Курсовая на тему Аудит производственных запасов Особенности планирования
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-07-01Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
МИНИСТЕРСТВО СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА РФ
ФГОУ ВПО «ОРЕНБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ АГРАРНЫЙ
УНИВЕРСИТЕТ»
Институт дополнительного профессионального образования
Кафедра финансового менеджмента
Курсовая работа
по дисциплине «Аудит»
на тему: «Аудит производственных запасов»
Оренбург 2009
Содержание
Введение
Теоретические основы учета и аудита производственных запасов
Экономическая сущность производственных запасов
Цели и задачи аудита производственных запасов
Организационно-экономическая характеристика исследуемого объекта
Проведение аудиторской проверки производственных запасов
Планирование аудита производственных запасов
Оценка системы внутреннего контроля
Оценка аудиторского риска и уровня существенности
Общий план и программа аудита производственных запасов
Методика аудита производственных запасов
Оценка и оформление результатов аудиторской проверки
Письменный отчет руководству аудируемого лица
Аудиторское заключение
Выводы и предложения
Список использованных источников
Приложение 1
Приложение 2
Приложение 3
Приложение 4
Приложение 5
Приложение 6
Приложение 7
Приложение 8
Введение
Товарно-материальные ценности являются предметами, на которые направлен труд человека с целью получения готового продукта. Предметы труда потребляются целиком и полностью, перенося тем самым свою стоимость на этот продукт и заменяются после каждого производственного цикла. В сельскохозяйственном производстве материально-производственные запасы использовались, используются и будут использоваться. Это обуславливается невозможностью получить что-то не затратив ничего. Более того, возможно увеличение объема затрачиваемых материально-производственных запасов, в связи с расширением производства, значительным удельным весом материальных затрат в себестоимости продукции и ростом цен на ресурсы.
В результате вышесказанного в условиях рыночной экономики актуальной становится тема не только организации бухгалтерского учета, но и аудита материально-производственных запасов с целью выявления качественного отражения их по операциям бухгалтерского учета. На изучаемом предприятии удельный вес материальных затрат в себестоимости товарной продукции составляет примерно 45% (на 2008г), что указывает на то, что данная тема не является второстепенной для предприятия. Поэтому необходимо максимально устранять потери и нерациональные расходы товарно-материальных ценностей, которые, в частности, могут возникнуть при неэффективной организации учета материально-производственных затрат.
Данные бухгалтерского учета должны содержать информацию для изыскания резервов снижения себестоимости продукции в части рационального использования материалов, снижения норм расхода, обеспечения надлежащего хранения материалов и сохранности. Улучшению ресурсосбережения способствует упорядочение первичной документации, широкое внедрение типовых унифицированных форм, повышение уровня механизации и автоматизации учетно-вычислительных работ, обеспечение строгого порядка приемки, хранения и расходования сырья, материалов, комплектующих изделий, топлива и др., ограничения числа должностных лиц, имеющих право подписи документов на выдачу особо дефицитных и дорогостоящих материалов. Для обеспечения сохранности производственных запасов, правильной приемки, хранения и отпуска товарно-материальных ценностей большое значение имеет наличие на предприятии в достаточном количестве складских помещений, оснащенных весовыми и измерительными приборами, мерной тарой и другими приспособлениями.
Рациональное использование материальных ресурсов неразрывно связано с ускорением оборачиваемости оборотных средств. Поэтому сейчас уделяется большое внимание недопущению образования излишек и ненужных запасов материалов. Необходим контроль за рациональным и экономным использованием товарно-материальных ценностей в производстве, борьба с бесхозяйственностью и расточительством, применение современных методов учета.
Целью курсовой работы является проведение аудита по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов и установление степени существенности искажения данных по их учету в бухгалтерской отчетности исследуемого объекта. Для достижения этой цели необходимо будет изучить экономическую сущность учета материально-производственных затрат, классификацию материалов и их оценку, документальное оформление движения товарно-материальных ценностей, учет товарно-материальных ценностей на складах, организацию аналитического и синтетического учета в бухгалтерии, порядок проведения инвентаризации и аудита товарно-материальных ценностей в исследуемом экономическом субъекте.
Объектом в данной работе выступает сельскохозяйственный производственный кооператив имени Ленина (СПК (колхоз) им. Ленина).
Теоретические основы учета и аудита производственных запасов
Экономическая сущность производственных запасов
Материально–производственные запасы – это предметы труда, которые вещественно составляют основу изготавливаемого продукта, включаются в себестоимость продукции, работ и услуг полностью, в одном производственном цикле. Для целей бухгалтерского учета в качестве материально-производственных запасов (далее МПЗ) принимаются активы:
Используемые в качестве сырья, материалов, полуфабрикатов и так далее, при производстве продукции, предназначенной для продажи, выполнения работ или же оказания услуг.
Предназначенные для продажи.
Используемые для управленческих нужд организации.
Готовая продукция является частью МПЗ, предназначенных для продажи, технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договоров. Товары являются частью МПЗ, приобретённых или полученных от юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.
Единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить надлежащий контроль за их наличием и движением.
Единицей может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и так далее. Классификация МПЗ используется для построения синтетического и аналитического учета МПЗ. Для учета МПЗ используются следующие синтетические счета:
10 «Материалы»
11 «Животные на выращивании и откорме»
14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»
15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»
16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»
19/3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
Также используются забалансовые счета:
002 «ТМЦ принятые на ответственное хранение»
003 «ТМЦ принятые в переработку»
Счет 10 «Материалы» - активный, балансовый, инвентарный. К нему открываются субсчета:
10/1 «Сырье и материалы»
10/2 «Покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, конструкции»
10/3 «Топливо»
10/4 «Тара и тарные материалы»
10/5 «Запасные части»
10/6 «Прочие материалы»
10/7 «Материалы преданные в переработку на сторону»
10/8 «Строительные материалы»
10/9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности».
Внутри каждой из групп материальные ценности подразделяются на виды, сорта, марки, типы, размеры. А каждому виду, сорту, размеру присваивается номенклатурный номер.
В соответствии с ПБУ 5/01, МПЗ принимаются к учету по фактической себестоимости, под которой понимается сумма фактических затрат организации, по их приобретению за исключением налога на добавленную стоимость и других возмещаемых налогов.
К фактическим затратам на приобретение МПЗ относят:
суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику,
суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением МПЗ,
таможенные пошлины,
невозмещаемые налоги,
вознаграждения выплачиваемые посреднической организации,
затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования, включая расходы по страхованию,
затраты по содержанию заготовительно - складского подразделения организации,
затраты по доведению МПЗ до состояния в котором они пригодны к использованию (по подработке, сортировке, фасовке, улучшению технических характеристик).
Фактическая себестоимость МПЗ по которой они приняты к бухгалтерскому учету не подлежит изменению, кроме случаев, установленных Законодательством Российской Федерации. При отпуске МПЗ в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:
по себестоимости каждой единицы МПЗ,
по средней себестоимости,
по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ.
В связи с вариантностью учета оценки МПЗ при выбытии способ оценки МПЗ при списании должен закрепляться в Учетной Политике
Сохранность и правильное оформление операций по движению МПЗ подтверждается результатами проводимые инвентаризацией.
Согласно пункту 2 статьи 12 Закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ, проведение инвентаризации обязательно:
при преобразовании организации,
сдаче имущества в аренду, продаже или выкупе,
при смене материально – ответственного лица,
при составлении годовой бухгалтерской отчетности,
при установлении фактов хищения, злоупотребления, порчи.
В случае Форс-мажорных обстоятельств,
При реорганизации и ликвидации предприятия,
В других случаях, предусмотренных действующим Законодательством (по заданию правоохранительных органов).
Проведение инвентаризации регулируется методическими Указаниями по инвентаризации имущества и обязательств, утвержденным Приказом Министерства Финансов №49.
В процессе проведения инвентаризации, решаются следующие задачи:
проверка условий, способствовавших сохранности МПЗ
проверка состояния складского и весоизмерительного хозяйства
проверка постановки складского учета
выявление фактического наличия запасов и сопоставление их с данными бухгалтерского учета.
Инвентаризация проводится по местам хранения материальных ценностей и материально – ответственным лицам. На день проведения инвентаризации материально – ответственное лицо обязано предоставить членам комиссии последние на эту дату документы по приходу и расходу материальных запасов, расписку о том, что все приходные и расходные документы сданы в бухгалтерию, все поступившие МПЗ оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
Расписка дается в инвентаризационной описи (форма ИНВ-3), в которой комиссия записывает фактическое наличие на складе каждого наименования ценности по видам, сортам, группам, номенклатурным номерам.
