Эффективность производства продукции во многом зависит от качества поступающего на переработку сырья (масличности семян), сорности, порчи, а также от степени обеспеченности предприятия в нужном количестве необходимым сырьем.
Производственная мощность ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» по проекту составляет 1200 тонн в сутки, после реконструкции мощность завода составляет 900 тонн в сутки хлопковых семян и 450 тонн в сутки бобов сои. Мощность завода принято измерять не в количестве выпускаемой продукции, а в количестве переработанных семян. Производственная мощность завода определяется по техническим нормам производительности ведущего технологического оборудования. В целях более точного и эффективного использования производственных мощностей наряду с переработкой семян хлопчатника, ведется завоз и переработка бобов сои, семян подсолнечника, семян сафлора.
Качество производимой продукции проверяется в лаборатории на основе анализа готовой продукции. На данный момент в продукции предприятия имеются большие потребности, это означает, что продукция предприятия конкурентоспособна.
Основной деятельностью предприятия является производство масложировой продукции: масло растительное, шрот, шелуха, мыла хозяйственное 60% и другие виды товаров народного потребления.
Масло растительное вырабатывается и реализуется как в разлив, так и фасованном виде. Семена хлопчатника для производства масла поставляет «Хлопкопромсбыт» и ДФХ области, а бобы сои в соответствии контракта по импорту. Производимая масложировая продукция обеспечивает внутренний рынок, а также экспортируется в ближнее и дальнее зарубежье[4].
1.2. Затраты на производство масложировой продукции
и их классификация
Для того чтобы разобраться в затратах на производство масложировой продукции необходимо рассмотреть само понятие «затраты», а также их значение и классификацию.
В отличие от расходов периода, затраты на производство продукции привязаны к произведенной продукции, а не к определенному промежутку времени производственного процесса. Затраты – это издержки на производство продукции, в то время как расходы периода – это расходы по продвижению товара, его оформления и его реализации. Так, например, расходы по рекламе товара, операционные расходы, заработная плата администрации, аренда и многие другие расходы не включаются в себестоимость готовой продукции, а учитываются в расходах периода. Порядок включения расходов в себестоимость продукции определяется положением «О составе затрат», которое в законодательном порядке определяет затраты, образующие себестоимость продукции.
Понятие затрат. Обычно под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары и услуги. Для управления менеджерам необходимо рассматривать не просто затраты, а информацию об издержках на что-либо (продукт или его партия, услуги, машино-часы, миля горной дороги). Это «что-либо» называется «Объектами учета затрат» и определяется как некая деятельность, для которой производится их сбор и измерение. Калькулирование может осуществляться в рамках учетной системы (упорядоченный регулярный процесс) или по требованию (например, сбор и измерение затрат, связанных с заменой оборудования). Конечно, постоянное калькулирование более дорогостоящее, чем проводимое время от времени, и решение о том, насколько детализированные данные должна представлять система на регулярной основе, принимается исходя из сопоставления затрат и доходов.
Наиболее экономически целесообразный подход к построению системы учета затрат – это выделение типичных групп решений (например, контроль за трудозатратами или использованием материалов) и выбор соответствующих им объектов учета затрат (например продукция или подразделение
Раньше многие системы ориентировались только на одну задачу – калькулирования для оценки запасов в определении прибыли. Они оказались в состоянии предоставить в подходящей форме данные для других целей. Современные системы более сбалансированы. Наряду с традиционными задачами они включают обеспечение надежной базы для прогнозирования экономических последствий следующих решений:
·        Выпуск какой продукции нам продолжать. Прекратить.
·        Производить нам комплектующие изделия или покупать.
·        Какую установить цену.
·        Покупать ли предложенное оборудование.
·        Менять ли технологию и организацию производства.
·        Продвигать ли по службе того или иного менеджера.
·        Закрыть ли тот или иной цех.
Необходимость классификации затрат. Классификация является способом распределения затрат по группам так, чтобы они сообщали информацию в полезной для управления или для подготовки внешних форм финансовых отчетов. Единица затрат – единица продукта или услуги, на которую относятся затраты. Существуют много способов классификации затрат – по функциям, отношениям с единицами затрат или динамике. Несмотря на то, что существует множество схем классификации бухгалтерской информации, не представляется возможным выделить из них какую – либо одну в качестве эталонной. Схема классификации зависит от назначения информации
Назначения информации о затратах необходимо разделить по основным направлениям затрат, которые делятся на три большие основные категории:
Классификация затрат по направлениям учета затрат на производство:
·        Информация о затратах для оценки запасов
·        Данные о затратах для принятия решений
·        Сведения о затратах для контроля и регулирования
Рассмотрим возможные альтернативные методы классификации затрат в рамках каждой из трех выделенных нами больших категорий. (табл. 1.1)
Таблица 1.1
Классификация затрат

Направление учета	Возможные методы классификации
1. Затраты для определения стоимости запасов продукции	·         Затраты на отчетный период и на себестоимость продукции ·         Составляющие затрат на производство продукции ·         Позаказная и попроцессная калькуляция затрат
2. Запасы, по которым принимаются решения	·         Динамика затрат ·         Затраты будущего периода и затраты прошлого периода ·         Устранимые и неустранимые затраты ·         Безвозвратные и вмененные затраты ·         Предельные (маржинальные) затраты и приростные (инкрементные) затраты
3. Затраты, по которым осуществляется контроль и регулирование	·         Регулируемые и нерегулируемые затраты ·         Динамика затрат
	·         Затраты на отчетный период и на себестоимость продукции ·         Составляющие затрат на производство продукции ·         Позаказная и попроцессная калькуляция затрат

Входящие и истекшие затраты. Для определения себестоимости произведенной продукции и полученной прибыли необходимо различать входящие затраты и истекшие затраты.
Входящие затраты – это средства, ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии, и как ожидается, должны принести в будущем доходы. Если эти средства (ресурсы) были израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в разряд истекших.
Классификация затрат по разным признакам.
Затраты можно классифицировать по следующим признакам:
По составу:
·        Фактические
·        Плановые
По отношению к объему производства:
·        Переменные
·        Постоянные
·        Прочие
По степени усреднения:
·        Общие (совокупные)
·        Средние (удельные)
По функциям управления:
·        Производственные
·        Административные
·        Коммерческие
По способу отнесения на объект затрат:
·        Прямые
·        Косвенные
По порядку отнесения затрат на период генерирования прибыли:
·        На продукт
·        На период
Переменные и постоянные затраты  это два основных типа издержек , каждый определяется в зависимости от того, меняются ли итоговые затраты в ответ на колебания объема.
Совокупные переменные затраты изменяются прямо пропорционально изменениям уровня производства. Например:
- Материалы
- Сдельная оплата основных рабочих
- Оплата электроэнергии на технологические нужды
- Транспортные расходы
- Заготовительные расходы
- и т.п.
Совокупные постоянные затраты остаются неизменными для различных масштабов производства за определенный период времени. Такие как:
- Аренда
- Коммунальные платежи
- Плата за освещение и отопление
- Заработная плата специалистов и служащих
- Амортизация
- Проценты по кредиту
- Страхование
Устранимые затраты – это те затраты, которые можно исключить, изменив способ производства.
Неустранимы затраты – это те затраты, которые не меняются вследствие принятия управленческих решений.
Очевидно, что устранимость или неустранимость затрат зависит от принятого решения и рассматриваемого периода времени.
Прямые и косвенные затраты.
Прямые затраты – это затраты, связанные с производством отдельных видов продукции, на себестоимость которых они могут быть непосредственно отнесены.
Основные статьи прямых затрат:
·        Сырье и основные материалы
·        Покупные изделия и полуфабрикаты
·        Основная заработная плата производственных рабочих
·        Силовая электроэнергия
Если затраты можно напрямую отнести на некоторый вид продукции – это прямые затраты для данного вида продукции. Затраты непосредственно связанные с подразделением предприятия – прямые затраты данного подразделения.
Косвенные затраты – это затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, эти затраты относятся на каждый вид продукции согласно принятой базе.
Основные статьи косвенных затрат:
·        Общецеховые расходы
·        Общезаводские расходы
·        Часть непроизводственных расходов
Косвенные затраты или накладные расходы – те, которые нельзя непосредственно связать с данным продуктом или подразделением. Затраты могут быть прямыми для подразделения, но при этом косвенными для продукта. Затраты на заработную плату начальника ремонтно-механического цеха являются прямыми для цеха, но косвенными для множества видов продукции изготавливаемой в данном цехе.
Затраты на производство продукции масложировой промышленности.
Производства некоторых видов продукции требует нескольких этапов, прохождения нескольких процессов производства, и поэтому готовая продукция одного этапа производства является основным материалом (т.е. статьей затрат) для последующего процесса. Так, к примеру такая продукция как масло хлопковое нерафинированное, масло подсолнечное нерафинированное, масло соевое нерафинированное, Соапсток, являясь законченным продуктом первого процесса, переходя в другой процесс (дальнейшее получение рафинированных масел) является основным сырьем этого процесса.
Основными затратами необходимыми для производства продукции предприятия ОАО ИИ «Гулистан Экстракт Ёг» являются:
Прямые затраты
·        Семена хлопчатника 1,2,3,4 низшего сортов
·        Семена подсолнечника
·        Семена сои
·        Семена сафлора
·        Масла нерафинированные
·        Заготовительные расходы
·        Затраты на труд основных рабочих
·        Экстробензин
·        Фильтроткань
·        Фильрокартон
·        Саломас
·        Соапсток
·        Различного рода кислоты
·        Различного рода химические средства
·        Тары и упаковки
·        Иные прямые расходы
Косвенные затраты
·        Цеховые расходы
·        Амортизация оборудования
·        Затраты на труд основных рабочих
·        Затраты на труд вспомогательных рабочих
·        Затраты на воду
·        Затраты на пар (теплоэнергию)
·        Затраты на электроэнергию
·        Дополнительные расходы
·        Иные косвенные расходы
В таблице 1.2 представлена расшифровка затрат ОАО ИИ «Гулистан Экстракт Ёг» на производство основных видов продукций производимых на данном предприятии.
Таблица 1.2
Затраты ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» на производство
основных видов продукции

Вид продукции	Затраты на производство данного вида продукции
1	2
Масло хлопковое нерафинированное	- семена хлопчатника 1 сорта - семена хлопчатника 2 сорта - семена хлопчатника 3 сорта - семена хлопчатника 4 сорта - семена хлопчатника низшего сорта - заготовительные расходы - экстробензин - фильтроткань - электроэнергия - теплоэнергия - вода - зарплата основного персонала - зарплата вспомогательного персонала - цеховые расходы - дополнительные расходы
Масло хлопковое рафинированное	- масло хлопковое нерафинированное - сода каустическая - фильтроткань - фильтрокартон - активированный уголь - лимонная кислота - отбельная глина - электроэнергия - теплоэнергия - вода - зарплата основного персонала - зарплата вспомогательного персонала - цеховые расходы - амортизация - дополнительные расходы
Масло подсолнечное нерафинированное	- семена полсолнечника - заготовительные расходы - экстробензин - фильтроткань - электроэнергия - теплоэнергия - вода - зарплата основного персонала - зарплата вспомогательного персонала - цеховые расходы - дополнительные расходы
1	2
Масло подсолнечного рафинированного	- масло подсолнечное нерафинированное - сода каустическая - фильтроткань - фильтрокартон - активированный уголь - лимонная кислота - отбельная глина - элекроэнергия - теплоэнергия - вода - зарплата основного персонала - зарплата вспомогательного персонала - цеховые расходы - амортизация - дополнительные расходы
Мыло хозяйственное 60%	- саломас технический - саломас пищевой - ДЖК - моющее средство - сода каустическая - кальциевая сода - элекроэнергия - теплоэнергия - вода - амортизация - зарплата основного персонала - зарплата вспомогательного персонала - цеховые расходы - амортизация
Чистящее средство «Блестоль»	- препарат МП (мрамор, пыль) - ароматизированное моющее средство - баночка с крышкой - выполненные работы - дополнительные расходы

