Кодекс и Законы Отчёт о прибылях и убытках как важнейший отчёт о финансовых результатах деятельности предприятия
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-29Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
| | | |
| | | 6 |
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ -ВАЖНЕЙШИЙ ОТЧЕТ О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ
Раскрыто назначение Отчета о движении денежных средств, со держание его статей. Показан порядок формирования Отчета о движении денежных средств прямым и косвенным методов, дана оценка их.аналитических возможностей.
Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) — вторая важнейшая составляющая бухгалтерской отчетности. Указанный отчет в соответствии с основной задачей бухгалтерского учета должен дать полную и достоверную информацию о деятельности организации (пункт 3 статьи 1 Закона «О бухгалтерском учете»). Такой подход к Отчету о прибылях и убытках в полной мере соответствует Принципам подготовки и составления финансовой отчетности, представленным в виде отдельного документа в составе МСФО.
Значение отчета о прибылях и убытках как полноценной составной части годового бухгалтерского отчета, было определено в результате длительной экономической дискуссии, которая прошла во многих странах. В Германии, например, требование сделать достоянием гласности источники формирования финансового результата на основе обязательного составления отчетов о прибылях и убытках, впервые бьшо законодательно установленно в 1959 году. Эта форма нормативно закреплена и в других странах, она стала составной частью отчетов, предусмотренных МСФО.
6.1. Экономические и правовые основы исчисления финансового результата в Отчете о прибылях и убытках
Финансовый результат хозяйственной деятельности организации может быть исчислен как в балансе, так и в Отчете о прибылях и убытках (принцип двойной бухгалтерии). Баланс — это отчет на определенный момент, например на отчетную дату. При этом в самом балансе финансовый результат определяется сравнением собственного капитала на начало и конец отчетного года, за исключением изме-
234
6. Отчет о прибылях и убытках...
6.2. Принципы построения Отчета о прибылях и убытках
235
Указанный подход широко представлен в современной западной экономической литературе. Так, концепция экономической прибыли определяет ее в терминах благосостояния, т.е. как степень повышения благосостояния хозяйствующего субъекта за данный период. Прибыль же определяется как максимальная сумма, которую можно истратить в течение определенного периода с условием, что первоначальный капитал к концу этого периода не уменьшится по сравнению с его началом. Современные концепции поддержания капитала и определения прибыли, заложенные в МСФО, основаны на данном подходе (МСФО. Принципы 102—110).
Финансовый результат в Отчете о прибылях и убытках определяется нарастающим итогом с начала года до отчетной даты как разница между показателями доходов и расходов отчетного периода. Надо иметь в виду, что в бухгалтерском учете финансовый результат хозяйственной деятельности определяется подсчетом и балансированием всех прибылей и всех убытков (или потерь) за отчетный период. Для этого используется счет 99 «Прибыли и убытки». Сальдо данного счета (дебетовое — убыток, кредитовое — прибыль) отражает финансовый результат хозяйственной деятельности по кумулятивному принципу, т.е. данные накапливаются на счете нарастающим итогом с начала отчетного года. Следовательно, Отчет о прибылях и убытках является по существу отчетом за определенный период (месяц, квартал, год). Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации введено такое важное понятие, как «бухгалтерская прибыль (убыток)». Последняя представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организа-ции и оценки статей Бухгалтерского\баланса.
Таким образом, бухгалтерская прибыль есть разница между доходами и
расходами за отчетный период, исчисленными по правилам бухгал
терского учета.
Например, приобретение станка связано с расходами, которые отражаются в балансе нейтрально по отношению к результату. Возник-
новение этих расходов в форме амортизации в период эксплуатации станка, приводит к затратам, уменьшающим финансовый результат. Одновременно на сумму начисленной амортизации, включенной в затраты, произойдет уменьшение стоимости станка в Бухгалтерском балансе.
Любые расхождения между величиной изменения нераспределенной прибыли в Бухгалтерском балансе и величиной конечного финансового результата в Отчете о прибылях и убытках должны стать объектом тщательного анализа как со стороны бухгалтеров, так и со стороны аудиторов.
При исчислении финансового результата в Отчете о прибылях и убытках можно объяснить его характер, источники формирования и величину, а влияющие на результат слагаемые объединить в определенные группы. Следовательно, Отчет о прибылях и убытках способствует в первую очередь формированию информациио полученной прибыли (убытке) — цели предпринимательства.