Фактические остатки МПЗ записываются в опись, после соответствующего взвешивания, обмера, подсчета. При всех операциях, проводимых членами инвентаризационной комиссии, обязательно присутствие материально – ответственного лица. Отсутствие хотя бы одного члена комиссии в период проведения инвентаризации дает основание считать ее результаты не действительными. Инвентаризационная опись составляется в двух экземплярах. На каждом листе инвентаризационной описи материально – ответственное лицо и члены комиссии ставят свои подписи.
По МПЗ, находящихся на день инвентаризации в пути, комиссия составляет акт инвентаризации ТМЦ, находящихся в пути (форма НВ-6) в двух экземплярах. Для ТМЦ принятых на ответственное хранение составляется опись (форма НВ-5). По МПЗ, по которым выявлены расхождения от учетных данных, в бухгалтерии составляется сличительная ведомость (форма НВ-19), в которой приводятся результаты инвентаризации по количеству и сумме и о том, как отрегулированы эти расхождения. Также раскрывается информация о пересортице по количеству и сумме.
Цели и задачи аудита производственных запасов
Целью аудита производственных запасов является формулирование мнения относительно фактического наличия производственных запасов, правильности их классификации, реальности оценки и достоверности отражения в учете и отчетности.
Основными источниками информации при проверке операций с производственными запасами служат:
бухгалтерская отчетность – форма №1 «Бухгалтерский баланс»;
учетные регистры – Главная книга, журналы-ордера, ведомости, машинограммы по счетам 10 «Материалы», 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 15 «Заготовление и приобретение ценностей», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и др.;
первичные документы – приходные ордера, накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, доверенности, акты о приемке материалов, лимитно-заборные карты, требования-накладные, накладные на отпуск материалов на сторону, акты на списание, карточки учета материалов, инвентаризационные описи;
юридические документы – договоры о полной материальной ответственности, договоры поставки.
Основными нормативными документами по учету МПЗ являются:
Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 26.11.1996г,
Гражданский Кодекс Российской Федерации,
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000г №94н,
Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденное приказом Минфина РФ от 09.06.2001г. №44н,
Методические указания по инвентаризации имущества и обязательств утвержденных Приказом №49,
Налоговый кодекс Российской Федерации,
Правила ведения журналов учета, полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, при расчетах по налогу на добавленную стоимость.
Задачами аудита материально – производственных запасов выступают:
проверка аналитического учета движения ТМЦ на складах;
проверка списания недостач, потерь и хищения ТМЦ;
проверка учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов в запасе и эксплуатации;
сводный учет по ТМЦ;
анализ использования материальных ресурсов.
Для решения этих задач применяются методы:
для подтверждения фактического наличия проводят инвентаризацию;
для подтверждения достоверности арифметических подсчетов ТМЦ, их соответствие первичным документам и регистрам – пересчёт данных;
реальность остатков – с помощью подтверждения;
контроль за учетными работами корреспонденцией счетов – путем соблюдения правил учета;
устный опрос – по вопроснику;
для подтверждения отражения в учете поступления и расхода ТМЦ – проверка документов;
в процессе проверки операций в первичных документах, журналах – ордерах, ведомостях, Главной Книге, бухгалтерской отчетности, используется прослеживание (сверка данных);
в регистрах синтетического и аналитического учета проверяют корреспонденцию счетов, суммы оборотов, остатков.
Организационно-экономическая характеристика исследуемого объекта
Сельскохозяйственный производственный кооператив (колхоз) имени Ленина (СПК им. Ленина) учрежден по Решению Собрания пайщиков от 31 марта 1999 года в соответствии с Федеральным законом Российской Федерации «О сельскохозяйственной кооперации» от 8 декабря 1995 года №193-ФЗ с изменениями и дополнениями от 18.02.99г.№34-ФЗ.
Местонахождение колхоза – Российская Федерация, 461332 Оренбургская область, Беляевский район, село Крючковка, ул. Ленинская, 20.
Организационно – правовая форма – сельскохозяйственный производственный кооператив (СПК). Учредительными документами являются Устав и Коллективный договор. Устав СПК (колхоз) им. Ленина разработан в соответствии с принятым 21.10.1994г. Гражданским кодексом Российской Федерации и утвержден на общем собрании колхозников.
В соответствии с Уставом в СПК (колхоз) им. Ленина основными видами деятельности являются: растениеводство в сочетании с животноводством, а именно:
выращивание зерновых и зернобобовых культур,
разведение крупнорогатого скота,
разведение овец и коз,
разведение лошадей, ослов,
производство мяса и пищевых субпродуктов,
производство неочищенных растительных масел,
производство муки,
оптовая торговля зерном,
оптовая торговля семенами
другие виды деятельности, незапрещенные действующим законодательством Российской Федерации.
Первостепенное значение принадлежит производству продукции растениеводства. Для осуществления видов своей деятельности, предусмотренных Уставом, колхоз имеет лицензии, приобретенные в установленном порядке.
По экономико-географическому положению СПК им Ленина расположен на трассе областного значения «Оренбург - Беляевка», что обеспечивает легкий выход на различные рынки сбыта производимой продукции. Удаленность от районного центра составляет 40 км, от областного центра – 68 км, что обеспечивает незатруднительному налаживанию важных экономических взаимосвязей с другими экономическими субъектами. Основными заготовительными (покупатели) являются различные зерновые организации и компании, крестьянские – фермерские хозяйства, хлебоперерабатывающие комбинаты, работники колхоза и население; продавцы – торгующие организации различных форм собственности, зарегистрированных в органах государственной власти и имеющих лицензии, с которыми заключаются договоры купли- продажи. Также приобретение необходимых материальных ценностей осуществляется подотчетными лицами (Приложение 4).
Как самостоятельный хозяйствующий субъект, СПК им Ленина, для осуществления своей деятельности, приобретает различные виды ресурсов. К таким относятся: горюче-смазочные материалы, запасные части, медикаменты и ветеринарные инструменты, ядохимикаты, строительные материалы, инвентарь и хозяйственные принадлежности, спецодежда и оснастка, семена растениеводческих культур, семя животноводческих пород, товары (продукты питания), основные производственные и непроизводственные фонды (сельхозтехника, автотранспорт, силовые установки), электроэнергию и прочее.
Колхоз является юридическим лицом, имеет права самостоятельного хозяйствующего субъекта, самостоятельный баланс, расчетный, валютный и иные счета в банках, круглую печать и угловой штамп со своим полным наименованием, бланки и иные реквизиты юридического лица.
Управление колхозом осуществляет Общее Собрание членов колхоза, Председатель Правления колхоза, Наблюдательный Совет и Правление колхоза.
Общее собрание членов колхоза является высшим органом управления колхоза и уполномочено решать абсолютно любые вопросы касающиеся деятельности колхоза, в том числе отменять или подтверждать решения Председателя Правления, Наблюдательного совета и Правления колхоза. Раз в пять лет Общее Собрание избирает Председателя колхоза, являющийся одновременно и Председателем Правления. Голосование осуществляется по принципу «Один пай – один голос».
Управленческая структура СПК им Ленина линейно – функционального типа – определяется наличием как линейных (прямых указаний руководителя), так и функциональных (рекомендательных) связей. (Приложение № 2). Во главе данной структуры находится руководитель- Председатель. Непосредственно ему подчинены на одной ступени главные специалисты, составляющие группу «Аппарат управления и специалисты», а именно: главный зоотехник, главный ветеринарный врач, главный агроном, главный инженер, инженер по охране труда, отдел кадров, плановый отдел (ведущий экономист), главный бухгалтер и его заместитель, секретарь; вдобавок, из-за наличия особенностей производственных подразделений и территориальной нецелостности, имеются специалисты соответствующих подразделений (ветврачи, зоотехники, агрономы и управляющие отделений: №1 (с. Рождественка), №2 (с. Крючковка), №3 (с. Буранчи) и №4 (с. Херсоновка)).
За происходящими операциями и процессами в СПК им Ленина смотрит Наблюдательный Совет, состоящий из Председателя Наблюдательного Совета и его комиссии, выполняющий функции внутреннего контроля и доводит до сведения Председателя обо всех отклонениях.
