Аудит операций на валютных счетах

Введение

     В настоящее время большое количество организаций выходит на международные рынки. Поэтому большое значение приобретает умение бухгалтера правильно и своевременно отразить на счетах бухгалтерского учета операции с иностранной валютой.

     Организации могут получать при отдельных операциях выручку от реализации продукции в иностранной валюте. В этом случае им могут открываться в учреждениях банка валютные счета.

      Целью выполнения контрольной работы является аудит операций на валютных счетах.

     Задачами аудита операций на валютных счетах является:

• проверка правильности открытия счетов в иностранной валюте; 
• проверка соблюдения законодательства Российской Федерации по

операциям с иностранной валютой и порядок отражения особенностей операций по движению денежных средств в иностранной валюте в приказе об учетной политике;

• проверка правильности документального оформления операций,

связанных с движением иностранной валюты.
Нормативная база, регулирующая  аудит операций, связанных с движением иностранной валюты
     

     Внешнеторговая деятельность российских предприятий связана с расчетами в иностранной валюте и регулируется валютным законодательством, соблюдение которого является необходимым условием для правового обеспечения ведения бухгалтерского учета валютных операций.

     Закон РФ от 10.09.1992 N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле", регулирующий принципы обращения иностранной валюты в стране, дает определение валютных ценностей, классифицирует валютные операции, устанавливает порядок приобретения и использования, а также оценки иностранных валют в виде котировки их курса по отношению к российской денежной единице.

       Методология бухгалтерского учета валютных операций регламентируется Федеральным законом "О бухгалтерском учете", Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте".

      Федеральный закон "О бухгалтерском учете" обязывает все действующие на территории РФ предприятия в целях защиты ее экономического суверенитета вести бухгалтерский учет и составлять финансовые отчеты в валюте Российской Федерации, денежной единицей которой выступает российский рубль.

     Однако в целях контроля и принятия решений по дебиторской задолженности и кредиторским обязательствам, контроля за законностью и целесообразностью инвалютных сделок, наличия инвалютных средств, их сохранностью и правильным расходованием необходимо обеспечить, наряду с применением в учете единой денежной единицы (рубля), одновременно и параллельное ведение учета в валюте, фактически применяемой для расчетов и платежей.

     Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (п.24) установлено, что "записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей".
Перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте

     Датой совершения операции считается день, когда у предприятия возникает право отразить в бухгалтерском учете имущество или обязательства как результат этой операции. В некоторых случаях она устанавливается законодательством или другими нормативными актами.  

     Дата пересчета в большинстве случаев определяется исходя из экономического и юридического содержания операции. Конкретную дату совершения операции определить несложно: по дате выписок банка с валютного счета, по дате отчетов кассира валютной кассы и по датам других фактов совершения отдельных валютных операций. 

┌─────────────────────────────────┬──────────────────────────────┐

│  Операция в иностранной валюте  │ Датой совершения операции в  │

│                                 │ иностранной валюте считается │

├─────────────────────────────────┼──────────────────────────────┤

│Банковские операции  по  валютным│Дата   зачисления     денежных│

│счетам                           │средств на валютный  счет  или│

│                                 │их списания с валютного  счета│

│                                 │организации    в     кредитной│

│                                 │организации                   │

│Кассовые операции  с  иностранной│Дата   оприходования  денежных│

│валютой                          │знаков в кассу организации или│

│                                 │выдачи денежных    знаков   из│

│                                 │кассы организации             │

│                                 │                              │

│Доходы организации в  иностранной│Дата    признания      доходов│

│валюте                           │организации    в   иностранной│

│                                 │валюте                        │

│                                 │                              │

│Расходы организации в иностранной│Дата   признания      расходов│

│валюте                           │организации    в   иностранной│

│                                 │валюте                        │

│                                 │                              │

│Импорт              материально -│Дата     перехода        права│

│производственных запасов,   иного│собственности к  импортеру  на│

│имущества                        │импортированные товары,   иное│

│                                 │имущество                     │

│                                 │                              │

│Импорт услуги                    │Дата фактического  потребления│

│                                 │услуги                        │

│                                 │                              │

│Погашение задолженности         в│Дата  утверждения   авансового│

│иностранной   валюте  по  суммам,│отчета                        │

│выданным работникам   организации│                              │

│под отчет     на    осуществление│                              │

│определенных расходов            │                              │

│                                 │                              │

│Формирование            уставного│Дата   приобретения    статуса│

│(складочного)            капитала│юридического лица             │

│организации и         образование│                              │

│задолженности его   собственников│                              │

│по вкладам в него                │                              │

└─────────────────────────────────┴──────────────────────────────┘
  Аудит операций на валютных счетах