Глава II. Учет затрат на производство в ОАО ИИ
«Гулистан Экстракт Ёг»
2.1. Учет затрат основных расходов
         
Учет затрат основных расходов, согласно международной системе управленческого учета, состоит из учета двух крупных элементов затрат. Это такие элементы как учет основных материалов и учет прямо относимых трудозатрат.
1. Основные материалы (основные затраты) – затраты на материалы, входящие в состав производственной продукции. Их можно отнести на конкретную продукцию. Например, при калькуляции рафинированного хлопкового масла  такими затратами могут быть семена хлопчатника. К основным материалам обычно не относят незначительные расходы (клей, бумага и т.д.), так как более точное исчисление производственных затрат не дает экономического выигрыша. Такие материалы обычно называются вспомогательными, или косвенными и относятся к косвенным производственным расходам.
2. Прямо относимые трудозатраты – это заработная плата всех рабочих, если она может быть отнесена на конкретный вид продукции, например заработная плата оператора или сборщика. Косвенная заработная – это вся прочая оплата труда на предприятии, которую невозможно или нецелесообразно относить на конкретную продукцию, например заработная плата дворника или охранника.
Каким образом происходит учет основных расходов?
При ответе на данный вопрос необходимо еще раз напомнить что основные затраты являются прямыми и относятся на конкретный вид продукции. То есть не возникает проблемы распределения затрат на виды продукции и явно выражается принадлежность затрат к каждому виду продукции.
Учет основного сырья. Рассмотрим затраты основных ресурсов на производство продукции на ОАО «Гулистан Экстракт Ёг». Так как основной деятельностью предприятия является производство различных масел, то и основным сырьем для этого производства являются соответствующие семена. Например, при производстве хлопкового масла – основным сырьем являются семена хлопчатника различного сорта, при производстве соевого масла – семена сои, при производстве сафлорового  масла – семена сафлора, семена подсолнечника при производстве подсолнечного масла. Расходы на семена соответствующих культур являются самыми существенными затратами при производстве масел.  
Семена хлопчатника поставляются местными фермерскими хозяйствами, а также закупаются из соседних областей. Транспортировка семян осуществляется машинным или вагонным способом.
Рассмотрим процесс производство масла хлопкового. При производстве данного масла используются несколько сортов семян хлопчатника, цены на которые устанавливаются государством и варьируются в зависимости от сорта.
В таблице 2.1 предложены государственные расценки на основное сырье (семена хлопчатника), учитываемого при производстве хлопкового масла[8].
 Таблица  2.1
Стоимость и удельный вес семян, используемых при
производстве хлопкового масла

Сорт семян хлопчатника	Стоимость, за 1 кг	Приблизительной удельный вес семян в общей сумме
1 сорт	30,175	50%
2 сорт	21,192	30%
3 сорт	18,883	15%
4 сорт	13,542	4%
Низший сорт	10,834	1%

Обычно в 1 производственном процессе участвуют семена хлопчатника в суммарной массе 10 000 тонн, где семена первого сорта составляют 5 000 тонн (или 50%). Выход основной продукции (масла нерафинированного) составляет  1680 тонн, или 16,8 % от первоначальной суммарной массы семян хлопчатника. Также имеются побочные продукты, такие как шрот 4110 тонн (41%) и шелуха 3 600 тонн (36%).
Как видно из рис. 2.1 основным сырьем для первого процесса являются семена хлопчатника, для второго – продукция первого процесса, т.е. масло нерафинированное. Также из рисунка видно, что на обоих процессах существуют отходы: шрот и шелуха - на первом и соапсток – на втором.

Рис. 2.1 Процесс движения основных затрат в виде основного сырья при производстве хлопкового масла.
Затраты основного сырья при производстве других видов продукции на предприятии ОАО ИИ «Гулистан Экстракт Ёг» предложены в таблице 2.2.
Таблица  2.2
Затраты основного сырья при производстве других видов продукции на предприятии ОАО «Гулистан Экстракт Ёг»

Вид производства	Вид основного сырья
Масло подсолнечное	Семена полсолнечника
Масло соевое	Семена сои
Масло сафлоровое	Семена сафлора
СТМ - 10	Соапсток Сода каустическая Соль техническая
Блестоль	Препарат МП (мрамор, пыль) Ароматизированное моющ.ср-во Баночка с крышкой
Мыло хозяйственное 60%	Саломас ДЖК Моющее средство Сода каустическая Сода кальциевая

Помимо затрат на основное сырье в состав основных затрат входят также затраты на основные материалы, затраты на обработку, а также затраты на комплектацию.
Учет затрат на обработку. В отличие от основного сырья затраты на обработку составляют меньшую часть в общей себестоимости продукции, но являются важными, поскольку служат превращению сырья в готовую продукцию. Затраты на комплектацию, такие как фасование, этикетка, баночки и крышки, используются в процессе, при которых готовая продукция доводится до определенного эстетического состояния (масло подсолнечное расфасованное в ПЭТ или в бутылки).
В затраты на обработку обычно входят различные химикаты, фильтроматериалы  и химические препараты.
При калькуляции масла хлопкового на первом этапе в затраты на обработку входят такие элементы как: экстробензин и фильтроткань; на втором – сода каустическая, фильтроткань, фильтрокартон, активированный уголь, лимонная кислота, отбельная глина. Все перечисленные элементы затрат образуют стоимость обработки, и участвуют в производстве почти всей основной продукции предприятия.
Учет прямых трудозатрат. Трудозатраты являются весьма существенным элементом при калькулировании себестоимости продукции. Под трудозатратами понимается совокупность заработных плат всех производственных рабочих. Обычно трудозатраты аккумулируются по таким центрам затрат как цеха (напомним, что некоторые производственные процессы требуют прохождения продукции по нескольким цехам), а затем относятся на производственный процесс.
Классификация трудовых затрат различна на предприятиях, но обычно выделяются следующие группы: основная заработная плата производственных рабочих, оплата труда, входящая в состав общецеховых расходов (например, зарплата производственных менеджеров, дворников, охраны, лифтеров; за исправление брака; сверхурочная доплата, за время простоя; сопутствующие выплаты).
Учет затрат на оплату труда организуется в зависимости от типа производства, системы организации и оплаты труда.
Принципиальные вопросы организации учета оплаты труда регламентированы Трудовым кодексом Республики Узбекистан, локальными нормативными актами и коллективными договорами.
Учет затрат на оплату труда производственных рабочих осуществляется в разрезе цехов и объектов калькулирования.
Первичные документы по расходам на оплату труда обеспечивают возможность правильного отнесения заработной платы на отдельные виды калькулируемой продукции.
В документах на оплату сверхурочных работ, простоев, на доплаты за отклонения от нормальных условий работы и на удержания за брак и порчу материалов и продукции отмечаются причины этих доплат и удержаний с указанием, по чьему распоряжению производятся эти доплаты или удержания.
Суммы отпускных выплат могут резервироваться либо начисляться в порядке, установленном для начисления оплаты труда в соответствии с выбранной учетной политикой организации.
Другие виды оплаты труда рабочих и служащих, предусмотренные действующими законодательными актами, относятся на себестоимость продукции в размере фактических расходов.
В случае, если рабочие, числящиеся в списочном составе одного цеха, временно выполняли работу в другом цехе, то затраты и оплата труда этих рабочих за отработанное ими время относятся на затраты того цеха, для которого эти работы выполнялись.
В организации обеспечен контроль правильности применения тарифных ставок, окладов, сдельных расценок, систем премирования, правильности подсчета сумм фонда оплаты труда, выполнения цехами установленных заданий по производительности труда, средней заработной платы, численности работающих, фонду оплаты труда.
Для правильного определения размеров выработки, ликвидации случаев обсчета, приписок и скрытия брака на предприятии ведется систематический внутренний учет и контроль выпуска продукции, контроль соответствия количества сырья и полуфабрикатов, израсходованных в производстве, количеству выработанной готовой продукции.
Детальная классификация затрат нужна в первую очередь для выявления причин их возникновения. Сверхурочная доплата состоит из оплаты прямого и косвенного труда работников производственных подразделений сверх установленных тарифов. Сверхурочная доплата обычно включается в общецеховые расходы.
Обычно сверхурочную доплату не включают в состав прямых расходов, так как она во многом зависит от составления календарного плана работ. 
На предприятии ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» общая сумма всех производственных трудозатрат за 2004 год составляет 431 412318 сум[9]. Трудозатраты на производственный процесс накапливаются из трудозатрат цехов, входящих в данный производственный процесс.
Учет прямых дополнительных затрат. Некоторая продукция предприятия требует прохождения дополнительных цехов, например цеха расфасовки в ПЭТ или в бутылки. В таком случае возникают прямые дополнительные затраты, которые добавляются в себестоимость продукции. Масло растительное вырабатывается и реализуется как в разлив, так и в фасованном виде.
В 2000 году на предприятии была закуплена и смонтирована линия расфасовки  растительного масла в ПЭТ  емкостью 1 литр. Производительность линии 3050 б/час по разливу масла.
При фасовке растительного масла возникают дополнительные затраты (см. табл. 2.3), такие как: ПЭТ приформы, крышки пластмассовые, клей, этикетки, пленка полиэтиленовая и др.
Таблица 2.3
Дополнительные затраты, возникающие при производстве хлопкового масла

Дополнительная линия производства	Прямые дополнительные затраты
Масло фасованное в бутылки «Узбекистан»	Этикетка Клей Кронепробка Бутылка 0,5 литров Трудозатраты
Масло фасованное в ПЭТ	ПЭТ приформа Крышки пластмассовые Клей Этикетки Пленка полиэтиленовая Трудозатраты

Таким образом, необходимо отметить, что основные расходы образуются путем сложения таких элементов затрат как затраты на основное сырье плюс затраты на обработку + прямые трудозатраты + дополнительные затраты.
2.2. Учет затрат накладных расходов
Косвенные затраты – это затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, эти затраты относятся на каждый вид продукции согласно принятой базе распределения.
Основные статьи косвенных затрат:
·        Общецеховые расходы
·        Общезаводские расходы
·        Часть непроизводственных расходов
·        Затраты вспомогательного производства
Косвенные затраты или накладные расходы – те, которые нельзя непосредственно связать с данным продуктом или подразделением. Затраты могут быть прямыми для подразделения, но при этом косвенными для продукта. Затраты на заработную плату начальника ремонтно-механического цеха являются прямыми для цеха, но косвенными для множества видов продукции изготавливаемой в данном цехе[10].
На ОАО ИИ «Гулистан Экстракт Ёг» под косвенными расходами подразумевают общецеховые расходы, а также расходы на вспомогательное производство.
Сущность косвенных затрат заключается в сложности их распределения на продукцию производственных циклов. Очень трудно контролировать процесс расходования воды, пара, электроэнергии по цехам и производственным процессам. Гораздо легче оценить совокупные издержки на их выработку, а затем распределить между цехами или производственными процессами согласно определенной базы распределения.
Рассмотрим состав затрат на выработку воды. Как видно из таблицы 2.4 элементами затрат на выработку воды являются заработная плата, отчисления от заработной платы (обязательный элемент затрат), амортизация оборудования, запасные части, вспомогательные материалы, тара и тарные материалы, износ МБП (в настоящее время данный элемент отменен национальными стандартами бухгалтерского учета), а также затраты на воду. Суммирование данных элементов образует совокупные затраты на выработку воды (табл. 2.4). Затем данные затраты распределяются по цехам
Таблица 2.4
Затраты на выработку воды на ОАО «Гулистан Экстракт Ёг»

