Управленческий учет состоит из систематического традиционного учета, направленного на выработку управленческих решений в интересах собственников и администрации предприятия. Управленческий учет не регламентируется государством, его организация и методы определяются руководителем предприятия; в нем на первых план в деятельности бухгалтера выдвигаются управленческие задачи, требующие для своего решения не только знаний традиционной бухгалтерии, особенно учета затрат и калькулирования себестоимости продукции и услуг, но и технико-экономического планирования, статистики, анализа хозяйственной деятельности. При таком понимании управленческого бухгалтерского учета, собственно бухгалтерский учет, планирование, статистика и анализ хозяйственной деятельности рассматриваются как единое целое. Управленческий бухгалтерский учет организует внутрихозяйственные связи на предприятии [15]. Поэтому управленческий учет называют внутренним в отличие от финансового - внешнего. В содержание как внешнего финансового, так и внутреннего управленческого учета входит анализ хозяйственной деятельности, но его организация, объекты и методы в решении задач финансового и управленческого учета имеют свою специфику.
Субъектами анализа выступают как непосредственно заинтересованные, так и непосредственно заинтересованные в деятельности предприятия пользователи информации. К первой группе пользователей относятся собственники средств предприятия, заимодавцы, поставщики, покупатели, налоговые органы, персонал предприятия и администрация (руководство). Каждый субъект анализа изучает информацию со своих позиций, исходя из своих интересов. Следует отметить, что только руководство предприятия может углубить анализ, используя не только данные отчетности, но и данные всей системы хозяйственного учета в рамках управленческого анализа, проводимого для целей управления.
Вторая группа пользователей финансовой отчетности - это субъекты анализа, которые хотя непосредственно и не заинтересованы в результатах деятельности предприятия, но должны по договору защищать интересы первой группы потребителей информации. Это, прежде всего, аудиторские фирмы, а также консультационные фирмы, биржи, юристы, пресса, ассоциации, профсоюзы и другие.
Итак, субъектами внутреннего управленческого анализа являются только руководство и привлекаемые ими аудиторы и консультанты. Информационной базой управленческого анализа является вся система информации о деятельности предприятия - о технической подготовке производства, нормативная и плановая информация, хозяйственный учет, в том числе данные оперативного, бухгалтерского и статисти­ческого учета и так далее.
Управленческий анализ включает в свою систему не только производственный, но и финансовый анализ, без которого руководство предприятия не может осуществлять свою финансовую стратегию. В технико-экономических обоснованиях любого коммерческого дела (бизнес-планах) используются методы как производственного, так и финансового анализа. Так называемый маркетинговый анализ также предусматривает использование методов как производственного, так и финансового анализа в системе маркетинга, т.е. в управлении производством и реализацией продукции, ориентированный на рынок [8].
Финансовый анализ является частью общего, полного анализа хозяйственной деятельности.
Особенностями внешнего финансового анализа, по мнению Шеремета А. [27] являются:
1) множественность субъектов анализа, пользователей информации о деятельности предприятия;
2) разнообразие целей и интересов субъектов анализа;
3) наличие типовых методик анализа, стандартов учета и отчетности;
4) ориентация анализа только на публичную, внешнюю отчетность предприятия;
5) ограниченность задач анализа как следствие предыдущего фактора;
6) максимальная открытость результатов анализа для пользователей информации о деятельности предприятия. Финансовый анализ, основывающийся на данных только бухгалтерской отчетности, приобретает характер внешнего анализа, т.е. анализа, проводимого за пределами предприятия его заинтересованными контрагентами, собственниками или государственными органами.
Этот анализ на основе только отчетных данных, которые содержат ограниченную часть информации о деятельности предприятия, не позволяет раскрыть все секреты успеха фирмы. Основное содержание внешнего финансового анализа, осуществляемого по данным публичной финансовой отчетности, составляют:
- анализ абсолютных: показателей прибыли;
- анализ относительных показателей рентабельности;
- анализ финансового состояния, рыночной устойчивости, ликвид­ности баланса, платежеспособности предприятия;
- анализ эффективности использования заемного капитала;
- экономическая диагностика финансового состояния предприятия и рейтинговая оценка эмитентов.
Существует многообразная экономическая информация о деятельности предприятий и множество способов анализа этой деятельности.
Финансовый анализ по данным финансовой отчетности называют классическим способом анализа [19, 23].
Внутрихозяйственный финансовый анализ использует в качестве источника информации и другие данные системного бухгалтерского учета, данные о технической подготовке производства, нормативную и плановую информацию и прочие.
Основное содержание внутрихозяйственного финансового анализа может быть дополнено и другими аспектами, имеющими значение для оптимизации управления, например такими, как анализ эффективности авансирования капитала, анализ взаимосвязи издержек, оборота и прибыли. В системы внутрихозяйственного управленческого анализа есть возможность углубления финансового анализа за счет привлечения данных управленческого производственного учета) иными словами, имеется возможность проведения комплексного экономического анализа и оценки эффективности хозяйственной деятельности.
Вопросы финансового и производственного анализа взаимосвязаны при обосновании бизнес-планов, при контроле за их реализацией, в системе маркетинга, то есть в системе управления производством и реализацией продукции, работ и услуг, ориентированной на рынок.

1.3. Методика анализа финансово-экономической деятельности предприятия.
Практика финансового анализа уже выработала основные правила чтения (методику анализа) финансовых отчетов. Среди них можно выделить 6 основных методов:
- горизонтальный (временной) анализ - сравнение каждой позиции отчетности с предыдущим периодом;
- вертикальный (структурный) анализ - определение структуры итоговых финансовых показателей с выявлением влияния каждой позиции отчетности на результат в целом;
- трендовый анализ - сравнение каждой позиции отчетности с рядом предшествующих периодов и определение тренда, т.е. основной тенденции динамики показателя, очищенной от случайных влияний и индивидуальных особенностей отдельных периодов. С помощью тренда формируют возможные значения показателей в будущем, а, следовательно, ведется перспективный прогнозный анализ
- анализ относительных показателей (коэффициентов) - расчет отношений между отдельными позициями отчёта или позициями разных форм отчетности, определение взаимосвязей показателей; - сравнительный (пространственный анализ) - это как внутри-хозяйственный анализ сводных показателей отчетности по отдельным показателям фирмы, дочерних фирм, подразделений, цехов, так и межхозяйственный анализ показателей данной фирмы с показателями конкурентов, со среднеотраслевыми и средними хозяйственными данными;
- факторный анализ - анализ влияния отдельных факторов (причин) на результативный показатель с помощью детерминированных приемов исследования. Причем факторный анализ может быть как пря­мым (собственно анализ), когда результативный показатель дробят на составные части, так и обратным (синтез), когда его отдельные элементы соединяют в общий результативный показатель [8].
Проанализировав различные методики анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия, мы пришли к выводу о целесообразности разделения данного анализа на следующие блоки:
1) анализ основных технико-экономических показателей предприятия;
2) общая оценка динамики и структуры статей бухгалтерского баланса предприятия;
3) анализ финансовой устойчивости предприятия;
4) анализ ликвидности баланса предприятия;
5) анализ платежеспособности предприятия;
6) анализ деловой активности предприятия;
7) анализ рентабельности предприятия.
Предлагаемая методика анализа финансового состояния предназначена для обеспечения управления финансовым состоянием предприятия и оценки финансовой устойчивости в условиях рыночной, экономики. Она включает элементы, общие как для внешнего, так и внутреннего анализа.
Рассмотрим отдельно каждый из блоков анализа.
Финансовое состояние предприятия характеризуется размещением и использованием средств (активов) и источниками их формирования (собственного капитала и обязательств, т.е. пассивов). Эти сведения представлены в балансе предприятия. Сравнительный аналитический баланс получается из исходного баланса путем дополнения его показателями структуры, динамики и структурной динамики вложений и источников средств предприятия за отчетный период. Обязательными показателями сравнительного аналитического баланса являются: абсолютные величины по статьям исходного отчетного баланса на начало и конец периода; удельные веса статей баланса в валюте баланса на начало и конец периода; изменения в абсолютных величинах; изменения в удельных весах; изменения в % к изменениям валюты баланса (темп прироста).
Сравнительный аналитический баланс замечателен тем, что он сводит воедино и систематизирует те расчеты, которые обычно осуществляет любой аналитик при первоначальном ознакомлении с балансом. Схемой сравнительного баланса охвачено множество важных показателей, характеризующих статику и динамику финансового состояния.
Сравнительный баланс фактически включает показатели горизонтального и вертикального анализа, активно используемых в практике западных фирм. В ходе горизонтального анализа определяются абсолютные и относительные изменения величин различных статей баланса за определенный период, а целью вертикального анализа является вычисление удельного веса нетто. Все показатели сравнительного баланса можно разбить на три группы:
1) показатели структуры баланса;
2) показатели динамики баланса;
3) показатели структурной динамики баланса.
Для осмысления общей картины изменения финансового состояния важны показатели структурной динамики баланса. Сопоставляя структуры изменений в активе и пассиве можно сделать вывод о том, через какие источники в основном был приток новых средств и в какие активы эти новые средства вложены.
Для общей оценки динамики финансового состояния предприятия следует сгруппировать статьи баланса в отдельные специфические группы по признаку ликвидности (статьи актива) и  срочности обязательств (статьи пассива). На основе агрегированного баланса осуществляется анализ структуры имущества предприятия, который в более упорядоченном виде удобно проводить по следующей форме [14] (см. таб. 1.2.):

Табл. 1.2.
Аналитическая группировка статей актива и пассива баланса

АКТИВ	ПАССИВ
1.                Имущество 1.1.         Иммобилизованные активы 1.2.         Мобильные, оборотные активы 1.2.1. Запасы и затраты 1.2.2. Дебиторская задолженность 1.2.3. Денежные средства и ценные бумаги	1.     Источники имущества 1.1.         Собственный капитал 1.2.          Заемный капитал 1.2.1.  Долгосрочные обязательства 1.2.2.  Краткосрочные кредиты и займы 1.2.3.  Кредиторская задолженность

Чтение баланса по таким систематизированным группам ведется с использованием методов горизонтального и вертикального анализа.
Горизонтальный, или динамический, анализ этих показателей позволяет установить их абсолютные приращения и темпы роста, что важно для характеристики финансового состояния предприятия.
Так, динамика стоимости имущества предприятия дает дополнительную к величине финансовых результатов информацию о мощи предприятия. Не меньшее значение для оценки финансового состояния имеет и вертикальный, структурный, анализ актива и пассива баланса.
Признаками «хорошего» баланса с точки зрения повышения (роста) эффективности можно назвать следующие известные показатели;
1) имеет место рост собственного капитала;
2) нет резких изменений в отдельных статьях баланса;
3) дебиторская задолженность находится в соответствии (равновесии) с размерами кредиторской задолженности; в балансе отсутствуют «больные» статьи (убытки, просроченная задолженность банкам и бюджету);
4) у предприятия запасы и затраты не превышают величину минимальных источников их формирования (собственных оборотных средств, долгосрочных кредитов и займов, краткосрочных кредитов и займов). Для детализации общей картины изменения финансового состояния таблица, аналогичная сравнительному аналитическому балансу, может быть построена для каждого из разделов актива и пассива баланса. Так для исследования структуры и динамики состояния запасов и затрат используется таблица, построенная на основе данных раздела II актива баланса.
Такие же таблицы служат для анализа структуры и динамики основных средств и вложений, денежных средств, дебиторской задолженности и прочих активов, источников собственных средств, кредитов и других заемных средств, кредиторской задолженности и прочих пассивов. Более подробный анализ по статье «Основные средства» раздела I актива проводится на основе формы № 5 годового отчета, в которой представлены подробная структура основных средств на начало и конец года, их поступление и выбытие за отчетный период.
На основе таблиц аналитик делает общий обзор изменения финансового состояния за отчетный период, затем делается аналитическое заключение.
После общей характеристики финансового состояния и его изменения  за отчетный период следующей важной задачей анализа финансового состояния является исследование показателей финансовой устойчивости предприятия [1].
Финансовая устойчивость - это определенное состояние счетов предприятия, гарантирующее его постоянную платежеспособность.
Система экономического рейтинга промышленных, торговых предприятий отработана и содержит определенный набор финансовых документов и показателей: Набор ключевых показателей, отражающих состояние дел предприятия, зависит от глубины исследования.

Глава II
Анализ финансово-хозяйственной деятельности Азнакаевского райпо
2.1. Анализ использования персонала предприятия и фонда заработной платы
2.1.1. Анализ обеспеченности предприятия трудовыми ресурсами
От обеспеченности предприятия трудовыми ресурсами и эффективности их использования зависит объем и своевременность выполнения всех работ, степень использования оборудования, машин, механизмов и как следствие – объем производства продукции, ее себестоимость, прибыль и ряд других экономических показателей [30].
Основные задачи анализа: изучение обеспеченности предприятия и его структурных подразделений персоналом по количественным и качественным параметрам; оценка экстенсивности, интенсивности и эффективности использования персонала на предприятии; выявление резервов более полного и эффективного использования персонала предприятия.
Источники информации – план по труду, статистическая отчетность «Отчет по труду», данные табельного учета и отдела кадров.
Обеспеченность предприятия трудовыми ресурсами определяется путем сравнения фактического количества работников по категориям и профессиями с плановой потребностью. Особое внимание уделяется анализу обеспеченности предприятия кадрами наиболее важных профессий (табл 2.1.).

