МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ, СТАТИСТИКИ И ИНФОРМАТИКИ (МЭСИ)

Специальность 060400 «Финансы и кредит»

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

на тему: Бухгалтерский учет и аудит расходов на оплату труда
в торговой организации

Студент ____________ ___________

(Ф.И.О.) (подпись)

Научный руководитель _________________ ____________

(Ф.И.О., степень, звание) (подпись)

Рецензент _________________ ____________

(Ф.И.О., степень, звание) (подпись)

Допустить к защите ГАК

Декан факультета ДО МБИ ______________

Санкт-Петербург

2004

СОДЕРЖАНИЕ:

Введение

1. Теоретические основы организации и учета расходов на оплату труда

1.1. Общие понятия и основы законодательного регулирования

1.2. Содержание, сущность и состав расходов на оплату труда

1.3. Расходы на оплату труда в налоговом аспекте

1.4. Особенности, обусловленные видом деятельности

2. Бухгалтерский учет расходов на оплату труда на примере торговой организации ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад»

2.1. Краткая характеристика предприятия

2.2. Учет численности персонала и отработанного времени

2.3. Порядок определения составляющих расходов на оплату труда

2.4. Состав расходов на оплату труда, порядок расчета и порядок учета

2.4.1. Оклад

2.4.2. Премиальные

2.4.3. Отпускные. Порядок расчета среднего заработка для расчета отпускных и компенсации отпуска при увольнении

2.4.4.Компенсации

2.4.5. Начисление ЕСН с фонда оплаты труда в Федеральный и местный бюджеты (ФСС РФ, ФССнс, ТФОМС, ФФМОС, ПФн, ПФс)

3. Аудит расходов на оплату труда в торговой организации ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад»

3.1. Оценка системы внутреннего контроля на предприятии

3.2. Цели, задачи, источники и методы аудита расходов на оплату труда

3.3. Планирование аудита расходов на оплату труда персонала

3.4. Аудит расходов на оплату труда на предприятии

3.5. Подготовка аудиторского заключения по итогам аудита расчетов по оплате труда на предприятии

Заключение

Список использованной литературы

Приложения

Приложение 1

Приложение 2

Приложение 3

Введение

Оплата труда (заработная плата) представляет собой один из основных факторов социально - экономической жизни страны, коллектива, человека. Высокий уровень заработной платы может оказать благотворное влияние на экономику в целом, обеспечивая высокий спрос на товары и услуги.

В настоящее время минимальная оплата труда не выполняет роли социальной гарантии, адекватно отражающей социально - экономические условия. Более того, она стала играть несвойственную ей роль технического норматива при определении размеров стипендий, пенсий, социальных выплат, штрафов и пени.

Специфика переходного периода, который сегодня переживает Россия, состоит в том, что в условиях либерализации социально - трудовых отношений государство уже не контролирует организацию оплаты труда, а рыночные регуляторы еще не вступили в полную силу. Для нынешней ситуации в области оплаты труда характерна возросшая дифференциация в уровне заработной платы между отраслями, регионами и предприятиями. Значительно выше среднего по стране уровень заработной платы в топливо – энергетических отраслях, цветной металлургии, на транспорте, в финансовых и кредитных учреждениях. К числу важнейших в настоящее время относится также проблема устранения чрезмерной дифференциации в оплате труда руководителей предприятий и остальных работников, являющейся одной из причин сложившейся напряженности в социально – трудовой сфере.

Решить некоторые из указанных проблем можно с помощью правильной оплаты труда основанной на соразмерном эффективном возмещении затрат работника в процессе трудовой деятельности. Она обретает особую значимость на современном этапе в связи с изменениями условий хозяйствования, увеличением объема прав и полномочий хозяйствующих субъектов, когда возникает дополнительная необходимость разработки и внедрения на каждом предприятии системы оплаты труда, направленной на: максимальное использование трудового потенциала работников, точную и полную оценку количества и качества труда. Через организацию заработной платы должен достигаться необходимый компромисс между интересами работодателя и работника способствующий развитию отношений социального партнерства между двумя движущими силами рыночной экономики.

В интересах науки и практики заработная плата на современном этапе должна превращаться посредством гибкого регулирования необходимых аспектов организации оплаты труда в главное звено процесса экономического развития и придавать ему функции стабилизатора экономики. Новые подходы в организации формирования и распределения фондов оплаты труда призваны обеспечить социальную справедливость, объективность, повысить стимулирование и мотивацию работников, чему в значительной степени способствует эффективный внутренний и внешний контроль хозяйственной деятельности предприятий.

Изложенный взгляд, подтверждает актуальность темы дипломной работы и определяет ее цель: изучить состояние организации оплаты труда, особенности бухгалтерского учета и аудита расходов на оплату труда в торговой организации на примере ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад».

Учитывая результаты аналитической работы, проведенной на предприятии, предполагается разработать рекомендации и мероприятия по устранению выявленных недостатков в системе оплаты труда.

В качестве источника информации рассматриваются научные труды зарубежных и отечественных специалистов по вопросам организации, учета и аудита оплаты труда, основные нормативные акты, регулирующие данную сферу, материалы специализированной периодической печати (журналы: «Бухгалтерский учет и налоги», «Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании», «Заработная плата», «Новости торговли», «Учет. Налоги. Право», «Человек и труд»), а также информация практического характера собранная и осмысленная в порядке личного ознакомления с деятельностью компании ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад».

Для осуществления поставленной цели в рамках дипломной работы необходимо выполнить следующие задачи:

- определить сущность оплаты труда, порядок ее формирования и принципы законодательного регулирования;

- раскрыть специфику учета оплаты труда в торговой организации;

- показать особенности расходов на оплату труда в налоговом аспекте;

- изучить элементы организации расчетов и учета оплаты труда на исследуемом объекте;

- дать оценку состояния системы внутреннего контроля на предприятии;

- осуществить аудиторскую проверку организации учета расходов на оплату труда;

- обобщить полученные результаты и подготовить аудиторское заключение по объекту.

Объект исследования – Общество с ограниченной ответственностью «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад».

Предмет исследования - особенности организации бухгалтерского учета и аудита расходов на оплату труда в торговой организации.

Предполагается, что все проведенные мероприятия должны привести к определенному экономическому эффекту и быть выгодны как ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад», так и его работникам.

1. Теоретические основы организации и учета расходов на оплату труда

1.1. Общие понятия и основы законодательного регулирования

Среди всех ресурсов, используемых в процессе деятельности любой организации, исключительное место принадлежит труду. По определению специалистов, труд как экономический ресурс представляет собой совокупность используемых при осуществлении общественно полезной деятельности физических и умственных способностей людей.¹ Только труд, как целесообразная деятельность человека, способен создавать прибавочную стоимость и обеспечивать получение финансовых результатов.

В условиях рыночной экономики на величину заработной платы воздействуют ряд рыночных и внерыночных факторов, в результате чего складывается определенный уровень оплаты труда. Как считает А.Маршалл,² при рационально организованной экономике цена высококвалифицированного творческого труда значительно выше, чем малоквалифицированного. Это отражает более высокую продуктивность квалифицированного труда. Как известно, в России ситуация обратная, следовательно, нашу экономику нельзя считать рационально организованной.

На уровень оплаты труда воздействуют как рыночные, так и нерыночные факторы. К последним можно отнести меры государственного регулирования, связанные с установлением минимума заработной платы, уровня гарантированных законодательством компенсационных доплат, а также меры по регулированию занятости и защите внутреннего рынка труда. Кроме того, на размер и условия оплаты труда воздействует механизм договорного регулирования на всех уровнях формирования трудовых отношений.

В соответствии со статьей 129 Трудового кодекса РФ оплата труда - это система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами.

Заработная плата - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера. Заработная плата как цена рабочей силы в рыночной экономике должна выполнять три основные функции:

1) обеспечить работнику объем потребления материальных благ и услуг, достаточный для расширенного воспроизводства рабочей силы (воспроизводственная функция);

2) давать работодателю определенный экономический результат от применения наемного труда, позволяющий ему развивать производство и получать прибыль (стимулирующая функция);

3) быть регулятором спроса на продукцию и услуги конечного потребления, а также рабочую силу на рынке труда (регулирующая функция)³.

Формы и системы оплаты труда определяют разные способы начисления заработка работникам. Они зависят от условий производства и категорий работающего персонала, который подразделяют на три группы:

ðпроизводственные рабочие (рабочие, непосредственно участвующие в производстве готовой продукции);

ðадминистративно-управленческий персонал;

ðработники несписочного состава (выполняющие работы по договорам подряда).

Различают две основные формы оплаты труда:

ðсдельная (когда в основу расчета берется объем работы и расценка за выполнение его единицы);

ðповременная (в основе - тарифная ставка за час работы или оклад и отработанное время).

Кроме того, возможно применение разновидности этих форм (простая повременная, повременно-премиальная, прямая сдельная, сдельно-премиальная и т. д.)⁴.

Тарифные ставки представляют собой выраженный в денежной форме абсолютный размер оплаты труда различных групп рабочих в единицу рабочего времени в соответствии с применяемой на предприятии тарифной сеткой.

Тарифные сетки являются практическим средством дифференциации оплаты труда рабочих в зависимости от их квалификации. Они представляют собой совокупность действующих в данной отрасли производство тарифных разрядов и соответствующих каждому разряду тарифных коэффициентов.

Тарифный коэффициент позволяет определять соотношение между размерами тарифных ставок в зависимости от разряда выполняемой работы.

Организации самостоятельно, но в соответствии с действующим законодательством разрабатывают и утверждают штатное расписание, сдельные расценки и норы выработки, используя тарифные ставки и оклады в качестве ориентиров для дифференциации оплаты труда в зависимости от профессии, квалификации работников, сложности условия выполняемых ими работ. Соотношение в размерах оклада, премий и иных поощрительных выплат между отдельными категориями персонала тоже определяется самостоятельно и фиксируется в коллективных договорах предприятия.

При организации учета труда и его оплаты субъекты экономической деятельности опираются на законодательные и нормативные документы. Главным законодательным документом, имеющим в своем составе статьи посвященные труду, является Конституция Российской Федерации. Наряду с Конституцией РФ, основой законодательного регулирования организации учета труда и его оплаты являются следующие законодательные и нормативные документы, часть из которых претерпела существенные изменения и дополнения в последние годы:

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая и вторая);

2. Кодекс законов о труде РФ;

3. Налоговый кодекс РФ (часть вторая, гл. 23,24,25);

4. Семейный кодекс РФ (в редакции Федерального закона от 15 ноября 1997 г. № 140-Ф3);

5. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»⁵;

6. Федеральный закон от 4 января 1999 г. № 1-Ф3 «О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ и в фонды обязательного медицинского страхования»⁶;

7. Федеральный закон о государственных пособиях гражданам, имеющих детей от 19.05.1995 г. №81-ФЗ (с изменениями и дополнениями);

8. Закон РФ от 7 декабря 1991 г. № 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» (с изменениями и дополнениями)⁷;

9. Закон РФ «О коллективных договорах и соглашениях» от 11 марта 1992 г. № 2490-1 (с изменениями и дополнениями)⁸;

10. Постановление Правительства РФ от 11.04.2003 № 213 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы»⁹;

11. Постановление Госкомстата РФ от 28.10.2003 N 98 «Об утверждении порядка заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-Т «Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности»;

12. Постановление Госкомстата РФ от 5 января 2004 г. N 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты»;

13. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, в редакции Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31);

14. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению (утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н)

15. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № 33н (с изменениями от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.), и другие.

Основные государственные гарантии по оплате труда работников отражены в статье 130 Трудового кодекса Российской Федерации. В систему основных государственных гарантий по оплате труда работников включаются кроме величины минимального размера оплаты труда меры, обеспечивающие повышение уровня реального содержания заработной платы, т.е. индексация заработной платы, ограничение оплаты труда в натуральной форме, государственный надзор и контроль за полнотой и своевременной выплатой заработной платы в случае прекращения деятельности работодателя и его неплатежеспособности в соответствии с федеральными законами и др.

Законодатель закрепил норму, в соответствии с которой минимальный размер оплаты труда не может быть ниже размера прожиточного минимума трудоспособного человека (ст.133). Порядок расчета прожиточного минимума и его величина устанавливаются федеральным законом. Так, Федеральный закон от 24 октября 1997 г. N 134-ФЗ «О прожиточном минимуме в Российской Федерации» с изменениями, внесенными Федеральным законом от 22 августа 2004 г. N 122-ФЗ, вступающими в силу с 1 января 2005 г., устанавливает правовую основу для определения прожиточного минимума в Российской Федерации и его учета при установлении гражданам Российской Федерации государственных гарантий получения минимальных денежных доходов и при осуществлении других мер социальной защиты граждан Российской Федерации. Согласно Постановления Правительства РФ № 456 «Об установлении величины прожиточного минимума на душу населения и по основным социально-демографическим группам населения в целом по Российской Федерации за I и II кварталы 2004 г.», величина прожиточного минимума установлена в размере 2293 руб. за I квартал 2004 г. и 2363 руб. за II квартал 2004 г. Величина прожиточного минимума для трудоспособного населения составляет 2502 руб. за I квартал 2004 г. и 2588 руб. за II квартал 2004 г., для пенсионеров - 1747 руб. за I квартал 2004 г. и 1793 руб. за II квартал 2004 г., для детей - 2259 руб. за I квартал 2004 г. и 2313 руб. за II квартал 2004 г. Федеральным законом от 23 декабря 2003 г. N 186-ФЗ установлено на 2004 год расчетное соотношение между среднегодовой величиной минимального размера оплаты труда и среднегодовым прожиточным минимумом трудоспособного населения в размере 22 процентов. Месячная заработная плата работника, отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда. При оплате труда на основе тарифной системы размер тарифной ставки (оклада) первого разряда единой тарифной сетки не может быть ниже минимального размера оплаты труда.

Доля заработной платы, выплачиваемой в не денежной форме, не может превышать 20% от общей суммы заработной платы (ст.131 ТК РФ).

Отмечая последние нововведения в законодательстве, нельзя не сказать, что Постановлением Правительства РФ № 213¹⁰ утвержден новый порядок исчисления среднего заработка. Исчислять средний заработок по-новому бухгалтеры должны с 24 апреля 2003 года. Для расчета среднего заработка в целях ТК РФ учитываются все выплаты, предусмотренные системой оплаты труда, принятой в организации, независимо от источников этих выплат. Примерный перечень таких выплат приведен в пункте 2 постановления № 213:

1) заработная плата, начисленная работникам в соответствии с принятыми системами оплаты труда (по тарифным ставкам (должностным окладам) за отработанное время; за выполненную работу по сдельным расценкам; за выполненную работу в процентах от выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), комиссионное вознаграждение);

2) заработная плата, выданная в неденежной форме;

3) денежное вознаграждение, начисленное за отработанное время лицам, занимающим государственные должности;

4) начисленные в редакциях средств массовой информации и организациях искусства гонорары работников, состоящих в их списочном составе, и (или) оплата их труда, осуществляемая по ставкам (расценкам) авторского (постановочного) вознаграждения;

5) разница в должностных окладах работников, перешедших на нижеоплачиваемую работу (должность) с сохранением размера должностного оклада по предыдущему месту работы (должности);

6) заработная плата, окончательно рассчитываемая по завершении календарного года, обусловленная системой оплаты труда (в размере одной двенадцатой за каждый месяц расчетного периода независимо от времени начисления);

7) стимулирующие надбавки и доплаты к тарифным ставкам (должностным окладам) (за профессиональное мастерство, классность, ученое звание, знание иностранного языка и т.д.);

8) компенсационные выплаты, связанные с режимом работы и условиями труда (выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда, повышенная оплата труда на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, за работу в ночное время, оплата труда в выходные и нерабочие праздничные дни, оплата сверхурочной работы);

9) премии и вознаграждения, включая вознаграждение по итогам работы за год и единовременное вознаграждение за выслугу лет;

10) другие предусмотренные системой оплаты труда виды выплат.