Из сказанного следует, что Отчет о прибылях и убытках как составная часть годовой и промежуточной отчетности позволяет определить вид, величину и источники формирования финансового результата по всем видам деятельности. Отчет о прибылях и убытках не только отражает прибыль или убыток как абсолютные величины, но и содержит информацию о доходности, что позволяет анализировать составляющие финансового результата.
Для того чтобы Отчет о прибылях и убытках и вытекающие из него сведения в Пояснительной записке (текстовой части бухгалтерского отчета) могли быть использованы для анализа фактической доходности организации в специальной литературе, а также нормативных документах, разработаны принципы построения Отчета о прибылях и убытках. Эти принципы рассмотрены ниже.
6.2. Принципы построения Отчета о прибылях и убытках -
Отчет о прибылях и убытках российских организаций в последние годы был весьма существенно трансформирован, он стал более компактным и прозрачным для пользователей бухгалтерской информации, а по своей структуре и содержанию приблизился к требованиям и формату международных стандартов финансовой отчетности.
В действующих нормативных документах указано, что каждый хозяйствующий субъект должен составить Отчет о прибылях и убытках с тем, чтобы получить данные о соотношении доходов и расходов.
1 f
•236
6. Отчет о прибылях и убытках...
6.2. Принципы построения Отчета о прибылях и убытках
237
Принцип начисления предполагает, что все хозяйственные операции и иные факты хозяйственной деятельности отражаются на счетах бухгалтерского учета, следовательно, и в бухгалтерской отчетности в тех отчетных периодах, в которых они совершались, независимо от времени получения или выплаты денежных средств (их эквивалентов). Принцип начисления позволяет определить момент сопоставления расходов и доходов, более точно представить результаты коммерческих и финансовых операций. При использовании данного принципа в учете фиксируются обязательства организации, связанные с будущими платежами, или предстоящие в будущем денежные поступления. Все это создает важную информацию для прогнозирования будущих финансовых результатов и будущего развития организации, отдельных направлений ее деятельности.
При невозможности получения части задолженности от дебиторов следует провести корректировку задолженности путем своевременного начисления резерва по сомнительным долгам за счет уменьшения финансового результата отчетного периода.
В нормативных документах содержатся требования к составлению Отчета о прибылях и убытках. Так, структура построения Отчета о прибылях и убытках, предусмотренная в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», определяет порядок раздельного раскрытия в отчете выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг; процентов к получению; доходов от участия в других организациях, прочих доходов. ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» содержат требование выделения в Отчете о прибылях и убытках характера деятельности, вида доходов, размера и условий их получения. Указанные выше требования и рекомендации можно объединить в пять экономических принципов составления Отчета о прибылях и убытках:
1) недопущение взаимозачета статей доходов и расходов (прин
цип расчета финансового результата методом брутто);
2) детализация доходов и расходов по видам (принцип детализа
ции доходов и расходов);
3) детализация затрат по функциям управления — производство,
управление и сбыт (принцип построения Отчета о прибылях и убытках
по функциям управления);
4) отражение возникших в отчетном периоде доходов и расходов
в зависимости от отношения к отчетному периоду причин их появ
ления (принцип периодизации);
5) разделение финансового результата на результат от основной
и.прочей деятельности (принцип разделения результатов).
Рассмотрим указанные принципы более подробно.
Принцип расчета финансового результата по методу брутто предусматривает отражение всех доходов и расходов в полном размере без взаимозачетов. (Метод нетто, напротив, допускает суммирование однородных доходов и расходов, при этом отражается только результат сложения.)
Только расчет финансового результата по методу брутто в состоянии обеспечить требуемую норму Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (пункт 40), запрещающую взаимозачет между статьями активов и пассивов баланса статьями прибылей и убытков на счете прибылей и убытков. Указанная правовая норма должна применяться всеми хозяйствующими субъектами. Исключения допускаются только на основе отдельных правовых положений, например, для субъектов малого предпринимательства, в которых применяется простая форма бухгалтерского учета.
Принцип детализации доходов и расходов по видам связан с их характером. Это, прежде всего, означает, что все доходы и расходы отчетного периода должны быть структурированы определенным образом.
Согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 в Отчете о прибылях и убытках четко выделены два раздела: I. Доходы и расходы по обычным видам деятельности и II. Прочие доходы и расходы. При отражении в Отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет 5% и более от общей суммы доходов организации за отчетный период, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов.
Принцип построения Отчета о прибылях и убытках по функциям управления предполагает относить доходы и расходы к определенным областям деятельности организации и таким образом оценить их экономическое действие. Следует подчеркнуть, что отнесение доходов к отдельным сферам деятельности организации представляет некоторую условность.
Если в отношении расходов кроме прямого отнесения можно воспользоваться некоторыми методами их распределения, то однозначно причислить доходы к центрам возникновения в производстве, сбыте или управлении практически сложно. Дальнейшее подразделение до-
238
б. Отчет о прибылях и убытках...
6.3. Структура и содержание Отчета о прибылях и убытках
239
Принцип периодизации. В Отчете о прибылях и убытках отражаются части издержек и поступлений, относящихся к данному отчетному периоду, в котором была произведена продукция или оказаны услуги, как доход. Такая периодизация поступлений является основой для периодизации затрет. Затраты как расходы относятся к тому периоду, в котором согласно принципу начисления (временной определенности фактов хозяйственной деятельности) они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
Принцип разделения результатов. Отчет о прибылях и убытках должен строиться по принципу разделения результата. Доходы и расходы должны быть разделены таким образом, чтобы основные и прочие составляющие финансового результата были прозрачными (т.е. распознаваемыми). Это необходимо в связи с экономической оценкой хозяйственной деятельности организации. Такое разделение финансового результата позволяет внешним пользователям бухгалтерской отчетности очистить полученный финансовый результат от случайных факторов, а внутренним пользователям принимать соответствующие управленческие решения по максимизации прибыли и уменьшению убытков (потерь) в деятельности организации. Разделение финансового результата может производиться на основе двух критериев:
•/ критерий регулярности разделяет общий финансовый результат на результаты от основной (обычной) деятельности организации или прочей (не основной) деятельности для организации; ■
S
критерий отнесения к виду хозяйственной деятельности подразделяет финансовый результат от основной деятельности на результаты от производственной (коммерческой) и финансовой деятельности.
63. Структура ш содержание Отчета о прибылях и убытках
Состав и структуру показателей Отчета о прибылях и убытках
можно представить в виде сальдовой таблицы, отражающей доходы,
расходы, промежуточные результаты и конечный финансовый резуль
тат деятельности организации за период: ,
I. Доходы и расходы по обычным видам деятельности Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг
вычитается Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг
Валовая прибыль
•'-'•■
■•- ■■' - вычитаются
Коммерческие расходы
.... ■ Управленческие расходы
"'■• Прибыль (убыток) от продаж
'■ ■-,;•'- - ■■ ■ И. Прочие доходы и расходы - •
.-.;,■ . ... ■""• ">•(■#; вычитаются
Проценты к уплате ,
', - ■ прибавляются ■ , '
■ . • ■ • ■■ Проценты к получению
, ' Доходы от участия в других организациях
■ - | прибавляются
1 . • Прочие доходы
■ . вычитаются . ■' ' .
'.'.';.
Прочие расходы "
•■■„■". Прибыль (убыток) до налогообложений • . *
.'■.• . прибавляются
''"/' ' ' Отложенные налоговые активы
■...', : вычитаются
'■'"■'-"•'.
* ' Отложенные налоговые обязательства
••'■ ' Текущий налог на прибыль ' • ' .
'■" ; - Чистая прибыль (убыток) отчетного периода
Рассмотрим отдельные элементы Отчета более подробно.
По статье «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» показываются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнение работ и оказанием услуг, осуществлением хозяйственных операций (поступления, связанные с отдельными фактами хозяйственной деятельности), являющиеся доходами от обычных видов деятельности, признанные организацией в бухгалтерским учете в соответствии с условиями, определенными в ПБУ 9/99, и в сумме, исчисленной в денежном выражении, включая условия договоров по продаже товаров, продукции, выполнению работ и оказанию услуг (с учетом скидок (накидок), изменений условий договора, расчетов неденежными средствами и т.п.).