Таблица 2.1.
Обеспеченность предприятия трудовыми ресурсами

Категория работников	Численность
	Плановая			Фактическая
	2001	2002	2003	2001	2002	2003
Среднесписочная численность производственного персонала	350	355	360	352	357	363
В том числе рабочие	285	290	295	187	291	300
Грузчики	85	90	96	87	90	92
Водители	90	95	95	92	95	99
Работники прилавка	90	95	100	95	93	99
Вспомогательные рабочие	20	10	10	13	13	10
Инженерно-технические работники	65	65	65	65	66	63

Продолжение табл. 2.1.

Категория работников	Процент обеспеченности
	2001	2002	2003
Среднесписочная численность производственного персонала	100,6	100,6	100,8
В том числе рабочие	100,7	100,3	101,7
Грузчики	102,4	100,0	96,8
Водители	102.2	100,0	104,2
Работники прилавка	105,5	97,9	99,0
Вспомогательные рабочие	100,0	101,5	96,9
Инженерно-технические работники	65,0	130,0	100,0

Из приведенных данных видно, что предприятие полностью обеспечено необходимыми работниками.
Изучим изменения в составе работников по возрасту и стажу работы (табл. 2.2.) (см. следующую страницу).

Таблица 2.2.
Качественный состав трудовых ресурсов предприятия

Показатель	Численность рабочих на конец года			Удельный вес, %
	2001	2002	2003	2001	2002	2003
По возрасту, лет
До 20	35	19	21	10	5	6
От 20 до 30	35	53	52	10	15	14
От 30 до 40	70	71	74	20	20	20
От 40 до 50	70	107	101	20	30	28
От 50 до 60	92	71	75	26	20	21
Старше 60	49	36	39	14	10	11
Итого	352	357	363	100	100	100
По трудовому стажу, лет
До 5 лет	35	48	51	10	12	14
От 5 до 10	52	47	49	15	13	13
От 10 до 15	70	102	99	20	25	21
От 15 до 20	106	97	102	30	27	28
Свыше 20	89	82	81	25	23	18
Итого	352	357	363	100	100	100

Приведенные данные свидетельствуют, что в Азнакаевском райпо преобладают работники среднего возраста с достаточно большим стажем работы.
Поскольку изменения качественного состава происходят в результате движения рабочей силы, то этому вопросу при анализе уделяется большое внимание (табл. 2.3.).
Таблица 2.3.
Данные о движении рабочей силы

Показатели	Годы
	2001	2002	2003
Численность производственного персонала на начало года	340	336	345
Приняты на работу	92	48	39

Продолжение таблицы 2.3.

Выбыли	8	6	3
В т.ч. по собственному желанию	8	6	3
За нарушение трудовой дисциплины	0	0	0
Численность персонала на конец года	364	378	381
Коэффициент оборота по приему работников	0,09	0,13	0,10
Коэффициент оборота по выбытию работников	0.02	0,02	0,02
Коэффициент текучести кадров	0,02	0,02	0,01
Коэффициент постоянства кадров	0,94	0,92	0,94

Для характеристики движения рабочей силы рассчитывают и анализируют динамику следующих показателей:
коэффициент оборота по приему персонала (К_пр):

                      
коэффициент оборота по выбытию (К_в):

             ;           
коэффициент текучести кадров (К_тк):

                      
коэффициент постоянства состава персонала (К_пс):

                       
Как показывают рассчитанные коэффициенты, показатели текучести на исследуемом предприятии низкие.
2.1.2. Анализ использования фонда рабочего времени
Полноту использования персонала можно оценить по количеству отработанных дней и часов одним работником за анализируемый период времени, а также по степени использования фонда рабочего времени (ФРВ). Такой анализ проводится по каждой категории работников, по каждому производственному подразделению и в целом по предприятию (табл. 2.4.).
Фонд рабочего времени зависит от численности рабочих, количества отработанных дней одним рабочим в среднем за год и средней продолжительности рабочего дня. Эту зависимость можно представить следующим образом:
ФРВ = ЧР х Д х П.
Таблица 2.4.
Использование трудовых ресурсов предприятия

Показатель	Значение показателя			Изменение
	2001	2002	2003	2001/2002	2002/2003
Среднегодовая численность рабочих (ЧР)	287	291	300	54	69
Отработано дней одним рабочим за год (Д)	218	222	226	4	4
Отработано часов одним рабочим за год (Ч)	1659	1732	1740	73	8
Средняя продолжительность рабочего дня (П), ч	7,6	7,8	7,7	0,2	-0,1
Общий фонд рабочего времени (ФРВ), чел-ч	476133	504012	522000	27879	17988

На анализируемом предприятии фактический фонд рабочего времени больше планового на 17988 ч, в том числе за счет изменения:
а) численности рабочих:
ΔФРВ_чр = (ЧР₁ – ЧР₀) х Д₀ х П₀
ΔФРВ_чр(01-02) = (291 – 287) х 218 х 7,6 = +6627,2 ч;
ΔФРВ_чр(02-03) = (300 – 291) х 222 х 7,8 = +15584,4 ч;
б) количества отработанных дней одним рабочим:
ΔФРВ_д = ЧР₁ х (Д₁ – Д₀) х П₀
ΔФРВ_д(01-02) = 291 х (222 – 218) х 7,6 = +8846,7 ч;
ΔФРВ_д(02-03) = 300 (226 – 222) х 7,8 = +9360 ч;
в) продолжительности рабочего дня:
ΔФРВ_п = ЧР₁ х Д₁ х (П₁ – П₀)
ΔФРВ_п(01-02) = 291 х 222 х (7,8 – 7,6) = +12920 ч;
ΔФРВ_п(02-03) = 300 х 226 х (7,7 – 7,8) = +6780 ч.
Как видно из приведенных данных, предприятие использует имеющиеся трудовые ресурсы достаточно полно. В среднем количество отработанных одним рабочим дней возрастает за исследуемый период.
Для выявления причин потерь рабочего времени сопоставляют данные фактического и планового рабочего времени (табл. 2.5.).
Потери рабочего времени, как следует из таблицы, могут быть вызваны разными объективными и субъективными обстоятельствами, не предусмотренными планом: дополнительными отпусками с разрешения администрации, заболеваниями работников с временной потерей трудоспособности, прогулами, простоями из-за неисправности оборудования, машин механизмов, из-за отсутствия работы, сырья, материалов, электроэнергии, топлива и т.д. Каждый вид потерь анализируется более подробно, особенно те, которые произошли по вине предприятия.
Таблица 2.5.
Анализ использования фонда рабочего времени

Показатель	На одного рабочего			Изменение
	2001	2001	2003	На одного рабочего		На всех рабочих
				01/02	02/03	01/02	02/03
Календарное количество дней	365	365	365	-	-	-	-
В том числе праздничные и выходные дни	101	101	101	-	-	-	-

Продолжение таблицы 2.5.

Номинальный фонд рабочего времени, дни	264	264	264	-	-	-	-
Неявки на работу, дни	43	41	37	21	-4	582	-1200
В том числе ежегодные отпуска	22	24	27	2	3	582	900
Отпуска по учебе	3	4	1	2	3	291	900
Отпуска по беременности и родам	1	-	3	-1	3	-291	900
Дополнительные отпуска с разрешения администрации	1	2	-	1	-2	291	-600
Болезни	3	3	5	0	2	0	600
Простои	-	-	2	0	2	0	600
Явочный фонд рабочего времени, дни	218	222	226	4	4	1161	1200
Продолжительность рабочей смены, ч	8	8	8	-	-	-	-
Льготное время для подростков, ч	3	2,5	2	-0,5	0,5	146	150
Перерывы в работе кормящих матерей, ч	1	3	4	2	1	582	300
Внутрисменные простои, ч	13	17	25	5	8	1455	2400
Полезный фонд рабочего времени, ч	1659	1732	1740	73	8	21243	2400
Сверхурочно отработанное время, ч	-	-	-	-	-	-	-
Непроизводительные затраты рабочего времени, ч	1	7	10	6	3	1746	900

На Азнакаевском райпо большая часть потерь рабочего времени вызвана субъективными факторами: дополнительные отпуска с разрешения администрации, отпуска по беременности и родам – что можно считать неиспользованными резервами увеличения фонда рабочего времени.
После изучения экстенсивности использования персонала нужно проанализировать интенсивность его труда.
Сокращение потерь рабочего времени, которые обусловлены причинами, зависящими от трудового коллектива, является резервом увеличения производства продукции, не требующим дополнительных инвестиций и позволяющим быстро получить отдачу. Чтобы подсчитать его, необходимо потери рабочего времени (ПРВ) по вине предприятия умножить на базовую среднечасовую выработку продукции:
ΔВП = ПРВ х ЧВ₀;
ΔВП_01-02 = (291 +1455 +0) х 0,2 = 349 тыс. руб.;
ΔВП_02-03 = (-600 + 600 + 2400) х 0,2 = 480 тыс. руб.
Из приведенных данных видно, что резерв увеличения производства продукции за счет сокращения потерь рабочего времени по вине предприятия на Азнакаевском райпо составил к 2003 году 480 тыс. руб.
2.1.3. Анализ производительности труда
Для оценки уровня интенсивности использования персонала применяется система обобщающих, частных и вспомогательных показателей производительности труда.
Обобщающие показатели – это среднегодовая, среднедневная и среднечасовая выработка продукции одним рабочим, а также среднегодовая выработка продукции на одного работника в стоимостном выражении.
Частные показатели – это затраты времени на производство единицы продукции определенного вида (трудоемкость продукции) или выпуск продукции определенного виды в натуральном выражении за один человеко-день или человеко-час.
Среднегодовую выработку продукции одним работником можно представить в виде произведения следующих факторов:
ГВ_ппп = Уд х Д х П х ЧВ.
Расчет влияния данных факторов производится одним из способов детерминированного факторного анализа. На основании данных табл. 2.6. сделаем этот расчет, используя способ абсолютных разниц.
Таблица 2.6.
Исходные данные для факторного анализа производительности труда

Показатель	Значение показателя			Изменение
	2001	2002	2003	2001\2002	2002/2003
Среднегодовая численность ППП	352	357	363	5	6
В том числе рабочих	287	291	300	4	9
Удельный вес рабочих в общей численности работников (Уд)	0,82	0,82	0,83	0	0,01
Отработано дней одним рабочим за год (Д)	218	222	226	4	4
Отработано часов всеми рабочими, ч	476133	504012	522000	27879	17988
Средняя продолжительность рабочего дня	7,6	7,8	7,7	0,2	-0,1
Среднегодовая выработка одного работника (ПТ), тыс. руб.	288	291	261	3	-30
Выработка рабочего среднегодовая (ГВ)	353	357	315	4	-42
Среднедневная (ДВ)	1,6	1,6	1,4	0	-0,2
Среднечасовая	0,2	0,2	0,18	0	-0,02
Выручка от продаж	101319	104009	94593	2780	-9416