С управленческой структурой тесно взаимосвязана производственная структура. (Приложение № 3). Как уже отмечалось ранее, из-за входящих в состав колхоза четырёх населенных пунктов, имеются четыре тракторно-полеводческие бригады и три молочно-товарных ферм (кроме с. Рождественка), три механических доек, сеновалы с запасами грубых кормов (сено, солома, силос), бойня, складские помещения, молочный блок, кормоцех, мельница, маслоцех, семяочистительный комбинат, автопарк, тракторный парк, центральные ремонтные мастерские, стройчасть (пилорама и столярный цех), пашни, пастбищные и сенокосные угодья, коммуникации, линии электропередач, система отопления и охрана.
Учетная политика установлена Положением СПК им Ленина, которая разработана в соответствии с Федеральным Законом от 21.11.1996года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Основные моменты бухгалтерского учета в принятой Учетной Политике:
бухгалтерский учет ведется по журнально-ордерной форме,
утвержден рабочий план счетов и субсчетов (Приложение №1),
отчетным периодом считается период с 1 января по 31 декабря включительно,
СПК (колхоз) им Ленина представляет в обязательном порядке квартальную бухгалтерскую отчетность в срок до 30 числа месяца, следующего за отчетным, годовую бухгалтерскую отчетность в срок до 30 марта следующего года в:
Статуправление,
Государственную Налоговую Инспекцию,
Другим пользователям.
Оценка имущества, обязательств и хозяйственных операций осуществляется в рублях. Допускается при этом округление сумм до целых рублей, а разницы относятся на результаты хозяйственной деятельности.
Инвентаризация основных средств должна проводится не реже одного раза в три года, материально-производственных запасов, денежных средств, дебиторской задолженности и другого имущества 1 раз в отчетном году в сроки согласно положения и Приказа, изданного в СПК.
Обеспечение разграничения в бухгалтерском учете текущих затрат на производство и капитальные вложения, а также иных финансовых вложений предприятия.
Инвентарь и инструмент со сроком эксплуатации менее 1 года числятся на счете 10-12 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности». При их передаче в эксплуатацию списание производится в размере 100%, а аналитический учет ведется в количественном выражении.
Порядок распределения косвенных (накладных) расходов (затрат) установлен пропорционально прямой заработной плате.
Вести раздельный учет затрат по видам деятельности (продукции, работ, услуг).
Отгруженные товары отражаются в балансе по фактической себестоимости, включая расходы по сбыту.
Прибыль иди убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в результаты хозяйственной деятельности отчетного года.
Не возмещенные потери от стихийных бедствий списываются по особому распоряжению руководителя предприятия на результаты хозяйственной деятельности отчетного года.
Резерв по сомнительным долгам не создается.
Выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется по мере отгрузки (метод «начисления»).
Списание товарно–материальных ценностей производится в оценке по средней себестоимости.
Формирование стоимости объектов амортизируемого имущества производится с учетом всех затрат на его доставку и ввода в эксплуатацию.
В работе используются бланки унифицированных форм учетной документации, а также применяются формы, разработанные работниками бухгалтерии и утвержденные председателем (Приложение №6).
Анализируя баланс (В Приложении), видно, что общая величина активов колхоза в отчетном периоде (2008г.), по сравнению с базисным (2006г.), увеличилась. Прирост составил 32,15%, что в абсолютном выражении составило: 108111-81811=26300 тыс.руб.
В наиболее значительной степени это произошло за счет увеличения статьи 210 «Запасы». В процентном соотношении рост этой статьи составил 164,9%, что достигло 59080 тыс.руб. по сравнению с базисным годом 35818 тыс.руб.
Доля основных средств в общей структуре активов на конец 2008 года составила 40,86%, что говорит о том, что предприятие имеет легкую структуру активов и свидетельствует о мобильности имущества СПК им Ленина.
Как видно из баланса, наибольший удельный вес в структуре совокупных активов приходится на оборотные активы – 59,2%, что говорит о средне-мобильной структуре активов и способствует повышению оборачиваемости средств предприятия.
Размер дебиторской задолженности по строке 240 баланса за анализируемый период не изменился и составил 1234 тыс.руб.
Со стороны пассивов изменение валюты баланса раздела IV статьи «Долгосрочные обязательства» в целом не изменились и составили 0.
Рассматривая изменение собственного капитала колхоза, отметим, что его значение не значительно и составляет 0,5% прироста; величина добавочного капитала уменьшилась и составила -4,3% и достигло 45289 тыс. руб. с прежних 47341 тыс. руб. (2006г); величина нераспределенной прибыли – строка 470 колоссально увеличилась с 5507 по 44554 тыс. руб., что составляет 809% роста.
Доля заемных средств уменьшилась значительно. На конец 2006г она составила 149946 тыс.руб., в 2008г – 9206; отклонение составляет 10740 тыс.руб., что говорит об увеличении финансовой устойчивости и платежеспособности СПК им Ленина.
Произведем анализ динамики основных экономических показателей и финансовое состояние исследуемого объекта (Приложение № 5).
Данные о выручке от реализации продукции, работ, услуг смотрим в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках», код строки 010. Сумму себестоимости проданных товаров, работ и услуг – код строки – 020 той же формы отчета. Среднегодовую численность работников приведена в форме №5-АПК, код строки – 010. Среднегодовую стоимость основных фондов рассчитываем путем сложения сумм стоимости на начало и конец отчетного периода и деления на два – форма №1 «Бухгалтерский баланс» код строки 120. Прибыль или убыток – берется значение в форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» код строки – 190. Рентабельность основной деятельности рассчитывается как отношение произведения суммы прибыли (убытка) и 100% к среднегодовой стоимости основных фондов. Осуществим расчет последней графы – отношение анализируемого периода (2008г) к базисному (2006г) в %.
На основе произведенных расчетов, основных показателей СПК им Ленина в динамике, можно сделать следующий анализ:
объем выручки значительно увеличился и составляет 279,1% по отношению к базисному 2006 году. Прирост составляет (279,1-100=179,1% или (77672-27830)*100%/27830=179,1%);
себестоимость проданных товаров также имеет тенденцию к увеличению и составляет 71,6% прироста к базисному году;
среднегодовая численность работников значительно увеличилась в 2008 году и составляет 132,4% к базисному, прирост 32,4%;
аналогичная ситуация и со среднегодовой стоимостью основных фондов: прирост незначительный – 2,1% к базисному году;
такой показатель, как прибыль (убыток) составляет 972,4% к базисному, причем, берется модуль значения, так как данные за 2006г - отрицательные;
ситуация с рентабельностью (убыточностью) аналогична: составляет 853,8 прироста по отношению к 2006г.
Для анализа ликвидности предусмотрен расчет следующих коэффициентов: общего коэффициента покрытия; текущей ликвидности; абсолютной ликвидности; срочной ликвидности; ликвидности средств в обращении; ликвидности при мобилизации средств.
В практической деятельности наиболее представительными показателями, на наш взгляд, являются первые три: общий коэффициент покрытия (отношение всех оборотных средств (строка 290 баланса) ко всей краткосрочной задолженности), коэффициент текущей ликвидности (отношение всех оборотных средств за вычетом долгосрочной дебиторской задолженности ко всей краткосрочной задолженности), коэффициент абсолютной ликвидности (отношение денежных средств к краткосрочной задолженности).
На наш взгляд, при анализе вероятности банкротства, в соответствии с официальной методикой следует применять общий коэффициент покрытия, в остальных случаях – коэффициент текущей ликвидности. Эти коэффициенты показывают, насколько оборотные средства предприятия покрывают текущую задолженность. При наличии внутренней информации о составе долгосрочных финансовых вложений и долгосрочной дебиторской задолженности более четкую картину можно получить путем расчета уточненного коэффициента текущей ликвидности, который определяется как отношение оборотных активов (в том числе ликвидная часть долгосрочной дебиторской задолженности и долгосрочных финансовых вложений) к текущей задолженности.
Коэффициент абсолютной ликвидности показывает, какую часть краткосрочной задолженности предприятие может погасить немедленно денежными средствами.
Ликвидность - способность активов превращаться в деньги быстро и легко, сохраняя фиксированной свою номинальную стоимость.
Анализ ликвидности предприятия – анализ возможности для предприятия покрыть все его финансовые обязательства.
Коэффициент ликвидности - показатель способности компании вовремя выполнять свои краткосрочные финансовые обязательства.
Произведем расчет величины активов предприятия в зависимости от степени их ликвидности:
А1 - Наиболее ликвидные активы (денежные средства и краткосрочные финансовые вложения).