 

     В соответствии с Законом Российской Федерации "О валютном регулировании и валютном контроле" организации имеют право осуществлять валютные операции: операции, связанные с переходом права собственности и иных прав на валютные ценности, в том числе операции, при которых в качестве средства платежа используются иностранная валюта и платежные документы, стоимость которых выражена в иностранной валюте; ввоз и пересылка в Российскую Федерацию, а также вывоз и пересылка из нее валютных ценностей.

      К валютным ценностям относятся: иностранная валюта; ценные бумаги, стоимость которых выражена в иностранной валюте, - платежные документы (чеки, векселя, тратты, аккредитивы и др.); фондовые ценности (акции, облигации, сертификаты о заключении валютных сделок) и другие долговые обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте (депозиты и сберегательные сертификаты, гарантийные письма);      драгоценные металлы - золото, серебро, платина и металлы платиновой группы.

      Законодательством о валютном регулировании также предусмотрено, что российские организации обязаны продавать часть валютной выручки;      могут покупать иностранную валюту в порядке и случаях, установленных законодательством; не могут осуществлять на территории Российской Федерации расчеты и платежи между собой в иностранной валюте.

     Порядок бухгалтерского учета валютных операций установлен Федеральным законом "О бухгалтерском учете", Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденным Приказом Минфина России от 10 января 2000 г. N 2н.

      Для оценки и отражения в бухгалтерском учете валютных ценностей используется валютный курс - стоимость рубля, выраженная в денежных единицах другой страны.

     Все сделки с валютными ценностями для целей бухгалтерского учета и отчетности пересчитываются по курсу ЦБ РФ. Пересчет производится на дату совершения валютной операции и дату составления бухгалтерской отчетности.

     Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на счетах в банках и иных кредитных учреждениях, выраженных в иностранной валюте, организация может также проводить в течение отчетного месяца по мере изменения курса иностранных валют, котируемых ЦБ РФ.

     Для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранных валютах, находящихся в кассе, на валютных счетах, открытых в кредитных организациях не территории страны и за ее пределами, а также ценных бумаг, платежных и денежных документов в Плане счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности предназначены счета Раздела V «Денежные средства».

       В связи с изменением курса рубля к иностранным валютам между рублевыми эквивалентами активов и обязательств, оцениваемых в иностранной валюте на определенные отчетные даты, образуются курсовые разницы.

      Курсовая разница - это разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива или обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

       Организация отражает курсовые разницы в составе прочих доходов и расходов (при принятии к учету) как результаты по внереализационным операциям по мере их выявления.

      Курсовые разницы относятся на финансовые результаты после завершения операции.    

      При проверке законности открытия валютного счета используется Закон Российской Федерации от 09.10.1992 № 3615-1 «О валютном регулировании и валютном контроле», в котором указано, что резиденты могут иметь счета в иностранной валюте в уполномоченных банках.

     Резиденты могут иметь счета в иностранной валюте в банках за пределами Российской Федерации в случаях и на условиях, устанавливаемых Центральным банком Российской Федерации.

     Резиденты могут иметь счета в иностранной валюте, не являющейся свободно конвертируемой валютой, в банках за пределами территории Российской Федерации для расчетов по договорам международного строительного подряда, заключенным с субподрядчиками, выполняющими отдельные виды работ (услуг), расчетов, связанных с закупкой необходимых для исполнения указанных договоров товаров, и расчетов с командированными специалистами - гражданами Российской Федерации, осуществляемых в соответствии с этими договорами. 

     Порядок открытия и ведения уполномоченными банками счетов резидентов в иностранной валюте устанавливает Центральный банк Российской Федерации.

      Поэтому при проверки законности открытия валютного счета необходимо уточнить цели его открытия и использования, наличие договоров об открытии валютных счетов, проверяет соответствие договора банковского счета (договора на банковское обслуживание) нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.

Аудиторская проверка операций по счетам в банке начинается с того, что

устанавливается количество и номера счетов, открытых в банках; наименования банков. Эти данные нужны для проверки наличия банковских выписок по всем счетам и регистров синтетического учета по каждому счету.