Наименование	Ед. изм.	выработано		6 008,78	на един.
		кол-во	цена	сумма	кол-во	Сумма
Зарплата				19 833 251,50		3 300,71
Отчисления				6 614 738,57		1 100,85
Итого				26 447 990,07		4 401,56
Амортизация				65 997,41		10,98
Запасные части				2 802 743,20		466,44
Вспом. материалы				19 642 956,45		3 269,04
Тара и тарн. Матер.				258,00		0,04
Износ МБП				1 251 713,56		208,31
Вода				636 815,00		105,98
Всего на выработку воды				50 848 473,69		8 462,36

Калькулирование затрат на выработку электроэнергии и пара происходит способом, аналогичным с калькулирование затрат на выработку воды. Происходит аккумулирование элементов затрат, необходимых на выработку электроэнергии и пара.
В таблицах 2.5-2.6 представлены затраты на выработку электроэнергии и пара на предприятии ОАО ИИ «Гулистан Экстракт Ёг»
Таблица 2.5
Затраты на выработку электроэнергии на ОАО «Гулистан Экстракт Ёг»

Наименование	Ед. изм.	выработано		6 919,60	на един.
		Кол-во	цена	сумма	кол-во	Сумма
Зарплата				29 276 021,02		4 230,89
Отчисления				9 768 752,79		1 411,75
Итого				39 044 773,81		5 642,64
Амортизация				2 421 431,70		349,94
Запасные части				1 127 826,20		162,99
Вспом. Материалы				3 793 415,97		548,21
Износ МБП				3 937 957,22		569,10
Эл. энергия				115 091 034,62		16 632,63
Всего на выработку электроэнергии				165 416 439,52		23 905,51

Таблица 2.6
Затраты на выработку пара на ОАО «Гулистан Экстракт Ёг»

Наименование	Ед. изм.	выработано		32 451,00	на един.
		кол-во	цена	сумма	кол-во	Сумма
Зарплата				22 009 549,30		678,24
Отчисл.				7 348 941,56		226,46
Итого				29 358 490,86		904,70
Амортизация				242 521,24		7,47
Газ	тм3	4 209,78	25 271,44	106 387 311,00		3 278,40
Мазут	тн	313,49	37 453,47	11 741 100,85		361,81
Зап. Части				6 200 941,77		191,09
Вспом. Материалы				66 335 747,25		2 044,18
Износ МБП				1 683 887,22		51,89
Электро энер на пар	тыс/квт	1 145,73	24 425,03	27 984 476,43		862,36
Вода на пар		5 548,44	8 438,90	46 822 743,85		1 442,88
Всего на выработку пара				296 757 220,47		9 144,78

Затраты на выработку электроэнергии воды и пара входят в состав затрат вспомогательного производства, и также входят в себестоимость готовой продукции определенного этапа производства, на основе базы распределения.
Таблица 2.7
Калькуляция вспомогательного производства на
ОАО «Гулистан Экстракт Ёг»

Наименование	Ед. изм.	с начала года
		кол-во	цена	сумма
Зарплата				120 198 974,52
Отчисления				39 690 256,00
Итого				159 889 230,52
Амортизация				10 648 418,08
Эл. Энергия	т/квт	6 919,60	17 002,87	117 652 967,62
Газ	тнм3	4 209,78	25 271,44	106 387 311,00
Вода	м3	6 008,78	105,98	636 815,00
Выполненные работы				33 381 322,19
Сторно по акту проверки				-8 210 400,00
Запасные части				25 672 122,41
ГСМ				19 766 059,82
Вспомог. Мат-лы				125 120 237,90
Тара и тарн. Матер.				3 798,00
Износ МБП				13 883 441,76
Автоуслуги				43 829 623,85
Эл. Энергия на пар				27 984 476,44
Вода на пар				46 822 743,85
Всего вспомогательного производства				723 468 168,44

Обобщение информации о затратах производства, которые являются вспомогательными (подсобными) и обслуживающими для основного производства или основной деятельности предприятия, осуществляется на следующих счетах бухгалтерской отчетности:
2310 «Вспомогательное производство»
2320 «Прочие производства»
В частности, этот счет используется для учета затрат производств, обеспечивающих:
- Обслуживание различными видами энергии (электроэнергией,       паром, газом и др.);
- Транспортное обслуживание;
- Ремонт основных средств;
- Ремонт и пошив спецодежды и спецобуви, и др.
         Кроме того, на этих счетах могут быть отражены затраты научно-исследовательских и опытно-конструкторских подразделений, состоящих на балансе предприятия.
         По дебету счета 2310 «Вспомогательное производство» отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг, а также косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием вспомогательных производств, и потери от брака.
         Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием вспомогательных производств и прочих производств, списываются 2310 счета 2310 «Вспомогательное производство» со счета 2510 «Общепроизводственные расходы» (в нашем случае общецеховые расходы). При целесообразности расходы по обслуживанию вспомогательных и прочих производств могут учитываться непосредственно на счетах 2310 «Вспомогательное производство» и 2320 «Прочие производства» (без предварительного накапливания на счете 2510 «Общепроизводственные расходы»).
Потери от брака списываются на счета 2310 «Вспомогательное производство» с кредита счета 2610 «Брак в производстве».
По кредиту счетов 2310 «Вспомогательное производство» отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Эти суммы списываются со счетов 2310 «Вспомогательное производство» в дебет счетов:
2010 «Основное производство» - при отпуске продукции основному производству или основному виду деятельности;
2510 «Общепроизводственные расходы» - при отпуске продукции на общепроизводственные цели;
2810 «Готовая продукция» - при оприходовании готовой продукции вспомогательных и прочих производств на склад предприятия;
9130 «Себестоимость реализованных работ и услуг» - при выполнении работ и услуг сторонним организациям;
9429 «Прочие административные расходы» - при отпуске продукции на общеадминистративные цели.
Остаток на счете 2310 «Вспомогательное производство» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.
Общепроизводственные расходы. Цеховые расходы также являются накладными расходами, поскольку невозможно (либо очень трудно) определить принадлежность этих расходов к выпускаемой продукции того или иного процесса производства. Состав цеховых расходов определяется следующим статьями: затраты на заработную плату (сверхурочная заработная плата) плюс расходы на отчисления от заработной платы, электроэнергия прямым образом не участвующая в производственном процессе (освещение), вода, общие выполненные работы, запасные части, тара, вспомогательные материалы, вспомогательное производство. (табл. 2.8)
Таблица 2.8
Калькуляция цеховых расходов на ОАО «Гулистан Экстракт Ёг»

Наименование	Ед. изм.	с начала года
		кол-во	цена	сумма
Зарплата				42 314 946,46
Отчисления				13 973 905,00
Итого				56 288 851,46
Эл. Энэргия	кВт	31 791,50	1 095,27	34 820 233,14
Вода	м3	263 366,00	132,07	34 782 513,50
ОВО при УВД				19 681 170,00
ОПО при УВД				7 517 358,40
Выполнен работы				2 800 000,00
Запасн части				56 447 967,19
Тара				18 936,09
Вспомог. Мат-лы				45 530 718,18
Износ МБП				8 894 203,16
Вспомог произ-во				202 620 264,01
Всего цеховых расходов				469 402 215,13

Расходы на оплату труда вспомогательных рабочих, занятых обслуживанием производственного оборудования или общехозяйственными работами, относятся соответственно на статьи общепроизводственных и общехозяйственных расходов.
Затраты основных материалов и труда производственных рабочих могут быть отнесены на каждую единицу продукции прямо на основании требований и нарядов. Но общецеховые расходы обычно прямо отнести невозможно. Нельзя и выпускать продукцию без расходов на амортизацию, доставку материалов на рабочие места, услуг дворников и уборщиц, ремонта, налогов на имущество, отопления и освещения.
Общецеховые расходы относят на продукт, так как менеджерам необходима приблизительная информация о себестоимости продукции. Если эта информация нужна для целей ценообразования, исчисления прибыли и оценки запасов, она должна готовиться периодически и тщательно. Если же эти цели удовлетворяют годовую периодичность калькулирования, то и точный расчет распределения общецеховых расходов должен производиться один раз в конце года после получения фактических данных. Однако такая периодичность может не устраивать менеджеров. Поэтому обычно используют плановый коэффициент распределения общецеховых расходов.       
Роль планового коэффициента. Бухгалтеры предпочитают распределять общецеховые расходы исходя из средних годовых данных. Обычно выбирают следующую последовательность:
1. Исчисляют базу распределения (общий знаменатель для всей продукции). База распределения должна в наибольшей степени отвечать взаимосвязи общецеховых расходов и объема производства.
2. Составляют смету общецеховых расходов на плановый период, обычно на год. Две основные статьи должны представлять общую сумму общецеховых расходов и общий объем выбранной базы.
3. Исчисляют коэффициент распределения общецеховых расходов путем отнесения сметной суммы общецеховых расходов к базе распределения.
4. Подсчитывают фактическую величину базовых данных, например трудочасы производственных рабочих.
5. Относят сметные общецеховые расходы на заказы, умножая плановый коэффициент на фактические показатели базы распределения.
6. В конце года отражают разницу между плановой и фактической величиной общецеховых расходов.
На предприятии ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» базой распределения для общепроизводственных расходов является трудочасы основных рабочих.
Общехозяйственные расходы учитывают по заводу в целом. Они относятся на себестоимость продукции основного производства, а также изделий, работ и услуг вспомогательного производства, отпущенных и выполненных на сторону, для нужд капитального строительства в соответствии с учетной политикой, принятой в организации.
Фактические суммы общепроизводственных и общехозяйственных расходов за отчетный год должны быть полностью включены в себестоимость продукции отчетного года, поэтому на конец года их остатков не должно быть.
2.3. Свод затрат на производство в ОАО ИИ
«Гулистан Экстракт Ёг»
         Для проверки правильности формирования расходов по обычным видам деятельности и выявления финансового результата от производства готовой продукции (производственной деятельности) производится увязка группировки расходов по экономическим элементам с совокупностью затрат на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, продажу товаров, продукции, работ, услуг, управление, исходя из места возникновения этих затрат и их направления, т.е. по калькуляционным статьям затрат. Для этих целей составляется свод затрат на производство в экономических элементах и калькуляционных статьях затрат.
         Эта увязка разных по значению группировок расходов может являться источником информации о влиянии на финансовый результат организации не только вопросов, например, управления ресурсами, но и управления непосредственно процессом производства продукции (работ, услуг) и их продажи, расходов будущих периодов, размера резервов, создаваемых организацией в целях равномерного включения расходов в затраты на производство, и пр.
         Затраты в ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» калькулируются на соответствующих продукциях, выпускаемых на заводе. В данной выпускной квалификационной работе предложены калькуляция только основных видов продукции выпускаемой ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» (табл 2.9 – 2.13).
         Таблица 2.9
Калькуляция масла хлопкового нерафинированного