А2 - Быстрореализуемые активы (дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты, и прочие активы).
А3 - Медленно реализуемые активы (запасы, НДС по приобретенным ценностям, плюс статья «Долгосрочные финансовые вложения» раздела I)
А4 - Труднореализуемые активы (итог раздела I за вычетом суммы, отраженной по статье «Долгосрочные финансовые вложения»).
Расчет пассивов баланса осуществляется по группам в зависимости от степени срочности их оплаты:
П1 - Наиболее срочные обязательства. К ним относятся кредиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты), а также ссуды, не погашенные в срок из справки 2 ф. М-5.
П2 - Краткосрочные пассивы (краткосрочные кредиты и займы).П3 - Долгосрочные пассивы (долгосрочные кредиты и заемные средства, а также кредиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты).
П4 - Постоянные пассивы (статьи раздела III пассива баланса «Капитал и резервы»). Для сохранения баланса актива и пассива итог данной группы уменьшается на сумму иммобилизации оборотных средств по статьям раздела I и увеличивается на величину статей «Задолженность участникам по выплате доходов», «Доходы будущих периодов», «Резервы предстоящих расходов и платежей» раздела V пассива.
Анализ ликвидности баланса оформим в виде таблицы №1.
Таблица 1 - Анализ ликвидности баланса, тыс. руб.
| Актив | 2006 | 2007 | 2008 | Пассив | 2006 | 2007 | 2008 |
| А1 | 1509 | 842 | 3532 | П1 | 4490 | 3726 | 2877 |
| А2 | 1212 | 1234 | 1234 | П2 | 15200 | 10270 | 6319 |
| А3 | 35863 | 39260 | 59125 | П3 | 256 | - | - |
| А4 | 43106 | 44956 | 44172 | П4 | 18714 | 27406 | 55518 |
Таким образом, для СПК им Ленина соблюдаются следующие соотношения между статьями актива и пассива баланса: на 2006, 2007, 2008 годы.
| Актив |
| Пассив | Актив |
| Пассив | Актив |
| Пассив |
| А1 | < | П1 | А1 | < | П1 | А1 | > | П1 |
| А2 | < | П2 | А2 | < | П2 | А2 | < | П2 |
| А3 | > | П3 | А3 | > | П3 | А3 | > | П3 |
| А4 | > | П4 | А4 | > | П4 | А4 | < | П4 |
Баланс считается абсолютно ликвидным, если имеет место, следующее соотношение:
А1 ³ П1, т.е. наиболее ликвидные активы равны наиболее срочным обязательствам или перекрывают их;
А2 ³П2, т.е. быстрореализуемые активы равны краткосрочным пассивам или перекрывают их;
А3 ³ П3, т.е. медленно реализуемые активы равны долгосрочным пассивам или перекрывают их;
А4 £ П4 т.е. постоянные пассивы равны труднореализуемым активам или перекрывают их. В этом случае соблюдается важное условие платежеспособности – наличие у предприятия собственных оборотных средств, обеспечивающих бесперебойный воспроизводственный процесс; равенство же постоянных пассивов и труднореализуемых активов отражает нижнюю границу платежеспособности за счет собственных средств.
Как видно, соблюдаются условия кроме А2 П2, следовательно, по ситуации ликвидность предприятия оценивается положительно, однако баланс нельзя назвать абсолютно ликвидным, так как быстро реализуемые активы не перекрывают краткосрочные пассивы.
Теперь рассмотрим динамику показателей финансовой устойчивости СПК им Ленина за 2006-2008гг. (Приложение №7).
1. Коэффициент автономии – отношение собственного капитала ко всему капиталу предприятия.
2. Показатель «Коэффициент соотношения заемных и собственных средств (финансовый рычаг)», за анализируемый период увеличился на 1,04 и на конец дек. 2006 составил 1,31. Чем больше этот коэффициент превышает 1, тем больше зависимость предприятия от заемных средств. Допустимый уровень часто определяется условиями работы каждого предприятия, в первую очередь, скоростью оборота оборотных средств. Поэтому дополнительно необходимо определить скорость оборота материальных оборотных средств и дебиторской задолженности за анализируемый период. Если дебиторская задолженность оборачивается быстрее оборотных средств, что означает довольно высокую интенсивность поступления на предприятие денежных средств, т.е. в итоге - увеличение собственных средств. Поэтому при высокой оборачиваемости материальных оборотных средств и еще более высокой оборачиваемости дебиторской задолженности коэффициент соотношения собственных и заемных средств может намного превышать 1.
3. Коэффициент маневренности определяется как отношение собственных оборотных средств к собственным средствам и характеризует мобильность собственных средств, возможность быстрого изменения действий предприятия на рынке при изменении условий хозяйствования.
4. Коэффициент обеспеченности собственными источниками финансирования определяется как отношение источников собственного финансирования ко всем источникам финансирования и показывает, какая часть источников обеспечивается собственными источниками средств.
5. Рост отношения заемных и собственных средств снижает финансовую устойчивость. Отношение заемных и собственных средств является обратной величиной к рассмотренному ранее коэффициенту соотношения собственных и заемных средств. Следовательно, без ущерба для финансовой устойчивости можно увеличить соотношение собственных и заемных средств до величины, обратной нормальному соотношению собственных и заемных средств.
Как видно из таблицы, по относительным показателям, «Коэффициент автономии» », за анализируемый период увеличился на 0,08 и на конец дек. 2008 года составил 0,92. Это выше нормативного значения (0,5) при котором заемный капитал может быть компенсирован собственностью предприятия.
Показатель «Коэффициент отношения заемных и собственных средств (финансовый рычаг)», за анализируемый период снизился на -0,23 и на конец дек. 2008 составил 0,09. Чем больше этот коэффициент превышает 1, тем больше зависимость предприятия от заемных средств.
Показатель «Коэффициент маневренности», за анализируемый период увеличился на +0,12 и на конец 2008 года составил 0,59. Это чуть выше нормативного значения (0,5). Коэффициент маневренности характеризует, какая доля источников собственных средств находится в мобильной форме.
Коэффициент обеспеченности собственными источниками финансирования увеличился на +0,34 и составляет в 2008г 0,41 собственных источников в общем объеме.
Коэффициент финансирования показывает снижение на -0,16 и составляет на отчетную дату 0,08.
Показатель финансовой устойчивости значительно изменился в положительную сторону на 4,56, что составляет 4,84 на отчетную дату.
3. Проведение аудиторской проверки производственных запасов
3.1 Планирование аудита производственных запасов
3.1.1 Оценка системы внутреннего контроля
Сельскохозяйственный производственный кооператив имени Ленина входил в Оренбургский областной аудиторский Союз сельскохозяйственных кооперативов, как это требуется в соответствии с Федеральным законом №193-ФЗ от 08.12.1995г (в ред.) ст. 32, «…сельскохозяйственные кооперативы не реже 1 раза в два финансовых года подлежат обязательной аудиторской проверке», но в связи с изменениями в законодательстве, начиная с 1 января 2009г СПК им Ленина подлежит обязательной ревизионной проверке, а аудит может быть осуществлен по желанию руководства. Таким образом, аудит носит инициативный характер.
Для осуществления аудита, хозяйствующий субъект направляет официальное предложение в аудиторскую организацию.
Перед проведением проверки, аудитор должен изучить особенности финансово-хозяйственной деятельности исследуемой организации. Для этого осуществляется сбор информации о внутренних и внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность субъекта, организационно-управленческой структуре, видах деятельности (ПСА 15 «Понимание деятельности аудируемого лица»), структуре капитала, технологических и технических особенностях, уровне рентабельности и других показателях деловой активности, порядке распределения прибыли, существовании дочерних предприятий, системе внутреннего контроля, принципах формирования оплаты труда и прочей информации.
При этом, аудитор может использовать различные источники в ходе сбора необходимой информации, а именно: Устав, документы регистрации, принятая Учетная Политика исследуемого субъекта, бухгалтерская и статистическая отчетность, планы, сметы, проекты, договора с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, контракты, отчеты аудиторов за предшествующие периоды, инструкции, материалы налоговых проверок, судебных и арбитражных исков, список филиалов, сведения, получаемые из бесед с руководством, персоналом организации, Протоколы заседаний учредителей, распоряжения и другие внутренние документы организационного характера, информация, полученная при осмотре экономического субъекта.