Обращаем внимание, что последний пункт фактически оставляет перечень открытым. Таким образом, в отличие от ранее действовавшего порядка, при расчете среднего заработка теперь можно учесть любые виды выплат, если они предусмотрены системой оплаты труда, применяемой в организации.

Следует сказать несколько слов и об ответственности работодателя перед работником. В соответствии с главой 38 ТК РФ на работодателя предприятия возлагаются обязанности возместить своим сотрудникам следующие суммы материального ущерба:

ðпричиненного в результате незаконного лишения возможности работника трудиться (статья 234 ТК РФ);

ðза ущерб, причиненный имуществу работника (статья 235 ТК РФ);

ðза задержку выплаты заработной платы (статья 236 ТК РФ);

ðв возмещение морального вреда (статья 237 ТК РФ).

Ответственность в виде возмещения работнику не полученного им заработка наступает во всех случаях незаконного лишения работника трудиться, в том числе: незаконного отстранения работника от работы, его увольнения или перевода на другую работу; отказа работодателя от исполнения или несвоевременного исполнения решения органа по рассмотрению трудовых споров или государственного правового инспектора труда о восстановлении работника на прежней работе; задержки работодателем выдачи работнику трудовой книжки, внесения в трудовую книжку неправильной или не соответствующей законодательству формулировки причины увольнения работника; других случаях, предусмотренных федеральными законами и коллективным договором.

В случае таких нарушений работодатель несет перед работником материальную ответственность.

Рассмотрим далее содержание, сущность и состав расходов на оплату труда.

1.2. Содержание, сущность и состав расходов на оплату труда

В современных экономических условиях к числу основных задач любой коммерческой организации относится: максимизация прибыли, оптимизация расходов, обеспечение финансовой устойчивости и создание эффективного механизма управления.

Для работодателя расходы на оплату труда представлены в форме заработной платы, которая является составной частью расходов на персонал. Работодатель в процессе финансово-хозяйственной деятельности несет ряд издержек, которые не относятся ни к оплате труда, ни к выплатам социального характера, но связаны с занятым на предприятии персоналом. Эти расходы диктуются законодательством, практикой деятельности предприятий и вынужденно или добровольно осуществляются работодателем. Такими расходами являются: Единый социальный налог, расходы по поиску и подбору персонала, страхование работников и другие материальные выгоды, получаемые работником за счет работодателя.

Следовательно, расходы работодателя на персонал структурно неоднородны, по-разному связаны с производственной и финансовой деятельностью организации.

Фонд оплаты труда выражает суммарные расходы предприятия на оплату труда работников. Особенность формирования средств на оплату труда и социальные выплаты в современных условиях состоит в том, что предприятия самостоятельно устанавливают размер данного фонда, учитывая состояние рынка, необходимость обеспечения достаточного уровня конкурентоспособности продукции и другие факторы. Определяются эти средства, исходя из количества персонала, работающего по найму, условий их оплаты в соответствии с законодательством, коллективными и трудовыми договорами и результатами труда работающих по найму работников.

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № 33н устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

Согласно п.2 ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Затраты на оплату труда относятся к расходам по обычным видам деятельности и устанавливаются организацией самостоятельно.

Если мы обратимся к форме № 5 отчетности, то увидим, что итоговая строка раздела 6660 «Затраты, произведенные организацией» разбивается на следующие элементы:

ØМатериальные затраты (610);

ØЗатраты на оплату труда (620);

ØОтчисления на социальные нужды (630);

ØАмортизация (640);

ØПрочие затраты (650).

В зависимости от направления расходов суммы начисленной работникам заработной платы и иных выплат классифицируются на:

1.Выплаты, относимые на фактическую себестоимость приобретаемых активов. Например, в соответствии с ПБУ 6/01, 5/01 основные средства, материально-производственные запасы, приобретаемые организацией, должны приниматься к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости. При этом первоначальной стоимостью основных средств, приобретаемых за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение.

Суммы начисленной оплаты труда работников общепроизводственного и общехозяйственного назначения не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с их приобретением.

2.Выплаты, подлежащие включению в себестоимость произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) в соответствии с требованиями 25 главы Налогового кодекса РФ. Перечень данных выплат приведен в ст. 270 НК РФ.

3.Выплаты, произведенные за счет собственных средств работодателя.

4.Выплаты, распределяемые по другим направлениям затрат. К числу таких выплат можно отнести расходы, связанные с выбытием основных средств в части сумм оплаты труда, начисленной работникам, занятых их демонтажом и реализацией, и единого социального налога.¹¹

Заработная плата работников состоит из двух основных частей: постоянной и переменной. Постоянная часть представляет собой базовый оклад работников, который регламентируется запланированным фондом заработной платы, а переменная часть представляет собой доплату, размер которой зависит от общей эффективности работы (прибыли) всего предприятия.

По своему составу расходы по оплате труда можно подразделить на следующие виды:

- базовый оклад;

- премии;

- отпускные;

- компенсационные выплаты;

- Единый социальный налог.

Следует отметить, что изменениями в законодательстве у организации появилась возможность группировать затраты в системе финансового учета для целей управления по следующим направлениям:

Pпо элементам и статьям затрат;

Pпо полной себестоимости отдельных видов продукции;

Pпо местам возникновения затрат.

Кроме того, есть возможность составить отчетность в целях налогообложения. Но все изменения в Плане счетов коснулись лишь учета затрат и формирования себестоимости для производственных предприятий. Комментарии по ведению управленческого учета в Единой системе счетов для сферы обращения отсутствуют. Но проблема состоит не в том, что торговля не производит продукта (продуктом выступают торговые услуги), а в том, что торговля имеет свою специфику, которую необходимо учитывать. Эти особенности мы рассмотрим в п.1.4. дипломной работы.

Общая схема бухгалтерских операций по начислению заработной платы представлена в табл.1.1.

Таблица 1.1

Общая схема бухгалтерских операций по начислению заработной платы

Дебет	Кредит	Содержание проводки
20.2	70	З/п рабочим основного производства
25	70	З/п персоналу
26	70	З/п для администрации
20.2	69	Начислены взносы в фонды соц. страхования
70	68.1	Удержание подоходного налога из з/п
70	68.2	Личные взносы работников в пенсионный фонд

Следует обратить внимание, что положения Плана счетов и ПБУ 10/99 применимы исключительно для целей бухгалтерского учета, а для целей налогообложения необходимо исходить из требований гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Классификация расходов, используемая для целей налогового учета, не совпадает с классификацией расходов, используемых для целей финансового учета. Поэтому изучение специфики расходов на оплату труда в налоговом аспекте нуждается в специальном рассмотрении.

1.3. Расходы на оплату труда в налоговом аспекте

В соответствии с п. 2 статьи 253 Налогового кодекса РФ, для целей налогообложения расходы, связанные с производством и реализацией должны подразделяться на:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Одновременно с этим, согласно п. 1 ст. 318 НК РФ, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:

Øпрямые расходы, к которым относятся:

материальные расходы, предусмотренные пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ;

расходы на оплату труда, предусмотренные ст. 255 НК РФ;

амортизационные отчисления, определяемые в соответствии с порядком, установленным ст. 256 - 259 НК РФ, по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров, работ, услуг;

Øкосвенные расходы, к которым относятся все иные суммы расходов, осуществленные организацией в течение отчетного (налогового) периода.

Перечень расходов по оплате труда, указанный в п.п.1 - 24 ст. 255 НК РФ не является исчерпывающим в связи с тем, что п.25 этой статьи Кодекса предусматривает списание и других видов расходов, произведенных в пользу работника по трудовому договору или коллективному договору (за исключением расходов, предусмотренных в п.п.23 - 29 ст. 270 НК РФ). Анализ поименованных расходов на оплату труда, указанный в п.1-24 ст. 255 НК РФ, также свидетельствует о том, что списанию подлежат расходы на оплату труда работникам или начисления стимулирующего характера за производственные результаты.

Согласно Письму Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20 февраля 2004 г. N 02-5-10/6 «Об учете денежной компенсации взамен очередного оплачиваемого отпуска в составе расходов на оплату труда» налогоплательщикам необходимо иметь в виду, что в составе расходов на оплату труда, признаваемых для целей налогообложения прибыли, не учитываются расходы, поименованные в статье 270 Кодекса, в частности, расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (пункт 21 статьи 270 Кодекса).

Учитывая вышеизложенное, любые вознаграждения, осуществляемые в пользу работников, будут учитываться для целей налогообложения прибыли только в случае, если возможность осуществления подобных выплат будет предусмотрена в трудовом договоре или в законодательстве Российской Федерации. Вместе с тем, осуществляя налоговый контроль обоснованности включения в состав расходов затрат по оплате труда, необходимо оценить их соответствие критериям, предусмотренным статьей 252 Кодекса, т.е. являются ли произведенные затраты экономически обоснованными и документально подтвержденными. Одновременно следует учитывать, что ограничения, предусмотренные неналоговым законодательством, не могут быть реализованы налоговым контролем, т.к. такие ограничения не предусмотрены налоговым законодательством.

Для целей налогообложения прибыли должны учитываться расходы на денежные компенсации за неиспользованный отпуск, осуществленные в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации (пункт 8 статьи 255 Кодекса), а также иные компенсации.

Согласно п. 3 ст. 264 НК РФ к расходам налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями относятся расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой (в том числе с повышением квалификации), в соответствии с договорами с такими учреждениями.

Указанные расходы включаются в прочие расходы, если:

1) соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2) подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций, в соответствии с законодательством Российской Федерации отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, - работники этих установок;

3) программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, а также расходы, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Все перечисленные в данном абзаце расходы для целей налогообложения не принимаются.

В Налоговом кодексе РФ ничего не сказано о затратах по транспортировке работников к месту работы и обратно во всех других случаях, в том числе и в направлениях, не обслуживаемых пассажирским транспортом общего пользования, а также о дополнительных затратах, связанных с привлечением на договорной основе с органами местного самоуправления средств организации для покрытия расходов по перевозке работников маршрутами наземного городского пассажирского транспорта общего пользования сверх сумм, определенных из действующих тарифов на соответствующие виды транспорта. Ранее перечисленные расходы относились на себестоимость в соответствии с Положением о составе затрат. После вступления в силу главы 25 НК РФ о включении соответствующих сумм в состав расходов, по мнению автора, можно говорить лишь в том случае, если они предусмотрены в коллективном договоре либо организация сможет доказать, что без организации соответствующих транспортных перевозок работники вообще не смогут добираться до своего предприятия каким-либо «разумным способом за разумные деньги».

Следует отметить, что выплаты, производимые за допущенные нарушения в связи с несвоевременной оплатой труда согласно ст.236 ТК РФ (в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Банка России от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно, конкретный размер которой определяется коллективным или трудовым договором), не имеют никакого отношения ни к оплате труда, ни к производству продукции (работ, услуг), не отвечают требованиям п.1 ст. 252 НК и в связи с этим данные выплаты не могут быть отнесены в состав расходов на оплату труда, а подлежат списанию на источники учета собственных средств организации.

Основным нормативным документом по исчислению налога на доходы физических лиц являются гл. 23 ч.2 НК РФ и Методические рекомендации налоговым органам о порядке применения главы 23 «Налог на доходы физических лиц» части второй Налогового кодекса РФ, утвержденные Приказом МНС РФ от 29 ноября 2000 г. № БГ-3-08/415.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками. Организации-работодатели выступают в качестве налоговых агентов и обязаны удерживать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В соответствии с п. 1 ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы по единому социальному налогу учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

В соответствии со ст. 242 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день начисления выплат и иных денежных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты).

Пунктом 4 ст. 243 НК РФ установлено, что налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318 - 320 НК РФ. Пунктом 4 ст. 272 НК РФ определено, что расходы на оплату труда признаются ежемесячно, исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату труда.

При учете расходов на оплату труда следует также принимать во внимание предмет деятельности организации, так как одни и те же расходы (доходы) могут быть отнесены к расходам (доходам) от обычных видов деятельности и к операционным расходам (доходам).

1.4. Особенности, обусловленные видом деятельности

Многие предприятия осуществляют торговые операции наряду с другими видами деятельности, при этом основные трудности для бухгалтерии связаны с особенностями учета различных операций в зависимости от вида торговой деятельности: оптовая, розничная, особенности учета имеет также посредническая деятельность.

Эти особенности учета, определены положениями Гражданского кодекса РФ Часть 1 и Часть 2 (далее ГК РФ) ч.1 ГК РФ ч .II (1) и нормативными документами в области бухгалтерского учета и налогообложения. Поэтому, прежде чем приступать к отражению операций на счетах бухгалтерского учета, необходимо определить, на основании какого договора осуществляется поступление и выбытие товаров, поскольку именно этот фактор в первую очередь определяет отношения прав собственности на товар и вид торговой деятельности, а значит и порядок отражения в учете и налогообложении всех хозяйственных операций, связанных с этим видом деятельности.

В соответствии с действующим законодательством торговые предприятия обязаны вести раздельный учет для целей:

Øисчисления налога на прибыль;

Øисчисления налога на добавленную стоимость;

Øразделения налоговых баз при использовании системы единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

Соответствующие правила ведения раздельного учета, принятые торговой организацией, закрепляются в ее учетной политике. Основным нормативным документом, регламентирующим основы формирования и раскрытия учетной политики организации для целей бухгалтерского учета является ПБУ 1/98. Учетная политика организации учитывает особенности той отрасли, к которой оно относится (розничная или оптовая торговля, общественное питание. К ним, в частности, относятся:

1) Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденные Роскомторгом и Минфином РФ 20 апреля 1995 г. № 1-550/32-2;

2) Методика учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности, утвержденная Отраслевым центром повышения квалификации работников торговли Комитета Российской Федерации по торговле 12 августа 1994 г. № 1-1098/32-2;

3) Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденные письмом Роскомторга от 10 июля 1996 г. № 1-794/32-5 и др.¹²

Организациям торговли традиционно предлагается работать со счетом №44 «Расходы на продажу» (ранее «Издержки обращения») по статьям издержек обращения в аналитическом учете. Номенклатура статей издержек обращения для предприятий оптовой, розничной торговли и общественного питания определена Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, которые утверждены приказом Комитета по торговле РФ от 20.04.1995 г. №1-550/32-2. Эта номенклатура насчитывает 14 позиций:

Транспортные расходы.

Расходы по оплате труда.

Отчисления на социальные нужды.

Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря.

Амортизация основных средств.

Расходы на ремонт основных средств.

Износ санитарной и специальной одежды, столового белья, посуды, приборов, других МБП.

Расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд.

Расходы на хранение, подработку подсортировку и упаковку товаров.

Расходы на рекламу.

Затраты на оплату процентов за пользование займами.

Потери товаров и технологические отходы.

Расходы на тару.

Прочие расходы.