Калькуляция
масла хлопкового нерафинированного
по ОАО ИИ "Гулистон экстракт ег"
№	Наименование	Ед. изм.	Выработано		1680,0	На ед. продукции
			кол-во	цена	сумма	кол-во	сумма
1	Семена хлопчатника 1 сорт	кг	5000000	30,175	150875000	2976,2	89807
2	Семена хлопчатника 2 сорт	кг	3000000	21,192	63575000	1785,7	37842
3	Семена хлопчатника 3 сорт	кг	1500000	18,883	28325000	892,86	16860
4	Семена хлопчатника 4 сорт	кг	500000	13,542	6770833	297,6	4030
5	Семена хлопчатника Н/с	кг	0	10,834	0	0	0
6	Итого:		10000000		249545833	5952,4	148539
7	Заготовительные расходы	сум		5,0	50000000		29762
8	Итого с заготовительными расходами:	сум			299545833		178301
9	Шрот хлопковый	кг	4110000	50,6483	208164513	2446,4	123907
10	Шелуха	кг	3600000	19,4067	69864120	2142,9	41586
11	Итого отходов:	кг	7710000		278028633		165493
12	Всего сырья без отходов:	сум			21517200,3		12808
13	Экстробензин    (8)	кг	80000	127,73	10218400	8	6082
14	Фильтроткань   (0,240)	п/м	403,2	3200	1290240	0,24	768
15	Итого:	сум			11508640		6850
16	Электроэнергия    (298)	квт	500640	24	12015360	298	7152
17	Теплоэнергия   (1,98)	Гкал	3326	8438,9	28071157	1,98	16709
18	Вода  (6,8)	м3	11424	225	2570400	6,8	1530
19	Итого:	сум			42656917		25391
20	Зарплата основного и дополнительного персонала	сум			18900000		11250
21	Отчисления от заработной платы	сум			5859000		3488
22	Итого:	сум			24759000		14738
23	Цеховые расходы	сум			33203520		19764
24	Итого производственная себестоимость	сум			133645277		79551

         Таблица 2.10
Калькуляция масла хлопкового рафинированного

Калькуляция
масла хлопкового рафинированного
по ОАО ИИ "Гулистон экстракт ег"
№	Наименование	Ед. изм	Выработано		1453,2	на ед. прод
			кол-во	цена	сумма	кол-во	сумма
1	Масло хлопковое нерафинированое	кг	1680000	79,5508	133645277	1156,1	91966
2	Соапсток	кг	199920	15,6858	3135905	137,57	2158
3	Итого сырья без отходов:	сум			130509372		89808
4	Сода каустическая  (10,2)	кг	17136	450	7711200	11,792	5306
5	Фильтроткань   (0,190)	кг	276,108	3200	883545,6	0,19	608
6	Фильтрокартон (0,507)	кг	736,772	4000	2947089,6	0,507	2028
7	Активированный уголь (7)	кг	10172,4	1500	15258600	7	10500
8	Лимонная кислота   (0.1)	кг	145,32	2500	363300	0,1	250
9	Отбельная глина   (10)	кг	14532	600	8719200	10	6000
10	Итого:	сум			35882935,2		24692
11	Электроэнергия  (16)	квт	23251,2	24	558028,8	16	384
12	Теплоэнергия   (0,8)	Гкал	1162,56	8438,9	9810727,58	0,8	6751
13	Вода  (0,88)	м3	1278,82	225	287733,6	0,88	198
14	Итого:				10656490		7333
15	Зарплата основного и дополнительного персонала				9814912,8		6754
16	Отчисления от заработной платы				3238921,22		2093,7
17	Итого:				13053834		8847,7
18	Цеховые расходы				7805137,2		5371
19	Амортизация				6947749,2		4781
20	Итого производственная себестоимость				197749254		136078
21	Расходы периода				19774925,4		13608
22	Рентабельность				44172436,7		30397
23	Оптовая цена				261696616		180083
24	Акцизный налог				719334000		495000
25	НДС				196206704		135017
26	Свободно-отпускная цена				1177237320		810100

         Таблица 2.11
Калькуляция масла хлопкового «Узбекистан» фасованного

КАЛЬКУЛЯЦИЯ
на выработку масло фасован бут "Узбекистан"
за 2004 год
по АО "Гулистон экстракт ег"
№	Наименование	Ед. изм.	выработано		0,74	на един.
			кол-во	цена	сумма	кол-во	сумма
	Масло Узб. раф.	кг	740,00	624,27	461 961,91	1 000,00	624 272,85
	Потери масла	кг	15,00	624,27	9 364,09	20,27	12 654,18
	Итого				471 326,00		636 927,03
	Этикетки масл.	шт	1 480,00	10,50	15 540,00	2 000,00	21 000,00
	Клей	кг	1,80	720,00	1 296,00	2,43	1 751,35
	Кронепробка	шт	1 580,00	5,00	7 900,00	2 135,14	10 675,68
	Бутылки 0,5 л	шт	52,00	100,00	5 200,00	70,27	7 027,03
	Итого				29 936,00		40 454,05
	Зарплата				6 335,49		8 561,47
	Отчисл.				2 090,71		2 825,29
	Итого				8 426,20		11 386,76
	Эл. Энергия	т/квт	0,24	47 143,20	11 431,26	0,33	15 447,65
	Пар	Гкал	0,55	24 931,66	13 725,84	0,74	18 548,43
	Итого				25 157,10		33 996,08
	Амортизация				10 967,28		14 820,64
	Цеховые расходы				11 580,44		15 649,24
	Полная себестоимость				557 393,02		753 233,81

        
            Таблица 2.12
Калькуляция чистящего вещества «Блестоль»

Калькуляция
на выработку производственной партии
чистящего вещества "БЛЕСТОЛЬ"
(в баночке 700 гр)
Наименование	Ед. изм.	кол-во	цена	сумма (сум)
Препарат МП (мраморная пыль)	кг	0,630	15	9,5
Ароматизированное моющее средство	кг	0,070	510	35,7
Баночка с крышкой	шт	1	135	135
Этикетка (Блестоль)	шт	1	20	20
Упаковачная тара	шт	1	5	5
ИТОГО себестоимость сырья и материалов	сум			205,2
Зарплата основная и дополнительная	сум			86
Начисление заработной платы	сум			28,4
Эл. энергия	квт/ч	0,2	15	3
Цеховые расходы	сум			10
ИТОГО производственная себестоимость	сум			332,6
Расходы периода	сум			39,9
Рентабельность	сум			74,1
Оптовая цена	сум			446,6
НДС 20 %	сум			89,4
Свободно-отпускная цена	сум			536,0

            Таблица 2.13
Калькуляция мыла хозяйственного 60 %

КАЛЬКУЛЯЦИЯ
на выработку мыло хоз.60%
за 2004 год
по АО "Гулистон экстракт ег"
№	Наименование	Ед. изм.	выработано		534,489	на един.
			кол-во	цена	сумма	кол-во	сумма
1	Саломас тех.	кг	144 707,00	335,44	48 540 374,75	270,74	90 816,41
2	Саломас пищ.	кг	69 872,00	286,25	20 000 580,25	130,73	37 420,00
3	ДЖК	кг	112 389,00	267,56	30 070 946,39	210,27	56 261,11
4	Моющ ср-во	кг	429,00	72,87	31 260,65	0,80	58,49
5	Сода каустич.	кг	44 437,00	394,49	17 529 820,00	83,14	32 797,34
6	Сода кальц.	кг	26 115,00	232,12	6 061 909,48	48,86	11 341,50
	Итого				122 234 891,52		228 694,87
7	Зарплата				9 462 056,62		17 703,00
8	Отчисл.				3 123 777,90		5 844,42
	Итого				12 585 834,52		23 547,42
9	Эл. Энергия	т/квт	348,05	28 529,09	9 929 685,31	0,65	18 577,90
10	Пар	Гкал	914,24	12 846,90	11 745 176,13	1,71	21 974,59
11	Вода	м3	12,39	10 320,24	127 845,70	0,02	239,19
	Итого				21 802 707,14		40 791,69
12	Амортизация				26 277,56		49,16
13	Цеховые расходы				23 611 200,22		44 175,28
	Полная себестоимость				180 260 910,96		337 258,41

         Общая себестоимость всей произведенной продукции на предприятии ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» (свод затрат) за 2004 год составила 4558637 тыс. сумов[11]. 
 