На этом этапе аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита. Если возможно, то она готовит письменное обязательство о согласии на проведение аудита и отсылает его хозяйствующему субъекту или же заключается договор на проведение аудита. Далее, формируется группа аудиторов для проведения проверки и заключается договор с субъектом. Если считает невозможным – посылается субъекту отказ.
Для изучения системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор может использовать такой прием аудиторской проверки, как тестирование или произвести опрос по вопроснику.
Вопросник является рабочим документом аудитора. В нем дано примечание аудитора в отношении уровня рисков, а именно: НР – неотъемлемый риск, КР – риск средств контроля, РН – риск необнаружения, в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности №8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом».
Анализируя данный рабочий документ (Приложение №8), можно сказать, что аудитору следует обратить особое внимание на проверку организационной структуры предприятия, поскольку полученные данные свидетельствуют о том, что возможно несвоевременное отражение операций в бухгалтерском учете; а также кадровой политике, так как неквалифицированное исполнение обязанностей может привести к снижению эффективности системы внутреннего контроля; но уместно говорить и об обратной стороне медали – несмотря на невысокую квалифицированность специалистов, необходимо учесть их большой трудовой опыт и показатели производственной деятельности в колхозе. В целом, можно сделать вывод, что риск необнаружения при проведении аудита допускается более высокий, и оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица как достаточно эффективную.
Оценка аудиторского риска и уровня существенности
Уровень существенности – это предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которого, квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности оказывается не в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.
Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой отчетности, так и в отношении остатков средств по отдельным счетам, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации.
В соответствии с Положением стандарта аудита №4, аудитор оценивает то, что является существенным по своему профессиональному суждению.
Аудиторская организация определяет уровень существенности на основе внутрифирменных стандартов.
При определении уровня существенности за основу принимаются базовые показатели бухгалтерской отчетности (Приложение №9):
Прибыль до налогообложения
Объем реализации без налога на добавленную стоимость
Валюта баланса
Собственный капитал
Общие затраты предприятия
При проведении аудиторских процедур по существу, аудиторы должны сравнивать: обнаруженные искажения в оборотах по счетам и в балансовых остатках с уровнем существенности.
Если фактические искажения не превышают установленного уровня существенности, то следует вывод, что отчетность достоверная во всех отношениях.
1 этап - находим значение 4 графы в процентном отношении графы 3 к значению графы 2:
30565 х 8%=2445 и т.д.
Далее, находим минимальное и максимальное значение графы 4 и сравниваем со среднеарифметическим значением:
(2445+16311+32433+8153+24771)/5=16823
Минимальное = 2445, максимальное = 32433
(16823-2445)/16823 *100% =85,46%
(16823-32433)/16823*100% =-92,78%
Если отклонение не более 40-50%, то данное значение в дальнейших расчетах не применяются. Следовательно, значение первое не берется.
2 этап – находим среднеарифметическое значение оставшихся четырех значений графы 4:
(16311+32433+8153+24771)/4 =20417, округляем до 20500. Это значение и есть уровень существенности для данной финансовой отчетности.
Чем выше уровень существенности, тем ниже аудиторский риск.
Следовательно, для данной финансовой отчетности СПК им Ленина уровень существенности довольно таки высок, а следовательно, аудиторский риск низок.
3.1.3 Общий план и программа аудита производственных запасов
Аудитор разрабатывает план аудиторской проверки (Приложение 10) и рабочую программу (Приложение 11), соответствующие проведению пообъектного аудита.
Планирование аудита регламентируется Федеральным правилом стандарта аудиторской деятельности №3.
Нормативное регулирование аудиторской деятельности определяется на 4 уровнях:
Федеральный Закон об аудиторской деятельности №315 ФЗ от 01.12.07г.
Постановление Правительства РФ об утверждении федеральных правил стандартов аудиторской деятельности
Методички и Положения стандартов аудиторской деятельности
Внутрифирменные ПСАД.
3.2 Методика аудита производственных запасов
Аудиторские доказательства получают в результате выполнения аудиторских процедур, которые представляют собой определенный порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых доказательств (свидетельств) на конкретном участке аудита.
Основные процедуры аудита, применяемые для аудиторской проверки материальных ценностей, в соответствии с разработанной программой аудита:
Инспектирование - проверка записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.
Пересчет – арифметические действия по проверке верности произведенных расчетов по операциям.
Наблюдение – отслеживание за процессом работы других людей.
Опрос (по опроснику).
Подтверждение (встречная проверка).
Запрос – поиск информации у лиц, за пределами организации.
Техника проведения аудиторских проверок производственных запасов имеет свои особенности для аудируемых лиц с большой номенклатурой запасов.
Для осуществления проверки возможно применение различных методов опроса, как руководящих работников и работников бухгалтерии, так и работников складов, материально – ответственных лиц, технологов. Пример вопросника – (Приложение №12)
Проведение таких тестов позволяет аудитору принять решение о возможности применения в таких организациях технологий выборочного аудита.
Аудитор обязан строго выполнять аудиторские процедуры, отображенные в разработанной им рабочей программе по аудиту материально-производственных запасов, конспектируя и отражая аудиторские доказательства в рабочих документах. Рассмотрим аудиторские процедуры в рабочей программе (ПРИЛОЖЕНИЕ 11).
1.Аудит наличия и сохранности производственных запасов – необходимо проверить наличие договоров, соглашений, контрактов, их оформление: сроки действия, соблюдение реквизитов, количество МПЗ, их качество, условия транспортировки, оплата, подлинность документов - заключение эксперта (в случае его привлечения).
2. Аудит организации первичного учета операций с производственными запасами – необходимо произвести инспектирование документации (первичные документы (накладные, акты сдачи - приемки, счета-фактуры), договоры, данные бухгалтерского учета, - распорядительные документы по вопросам хранения первичной учетной документации): достоверности (полноты и точности) фактов оприходования производственных запасов, оперативности регистрации фактов поступления производственных запасов, законности первичной учетной документации, организации хранения документов и организации доступа к первичной учетной документации.
3. Аудит движения производственных запасов – аудитор наблюдает, может провести опрос третьих лиц или сделать запрос - отслеживает за процессом работы других людей, при этом необходимо осуществить проверку правильности: отражения движения производственных запасов в первичных документах при их списании в производство, отражения в учете случаев недостач от потерь, хищений и порчи производственных запасов на материально-ответственное, отражения в отчетности движения производственных запасов. При этом используются рабочие документы: регистры бухгалтерского учета, протоколы собраний учредителей, акты приказы.
4. Аудит правильности осуществления дооценки (уценки) производственных запасов – проводится пересчет - аудитору нужно проверить случаи правильного осуществления дооценки (уценки) производственных запасов, хранящихся на складах длительное время, в соответствии с законодательством. Рабочие документы: регистры бухгалтерского учета, первичные документы, справки-расчеты.
5. Проверка организации налогового учета по операциям с производственными запасами – необходимо произвести пересчет правильности исчисления налогооблагаемой базы при реализации производственных запасов, исчисленных налогов к уплате в бюджет. Рабочие документы: регистры аналитического учета, регистры сводного (синтетического) учета, отчетность.
Аудит сохранности производственных запасов начинается с ознакомления с работой материального отдела бухгалтерии и складов.
В ходе проверки работы материального отдела бухгалтерии аудитор устанавливает: сотрудника бухгалтерии, ведущего учет движения запасов, его квалификацию; существование графика документооборота и унифицированных первичных учетных документов; наличие схем движения производственных запасов на счетах бухгалтерского учета; методы внутреннего контроля (инвентаризация, документирование, партионный раскрой и др.) для выявления отклонений фактического расхода запасов от норм; вариант организации аналитического учета производственных запасов; проведение сверки данных оперативного, складского и бухгалтерского учета; соблюдение сроков инвентаризации производственных запасов и порядок оформления результатов.
При проверке организации учета движения производственных запасов на складах необходимо проконтролировать организацию складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. Аудитор должен выяснить: число и размещение складских помещений, хранилищ, их емкость; условия для хранения; обеспеченность пожароохранной сигнализацией и весоизмерительными приборами; определен ли круг лиц, отвечающих за приемку и отпуск запасов (аудитор должен убедится в наличии договоров о полной материальной ответственности); обозначен ли круг лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск со складов запасов, а также выдавать пропуска на вывоз запасов.