Уд₍₀₁₎ = 287/352 = 0,82;         Уд₍₀₂₎ = 291/357 = 0,82;         Уд₍₀₃₎ = 300/303 = 0,83;
ПТ₍₀₁₎ = 101319/352 = 288; ПТ₍₀₂₎ = 104009/317 = 291;ПТ₍₀₃₎ = 94593/ 363 = 261;
ГВ₍₀₁₎ = 101319/287 = 352; ГВ₍₀₂₎ = 104009/291 = 357; ГВ₍₀₃₎ = 94593/300 = 315;
ДВ₍₀₁₎ = 101319/287218 = 1,6; ДВ₍₀₂₎ = 104009/291222 = 1,6; ДВ₍₀₃₎ = 315;
ЧВ₍₀₁₎ = 101319/476133 = 0,2; ЧВ₍₀₂₎ = 104009/504012 = 0,2; ЧВ₍₀₃₎ = 0,18.
Из данных табл. 2.6. видно, что среднегодовая выработка одного работника, занятого в основном производстве, уменьшилась на 30 тыс. руб., в том числе за счет изменения:
а) удельного веса рабочих в общей численности персонала предприятия
ΔГВ_уд = ΔУд х Д₀ х П₀ х ЧВ₀
ΔГВ_уд(01-02) = 0 х 218 х 7,6 х 0,2 = 0 тыс. руб.;
ΔГВ_уд(02-03) = 0,01 х 222 х 7.8 х 0.2 = 34,6 тыс. руб.;
б) количества отработанных дней одним рабочим за год
ΔГВ_д = Уд₁ х ΔД х П₀ х ЧВ₀
ΔГВ_д(01-02) = 0,82 х 4 х 7,6 х 0,2 = 5 тыс. руб.;
ΔГВ_д(02-03) = 0,82 х 4 х 7,8 х 0,2 = 5,3 тыс. руб.;
в) продолжительности рабочего дня
ΔГВ_п = Уд₁ х Д₁ х ΔП х ЧВ₀
ΔГВ_п(01-02) = 0,82 х 222 х 0,2 х 0,2 = 7,3 тыс. руб.;
ΔГВ_п(02-03) = 0.82 х 266 х (-0,1) х 0,2 = -3,7 тыс. руб.;
г) среднечасовой выработки рабочих
ΔГВ_чв = Уд₁ х Д₁ х П₁ х ΔЧВ
ΔГВ_чв(01-02) = 0,82 х 222 х 7,8 х 0 = 0 тыс. руб.;
ΔГВ_чв(02-03) = 0,82 х 266 х 7,7 х (-0,02) = -28,5 тыс. руб.
Из рассчитанных данных следует, что уменьшение среднегодовой выработки одного работника Азнакаевского райпо произошло за счет уменьшения продолжительности рабочего дня и уменьшения среднечасовой выработки одного работника.
Аналогичным образом анализируется изменение среднегодовой выработки рабочего, которая зависит от количества отработанных дней одним рабочим за год, средней продолжительности рабочего дня и среднечасовой выработки:
ГВ’ = Д х П х ЧВ.
ΔГВ’_д = ΔД х П₀ х ЧВ₀
ΔГВ’_д(01-02) = 4 х 7,6 х 0,2 = 6,08 тыс. руб.;
ΔГВ’_д(02-03) = 4 х 7,8 х 0,2 = 6,24 тыс. руб.;
ΔГВ’_п = Д₁ х ΔП х ЧВ₀
ΔГВ’_п(01-02) = 222 х 0,2 х 0,2 = 8,88 тыс. руб.;
ΔГВ’_п(02-03) = 226 х (-0,1) х 0,2 = 4,52 тыс. руб.;
ΔГВ’_чв = Д₁ х П₁ х ΔЧВ
ΔГВ’_чв(01-02) = 222 х 7,8 х 0 = 0 тыс. руб.;
ΔГВ’_чв(02-03) = 226 х 7.7 х (-0,08) = -57,76 тыс. руб.
Как видно из приведенных данных, снижение среднегодовой выработки рабочего обусловлено значительным снижением среднечасовой выработки.
Эффективность использования трудовых ресурсов измеряется производительностью труда, которая оценивается с помощью таких показателей, как средняя за анализируемый период выработка (производительность труда) одного работающего (ПТ) и средняя за анализируемый период выработка одного работника прилавка (ПТ_р.пр).
Указанные показатели измеряются в тысячах рублей и рассчитываются по формулам:
   и    .
Следует помнить, что расчет средней выработки одного работника производства на предприятиях осуществляется на базе показателя объема продажи продукции собственного производства.
В соответствии с принципами ресурсосбережения положительно оценивается ситуация, когда прирост выручки преимущественно достигается за счет кардинального роста производительности труда при той же или меньшей численности работающих.
Для расчета влияния экстенсивного и интенсивного направлений использования трудовых ресурсов на изменение выручки от продаж товаров используется модель мутипликативного вида:

Расчет влияния факторов можно осуществлять методом цепных подстановок или абсолютных разниц:
;
ΔВР_ч(01-02) = ((357 – 352) х 95 х 1067) х 100 = 5068 тыс. руб.;
ΔВР_ч(02-03) = ((363 – 357) х 93 х 1095) х 100 = 6110 тыс.руб.;

ΔВР_{чпр(01-02)} = (357 х (93-95) х 1067) х 100 = -7618 тыс. руб.;
ΔВР_{чпр(02-03)} = (363 х (99-93) х 1095) х 100 = 23849 тыс. руб.;

ΔВР_пт(01-02) = (357 х 93 х (1095 – 1067)/100 = 92966 тыс. руб.;
ΔВР_пт(02-03) = (363 х 99 х (955 – 1095) х 100 = -50311 тыс. руб.;
ΔВР⁰ = (Ч⁰ х Ч⁰_пр х ПТ⁰_пр)
ΔВР⁰_(01-02) = (352 х 95 х 1067)/100 = 101319 тыс. руб.;
ΔВР⁰_(02-03) = (357 х 93 х 1095)/100 = 104009 тыс. руб.;
ΔВР’ = (Ч’ х Ч’_пр ПТ’_пр)
ΔВР’_(01-02) = (357 х 93 х 1095)/100 = 104009 тыс. руб.;
ΔВР’_(02-03) = (363 х 99 х 955)/100 = 94593 тыс. руб.
Как видно и приведенных данных, выручка Азнакаевского райпо в период с 2001 г. по 2002 г. увеличилась на 2690 тыс. руб. На увеличение наиболее значительно повлияло изменение средней выработки работников прилавка. В период с 2002 г. по 2003 г. выручка уменьшилась на 94593 тыс. руб. На уменьшение выручки повлияло изменение выработки работников прилавка на 50311 тыс. руб.
2.1.4. Анализ эффективности использования персонала предприятия
Большое значение для оценки эффективности использования трудовых ресурсов на предприятии в условиях рыночной экономики имеет показатель рентабельности персонала (отношение прибыли к среднесписочной численности производственного персонала).

Факторную модель данного показателя можно представить следующим образом:
,
где: R_ппп – рентабельность персонала;
П – прибыль от реализации продукции;
ППП – среднесписочная численность промышленно-производственного персонала;
В – выручка от реализации продукции;
ВП – стоимость выпуска продукции в текущих ценах;
R_об – рентабельность оборота (продаж);
Д_рп – доля реализованной продукции в общем объеме ее выпуска;
ГВ – среднегодовая выработка продукции одним работником в текущих ценах.
Эту взаимосвязь можно представить схематически (рис. 2.1.)
 SHAPE  \* MERGEFORMAT

Рентабельность персонала (Rппп)

Среднегодовая выработка продукции одним работником (ГВ)

Рентабельность производства продукции (Rвп)

Доля реализованной продукции в общем объеме ее выпуска (Дрп)

Рентабельность продаж (Rоб)

Рис. 2.1. Структурно-логическая факторная модель рентабельности персонала
Данная модель позволяет установить, насколько изменилась прибыль на одного работника за счет уровня рентабельности продаж, удельного веса выручки в общем объеме произведенной продукции и производительности труда. Данные для факторного анализа рентабельности предприятия представлены в табл. 2.7.
Таблица 2.7.
Данные для факторного анализа рентабельности персонала

Показатель	Значение показателя			Изменение
	2001	2002	2003	2001/2002	2002/2003
Прибыль от реализации продукции, тыс. руб.	596	3655	3104	2059	-551
Валовой объем производства продукции в текущих ценах отчетного периода, тыс. руб.	80733	84699	75175	3966	-9524
Выручка от реализации продукции, тыс. руб.	101319	104009	94593	2690	-6726
Среднесписочная численность работников, чел.	352	357	363	5	6
Рентабельность продаж, %	0,5	3,5	3,3	3	-0,2
Удельный вес продаж в стоимости произведенной продукции	1,255	1,2281	1,258	-0,027	0,03
Среднегодовая выработка продукции одним работником (в текущих ценах), тыс. руб.	288	291	261	3	-30
Прибыль на одного работника, тыс. руб.	1,7	10,2	8,6	8,5	-1,6

    
                 

;      ;     .
Данные табл. 2.7. свидетельствуют, что в период 2001-2002гг. выработка на одного работника увеличилась на 8,5 тыс. руб., а в период 2002-2003 гг. уменьшилась на 1,6 тыс. руб., в том числе за счет изменения:
а) производительности труда
ΔR_ппп = ΔГВ х Д_рп0 х R_об0
ΔR_{ппп(01-02)} = 3 х 1,25 х 0,5 = 0,019 тыс руб.;
ΔR_{ппп(02-03)} = -30 х 1,22 х 3,5 = -1,28 тыс. руб.;
б) удельного веса реализованной продукции в общем ее выпуске
ΔR_ппп = ГВ₁ х ΔД_рп х R_об0
ΔR_{ппп(01-02)} = 291 х (-0,027) х 0,5/100 = -0,04 тыс. руб.;
ΔR_{ппп(02-03)} = 261 х 0,03 х 3,5/100 = 0,27 тыс. руб.;
в) рентабельности продаж
ΔR_ппп = ГВ₁ х Д_рп1 х ΔR_об
ΔR_{ппп(01-02)} = 291 х 1,228 х 3/100 = 10,7 тыс. руб.;
ΔR_{ппп(02-03)} = 261 х 1.258 х (-0,2)/100 = 0,65 тыс. руб.,
На уменьшение прибыли наиболее значительно повлияло уменьшение производительности труда.
2.1.5. Анализ использования фонда заработной платы
Анализ использования трудовых ресурсов, рост производительности труда необходимо рассматривать в тесной связи с оплатой труда. С ростом производительности труда создаются реальные предпосылки повышения его оплаты. В свою очередь, повышение уровня оплаты труда способствует росту его мотивации и производительности.
В связи с этим анализ расходования средств на оплату труда имеет исключительно большое значение. В процессе его необходимо осуществлять систематический контроль за использованием фонда заработной платы (ФЗП), выявлять возможности его экономии за счет роста производительности труда.
Приступая к анализу использования фонда заработной платы, в первую очередь необходимо рассчитать абсолютное и относительное отклонение его фактической величины от плановой (базовой).
Абсолютное отклонение (ΔФЗП_абс) рассчитывается как разность между фактически использованными средствами на оплату труда и бызовым фондом заработной платы в целом по предприятию, производственным подразделениям и категориям работников:
ΔФЗП_абс = ФЗП₁ – ФЗП₀;
ΔФЗП_{абс(01-02)} = 10499 – 8960 = 1539 тыс. руб.;
ΔФЗП_{абс(02-03)} =13072 – 10499 = 2574 тыс. руб.;
Поскольку абсолютное отклонение определяется без учета изменения объема производства продукции, то по нему нельзя судить об экономии или перерасходе фонда заработной платы.
Относительное отклонение (ΔФЗП_отн) рассчитывается как разность между фактически начисленной суммой заработной платы и базовым фондом, скорректированным на индекс объема производства продукции. При этом следует иметь ввиду, что корректируется только переменная часть фонда заработной платы, которая изменяется пропорционально объему производства продукции. Это зарплата рабочих по сдельным расценкам, премии рабочим и управленческому персоналу за производственные результаты и сумма отпускных, соответствующая доле переменной зарплаты.
Постоянная часть оплаты труда не изменяется при увеличении или спаде объема производства (зарплата рабочих по тарифным ставкам, зарплата служащих по окладам, все виды доплат, оплата труда работников строительных бригад, жилищно-коммунального хозяйства, социальной сферы и соответствующая им сумма отпускных).
ΔФЗП_отн = ФЗП₁ – ФЗП_ск = ФЗП₁ – (ФЗП_пер0 х I_вп + ФЗП_пост0),
где ΔФЗП_отн – относительное отклонение по фонду зарплаты;
ФЗП₁ – фонд зарплаты отчетного периода;
ФЗП_ск – фонд зарплаты базовый, скорректированный на индекс объема выпуска продукции;
ФЗП_пер0 и ФЗП_пост0 – соответственно переменная и постоянная сумма базового фонда зарплаты;
I_вп – индекс объема выпуска продукции.
ФЗП₀₁ = 8960 тыс. руб.;
Переменная часть – 6272 тыс. руб.;
Постоянная часть – 2688 тыс. руб.;
ФЗП₀₂ = 10499 тыс. руб.;
Переменная часть – 7979 тыс. руб.;
Постоянная часть – 25204 тыс. руб.;
ФЗП₀₃ = 13072 тыс.руб.;
Переменная часть – 9412 тыс. руб.;
Постоянная часть – 3660 тыс. руб.;
I_вп(01-02) = 84679/80733 = 1,05;
I_вп(02-03) = 75135/84699 = 0,88
ΔФЗП_{отн(01-02)} = 10499 – (6272 х 1,05 + 2688) = 1226 тыс. руб.;
ΔФЗП_{отн(02-03)} = 1372 – (7979 х 0,88 + 2520) = 3530 тыс. руб., следовательно на данном предприятии имеется перерасход фонда заработной платы в размере 1226 тыс. руб. за период 2001-2002 гг. и 3530 тыс. руб. за период 2002-2003 гг.
В процессе последующего анализа необходимо определить факторы абсолютного и относительного отклонения по фонду заработной платы.
Для детерминированного факторного анализа абсолютного отклонения по фонду заработной платы могут быть использованы следующие модели:
1. ФЗП = ЧР х ГЗП,
2. ФЗП = ЧР х Д х ДЗП,
3. ФЗП = ЧР х Д х П х ДЗП,
где ЧР – среднесписочная численность работников;
Д – количество отработанных дней одним работником за год;
П – средняя продолжительность рабочего дня;
ГЗП – среднегодовая зарплата одного работника;
ДЗП – среднедневная зарплата одного работника;
ЧЗП – среднечасовая зарплата одного работника.