В состав затрат на оплату труда в торговых организациях включаются:

Øвыплаты заработной платы за фактически выполненную работу, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов в соответствии с принятыми на предприятии торговли формами и системами оплаты труда;

Øстоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам;

Øвыплаты стимулирующего характера по системным положениям: премии (включая стоимость натуральных премий) за производственные результаты, и в том числе вознаграждения по итогам работы за год, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и т.д.;

Øвыплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе: надбавки и доплаты к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, сверхурочную работу, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых условиях труда;

Øстоимость выдаваемых бесплатно в соответствии с действующим законодательством предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (или сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам);

Øоплата в соответствии с действующим законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков (компенсация за неиспользованный отпуск), проезда один раз в два года к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно, стоимость провоза багажа до 30 кг за счет предприятия для лиц, работающих в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдаленных районах Дальнего Востока, оплата льготных часов подростков, перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, выполнением государственных обязанностей;

Øвыплаты работникам, высвобождаемым с предприятий и из организаций в связи с их реорганизацией, сокращением численности работников и штатов;

Øединовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности в данном хозяйстве) в соответствии с действующим законодательством;

Øвыплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе: выплаты по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в пустынях, безводных и высокогорных местностях, производимые в соответствии с действующим законодательством; надбавки к заработной плате, предусмотренные законодательством за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;

Øоплата отпуска перед началом работы выпускникам профессионально-технических училищ и молодым специалистам, окончившим высшее или среднее специальное учебное заведение;

Øоплата в соответствии с действующим законодательством учебных отпусков, предоставляемых рабочим и служащим, успешно обучающимся в вечерних и заочных высших и средних специальных учебных заведениях, в заочной аспирантуре, в вечерних (сменных) профессионально-технических учебных заведениях, в вечерних (сменных) и заочных общеобразовательных школах, а также поступающим в аспирантуру;

Øоплата за время вынужденного прогула или выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством;

Øдоплаты в случае временной утраты трудоспособности до фактического заработка, установленные законодательством;

Øразница в окладах, выплачиваемая работникам, трудоустроенным из других организаций с сохранением в течение определенного срока (в соответствии с законодательством) размеров должностного оклада по предыдущему месту работы, а также при временном заместительстве;

Øсуммы, начисленные за выполненную работу лицам, привлеченным для работы на предприятия торговли, согласно специальным договорам с государственными организациями (на предоставление рабочей силы), как выданные непосредственно этим лицам, так и перечисленные государственным организациям;

Øзаработная плата по основному месту работы работникам, руководителям и специалистам предприятий торговли во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации и переподготовки кадров;

Øплата работникам - донорам за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемого после каждого дня сдачи крови;

Øоплата труда студентов высших учебных заведений и учащихся средних специальных и профессионально-технических учебных заведений, проходящих производственную практику на предприятиях торговли, а также оплата труда учащихся общеобразовательных школ в период профессиональной ориентации;

Øоплата труда студентов высших учебных заведений и учащихся средних специальных и профессионально-технических учебных заведений, работающих в составе студенческих отрядов;

Øоплата труда работников, не состоящих в штате предприятия торговли, за выполнение ими работы по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договор подряда), если расчеты с работниками за выполненную работу производятся непосредственно самим предприятием торговли. При этом размер средств на оплату труда работников за выполнение работ (услуг) по договору подряда определяется исходя из сметы на выполнение этих работ (услуг) и платежных документов;

Øдругие виды выплат, включаемые в соответствии с установленным порядком в фонд оплаты труда (за исключением расходов по оплате труда, финансируемых за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, и других целевых поступлений).

В издержки обращения и производства предприятий торговли не включаются следующие выплаты работникам в денежной и натуральной формах, а также затраты, связанные с их содержанием:

Øпремии, выплачиваемые за счет средств фонда специального назначения и целевых поступлений;

Øматериальная помощь (в том числе безвозмездная материальная помощь работникам для первоначального взноса на кооперативное жилищное строительство, на частичное погашение кредита, предоставленного на кооперативное и индивидуальное жилищное строительство), беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности;

Øоплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей, оплата проезда членов семьи работника к месту использования отпуска и обратно (в соответствии с действующим законодательством для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в отдаленных районах Дальнего Востока);

Øнадбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда, доходы (дивиденды, проценты), выплачиваемые по акциям и вкладам трудового коллектива предприятия торговли, компенсационные выплаты в связи с повышением цен, производимые сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства Российской Федерации, компенсация удорожания стоимости питания в столовых, буфетах и профилакториях либо предоставление его по льготным ценам или бесплатно (кроме специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных законодательством);

Øоплата проезда к месту работы транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом (за исключением сумм, подлежащих отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг);

Øценовые разницы по продукции (работам, услугам), предоставляемой работникам предприятия или отпускаемой подсобными хозяйствами для общественного питания предприятия;

Øоплата путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках, клубах, посещений культурно-зрелищных и физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки и товаров для личного потребления работников и другие аналогичные выплаты и затраты, производимые за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия торговли;

Øдругие виды выплат, не связанные непосредственно с оплатой труда.

Торговые организации обязаны соблюдать Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, хотя это идет в разрез с требованиями ПБУ 10/99. Но в бухгалтерской отчетности представляются данные по элементам затрат по основной деятельности, только получаются они расчетным путем. Кроме того, из перечня статей издержек обращения видно, что счет 44 отражает не все расходы торговой организации по основной деятельности. Прежде всего это касается затрат на приобретение товаров, покупная стоимость которых отражается обособленно на счете 41 «Товары». Причем в отчете о прибылях и убытках (форма №2) по строке «себестоимость» показывается только покупная стоимость товаров, без учета остальных расходов по приобретению.

Между тем, работа с покупателями или продавцами по заключению договоров может вестись как в месте расположения организации торговли и общественного питания, так и в месте расположения контрагента (покупателя или продавца). В первом случае в состав расходов, связанных с заключением договоров, включаются представительские расходы, во втором - командировочные. В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к расходам на командировки, в частности, относятся расходы на: проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Если удельный вес таких расходов достаточно велик и в организации торговли или общественного питания организован их обособленный учет (на субсчетах второго или третьего порядка к счету 44 «Расходы на продажу»), осуществленные расходы можно списывать на уменьшение налоговой базы в порядке, установленном статьей 265 НК РФ «Внереализационные расходы». В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции. Признание расходов по аннулированным заказам, а также затрат на производство, не давшее продукции, осуществляется на основании актов налогоплательщика, утвержденных руководителем или уполномоченным им лицом, в размере прямых затрат.

Следует также отметить, что в отличие от производственных торговые предприятия при отсутствии в необходимом количестве денежных средств на оплату труда, по согласованию с работниками, могут использовать натуральную форму оплаты труда, торговые предприятия обладают необходимыми для этого предметами - товарами. Но выдача заработной платы товарами должна быть использована только как временный факт, а также только на добровольных началах. Организация бухгалтерского учета расчетов с работниками при натуральной оплате труда затрагивает как счета учета расчетов с работниками и начислений в связи с этим на фонд оплаты труда обязательных страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, так и счета реализации продукции с исчислением и уплатой налогов с реализации.¹³

Еще одной особенностью торговых организаций является то обстоятельство, что целый ряд сотрудников являются материально-ответственными лицами, которые осуществляют приемку, хранение и отпуск товарно-материальных ценностей, в связи с чем несут полную материальную ответственность за вверенные им ценности на основании заключенных договоров о полной материальной ответственности. Постановлением Минтруда РФ от 31 декабря 2002 года № 85 «Об утверждении перечней должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности», а также типовых форм договоров о полной материальной ответственности», утверждены перечни должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности, а также типовые формы договоров о полной материальной ответственности.

Материальная ответственность работника в соответствии со статьей 239 ТК РФ исключается в случаях возникновения ущерба вследствие непреодолимой силы, нормального хозяйственного риска, крайней необходимости или необходимой обороны либо неисполнения работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий для хранения имущества, вверенного работнику.

Если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный работодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его средний месячный заработок, то взыскание ущерба должно осуществляться исключительно в судебном порядке.¹⁴

Еще одна особенность торговых предприятий состоит в том, что эти организации в ряде случаев должны обеспечивать персонал специальной одеждой и инструментами. Вот как решается этот вопрос законодателем.

3 февраля 2003 г. в Минюсте РФ зарегистрирован приказ Минфина РФ от 26 декабря 2002 г. № 135н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды». Обращаем внимание на то, что право на получение специальной одежды имеют далеко не все работники, занятые в сфере торговли или общественного питания. Типовые отраслевые нормы бесплатной выдачи специальной одежды работникам торговли утверждены постановлением Минтруда РФ от 29 декабря 1997 г. № 68. Поступление специальной одежды в бухгалтерском учете в организации отражается аналогично поступлению иных видов запасов.¹⁵ При этом применяются методы оценки, установленные ПБУ 5/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Следует отметить, что в отличие от специальной форменная одежда служит в организациях торговли и общественного питания в качестве отличительной черты работников конкретной компании от других предприятий. Иными словами, форменная одежда вводится в целях поднятия организованности, повышения ответственности сотрудников, престижности профессии, фирменного имиджа.¹⁶ Однако вопрос отнесения расходов на спецодежду в налоговом законодательстве четко не урегулирован. Еще хуже обстоит дело с налоговым учетом в части форменной одежды. В качестве расходов на оплату труда, принимаемых в целях налогообложения, налоговым законодательством признается только стоимость форменной одежды, выдаваемой организациями своим сотрудникам бесплатно на основании законодательных актов, или льгот при продаже такой одежды по пониженным ценам (подпункт 5 статьи 255 части второй НК РФ).

В заключение данного раздела отметим, что в сложившихся условиях и с учетом требований законодателя проводить раздельный финансовый и налоговый учет каждое торговое предприятие старается провести разбивку счетов на группы в целях упорядочения общей системы учета на предприятии, в том числе и для целей упорядочивания расходов на оплату труда.

2. Бухгалтерский учет расходов на оплату труда на примере торговой организации ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад»

2.1. Краткая характеристика предприятия

Полное фирменное наименование предприятия – Общество с ограниченной ответственностью «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад». Предприятие зарегистрировано в январе 2000 года, осуществляет свою деятельность на основании Устава и других учредительных документов, оформленных в соответствии с п.2 гл.41 Гражданского Кодекса РФ. Общество создано для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг. Основные виды деятельности - торгово-закупочная деятельность, оптовая и розничная торговля.

ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» является юридическим лицом с момента государственной регистрации и: имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на самостоятельном балансе; может осуществлять имущественные и личные неимущественные права; может быть истцом и ответчиком в суде; несет обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных законом; может заниматься лицензируемыми видами деятельности при наличии лицензии; вправе открывать банковские счета на территории РФ и за ее пределами; имеет круглую печать; имеет штампы, бланки, эмблему, зарегистрированный товарный знак.

Общество самостоятельно осуществляет свою деятельность, распоряжается полученной прибылью, оставшейся в его распоряжении после уплаты налогов и других обязательных платежей.

ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» осуществляет оптово-розничную продажу продукции электротехнического назначения. На балансе предприятия находится крупный оптовый универсальный магазин и сеть розничных торговых точек.

Основной задачей отдела снабжения ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» является постоянное сотрудничество с заводами - изготовителями радиоэлектронных компонентов для поддержания необходимого ассортимента и товарного запаса электромонтажных изделий. Компания осуществляет комплексные поставки электрооборудования, электроустановочных изделий, кабельно-проводниковой продукции, светотехники отечественного и импортного производства.

Компания является официальным дилером заводов «Электрокабель» (г. Кольчугино), «Севкабель» (Санкт-Петербург) и «Подольсккабель».

Оптовыми и розничными продажами в Санкт-Петербурге занимается отдел сбыта. Оптовые продажи осуществляются за безналичный расчет, а розничные продажи за наличный расчет.

Среднесписочная численность работников на предприятии по состоянию на 1 января 2004 года – 302 человека. На предприятии разработаны и приняты: Положение по оплате труда и Положение о премировании.

В табл. 2.2. представлен анализ использования средств, направляемых на потребление.

Таблица 2.2

Средства, направляемые на потребление (2001-2003 гг.)

Вид оплаты	Сумма, тыс. руб.
	2001	2002	2003		отклонение от плана
			план	факт
1. Фонд оплаты труда	7463	9119	11856	11739	-117
1.1.По сдельным расценкам	2988	3658	4878	4770	-108
1.2.Тарифным ставкам и окладам	2033	2340	3040	3060	+20
1.3.Премии за производственные результаты	1450	1939	2520	2490	-30
1.4.Доплата за профессиональное мастерство	174	254	325	318	-7
1.5.Доплата за руководство бригадой	20	21	30	30	-
1.7.Доплата за сверхурочные часы	304	327	423	429	+6
1.8.Оплата ежегодных и дополнительных отпусков	484	566	630	622	-8
1.9.Доплата до среднего уровня	4	6	-	10	+10
1.10.Оплата труда совместителей	6	8	10	10	-
2. Выплаты за счёт чистой прибыли	66	86	134	132	+2
2.1.Материальная помощь	66	86	134	132	-2
3. Выплаты социального характера	124	191	229	225	-4
3.1.Пособия по временной нетрудоспособности	81	121	147	145	-2
3.2.Оплата санаторно-курортного лечения	43	70	82	80	-2
Итого средств, направленных на потребление	7653	9396	12219	12096	-123
Доля в общей сумме, % фонда оплаты труда	97,5	97,1	97,0	97,0	-
выплат из чистой прибыли	0,9	0,9	1,1	1,1	-
выплат за счёт фонда социальной защиты	1,6	2,0	1,9	1,9	-

Как видно из таблицы 2.2. наибольший удельный вес в составе средств, использованных на потребление, занимает фонд оплаты труда.

Рассчитаем абсолютное и относительное отклонение фактической его величины от плановой. Абсолютное отклонение (∆ФЗП_абс) определяется сравнением фактически использованных средств на оплату труда (ФЗП_ср) с плановым фондом заработной платы (ФЗП_пл) в целом по предприятию.

∆ФЗП_абс = ФЗП_ср - ФЗП_пл (1)

Из расчёта получается абсолютное отклонение равно - 117 тыс. руб.

Относительное отклонение рассчитывается как разность между фактически начисленной суммой зарплаты и плановым фондом, скорректированным на коэффициент выполнения плана по реализации продукции. Процент выполнения плана составляет 104% (43586,8 ÷ 41892,7).

2.2. Учет численности персонала и отработанного времени

Для выполнения задач по учету персонала и отработанного времени бухгалтерия ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» в настоящее время руководствуется Постановлением Госкомстата РФ от 5 января 2004 г. N 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты», утверждены следующие унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты:

По учету кадров: N Т-1 «Приказ (распоряжение) о приеме работника на работу», N Т-1а «Приказ (распоряжение) о приеме работников на работу», N Т-2 «Личная карточка работника», N Т-2ГС (МС) «Личная карточка государственного (муниципального)служащего», NТ-3 «Штатное расписание», N Т-4 «Учетная карточка научного, научно-педагогического работника», N Т-5 «Приказ (распоряжение) о переводе работника на другую работу», N Т-5а «Приказ (распоряжение) о переводе работников на другую работу», N Т-6 «Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику», N Т-6а «Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работникам», N Т-7 «График отпусков», N Т-8 «Приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении)», N Т-8а «Приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работниками (увольнении)», N Т-9 «Приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку», N Т-9а «Приказ (распоряжение) о направлении работников в командировку», N Т-10 «Командировочное удостоверение», N Т-10а «Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении», N Т-11 «Приказ (распоряжение) о поощрении работника», N Т-11a «Приказ (распоряжение) о поощрении работников».

По учету рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда: N Т-12 «Табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда», N Т-13 «Табель учета рабочего времени», N Т-49 «Расчетно-платежная ведомость», N Т-51 «Расчетная ведомость», N Т-53 «Платежная ведомость», N Т-53а «Журнал регистрации платежных ведомостей», N Т-54 «Лицевой счет», N Т-54а «Лицевой счет (свт)», N Т-60 «Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику», N Т-61 «Записка-расчет при прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении)», N Т-73 «Акт о приеме работ, выполненных по срочному трудовому договору, заключенному на время выполнения определенной работы». (Некоторые формы документов см. в Приложениях 1,2,3)

В прошлом году Госкомстат РФ своим постановлением от 19.08.2003 N 76 произвел отмену ранее действовавшей Инструкции о составе фонда заработной платы и выплат социального характера. С 2003 года введен в действие новый Порядок заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-Т «Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности». Согласно новому Порядку указанную форму представляют юридические лица, их обособленные подразделения всех форм собственности, включая иностранную собственность и совместную российскую и иностранную собственность.

2.3. Порядок определения составляющих расходов на оплату труда

При начислении заработной платы и других выплат бухгалтер ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» определяет их источники. Эти источники следующие:

1. За счет отнесения зарплаты на себестоимость реализации товаров, работ и услуг.

Для отражения начисленной в этом случае зарплаты предприятие использует счет 44 «Расходы на продажу».