К обязательным платежам, которые в соответствии с установленным порядком не признаются организацией доходами, в частности,
■ .|
Отчёт о прибылях и убытках в соответствии с требованиями МСФО
^ А.В. Суворов, председатель Ассоциации бухгалтеров и аудиторов «Феникс», д-р экон. наук e-mail: alex_vikO7@mail.ru
В статье рассматриваются особенности составления отчета о прибылях и убытках в соответ
ствии с новыми требованиями МСФО к составу и структуре финансовой отчетности в части от
ражения доходов и расходов. . . . .
Ключевые слова: информация (information), требования к раскрытию информации отчетности (requirements to information
disclosure in reporting), приложения к отчетности (reporting appendixes) .. .
| С |
уществует подход, согласно которому информацию о доходах и расходах компании в различном понимании этих категорий содержат все элементы отчетности. Понимание этого позволяет максимально емко и всесторонне оценить действительное положение дел в хозяйствующем субъекте. Так, оправданным будет утверждение о том, что отчет о движении денежных средств содержит информацию о доходах и расходах компании, относительно которых в этом случае применяется иной от предписываемого принципами МСФО момент признания - фактическое движение денег. Сопоставление этих данных о доходах и расходах хозяйствующего субъекта с информацией в отчете о прибылях и убытках позволяет в этом случае определить степень соответствия данных о доходах и расходах хозяйствующего субъекта реальным денежным потокам, т.е. их (доходов и расходов) наполненность деньгами. Кроме того, можно говорить о том, что отчет об изменениях капитала также представляет собой форму отчета о доходах и расходах, т.к. рост объема собственных источников средств как способ финансирования деятельности компании может трактоваться как получение дохода. Именно такая позиция была заложена в МСФО.
Оценка текущего положения дел. Такая оценка может быть основана на анализе текущего и предшествующего финансового положения предприятия. Информация о результатах деятельности содержится в отчете о прибылях и убытках, который предназ-
начен для отражения результатов деятельности субъекта за отчетный период.
Отчет о прибылях и убытках содержит информацию о деятельности, направленной на получение прибыли, а также о средствах, заработанных или истраченных в течение определенного периода. В нем отражаются не только конечные финансовые результаты деятельности за отчетный период, но и абсолютный и относительный уровни рентабельности, достигнутые за время, прошедшее со дня составления предыдущего отчета.
Раскрытие общей информации. МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» предъявляет определенный минимум требований к содержанию отчета о прибылях и убытках, в соответствии с которым он должен содержать следующие данные:
■ выручка;
■ результаты операционной деятельно
сти;
= затраты по финансированию;
я доля прибылей и убытков ассоциированных компаний и совместных предприятий, учитываемых по методу долевого участия;
■ прибыль или убыток от обычной дея
тельности до вычета налогов;
■ расходы по налогам;
■ прибыль или убыток от обычной дея
тельности после вычета налогов;
■ результаты деятельности в чрезвы
чайных обстоятельствах (если таковые име-
ются);
■ доля меньшинства;
■ чистая прибыль или убыток за период.
31
МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ
МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ
Все статьи доходов и расходов, признанные в отчетном периоде, должны быть включены в чистую прибыль или убыток за период, если только МСФО не требует или не разрешает иного.
Статьи доходов и расходов должны взаи-мозачитываться тогда и только тогда, когда это требуется или разрешается МСФО, или тогда, когда прибыли, убытки и относящиеся к ним расходы, возникшие в результате одних и тех же или подобных операций и событий, не являются существенными. В этом случае они должны сальдироваться в соответствии с параграфом 29 МСФО 1.
В отчете о прибылях и убытках либо в примечаниях к отчету необходимо указать сумму дивидендов на акцию, объявленных или предложенных. Дивиденды по тем привилегированным акциям, которые классифицируются как финансовые обязательства, должны быть отражены как расход при расчете прибыли до налогообложения, а не как распределение прибыли.
Необходимо также раскрыть характер и сумму изменений, которые оказывают существенное влияние на отчетность в текущем периоде или ожидается, что будут оказывать существенное влияние в последующих периодах. Если не представляется возможным определить указанную величину таких изменений, то следует указать этот факт.
Данное положение применимо в том случае, если компания, составляющая отчетность, публикует промежуточный финансовый отчет, подготовленный в соответствии с МСФО 34 «Промежуточная финансовая отчетность».