               

                           
;
               
расчет влияния факторов по данным моделям можно произвести способом абсолютных разниц:
ΔФЗП_чр = (ЧР₁ – ЧР₀) х Д₀ х П₀ х ЧЗП₀;
ΔФЗП_чр(01-02) = (357 – 352) х 218 х 7,6 х 0,018 = -149 тыс. руб.;
ΔФЗП_д(02-03) = (363 – 357) х 222 х 7,8 х 0,016 = 166 тыс. руб.;
ΔФЗП_д = ЧР₁ х (Д₁ – Д₀) х П₀ х ЧЗП₀;
ΔФЗП_д(01-02) = 357 х (222 – 218) х 7,6 х 0,018 = 195 тыс. руб.;
ΔФЗП_д(02-03) = 363 х (226 – 222) х 7,8 х 0,016 = 181 тыс. руб.;
ΔФЗП_п = ЧР₁ х Д₁ х (П₁ – П₀) х ЧЗП₀;
ΔФЗП_п(01-02) = 357 х 222 х (7,8 – 7,6) х 0,018 = 253 тыс. руб.;
ΔФЗП_п(01-02) = 363 х 226 х (7,7 – 7,8) х 0,016 = -133 тыс. руб.;
ΔФЗП_чзп = ЧР₁ х Д₁ х П₁ х (ЧЗП₁ – ЧЗП₀);
ΔФЗП_{чзп(01-02)} = 357 х 222 х 7,8 х (0,016 – 0,018) = 1236 тыс. руб.;
ΔФЗП_{чзп(02-03)} = 363 х 226 х 7,7 х (0,02 – 0,016) = 2526 тыс. руб.
Как видно из приведенных данных на Азнакаевском райпо перерасход фонда заработной платы больше всего зависит от увеличения среднечасовой зарплаты одного работника, в меньшей степени от среднедневной зарплаты одного работника.
После этого необходимо установить факторы изменения каждого показателя, характеризующего эффективность использования фонда заработной платы.
Для факторного анализа производства продукции на рубль заработной платы можно использовать следующую модель:

где ВП – выпуск продукции в текущих ценах;
ФЗП – фонд заработной платы;
Т – количество часов, затраченных на производство продукции;
ΣД и Д – количество отработанных дней соответственно всеми рабочими и одним рабочим за анализируемый период;
ЧР – среднесписочная численность рабочих;
ППП – среднесписочная численность производственного персонала;
ЧВ – среднечасовая выработка продукции одним рабочим;
ПД – средняя продолжительность рабочего дня;
Уд – удельный вес рабочих в общей численности производственного персонала;
ГЗП – среднегодовая зарплата одного работника.
(01/02)     (02/03)
(01/02)     (02/03)
(01/02)                 (02/03)

(01/02)
(02/03)

(01/02)
(02/03)

(01/02)
(02/03)

(01/02)
(02/03)



Как видно из приведенных данных на выручку от реализации продукции на рубль зарплаты наиболее значительно влияет среднечасовая выработка продукции одним рабочим (уменьшение) и среднегодовая зарплата одного работника (увеличение).
При анализе размера чистой прибыли на рубль заработной платы кроме названных факторов добавляется еще такой фактор, как доля чистой прибыли в общей сумме валовой прибыли (Д_чп):
ЧП/ФЗП = Д_чп х R_об х УТ х ЧВ х ПД х Д х Уд:ГЗП.
(01/02)                (02/03)
(01/02)               (02/03)
(01/02)                        (02/03)
                 
             

(01/02)
(02/03)

(01/02)
(02/03)

(01/02)
(02/03)

(01/02) ;
(02/03) .
Как показывают приведенные данные в наибольшей степени размер чистой прибыли на рубль заработной платы увеличивает уровень рентабельности продаж, уменьшает снижение среднечасовой выработки продукции одним рабочим.

2.2. Анализ использования основных средств
2.2.1. Анализ обеспеченности предприятия основными средствами производства
Одним из важнейших факторов увеличения объема производства продукции на предприятиях всех форм собственности является обеспеченность их основными средствами в необходимом количестве и ассортименте и эффективное их использование.
Источниками информации для анализа являются: бизнес-план предприятия, план технического развития, форма №1 «Баланс предприятия», форма №5 «Приложение к балансу предприятия» (разд. 3 «Амортизируемое имущество»), форма №11 «Отчет о наличии и движении основных средств», форма БМ «Баланс производственной мощности», данные о переоценке основных средств, инвентарные карточки учета основных средств, проектно-сметная и техническая документация.
Анализ начинается с изучения объема основных средств, их динамики и структуры.
Большое значение имеет анализ движения и технического состояния основных средств, который проводится по данным бухгалтерской отчетности (форма №5). Для этого рассчитываются следующие показатели:
коэффициент обновления (К_обн), характеризующий долю новых основных средств в общей их стоимости на конец года:

           
срок обновления основных средств (Т_обн):

         
коэффициент выбытия (К_в):

             
коэффициент прироста (К_пр):

             
коэффициент износа (К_изн):

           
коэффициент технической годности (К_г):

                 
ΔК_обн01-02 = -21;             ΔК_обн02-03 = -3,5;
ΔК_в01-02 = -039;             ΔК_в02-03 = 0,39;
ΔТ_обн01-02 = 0,26;           ΔТ_обн01-02 = 0,22;
ΔК_пр01-02 = -0,35;           ΔК_пр02-03 = 0,09;
ΔК_изн01-02 = -0,05;          ΔК_изн01-02 = -0,02;
ΔК_r01-02 = 0,11;              ΔК_r02-03 = -0,05.
Таблица 2.8.
Анализ структуры основных средств по состоянию на конец года

Вид основных средств	Сумма, тыс. руб.			Удельный вес, %
	2001	2002	2003	2001	2002	2003
Здания и сооружения	18064	20049	23975	97,8	95,4	100
Всего производственных фондов	18064	20044	23975	97,8	95,4	100

Продолжение таблицы 2.8.

Непроизводственные основные средства	223	442	-	2,2	5,6	0
Итого	18472	21007	23975	100	100	100

Продолжение табл. 2.8.

Вид основных средств	Изменение
	Суммы, тыс. руб.		Удельного веса
	2001/2002	2002/2003	2001/2002	2002/2003
Здания и сооружения	1985	3926	-2,4	5,6
Всего производственных фондов	1985	3926	-2,4	5,6
Непроизводственные основные средства	219	-442	3,4	-5,6
Итого	2535	2968	100	100

Как видно из приведенных данных количество основных средств на Азнакаевском райпо возрастает, но их обновление идет очень медленными темпами.
2.2.2 Анализ эффективности использования основных средств
Экстенсивная сторона использования основных средств характеризуется их средней стоимостью за анализируемый период. При этом она формируется по формуле:
,
где,  - средняя стоимость собственных основных средств, рассчитанная по формуле средней хронологической на основании данных главной книги по счету 01 «Основные средства» или по средней арифметической простой на основании данных 3 раздела строки 370 формы №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу». Последний способ расчета используется в случае, если в течение анализируемого периода движение собственных основных средств было незначительным.
 - средняя стоимость арендованных основных средств, определяемая по формуле средней арифметической простой с помощью данных стр. 910 справки к форме №1 бухгалтерской отчетности «Бухгалтерский баланс»;
 - средняя стоимость основных средств, сданных в аренду, определяемая по формуле средней арифметической простой по данным стр. 387 раздела 3 формы №5 бухгалтерской отчетности.
Для удобства данные занесем в таблицу 2.9.
Эффективность использования основных средств оценивается таким показателем, как фондоотдача (Ф). Она измеряется в рублях и рассчитывается по формуле:
;
Таблица 2.9.
Данные анализа экстенсивной стороны использования основных средств

Показатель	2001	2002	2003
	15281	19057	22012
	-	-	-
	-	-	-
	15281	19057	22012
Ф	6,6	5,5	4,3

Как видно из приведенных данных, средняя стоимость основных средств на анализируемом предприятии за исследуемый период выросла на 6731 тыс. руб., но эффективность их использования снижается.
Расчет влияния экстенсивного и интенсивного направлений использования основных средств осуществляется методом дифференциально-интегральных исчислений на базе мультипликативной модели:



_01/02 = Ѕ х (19057 – 15281) х 12,1 = 22845;
_02/03 = Ѕ х (22012 – 19057) х 9,8 = 14480;
_01/02 = Ѕ х (5,5 – 6,6) х (19057 + 15281) = -18886;
_02/03 = Ѕ х (4,3 – 5,5) х (22012 + 19057) = -24641;

_01/02 = 15281 х 6,6 = 101319;
_02/03 = 1957 х 5,5 = 104009;

_01/02 = 19057 х 5,5 = 104009;
_02/03 = 22012 х 4,3 = 94593.
Для удобства данные анализа занесем в таблицу 2.10.
Таблица 2.10.
Данные анализа экстенсивного и интенсивного направлений использования основных средств

Показатель	2001/2002	2002/2003
	22845	14480
	-18886	-24641
	101319	104009
	104009	94593

Из приведенных данных видно, что экстенсивная сторона использования основных средств (в зависимости от их средней стоимости) более эффективна, чем интенсивная (в зависимости от фондоотдачи).

2.3. Анализ использования товарных ресурсов
Количественная сторона использования товарных ресурсов, составляющих значительную долю оборотных средств предприятий торговли, характеризуется таким показателем, как «Средняя стоимость товарных запасов». Ее величина рассчитывается по формуле средней хронологической:
,
где:  - средняя стоимость товарных запасов;
 - стоимость товарных запасов на первое число i-го квартала (месяца). Эти данные берутся из главной книги по соответствующему субсчету к счету 41 «Товары»»;
n – число кварталов, за которые берутся данные.
₀₁ = (2796 + 2715)/2 = 2756 тыс. руб.;
₀₂ = (2715 + 3240)/2 = 2978 тыс. руб.;
₀₃ = (3240 + 6181)/2 = 4711 тыс. руб.
Приведенные данные свидетельствуют, что на Азнакаевском райпо средняя стоимость товарных запасов увеличивается и к концу исследуемого периода увеличение составило 1955 тыс. руб.
Качественная характеристика использования товарных запасов производится на базе показателей товарооборачиваемости. Ими являются время обращения (В) и скорость обращения (С), которые рассчитываются по формулам:
              ,
где:
ВР – выручка от продажи товаров за отчетный период;
ОВР – однодневная выручка от продажи, рассчитываемая как отношение выручки за анализируемый период к числу дней в периоде.
Время обращения измеряется в днях, причем чем меньшее число дней обращается средняя величина товарных запасов, тем меньше оборотных средств необходимо для осуществления хозяйственной деятельности.
 дн.;    дн.;           дн.
;                   ;                  
Как видно из приведенных данных время оборота товарных ресурсов на исследуемом предприятии растет, и к концу исследуемого периода выросло на 5 дней, а, соответственно, скорость оборота снижается.

2.4. Анализ финансовых результатов деятельности
2.4.1. Анализ состава и динамики прибыли
Финансовые результаты деятельности предприятия характеризуются суммой полученной прибыли и уровнем рентабельности. Чем больше величина прибыли и выше уровень рентабельности, тем эффективнее функционирует предприятие, тем устойчивее его финансовое состояние. Поэтому поиск резервов увеличения прибыли и рентабельности – одна из основных задач в любой сфере бизнеса. Большое значение в процессе управления финансовыми результатами отводится экономическому анализу.
Основные источники информации: данные аналитического бухгалтерского учета по счетам результатов, «Отчет о прибылях и убытках» (форма №2), «Отчет об изменениях капитала» (форма №3), соответствующие таблицы бизнес-плана предприятия.
В процессе анализа необходимо изучить состав балансовой прибыли, ее структуру, динамику и выполнение плана за отчетный период.
Таблица 2.11.
Анализ динамики и состава прибыли

Показатель	Значение показателя
	Сумма, тыс. руб.			Доля, %
	2001	2002	2003	2001	2002	2003
Прибыль от продаж	596	3655	3104	100	141	120
Сальдо прочих операционных доходов и расходов	-80	-224	-826	-13,4	-8.6	31,7
Сальдо внереализационных доходов и расходов	-516	-842	304	-86,6	-32,4	11,7
Общая сумма брутто-прибыли	0	2589	2582	100	100	100
Налоги из прибыли	1490	763	1083	1480	29,4	41,9
Чистая прибыль	-1490	1826	1499	-1490	70,6	58,1

Продолжение табл. 2.11.