По дебету указанного счета и заносятся начисленные суммы заработной платы работников. По кредиту указан счет 70 «Расчеты с работниками по оплате труда».

2. Из собственных средств и резервов предприятия.

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов» предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу. В частности на этом счете отражаются суммы предстоящей оплаты отпусков работников, выплаты ежегодного вознаграждения за выслугу лет.

В учредительных документах ООО имеются указания на создание фондов из чистой (после уплаты налогов) прибыли предприятия. Из этих фондов можно производить выплату денежных средств работникам в виде премий, материальной помощи и т.п. Кроме того, в начале года ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» разрабатывает и представляет в Государственную налоговую инспекцию «Учетную политику предприятия», в одном из пунктов которой описывается количество и структура образованных на предприятии резервных фондов.

На счете 84 «Нераспределенная прибыль» ведется учет средств, которые могут быть выданы работнику в качестве поощрительной (премии) или вспомогательной (материальная помощь) выплаты.

При начислении выплат работникам за счет нераспределенной прибыли текущего или прошлых лет применяется проводка:

Дебет счета 84.1 «Прибыль, подлежащая распределению»

Кредит счета 70 «Расчеты с работниками по оплате труда».

3. За счет средств Фонда социального страхования, остающихся на предприятии.

Указанные средства являются частью той суммы взносов в Фонд социального страхования, которая начисляется в этот Фонд с месячного фонда оплаты труда за вычетом сумм, выплаченных по договорам гражданско-правового характера (в том числе договорам подряда и поручения).

Именно из этих средств производится выплата работникам предприятия различных социальных пособий:

Pпо временной нетрудоспособности;

Pпо беременности и родам;

Pединовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;

Pединовременное пособие при рождении ребенка и других.

Дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

Кредит счета 70 «Расчеты с работниками по оплате труда».

Следует отметить, что частью первой статьи 8 Федерального закона от 08.12.2003 N 166-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2004 год» в 2004 году изменен порядок расчета среднего заработка для исчисления пособий по временной нетрудоспособности и по беременности и родам. Все остальные условия исчисления пособий, установленные законодательными и иными нормативными правовыми актами об обязательном социальном страховании, в том числе в части определения размеров пособий, с 1 января 2004 года не изменились. В связи с этим в соответствии со статьей 8 Федерального закона от 19.05.1995 N 81-ФЗ «О государственных пособиях гражданам, имеющим детей» пособие по беременности и родам выплачивается, как и ранее, в размере среднего заработка независимо от продолжительности непрерывного трудового стажа. При этом сумма пособия в соответствии со статьей 15 Федерального закона от 11.02.2002 N 17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год», действие которого продлено на 2004 год статьей 7 Федерального закона от 08.12.2003 N 166-ФЗ, не должна превышать максимального размера пособия по беременности и родам.

2.4. Состав расходов на оплату труда, порядок расчета и порядок учета

2.4.1. Оклад

Начисление заработной платы работникам, оплачиваемым по твердым окладам и часовым ставкам, осуществляется на основании данных, фиксируемых в форме N Т-12 «Табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда».

Системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат устанавливаются работникам локальными нормативными актами организации и трудовыми договорами. Конкретные размеры должностных окладов и повышенной заработной платы устанавливаются работодателем путем издания Приказа, Положения или трудовым контрактом.

Так, согласно Положения об оплате труда, утвержденном в 2002 г., цели системы оплаты менеджеров отдела сбыта состоят в следующем:

ðпривлечение квалифицированного персонала в организацию;

ðсохранение сотрудников в компании;

ðстимулирование производительного поведения сотрудников.

Окладная часть

Таблица 2.3

№	Категория	Требования по категории	Основание перевода по категориям	Оклад
1	0	Испытательный срок	Прием на работу	4000
2	I	В соответствии с квалификационными нормами	Окончание исп. срока + аттестация	4500-5500
3	II		Аттестация	6000-6500
4	III		Аттестация	7000-8000

Изменение оклада внутри окладной вилки может производиться 1 раз в квартал в размере до 250 руб. на основании представления руководителя группы и начальника отдела сбыта. Обязательным условием для перевода с 0 на I категорию является сдача аттестации по окончании испытательного срока. Переводы по категориям также возможны при получении определенного количества баллов при сдаче аттестации по знанию продукции и выполнению определенных норм по обслуживанию.

Для занятия должности руководителя группы обязательно наличие у претендента III категории (должностное развитие карьеры). Менеджер может обладать III категорией, не занимая какой-либо должности (профессиональное развитие карьеры).

Сверхурочная работа на предприятии оплачивается за первые 2 часа работы не менее чем в полуторном размере, а за последующие часы - не менее чем в двойном размере. По желанию работника сверхурочная работа вместо повышенной оплаты может компенсироваться предоставлением дополнительного времени отдыха, но не менее времени, отработанного сверхурочно (ст.152 ТК РФ). Оформляются такие работы табелем учета рабочего времени и справкой-расчетом бухгалтерии. Основанием для расчета доплаты за работу в сверхурочное время, служит табель учета рабочего времени.

Оплата за работу в праздничные дни производится:

Работникам с часовыми или дневными тарифными ставками - не менее двойной часовой или дневной ставки;

Работникам с месячным окладом в размере не менее двойной часовой или дневной ставки сверх оклада, если работа производится сверх месячной нормы времени, и одинарной сверх оклада, если работа выполнялась в пределах месячной нормы рабочего времени.

С согласия работающего денежная компенсация может быть заменена предоставлением другого дня отдыха, но с оплатой в одинарном размере.

Сверхурочные работы в праздничные дни дополнительно не оплачиваются, т. к. все часы оплачиваются в двойном размере (ст.153 ТК).

Оплата труда лиц, работающих по совместительству, производится пропорционально отработанному времени, в зависимости от выработки либо на других условиях, определённых трудовым договором. Штатное совместительство в силу статьи 282 ТК РФ может иметь место как в одной и той же организации (в этом случае речь идет о внутреннем совместительстве), так и в другой организации (внешнее совместительство) по отношению к основному месту работы (см. статью 98 ТК РФ). Основным местом работы при этом считается организация, в которой находится трудовая книжка работающего. Работник вправе самостоятельно изъявить свое согласие о работе по совместительству, подав письменное заявление, а администрация обязана это заявление рассмотреть, заключить трудовой договор о работе по совместительству или дать мотивированный отказ.

2.4.2. Премиальные

Согласно п. 3 статьи 255 НК РФ к начислениям стимулирующего характера можно отнести следующие выплаты: стимулирующие доплаты и надбавки к тарифным ставкам и окладам: за профессиональное мастерство; за совмещение профессий и должностей (по соглашению сторон трудового договора); за сверхурочную работу; за допуск к государственной тайне; за работу в ночное время; за работу в праздничные дни; за работу в многосменном режиме; при выполнении работ различной квалификации; за высокие профессиональные достижения; за расширение зон обслуживания.

Система премирования работников ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» согласно Положения о премировании включает следующие виды премирования:

1) премирование рабочих, руководителей, специалистов и служащих за основные результаты хозяйственной деятельности;

2) специальное премирование - за выполнение работ, требующих повышенной ответственности; выполнение дополнительных или сверхнормативных работ без увеличения численности персонала; а также за выполнение работ, не входящих в круг прямых обязанностей и выполнение социально-непривлекательных работ;

3) единовременное премирование из фонда генерального директора и фонда руководителей подразделений.

Система премирования предусматривает возможность внесения изменений и дополнений в действующие положения по всем видам премирования, приостановку или изменения сроков действия отдельных положений о премировании, а также введение новых или отмену действующих положений в зависимости от их актуальности и финансово-экономического состояния предприятия.

Установление конкретному работнику доплаты или надбавки должно свидетельствовать о достижении этим работником преимуществ по сравнению со средним достигнутым уровнем по подразделению. Не допускается двойное стимулирование путём установления различных видов доплат или надбавок за одно и тоже достижение.

Приведем пример:

Менеджер по сбыту в октябре 2003 года отработал 15 рабочих дней и 8 дней был нетрудоспособен. Оклад менеджера составлял 12 000 руб. По условиям контракта ему ежемесячно выплачивалась премия в размере 40% фактического заработка.

Расчет премии в этом случае производился в следующем порядке:

а) определялся средний дневной заработок делением оклада на норму рабочего времени за октябрь:

12 000 руб. : 23 раб. дня по графику = 521,74 руб.

б) определялся размер основного заработка за фактически отработанное время: 521,74 руб. х 15 раб. дней = 7 826,10 руб.

в) рассчитывалась сумма месячной премии: 7 826,10 руб. х 40% : 100% = 3 130,44 руб.

При расчете среднего заработка начисленная сумма премии учитывалась полностью.

2.4.3. Отпускные. Порядок расчета среднего заработка для расчета отпускных и компенсации отпуска при увольнении

Отпуск – это свободное от работы время в течение установленного законом количества дней. В трудовом законодательстве различают следующие виды отпусков: ежегодные трудовые (основные и дополнительные); льготные (дополнительные отпуска женщинам, имеющим детей, участникам ВОВ), специальные (учебные, по временной нетрудоспособности, беременности и родам, по семейным обстоятельствам и др.)¹⁷

Ежегодно штатным работникам предоставляются очередные отпуска (ст.114 ТК РФ). Первый - по истечении 6 месяцев работы. Последующие - по графику, утвержденному администрацией предприятия. Ежегодный основной оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью 28 календарных дней (ст.115 ТК). Часть отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией. Согласно письму Минтруда России от 25 апреля 2002 г. № 966-10 выплатой денежной компенсации допускается заменять предоставление неиспользованных за все прошлые года отпусков. При этом компенсации по согласованию между работником и работодателем может подлежать как вся продолжительность неиспользованных отпусков, так и только та часть из них, которая превышает 28 календарных дней.¹⁸

Продолжительность ежегодных основного и дополнительных оплачиваемых отпусков работников исчисляется в календарных днях и максимальным пределом не ограничивается. Нерабочие праздничные дни, приходящиеся на период отпуска в число календарных дней не включаются и не оплачиваются.

При исчислении общей продолжительности ежегодного оплачиваемого отпуска дополнительные оплачиваемые отпуска суммируются с ежегодным основным оплачиваемым отпуском (ст.120 ТК).

С увольняемыми работниками Трудовой кодекс Российской Федерации требует произвести окончательные расчеты по всем причитающимся ему суммам заработной платы, включая денежную компенсацию за неиспользованный отпуск, выходное пособие, пособия по социальному страхованию и др. Расчет причитающихся увольняемому работнику выплат производится в специальном разделе «Записки-расчета при прекращении действия трудового договора (контракта) с работником» (форма № Т-61).

Например:

Работник организации уволился с 19 января 2004 года в связи с истечением срока действия трудового договора.

Оклад работника составляет 6000 руб. в месяц. По условиям контракта работнику установлена выплата надбавки за стаж работы в организации в размере 15 % от оклада, надбавка за работу в особых условиях в размере 40 % от оклада, а также премия в размере 50 % от суммы начисленной заработной платы.

Согласно Положения о премировании на 2004 год работникам организации установлена выплата вознаграждения по итогам работы за год в размере четырех окладов из расчета за полностью отработанный год. В случае увольнения работника, вознаграждение выплачивается пропорционально отработанному рабочему времени, если только по решению работодателя он не лишен данной выплаты.

При увольнении работнику не позднее 19 января 2004 года были выплачены следующие суммы заработной платы:

1.оклад - 3158 руб. (6000 руб. / 19 дней х 10 дней), где 19 дней - количество рабочих дней по графику работы в январе 2004 года; 10 дней - количество фактически отработанных рабочих дней в период с 1 по 19 января, то есть до дня увольнения включительно;

2.надбавка за стаж работы - 474 руб. (3158 руб. х 15 %);

3.надбавка за работу в особых условиях - 1263 руб. (3158 руб. х 40 %);

4.премия – 2448 руб. ((3158 руб. + 474 руб. + 1263 руб.) х 50 %);

5.вознаграждение по итогам работы в 2004 году - 1053 руб. ((4 х 6000 руб.) / 12 мес. / 19 дней х 10 дней);

Всего сумма заработной платы при увольнении работника - 8396 руб.

С начисленных в пользу увольняемого работника исчислены положенные удержания, включая удержания, производимые по инициативе работодателя, предусмотренные статьей 137 ТК РФ, а также главой 39 ТК РФ.

При этом общий размер всех удержаний по инициативе работодателя в соответствии со статьей 138 ТК РФ не превышает 20 процентов причитающейся к выплате работнику заработной платы за минусом налога на доходы физических лиц.

Если из заработной платы производятся удержания на основании исполнительных документов, общий размер удержаний (включая удержания по инициативе работодателя) не может превышать 50 процентов.

Если по исполнительным документам взыскиваются алименты на несовершеннолетних детей, в возмещение вреда, причиненного работодателем здоровью работника, в возмещение вреда лицам, понесшим ущерб в связи со смертью кормильца, и возмещении ущерба, причиненного преступлением, то общий размер удержаний не может превышать 70 процентов.

При расчете удержаний налога на доходы физических лиц стандартные налоговые вычеты на самого работника и его несовершеннолетних детей могут предоставляться за текущий месяц (т.е. за месяц, в котором увольняется работник) в том числе и в случае, если он отработан неполностью.

В установленном порядке суммы начисленных в пользу увольняемого работника доходов и удержанных суммах налога подтверждаются Справкой по форме № 2-НДФЛ. Это один из документов, который должен быть выдан работнику не позднее дня его увольнения.

У работника из нашего примера двое несовершеннолетних детей, в связи с чем ему предоставляются стандартные налоговые вычеты на него самого в размере 400 руб., и по 300 руб. на каждого из детей.

Из заработной платы работника производятся удержания по исполнительному документу в пользу сторонней организации (остаток к удержанию по состоянию на январь 2004 года - 1200 руб.), а также удержания по инициативе работодателя невозвращенных подотчетных сумм в размере 1850 руб.

Удержания исчисляются в следующем порядке:

1.налог на доходы физических лиц – 961 руб. ((8396 руб. – (400 руб. + 300 руб. х 2)) х 13 %);

2.удержания по исполнительному документу в пользу сторонней организации - 1200 руб. (удержания производятся в размере остатка, так как меньше, чем разрешенная к удержанию сумма в размере 3718 руб. ((8396 руб. – 961 руб.) х 50 %);

3.удержания по инициативе работодателя - 1487 руб. ((8396 руб. – 961 руб.) х 20 %);

Всего сумма удержаний – 3648 руб.;

К выплате на руки при увольнении работника - 4748 руб. (8396 руб. – 3648 руб.).

Остаток к взысканию невозращенных подотчетных сумм - 363 руб. (1850 руб. - 1487 руб.).

При увольнении работника, не использовавшего в текущем рабочем году, своего права на отпуск, ему в соответствии со статьей 127 ТК РФ должна быть выплачена при увольнении денежная компенсация. При этом если на день увольнения работнику по какой-либо причине не были предоставлены отпуска и за предыдущие рабочие года, то компенсация подлежит выплате за все неиспользованные отпуска.

Выплата компенсации при увольнении согласно статье 127 ТК РФ может быть заменена предоставлением неиспользованных отпусков в натуре.

Из нашего примера работник увольняется, не использовав отпуск в 28 календарных дней за рабочий год с 10 сентября 2003 года по 9 сентября 2004 года.

При увольнении работник имеет право на получение денежной компенсации за неиспользованный отпуск в размере 2,33-средневного заработка (28 календарных дней отпуска/12 месяцев) за каждый отработанный месяц в текущем рабочем году.

В текущем рабочем году работник отработал 4 месяца 10 дней (с 10.09.2003 по 19.01.2004), а по правилам округления - 4 месяца.

Компенсация подлежит выплате за 9,32 календарных дней неиспользованного отпуска (4 месяца х 2,33).

Согласно коллективному договору организации в качестве расчетного периода (в том числе для оплаты отпуска и расчета компенсации за неиспользованный отпуск) используется период в 12 месяцев, предшествующих месяцу, с которым связан расчет среднего заработка.