Если оценка суммы, представленной в промежуточном отчете, существенно изменилась в течение последнего промежуточного периода финансового года, но отдельный финансовый отчет по этому периоду не опубликован, то в примечании к финансовой от-
четности за целый финансовый год требует
ся указать характер и сумму изменения оцен
ки. - -
Отдельные статьи. В отчете о прибылях и убытках приводится сумма каждой значительной категории доходов, признанных в отчетном периоде, включая:
» выручку от продажи товаров;
• выручку от оказания услуг;
• проценты; ■ -
■ роялти;
■ дивиденды.
Раскрывается также сумма доходов, полученных при обмене товарами и услугами, включенных в каждую существенную категорию доходов.
Для учета доходов от инвестиций, если они представляют значительную сумму, указываются:
■ проценты, роялти, дивиденды и аренд
ная плата по долгосрочным и краткосрочным
инвестициям;
• прибыль и убытки от выбытия крат
косрочных инвестиций;
■ изменения в стоимости краткосрочных
инвестиций.
В отчете о прибылях и убытках или в примечаниях к нему необходимо проанализировать статьи, представленные ниже строки «Выручка», используя классификацию, основанную либо на характере расходов, либо на их функциях в рамках хозяйствующего субъекта.
Классификация по характеру расходов включает следующие элементы:
= изменения в запасах готовой продукции и незавершенном производстве;
» использованные сырье и расходные материалы;
а затраты на оплату труда;
в расходы на амортизацию;
= прочие расходы.
Классификация по функциям расходов включает следующие статьи:
■ себестоимость реализации;
■ затраты по сбыту продукции;
■ административные расходы;
в прочие расходы.
Предприятия, классифицирующие расходы по функциям, должны раскрывать
дополнительную информацию о характере расходов и указывать суммы расходов на амортизацию и затраты на оплату труда.
Раскрываются также характер и сумма прочих доходов и расходов, возникших в результате обычной деятельности, если сумма, характер или частота их возникновения таковы, что их раскрытие уместно для понимания финансовых результатов работы хозяйствующего субъекта.
Вознаграждения работникам. В отчете о прибылях и убытках раскрывается информация о вознаграждениях работникам, включая расходы по пенсионным планам с установленными взносами, а также пенсионный план с установленными выплатами (общая сумма расходов с указанием строк отчета о прибылях и убытках, в которые они включены) по следующим статьям:
" стоимость текущих услуг работникам;
• сумма процентов;
■ пенсионный план с установленными
выплатами;
» актуарные прибыли и убытки;
* стоимость прошлых услуг работникам;
■ влияние секвестров или окончательно
го расчета по плану компенсационных вы
плат;
■ расходы, возникшие в результате про
чих долгосрочных вознаграждений работни
кам, если они представляют собой суще
ственные суммы;
я расходы по выходным пособиям, если последние представляют собой существенные суммы;
= суммы, признаваемые как расходы по планам компенсационных выплат долевыми инструментами.
Налоги на прибыль. Б отчете о прибылях и убытках раскрываются основные компоненты расходов (возмещения) по налогам. В параграфе 80 МСФО 12 «Налоги на прибыль» приводятся основных компонентов расходов (возмещения) по налогам, а также поясняется соотношение суммы расходов ' (возмещения) по налогам и бухгалтерской прибыли в одной из следующих форм:
■ числовой сверки между расходом (воз
мещением) по налогам и суммой получаемой
путем умножения бухгалтерской прибыли
на применяемую ставку налога. При этом необходимо также раскрыть, каким образом рассчитывалась ставка налога, применяемая при выверке (параграф 85 МСФО 12);
■ числовой сверки между средней рас
четной налоговой ставкой и применяемой на
логовой ставкой с раскрытием при этом рас
чета применяемой ставки налога (параграф
85 МСФО 12).
В отчете о прибылях и убытках также приводятся пояснения изменений в применяемой ставке налога в сравнении с предыдущим периодом.
Результаты чрезвычайных обстоятельств. Характер и величина каждой чрезвычайной статьи должны раскрываться отдельно. Практически все доходы и (или) расходы включаются в расчет прибыли (убытка) от обычной деятельности, и лишь очень немногие события классифицируются как чрезвычайные (например, конфискация активов или убытки, понесенные в результате стихийных бедствий). Здесь же приводится доля чрезвычайных статей ассоциированных компаний и раскрываются расходы (возмещение) по налогам, относящиеся к чрезвычайным статьям, признанным в отчетном периоде.