Глава III. Калькуляция себестоимости на ОАО ИИ «Гулистан Экстракт Ёг» и пути ее совершенствования
3.1. Методы и способы калькуляции себестоимости продукции
Определение себестоимости продукции – одна из основных учетных функций. Успех предприятия зависит от информации о формировании себестоимости по нескольким причинам:
1) затраты на производство продукции выступают важнейшим элементом при определении адекватной, справедливой и конкурентоспособной продажной цены;
2) информация о себестоимости продукции часто лежит в основе прогнозирования и управления производством и затратами;
3) знание себестоимости необходимо для определения сальдо материальных счетов на конец отчетного периода.
Расчет себестоимости выполненного заказа и расчет себестоимости при серийном производстве – два основных и традиционных подхода к системе учета затрат. Действующие методы учета могут существенно различаться, но все они основаны на одной из этих двух концепций. Далее их адаптируют к условиям определенного производства, предприятия или производственного филиала. Цель обоих методов одна и та же – получить информацию о себестоимости единицы продукции для ценообразования, контроля затрат, оценки материальных ценностей и составления Отчета о финансовых результатах. Конечное сальдо счетов «Себестоимость реализованной продукции», «Незавершенное производство» и «Готовая продукция» определяются с использованием данных о себестоимости единицы готовой продукции.
         Позаказный метод учета себестоимости – метод, используемый при изготовлении уникального или выполняемого по специальному заказу изделия. При этом методе затраты на производственные материалы, оплату труда производственны рабочих и общезаводские  накладные расходы относятся на каждый индивидуальный заказ или же на производственную партию продукции. При определении себестоимости изделия общие производственные затраты на каждый заказ делятся на количество единиц продукции, изготовленных по данному заказу. Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости обычно используют такие отрасли промышленности, как судостроение, самолетостроение и тяжелое машиностроение, а также любое производство, работающее по специальным заказам. К основным его характеристикам относят:
1.     концентрацию данных обо всех понесенных расходах и отнесение их на отдельные виды работ или серии готовой продукции;
2.     измерение затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени;
3.     ведение в Главной книге только одного счета «Незавершенное производство». Это счет расшифровывается в дополнительном журнале где ведутся карточки учета расходов по каждому заказу, находящемуся в производстве на конец отчетного периода
Попроцессный метод учета себестоимости – метод применяется предприятиями, которые серийно производят однообразную продукцию или имеют непрерывный производственный цикл, т.е. в том случае разумнее вести учет затрат, соотнесенных с продукцией, произведенной за определенный период (неделю, месяц, квартал), чем пытаться соотнести их  отдельными видами продукции или заказами предприятия. Себестоимость единицы продукции определяется делением общей суммы производственных затрат, отнесенных на определенное подразделение или производственный участок за неделю, месяц, квартал, на количество единиц готовой продукции, произведенных за этот же промежуток времени. Если продукция проходит обработку на четырех участках, то размеры затрат суммируются для того, чтобы можно было определить общую себестоимость единицы продукции. Такой метод учета себестоимости поточного производства используется предприятиями оп производству красок, масел, газа, автомобилей, кирпичей или безалкогольных напитков. К основным характеристикам попроцессного метода учета себестоимости относят:
1.     Группировку производственных затрат по отдельным подразделениям или производственным участкам безотносительно к отдельным заказам;
2.     Списание затрат за календарный период (неделю, месяц, квартал), а не за время, необходимое для завершения отдельного заказа;
3.     Открытие нескольких аналитических счетов к счету «Незавершенное производство». Для каждого подразделения или производственного участка открывается отдельный аналитический счет.
Калькуляция с включением всех затрат. Попытаемся ответить на  вопрос, следует ли все накладные расходы считать затратами на производство продукции или к таковым могут относиться только переменные накладные расходы, объем которых зависит от величины произведенной продукции? Обычно при расчете себестоимости готовой продукции прибегают к калькулированию с включением всех затрат, при котором на каждый отдельный вид продукции относят определенную часть всех затрат: стоимость израсходованных материалов, расходы на оплату труда производственных рабочих, переменные и постоянные накладные расходы.
Затраты материалов и расходы на оплату труда производственного персонала нетрудно исчислить при калькулировании себестоимости. Напротив, накладные расходы нельзя прямо отнести на конкретные виды готовой продукции. Например, если компания выпускает средства малой механизации для ухода за садом и огородом, то какую часть начисленного износа на заводское оборудование следует отнести на одну косилку? Как поступить с расходами на электроэнергию и оплату труда вспомогательного персонала? Одно из решений – ждать конца отчетного периода. Тогда можно будет получить общую сумму всех фактических переменных и постоянных расходов, а затем полученную сумму разделить на количество изготовленных за данный период изделий. Такая процедура расчета себестоимости изделия приемлема только при выполнении двух условий:
1.     Вся продукция является однотипной и проходит одинаковые производственные операции;
2.     Сумма затрат может быть исчислена по окончании отчетного периода.
Подобная ситуация редко встречается в промышленности. Компании обычно производят много разных видов продукции и нуждаются в информации о себестоимости продукции для определения цены до того, как будет изготовлен товар. Вот почему при простом списании часто прибегают к использованию нормативных коэффициентов.
Нормативный метод калькуляции себестоимости. Нормативная калькуляция себестоимости – это контрольный метод, который сравнивает нормативные затраты и доходы с фактическими результатами с целью получения отклонений, которые используются для стимулирования деятельности.
Анализ отклонений – это анализ деятельности на основании отклонений. Используется для поддержки и стимулирования действий руководства.
Стоимостная норма – это предопределенное измеримое количество, установленное в определенных условиях и предоставленное в денежном выражении. Она основывается на оценке составляющих стоимости. В основном она используется в качестве основы для оценки деятельности, контроля посредством особой отчетности, оценки товарно-материальных запасов и установления торговых цен.
Существует ряд основ для установления нормативов в рамках системы нормативной калькуляции себестоимости. В зависимости от выбранной основы формирования нормативы бывают следующие:
·        основной норматив
·        идеальный норматив
·        достижимый норматив
·        текущий норматив
Объем производства при нормативном методе калькулирования себестоимости   продукции измеряется в нормо-часах. Нормо-час это гипотетическая единица, которая представляет собой объем работы, который должен быть выполнен за один час при нормативной производительности. Таким образом, если за один астрономический час производится 50 изделий, то производство 150 изделий займет три астрономических часа и будет оценено по стоимостному нормативу этих трех часов независимо от фактического времени, потраченного на и производство.
При нормативной калькуляции себестоимости имеют места отклонения, которые рассчитываются с целью определения влияния каждой статьи учета затрат на прибыль, либо на качество/количество продукции.
Абзорпшен-костинг (калькуляция с полным распределением затрат)  и директ-костинг (калькуляция по переменным издержкам)  – два основных метода производственного калькулирования. Основное их отличие заключается в порядке распределения постоянных расходов между калькуляционными периодами.
Абзорпшен-костинг – это метод калькулирования себестоимости продукции с распределением всех затрат между реализованной продукцией и остатками товаров, при использовании этого метода постоянные расходы являются запасоемкими. При данном методе все постоянные производственные накладные расходы включаются в себестоимость продукции[12].
При методе директ-костинг постоянные производственные накладные расходы не включаются в себестоимость продукции, а полностью относятся на реализацию[13].
Все перечисленные методы и способы калькуляции являются относительными. Т.е. нельзя сказать, что какой либо из этих методов лучше или хуже. Каждый метод калькуляции можно применить только к определенному виду производства. Можно также комбинировать методы калькуляции, в случае если на предприятии существуют различные технологические продукции, и ассортимент выпускаемой продукции различен.
Применяемые способы и методы калькуляции себестоимости продукции на ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» соответствуют методологии «Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости масложировой продукции», однако имеются ниши для совершенствования вспомогательного производства и учета побочных продуктов.
3.2.         Порядок составления калькуляции на ОАО ИИ
«Гулистан Экстракт Ёг»
Ниже представлены порядок составления калькуляции основных видов продукций выпускающих ОАО «Гулистан Экстракт Ёг».
Нерафинированное растительное масло. На ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» основным производством является выработка растительных масел (нерафинированных, гидратированных, рафинированных недезодорированных и рафинированных дезодорированных). Калькуляционными объектами являются соответствующие виды растительных масел. Технологический процесс производства растительного масла начинается с момента принятия к учету масличного сырья организацией. Калькуляция нерафинированного хлопкового масла предложена в таблице 2.9.
Завод производят расчеты с поставщиками за маслосемена по ценам договоренности, установленным для каждой партии поступающих семян в соответствии с договорами купли-продажи, договорами поставки, другими аналогичными договорами в соответствии с действующим законодательством.
Бухгалтерский учет маслосемян ведут по отдельным видам (культурам) в натуральной (физической) массе на основании данных фактического взвешивания и по фактической себестоимости с применением счета 10 "Материалы", а также с применением дополнительно к этому счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" в соответствии с принятой учетной политикой организации.
Помимо бухгалтерского учета, осуществляемого каждым материально ответственным лицом, бухгалтерия завода ведет учет каждого вида маслосемян по натуральной массе и по качеству (влажность и сорная примесь) в специальных журналах, форма которых утверждается в учетной политике организации.
Масличные семена принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости или по условным ценам в соответствии с методом, принятым в учетной политике организации.
Фактической себестоимостью масличных семян, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат маслозавода на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Республики Узбекистан).
Фактическая себестоимость масличных семян, приобретенных за плату, независимо от места хранения включает:
- стоимость масличных семян по договорным ценам;
- транспортно-заготовительные расходы;
- расходы по доведению качества масличных семян до показателей, при которых семена закладываются на хранение и передаются для непосредственного извлечения масла (в соответствии с нормативной документацией).
Стоимость масличных семян по договорным ценам представляет собой сумму оплаты, установленную соглашением сторон в договоре непосредственно за масличные семена.
Транспортно-заготовительные расходы - это затраты предприятия, непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки масличных семян в организацию. В состав транспортно-заготовительных расходов входят:
- расходы по погрузке масличных семян в транспортные средства и их транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены этих семян согласно договору;
- расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, включая расходы на оплату труда работников организации, непосредственно занятых заготовкой, приемкой, хранением и отпуском приобретаемых масличных семян, работников специальных заготовительных контор, складов и агентств, организованных в местах заготовления (закупки) материалов, работников, непосредственно занятых заготовкой (закупкой) масличных семян и их доставкой (сопровождением) в организацию, отчисления на социальные нужды указанных работников.
Если работники организации, перечисленные в предыдущем абзаце, занимаются не только заготовкой, приемкой, хранением и отпуском масличных семян, но и ценностей, относящихся к внеоборотным активам, готовой продукции, полуфабрикатам собственной выработки и т.п., то допускается отнесение затрат по содержанию заготовительно-складского аппарата непосредственно на затраты на производство по соответствующим калькуляционным статьям накладных расходов;
- расходы по содержанию специальных заготовительных пунктов, складов и агентств, организованных в местах заготовок (кроме расходов на оплату труда с отчислениями на социальные нужды);
- наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным посредническим организациям;
- плата за хранение масличных семян в местах приобретения, на железнодорожных станциях, портах, пристанях;
- плата по процентам за предоставленные кредиты и займы, связанные с приобретением масличных семян до принятия их к бухгалтерскому учету;
- расходы на командировки по непосредственному заготовлению масличных семян;
- стоимость потерь по поставленным масличным семенам в пути (недостача, порча) в пределах норм естественной убыли;
- другие расходы.
На предприятии ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» хранение масличного сырья на складах и элеваторах является начальной стадией технологического процесса получения растительного масла.