В расчетном периоде (1.01.2003 - 31.12.2003) работнику начислено заработной платы, учитываемой при расчете среднего заработка, на сумму 124000 руб. В этом периоде работник отработал 11 месяцев полностью, один из месяцев не отработан в связи с нахождением в ежегодном отпуске.

Сумма компенсации составит 3549 руб.:

1.среднедневной заработок - 380 руб. 84 коп. (124000 руб./11 мес./29,6);

2.сумма компенсации за неиспользованный отпуск - 3549 руб. (380 руб. 84 коп. х 9,32 календарных дня неиспользованного отпуска).

С начисленной при увольнении работника денежной компенсации за неиспользованный отпуск в установленном порядке удерживается налог на доходы физических лиц (пункт 3 статьи 217 НК РФ). Не облагается данная выплата единым социальным налогом, а также страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

К сказанному добавим, что действующим в настоящее время законодательством округление количества дней компенсации за неиспользованный отпуск не предусмотрено.

2.4.4.Компенсации

Трудовое законодательство России предусматривает широкий перечень компенсаций. Компенсации – это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных, предусмотренных федеральным законом обязанностей.

В разделе VII «Гарантии и компенсации» ТК РФ перечисляет следующие виды гарантий и компенсаций:

1) служебные командировки;

2) переезд на работу в другую местность;

3) исполнение государственных или общественных обязанностей; 4) оплата ежегодного отпуска;

5) вынужденное не по вине работника прекращение работы, и в других случаях.

Продолжая разговор об отпусках, отметим, что компенсация за неиспользованный отпуск может быть полной или пропорциональной в зависимости от того, на отпуск какой продолжительности имеет право работник. Работники, проработавшие в организации в своем текущем рабочем году не менее 11 месяцев, подлежащих зачету в стаж работы, дающий право на отпуск, получают полную компенсацию (то есть работники, проработавшие в текущем году 11 или 12 месяцев и не использовавшие отпуск за этот год до дня увольнения, имеют право на получение компенсации в размере полного среднего заработка за отпуск, на который в соответствии с действующим законодательством они имеют право). Во всех остальных случаях работники получают пропорциональную компенсацию. Размер такой компенсации зависит от прав работника на отпуск соответствующей продолжительности и количества полных рабочих месяцев, отработанных работником в рабочем году увольнения, за который он не использовал на день увольнения своего права на отпуск. Так, при отпуске в 28 календарных дней компенсация устанавливается в размере 2,33-дневного среднего заработка за каждый фактически отработанный в рабочем году месяц работы (28 календарных дней/12 календарных месяцев), при отпуске в 30 календарных дней – в размере 2,5 календарного среднего заработка за каждый месяц работы в рабочем году (30 дней/12 календарных месяцев) и т.д.

Размер денежной компенсации за неиспользованный отпуск исчисляется исходя из среднего заработка, исчисляемого пропорционально продолжительности отпуска за количество отработанных полных месяцев (по правилам округления, изложенным выше), а также за все неиспользованные отпуска прошлых периодов.

Расчет среднего заработка для исчисления компенсации производится в соответствии со статьей 139 ТК РФ, а также Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 11 апреля 2003 года № 213¹⁹ и с учетом Письма Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20 февраля 2004 г. N 02-5-10/6 «Об учете денежной компенсации взамен очередного оплачиваемого отпуска в составе расходов на оплату труда».

Выходное пособие в соответствии со статьей 178 ТК РФ выплачивается, если расторжение трудового договора связано с отдельными независящими от работника причинами.

Выходное пособие выплачивается:

1. В размере среднемесячного заработка - при увольнении работника по пункту 1 статьи 81 ТК РФ «в связи с ликвидацией организации» или по пункту 2 статьи 81 ТК РФ « в связи с сокращением численности или штата работников организации».

Кроме этого, за уволенными по данным причинам работниками сохраняется средняя заработная плата на период трудоустройства, но не свыше трех месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия) (в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях – не свыше шести месяцев.

Воспользуемся нашим примером из предыдущего раздела. Допустим, что работник увольняется по пункту 1 статьи 81 ТК РФ в связи с сокращением численности или штата работников организации. При увольнении работнику должно быть выплачено выходное пособие в размере месячного заработка, то есть за период с 20 января 2004 года (следующий за днем увольнения день) по 19 февраля 2004 года. На данное время приходится 23 рабочих дня.

В расчетном периоде (1.01.2003 - 31.12.2003) работнику начислено заработной платы на сумму 126000 руб., и отработано 230 дней (20 рабочих дней работник находился в ежегодном отпуске).

Сумма выходного пособия составит 12600 руб.:

Pсреднедневной заработок – 547 руб. 83 коп. (126000 руб. / 230 дней);

Pсумма пособия – 12600 руб. (547 руб. 83 коп. х 23 дня).

Для выплаты выходного пособия за второй месяц трудоустройства при увольнении работника по пунктам 1 или 2 статьи 81 ТК РФ администрация вправе потребовать представления трудовой книжки. На основании отсутствия отметок о поступлении на работу за первый месяц трудоустройства до даты выплаты среднего заработка за второй месяц трудоустройства принимается решение о выплате среднего заработка.

Для выплаты выходного пособия за третий месяц трудоустройства при увольнении работника по пунктам 1 и 2 статьи 81 ТК РФ администрация вправе потребовать от работника представления не только трудовой книжки, по отметкам в которой можно судить о том, устроился работник на работу или нет, но также и представления справки органов службы занятости о постановке на учет.

Сумма начисленного работнику выходного пособия не учитывается при удержании налога на доходы физических лиц, при исчислении единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Компенсации работникам, совмещающим работу с обучением, выражаются в предоставлении им большего свободного от работы времени для успешной учебы и повышения квалификации. Они установлены гл.26 (ст.173-177) ТК РФ, а также Федеральным законом «О высшем и послевузовском профессиональном образовании» от 22 августа 1996 г.²⁰ Такие компенсации относятся к специальным.

2.4.5. Начисление ЕСН с фонда оплаты труда в Федеральный и местный бюджеты (ФСС РФ, ФССнс, ТФОМС, ФФМОС, ПФн, ПФс)

С 1 января 2001 года в соответствии с федеральным законом «О введении в действие части второй налогового кодекса РФ», принятым 5 августа 2000 года, вступает в силу глава 24 налогового кодекса. Настоящей главой Кодекса вводится единый социальный налог (взнос), зачисляемые в государственные внебюджетные фонды - Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования Российской Федерации – и предназначенный для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь. В табл.2.4. представлены ныне действующие ставки отчисления по ЕСН.

Таблица 2.4

Ставки отчисления ЕСН

Налоговая база на каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала года	Пенсионный фонд Российской Федерации	Фонд социального страхования Российской Федерации	Фонды обязательного медицинского страхования		Итого
			Федеральный фонд обязательного медицинского страхования	Территориаль-ный фонд обязательного медицинского страхования
1	2	3	4	5	6
До 100 000 руб.	28,0%	4,0%	0,2%	3,4%	35,6%
От 100 001 руб. до 300 000 руб.	28 000 руб. + 15,8% с суммы, пре-вышающей 100 000 руб.	4 000 руб. + 2,2% с суммы, пре-вышающей 100 000 руб.	200 руб. + 0,1% с суммы, пре-вышающей 100 000 руб.	3 400 руб. + 1,9% с суммы, пре-вышающей 100 000 руб.	35 600 руб. + 20,0% с сум-мы, превы-шающей 100000 руб.
От 300 001 руб. до 600 000 руб.	59 600 руб. + 7,9% с суммы, превышаю-щей 300 000 руб.	8 400 руб. + 1,1% с суммы, превышаю-щей 300 000 руб.	400 руб.+ 0,1% с суммы, превышаю-щей 300 000 руб.	7 200 руб. + 0,9% с суммы, превышаю-щей 300 000 руб.	75 600 руб. + 7,9% с суммы, превышаю-щей 300 000 руб.
Свыше 600 000	83 300 руб. + 2,0% с суммы, превышаю-щей 600 000 руб.	11 700 руб.	700 руб.	9 900 руб.	105 600 руб. + 2,0% с суммы, превышаю-щей 600 000 руб.

Налогообложению подлежит общая сумма выплат и вознаграждений, начисленных работодателем в пользу работников за налоговый период в денежной или натуральной форме.

Бухгалтер формирует налоговую базу по ЕСН отдельно для каждого работника. Ею являются все суммы, которые были начислены в пользу каждого отдельно взятого работника или стороннего физического лица, получающего доход от этого работодателя.

Бухгалтер должен выяснить, какие выплаты, начисленные в пользу каждого работника в этом месяце, подлежат и не подлежат налогообложению ЕСН. После того как налоговая база определена, можно приступать к начислению ЕСН. Для этого налоговую базу по каждому работнику за прошедший месяц нужно прибавить к налоговой базе, полученной каждым из них с начала года по предыдущий месяц включительно.

Таким образом бухгалтер находит годовую налогооблагаемую базу для начисления ЕСН на доходы отдельно взятого человека.

Уплачивать данный налог предприятие обязано по итогам отчётного периода - календарного месяца, производя предоплату - авансовый платёж по годовой сумме отчислений по данному налогу. Перед получением средств в банке на выплату заработной платы за истекший месяц предприятие уплачивает авансовый платёж по этому налогу за прошедший отчётный период (месяц), но не позднее 15-го числа следующего месяца.

С 1 января 2002 года начала действовать новая редакция статьи 236 Налогового кодекса РФ. В 2002 году налогом не облагались только те суммы, которые выплачивались из чистой прибыли организации. А теперь не важно, есть у предприятия чистая прибыль или нет. Налог не начисляется на те выплаты, которые в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ не уменьшают налогооблагаемую прибыль в отчётном периоде.

Не учитываются в составе расходов на оплату труда в соответствии со статьёй 270 НК РФ расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров.

Вознаграждения в виде премий, выплачиваемых работникам за счёт средств специального назначения, а также выплаты материальной помощи в любом виде и на любые цели не учитываются в составе расходов на оплату труда, признаваемых для целей налогообложения прибыли на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору отпусков работникам.

Таблица 2.5

Корреспонденции счетов по начислению ЕСН

Д-т	К-т	%	Отчисления в фонды
20, 23, 25, 26, 29	69.1	4,0	Фонд социального страхования Российской Федерации
*	69.2	28,0	Пенсионный фонд Российской Федерации
*	69.3	0,2	Федеральный фонд обязательного медицинского страхования
*	69.3	3,4	Территориальный фонд обязательного медицинского страхования
*	69.4	1,2	Фонд обязательного медицинского страхования от несчастного случая

3. Аудит расходов на оплату труда в торговой организации ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад»

3.1. Оценка системы внутреннего контроля на предприятии

Потребность во внутреннем контроле в современных условиях обусловлена тем обстоятельством, что он позволяет подтвердить достоверность отчетности менеджеров и учетных служб, предотвратить потерю ресурсов, своевременно осуществить необходимые изменения внутри предприятия.

Анализ, представленных в литературе подходов к определению понятия и сферы действия внутреннего контроля свидетельствует о его сложности и многогранности. Кроме того, очевидно отсутствие единообразия в подходах и преобладание управленческой направленности в определении системы внутреннего контроля. Так, по мнению А.Д. Шеремета²¹, внутренний контроль создается для упорядоченного и эффективного ведения дел, обеспечения соблюдения политики руководства, охраны активов, обеспечения полноты и точности документации и всей внутрифирменной информации о производственно-хозяйственной и финансовой деятельности. Организация системы внутреннего контроля является прерогативой самого экономического субъекта. Указывая, что элементами системы внутреннего контроля является внутренний аудит и управленческий контроль, автор не раскрывает сущность управленческого контроля и характер его взаимодействия подразделениями внутреннего аудита. Из данного определения не ясно, какие принципы должны быть заложены в основу создания системы внутреннего контроля и в чьем подчинении формально должны находиться службы внутреннего аудита.

Наиболее последовательно систему внутреннего контроля рассматривает В.Бурцев²². Ученый предлагает понимать внутренний аудит как регламентированную внутренними документами организации деятельность по контролю звеньев управления и различных аспектов функционирования организации, осуществляемую представителями специального контрольного органа в рамках помощи органам управления организации (общему собранию участников хозяйственного товарищества или общества или членов производственного кооператива, наблюдательному совету, совету директоров, исполнительному органу).

Мы предлагаем определять внутренний контроль предприятия как систему контроля, организованную в интересах собственников и регламентированную внутренними документами организации по обеспечению достоверности контрольных данных всех подразделений субъекта хозяйственной деятельности, соответствия этих данных правилам (стандартам) бухгалтерского учета и отчетности, выявления отклонений от плановых показателей, определения результата финансово-хозяйственной деятельности.

Внутренний контроль осуществляется субъектами самой организации в зависимости от цели и специфики ее деятельности.

На рассматриваемом предприятии служба внутреннего контроля отсутствует. Контрольные функции осуществляют генеральный директор и главный бухгалтер. Однако применение в настоящее время информационных технологий и постепенное формирование автоматизированной учетной системы на предприятии предопределяет пересмотр организационной структуры и создание в 2005 году специальной службы внутреннего контроля (или аудита) в состав которой войдут специалисты по бухгалтерскому учету, специалисты IT и юристы. При этом руководитель службы внутреннего аудита должен подчиняться непосредственно лицу, которое может обеспечить независимость действий аудиторов (включая доступ к любой информации) и принять адекватные меры по выполнению аудиторских рекомендаций.

Отметим, что учетная политика должна, прежде всего, соответствовать требованиям полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности, подчеркивают специалисты.²³ При составлении учетной политики организации следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утверждена приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н).

При создании службы внутреннего контроля на предприятии в 2005 году следует учитывать, что эффективно построенная система учета в организации должна: гарантировать, что хозяйственные операции верно отражены во времени; позволить правильно измерить объем операции; помочь составить бухгалтерскую проводку, адекватную содержанию операции; ограничить возможность появления умышленных нарушений и злоупотреблений.

Ключевыми элементами области контроля являются: эффективность организационной структуры; роль руководства; место внутреннего аудита; обоснованность планов и бюджетов; уместность и надежность информации руководства; существование адекватной политики и процедур для контроля за бизнесом; риск того, что руководство может игнорировать систему внутрихозяйственного контроля или преднамеренно привести ложные цифры в финансовой отчетности; эффективность контроля руководства над компьютерными операциями; надежность контроля над операциями, отличными от компьютерных.

В учетной политике предприятия целесообразно выделить основные моменты, касающиеся взаимоотношений главного бухгалтера (бухгалтерской службы) с другими подразделениями (особенно выполняющими какие-либо учетные функции) и руководством организации в целом. Это могут быть ссылки на типовые положения законодательства (к примеру, Закон о бухгалтерском учете), на внутренние должностные инструкции главного бухгалтера и других сотрудников бухгалтерской службы, а также разработанное главным бухгалтером на основании действующих законодательных и нормативных актов Положение о бухгалтерской службе. Последнее может быть утверждено как отдельным приказом, так и в виде приложения к учетной политике организации по бухгалтерскому учету.

3.2. Цели, задачи, источники и методы аудита расходов на оплату труда

В соответствии с Законом № 119 «Об аудиторской деятельности», вступившим в силу с 7 сентября 2001 года, целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Таким образом, к основным целям и задачам внутреннего аудита в организации можно отнести:

- с одной стороны, с изменением условий хозяйствования контроль приобретает характер основы, присутствующей на всех уровнях управления организацией, и обеспечивает оптимальный ход процесса управления на всех других его стадиях (планирование, организация, регулирование, учет, анализ);

- с другой, - внутренний аудит направлен на проверку бухгалтерской отчетности организации, ее соответствие действующему законодательству, а также анализ отклонений от плановых показателей, правильности учета финансовых операций и т.д.

Мы полагаем, что при таком подходе сфера действия аудита приобретает более конкретный характер. При этом независимый аудит, выполняемый внутренними службами предприятий и коммерческими специализированными организациями, не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчётности, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными органами государственной власти.