     Операции по зачислению и списанию денежных средств со счетов в банке оформляют первичными документами, формы и порядок заполнения которых установлены инструктивными указаниями Центрального банка Российской Федерации. К таким документам относятся: выписки банка с приложенными утвержденными банком формами расчетно - платежных документов;  первичные документы, прилагаемые к расчетным банковским документам и обосновывающие правомерность совершаемых операций.

      Проверяется правильность оформления документов, проводится арифметическая проверка документов и проверка на законность совершаемых по банковским счетам хозяйственных операций.

      Таким образом, в ходе аудита операций по счетам в банке осуществляются следующие процедуры:

- проверка соответствия произведенных операций нормативным документам и законодательным актам, действующим на территории Российской Федерации;

- проверка правильности оформления выписок со счетов в банке и документов, приложенных к выпискам, подтверждающих операции;

- арифметическая проверка правильности выведения остатков на конец дня и подсчета оборотов по приходу и расходу денежных средств в выписках банка и регистрах по учету денежных средств в банке;

- проверка соответствия записей в выписках банка и регистрах бухгалтерского учета, регистрах бухгалтерского учета и Главной книге, а также сальдо по Главной книге и статей баланса.

      При осуществлении внешнеэкономической деятельности организации получают выручку от экспорта продукции (работ, услуг), производят платежи по импорту товаров, оплачивают расходы по загранкомандировкам и другие операции в иностранной валюте через валютные счета, открываемые в банках Российской Федерации, а также за границей. В соответствии с действующими нормативными актами юридические лица - резиденты могут иметь следующие валютные счета:

·      транзитный валютный счет для зачисления в полном объеме поступлений экспортной валютной выручки;

·      специальный транзитный валютный счет для учета операций по покупке иностранной валюты за рубли на валютном рынке Российской Федерации и ее обратной продаже;

·      текущий валютный счет для учета средств, остающихся в распоряжении юридического лица после обязательной продажи экспортной выручки и совершения иных операций по счету в соответствии с валютным законодательством;

·      валютный счет за рубежом, который открывают по специальному разрешению Центрального банка Российской Федерации организации, имеющие представительства за границей.

      При проверке операций по валютным счетам в банке особое внимание аудитор должен обратить на соблюдение правового режима текущих валютных операций и валютных операций, связанных с движением капитала;

проведение валютных операций через уполномоченные банки, имеющие лицензии Центрального банка Российской Федерации на осуществление валютных операций; наличие разрешений и лицензий Центрального банка Российской Федерации, предоставляемых уполномоченному банку на проведение отдельных операций; осуществление расчетов в иностранной валюте юридическими лицами - резидентами в пределах имеющихся в их распоряжении валютных средств, которые должны иметь легальное происхождение; учет операций денежных средств в валюте на счете 52 "Валютный счет", к которому открываются субсчета "Транзитные валютные счета", "Текущие валютные счета", "Специальные транзитные счета", "Валютные счета за рубежом".

      Аудит операций на валютных счетах осуществляется отдельно по каждому валютному счету, открытому в банке, в том числе и за рубежом.     

     Для проверки полноты зачисления выручки сравнивают сумму поступившей в течение года валютной выручки со стоимостью экспортированного товара.

      При проверке операций по валютному счету особое внимание обращают на правильность отражения операций по покупке и продаже валюты, и при расчетах курсовых разниц по этим операциям и пересчете валюты в рубли.

      Проверку операций по покупке (приобретению) валюты на соответствие валютному законодательству и порядку отражения их в бухгалтерском учете целесообразно проводить по такой схеме. 