Изменение массы семян (убыль) за счет снижения их влажности и сорной примеси в результате хранения является технологическими потерями предприятия, независимо от места хранения, и относится на себестоимость масличного сырья. Технологические потери утверждаются организацией.
Средневзвешенные показатели влажности и сорной примеси определяют на основании записей в книгах количественно-качественного учета, формы которых утверждаются в учетной политике организации.
Если перед передачей в производство производилась подработка масличных семян, то в обязательном порядке необходимо составлять акты и отчеты по подработке семян, в которых должны отражаться потери за счет изменения влаги, сорной и масличной примеси. Формы необходимых документов утверждаются в учетной политике предприятия.
Инвентаризация проводится в соответствии с действующими положениями по инвентаризации. На предприятии ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» инвентаризация производится в обязательном порядке после завершения сезона переработки масличного сырья.
Стоимость недостачи маслосемян при хранении на складе, установленной инвентаризационной комиссией, списывают со счета "Материалы" в порядке, предусмотренном действующими положениями по инвентаризации.
Масличные семена для производственных нужд или на другие цели отпускают со склада в натуральной (физической) массе на основании данных фактического взвешивания.
Качество маслосемян, переданных в производство или на другие цели, определяет лаборатория завода, которая делает соответствующие записи в первичных документах.
Растительные масла вырабатывают прессовым или экстракционным способами. Независимо от способа маслодобывания учет затрат на производство осуществляют по каждому виду растительных масел.
Сырьем для производства растительных масел служат семена маслосодержащих культур (подсолнечника, сои, рапса и др.).
Технологический процесс производства растительного масла начинается с момента принятия к учету масличного сырья организацией.
         Результаты подработки масличных семян на очистительных машинах и в сушилках отражаются в отчетах по форме, утвержденной в учетной политике организации. На основании этих отчетов, проверенных бухгалтерией и утвержденных руководством завода, потери списываются за счет снижения влажности и сорной примеси в семенах масличных культур. Эти потери не должны превышать разницы, получающейся при сопоставлении влажности и засоренности масличных семян, поступающих на подработку и сданных после подработки в производство.
В учете затрат на производство на статью "Сырье и основные материалы" относят фактическую себестоимость соответствующего вида масличных семян. Из стоимости семян исключают по ценам возможного использования стоимость побочной продукции и отходов (жмых, шрот, лузга и т.д.).
         На статью "Вспомогательные материалы" относят фактическую себестоимость фильтроткани, растворителя (нефрас) и других материалов, расходуемых при производстве растительных масел.
         На статью "Топливо и энергия на технологические цели" относят фактическую себестоимость топлива и всех видов энергии, израсходованных на технологические цели при выработке растительных масел. При одновременной выработке разных видов масел стоимость топлива и энергии распределяют пропорционально количеству выработанных масел по видам.
         Расходы на оплату труда производственных рабочих и соответствующие отчисления на социальные нужды учитываются при выработке каждого вида растительного масла.
         Общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяют между стоимостью отдельных видов растительных масел в соответствии с принятым в учетной политике предприятия методом распределения (пропорционально расходам на оплату труда производственных рабочих, объемам производства или другим показателям).
         Все выработанное растительное масло, соответствующее требованиям ГОСТа, шрот (жмых) и т.д. по мере выхода из производства взвешивают и сдают на склад. Передачу оформляют отвесами и актами по формам, утвержденным в учетной политике предприятия.
         Количественный учет растительных масел ведется по видам, сортам и по массе в натуре и в жирах (без влаги и отстоя). Шрот, жмых учитывают по каждому виду по массе в натуре с учетом влажности. Калькуляционной единицей по каждому виду масла является одна тонна нерафинированного масла. Фактическая себестоимость единицы выработанной продукции по каждому виду нерафинированного масла определяется путем деления затрат (по калькуляционным статьям) на все количество (массу) масла данного вида, выпущенного из производства.
         Гидратированное и рафинированное (недезодорированное и дезодорированное) растительное масло. Сырьем для производства гидратированных и рафинированных (недезодорированных и дезодорированных) растительных масел являются нерафинированные растительные масла, приобретенные у поставщиков, собственной выработки, а также получаемые на давальческих началах. Рафинация масла может осуществляться по полному циклу, включая гидратацию, нейтрализацию (или физическую рафинацию), отбелку, вымораживание и дезодорацию, или по отдельным стадиям процесса. Отдельный учет производства гидратированных масел осуществляется в тех случаях, когда гидратация выделена в самостоятельный цех или участок и гидратированные масла полностью или частично реализуются на сторону. Нерафинированное растительное масло для гидратации передают по массе, в нем определяют содержание влаги, отстоя и фосфатидов по массе.
         Передача масла на гидратацию и рафинацию оформляется по массе в натуре и по массе в жирах (без влаги и отстоя). Передачу оформляют лимитно-заборными картами, требованиями-накладными или накладными по установленным в учетной политике организации формам.
         В масле определяют содержание влаги, отстоя и фосфатидов по массе.
Учет затрат на производство осуществляется по каждому виду гидратированных и рафинированных (недезодорированных или дезодорированных) масел: подсолнечное, соевое, рапсовое и т.д.
         Нерафинированное масло собственной выработки, пошедшее на гидратацию или рафинацию, отражают в калькуляции себестоимости гидратированного или рафинированного масла в соответствии с учетной политикой, принятой в организации. Масла нерафинированные, поступившие от поставщиков, относят на эту статью по стоимости приобретения.
         Из стоимости нерафинированных масел исключают стоимость попутной продукции (фосфатиды, жир в соапстоке) и отходов производства (жир в фильтрационных остатках, погоны дезодорации и т.п.) по ценам возможного использования.
         На статью "Вспомогательные материалы" относят стоимость соды каустической, серной кислоты, соли поваренной, отбельной земли, лимонной кислоты и других материалов, израсходованных на выработку рафинированных масел, по стоимости приобретения.
         При одновременной выработке разных видов рафинированного масла стоимость вспомогательных материалов распределяют пропорционально количеству выработанных масел по видам.
         На статью "Топливо и энергия на технологические цели" относят фактическую себестоимость топлива и всех видов энергии собственной выработки, а полученных со стороны - по стоимости приобретения. При одновременной выработке разных видов гидратированных или рафинированных масел стоимость топлива и энергии распределяют пропорционально количеству выработанных масел по видам.
         Расходы на оплату труда производственных рабочих и соответствующие отчисления на социальные нужды распределяют пропорционально количеству выработанных гидратированных или рафинированных (недезодорированных или дезодорированных) масел по видам.
         Общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяют между стоимостью отдельных видов гидратированных или рафинированных масел в соответствии с учетной политикой организации (пропорционально объемам их производства, расходам на оплату труда производственных рабочих или другим показателям).
         Все выработанное гидратированное или рафинированное (недезодорированное или дезодорированное) масло, соответствующее требованиям ГОСТа, а также попутную продукцию и отходы производства по мере выпуска из производства взвешивают и сдают на склад (сливную станцию) или в другие цеха для дальнейшей переработки.
         Учет гидратированных или рафинированных (недезодорированных или дезодорированных) масел ведется по видам и массе в натуре. Соответствие выработанного рафинированного масла показателям ГОСТа должно быть подтверждено лабораторными анализами. Фосфатиды (пищевые и кормовые) учитывают по массе в натуре и по массе в жирах.
         На счете "Готовая продукция" учитывают только то рафинированное растительное масло, которое предназначено для продажи. Калькуляционной единицей по каждому виду масла является одна тонна гидратированного или рафинированного (недезодорированного или дезодорированного) масла. Фактическая себестоимость единицы выработанной продукции по каждому виду масла определяется путем деления затрат (по калькуляционным статьям) на все количество (массу) масла данного вида, выпущенного из производства.
         При учете себестоимости всей выработанной организацией продукции из затрат на производство гидратированных или рафинированных (недезодорированных или дезодорированных) масел, реализуемых на сторону, исключается стоимость нерафинированных масел как собственной выработки, так и покупных.
         В том случае, когда после гидратации масла нерафинированного, поступившего из цеха по производству масла, оно по качественным показателям не соответствует маслу гидратированному, расходы по гидратации присоединяются к расходам по производству нерафинированных масел.
Фасованное масло «Узбекистан». Растительное масло фасуют в стеклянные бутылки, многослойные пакеты из комбинированного материала (полиэтилен, картон, фольга), бутылки и канистры из полимерных материалов (ПВХ, ПЭТ и другие, разрешенные органами здравоохранения), алюминиевые фляги и т.п.       Стеклянные бутылки с растительным маслом упаковывают в деревянные или пластмассовые многооборотные ящики. Бутылки из полимерных материалов упаковывают в ящики из гофрированного картона или формируют на лотках или на плоских поддонах для упаковки в термоусадочную пленку. Затем производится пакетирование на поддонах в соответствии с требованием нормативно-технической документации.
         Тара однократного использования (бумажная, картонная, полиэтиленовая и др.), использованная для фасовки масла, включается в себестоимость растительного масла и покупателем отдельно не оплачивается. Тара принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.
         При фасовке растительного масла учет ведут в следующем порядке. При передаче на фасовку масла растительного собственного производства его количество (массу), в зависимости от метода оценки, принятого в учетной политике организации (по производственной себестоимости или по условным ценам), перечисляют со счета "Готовая продукция" на счет "Основное производство" - фасовка масла растительного, а при закупке масла растительного у поставщиков - по фактической себестоимости приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением растительного масла. Затраты по фасовке учитывают на счете "Основное производство".
         Бухгалтерский учет фасованного масла ведут по видам масел и по массе в натуре, а тары (бутылок) - по количеству установленных емкостей. Расчет стоимости выработанной продукции - фасованного масла собственной выработки производится в следующем порядке: к себестоимости одной тонны масла прибавляется себестоимость фасовки одной тонны масла, после чего определяется общая себестоимость фасованного масла.
         Переэтерифированные масла и жиры.         Сырьем для производства переэтерифицированного жира являются растительные масла и жиры. Растительные масла и жиры собственной выработки передаются на производство переэтерифицированного жира по стоимости в соответствии с методом, принятым в учетной организации, а получаемые со стороны - по цене приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением растительных масел и жиров. Попутную продукцию при выработке переэтерифицированного жира (соапсток) и отходы производства (фильтрационные остатки) оценивают по ценам возможной продажи или возможного использования. Вспомогательные материалы (катализатор, содопродукты, лимонная кислота, фильтроткань и др.) отражаются в калькуляции по цене приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материалов. На статью "Топливо и энергия на технологические цели" относят стоимость пара, электроэнергии и других видов энергии, израсходованных на выработку переэтерифицированного жира.
         Затраты по остальным статьям калькуляции определяются аналогично определению затрат при производстве саломаса.
         Производство моющих средств.           К основному производству на предприятии ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» синтетических моющих средств относится выработка мыла хозяйственного, натуральных и синтетических моющих средств, различных видов моющих средств (Блестоль - калькуляция предложена в таблице 2.12), глицерина и др.
         Сырьем для расщепления являются саломас, жиры животные и другое жировое сырье. Сырьем для хозяйственного мыла являются жиры животные, масла растительные (хлопковое, подсолнечное, соевое, сафлоровое), саломас, кислоты жирные технического животного жира и технического саломаса и другое жировое сырье. В производстве хозяйственного мыла используются также отбеливающие вещества (двуокись титана, белила цинковые), пережиривающие вещества (ланолин, глицерин дистиллированный и т.п.), пластификаторы и антиоксиданты, красители, пигменты, отдушивающие вещества и т.д.
         Передача сырья в производство производится по фактической массе в натуре, а также по массе в жирах и по массе жирных кислот - по данным анализа заводской лаборатории. Все затраты по расщепительно-глицериновому цеху (участку) отражаются в бухгалтерии предприятия по соответствующим статьям на счете "Основное производство" (расщепительно-глицериновый цех, участок).
         При учете затрат по расщеплению жиров на статью "Сырье и основные материалы" относят саломас собственной выработки в соответствии с учетной политикой организации, а другое жировое сырье (животное и растительное), в том числе саломас, поступивший от поставщиков, - по фактической себестоимости приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением жиров.