В необходимых случаях аудитор может произвести инвентаризацию производственных запасов. До ее начала он должен: составить перечень подлежащих инвентаризации ценностей; определить состав инвентаризационной комиссии; потребовать от материально-ответственных лиц составления отчетов по приходу и расходу ценностей на дату начала инвентаризации и сдать их в бухгалтерию организации; получить от материально-ответственных лиц расписку о том, что все документы по приходу и расходу сданы в бухгалтерию и нет неоприходованных или не списанных в расход запасов; получить аналогичные расписки от лиц, имеющих подотчетные суммы или доверенности на получение запасов.
В ходе инвентаризации производственных запасов аудитор должен: установить, используются ли складские помещения по назначению, правильно ли складируются запасы; определить, не хранятся ли запасы под открытым небом или в неприспособленных помещениях; потребовать пересчета, обмера, перевешивания запасов; проверить обоснованность числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета по запасам, находящихся в пути, отгруженным и не оплаченным в срок покупателями, хранящимся на складах других организаций, переданным в переработку другой организации; отразить результаты инвентаризации в инвентаризационных описях и сличительной ведомости; получить от материально-ответственных лиц письменные объяснения о причинах выявления недостач и излишков производственных запасов; подтвердить обоснованность применения норм естественной убыли в случае выявления фактических недостач; проверить правильность регистрации на счетах бухгалтерского учета результатов инвентаризации.
По данным регистров аналитического учета (ведомостей, карточек складского учета) аудитор изучает состав производственных запасов и устанавливает правильность отнесения к ним учитываемых объектов. Аудитор должен проверить правильность классификации производственных запасов по экономическому содержанию, назначению и структуре.
Производственные запасы могут поступать на предприятие в результате приобретения (купли), в порядке обмена (бартера), безвозмездно, при взносе вклада в уставный капитал и др. в ходе проверки операций по поступлению производственных запасов аудитор должен: провести анализ договоров по сделкам, расчетно-платежных документов и приложений к ним (спецификаций, сертификатов и т.д.); сопоставить данные документов по оплате поставщикам с данными документами на оприходование производственных запасов; сравнить данные первичных документов по поступлению запасов с данными складского учета и регистрами бухгалтерского учета; проверить правильность оценки производственных запасов при их поступлении; определить вариант учета операций поступления: по фактическим ценам либо по учетным; проверить объективность разрабатываемых учетных цен на наличие номенклатуры ценника; правильность корреспонденций счетов, указанных в учетных регистрах.
В процессе аудита операций по использованию запасов необходимо провести анализ правильности оформления документов по расходу, внутрихозяйственному перемещению производственных запасов и выбытию. При проверке первичных документов по их движению аудитор должен: определить, отпускаются ли запасы без взвешивания, обмера, пересчета или без технических испытаний их качества; убедится в соблюдении действующих норм расхода и соответствии этих норм технологическим потребностям; проверить обоснованность и правильность использования выбранного метода оценки запасов при отпуске их в производство и ином выбытии; установить правильность отнесения и списания отклонений от стоимости запасов по среднему проценту отклонений; сопоставить данные документов по расходу и выбытию и соответствующих регистров бухгалтерского учета; проверить правильность корреспонденций счетов, указанных в учетных регистрах. При списании запасов, пришедших в негодность, аудитор должен убедится в наличии актов на списание и справок о неприменимости ценностей, а также в обоснованности формулировок о причинах списания.
Учет запасов на складах ведется параллельно учету в бухгалтерии. Проверяя организацию складского учета, аудитору следует: определить вариант учета движения на складах запасов; проверить обоснованность записей кладовщиком в регистрах аналитического учета, сопоставить данные в карточках или книгах складского учета и данные ведомости остатков запасов; установить соблюдение графика документооборота.
Если в ходе аудита было выявлено, что организация создает резерв под снижение стоимости производственных запасов, то необходимо проверить: регулярность проведения переоценки (переоценка запасов проводится в ходе инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности); наличие документов, подтверждающих обоснованность создания резерва (актов инвентаризации, протоколов инвентаризационной комиссии, сведений о рыночных ценах); отражение создание резерва в бухгалтерском учете. Резервы в исследуемом экономическом субъекте не создаются.
Хозяйственные операции по движению производственных запасов облагаются следующими основными налогами: налог на добавленную стоимость по операциям поступления и выбытия; налогом на прибыль по запасам, полученным безвозмездно; налогом на прибыль по операциям выбытия запасов.
При проверке порядка определения налога на добавленную стоимость по операциям поступления производственных запасов аудитор обращает внимание на следующее: выделена ли сумма налога на добавленную стоимость в первичных документах; для каких целей (производственных или непроизводственных) приобретены запасы и оприходованы ли они; оплачены ли счета поставщиков.
В процессе аудита порядка взимания налога на добавленную стоимость по операциям выбытия производственных запасов необходимо установить: правомерность признания данных операций объектом налогообложения; правильность определения налоговой базы и налоговой ставки; соблюдение порядка исчисления налога. Проверка указанных операций производится на основании журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж и декларации по налогу на добавленную стоимость.
Проверяя порядок исчисления налога на прибыль по безвозмездно полученным производственным запасам, аудитор должен убедится в правильности признания внереализационного дохода и своевременности включения дохода в налоговую базу.
В ходе аудита налог на прибыль по операциям выбытия производственных запасов следует установить правильность формирования налоговой базы и определения финансового результата. На увеличение налоговой базы относятся доходы, полученные от реализации объектов; на уменьшение – расходы, полученные при реализации, списании в результате чрезвычайных обстоятельств, хищения производственных запасов. Проверка производится на основании отчета о прибылях и убытках, расчета по налогу на прибыль. При этом аудитор должен учесть, что для определения налоговой базы берутся данные налогового учета.
3.3 Оформление результатов аудиторской проверки
3.3.1 Письменный отчет руководству аудируемого лица
Письменная информация аудитора руководству аудируемого лица – это отчет аудитора, составленный в виде письма к руководству и включающий в себя: описание сведений о недостатках, выявленных в учетных записях, бухгалтерском учете и системе внутреннего контроля; перечень обстоятельств, при которых эти недочеты были найдены; рекомендации по их устранению. Она не может рассматриваться как полный отчет обо всех существенных недостатках и должна содержать лишь те ошибки, которые были обнаружены в процессе аудиторской проверки, быть четкой, краткой, нормативной, без фактических неточностей.
Письменная информация аудитора готовится в ходе и представляется руководителю и (или) собственнику аудируемого лица на завершающей стадии проверки. В предварительный вариант письменной информации аудитора должны входить требования по внесению исправлений в данные бухгалтерского учета и подготовки перечня уточнений к уже подготовленной финансовой (бухгалтерской) отчетности. Письменный ответ на предварительный вариант письменной информации аудитора должен отражать точку зрения клиента на замечания, содержащиеся в нем.
Одновременно с заключение аудиторы обязаны подготовить окончательный вариант письменной информации не менее чем в двух экземплярах. Один из них может передаваться под расписку лицу, подписавшему договор на оказание аудиторских услуг, либо лицу, прямо указанному в качестве получателя письменной информации аудитора в договоре на оказание аудиторских услуг. Второй экземпляр остается в распоряжении аудиторской организации и включается в рабочую документацию аудитора.
В ходе аудита было установлено:
1. должностные лица составляют и представляют надлежащим образом оформленные документы строго по определенному и утвержденному графику, что позволяет избежать сбоев в связи с оформлением и передачей документов;
2.графиком колхоз определяет объем и последовательность выполняемых учетных процедур, сроки их выполнения, конкретных исполнителей, намечает точки пересечения взаимозависимых показателей, равномерно распределяет занятость бухгалтеров в учетном процессе;
3. учет материально-производственных запасов при поступлении принимается по фактической их стоимости, согласно полученных счетов – фактур, товарно – транспортным накладным, накладным: на основе счет – фактуры №43 от 21.04.09г, поступило дизельное топливо от ОАО «Оренбургнефтепродукт» в количестве 7053 кг по цене 13,48 рублей. Сделаны корреспонденции: Дт 10.3 – Кт 62 на сумму 95074,44 руб. и Дт 19 – Кт 62 на сумму 17113,40 руб.;
В фактическую стоимость могут включаться:
3.1.суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику,
3.2.суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов,
3.3.таможенные пошлины и иные платежи,
3.4.не возмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением материально-производственных запасов,
3.5.вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы,
3.6.затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию,
3.7.иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов,
3.8.затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата предприятия,
3.9. затраты на услуги транспорта по их доставке и т.д.