Отчет о признанных прибылях и убытках. Финансовая отчетность должна включать в качестве одного из своих компонентов либо отчет о признанных прибылях и убытках, либо отчет об изменениях в капитале. Примеры этих отчетов приведены в прило-жении к МСФО 1. По своему усмотрению предприятие, составляющее отчетность, может представить оба отчета.
Отчет о признанных прибылях и убытках включает:
в чистую прибыль или убыток за период;
а каждую статью доходов и расходов, которая согласно требованиям других международных стандартов признается непосредственно по счетам капитала, и общую сумму по этим статьям (например, переоценка определенных внеоборотных активов, курсовые разницы по инвестициям в зарубежные компании и др.);
■ кумулятивный результат, обуслов
ленный изменениями в учетной политике,
| |
| АУДИТОР №11, 2009 |
32
33
МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ
Если составляется отчет о признанных прибылях и убыт- -ках, то в примечаниях к нему должны быть раскрыты:
1) операции с владельца
ми по участию в капитале
(например, увеличение акци
онерного капитала);
2) распределение доходов
между акционерами (напри
мер, размер выплаченных
дивидендов);
3) сверка балансовой сто
имости на начало и конец от
четного периода следующих
статей:
■ каждого класса капита
ла;
■ эмиссионного дохода;
в каждого резерва в составе акционерного капитала, включая резервы на переоценку основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, инвестиций в недвижимость, а также резерв по курсовым разницам по инвестициям в -зарубежные компании и резерв на переоценку накопленной прибыли или убытка. * * *
Основная идея отчета о при-былях и убытках состоит в корректировке полученной в отчетном периоде выручки путем прибавления суммы полученных доходов и вычитания суммы произведенных расходов, что. в конечном итоге, дает величину чистой прибыли за отчетный период.
О внесении изменений в приказ Министерства финансов
Российской Федерации от 12 сентября 2002 г. № 93н
Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 27 июля 2009 г. № 80н
В соответствии с пунктом 2 статьи 15 Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (Собрание законодательства Российской Федерации, 2001, № 33, ст. 3422; № 51, ст. 4829) и в целях совершенствования порядка проведения аттестации аудиторов приказываю:
1. Внести во Временное положение о системе аттеста
ции, обучения и повышения квалификации аудиторов
в Российской Федерации, утвержденное приказом Мини
стерства финансов Российской Федерации от 12 сентяб
ря 2002 г. № 93н (зарегистрирован Министерством юсти
ции Российской Федерации 27 ноября 2002 г., регистра
ционный № 3957) с изменениями, внесенными приказа
ми Министерства финансов Российской Федерации
от 23 марта 2005 г. № 4бн (зарегистрирован Министер
ством юстиции Российской Федерации 20 апреля 2005 г.,
регистрационный № 6527), от 11 мая 2006 г. № 77н (заре
гистрирован Министерством юстиции Российской Феде
рации 12 мая 2006 г., регистрационный № 7806) и от
27 ноября 2007 г. № 119н (зарегистрирован Министерством
юстиции Российской Федерации 14 января 2008 г., регис
трационный № 10886), следующее изменение:
подпункты «б» и «в» пункта 16 исключить.
2. Установить, что со дня вступления в силу настояще
го приказа:
- аудиторы, имеющие действительные квалификацион
ные аттестаты аудитора в области общего аудита, в области
аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных ин
ститутов и в области аудита страховых организаций и об
ществ взаимного страхования (аудита страховщиков), вы
данные до этого дня, вправе участвовать в аудиторской дея
тельности (осуществлять аудиторскую деятельность) соот
ветственно в области общего аудита, в области аудита бирж,
внебюджетных фондов и инвестиционных институтов и в об
ласти аудита страховых организаций и обществ взаимного
страхования (аудита страховщиков,/;
- аудиторы, имеющие квалификационные аттестаты
аудитора в области общего аудита, выданные начиная
с этого дня, вправе участвовать в аудиторской деятель
ности (осуществлять аудиторскую деятельность), за ис
ключением аудита кредитных организаций, банковских
групп и банковских холдингов (банковского аудита).