Исходя из вышеизложенных положений, целью аудита расходов на оплату труда является предоставление объективных, реальных и точных сведений о бухгалтерском учете и составе расходов на оплату труда и их соответствии законодательству РФ.

К числу непосредственных задач аудита расходов на оплату труда можно отнести:

- проведение правового, экономического (бухгалтерского) и технического анализа внутренних документов Общества на предмет их соответствия действующему законодательству в области оплаты труда;

- контроль за достоверностью, своевременностью, правильностью отражения в бухгалтерском учёте операций, связанных с расчетами с персоналом по оплате труда;

- контроль за порядком составления отчётности на основе первичных документов;

- контроль за правильностью отражения операций по расчетам с персоналом в налоговом аспекте (правильность начисления налогов, сборов и платежей);

- контроль за своевременностью выявления и устранения нарушений в области расходования средств на оплату труда;

- контроль порядка привлечения сторон трудовых отношений к материальной ответственности;

- разработка и предоставление предложений по оптимизации численности персонала, изменениям в штатном расписании;

- разработка предложений по формам, системам оплаты труда и премировании.

Основной задачей проверки расчетов с рабочими и служащими по оплате труда является проверка соблюдения нормативно-правовых актов при начислении оплаты труда, удержаниях из нее и правильности ведения бухгалтерского учета расчетов по оплате труда.

Источниками информации, используемой в процессе контроля в торговом организации расходов по оплате труда, являются аналитические и синтетические данные по счетам 44 «Расходы на продажу», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты с депонентами»), 91 «Прочие доходы и расходы», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», 96 «Резервы предстоящих расходов», а также первичные документы по учету выработки и начислению оплаты труда (табеля учета отработанного времени), листки о временной нетрудоспособности, расчеты на оплату отпусков, нормативные документы, регулирующие эти операции.

Аудиторы самостоятельно определяют приемы и методы своей работы. К основным методам аудита расходов по оплате труда относятся две основные группы методов: методы организации аудита в целом и конкретные методы проверки операций, сальдо счетов и т.п.

Методы организации аудита включают следующие: сплошная проверка, выборочная проверка, документальная проверка, фактическая проверка, аналитическая проверка, комбинированная проверка.

Конкретные методы проверки операций, сальдо счетов и т.п. могут включать: пересчет, проверку соблюдения правил учета отдельных операций, устный опрос персонала, запрос, проверку документов, прослеживание (отражение данных первичных документов в регистрах учета), анализ и оценку полученной информации и другие.

3.3. Планирование аудита расходов на оплату труда персонала

Аудитор должен планировать свою работу так, чтобы своевременно и качественно провести аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности, законности и достоверности хозяйственно-финансовых операций и правильности их отражения на счетах бухгалтерского учета.

Следует отметить, что важным элементом аудиторской деятельности при планировании аудита является оценка аудиторского риска и определение информационной базы для проведения проверки.

Аудиторский риск - это оценка риска неэффективности предстоящей проверки аудитором, который в своем заключении сделал вывод о том, что бухгалтерская отчетность у клиента достоверна.

Для того чтобы подготовить наиболее оптимальный план проведения аудита, необходимо при расчете аудиторского риска системно учитывать не только общие основополагающие аспекты контроля, но и предварительно оценить совокупность влияющих на них факторов. Только системный подход и комплексная оценка всех факторов при расчете аудиторского риска позволяет составить приемлемый план аудита.

Начинать проверку учета расходов по оплате труда необходимо с установления наличия учетной политики организации и анализа состава затрат на оплату труда.

Далее следует установить соответствие показателей аналитического учета по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» с записями в главной книге и бухгалтерском балансе на одну и ту же дату. Для этого необходимо сверить сальдо по счету на первое число в главной книге и в балансе предприятия с итоговыми суммами (к выдаче) расчетно-платежных ведомостей.

Далее необходимо проверить соответствие задолженности по оплате труда (по счетам 70 «расчеты с персоналом по оплате труда» и 76 «расчеты с разными дебиторами и кредиторами») в сводных ведомостях, главной книге и бухгалтерской отчетности организации.

Затем изучаются достоверность первичных документов, правильность их заполнения, их соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы и других видов оплаты труда. При этом особое внимание обращается на проверку табелей учета рабочего времени.

При проверки табелей учета рабочего времени и других первичных документов по начислению оплаты труда необходимо обратить внимание на факты начисления оплаты труда на вымышленных (подставных) лиц. Для этого следует исследовать документы и сопоставить фамилии и инициалы работников с данными учета списочного состава.

Необходимо также установить, нет ли повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам (табелям, нарядам, накопительным учетным листам и разовым документам). Следует обратить особое внимание на расчеты по оплате труда с работниками, которые приняты на работу по договорам подряда. Часто такие договора носят фиктивный характер, а поэтому необходимо установить, за что и за какую работу или объем выполненной работы начислена заработная плата, какими документами подтверждается объем выполненной работы, размеры начисленной оплаты труда. Путем пересчетов и прослеживания определить наличие в первичных документах и расчетно-платежных ведомостях арифметических ошибок.

Следует проверить также правильность обобщения и группировки данных по учету труда. Суммы начисленной заработной платы, отраженные в первичных документах, в дальнейшем учетном процессе должны быть накоплены и сгруппированы по двум направлениям:

- по каждому работнику для расчетов по оплате труда;

- по объектам учета затрат для отражения в издержках обращения.

При проверке необходимо выяснить правильность удержаний из заработной платы, прежде всего налога с дохода, алиментов, а также обоснованность расчетов с депонентами. Проверяются платежные ведомости, дата возникновения и сумма депонентской задолженности, количество депонентов и сверяются суммы по расчетам с депонентами (на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

На следующем этапе проверки следует выборочно проверять правильность начисления оплаты труда, а именно: правильность оплаты труда по сдельным расценкам, тарифным ставкам и окладам; обоснованность и правильность начисления премий по действующим на предприятии системам премирования; правильность начисления доплат в связи с отклонениями от нормальных условий работы, за работу в выходные и праздничные дни, пособий по временной нетрудоспособности, ежегодных отпусков, вознаграждений по итогам работы за год. Начисление премий должно быть подтверждено приказом руководителя, указано в договоре, контракте или в решении учредителей (собственников, Совета директоров) организации.

Особого внимания аудитора требует проверка: своевременности погашения сумм ранее выданных работнику авансов и переплат; правильность удержания из заработной платы задолженности по подотчетным суммам и по возмещению материального ущерба, а также за товары, купленные в кредит.

Общая сумма всех удержаний из заработной платы работника не должна превышать 50 процентов месячного заработка.

Необходимо также убедиться в правильности организации и ведения аналитического и синтетического учета, заполнение форм бухгалтерской отчетности по фонду оплаты труда.

Аудитор должен поставить в известность руководство предприятия о выявленных фактах обмана или ошибок и дать рекомендации по исправлению недостоверной информации.

По окончании проверки аудитором составляется аудиторское заключение.

В соответствии с российскими проектами стандартов аудитору следует дать оценку состоянию бухгалтерского учета и системе внутреннего контроля в проверяемой организации. Это необходимо для установления вероятности возникновения ошибок, влияющих на достоверность показателей финансовой отчетности. На основе такой оценки определяют содержание, масштаб и количество аудиторских процедур.

3.4. Аудит расходов на оплату труда на предприятии

При организации аудита расходов на оплату труда на торговом предприятии «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» использовался выборочный метод проверки, а также методы: документальной проверки, проверки соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, правильность обобщения и группировки данных по учету труда, прослеживание.

В ходе проверки установлено, что в Учетной политике ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» на 2004 год нашли отражение все основные положения, наличие которых обязательно при утверждении учетной политики по бухгалтерскому учету (пункт 5 ПБУ 1/98), а именно:

Øрабочий план счетов бухгалтерского учета;

Øформы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые (унифицированные) формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

Øпорядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

Øметоды оценки активов и обязательств;

Øправила документооборота и технология обработки учетной информации;

Øпорядок контроля за хозяйственными операциями (организация внутреннего контроля в организации);

Øдругие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Состав и учет затрат на оплату труда на предприятии в целом соответствует требованиям законодательства Российской Федерации и учитывает особенности учета на предприятиях торговли, изложенные в Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания.

В ходе проверки установлено, что по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются суммы:

ðоплаты труда, причитающиеся работникам, - в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) и других источников;

ðоплаты труда, начисленные за счет образованного в установленном порядке резерва на оплату отпусков работникам и резерва вознаграждений за выслугу лет, выплачиваемого один раз в год, - в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих расходов»;

ðначисленных пособий по социальному страхованию пенсий и других аналогичных сумм - в корреспонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;

ðначисленных доходов от участия в капитале организации и т.п. - в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

По дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» отражаются выплаченные суммы оплаты труда, премий, пособий, пенсий и т.п., доходов от участия в капитале организации, а также суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний.

Установлено также, что аналитический учет по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» на предприятии ведется по каждому работнику организации.

Корреспонденция счетов по расчетам с персоналом по оплате труда на аудируемом предприятии представлена в табл. 3.6.

Таблица 3.6

Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

корреспондирует со счетами:

по дебету			по кредиту
50	Касса		08	Вложения во внеоборотные активы
51	Расчетные счета		20	Основное производство
52	Валютные счета		23	Вспомогательные производства
55	Специальные счета в банках		25	Общепроизводственные расходы
68	Расчеты по налогам и сборам		26	Общехозяйственные расходы
69	Расчеты по социальному страхованию и обеспечению		28	Брак в производстве
71	Расчеты с подотчетными лицами		29	Обслуживающие производства и хозяйства
73	Расчеты с персоналом по прочим операциям		44	Расходы на продажу
76	Расчеты с разными дебиторами и кредиторами		69	Расчеты по социальному страхованию и обеспечению
79	Внутрихозяйственные расчеты		76	Расчеты с разными дебиторами и кредиторами
94	Недостачи и потери от порчи ценностей		79	Внутрихозяйственные расчеты
			84	Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
			91	Прочие доходы и расходы
			96	Резервы предстоящих расходов
			97	Расходы будущих периодов
			99	Прибыли и убытки

Резервируемые затраты на предприятии носят как текущий, так и капитальный характер. В российском бухгалтерском учете подобные резервы получили название резервов предстоящих расходов и платежей.

Виды резервов предстоящих расходов и платежей:

Pна предстоящую оплату отпусков работникам;

Pна выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

Pна выплату вознаграждений по итогам работы за год;

Pремонтный фонд или резерв на ремонт основных средств.

То есть три вида резервов относятся к расходам на оплату труда.

Так, целью создания резерва на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков работникам является равномерное включение расходов в издержки обращения и предотвращение резкого увеличения издержек в период массовых отпусков.

Образование резерва отражается в бухгалтерском учете торговой организации каждый месяц следующими записями:

дебет счета 44 «Расходы на продажу» кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей», субсчет «Резерв на оплату отпусков» - отражены отчисления на формирование резерва на оплату отпусков.

В соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49), резерв на оплату отпусков имеет в годовом балансе переходящий остаток. Перед составлением годовой отчетности организация торговли или общественного питания должна провести инвентаризацию данного резерва путем уточнения величины переходящего остатка.

Проверка порядка привлечения к ответственности лиц, причинивших предприятию материальный ущерб, показала, что законодательство администрацией не нарушалось. В соответствии со статьей 248 ТК РФ взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба, не превышающей среднего месячного заработка, производилось по распоряжению работодателя, которое было сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба.

Так, согласно распоряжению администрации с работника, имеющего на иждивении одного несовершеннолетнего ребенка, подлежали удержанию суммы в возмещение ущерба, причиненного порчей товаров по небрежности на сумму в 3400 руб. (рыночные цены на товары на дату обнаружения порчи). Балансовая стоимость недостающих товаров - 2 800 руб.

За отчетный месяц работнику начислено заработной платы в размере 6 400 руб.

Из начисленных сумм заработной платы удержаны следующие суммы:

1) налог на доходы физических лиц - 741 руб. ((6 400 руб. - 400 руб. - 300 руб.) х 13%) (для целей примера совокупный доход работника с начала года не превысил 20000 руб.);

2) удержания в погашение суммы ущерба - 1131 руб. 80 коп. ((6 400 руб. - 741 руб.) х 20%).

Всего удержаний за месяц - 1872 руб. 80 коп. (741 руб. + 1131 руб. 80 коп.).

К выдаче на руки - 4527 руб. 20 коп. (6 400 руб. - 1872 руб. 80 коп.).

Остаток к взысканию сумм в погашение ущерба - 2268 руб. 20 коп. (3400 руб. - 1131 руб. 80 коп.).

В бухгалтерском учете организации отражены следующие записи:

дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» кредит счета 41 «Товары» - 2 800 руб. - балансовая стоимость испорченных товаров (по учетным ценам);

дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» кредит счета 94 - 2 800 руб. - сумма ущерба, подлежащего удержанию с работника, в пределах учетной стоимости испорченных товаров;

дебет счета 73, субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» кредит счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» - 600 руб. (3 400 руб. - 2 800 руб.) - превышение рыночной стоимости испорченных товаров над их учетной стоимостью;

дебет счета 44 «Расходы на продажу» кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - 6 400 руб. - сумма начисленной работнику заработной платы;

дебет счета 70 кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 741 руб. - сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая удержанию из заработной платы работника;

дебет счетов 70 кредит счета 73, субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» - 1131 руб. 80 коп. - из заработной платы работника удержаны суммы в возмещение причиненного им ущерба;

дебет счета 98, субсчет «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» - 199 руб. 73 коп. (600 руб. Ѕ (1131 руб. 80 коп / 3400 руб.)) - по мере взыскания суммы причиненного ущерба на внереализационные доходы организации относится разница в стоимости испорченных товаров;

дебет счета 70 кредит счета 50 - 4527 руб. 20 коп. - выплата заработной платы работнику из кассы организации.

В целом выплаты работникам заработной платы и прочие выплаты по оплате труда осуществляются в установленные законодательством и внутренними документами предприятия сроки.

3.5. Подготовка аудиторского заключения по итогам аудита расчетов по оплате труда на предприятии

Согласно Правила (Стандарта) аудиторской деятельности «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчётности» аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта представляет мнение аудитора о достоверности этой отчетности.

Если в результате аудита аудитор обнаружил, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что существует серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать данное сомнение.

По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудитор должен выразить мнение о достоверности этой отчетности в форме безусловно положительного, условно положительного или отрицательного аудиторского заключения либо отказаться в аудиторском заключении от выражения своего мнения.

По результатам проведения аудита в ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» можно сделать заключение, что экономический субъект предоставил достоверную финансовую отчетность. Подготовленная бухгалтерией предприятия отчетность обеспечивает во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативных актов, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

В ходе проверки документации предприятия ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» аудитором изучены и проанализированы:

ðучредительные документы предприятия;

ðУчетная политика предприятия;

ðПоложения о премировании;

ð Положения об оплате труда;

ð формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, другие внутренние документы организации.

Статья «Расходы на оплату труда» включает затраты на оплату труда основного торгово-производственного персонала предприятия с учетом премий за производственные показатели, стимулирующие и компенсирующие выплаты (включая компенсацию по оплате труда в связи с повышением цен и индексацией доходов в пределах предусмотренных законодательством норм), компенсации женщинам, находящимся в отпуске по уходу за детьми до определенного законодательством возраста, затраты на оплату труда работников несписочного состава, занятых в основной деятельности.

Не включаются в состав издержек обращения все выплаты (в том числе натурального характера), производимые предприятием помимо установленных Положением о составе затрат и Методическими рекомендациями.

По статье «Отчисления на социальные нужды» отражаются обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социального страхования, пенсионного фонда, обязательного медицинского страхования.

При этом, к издержкам обращения относятся только те отчисления на социальные нужды, которые производятся от расходов на оплату труда работников предприятий торговли, включаемых в состав затрат по статье «Расходы на оплату труда» в соответствии с установленным законодательством порядком.