4. оценка материально-производственных запасов при отпуске в производство производится по средней себестоимости;
5. материально-производственные запасы (кроме оборудования к установке), на которые цена в течение года снизилась, либо морально устаревшие или частично потерявшие свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она не ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретением), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты;
6. приобретение и заготовление материалов в бухгалтерском учете отражается с применением синтетического счета 10 «Материалы» и открытые к нему счета аналитики, при этом приходные ордера не оформляются;
7. бухгалтерский учет выпуска готовой продукции (работ, услуг) осуществляется без применения счета 40 «Выпуск готовой продукции (работ, услуг)»;
8. готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по нормативной (плановой) производственной себестоимости;
9. отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги отражаются в бухгалтерском балансе по нормативной (плановой) себестоимости;
10. бухгалтерский учет при списании материально-производственных запасов ведется по местам их возникновения (пообъектный учет);
11. в работе используются бланки унифицированных форм учетной документации, а также применяются и формы, разработанные работниками бухгалтерии и утвержденные председателем (Приложение 6);
12. отражение учетной информации в документации осуществляется по принципу преобладания содержания над формой;
13. данные материальных отчетов соответствуют данным Главной книги за 2008 год. – Приложение № 13;
14. договоры о материальной ответственности с материально-ответственными лицами заключены;
15. инвентаризация материально-производственных запасов проводилась согласно графику инвентаризации по кооперативу;
16. в СПК им Ленина спецодежда приобретается за счет собственных средств работников, выданных в форме материальной помощи (Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»). В соответствии с планом счетов спецодежда относится на счет 10.11 «Спецодежда». Приобретение спецодежды необходимо оформлять через подотчетных лиц, либо за безналичный расчет и списывать на затратные счета по мере ее выдачи работникам в эксплуатацию.
17. аналитический учет материалов ведется в разрезе материально-ответственных лиц, которые ежедневно ведут книги складского учета или карточек складского учета материалов, в количественном выражении и ежемесячно составляют ведомости движения материалов и материальные отчеты в суммовом выражении.
18. расход материалов производится по накладным (внутрихозяйственного назначения), лимитно-заборным картам на выдачу кормов, семян и посадочного материала, запасных частей, горюче- смазочных материалов, строительных материалов и на основании реестров;
Таким образом, следует вывод о том, что учет материально-производственных запасов в основном соответствует требованиям ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 09.06.01г №44н.
Рекомендации:
Не нарушать План счетов бухгалтерского учета и инструкцию по его применению от 31.10.2000г. №94н;
Приобретение и учет спецодежды осуществлять в соответствии с Методическими рекомендациями по учету спецодежды №135 от 26.12.2002г.
3.3.2 Аудиторское заключение
Аудит материально-производственных запасов проведен в соответствии с нормативной базой.
Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности СПК им Ленина за период с 01.01.09 по 31.12.09г включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность кооператива состоит из «Форм отчетности о финансово – экономическом состоянии товаропроизводителей агропромышленного комплекса» (Формы №1, №2, №3, №4, №5, №6, справок, расшифровок и т.д.).
Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган кооператива – бухгалтерия в лице главного бухгалтера. Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.
Мы провели аудит в соответствии:
с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;
федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности – №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской отчетности)», №2 «Документирование аудита», №3 «Планирование аудита», №4 «Существенность в аудите», №5 «аудиторские доказательства», №6 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности», №7, №8, №15, №16, №20.;
внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности;
правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;
нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.
Аудит планировался проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит производился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в финансовой отчетности информации о финансово- хозяйственной деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки отчетности, определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Мы полагаем, что проведенный аудит предоставляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности финансовой отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
По нашему мнению, финансовая отчетность СПК им Ленина отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31.12.08г и результаты финансово – хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 2008г, включительно.
Не изменяя мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, мы обращаем внимание на информацию, изложенную в пояснениях к финансовой отчетности, а именно на то, чтобы не нарушать План счетов бухгалтерского учета и инструкцию по его применению от 31.10.2000г. №94н, приобретение и учет спецодежды осуществлять в соответствии с Методическими рекомендациями по учету спецодежды №135 от 26.12.2002 г.
Выводы и предложения
В данной курсовой работе исследована организация и существующий порядок ведения бухгалтерского учета в СПК им Ленина. В ходе выполнения работы решен ряд задач:
изучена система нормативного регулирования бухгалтерского учета на предприятии,
проведен анализ учетной политики кооператива;
проведен финансовый анализ деятельности колхоза;
рассмотрена организация бухгалтерского учета и порядок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности.
В целом бухгалтерский учет ведется в соответствии с законодательством РФ по бухгалтерскому учету и отчетности. В качестве недостатков учетной политики отмечено следующее:.
нарушается (аналитические счета) План счетов бухгалтерского учета и инструкцию по его применению от 31.10.2000г. № 94н;
приобретение и учет спецодежды не осуществляется в соответствии с Методическими рекомендациями по учету спецодежды № 135 от 26.12.2002г.
Бухгалтерская отчетность СПК им Ленина согласно учетной политике составляется в тыс. руб., млн. руб., согласно п. 6 Указаниям об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. №67н.
Бухгалтерская отчетность СПК им Ленина составляется за месяц, квартал и год нарастающим итогом с начала отчетного года по установленным формам: «Форм отчетности о финансово – экономическом состоянии товаропроизводителей агропромышленного комплекса» (Формы №1, №2, №3, №4, №5, №6, справок, расшифровок и т.д.).
Целью курсовой работы являлось проведение аудита по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов и установление степени существенности искажения данных по их учету в бухгалтерской отчетности исследуемого объекта.
Выбранная тема данной курсовой работы не случайна, ведь товарно-материальные ценности составляют значительную часть стоимости имущества предприятия, а именно, 45%. Именно по этому усиление контроля за состоянием товарно-материальных ценностей и рациональным их использованием оказывает существенное влияние на рентабельность предприятия и его финансовое положение. Этим самым и выражается значимость и актуальность изучаемой темы.
В ходе работы установлено, что ведение бухгалтерского учета на предприятии осуществляется на основании Федерального закона «О бухгалтерском учете», на основании Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации и плана счетов, утвержденного Минфином РФ 31.10.2004 № 94Н соответствии с учетной политикой, разработанной на предприятии.
Основным направлением повышения эффективности использования производственных запасов является внедрение ресурсосберегающих, малоотходных и безотходных технологий, что особенно актуально для сельхозтоваропроизводителей, где объемы материальных затрат очень велики, а большая часть его станков, оборудования морально устарела. Рациональное использование запасов зависит также от полноты сбора и использования отходов.
Существенное значение для сохранности товарно-материальных ценностей имеет наличие технически оснащенных складских помещений современными весоизмерительными приборами и устройствами, позволяющими механизировать и автоматизировать складские операции и складской учет.
Предприятие должно стремиться к соблюдению норм запасов товарно-материальных ценностей, поскольку их излишек приводит к замедлению оборачиваемости оборотных средств, а недостаток – к срыву производственного процесса.
Деятельность СПК им Ленина за исследуемый период эффективна, прибыльна. В динамике наблюдается рост выручки от продажи продукции на 179,1%, возросла и себестоимость продукции. Основной причиной роста себестоимости является рост тарифов на электроэнергию и топливо (соответственно-2,2 раза, 1,8 раза), по основному сырью рост составил – 21,8%.Коэффициент оборачиваемости материальных оборотных средств в отчётном году по сравнению с базисным повысился на 2,07 пункта, что является положительным моментом.
Бухгалтерский учет товарно-материальных ценностей в СПК им Ленина автоматизирован. Применяется журнально-ордерная форма учета.
Программа, используемая для учета товарно-материальных ценностей на заводе не полностью соответствует требованиям современного бухгалтерского учета, так как каждый бухгалтер имеет свою базу данных, при обмене данных приходится дублировать работу другого бухгалтера, кроме того карточки складского учёта материалов на складах ведутся «вручную».
По результатам проведенного исследования по аудиту материально-производственных запасов предлагается:
При приёмке товарно-материальных ценностей от иногородних поставщиков привлекать в состав комиссии представителя поставщиков или незаинтересованное лицо, во всех случаях расхождения количества товаров составлять акты по установленной форме.