3. Установить, что настоящий приказ вступает в силу
с 1 ноября 2009 г. -
| p министр финансов Российской Федерации |
Заместитель Председателя
А. Кудрин
34
ОЦЕНКА
ФИНАНСОВО
!"
ЯНИЯ
ОРГАНИЗАЦИЙ
ЗИЯХ
ПРИМЕНЕНИЕ
МФО
Н.В, Свиридова, кандидат экономических наук, Пензенский государственный университет
Применение подобной информационной базы позволяет оценить фактическую ситуацию за анализируемый период. Для использования результатов рейтинга в стратегическом планировании и прогнозировании развития регионов необходима и дополнительная информация о сложившейся экономической ситуации в стране, регионе, сфере деятельности. Информация, характеризующая общее экономическое состояние страны, региона, области, служит основой для объективных выводов и определения влияния на финансовое состояние организаций различных сфер деятельности.
Для выявления тенденций развития и оценки финансового состояния анализируемых организаций, необходима дополнительная информация, оказывающая значительное влияние на их деятельность.
В связи с переходом на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) актуальной становится проблема проведения сравнительного анализа финансового состояния организаций по корпорациям, по сферам деятельности, регионах и странах. Предоставление информации об имуществе, источниках финансирования и результатах деятельности в соответствии с МСФО позволяет обеспечить более точное сравнение российских организаций и зарубежных компаний.
Главная цель использования МСФО — гармонизация национальных систем учета и отчетности для повышения потребительских качеств финансовой отчетности транснациональных корпораций и других хозяйствующих субъектов.
Переход на МСФО в полном объеме для компаний с биржевым листингом и компаний без листинга с широ-
ким кругом собственников позволит акционерам и потенциальным инвесторам получать точную и надежную информацию о финансовом состоянии таких организаций. Индивидуальная отчетность юридических лиц будет составляться по российским стандартам, приближенным к международным.
Однако некоторые положения МСФО отрицательно сказываются на информативности финансовой отчетности. Возникают сложности в ее использовании при проведении рейтинга финансового состояния.
Так, в финансовой отчетности состава источников финансирования имущества любого предприятия (кроме государственных) и сфер деятельности присутствует собственный капитал, который влияет на значения важнейших коэффициентов, рассчитываемых при сравнительном анализе финансового состояния. В большинстве организаций российских регионов значительную долю в собственном капитале составляет добавочный капитал.
Собственный капитал напрямую влияет на значения таких важнейших для анализа показателей, как коэффициенты обеспеченности запасов или активов собственными оборотными средствами, независимости, маневренности собственных средств, соотношения собственных и заемных средств, долгосрочного привлечения заемных средств, индекс постоянного актива и др.
При расчетах следует учитывать влияние величины добавочного капитала, которая образовалась в результате дооценок основных средств, проведенных по решениям Правительства в начале 90-х годов и самими организациями.
Переоценка основных средств, оборудования к установке и незавершенного капитального строительства проводилась в стране до 1998 г. по решению Правительства. С 1 января 1998 г. предприятиям было дано право проводить переоценку один раз в год самостоятельно.
Для подтверждения сложившихся рыночных могут быть использованы:
- данные о ценах на аналогичную продукцию от орга
низаций - изготовителей;
- сведения об уровне цен от органов государственной
статистики, торговых инспекций, СМИ;
67
КОРПОРАТИВНЫЕ ФИНАНСЫ
- экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств.
На практике наиболее распространен последний способ определения восстановительной стоимости основных средств, подлежащих переоценке.
В стандарте МСФО-16 установлено, что основные средства должны систематически переоцениваться по справедливой (реальной) стоимости (обычно представляющей собой рыночную стоимость) на дату переоценки, с тем, чтобы их балансовая стоимость существенно не отличалась от справедливой оценки на отчетную дату.
В соответствии с МСФО-1 справедливая стоимость — денежная сумма, достаточная для приобретения актива (погашения обязательства) при совершении сделки хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми сторонами.
В результате дооценки основных средств на предприятиях происходят:
1) равновеликое увеличение счетов «Основные сред
ства» и «Добавочный капитал», актива и пассива баланса
на сумму разницы между восстановительной и балансо
вой стоимостью основных средств;
2) увеличение суммы амортизации по переоценивае
мым объектам и уменьшение на эту сумму добавочного
капитала;
3) в балансе в пассиве отражается сумма остатка доба
вочного капитала, а в активе основные средства по оста
точной стоимости с учетом дооценки.