Нормируемые расходы (командировочные, представительские, компенсация за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и др.) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в размере фактически произведенных затрат. Однако, для целей налогообложения они принимаются в пределах законодательно установленных норм.

Оценка уровня внутреннего контроля на предприятии показала, что специальная служба внутреннего контроля на предприятии отсутствует, что не позволяет руководству получать своевременную и систематизированную информацию о финансовом состоянии предприятия в целях осуществления оперативного контроля и эффективного финансового планирования расходов на оплату труда. В связи с этим руководству предприятия рекомендовано создание в фирме автоматизированных рабочих мест по сбору, хранению и обработке исходной информации и обоснованию управленческих решений, а также специальной службы внутреннего контроля.

Основными задачами службы внутреннего контроля должны являться:

∆разработка входных (за исключением тех, которые в настоящее время уже используются в бухгалтерском учете) и выходных форм документов с показателями. Бухгалтерской службе следует заполнять эти формы с той периодичностью, которая наиболее целесообразна для поддержки работы финансовой службы предприятия;

∆периодическое (ежеквартально, ежемесячно, ежегодно) составление пояснительных записок к выходным формам с расчетными показателями с подробным анализом отклонений (от плановых, среднеотраслевых показателей, показателей предыдущего года, и т.д.) с выдачей рекомендаций по устранению недостатков.

В целом работу бухгалтерии Общества можно оценить положительно. Она качественно выполняет возложенные на нее обязанности по учету оплаты труда. Соблюдаются все требования нормативных документов по ведению бухгалтерского учета. Допущенные в учете ошибки исправляются своевременно. Соблюдаются сроки составления отчетности и сдачи ее в налоговые органы. Налаживается ведение налогового учета.

Заключение

Подводя итог анализу теоретических и практических аспектов бухгалтерского учета и аудита расходов ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» по оплате труда, подчеркнем следующие важнейшие положения, изложенные и обоснованные в данной работе.

Основная заработная плата руководителей, специалистов и служащих основана на разработке и использовании схемы должностных окладов. Для каждой должности, как служебного положения работника, обусловленного кругом обязанностей, прав и ответственности, составляется описание на основе Квалификационного справочника руководителей, специалистов и служащих.

Применяемые на предприятиях формы и системы заработной платы должны отвечать следующим основным требованиям: использовать обоснованные нормы трудовых затрат (трудовых обязанностей работников); применять тарифные ставки (оклады), обеспечивающие воспроизводство рабочей силы соответствующей квалификации; создавать высокую материальную заинтересованность в результатах труда.

Организация бухгалтерского учета на предприятиях торговли имеет существенные особенности по сравнению с промышленными предприятиями. Изменения в законодательстве в последние годы потребовали изменения подходов к учету финансовой и налоговой отчетности на предприятиях, теперь этот учет осуществляется раздельно.

Анализ состояния бухгалтерского учета и аудит оплаты труда на предприятии ООО «Торговый Дом Элсвик Северо-Запад» показал, что уровень учетной системы на предприятии достаточно высок и в целом отвечает основным требованиям к данной области учета со стороны действующего законодательства, предусмотренным для данной категории предприятий. При определении состава расходов на оплату труда учтен оптово-розничный характер деятельности предприятия.

Оплата труда совместителей на предприятии ведётся в соответствии со ст.282 Трудового кодекса и действующими внутренними Положениями об оплате труда.

Учёт удержаний из заработной платы ведётся в соответствии со ст.138 Трудового кодекса.

Вместе с тем, установлено, что на предприятии отсутствует система внутреннего контроля, что не позволяет руководству получать своевременную информацию о состоянии дел на предприятии по центрам затрат и оптимизировать системы оплаты труда. Предприятию рекомендовано организовать службу внутреннего контроля.

Можно также порекомендовать предприятию применить в процессе учёта заработной платы бухгалтерскую компьютерную программу «1С Зарплата и кадры 7.7» и справочно-правовую программу «Консультант плюс».

В функциональном аспекте бухгалтерские системы должны, по крайней мере, безошибочно производить арифметические расчеты; обеспечивать подготовку, заполнение, проверку и распечатку первичных и отчетных документов произвольной формы; осуществлять безошибочный перенос данных из одной печатной формы в другую; производить накопление итогов и исчисление процентов произвольной степени сложности; обеспечивать обращение к данным и отчетам за прошлые периоды (вести архив).

Для того, чтобы обеспечить указанные возможности, система должна иметь единую базу данных по текущему состоянию бухгалтерского учета на предприятии и архивным материалам, любые сведения из которой могут быть легко получены по запросу пользователя. Базы данных могут иметь различную структуру, но в обязательном порядке должны соответствовать структуре принятого плана счетов, задающего основные параметры настройки системы на конкретную учетную деятельность. Модули системы, обеспечивающие проведение расчетов, суммирование итогов и начисление процентов, должны использовать расчетные нормативы, которые приняты в текущее время.

Надежность системы в компьютерном плане означает защищенность ее от случайных сбоев и в некоторых случаях от умышленной порчи данных.

Система «1С: Зарплата и Кадры 7.7» позволяет не только автоматизировать расчет заработной платы, но и организовать учет сотрудников, регистрировать служебные перемещения получать статистические справки по кадровому составу. Универсальность системы позволяет реализовать любой подход к решению этих задач и получать любые отчетные документы.

Возможность изменения и дополнения первоначальной конфигурации программы позволяет настроить ее на требования любого предприятия и даже конкретного пользователя. В то же время первоначальная поставка имеет ряд основополагающих свойств, позволяющих сразу приступить к расчету заработной платы.

Таким образом, для дальнейшего улучшения работы бухгалтерии нашего предприятия необходимо:

1)обеспечить рабочие места всех бухгалтеров и экономистов персональными ЭВМ и необходимыми программами для сокращения объема ручного труда и высвобождения времени для анализа;

2)сократить сроки обработки бухгалтерской информации на ИВЦ в целях высвобождения времени для проведения внутреннего анализа.

Список использованной литературы

Законодательные и нормативные акты

Конституция Российской Федерации. – СПб., 2002.

Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая и вторая). - М., 2002.

Трудовой кодекс Российской Федерации. - М.: ООО «ВИТРЭМ», 2002. - 192 с.

Налоговый кодекс РФ по состоянию на 1 октября 2003 г.-СПб, 2003.

Семейный кодекс РФ (в редакции Федерального закона от 15 ноября 1997 г. № 140-Ф3). – СПб, 2002.

Закон РФ от 7 декабря 1991 г. № 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» (с изменениями и дополнениями) // Ведомости Съезда народных депутатов Российской Федерации и Верховного Совета Российской Федерации. 1992. N 12. Ст.591; Собрание законодательства Российской Федерации. 1997. № 26. Ст. 2955; 1998. № 1. Ст. 6; 1999. № 7. Ст. 870; 1999. № 14. Ст. 1663; 1999. № 49. Ст. 5903; 2000. № 2. Ст. 140.

Закон РФ «О коллективных договорах и соглашениях» от 11 марта 1992 г. № 2490-1 (с изменениями и дополнениями) // Ведомости РФ. 1992. № 17. Ст. 890; Собрание законодательства РФ. 1995. № 48; Ст.4558; 1999. № 18. Ст. 2219.

Федеральный закон о государственных пособиях гражданам, имеющих детей от 19.05.1995 г. №81-ФЗ

Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изменениями и дополнениями; последняя редакция от 30 июня 2003 года № 86-ФЗ) // Собрание законодательства Российской Федерации.-2003.-№ 27, часть 1, ст.2700.

Федеральный закон от 4 января 1999 г. № 1-Ф3 «О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ и в фонды обязательного медицинского страхования» // Собрание законодательства РФ. 1999. N 47. Ст. 5615.

Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 года № 119-ФЗ. – СПб., 2002.

Федеральный закон от 24 июля 2002 года № 104-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства РФ о налогах и сборах» // Собрание законодательства Российской Федерации.-2002.-№ 30.-Ст.3021.

Постановление Правительства РФ от 11.04.2003 № 213 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы» // Собрание законодательства Российской Федерации. 2003. N 16. Ст. 1529.

Постановление Госкомстата РФ от 28.10.2003 N 98 «Об утверждении порядка заполнения и представления формы федерального государственного статистического наблюдения N 1-Т «Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности»

Постановление Госкомстата РФ от 5 января 2004 г. N 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты»

План счетов бухгалтерского учета. - М.: ИНФРА-М, 2001. – 117с.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, в редакции Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31)

Положение по бухгалтерскому учёту Учётная политика предприятия, утверждённая приказом МФ РФ от 09/12/98 года № 60 (ПБУ 1/98).

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № 33н (с изменениями от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.)

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н).

Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально - производственных запасов» ПБУ 5/01 (утв. приказом Минфина РФ 9 июня 2001 г.)(введено в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2002 г.).

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н).

Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Роскомторгом и Минфином России 20.04.95 N 1-550/32-2.

Специальная литература

Березкин И.В. Изменения в порядке привлечения к полной материальной ответственности работников предприятий торговли и общественного питания за вверенные им имущественные ценности //Бухучет и налоги в торговле и общественном питании. - 2003. - №4.

Бурцев В.В. Система внутреннего контроля организации в современных условиях хозяйствования // Аудиторские ведомости.- 1998. - № 8.

Бурцев В. Организация внутреннего аудита на предприятии //БОСС.-2000.-№ 5.

Воробьёва Е.В. Заработная плата в 2001 году с учётом требований налоговых органов. - М. 2001. - 749с.

Гуккаев В.Б. Учетная политика по бухгалтерскому учету на 2004 год для организаций торговли и общественного питания // Бухучет и налоги в торговле и общественном питании. - 2003. - № 11.

Гуккаев В.Б. Спецодежда и форменная одежда на предприятиях торговли и общественного питания // Бухучет и налоги в торговле и общественном питании. - 2004. - № 2.

Гусов К.Н., Толкунова В.Н. Трудовое право России: Учебник. – М.: ТК «Велби», изд-во «Проспект», 2003.

Захарьин В.Р. Бухгалтерский и налоговый учет затрат организаций торговли и общественного питания при заключении договоров //Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании. – 2002. - №10.

Захарьин В.Р. Особенности учета специальной одежды в организациях торговли и общественного питания (с учетом требований приказа Минфина РФ от 26 декабря 2002 г. № 135н) //Бухучет и налоги в торговле и общественном питании. – 2003. - № 5.

Кондраков Н.П. Самоучитель по бухгалтерскому учету. - М.: Проспект, 2000.-416 с.

Кулемина М. С. Формы и системы оплаты труда, начисление заработной платы // Бухгалтерский учет и налоги. - 1998. № 5.

Маршалл А. Принципы экономической науки.- М.: Прогресс, Т.2.

Мосейчук М.А. Об отдельных вопросах предоставления работникам ежегодных оплачиваемых отпусков //Заработная плата. - 2004. - №6.

Романенко И.В. Управление персоналом. Конспект лекций. - СПб.: Изд-во Михайлова, 2000.

Хахонова Н.Н. Основы бухгалтерского учета и аудита. Серия «Учебники Феникса». – Ростов н/Д, 2003.

Щербаков М.Н. Использование торговыми предприятиями материальной формы оплаты труда // Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании.- 2000. - № 1.

Яковлев Р. Реформирование заработной платы - процесс длительный // Человек и труд. - 1998. №10.

Приложения

Приложение 1

Унифицированная форма N Т-12

Утверждена постановлением Госкомстата РФ

от 5 января 2004 г. N 1

┌───────────┐

│ Код │

├───────────┤

Форма по ОКУД│ 0301007 │

├───────────┤

по ОКПО│ │

─────────────────────────────────────────────────── ├───────────┤

наименование организации │ │

│ │

────────────────────────────────────────────────────────────┴───────────┘

структурное подразделение

┌───────────┬─────────────┐ ┌─────────────────┐

│ Номер │ Дата │ │ Отчетный период │

│ документа │ составления │ │ │

├───────────┼─────────────┤ ├────────┬────────┤

│ │ │ │ с │ по │

├───────────┼─────────────┤ ├────────┼────────┤

│ │ │ │ │ │

└───────────┴─────────────┘ └────────┴────────┘

Табель

учета рабочего времени

и расчета оплаты труда

Условные обозначения

┌────────────────────────┐

│ Код │

├────────────┬───────────┤

│ буквенный │ цифровой │

├────────────┼───────────┤

Продолжительность работы в дневное время │ Я │ 01 │

│ │ │

Продолжительность работы в ночное время │ Н │ 02 │

│ │ │

Продолжительность работы в выходные и нерабочие, праздничные дни │ РП │ 03 │

│ │ │

Продолжительность сверхурочной работы │ С │ 04 │

│ │ │

Продолжительность работы вахтовым методом │ ВМ │ 05 │

│ │ │

Служебная командировка │ К │ 06 │

│ │ │

Повышение квалификации с отрывом от работы │ ПК │ 07 │

│ │ │

Повышение квалификации с отрывом от работы в другой местности │ ПМ │ 08 │

│ │ │

Ежегодный основной оплачиваемый отпуск │ ОТ │ 09 │

│ │ │

Ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск │ ОД │ 10 │

│ │ │

Дополнительный отпуск в связи с обучением с сохранением среднего│ У │ 11 │

заработка работникам, совмещающим работу с обучением │ │ │

│ │ │

Сокращенная продолжительность рабочего времени для обучающихся без│ УВ │ 12 │

отрыва от производства с частичным сохранением заработной платы │ │ │

│ │ │

Дополнительный отпуск, в связи с обучением без сохранения заработной│ УД │ 13 │

платы │ │ │

│ │ │

Отпуск по беременности и родам (отпуск в связи с усыновлением│ Р │ 14 │

новорожденного ребенка) │ │ │

│ │ │

Отпуск по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет │ ОЖ │ 15 │

│ │ │

Отпуск без сохранения заработной платы, предоставленный работнику по│ ДО │ 16 │

разрешению работодателя │ │ │

│ │ │

Отпуск без сохранения заработной платы в случаях, предусмотренных│ ОЗ │ 17 │

законодательством │ │ │

│ │ │

Ежегодный дополнительный отпуск без сохранения заработной платы │ ДБ │ 18 │

│ │ │

Временная нетрудоспособность (кроме случаев, предусмотренных кодом "Т")│ Б │ 19 │

с назначением пособия согласно законодательству │ │ │

│ │ │

Временная нетрудоспособность без назначения пособия в случаях,│ Т │ 20 │

предусмотренных законодательством │ │ │

│ │ │

Сокращенная продолжительность рабочего времени против нормальной│ ЛЧ │ 21 │

продолжительности рабочего дня в случаях, предусмотренных │ │

законодательством │ │ │

│ │ │

Время вынужденного прогула в случае признания увольнения, перевода на│ ПВ │ 22 │

другую работу или отстранения от работы незаконными с восстановлением на│ │ │

прежней работе │ │ │

│ │ │

Невыходы на время исполнения государственных или общественных│ Г │ 23 │

обязанностей согласно законодательству │ │ │

│ │ │

Прогулы (отсутствие на рабочем месте без уважительной причин# в течение│ ПР │ 24 │