         На статью "Вспомогательные материалы" при контактном способе расщепления относят стоимость серной кислоты, контакта, извести, фильтроткани и воды, а при безреактивном способе расщепления - стоимость извести, фильтроткани и воды.
         На другие статьи затрат относят по принадлежности все расходы на оплату труда производственных рабочих цеха (участка) и, соответственно, отчисления на социальные нужды.
         Расходы расщепительного цеха по расщеплению жиров без включения в них общепроизводственных расходов перечисляются развернуто по статьям со счета "Основное производство" цеха на счет "Основное производство" мыловаренного цеха.
         При этом из стоимости сырья исключают стоимость глицерина сырого: по себестоимости, если он в дальнейшем используется в организации; по цене продажи, если он продается на сторону. При составлении свода затрат на производство внутренний оборот по счету "Основное производство" исключается.
         Жирные кислоты и сырой глицерин, полученные при расщеплении жиров по мере выпуска из производства, взвешивают и сдают на склад или в другие цеха для дальнейшей переработки.
         Учет жирных кислот осуществляют по массе в натуре и в пересчете на 100%-ное содержание жирных кислот, а сырой глицерин - по массе в натуре и в пересчете на 88%-ный. В тех случаях, когда жирные кислоты продаются на сторону, на них составляется отдельная калькуляция фактической себестоимости.
         При выработке мыла хозяйственного стоимость сырья и основных материалов относят по прямому признаку на каждую группу мыла с учетом содержания жирных кислот в нем. При выработке прочих моющих средств стоимость сырья и основных материалов относят по прямому признаку на каждое наименование. При выработке синтетических моющих средств стоимость сырья и основных материалов относят по прямому признаку на каждый вид в ассортименте. При калькулировании себестоимости моющих средств на статью "Сырье и основные материалы" относят жировое сырье собственной выработки в соответствии с учетной политикой организации, а покупное жировое сырье и основные материалы - по ценам приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материалов.
         Сырье, переданное в цех для выработки мыла и моющих средств, отражается в калькуляциях следующим образом:
- натуральные растительные и животные жиры (саломас, масло, жир в соапстоке, сало техническое, технический жир) и т.п. - по массе в жирах (без влаги и весового отстоя) и массе жирных кислот, включая неомыляемые вещества;
- синтетические жирные кислоты - по массе в жирных кислотах, включая неомыляемые вещества;
- синтетические моющие средства - в пересчете на 100%-ные моющие средства.
         Основные материалы (содопродукты, отдушивающие вещества, пигменты и др.) учитываются в себестоимости по фактической себестоимости приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материалов.
         При составлении калькуляции на синтетические моющие средства по статье "Сырье и основные материалы" сульфанол показывается по весу в натуре и в пересчете на 100%-ное содержание активных моющих веществ. Количество сульфата натрия, содержащегося в товарном сульфаноле, показывается в калькуляции отдельной строкой (без оценки) под наименованием "Сульфат натрия в товарном сульфаноле". Содержание сульфата натрия в сульфаноле учитывается по качественным удостоверениям поставщика.
         На статью "Вспомогательные материалы" относят стоимость упаковочных материалов (бумажная или прозрачная обертки) и тары (ящики пластмассовые, деревянные, картонные и др.) по стоимости приобретения, определяемой в соответствии с действующими положениями по бухгалтерскому учету.
         Стоимость топлива и энергии всех видов относят по прямому признаку на выработку мыла хозяйственного и других моющих средств.
         Затраты на оплату труда производственных рабочих и соответственно отчисления на социальные нужды учитывают раздельно по выработке мыла хозяйственного и других видов моющих средств.
         Общепроизводственные и общехозяйственные расходы распределяют между отдельными калькулируемыми видами и группами продукции в соответствии с учетной политикой организации (пропорционально оплате труда производственных рабочих, объемам производства в ассортименте или другим показателям). Массу готовой продукции определяют путем умножения числа кусков мыла, пакетов порошка или флаконов, упакованных в ящик или коробку, на стандартную массу куска, пакета, флакона и т.д.
Вся выработанная продукция, соответствующая ГОСТу, по мере выпуска из производства сдается на склад готовой продукции. Бухгалтерский учет мыла и моющих средств по счету готовой продукции ведется по группам и маркам, а внутри групп и марок - по отдельным наименованиям, по количеству мест и по массе продукции. Мыло, поступающее в мыловаренный цех на переварку, принимается по фактической массе в натуре и в пересчете на 100%-ные жирные кислоты. Содержание последних в мыле определяется лабораторным анализом. Расходы по переварке мыла, если они вызваны браком продукции по причинам, зависящим от организации, включают в себестоимость продукции, выработанной в отчетном месяце, по статье "Прочие производственные расходы". Для определения суммы потерь от брака затраты на выработку одной тонны мыла (без сырья) умножают на количество тонн забракованного мыла, сданного в переварку в отчетном месяце.
         В состав готовой продукции отчетного месяца включают количество и стоимость выработанного мыла за вычетом количества и стоимости сданного в переварку. Отчетные калькуляции составляют отдельно по наименованиям следующих видов продукции:
- мыло хозяйственное - по группам, по наименованиям;
- синтетические моющие средства различной товарной формы по наименованиям;
- прочие виды моющих средств - по наименованиям (Блестоль);
         Калькуляционной единицей является одна тонна продукции соответствующего наименования - мыла хозяйственного и прочих видов моющих средств.
         Фактическую себестоимость единицы выработанной продукции по мылу хозяйственному и моющим средствам определяют путем деления затрат по видам, группам или маркам продукции (по калькуляционным статьям) на все количество (массу) продукции данного вида, группы, марки или наименования, выпущенных из производства.
         К вспомогательным и тароупаковочным материалам относится активированный уголь, а при упаковке в стеклянные бутылки - пробки, марля, стружки и др.
         Учет остальных производственных затрат осуществляют в таком же порядке, как и в производстве основной продукции.
         Особенности учета затрат и калькулирования себестоимости растительного масла при переработке давальческих семян масличных культур
         ОАО «Гулистан Экстракт Ёг» перерабатывают масличные семена, поставляемые им на условиях взаимной договоренности хлебоприемными предприятиями, дехканскими и фермерскими хозяйствами на давальческих началах. Давальцам заводы выдают растительное масло, шрот (жмых), полученные от переработки их маслосемян, с учетом условий предварительной договоренности.
         Давальцы имеют право производить оплату услуг организации (маслодобывающего завода) по переработке своих маслосемян:
- деньгами наличными через кассу предприятия или безналичным перечислением средств на расчетный (лицевой) счет организации;
- частью своего масличного сырья;
- частью готовой продукции.
         Выбор вариантов и размеров оплаты устанавливается по взаимной договоренности сторон и указывается в юридически оформленных договорах на поставку маслосемян. Оплата давальцами услуг по переработке их маслосемян должна покрывать расходы организации (маслодобывающего завода) по переработке этого объема семян и обеспечивать предприятию прибыль.
         Приемка семян от давальцев осуществляется на основании юридически оформленных договоров, в которых указываются взаимные обязательства организации (маслодобывающего завода) и давальца. Копии договоров передаются сырьевому отделу и бухгалтерии.
         Бухгалтерия сырьевого отдела ведет учет по давальческому сырью нарастающим итогом, готовая продукция отпускается по сумме объемов, указанных в квитанциях. По ежесуточным итогам маслосливная и склад передают документы о выдаче готовой продукции в центральную бухгалтерию.
         Если давальцы оплачивают стоимость переработки маслосемян частью своего масличного сырья, то эта часть семян (в счет оплаты переработки) включается в приемный акт, где указывается количество семян; на основании приемного акта выписывается счет или товарно-транспортная накладная и в дальнейшем эта часть маслосемян учитывается как собственное сырье. Остальные семена приходуются за балансом как "чисто" давальческие и далее будут именоваться просто "давальческие".
         Затраты на сырье определяются исходя из средних норм расхода маслосемян в текущем периоде для всего масличного сырья, пошедшего в переработку, и цен, рассчитываемых раздельно для закупленного собственного сырья и давальческого.
         Расчет цен для каждого сырья производится с учетом остатков этого сырья на начало текущего периода (по ценам предыдущего периода) и поступлений в течение текущего периода (по ценам текущего периода); цены маслосемян принимаются для расчетов без НДС.
         При отсутствии средней договорной цены давальческих маслосемян в калькуляциях себестоимости масла принимается цена семян на уровне средней за текущий период для собственного сырья; при отсутствии последней - по рыночной цене на момент переработки; разрешается также рассчитывать среднюю цену давальческих семян путем деления планируемой стоимости переработки (с учетом рентабельности) "чисто" давальческих семян на количество семян, являющихся платой за услуги по переработке.
         Расходы, связанные с хранением, подработкой и транспортировкой маслосемян с места хранения до элеватора переработчика, оговариваются условиями договора с последующим отнесением затрат на себестоимость готовой продукции.
         Продукция, выработанная из давальческого масличного сырья, считается готовой продукцией при отпуске с маслозавода. Если эта продукция некоторое время находилась на складе, то при отгрузке ее количество уменьшается на количество фуза (бакового отстоя), образовавшегося при хранении.
         В случае оплаты давальцами услуг по переработке сырья частью своих масличных семян себестоимость переработки давальческих семян (затраты) за текущий период определяется из калькуляции себестоимости масла (без стоимости сырья) следующим образом:
         Прибыль от переработки давальческих семян определяется как разница между стоимостью услуг по переработке давальческих маслосемян и величиной затрат на их переработку, определяемой по калькуляции себестоимости производства масла.
         Учет движения давальческого масличного сырья и готовой продукции
Приемка семян от давальцев осуществляется на основании юридически оформленных договоров. В договоре указываются условия поставки, требования к качественным кондициям, обеспечивающие оптимальную сохранность потребительских свойств, технологичность при переработке, безопасность здоровья человека и животных, снижение потерь при переработке. Договор должен также содержать информацию о том, какая продукция, в течение какого времени и в каких размерах выдается давальцу, условия оплаты давальцем услуг по переработке семян и т.д.
         В приложении к договору организации указывают нормы технологических потерь в зависимости от качественных кондиций маслосемян, в т.ч. некондиционных маслосемян, а также образование фуза, нормы естественной убыли при хранении семян, перекачках, хранении и отгрузке готовой продукции. Количество выдаваемой давальцу продукции определяется процентом отоваривания, устанавливаемым по договоренности сторон.
         Маслосемена принимаются партиями. Под партией понимают любое количество однородных по качеству маслосемян одной масличной культуры, предназначенное к одновременной приемке. Характеристики однородности партии по качественным показателям устанавливаются в договорах поставки.
Отбор проб и оценка качества давальческих маслосемян производятся лабораторией организации в соответствии с требованиями действующей нормативной документации. Среднесуточные и средние пробы хранятся в условиях, обеспечивающих их сохранность и исключающих изменение качества.
         В случае поступления давальческих маслосемян по железной дороге или иным транспортом их регистрация ведется в книге регистрации грузов, прибывших по железной дороге, и составляются акты приемки маслосемян, поступивших от поставщиков.
         В случае поступления единичных неоднородных партий маслосемян (в одном автомобиле, вагоне и т.д.) качество их указывается на обратной стороне накладных, реестры накладных не составляются, давальцам выдаются приемные квитанции по каждой накладной в отдельности.
         Для расчетов с давальцами в организациях ведутся карточки по каждому давальцу, в которых отражается полученное от них сырье, причитающаяся, отпущенная и числящаяся к выдаче продукция.
         Хранение и переработка давальческих семян производится вместе с семенами, поступившими по всем другим источникам.
         Раз в месяц составляется справка-расчет на переработку давальческих семян и отчет о движении давальческих маслосемян. Справка-расчет прилагается к производственному отчету маслозавода. Указанные документы являются основанием для ведения бухгалтерского учета, калькулирования продукции, расчета себестоимости готовой продукции, определения выручки и результатов от реализации при переработке давальческого сырья. Формы всех необходимых документов утверждаются в учетной политике организации.
Определение себестоимости масложировой продукции, оказанных работ, услуг по переработке, хранению сырья, готовой продукции и т.д. является основой для установления цен, базой для исчисления налогов, а также текущей оценки результатов деятельности организации.
3.3.         Пути улучшения калькуляции себестоимости на ОАО ИИ «Гулистан Экстракт Ёг» с учетом международных стандартов