Проверяемый вопрос	На соответствие требованиям нормативных документов
Соблюдение валютного законодательства
1. Цель приобретения валюты:      для осуществления текущих валютных операций,                         для осуществления валютных        операций, связанных с движением капитала	Пункт 24 Инструкции ЦБ РФ N 7 от 29.06.1992 (в ред. от 18.06.1999)                  определяет перечень целей приобретения валюты за рубли через уполномоченные банки на внутреннем валютном рынке,   Статья 1 Закона РФ от        09.10.1992 N 3615-1 "О       валютном регулировании и     валютном контроле"
2. Относится ли валютная операция, связанная с движением капитала, к операциям, не         требующим разрешения (лицензии) ЦБ РФ	Пункт 1 Положения ЦБ РФ от 24.04.1996 N 39 "Об изменении порядка проведения в РФ некоторых видов валютных     операций"
3. Имеется ли разрешение (лицензия) ЦБ РФ на проведение валютной операции, связанной с    движением капитала	Пункт 27 Инструкции ЦБ РФ N 7 от 29.06.1992 (в ред. от 18.06.1999)
4. Использована ли купленная валюта по целевому назначению в соответствии с основаниями, указанными в поручении            на покупку	Приложение 2 к Указанию ЦБ РФ от 20.10.1998 N 383-У (в ред. от 21.06.2000)
5. Соблюдены ли сроки списания валюты по целевому назначению со специального транзитного счета	Пункт 11 Указания ЦБ РФ от 20.10.1998 N 383-У (в ред. от 21.06.2000)
6. Осуществлена ли операция обратной продажи купленной иностранной валюты	Пункт 12 Указания ЦБ РФ от 20.10.1998 N 383-У (в ред. от 21.06.2000)
7. Соблюдены ли условия покупки валюты на оплату импортных товаров до таможенного оформления товаров - открытие рублевого      депозита	Пункт 3.2 Указания ЦБ РФ от  22.03.1999 N 519-У (в ред. от 28.06.1999)
Проверка порядка отражения операций в бухгалтерском учете
8. Счета по рабочему плану,       используемые для отражения        операций по покупке валюты	Пункт 5 Положения по         бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98)
9. Включение комиссионного вознаграждения банка в стоимость приобретенных                     материально - производственных запасов, для оплаты которых приобретается валюта	Пункт 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально -                производственных запасов" (ПБУ 5/01)
10. Списание комиссионного вознаграждения банку на дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы"	Инструкция по применению  Плана счетов бухгалтерского  учета               финансово – хозяйственной деятельности предприятий по  счету 91 "Прочие доходы и расходы"
11. Проверка правильности установления даты пересчета иностранной валюты в рубли при    покупке валюты	Статья 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ (в ред. от 23.07.1998),      Пункт 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств,      стоимость которых выражена в  иностранной валюте" (ПБУ 3/2000)
12. Проверка правильности курсов ЦБ РФ, использованных при пересчете валюты	Пункты 6, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ     3/2000)
13. Проверка корреспонденции счетов по отражению операции по покупке валюты	Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского  учета                        финансово – хозяйственной    деятельности предприятий

     Продажа валюты согласно валютному законодательству может быть классифицирована как обязательная, обратная или добровольная.

    При обязательной и обратной продаже валюты проверке подлежат вопросы как соблюдения обязательных условий порядка продажи, установленных законодательством, так и отражения этих операций в бухгалтерском учете, а при добровольной продаже в основном проверяют правильность отражения этих операций в бухгалтерском учете.

      Операции по продаже валюты могут быть осуществлены с транзитного валютного счета, со специального транзитного валютного счета и с текущего валютного счета.
Заключение

     В ходе выполнения контрольной работы были изучено большое количество нормативных документов тем или иным образом регламентирующих порядок оценки и учета операций на валютных счетах, а также  порядок открытия валютных счетов. Нормативная база включает в себя не только инструктивные материалы Минфина РФ, но и положения, письма Центрального Банка.          

     При детальном ознакомлении ПБУ 3/2000 изучен порядок определения даты совершения операций в иностранной валюте, что позволяет своевременно отразить их в бухгалтерском учете, и следовательно, правильно рассчитать курсовые разницы, возникающие при учете таких операций.

     Изучена правильность документального оформления операций, связанных с движением иностранной валюты на валютных счетах (соответствие унифицированным формам первичной учетной документации), полноты отражения совершенной хозяйственной операции и правильности датирования.

    Также детально изучены операции, отражаемые по счету 52 «Валютный счет» и правильность формирования оборотов по этому  счету.

      Тема данной контрольной работы является актуальной в настоящее время и представляет интерес для работников бухгалтерской службы, осуществляющих учет операций с иностранной валютой  по валютному счету.

Библиографический список

1.        Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ (изменениями и дополнениями от 23.07.1998 № 123-ФЗ).

2.  Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34(н) (ред. от 24.03.2000) «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»
3.  План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. – М.: Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001. – 176с.
4.  Глушков И.Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии. Эффективное пособие по бухгалтерскому учету. М.: Кнорус, Новосибирск.: ЭКОР, 2001.- 797с.
5.  Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебное пособие. – М.: ИНФРА-М, 1995. – 240с.

6. Стандарты аудиторской деятельности. – М.: Издательство ПРИОР, 2002.- 520с.