времени, установленного законодательством) │ │ │

│ │ │

Продолжительность работы в режиме неполного рабочего времени по│ НС │ 25 │

инициативе работодателя в случаях, предусмотренных законодательством │ │ │

│ │ │

Выходные дни (еженедельный отпуск) и нерабочие праздничные дни │ В │ 26 │

│ │ │

Дополнительные выходные дни (оплачиваемые) │ ОВ │ 27 │

│ │ │

Дополнительные выходные дни (без сохранения заработной платы) │ НВ │ 28 │

│ │ │

Забастовка (при условиях и в порядке, предусмотренных законом) │ ЗБ │ 29 │

│ │ │

Неявки по невыясненным причинам (до выяснения обстоятельств) │ НН │ 30 │

│ │ │

Время простоя по вине работодателя │ РП │ 31 │

│ │ │

Время простоя по причинам, не зависящим от работодателя и работника │ НП │ 32 │

│ │ │

Время простоя по вине работника │ ВП │ 33 │

│ │ │

Отстранение от работы (недопущение к работе) с оплатой (пособием) в│ НО │ 34 │

соответствии с законодательством │ │ │

│ │ │

Отстранение от работы (недопущение к работе) по причинам,│ НБ │ 35 │

предусмотренным законодательством, без начисления заработной платы │ │ │

│ │ │

Время приостановки работы в случае задержки выплаты заработной платы │ НЗ │ 36 │

└────────────┴───────────┘

1. Учет рабочего времени

2-я страница формы N Т-12

┌────────┬────────────┬─────────┬──┬───┬────┬───┬──┬───┬────┬──┬───┬───┬────┬───┬───┬───┬───┬──────────┬───┬───┬────┬───┬────┬────┬───┬───┐

│Номер по│ Фамилия, │Табельный│1 │ 2 │ 3 │ 4 │5 │ 6 │ 7 │8 │ 9 │10 │ 11 │12 │13 │14 │15 │ Итого │16 │17 │ 18 │19 │ 20 │ 21 │22 │23 │

│порядку │ инициалы, │ номер │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │отработано│ │ │ │ │ │ │ │ │

│ │ должность │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ за I │ │ │ │ │ │ │ │ │

│ │ (специаль- │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ половину │ │ │ │ │ │ │ │ │

│ │ ность, │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ месяца │ │ │ │ │ │ │ │ │

│ │ профессия) │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├────────┼────────────┼─────────┼──┴───┴────┴───┴──┴───┴────┴──┴───┴───┴────┴───┴───┴───┴───┼──────────┼───┴───┴────┴───┴────┴────┴───┴───┤

│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │

Ответственное лицо _________ _____________ ___________________

должность личная подпись расшифровка подписи

──────────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────────┬─────────┬────────────┬─────────┐

│ Итого отработано за месяц │Количест-│ Из них по │Количест-│

│ │ во │ причинам │ во │

┌──┬───┬───┬───┬───┬───┬───┬───┬──────────┼─────┬──────────────────────────────────┤ неявок, ├────┬───────┤выходных │

│24│25 │26 │27 │28 │29 │30 │31 │ итого │дней │ часов │ дней │код │количе-│ и │

│ │ │ │ │ │ │ │ │отработано│ │ │ (часов) │ │ ство │празднич-│

│ │ │ │ │ │ │ │ │ за II │ ├───────┬──────────────────────────┤ │ │ дней │ных дней │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ половину │ │ всего │ из них │ │ │(часов)│ │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ месяца │ │ │ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ ├──────┬─────┬────────┬────┤ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │свер- │ноч- │выходных│ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │хуроч-│ ных │ , │ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ ных │ │праздни-│ │ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ чных │ │ │ │ │ │

└──┴───┴───┴───┴───┴───┴───┴───┼──────────┼─────┼───────┼──────┼─────┼────────┼────┼─────────┼────┼───────┼─────────┤

│ 7 │ 8 │ 9 │ 10 │ 11 │ 12 │ 13 │ 14 │ 15 │ 16 │ 17 │

┌──┬───┬───┬───┬───┬───┬───┬───┼──────────┼─────┼───────┼──────┼─────┼────────┼────┼─────────┼────┼───────┼─────────┤

Руководитель

структурного подразделения _________ _____________ ___________________ " " ___________ 20 г.

должность личная подпись расшифровка подписи

Работник кадровой службы _________ _____________ ___________________ " " ___________ 20 г.

должность личная подпись расшифровка подписи

2. Расчет с персоналом по оплате труда

3-я страница формы N Т-12

───────┬───────────┬──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Табе- │ Тарифная │ Вид оплаты

льный │ ставка ├──────────────────────────────┬─────────┬────────────────────┬───────────┬────────────────────────

номер │ (часовая, │ код│ │ код│ │ код

│ дневная, ├────────────────── └─────────┼─────────────── └───────────┼────────────────

│ (оклад), │наименование │наименование │наименование

│ руб │ │ │

│ ├────────────────────────────────────────┴────────────────────────────────┴────────────────────────

│ │ корреспондирующий счет

│ ├─────────────────────┬──────────────────┬────────────────────────────────┬───────────────────────┐

│ │ корреспондирующий │ │ │ │

│ │ счет │ │ │ │

│ │ ├────────┬─────────┼────────────────────┬───────────┼───────────────────────┤

│ │ │ сумма, │ часы │ сумма, руб │часы (дни) │ сумма, руб │

│ │ │ руб │ (дни) │ │ │ │

───────┼───────────┼─────────────────────┼────────┼─────────┼────────────────────┼───────────┼───────────────────────┤

18 │ 19 │ 20 │ 21 │ 22 │ 23 │ 24 │ 25 │

───────┼───────────┼─────────────────────┼────────┼─────────┼────────────────────┼───────────┼───────────────────────┤

───────────────────────────────────────────────────────────┬────────────────────────────────────────────┐

│ Прочие │

┌────┬────────────────┬───────┬─────────────────┬──────────┼──────────┬───────────┬──────────┬──────────┤

│ │ код│ │ код│ │вид оплаты│корреспон- │сумма, руб│часы (дни)│

└────┼─────────── └───────┼─────────── └──────────┤ │ дирующий │ │ │

│наименование │наименование │ │ счет │ │ │

─────┴────────────────────────┴────────────────────────────┤ │ │ │ │

│ │ │ │ │

─────┬────────────────────────┬────────────────────────────┤ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │

┌────┼────────────────┬───────┼───────────────────┬────────┤ │ │ │ │

│часы│ сумма, руб │ часы │ сумма, руб │процент │ │ │ │ │

│(дни│ │ (дни) │ │ │ │ │ │ │

│ ) │ │ │ │ │ │ │ │ │

├────┼────────────────┼───────┼───────────────────┼────────┼──────────┼───────────┼──────────┼──────────┤

│ 26 │ 27 │ 28 │ 29 │ 30 │ 31 │ 32 │ 33 │ 34 │

├────┼────────────────┼───────┼───────────────────┼────────┼──────────┼───────────┼──────────┼──────────┤

4-я страница формы N Т-12

┌─────┬──────────────────────┬────────────┬────────────┬──────────────────────────────────────────────────────────────────

│Дата │ Отработано │ Количество │Неотработано│ Дни неявок на работу

│ ├───────────┬──────────┤ человеко- │человеко-ча-├─────────┬─────────┬───────────────┬───────┬───────┬─────────────┐

│ │ человеко- │человеко- │ дней │сов в связи │ежегодный│ежегодный│отпуск в связи │отпуск │ по │ прочие │

│ │ дней │ часов │ простоев │с работой в │основной │дополни- │ с обучением с │ по │болезни│ неявки, │

│ │ │ │ │ режиме │оплачива-│ тельный │ сохранением │береме-│ │ разрешенные │

│ │ │ │ │ неполного │ емый │оплачива-│ заработной │нности │ │законодатель-│

│ │ │ │ │рабочего дня│ отпуск │ емый │ платы, │и родам│ │ ством │

│ │ │ │ │ │ │ отпуск │ повышением │ │ │ (выполнение │

│ │ │ │ │ │ │ │квалификации с │ │ │государствен-│

│ │ │ │ │ │ │ │ отрывом от │ │ │ ных │

│ │ │ │ │ │ │ │ производства │ │ │обязанностей │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ и т.п.) │

├─────┼───────────┼──────────┼────────────┼────────────┼─────────┼─────────┼───────────────┼───────┼───────┼─────────────┤

│ 35 │ 36 │ 37 │ 38 │ 39 │ 40 │ 41 │ 42 │ 43 │ 44 │ 45 │

───────────────────────────────────────────────┬─────────┬───────────┬───────┬─────────────────────┐

по причинам │ Всего │Количество │Списоч-│ Численность │

│человеко-│дополните- │ ная │ работников │

┌─────────┬────────┬─────────┬──────────┬──────┤дней явок│ льных │числен-├───────────┬─────────┤

│ с │прогулы │массовые │количество│всего │и неявок │ выходных │ ность │ не │списочно-│

│разреше- │ │неявки - │человеко- │ │на работу│ человеко- │работ- │учитываемых│ го │

│ ния │ │забастов-│ дней │ │ │ дней при │ ников │в списочном│состава, │

│работода-│ │ ки в │выходных и│ │ │пятидневной│ │составе, но│ которые │

│ теля │ │порядке, │празднич- │ │ │ рабочей │ │включенных │ не │

│ │ │предусмо-│ ных │ │ │ неделе │ │ в │включают-│

│ │ │ тренном │ │ │ │ │ │среднеспи- │ ся в │

│ │ │ законом │ │ │ │ │ │ сочную │среднес- │

│ │ │ │ │ │ │ │ │численность│писочную │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ числен- │

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ ность │

├─────────┼────────┼─────────┼──────────┼──────┼─────────┼───────────┼───────┼───────────┼─────────┤

│ 46 │ 47 │ 48 │ 49 │ 50 │ 51 │ 52 │ 53 │ 54 │ 55 │

├─────────┼────────┼─────────┼──────────┼──────┼─────────┼───────────┼───────┼───────────┼─────────┤

Ответственное лицо _________ _____________ ___________________

должность личная подпись расшифровка подписи

Руководитель

структурного подразделения _________ _____________ ___________________

должность личная подпись расшифровка подписи

" " ___________ 20 г.

Приложение 2

Унифицированная форма N Т-53а

Утверждена постановлением Госкомстата РФ

от 5 января 2004 г. N 1

┌───────────┐

│ Код │

├───────────┤

Форма по ОКУД│ 0301050 │

├───────────┤

по ОКПО│ │

─────────────────────────────────────────────────── ├───────────┤

наименование организации │ │

│ │

────────────────────────────────────────────────────────────┴───────────┘

наименование структурного подразделения

Журнал

регистрации платежных ведомостей

за период с " "______________ 20 г. по " "_______________

20 г.

Лицо, ответственное за ведение журнала

________________ _________________________________________

должность фамилия, имя, отчество

┌───────┬──────────────┬───────────┬─────────┬────────────┬─────────────────────────────────────────┐

│ Номер │ Ведомость │Наименова- │Структур-│ Сумма по │ Ведомость │

│ по ├──────┬───────┤ние платежа│ ное │ ведомости, ├────────────────────┬────────────────────┤

│порядку│ дата │ номер │ │подразде-│ руб. │ сдал │ принял │

│ │ │ │ │ ление │ │подпись │ фамилия, │подпись │ фамилия, │

│ │ │ │ │ │ │ │ имя, │ │ имя., │

│ │ │ │ │ │ │ │ отчество │ │ отчество │

├───────┼──────┼───────┼───────────┼─────────┼────────────┼────────┼───────────┼────────┼───────────┤

│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │ 7 │ 8 │ 9 │ 10 │

├───────┼──────┼───────┼───────────┼─────────┼────────────┼────────┼───────────┼────────┼───────────┤

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├───────┼──────┼───────┼───────────┼─────────┼────────────┼────────┼───────────┼────────┼───────────┤

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├───────┼──────┼───────┼───────────┼─────────┼────────────┼────────┼───────────┼────────┼───────────┤

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

├───────┼──────┼───────┼───────────┼─────────┼────────────┼────────┼───────────┼────────┼───────────┤

Порядковые номера, помещенные на данной странице с __________________

прописью

по __________________

прописью

По данному образцу печатать все страницы журнала по форме N Т-53а

Приложение 3

Унифицированная форма N Т-61

Утверждена постановлением Госкомстата РФ

от 5 января 2004 г. N 1

┌───────────┐

│ Код │

├───────────┤

Форма по ОКУД│ 0301052 │

├───────────┤

по ОКПО│ │

─────────────────────────────────────────────────────────────── ┌─────┼───────────┤

наименование организации Трудовой договор │номер│ │

├─────┼───────────┤

│дата │ │

└─────┴───────────┘

┌───────────────────┬─────────────────┐

│ Номер документа │Дата составления │

├───────────────────┼─────────────────┤

│ │ │

Записка-расчет └───────────────────┴─────────────────┘

при прекращении (расторжении)

трудового договора с работником (увольнении)

┌───────────────────┐

│ Табельный номер │

├───────────────────┤

│ │

───────────────────────────────────────────────────────────────────┴───────────────────┘

фамилия, имя, отчество

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

структурное подразделение

────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────

должность (специальность, профессия), разряд, класс (категория) квалификации

Трудовой договор прекращен (работник уволен) " "_____________ 20 г.

ненужное зачеркнуть

________________________________________________________________________________________

основание прекращения (расторжения) трудового договора (увольнения)

приказом (распоряжением) от " "___________ 20 года N ______________

Использованы авансом

──────────────────── дней отпуска за период работы с " "___________ г.

Не использованы по " "___________ г.

Работник кадровой службы _________ __________________ _____________________

должность личная подпись расшифровка подписи

" " ____________________ 20 г.

Оборотная сторона формы N Т-61

Расчет оплаты отпуска

┌───────────────┬──────────────┐ ┌───────────────────────┬────────────┐

│ Расчетный │ Выплаты, │ │ Количество │ Средний │

│ период │ учитываемые │ │ │ дневной │

├─────┬─────────┤при исчислении│ ├───────────┬───────────┤ (часовой) │

│ год │ месяц │ среднего │ │календарных│ часов │ заработок, │

│ │ │заработка, руб│ │ дней │расчетного │ руб │

│ │ │ │ │расчетного │ периода │ │

│ │ │ │ │ периода │ │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤ ├───────────┼───────────┼────────────┤

│ 1 │ 2 │ 3 │ │ 4 │ 5 │ 6 │

├─────┼─────────┼──────────────┤ ├───────────┼───────────┼────────────┤

│ │ │ │ │ │ │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤ │ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤ └───────────┴───────────┴────────────┘

│ │ │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤

│ │ │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤ ┌───────────────────────┬────────────┐

│ │ │ │ │Количество дней отпуска│ Сумма за │

│ │ │ │ │ │отпуск, руб │

├─────┼─────────┼──────────────┤ │ │ │

│ │ │ │ │ │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤ ├───────────┬───────────┤ │

│ │ │ │ │использова-│ не │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤ │ но │использова-│ │

│ │ │ │ │ авансом │ но │ │

├─────┼─────────┼──────────────┤ ├───────────┼───────────┼────────────┤

│ │ │ │ │ 7 │ 8 │ 9 │

├─────┼─────────┼──────────────┤ ├───────────┼───────────┼────────────┤

│ │ │ │ │ │ │ │

└─────┴─────────┼──────────────┤ │ │ │ │

Итого │ │ │ │ │ │

└──────────────┘ └───────────┴───────────┴────────────┘

Расчет выплат

┌───────────────────────┬────────────────────┬────────────────┬─────────┐

│ Начислено, руб │ Удержано, руб │ Задолженность, │Причитае-│

│ │ │ руб │ тся к │

├────┬─────┬─────┬──────┼───────┬─────┬──────┼───────┬────────┤ выплате │

│ │ │ │всего │ налог │ │всего │ за │ за │ сумма, │

│ │ │ │ │ на │ │ │органи-│работни-│ руб │

│ │ │ │ │доходы │ │ │зацией │ ком │ │

├────┼─────┼─────┼──────┼───────┼─────┼──────┼───────┼────────┼─────────┤

│ 10 │ 11 │ 12 │ 13 │ 14 │ 15 │ 16 │ 17 │ 18 │ 19 │

├────┼─────┼─────┼──────┼───────┼─────┼──────┼───────┼────────┼─────────┤

│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │

└────┴─────┴─────┴──────┴───────┴─────┴──────┴───────┴────────┴─────────┘

К выплате сумма _______________________________________________________

прописью

_____________________________________ руб _________ коп

(__________ руб _________ коп)

цифрами

по платежной ведомости (расходному ордеру) N ____ от " "______ 20 г.

Бухгалтер _____________________ ____________________________________

личная подпись расшифровка подписи