Показатель	Темп роста прибыли, %
	Сумма, тыс. руб.	Доля, %
Прибыль от продаж	613	85,9
Сальдо прочих операционных доходов и расходов	250	369
Сальдо внереализационных доходов и расходов	163	136
Общая сумма брутто-прибыли	2589	99,7
Налоги из прибыли	51,2	142
Чистая прибыль	223	82

Как показывают данные табл. 2.11., общая сумма брутто-прибыли за исследуемый период увеличилась на 99,7%. Наибольшую долю в ее составе занимает прибыль от продаж.
Далее следует изучить факторы изменения каждой составляющей общей суммы брутто-прибыли.
2.4.2. Анализ финансовых результатов от реализации продукции
Основную часть прибыли предприятие получает от реализации продукции. В процессе анализа изучаются динамика, выполнение плана прибыли от реализации продукции и определяются факторы изменения ее суммы (рис. 3.1.)
Прибыль от реализации продукции в целом по предприятию зависит от четырех факторов первого уровня соподчиненности: объема реализации продукции (VРП); ее структуры (Уд_i); себестоимости (С_i) и уровня среднереализационных цен (Ц_i).
П = Σ[VРП_общ х Уд_i (Ц_i - С_i)].
Объем реализации продукции может оказывать положительное и отрицательное влияние на сумму прибыли. Увеличение объема продаж рентабельной продукции приводит к увеличению прибыли. Если же продукция является убыточной, то при увеличении объема реализации происходит уменьшение суммы прибыли.
 SHAPE  \* MERGEFORMAT

Прибыль от реализации продукции

Объем продаж

Структура продаж

Цены реализации

Себестоимость продукции

Изменение переходящих запасов готовой продукции

Изменение остатков неоплаченной продукции

Объем выпуска продукции

Ресурсо-емкость продукции

Цены на ресурсы

Сумма постоянных затрат

Объем выпуска продаж

Качество продукции

Конъюнктура рынка

Рынки сбыта

Инфляция

Сроки реализации продукции

Рис. 2.2. Структурно-логическая модель факторного анализа прибыли от операционной деятельности
Структура товарной продукции может оказывать как положительное, так и отрицательное влияние на сумму прибыли. Если увеличится доля более рентабельных видов продукции в общем объеме ее реализации, то сумма прибыли возрастет. Напротив, при увеличении удельного веса низкорентабельной или убыточной продукции общая сумма прибыли уменьшится.
Себестоимость продукции обратно пропорциональна прибыли: снижение себестоимости приводит к соответствующему росту суммы прибыли и наоборот.
Изменение уровня среднереализационных цен прямо пропорционально прибыли: при увеличении уровня цен сумма прибыли возрастает, и наоборот.
Расчет влияния этих факторов на сумму прибыли можно выполнить способом цепной подстановки, используя данные, приведенные в табл. 2.12.
Таблица 2.12.
Исходные данные для факторного анализа прибыли от реализации продукции

Показатель	Базовый период	Данные базового периода, пересчитанные на объем продаж отчетного периода	Отчетный период
Выручка (нетто) от реализации продукции (В)	VРП0 х Ц0 = В0 = = 101319 тыс.руб.	VРП1 х Ц0 = В01 = 100548 тыс. руб.	VРП1 х Ц0 = В1 = 104009 тыс. руб.
	VРП0 х Ц0 = В0 = = 104009 тыс. руб.	VРП1 х Ц0 = В01 = 108832 тыс. руб.	VРП1 х Ц0 = В1 = 94593 тыс. руб.
Полная себестоимость реализованной продукции (З)	VРП0 х С0 = З0 = 80733 тыс. руб.	VРП1 х С0 = З01 = 80028 тыс. руб.	VРП1 х С1 = З1 = 84699 тыс. руб.
	VРП0 х С0 = З0 = 84699 тыс. руб.	VРП1 х С0 = З01 = 88068 тыс. руб.	VРП1 х С1 = З1 = 75175 тыс. руб.
Прибыль (П)	В0 – З0 = П0 = 20586 тыс. руб.	В01 – З01 = П01 = 20520 тыс. руб.	В1 – В0 = П1 = 84699 тыс. руб.
	В0 – З0 = П0 = 10310 тыс. руб.	В01 – З01 = П01 = 20764 тыс. руб.	В1 – В0 = П1 = 19418 тыс. руб.

Сначала нужно найти сумму прибыли при фактическом объеме продаж и базовой величине остальных факторов. Для этого следует рассчитать индекс объема реализации продукции, а затем базовую сумму прибыли скорректировать на его уровень.
Индекс объема продаж исчисляют путем сопоставления фактического объема реализации с базовым в натуральном (если продукция однородная), условно-натуральном или стоимостном выражении (если продукция неоднородна по своему составу). На данном предприятии его величина составляет:
                            
П₀ = В₀ – З₀;
П_0(01/02) = 101319 – 8733 = 20586 тыс. руб.;
П_0(02/03) = 104009 – 84699 = 19310 тыс. руб.
П_усл1 = П₀ х I_рп;
П_{усл1(01/02)} = 20586 х 0,99 = 20380 тыс. руб.;
П_{усл1(02/03)} = 19310 х 1,05 = 20275 тыс.руб.,
Если бы величина остальных факторов не изменилась, то сумма прибыли должна была бы уменьшится на 1% за период 2001-2002 гг. и составить 20380 тыс. руб., и, соответственно, за период 2002-2003 гг. – увеличиться на 0,5% и составить 20275 тыс. руб.
Затем определим сумму прибыли при фактическом объеме и структуре реализованной продукции, но при базовом уровне себестоимости и цен. Для этого из условной выручки нужно вычесть условную сумму затрат:
П_усл2 = В_усл – З_усл;
П_{усл2(01/02)} = 100548 – 80028 = 20520 тыс. руб.;
П_{усл2(02/03)} = 108832 – 88068 = 20764 тыс.руб.
Требуется подсчитать также, сколько прибыли предприятие могло бы получить при фактическом объеме реализации, структуре и ценах, но при базовом уровне себестоимости продукции. Для этого из фактической суммы выручки следует вычесть условную сумму затрат:
П_усл3 = В₁ – В_усл;
П_{усл3(01/02)} = 104009 – 80028 = 23981 тыс. руб.;
П_{усл3(02/03)} = 94593 – 75175 = 19418 тыс. руб.
П₁ = В₁ – З₁;
П_1(01/02) = 104009 – 84699 = 20886 тыс. руб.;
П_1(02/03) = 94593 – 75175 = 19418 тыс. руб.
Порядок расчета данных показателей в систематизированном виде представлен в табл. 2.13.
Таблица 2.13.
Расчет влияния факторов первого уровня на изменение суммы прибыли от реализации продукции в целом по предприятию

Показатель прибыли	Порядок расчета	Прибыль, тыс. руб.
		2001/2002	2002/2003
П0	В0 – З0	20586	19310
Пусл1	П0 х Iрп	20380	20275
Пусл2	Вусл – Зусл	20520	20764
Пусл3	В1 – Зусл	23981	6525
П0	В1 – З1	20886	19418

По данным табл. 2.13. можно установить, как изменилась сумма прибыли за счет каждого фактора. Изменение суммы прибыли за счет:
- объема реализации продукции
ΔП_vрп = П_усл1 – П₀;
ΔП_vрп(01\02) = 20380 – 20586 = -206 тыс. руб.;
ΔП_vрп(02\03) = 20275 – 19310 = 965 тыс. руб.;
- структуры товарной продукции
ΔП_стр = П_усл2 – П_усл1;
ΔП_{стр(01\02)} = 20520 – 20380 = 140 тыс. руб.;
ΔП_{стр(02\03)} = 20764 – 20275 = 489 тыс. руб.;
- отпускных цен
ΔП_ц = П_усл3 – П_усл2;
ΔП_ц(01/02) = 23981 – 20520 =3461 тыс. руб.;
ΔП_ц(02/03) = 6525 – 20764 = -14239 тыс. руб.;
- себестоимости реализованной продукции
ΔП_с = П₁ – П_усл3;
ΔП_с(01\02) = 20886 – 23981 = -3095 тыс. руб.;
ΔП_с(02\03) = 19418 – 6525 = 12893 тыс. руб.
Результаты расчетов показывают, что рост прибыли обусловлен в основном снижением себестоимости реализованной продукции. Росту суммы прибыли на 489 тыс. руб. способствовали также изменения в структуре товарной продукции, так как в общем объеме реализации увеличился удельный вес высокорентабельных видов продукции. В связи с изменением отпускных цен сумма прибыли уменьшилась на 14239 тыс. руб. к 2003 году. Но в целом динамика прибыли положительна.
2.4.3. Анализ рентабельности предприятия
Рентабельность – это относительный показатель, определяющий уровень доходности бизнеса. Показатели рентабельности характеризуют эффективность работы предприятия в целом, доходность различных направлений деятельности (производственной, коммерческой, инвестиционной и т.д.); они более полно, чем прибыль, характеризуют окончательные результаты хозяйствования, потому что их величина показывает соотношение эффекта с наличными или потребленными ресурсами. Эти показатели используют для оценки деятельности предприятия и как инструмент в инвестиционной политике и ценообразовании.
Показатели рентабельности можно объединить в несколько групп:
1) показатели, характеризующие окупаемость издержек производства и инвестиционных проектов;
2) показатели, характеризующие рентабельность продаж;
3) показатели, характеризующие доходность капитала и его частей.
Уровень рентабельности производственной деятельности (окупаемости затрат), исчисленный в целом по предприятию, зависит от трех основных факторов первого уровня: изменения структуры реализованной продукции, ее себестоимости и средних цен реализации.
Факторная модель этого показателя имеет следующий вид:

Расчет влияния факторов первого уровня на изменение рентабельности в целом по предприятию можно выполнить способом цепной подстановки, используя данные табл. 2.10. и 2.11:

                    

          

                 

                 

                    
ΔR_общ = R₁ – R₀;
ΔR_{общ(01/02)} = 24,7 – 25,2 = -0,5%;
ΔR_{общ(02/03)} = 25,8 – 22,7 = 3,1%;
ΔR_vрп = R_усл1 – R₀;
ΔR_vрп(01/02) = 25,2 – 25.2 = 0;
ΔR_vрп(02/03) = 22,7 – 22,7 = 0;
ΔR_уд = R_усл2 – R_усл1;
ΔR_уд(01/02) = 25,6 – 25,2 = 0,4%;
ΔR_уд(02/03) = 23,6 – 22,7 = 0,9%;
ΔR_ц = R_усл3 – R_усл2;
ΔR_ц(01/02) = 30,0 – 25,6 = 4,4%;
ΔR_ц(02/03) = 7,4 – 23,6 = -16,7%%;
ΔR_с = R₁ – R_усл3;
ΔR_с(01/02) = 24,7 – 30,0 = -5,3%;
ΔR_с(02/03) = 25,8 – 7,4 = 18,4%.
Полученные результаты свидетельствуют о том, что уровень рентабельности повысился к 2003 году в связи со снижением себестоимости продукции. Снижение цен продукции вызвало снижение уровня рентабельности на 16,7% к 2003 году.
Таким же образом производится факторный анализ рентабельности оборота. Детерминированная факторная модель этого показателя, исчисленного в целом по предприятию, имеет следующий вид:

Зная, из-за каких факторов изменилась прибыль и выручка от реализации продукции, можно узнать их влияние на изменение уровня рентабельности, последовательно заменяя базовый уровень каждого фактора данной модели на фактический отчетного периода.