По    результатам    анализа    деятельности    ОАО «Гулистан Экстракт Ёг»  мы пришли  к  выводу,  что  есть   резервы   снижения себестоимости  выпускаемой  продукции  за  счет   сокращения   общезаводских расходов, закупки нового оборудования сокращающего потери при производстве продукции, более жесткого контроля за производством и реализацией побочной продукции,  внедрения  более прогрессивных методов менеджмента на предприятии, в  том  числе  и  создания полноценной маркетинговой службы.
         Решающим условием снижения себестоимости служит непрерывный технический прогресс. Внедрение новой техники, комплексная механизация и  автоматизация производственных   процессов,   совершенствование   технологии,   внедрение прогрессивных видов материалов позволяют значительно снизить  себестоимость продукции.
         Серьезным резервом снижения себестоимости продукции является расширение специализации  и  кооперирования.  На  специализированных  предприятиях с массово-поточным производством себестоимость  продукции  значительно  ниже, чем  на  предприятиях,  вырабатывающих  эту  же   продукцию   в   небольших количествах.  Развитие  специализации  требует  установления   и   наиболее рациональных кооперированных связей между предприятиями.
         Снижение себестоимости продукции обеспечивается, прежде  всего,  за  счет повышения  производительности  труда.  С  ростом  производительности  труда сокращаются затраты труда в расчете на единицу продукции, а  следовательно, уменьшается и удельный вес заработной платы в структуре себестоимости.
         Успех  борьбы  за  снижение  себестоимости  решает,  прежде  всего,  рост производительности труда рабочих, обеспечивающий  в  определенных  условиях экономию на заработной  плате.  Рассмотрим,  в  каких  условиях  при  росте производительности труда на предприятиях снижаются  затраты  на  заработную плату рабочих. Увеличение выработки продукции на одного рабочего может быть достигнуто за счет  осуществления  организационно-технических  мероприятий, благодаря чему изменяются, как правило, нормы выработки и соответственно им расценки за выполняемые работы[14].        Увеличение выработки может произойти  и  за счет   перевыполнения   установленных   норм   выработки   без   проведения организационно-технических мероприятий. Нормы выработки и расценки  в  этих условиях, как правило, не изменяются.
         В  первом  случае,  когда  изменяются  нормы  выработки   и   расценки,
предприятие получает экономию на заработной плате рабочих. Объясняется  это тем,  что  в  связи  со  снижением  расценок  доля   заработной   платы   в себестоимости единицы продукции  уменьшается.  Однако  это  не  приводит  к снижению   средней   заработной   платы   рабочих,   так   как   приводимые
организационно-технические мероприятия дают возможность рабочим с  теми  же затратами труда выработать  больше  продукции.  Таким  образом,  проведение организационно-технических мероприятий с соответствующим  пересмотром  норм выработки позволяет снижать себестоимость продукции за счет уменьшения доли заработной  платы  в  единице  продукции  одновременно  с  ростом   средней заработной платы рабочих.
         Во втором случае, когда установленные нормы  выработки  и  расценки  не изменяются, величина затрат на заработную  плату  рабочих  в  себестоимости единицы продукции не уменьшается.  Но  с  ростом  производительности  труда увеличивается объем производства, что приводит к экономии по другим статьям расходов, в частности сокращаются расходы по  обслуживанию  производства  и управлению. Происходит это потому,  что  в  цеховых  расходах  значительная часть затрат (а  в  общезаводских  почти  полностью)  -  условно-постоянные расходы (амортизация оборудования, содержание зданий, содержание цехового и общезаводского  аппарата  и  другие  расходы),  не  зависящие  от   степени выполнения плана производства. Это значит, что их общая сумма не изменяется или почти не изменяется в зависимости  от  выполнения  плана  производства.
         Отсюда следует, что, чем больше выпуск продукции, тем меньше доля цеховых и общезаводских расходов в ее себестоимости. С ростом объема выпуска продукции прибыль предприятия увеличивается  не только  за  счет  снижения  себестоимости,  но  и   вследствие   увеличения количества  выпускаемой  продукции.  Таким  образом,   чем   больше   объем производства, тем  при  прочих  равных  условиях  больше  сумма  получаемой предприятием прибыли.
         Важнейшее значение в борьбе за снижение себестоимости  продукции  имеет соблюдение строжайшего режима экономии на  всех  участках  производственно-хозяйственной деятельности предприятия.
         Последовательное  осуществление  на предприятиях режима экономии проявляется прежде всего в  уменьшении  затрат материальных  ресурсов  на  единицу  продукции,  сокращении   расходов   по обслуживанию производства и управлению, в  ликвидации  потерь  от  брака  и других непроизводительных расходов.
         Материальные   затраты,   как   известно,   в   большинстве    отраслей промышленности занимают большой  удельный  вес  в  структуре  себестоимости продукции,  поэтому  даже  незначительное  сбережение  сырья,   материалов, топлива и энергии при производстве каждой  единицы  продукции  в  целом  по предприятию дает крупный эффект.
         Предприятие имеет возможность влиять на  величину  затрат  материальных ресурсов, начиная с их заготовки. Сырье и материалы входят в  себестоимость по цене их приобретения с учетом расходов на перевозку, поэтому  правильный выбор поставщиков  материалов  влияет  на  себестоимость  продукции.  Важно обеспечить поступление материалов от таких поставщиков,  которые  находятся на небольшом расстоянии от предприятия, а также перевозить  грузы  наиболее дешевым видом транспорта. При заключении договоров на поставку материальных ресурсов необходимо заказывать такие материалы, которые по своим размерам и качеству точно соответствуют плановой спецификации на материалы, стремиться использовать более дешевые материалы, не снижая  в  то  же  время  качества продукции.
         Основным условием снижения затрат сырья и  материалов  на  производство единицы   продукции    является    улучшение    конструкций    изделий и совершенствование  технологии  производства,  использование   прогрессивных видов  материалов,  внедрение   технически   обоснованных   норм   расходов материальных ценностей.
         Сокращение затрат  на  обслуживание  производства  и  управление  также снижает себестоимость продукции. Размер этих затрат  на  единицу  продукции зависит не только от объема выпуска продукции, но и от их абсолютной суммы.
         Чем меньше сумма цеховых и общезаводских расходов в целом  по  предприятию, тем при прочих равных условиях ниже себестоимость каждого изделия.
         Резервы сокращения цеховых и общезаводских расходов заключаются  прежде всего  в  упрощении  и  удешевлении  аппарата  управления,  в  экономии  на управленческих расходах.  В  состав  цеховых  и  общезаводских  расходов  в значительной степени включается также заработная  плата  вспомогательных  и подсобных рабочих. Проведение мероприятий по механизации вспомогательных  и подсобных работ приводит к сокращению численности рабочих, занятых на  этих работах, а следовательно, и к экономии цеховых  и  общезаводских  расходов.
         Важнейшее   значение   при   этом   имеют   автоматизация   и   механизация производственных процессов, сокращение удельного веса затрат ручного  труда в производстве. Автоматизация и механизация производственных процессов дают возможность сократить и численность вспомогательных и подсобных  рабочих  в промышленном производстве.
         Сокращению  цеховых  и  общезаводских   расходов   способствует   также экономное  расходование  вспомогательных   материалов,   используемых   при эксплуатации оборудования и на другие хозяйственные нужды.
         Значительные резервы  снижения  себестоимости  заключены  в  сокращении потерь от брака  и  других  непроизводительных  расходов.  Изучение  причин брака, выявление его виновника дают возможность осуществить мероприятия  по ликвидации  потерь  от   брака,   сокращению   и   наиболее   рациональному использованию отходов производства.
         Масштабы выявления  и  использования  резервов  снижения  себестоимости продукции во многом зависят от того, как поставлена работа  по  изучению  и внедрению опыта, имеющегося на других предприятиях.
Пути совершенствования. Бухгалтерская служба организации должна осуществлять систематический контроль за соблюдением цехами и отделами смет расходов по обслуживанию производства и управлению. Этот контроль в первую очередь должен обеспечить строгое соблюдение утвержденных расходных норм и лимитов потребления материалов, топлива, энергии, инвентаря; утвержденных лимитов потребления и стоимости различного рода работ и услуг (ремонт основных средств, услуги транспорта и др.); утвержденной организационной структуры управления, а также установленного перечня должностей и ставок (окладов) заработной платы обслуживающего персонала.
Организационно – технические мероприятия направленные  на  снижение себестоимости. Для   снижения   себестоимости   на   предприятии   ОАО   «Гулистан Экстракт Ёг»  рекомендуется  провести  следующие  организационно – технические мероприятия:
1.Совершенствование организации производства и труда. Этот процесс, практически  во  всех  случаях  обеспечивает  повышение   производительности труда,  стимулирует  более  качественное  использование  трудовых  ресурсов, имеющихся на предприятии. Отсюда  и  сокращение  издержек  производства.  На данном этапе, на  предприятии  рекомендуется  всемерно  улучшать  эргономику труда работающих путем создания полноценного  социально  -  психологического климата. Предлагается ввести должность психолога, который будет  следить  за психическим  здоровьем  работников.  Так  как  большинство  потерь  рабочего времени связано с  различными  болезнями,  наиболее  весомым  среди  которых является грипп необходимо создать  собственный  медицинский  пункт,  который будет следить за состоянием здоровья работников.
2. Сокращение затрат  на  обслуживание  производства  и  управление также  снижает  себестоимость  продукции.  Размер  этих  затрат  на  единицу продукции зависит не  только  от  объема  выпуска  продукции,  но  и  от  их абсолютной суммы.  Добиться этого возможно двумя путями:
а) Совершенствование структуры аппарата управления. Для  реализации этого проекта  мы  считаем  нужным    создать  планово-экономический  отдел, одним из главных направлений, деятельности  которого  будут  планирование  и прогнозирование деятельности предприятия. На данный момент  прогнозированию, разработке целевых  проектов  по  совершенствованию  работы  предприятия  не уделяется  должного  внимания.  Поэтому,  на  основе  экономического  отдела предлагается организовать планово-экономический отдел  и  акцентировать  его работу на планировании и прогнозировании деятельности предприятия.
б) Совершенствование работы  управленческого  персонала.  В  данный момент  все  отделы  связанные  с  обработкой  экономической  информации   и принятия  управленческих  решений  не  используют  в   достаточной   степени компьютерное обеспечение, заменяя их  примитивными  калькуляторами.  Хотя  в настоящее время предприятие приобрело несколько  новейших компьютеров  и  внедрило  в бухгалтерский учет систему «1С Бухгалтерия», почти весь учет  осуществляется вручную. Таким образом, необходимо  повышение  квалификации  управленческого персонала  и  привлечение  на  постоянную   работу   экспертов   в   области компьютерных  технологий.   Это   позволит   максимизировать   эффективность управления  и   в   конечном   итоге   уменьшить   затраты   на   содержание управленческого  персонала,  а  это  в  свою  очередь  приведет  к  снижению себестоимости продукции в целом.
Заключение
         В данной выпускной квалификационной работе было рассмотрена экономическая сущность производственных затрат масложировой промышленности, проанализирован их учет в ОАО «Гулистан Экстракт Ёг», был рассмотрен порядок составления калькуляции на предприятии, а также были предложены пути ее снижения и совершенствования. На основании всего этого можно сделать следующие выводы и предложения:
ü Многообразие масложировой продукции, выпускаемой организацией, вызывает необходимость установления единства в отнесении общих затрат на отдельные виды продукции (таких, как затраты энергоресурсов, общезаводские расходы и др.), что должно отражаться в учетной политике организации.
ü Внедрение новых инновационных технологий. Важнейшая задача перспективного развития отрасли наряду с количественным ростом производства - общий рост качества используемых технологии и производимой продукции. Увеличение качественной научно-технической компоненты экономического роста масложировой промышленности определяется темпами обновления основного капитала. Успешная реализация инновационной стратегии развития масложировой промышленности позволит предприятиям отрасли выпускать высококачественную экологически чистую продукцию, востребованную на внутреннем и на внешнем рынках не только в настоящее время, но и в перспективе[15]. Для этого необходимо прогнозировать наиболее целесообразные пути развития производственной базы предприятий на достаточно длительный период, а критерий оценки деятельности должен носить динамичный характер и определяться величиной прибыли не за 1 год производственно-хозяйственной деятельности, а за ряд лет как сумма по годам.
                   Таким образом, инновационные процессы перехода к новым   технологиям в производстве и управлении ими делают неизбежным       внутреннюю и внешнюю реорганизацию масложировых предприятий,          затрагивают все компоненты социально-экономической,   технологической и природной среды. Создание на масложировых   предприятиях штатных инновационных отделов, занимающихся          заключением договоров с научно-исследовательскими, опытно-         конструкторскими и проектными организациями, участие банковских       структур в льготном кредитовании инновационных проектов предприятий и освобождение от налогообложения средств    отечественных и зарубежных инвесторов, направляемых на          реконструкцию и техническое перевооружение предприятий, дадут возможность динамично развиваться инновационным процессам в      масложировой промышленности.