Однако при выбытии переоцененных основных средств в случаях ликвидации, реализации по ценам ниже остаточной стоимости добавочный капитал, образованной от дооценки, должен уменьшаться, а не присоединяться к нераспределенной прибыли организации, на что указывает п. 15 ПБУ 6/01. Можно сделать вывод о том, что при ликвидации полностью самортизированных основных средств сумма дооценки переносится в нераспределенную прибыль, т.е. в балансе остается в собственном капитале.
Следует отметить, что данное положение распространяется на все случаи выбытия, но, по мнению автора, применение его возможно только при продаже объектов по стоимости выше балансовой, когда вместо основных средств появляется новый актив — денежные средства.
Поскольку в бухгалтерском учете не отражается уменьшение добавочного капитала в случае ликвидации основных средств, безвозмездной передачи, реализации ниже остаточной стоимости, то на сумму прироста от дооценки искусственно завышается реальная сумма оборотных средств. Несмотря на попытки приведения отраженного в балансе собственного капитала к реальному, ситуация с учетом величины собственного капитала при отражении операций при выбытии основных средств не изменилась.
Во-первых, порядок списания дооценки в соответствии с Методическими указаниями, действовавшими в 1998-1999 гг., приводил к увеличению балансовой и налогооблагаемой прибыли при ликвидации основных средств. По этой причине многие предприятия заплатили дополнительный налог на прибыль в этих налоговых периодах.
Во-вторых, в бухгалтерском учете и соответственно в инструкции к Плану счетов до сих пор не предусмотрено при выбытии ранее переоцененных объектов основных
средств, уменьшать в этой части сумму добавочного капитала.
В большинстве предприятий до сих пор числится сумма дооценки, выбывших в случае ликвидации основных средств, безвозмездной передачи, реализации ниже остаточной стоимости внеоборотных активов и, соответственно, отражается завышенная сумма собственного капитала в бухгалтерской отчетности. Это отрицательно влияет на оценку финансового состояния предприятий до такой степени, что результаты анализа могут привести к противоречащим реальной действительности выводам, которые непригодны для принятия обоснованных управленческих решений.
Общий недостаток МСФО 16 «Основные средства» и ПБУ 6/01 - возможность искажения информации в балансе, как в российской, так и в международной практике.
Международными стандартами финансовой отчетности не предусмотрено изменение добавочного капитала от ранее проведенных переоценок основных средств в сторону его уменьшения при ликвидации основных средств или реализации ниже остаточной стоимости, т.е. нарушается суть формирования актива и пассива баланса (в активе должно отражаться имущество по его составу, а в пассиве - источники его финансирования).
Применение отдельных положений МСФО 16 «Основные средства» в национальных российских стандартах, а также применения их на международном уровне, приво-. дит к отрицательным последствиям для информативности бухгалтерского баланса и информированности делового сообщества о финансовом состоянии организаций.
В связи с этим, при сравнительной оценке финансового состояния организаций следует учитывать некоторые методические подходы при определении показателей рейтинга, прежде всего, при формировании величины собственного капитала, которая требует уточнения.
Так как в расчете собственного капитала участвует добавочный капитал по выбывшим основным средствам и, по мнению автора, неправомерно включать указанные суммы при его определении, то для приведения собственного капитала к реальной сумме предлагается вести аналитический учет добавочного капитала по каждой единице основных средств, и применять внутреннюю корреспонденцию по субсчетам на сумму ранее произведенной дооценки в случае реализации основных средств производственного назначения по ценам ниже остаточной стоимости или их ликвидации:
Дебет счета «Прирост стоимости имущества по переоценке»
Кредит счета «Добавочный капитал по выбывшим основным средствам».
Поскольку показатели в российской бухгалтерской отчетности не регламентированы инструкцией и в связи с тем, что в бухгалтерскую отчетность должны включаться данные, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, то предлагается ввести в 3 раздел пассива баланса «Капитал и резервы» в группу статей добавочного капитала строку «Добавочный капитал по выбывшим основным средствам», и при расчете собственного капитала для аналитических целей по балансу организации следует исключать данные, отраженные по этой строке.