                   

         

                

                

                   
ΔR_{общ(01/02)} = 20,1 – 20,3 = -0,2%;
ΔR_{общ(02/03)} = 20,5 – 18,6 =1,9%;
ΔR_vрп(01/02) = 20,3 – 20,3 = 0;
ΔR_vрп(02/03) = 18,6 – 18,6 =0;
ΔR_уд(01/02) = 20.4 – 20,3 = 0,1%;
ΔR_уд(02/03) = 19,1 – 18,6 = 0,5%;
ΔR_ц(01/02) = 24,1 – 20,4 = 3,7%;
ΔR_ц(02/03) = 6,8 – 19,1 = -12,3%;
ΔR_с(01/02) = 20,1 – 24,1 = -4,0%;
ΔR_с(02/03) = 20,5 – 6,8 = 17,4%.
На общее снижение рентабельности оборота наиболее значительно повлияло уменьшение среднереализационных цен за исследуемый период.
Аналогично осуществляется факторный анализ рентабельности капитала. Общая сумма брутто-прибыли зависит от объема реализованной продукции (VРП), ее структуры (Уд_i), себестоимости (С_i), среднего уровня цен (Ц_i) и финансовых результатов от прочих видов деятельности, не связанных с реализацией продукции и услуг (ВФР).
Среднегодовая сумма основного и оборотного капитала (KL) зависит от объема продаж и скорости оборота капитала (коэффициента оборачиваемости К_об), который определяется отношением выручки к среднегодовой сумме основного и оборотного капитала. Чем быстрее оборачивается капитал на предприятии, тем меньше его требуется для обеспечения запланированного объема продаж. И наоборот, замедление оборачиваемости капитала требует дополнительного привлечения средств для обеспечения того же объема производства и реализации продукции.
Взаимосвязь названных факторов с уровнем рентабельности капитала можно записать в виде следующей модели:

Таблица 2.14.
Исходные данные для факторного анализа рентабельности совокупного капитала

Показатель	Значение показателя
	2001	2002	2003
Прибыль от реализации, руб.	596	3655	3104
Внереализационные финансовые результаты, руб.	596	1066	252
Сумма брутто-прибыли, руб.	0	2589	2582
Среднегодовая сумма основного и оборотного капитал, руб.	31448	36992	42676
Выручка от реализации продукции, руб.	101319	104009	945593
Коэффициент оборачиваемости капитала	3,2	2,8	2,2

На основании данных табл. 2.9., 2.10. и 2.11. произведем расчет влияния факторов способом цепной подстановки:
;
;                  ;
;
;          ;
;
;          ;
;
;         ;
;
          ;
;
;          ;
Общее отклонение от плана по уровню рентабельности капитала составляет:
ΔR_общ = R₁ – R₀;            ΔR_{общ(01/02)}= 31,8%;                ΔR_{общ(02/03)}= 32,3%;
В том числе за счет:
ΔR_уд = R_усл1 – R₀;          ΔR_уд(01-02) = 63,4%;                 ΔR_уд(02-03) = 43,4%;
ΔR_ц = R_усл2 - R_усл1;         ΔR_ц(01-02) = 8,4%;                    ΔR_ц(02-03) = -33,7%;
ΔR_с = R_усл3 - R_усл2;         ΔR_с(01-02) = -9,5%;                   ΔR_с(02-03) = 38,1%;
ΔR_вфр = R_усл4 - R_усл3;      ΔR_{вфр(01-02)} = 1,4%;                 ΔR_{вфр(01-02)}= -2,4%
ΔR_Коб = R₁ - R_усл4;                   ΔR_{Коб(01-02)} = -31,9%;              ΔR_{Коб(02-03)}=-13,1%.
Таким образом, уровень рентабельности совокупного капитала снизился в основном из-за снижения цен на продукцию и замедления оборачиваемости капитала.

2.4.4. Анализ использования прибыли
Чистая прибыль является одним из важнейших экономических показателей, характеризующих конечные результаты деятельности предприятия. Количественно она представляет собой разность между общей суммой брутто-прибыли и суммой внесенных в бюджет налогов из прибыли, экономических санкций и других обязательных платежей предприятия, покрываемых за счет прибыли.
Ее величина зависит от факторов изменения общей суммы брутто-прибыли и факторов, определяющих удельный вес чистой прибыли в общей сумме прибыли, а именно доли налогов, экономических санкций и др.
Таблица 2.15.
Определение суммы чистой прибыли

Показатель	Уровень показателя, тыс. руб.			Изменение, тыс. руб.
	2001	2002	2003	01/02	02/03
Общая сумма прибыли	0	2589	2582	2589	-7
Налоги и экономические санкции по платежам в бюджет	1490	763	1083	-727	320
В том числе налог на прибыль	1490	763	1083	-727	320
Чистая прибыль	-1490	1826	1499	3316	-327

Продолжение табл. 2.15.

Показатель	Удельный вес в общей сумме прибыли, %			Изменение, тыс. руб.
	2001	2002	2003	01/02	02/03
Общая сумма прибыли	100	100	100	-	-
Налоги и экономические санкции по платежам в бюджет	1490	29,4	41,9	-1460,6	12,5
В том числе налог на прибыль	1490	29,4	41,9	-1460,6	12,5
Чистая прибыль	-1490	70,6	58,1	1560,6	-12,5

Чтобы определить изменение суммы чистой прибыли за счет факторов первой группы, необходимо изменение брутто-прибыли за счет каждого фактора умножить на плановый (базовый) удельный вес чистой прибыли в сумме общей брутто-прибыли:
ΔЧП = ΔБП_xi х Уд_чп0.
Прирост чистой прибыли за счет второй группы факторов рассчитывается умножением прироста удельного веса i-го фактора (налогов, санкций, отчислений) в общей сумме брутто-прибыли на фактическую ее величину в отчетном периоде:
ΔЧП = БП₁ х (-ΔУд_xi).
Таблица 2.16.
Расчет влияния факторов на изменение суммы чистой прибыли

Факторы изменения нераспределенной прибыли	Расчет влияния		Изменение суммы, тыс. руб.
	2001/2002	2002/2003	2001/2002	2002/2003
Изменение общей суммы брутто-прибыли	+2589 х (-1490)	-7 х 70,6	-3857610	494,2
Прибыль от реализации продукции	3059 х (-1490)	-551 х70,6	-4557910	-38900,6
Сальдо прочих доходов и расходов	-172 х (-1490)	-610 х 70,6	+256280	-43066
Налоги из прибыли	(-1460,6) х 2589	12,5 х 2582	-3781493	+32275

Из табл. 2.16. видно, что сумма чистой прибыли изменилась к 2003 году за счет снижения прибыли от реализации продукции и сальдо прочих доходов и расходов.
Валовая прибыль рассчитывается по формуле:
ВП = ВР – СС, где
ВП – валовая прибыль (ф.2 стр. 029);
ВР – выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, услуг (ф.2 стр. 010);
СС – себестоимость проданных товаров (ф.2 стр. 020);
ВП₀₁ = 101319 – 80733 = 20586 тыс. руб.;
ВП₀₂ = 104009 – 84699 = 19310 тыс. руб.;
ВП₀₃ = 94593 – 75175 = 19418,
Как видно из рассчитанных данных валовая прибыль на исследуемом предприятии имеет тенденцию к снижению.
На предприятиях торговли валовая прибыль (валовой доход) характеризует сумму торговой надбавки, приходящейся на проданные товары, т.е. представляет собой разность между продажной и покупной стоимостью проданных товаров.
Прибыль от продаж рассчитывается по формуле:
ПП = ВП – КР – УР, где
ПП – прибыль от продаж (ф. 2 стр. 050);
ВП – валовая прибыль (ф. 2 стр. 029);
КР – коммерческие расходы (ф. 2 стр. 030);
УР – управленческие расходы (ф.2 стр. 040);
ПП₀₁ = 20586 – 19990 – 0 = 596 тыс. руб.;
ПП₀₂ = 19310 – 15655 – 0 = 3655 тыс. руб.;
ПП₀₃ = 19418 – 16314 – 0 = 3104 тыс. руб.
Прибыль от продаж на исследуемом предприятии имеет тенденцию к росту, хотя и немного снизилась в 2003 г. по сравнению с 2002 годом.
Прибыль до налогообложения рассчитывается по формуле:
ПДН = ПП + ОД – ОР + ВРД – ВРР, где
ПДН – прибыль до налогообложения (ф. 2 стр. 140);
ОД, ОР – операционные доходы и расходы;
ВРД, ВРР – внереализационные доходы и расходы;
ПДН₀₁ = 596 + 3 – 83 + 4 – 520 = 0;
ПДН₀₂ = 3655 + 0 – 224 + 15 – 857 = 2589 тыс. руб.;
ПДН₀₃ = 3104 + 9 – 843 + 439 – 127 = 2582 тыс. руб.
Состав операционных и внереализационных доходов и расходов отражен в ПБУ 9/99 «Доходы организаций», утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 06.05.99. №32н, и ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденном приказом Министерства финансов РФ от 06.05 99. №33н.
Согласно этим документам в состав операционных доходов включают:
- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;
- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;
- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
- прибыль, полученную организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции, товаров;
- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за пользование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.
Первые три из указанных выше видов доходов включаются в состав определенных в случае, если они не являются основным предметом деятельности коммерческой организации.
Операционные доходы отражаются по строкам 060, 080 и 090 формы №2 бухгалтерской отчетности.
Операционные расходы включают:
- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;
- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;
- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции, товаров;
- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
- прочие операционные расходы (в частности, местные налоги и сборы).
Прибыль от обычной деятельности рассчитывается по формуле:
ПОД = ПДН – НП, где
ПОД – прибыль от обычной деятельности (ф. 2 стр.160),
НП – налог на прибыль, налог на вмененный доход, другие налоги, уплачиваемые за счет прибыли, штрафные санкции в бюджет и внебюджетные фонды (ф. 2 стр. 150);
ПОД₀₁ = 0 – 1490 = -1490 тыс. руб.;
ПОД₀₂ = 2589 – 763 = 1826 тыс. руб.;
ПОД₀₃ = 2589 – 1083 = 1499 тыс. руб.,
Как видно из приведенных данных, прибыль от обычной деятельности изменяется также как и прибыль от продаж.
Чистая прибыль рассчитывается по формуле:
ЧП = ПОД + ЧД – ЧР, где
ЧП – чистая прибыль (ф. 2 стр. 190);
ЧД = чрезвычайные доходы (поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности – стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества; страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлении. И дальнейшему использованию активов), отражаются по строке 170 формы №2 бухгалтерской отчетности;
ЧР – чрезвычайные расходы (расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности), отражаются по стр. 180 формы №2 бухгалтерской отчетности.
ЧП₀₁ = -1490 – 0 + 0 =-1490 тыс. руб.;
ЧП₀₂ = 1826 – 0 + 0 = 1826 тыс. руб.;
ЧП₀₃ = 1499 + 0 – 0 = 1499 тыс. руб.
Подведем итоги. В настоящей главе анализировалась финансово-хозяйственная деятельность Азнакаевского райпо.
Предприятие использует имеющиеся трудовые ресурсы недостаточно полно. В Азнакаевском райпо преобладают работники среднего возраста с достаточно большим стажем работы при низкой текучести кадров. Фактический фонд рабочего времени больше планового на 17988 ч.
В среднем количество отработанных одним рабочим дней возрастает, большая часть потерь рабочего времени вызвана субъективными факторами: дополнительные отпуска с разрешения администрации, отпуска по беременности и родам. Резерв увеличения производства продукции за счет сокращения потерь рабочего времени по вине предприятия на Азнакаевском райпо составил к 2003 году 480 тыс. руб.
Среднегодовая выработка одного работника, занятого в основном производстве, уменьшилась на 30 тыс. руб., что произошло за счет уменьшения продолжительности рабочего дня и уменьшения среднечасовой выработки одного работника.
Объем выручки в период с 2001 г. по 2002 г. увеличился на 2690 тыс. руб. На увеличение наиболее значительно повлияло изменение средней выработки работников прилавка. В период с 2002 г. по 2003 г. выручка уменьшилась на 94593 тыс. руб. На уменьшение выручки повлияло изменение выработки работников прилавка на 50311 тыс. руб.
В период 2001-2002гг. выработка на одного работника увеличилась на 8,5 тыс. руб., а в период 2002-2003 гг. уменьшилась на 1,6 тыс. руб.
На уменьшение прибыли наиболее значительно повлияло снижение производительности труда.
На данном предприятии имеется перерасход фонда заработной платы в размере 1226 тыс. руб. за период 2001-2002 гг. и 3530 тыс. руб. за период 2002-2003 гг., который больше всего зависит от увеличения среднечасовой зарплаты одного работника.
Количество основных средств возрастает, но их обновление идет очень медленными темпами. Средняя стоимость основных средств за исследуемый период выросла на 6731 тыс. руб., но эффективность их использования снижается. Экстенсивная сторона использования основных средств более эффективна, чем интенсивная.
Время оборота товарных ресурсов на исследуемом предприятии растет, и к концу исследуемого периода выросло на 5 дней, а скорость оборота, соответственно, снижается.
Общая сумма брутто-прибыли за исследуемый период увеличилась на 99,7%. Наибольшую долю в ее составе занимает прибыль от продаж.
Рост прибыли обусловлен в основном снижением себестоимости реализованной продукции. Росту суммы прибыли на 489 тыс. руб. способствовали также изменения в структуре товарной продукции, так как в общем объеме реализации увеличился удельный вес высокорентабельных видов продукции. В связи с изменением отпускных цен сумма прибыли уменьшилась на 14239 тыс. руб. к 2003 году. Но в целом динамика прибыли положительна.
Уровень рентабельности повысился к 2003 году в связи со снижением себестоимости продукции. Снижение цен продукции вызвало снижение уровня рентабельности на 16,7%.
На общее снижение рентабельности оборота наиболее значительно повлияло уменьшение среднереализационных цен за исследуемый период.
Уровень рентабельности совокупного капитала снизился в основном из-за снижения цен на продукцию и замедления оборачиваемости капитала.
Сумма чистой прибыли изменилась к 2003 году за счет снижения прибыли от реализации продукции и сальдо прочих доходов и расходов.
Валовая прибыль на исследуемом предприятии имеет тенденцию к снижению.
Прибыль от продаж на исследуемом предприятии имеет тенденцию к росту, хотя и немного снизилась в 2003 г. по сравнению с 2002 годом.
Прибыль от обычной деятельности изменяется также как и прибыль от продаж и чистая прибыль.

Глава III
Разработка мероприятий по повышению эффективности работы Азнакаевского райпо
3.1. Определение резервов предприятия
3.1.1. Резервы увеличения производства и реализации продукции
Для того чтобы разработать мероприятия по повышению эффективности целесообразно сначала провести анализ резервов предприятия, т.е. узнать за счет чего и на сколько можно повысить этот показатель.
Деятельность Азнакаевского райпо многопрофильна и многофункциональна, в данной работе проведен анализ финансово–хозяйственной деятельности предприятия в целом, а не по отдельным видам деятельности и расчет ресурсов произведем также по предприятию в целом. Поэтому отдельные показатели, учитывающие тот или иной вид деятельности не вошли в данный расчет.
Определим резервы увеличения производства и реализации продукции, основные источники которых на Азнакаевском райпо приведены на рис. 3.1.
Определение величины резервов производится следующим образом:
;
;
,
где  - резерв роста выпуска продукции соответственно за счет создания новых рабочих мест, увеличения фонда рабочего времени и повышения среднечасовой выработки рабочих;
 - резерв увеличения количества рабочих мест;
 - резерв увеличения фонда рабочего времени за счет сокращения его потерь по вине предприятия;
 SHAPE  \* MERGEFORMAT

Резервы роста объема реализации продукции Азнакаевского райпо

Резервы роста объема производства продукции

За счет улучшения использования трудовых ресурсов

Создание дополнительных рабочих мест

Сокращение потерь рабочего времени

Повышение производительности труда

Рис. 3.1. Источники резервов увеличения объема и реализации продукции
 - резерв роста среднечасовой выработки за счет совершенствования техники, технологии, организации производства и рабочей силы;
ФРВ_в – возможный фонд рабочего времени с учетом выявленных резервов его роста.
 = 7;


;
;
;
ФРВ_в = 253.
Из приведенных данных видно, что резервы роста выпуска продукции за счет создания новых рабочих мест, увеличения фонда рабочего времени и повышения среднечасовой выработки рабочих составляют: 2210,6 тыс. руб. Резерв увеличения рабочих мест – 7, это означает, что предприятие может при имеющихся ресурсах создать еще 7 рабочих мест, за счет которых выпуск продукции увеличится на 2205 тыс. руб.
Также Азнакаевское райпо может увеличить фонд рабочего времени за счет сокращения его потерь по вине предприятия на 27 ч на одного рабочего в год, что даст прирост продукции на 5,06 тыс. руб. на одного рабочего в год, а повышение среднечасовой выработки за счет совершенствования техники, технологии, организации производства и рабочей силы на 0,02 тыс. руб. в час увеличит объем производства на 0,54 тыс. руб. на одного рабочего в год.
3.1.2. Определение резервов фондоотдачи
Резервами фондоотдачи могут быть ввод в действие нового оборудования, сокращение целодневных и внутрисменных простоев, повышение коэффициента сменности, более интенсивное его использование.
Резервы фондоотдачи определяются по формуле:
,
где ВП₁ – фактический объем валовой продукции отчетного периода;
 - резерв увеличения валовой продукции;
ОПФ₁ – фактическая средняя величина основных производственных фондов в отчетном периоде;
ОПФ_д – дополнительная сумма основных фондов, которая понадобится для освоения резервов;
 - резерв сокращения основных фондов за счет реализации, сдачи в аренду, консервации и списания.
ВП₁ = 75175;
 = 4762;
ОПФ₁ = 22012;
ОПФ_д = 10281;
 = 3647;
.
Таким образом, резерв роста фондоотдачи на Азнакаевском райпо составляет 0,2 рубля продукции на единицу основных фондов. Резерв роста фондоотдачи зависит от рационального соотношения резерва увеличения валовой продукции и основных производственных фондов, нужных для освоения этого резерва. На фондоотдачу положительно влияет уменьшение сокращения основных производственных фондов за счет реализации, сдачи в аренду, консервации и списания. В Азнакаевском райпо эти показатели приближены к идеальной модели, так как резерв фондоотдачи положителен и его увеличение происходит за счет повышения выпуска продукции на 4762 тыс. руб. и за счет сокращения основных фондов на 3647 тыс. руб.
3.1.3. Определение резервов роста прибыли и рентабельности
Основные источники резервов увеличения суммы прибыли: увеличение объема реализации продукции, снижение ее себестоимости, повышение качества товарной продукции, реализация ее на более выгодных рынках сбыта и т.д. (рис. 3.2.).
 SHAPE  \* MERGEFORMAT

Резервы увеличения суммы прибыли

Увеличение объема реализации продукции

Повышение цен

Снижение себестоимости продукции

Повышение качества продукции

Поиск более выгодных рынков

Реализация в более оптимальные сроки

Рис. 3.2. Основные направления поиска резервов увеличения прибыли от реализации продукции
Для определения резервов прибыли за счет увеличения объема реализации продукции необходимо резерв роста объема реализации умножить на фактическую прибыль в расчете на единицу продукции соответствующего вида:
;
 тыс. руб.
Основные источники повышения уровня рентабельности продукции – увеличение суммы прибыли от реализации продукции и снижение ее себестоимости. Для подсчета резервов использована следующая формула:
,
где  - резерв роста рентабельности;
R_в – возможный (прогнозируемый) уровень рентабельности;
R₁ – фактический уровень рентабельности;
П₁ – фактическая сумма прибыли;
 - резерв роста прибыли от реализации продукции;
VРП_в – возможный объем реализации продукции с учетом выявленных резервов его роста;
С_iв – возможный уровень себестоимости i-х видов продукции с учетом выявленных резервов снижения;
З_i – фактическая сумма затрат от реализованной продукции.
,
Уровень рентабельности Азнакаевского райпо повысится за счет указанных источников на 3%.
Резерв повышения уровня рентабельности совокупного капитала определен по формуле:
.

3.2. Мероприятия по повышению эффективности работы предприятия
В данной работе исследованы только внутрихозяйственные ресурсы и внутренний потенциал предприятия, поэтому и мероприятия разработаны на основе этих ресурсов.
Основным направлением повышения эффективности любого предприятия является увеличение производства продукции, а, следовательно, и прибыли.
На исследуемом предприятии, как выяснилось в ходе анализа, наиболее значительно на производство продукции влияет использование трудовых ресурсов.
Резервы роста выпуска продукции за счет создания новых рабочих мест, увеличения фонда рабочего времени и повышения среднечасовой выработки рабочих составляет: 2210,6 тыс. руб. Резерв увеличения рабочих мест – 7, это означает, что предприятие может при имеющихся ресурсах создать еще 7 рабочих мест, за счет которых выпуск продукции увеличится на 2205 тыс. руб.
Также Азнакаевское райпо может увеличить фонд рабочего времени за счет сокращения его потерь по вине предприятия на 27 ч на одного рабочего в год, что даст прирост продукции на 5,06 тыс. руб. на одного рабочего в год, а повышение среднечасовой выработки за счет совершенствования техники, технологии, организации производства и рабочей силы на 0,02 тыс. руб. в час увеличит объем производства на 0,54 тыс. руб. на одного рабочего в год.
Увеличить производство продукции за счет сокращения потерь рабочего времени по вине предприятия на Азнакаевском райпо можно на 480 тыс. руб.
За счет повышения среднегодовой выработки одного работника, занятого в основном производстве, можно увеличить производство продукции на 30 тыс. руб. в год.
Таким образом, оптимизация использования трудовых ресурсов на Азнакаевском райпо должна проходить по следующим направлениям:
- создание новых рабочих мест;
- увеличения фонда рабочего времени;
- повышения среднечасовой выработки за счет совершенствования техники, технологии, организации производства и рабочей силы;
- сокращение потерь рабочего времени по вине предприятия;
- повышения среднегодовой выработки одного работника, занятого в основном производстве.
Трудно переоценить значение эффективного использования основных фондов на предприятии. Решение этой задачи означает увеличение производства продукции, повышение отдачи созданного производственного потенциала, улучшение баланса оборудования, снижение себестоимости продукции, рост рентабельности производства.
На Азнакаевском райпо количество основных средств возрастает, но их обновление идет медленными темпами. Резерв роста фондоотдачи на Азнакаевском райпо составляет 0,2 рубля продукции на единицу основных фондов.
Чтобы увеличить рентабельность основных фондов и получить дополнительно 0,2 рубля продукции без привлечения дополнительных средств Азнакаевскому райпо необходимо:
- уменьшить сокращение основных фондов за счет консервации и списания;
- сократить и, возможно, ликвидировать внутрисменные простои оборудования путем повышения качества ремонтного обслуживания оборудования, своевременного обеспечения основного производства рабочей силой.
- сократить целодневные простои оборудования, повысить коэффициент сменности его работы.
Основной целью коммерческой деятельности предприятия является получение прибыли. Рассмотрим за счет каких внутренних резервов можно увеличить прибыль на Азнакаевском райпо.
Как видно из проведенного анализа финансовой деятельности предприятия на изменение прибыли наиболее значительно повлияли следующие факторы:
- производительность труда;
- скорость оборота товарных ресурсов;
- изменение себестоимости и структуры товарной продукции;
Таким образом, учитывая резервы увеличения прибыли за счет этих факторов можно сказать, что, используя рациональные методы повышения эффективности этих факторов можно увеличить прибыль предприятия на 432 тыс. руб.
Показатели рентабельности предприятия в целом более полно, чем прибыль, характеризуют окончательные результаты хозяйствования, потому, что их величина показывает соотношение эффекта с наличными или потребленными ресурсами.
На уровень рентабельности Азнакаевского райпо наибольшее влияние оказали изменение себестоимости продукции, уменьшение среднереализационных цен. Поэтому использование Азнакаевским райпо источников повышения уровня рентабельности – увеличение суммы прибыли от реализации продукции и снижение ее себестоимости, повысит рентабельность предприятия на 0,8%.
Все мероприятия по повышению эффективности производства разработаны без привлечения дополнительных средств, только за счет более рационального использования внутренних ресурсов предприятия.

3.3. Принятие управленческих решений на основе маржинального анализа
3.3.1. Понятие и значение маржинального анализа
Большую роль в обосновании управленческих решений в бизнесе играет маржинальный анализ, который называют еще анализом безубыточности или содействия доходу; его методика базируется на изучении соотношения между тремя группами важнейших экономических показателей: издержками, объемом производства (реализации) продукции и прибыль, - и прогнозировании величины каждого из этих показателей при заданном значении других.
Эта методика основана на делении производственных и сбытовых затрат в зависимости от изменения объема деятельности предприятия на переменные (пропорциональные) и постоянные (непропорциональные) и использовании категории маржинального дохода.
Маржинальный доход предприятия – это выручка минус переменные издержки. Маржинальный доход на единицу продукции представляет собой разность между ценой этой единицы и переменными затратами на нее. Маржинальный доход включает в себя постоянные затраты и прибыль.
Маржинальный анализ (анализ безубыточности) широко применяется в странах с развитой рыночной экономикой. Он позволяет:
- более точно исчислить влияние факторов на изменение суммы прибыли и на этой основе более эффективно управлять процессом формирования и прогнозирования ее величины;
- определить критический уровень объема продаж (порога рентабельности), постоянных затрат, цены при заданной величине соответствующих факторов;
- установить зону безопасности (зону безубыточности) предприятия;
- исчислить необходимый объем продаж для получения заданной величины прибыли;
- обосновать наиболее оптимальный вариант управленческих решений, касающихся изменения производственной мощности, ассортимента продукции, ценовой политики, вариантов оборудования, технологии производства, приобретения комплектующих деталей и др. с целью минимизации затрат и увеличения прибыли.
3.3.2. Определение безубыточности объема продаж и зоны безопасности предприятия
Безубыточность – такое состояние, когда бизнес не приносит ни прибыли, ни убытков. Это выручка, которая необходима для того, чтобы предприятие начало получать прибыль. Ее можно выразить и в количестве единиц продукции, которую необходимо продать, чтобы покрыть затраты, после чего каждая дополнительная единица проданной продукции будет приносить прибыль предприятию.
Разность между фактическим количеством реализованной продукции и безубыточным объемом продаж продукции – это зона безопасности (зона прибыли), и чем больше она, тем прочнее финансовое состояние предприятия.
Безубыточный объем продаж и зона безопасности предприятия – основополагающие показатели при разработке бизнес-планов, обосновании управленческих решений, оценке деятельности предприятий.
Для определения их уровня можно использовать аналитический (табл. 3.1.) и графический способы.
Таблица 3.1.
Данные для определения безубыточного объема продаж и зоны безопасности предприятия

Показатель	Значение показателя
Производственная мощность предприятия	716 тыс. шт.
Цена изделия	132 руб.
Выручка (нетто) (В)	94593 тыс. руб.

Продолжение таблицы 3.1.

Постоянные затраты (А)	15035 тыс. руб.
Переменные расходы на единицу продукции (b)	84 руб.
Переменные расходы на весь выпуск продукции (Зпер)	60140 тыс. руб.
Прибыль от реализации продукции (П)	19418 тыс. руб.
Маржинальный доход (МД = В – Зпер)	34453 тыс. руб.
Доля маржинального дохода в выручке (Дмд)	0,36
Ставка маржинального дохода (Смд)	48 тыс. руб.

Для определения безубыточного объема продаж и зоны безопасности предприятия построим график (рис. 3.1.). По горизонтали показывается объем реализации продукции в процентах от производственной мощности предприятия, или в натуральных единицах (если выпускается один вид продукции), или в денежной оценке (если график строится для нескольких видов продукции), по вертикали – себестоимость проданной продукции и прибыль, которые вместе составляют выручку от реализации.
 SHAPE  \* MERGEFORMAT

Переменные затраты

Тыс. руб.

х

716 000 шт.

15035

Постоянные затраты

94593

Зона прибыли

Зона убытков

Точка безубыточности

55,8%

Рис. 3.1. Зависимость между прибылью, объемом реализации продукции и ее себестоимостью
По графику можно установить, при каком объеме реализации продукции предприятие получит прибыль, а при каком ее не будет. Можно определить также точку, в которой затраты будут равны выручке от реализации продукции. Она получила название точки безубыточного объема реализации продукции, или порога рентабельности, или точки окупаемости затрат, ниже которой производство будет убыточным.
На исследуемом предприятии критическая точка расположена на уровне 55,8% возможного объема реализации продукции (рис. 3.2.). Если пакет заказов на продукцию предприятия больше 55,8% от его производственной мощности, то будет прибыль. При пакете заказов 78,4% от возможного объема производства прибыль составит половину максимальной суммы. Если же пакет заказов будет менее 55,8% от фактической производственной мощности, то предприятие будет убыточным или обанкротится.
 SHAPE  \* MERGEFORMAT

х

716 000 шт.

19418

Тыс. руб.

15035

55,8%

Рис. 3.2. Определение точки безубыточности
Если предприятие полностью использует свою производственную мощность, выпустит и реализует 716 тыс. штук изделий, то зона безопасности (запас финансовой прочности) составит 55,8%, при реализации 620 тыс. штук изделий – 20% и т.д. Зона безопасности показывает, на сколько процентов фактический объем продаж выше критического, при котором рентабельность равна нулю.
При объеме реализации, равным нулю, предприятие получает убыток в размере суммы постоянных расходов. При объеме 716 тыс. изделий прибыль составит 19418 тыс. рублей. Соединив эти точки между собой, получим на линии точку критического объема продаж.
В данном случае точка окупаемости (порог рентабельности) будет на отметке 716 тыс. штук.
Аналитический способ расчета безубыточного объема продаж и зоны безопасности предприятия более удобен, чем графический, так как исключает необходимость чертить каждый раз график, что довольно трудоемко. Можно вывести ряд формул и с их помощью рассчитать данные показатели.
Для определения безубыточного объема продаж в стоимостном выражении необходимо сумму постоянных затрат разделить на долю маржинального дохода в выручке:
 тыс. руб.
для расчета точки критического объема реализации в процентах к максимальному объему, который принимается за 100%, может быть использована формула:
Т = А : МД х 100% = 15035 : 34453 х 100 = 43,6%.
Для определения зоны безопасности аналитическим методом по стоимостным показателям используется следующая формула:
.

3.3.3. Анализ факторов изменения безубыточного объема продаж и зоны безопасности предприятия
Приведенные графики и аналитические расчеты показывают, что безубыточный объем продаж и зона безопасности зависят от суммы постоянных и переменных затрат, а также от уровня цен на продукцию. При повышении цен нужно меньше реализовать продукции, чтобы получить необходимую сумму выручки для компенсации постоянных издержек предприятия, и, наоборот, при снижении уровня цен безубыточный объем реализации возрастает. Увеличение же удельных переменных и постоянных затрат повышает порог рентабельности и уменьшает зону безопасности.
Поэтому каждое предприятие стремится к сокращению постоянных издержек. Оптимальным считается такой план, который позволяет снизить долю постоянных затрат на единицу продукции, уменьшить безубыточный объем продаж и увеличить зону безопасности. Поместим данные для анализа в таблицу 3.2.
Таблица 3.2.
Данные для анализа зоны безопасности Азнакаевского райпо

Показатель	Значение показателя
	2002	2003
Производственная мощность предприятия	684	716
Цена изделия (p)	152	132
Выручка (нетто) (В)	104009	94593
Постоянные затраты (А)	19904	15035
Переменные расходы на единицу продукции (b)	94,7	84,0
Переменные расходы на весь выпуск продукции (Зпер)	64795	60140
Прибыль от реализации продукции (П)	19310	19418
Маржинальный доход (МД = В – Зпер)	39214	34453
Доля маржинального дохода в выручке (Дмд)	0,38	0,36
Ставка маржинального дохода (Смд)	57,3	48,0

Критическая величина объема составит:
 тыс. ед;
Способом цепной подстановки можно определить влияние каждого фактора на изменение безубыточного объема продаж:



Изменение точки окупаемости за счет:
- суммы постоянных затрат:
ΔVРП(А) = 262 – 347 = -85 ед;
- цены реализации продукции:
ΔVРП(p) = 403 – 262 = 141 ед;
- удельных переменных затрат:
ΔVРП(З_пер) = 179 -403 = -224 ед;
- итого:
ΔVРП_общ = 179 -347 = -168 ед
Больше всего на безубыточность объема продаж влияет увеличение удельных переменных и постоянных затрат.
Для факторного анализа зоны безопасности предприятия можно использовать следующую модель:
.
Последовательно заменяя базовый уровень каждой составляющей данной формулы на фактический, способом цепной подстановки определим изменение зоны безопасности за счет объема продаж, суммы постоянных затрат, цены изделия, удельных переменных затрат:
ЗБ₀ = (684 – 347)/684 = 49,3%;
ЗБ_усл1 = (716 – 347)/716 = 51,5%;
ЗБ_усл2 = (716 – 262)/716 = 63,4%;
ЗБ_усл3 = (716 – 403)/716 = 43,7%;
ЗБ₁ = (716 – 179)/716 = 75%;
В целом зона безопасности предприятия увеличилась на 19,2%, в том числе за счет изменения:
- объема продаж:
ΔЗП(VРП) = 51,5 – 49,3 = 2,2%;
- постоянных затрат
ΔЗП(А) 63,4 – 51,5 = 11,9%;
- цены продукции
ΔЗП(p) = 43,7 – 63,4 = -19,7%;
- удельных переменных затрат:
ΔЗП(b) = 75 – 43,3 = 31,7%;
ΔЗП_общ = 75 – 49,3 = 25,7.
Как видно из приведенных данных, зона безопасности Азнакаевского райпо увеличилась в основном за счет снижения удельных переменных затрат.
3.3.4. Определение критической суммы постоянных затрат
С помощью маржинального анализа можно установить критический уровень не только объема продаж, но и суммы постоянных затрат при заданном значении остальных факторов.
Критический уровень постоянных затрат при заданном уровне маржинального дохода и объема продаж рассчитывается следующим образом:
А = VРП(p – b), или А = В х Д_мд.
Суть этого расчета состоит в том, чтобы определить максимально допустимую величину постоянных расходов, которая покрывается маржинальным доходом при заданном объеме продаж, цены и уровня переменных затрат на единицу продукции. Если постоянные затраты превысят этот уровень, то предприятие будет убыточным:
А_кр = 179(132 – 84) = 8592 тыс. руб.
При сумме постоянных издержек в 8592 тыс. руб. у предприятия не будет прибыли, но не будет и убытка. Если же постоянные затраты окажутся выше критической суммы, то в сложившейся ситуации они будут непосильны для предприятия: оно не сможет покрыть их за счет своей выручки.
Для того, чтобы определить срок окупаемости (t) постоянных затрат отчетного периода, необходимо сделать следующий расчет:
.
Срок окупаемости постоянных затрат будет равен:

Остальные 6,7 месяца предприятие будет получать прибыль. Следовательно меньшая часть года уйдет на возмещение постоянных издержек.
Как видим, критический уровень постоянных издержек является очень ценным показателем в управленческой деятельности. С его помощью можно эффективнее управлять процессом формирования финансовых результатов.
Критический уровень переменных затрат на единицу продукции (b) для получения некоторой суммы целевой прибыли (П) при заданном объеме продаж (VРП), по цене (p) и сумме постоянных затрат (А) определяется следующим образом:
 тыс. руб.
Критический уровень цены (p_кр) определяется из заданного объема реализации и уровня постоянных и переменных затрат:
 тыс. руб.
Если объем производства продукции составляет 716 тыс. шт., сумма переменных затрат на единицу продукции – 94,7 тыс. рублей, сумма постоянных затрат – 19904 тыс. руб., то минимальная цена, необходимая для покрытия постоянных расходов предприятия, должна быть 122,4 тыс.руб.
При таком уровне цена будет равна себестоимости единицы продукции, а прибыль и рентабельность будут равны нулю. Установление цены ниже этого уровня не выгодно для предприятия, так как в результате будет получен убыток.
Основываясь на функциональной взаимосвязи затрат, объема продаж и прибыли, можно рассчитать объем реализации продукции, который дает одинаковую прибыль по различным вариантам управленческих решений.
Если сумму прибыли представить в виде формулы:
П = VРП (p-b) –А = VРП х С_мд – А,
где неизвестной величиной является объем продаж в натуре, и приравнять прибыль по одному варианту к прибыли по второму варианту, то объем продаж можно найти следующим образом:
 тыс. шт.
Это означает, что объем реализованной продукции ниже существующего на 243,5 тыс. шт. и составляет 472,5 тыс. шт.
Можно также определить объем продаж, при котором общая сумма затрат будет одинаковой по различным вариантам управленческих решений, для чего приравнивают затраты по разным решениям. Тогда искомый объем продаж находят следующим образом:
 тыс. шт.
На основании проведенных расчетов выбирается один из вариантов управленческих решений.

3.3.5. Обоснование решения об увеличении производственной мощности. Эффект кривой опыта
С помощью маржинального анализа можно обосновать целесообразность увеличения производственной мощности. Поскольку с увеличением производственной мощности происходит рост суммы постоянных затрат, следует установить, увеличится ли прибыль предприятия и зона его безопасности.
Таблица 3.3.
Данные для обоснования решения об увеличении производственной мощности безопасности Азнакаевского райпо

Показатель	Значение показателя
	2002	2003	Изменение %
Объем производства продукции, шт.	684	716	+4,5
Цена изделия (p)	152	132	+15,2
Выручка (нетто) (В)	104009	94593	+10
Постоянные затраты (А)	19904	15035	-32,4
Переменные расходы на единицу продукции (b)	94,7	84	-12,7
Прибыль от реализации продукции (П)	19310	19418	+0,6
Безубыточный объем продаж, шт.	347	179	-94,3
Зона безопасности предприятия, %	49,3	34,3	+75
Срок окупаемости постоянных расходов	6,0	5,3	-13,2

Следовательно, при увеличении производственной мощности на 4,5%, сумма постоянных затрат уменьшится на 32,4%, а сумма прибыли всего на 0,6%. При этом с увеличением суммы покрытия постоянных затрат увеличится зона безопасности предприятия и уменьшится срок окупаемости постоянных затрат на 13,2%.
Окончательное решение об увеличении производственной мощности надо применять с учетом окупаемости инвестиций на строительство дополнительных помещений, приобретение и модернизацию оборудования. Учитываются также возможности сбыта продукции, создание новых рабочих мест, наличие необходимых материальных и трудовых ресурсов и т.д.
Следует учитывать также эффект кривой опыта (ЭКО): по мере увеличения производства, наращивания производственных мощностей происходит постепенное снижение переменных затрат в связи с повышением уровня стандартизации производственных процессов, квалификации и профессионализма кадров, совершенствовании техники, технологии и организации производства.
Графика ЭКО для Азнакаевского райпо приведен на рис. 3.3.

Z

VPП

 SHAPE  \* MERGEFORMAT
Рис. 3.3. Зависимость затрат от объема производства продукции
ЭКО проявляется не автоматически, а реализуется при условии постоянного повышения квалификации персонала, внедрения новой техники, новых технологий и рациональных предложений. Администрация предприятия должна постоянно заботится о проведении текущих улучшений, способствующих снижению затрат на производство продукции.
При увеличении производственной мощности на 4,5% переменные издержки на единицу продукции за счет роста производительности труда и снижения материалоемкости снизится на 12,7% и составит 84 тыс. руб. Тогда предприятие получит прибыль в размере:
Р = VРП(p-b) – А = 716 х (132 – 84) – 15035 = 19333 тыс. руб. (-0,4%).