Система автоматизации бухгалтерского и складского учета на предприятии не является рациональной, так как версия «1 С: Бухгалтерия» версия 7.7 имеет свои недостатки. Основным недостатком данной программы является то, что складской учет оторван от бухгалтерского, так как в настоящее время работникам бухгалтерии приходится дублировать документы по движению товаров из складской программы в бухгалтерскую. Поэтому необходим переход на более современную программу «I –С Предприятие» версия 8.0, которая позволит обеспечить взаимодействие складского и бухгалтерского учета.
Список использованных источников
Федеральный закон от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (в ред. от 03.11.2006г № 183-ФЗ).
Правило (стандарт) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности ».
Правило (стандарт) № 2 «Документирование аудита».
Правило (стандарт) № 3 «,Планирование аудита».
Правило (стандарт) № 4 «Существенность в аудите».
Правило (стандарт) № 5 «Аудиторские доказательства».
Правило (стандарт) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».
Правило (стандарт) № 7 «Внутренний контроль качества аудита».
Правило (стандарт) № 15 «Понимание деятельности аудируемого лица».
Правило (стандарт) № 16 «Аудиторская выборка».
Правило (стандарт) № 18 «Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников».
Правило (стандарт) № 20 «Аналитические процедуры».
Агеева Ю.Б., Агеева А.Б. Аудиторская проверка: практическое пособие для аудитора и бухгалтера. М: Бератор – Пресс,2007 г.
Альгин В.А., Богатая И.Н. Аудит: Сборник тестов и задач. М: ЭКСМО, 2007 г.
Бычкова С.М., Растамханова Л.Н. Риски в аудиторской деятельности. М: Финансы и статистика, 2008 г.
Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю.. Контроль качества аудита. Настольная книга специалиста. М: ЭКСМО, 2008 г.
Газарян А.В., Соболева Г.В.. Практика организации процесса аудита. М: Бухгалтерский учет, 2007 г.
Ковалев А.И., Привалов В.П. Анализ финансового состояния предприятия. – М.: Центр экономики и маркетинга, 1995. – 192 с.
Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: учебное пособие 3-е издание, перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2006 г.
Кочинев Ю.Ю. Аудит: теория и практика СПб.: Питер, 2007 г.
Краев А.В., Краева О.В., Богомолов А.М. Аудит. Внутрифирменные стандарты. М: Книга – Сервис, 2005 г.
Мельник М.В. Аудит. М: Экономистъ, 2006 г.
Мерзликина Е. М., Никольская Ю.П. Аудит: учебник. – М: ИНФРА – М, 2008. – 368 с.
Миргородская Т.В. Аудит: учебное пособие – М: КНОРУС, 2008г – 256с.
Савицкая Г.В. "Анализ хозяйственной деятельности " – Мн.: ООО "Новое знание", 2006 – 688 с.
Харченко О.Н., Самусенко С.А., Федорова И.С. Аудит: Практикум: учебное пособие для вузов. М: КНОРУС, 2007 г.
Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: учебник для вузов. М., 2007 г.
Приложение 1
Основные экономические показатели деятельности СПК (колхоз) им Ленина за 2006-2008 гг.
| Показатели | 2006г | 2007г | 2008г | 2008г в % к 2006г. |
| Выручка от реализации продукции, работ, услуг, тыс. руб. | 27830 | 51382 | 77672 | 279,1 |
| Себестоимость проданных товаров, работ, услуг, тыс. руб. | 31827 | 41940 | 54621 | 171,6 |
| Среднегодовая численность работников, чел. | 241 | 218 | 319 | 132,4 |
| Среднегодовая стоимость основных фондов, тыс. руб. | 43648 | 44031 | 44564 | 102,1 |
| Прибыль (+), убыток (-), тыс. руб. | -3489 | 13053 | 30438 | [972,4] |
| Рентабельность (+), убыточность (-) основной деятельности, % | -8 | 29,6 | 68,3 | [953,8] |
Приложение 2
Динамика показателей финансовой устойчивости СПК им Ленина за 2006-2008 гг.
| Наименование показателя | 2006г. | 2007г. | 2008г. | Изменения (08г-06г) (+,-) |
| Коэффициент автономии (независимости) | 0,84 | 0,76 | 0,92 | +0,08 |
| Коэффициент соотношения заемных и собственных средств | 0,32 | 0,19 | 0,09 | -0,23 |
| Коэффициент маневренности | 0,47 | 0,48 | 0,59 | +0,12 |
| Коэффициент обеспеченности собственными источниками финансирования | 0,07 | 0,19 | 0,41 | +0,34 |
| Коэффициент финансирования | 0,24 | 0,16 | 0,08 | -0,16 |
| Коэффициент финансовой устойчивости | 0,28 | 0,14 | 4,84 | +4,56 |
Приложение 3
Вопросник
| Вопрос | Да | Нет | Не знаю | Примечание |
| Организационная структура | ||||
| 1.Разработана ли схема организационной структуры подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета |
| + |
| НР средний КР высокий РН более низкий |
| 2.Разработана ли схема организационной структуры аудируемого лица | + |
|
| НР низкий КР низкий РН самый высокий |
| 3.имеется ли перечень работ по созданию, проверке и обработке документов с указаниями ответственных лиц |
| + | ||
НР средний
КР средний
РН средний
Разделение обязанностей, полномочий, ответственности
4.определена ли ответственность по конкретным исполнителям за соблюдение правильности приемки материальных ценностей
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
5.определена ли ответственность по конкретным исполнителям за правильность оформления и составления первичных учетных документов в соответствии с выполняемыми операциями
+
НР средний
КР высокий
РН более низкий
6.предоставлено ли право на получение доверенности, по которой приобретаются материальные ценности, лицами, не зафиксированным в приказе
+
НР высокий
КР средний
РН более низкий
Обеспечение условий сохранности имущества, денежных средств, учетных регистров, документов
7.все ли документы хранятся в надлежащем порядке (прошиты, пронумерованы)
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
8.имеется ли склад с оборудованными местами хранения материальных ценностей
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
9.хранятся ли денежные средства и бланки строгой отчетности в сейфе
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
Внутренний контроль
10.имеются ли случаи получения счетов-фактур от поставщиков более чем через 5 дней
+
НР средний
КР высокий
РН более низкий
11.все ли договоры на поставщиков имеются у организации
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
12.Получение товарно-материальных ценностей от поставщика производится только на основании доверенностей
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
Кадровая политика
13.проводятся ли мероприятия по повышению квалификации материально-ответственных лиц по вопросам приемки материальных ценностей
+
НР средний
КР высокий
РН более низкий
14.проводятся ли мероприятия по повышению квалификации бухгалтерского персонала
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
15.проводятся ли операции по обучению вновь прибывшего персонала
+
НР средний
КР средний
РН средний
Оценка учетной системы
16. все ли финансово-хозяйственные операции отражаются в учете только на основании первичных документов
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
17.осуществляет ли бухгалтер пересчет сумм, указанных в счетах-фактурах и накладных
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
18.соответствуют ли остатки по счетам синтетического учета остаткам по счетам в Главной Книге
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
19.контролируется ли корреспонденция счетов главным бухгалтером
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
Договорные обязательства
20.имеются ли случаи получения от поставщиков материальных ценностей в более поздние сроки, чем это указано в договоре
+
НР высокий
КР средний
РН более низкий
21.применяются ли штрафные санкции к поставщикам за несвоевременное выполнение обязательств
+
НР высокий
КР средний
РН более низкий
22.имеются ли случаи получения материальных ценностей без заключения договоров
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
Контроль в системе компьютерной обработки данных
23.дублируются ли данные электронного учета на случай уничтожения
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
24.используемая бухгалтерская программа соответствует действующему законодательству
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
25.используется ли организацией правовые программы «Гарант», «КонсультантПлюс»
+
НР низкий
КР низкий
РН самый высокий
Приложение 4
Базовые показатели бухгалтерской отчетности при определении уровня существенности
| № п/п | Наименование базовых показателей | Значение показателей бухгалтерской отчетности, тыс.руб. | Доля, % | Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, тыс.руб. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1.
Приложение 5 План аудита материальных запасов Проверяемая организация: СПК (колхоз) имени Ленина Период аудита 01.04.09 – 30.04.09 Количество человеко-часов: 630 Руководитель аудиторской группы: Состав аудиторской группы: Планируемый аудиторский риск: Планируемый уровень существенности:
Руководитель аудиторской организации подпись Руководитель аудиторской группы подпись Приложение 6 Программа аудита операций по материально-производственным запасам Проверяемая организация: СПК (колхоз) имени Ленина Период аудита 01.04.09 – 30.04.09 Количество человеко-часов: 630 Руководитель аудиторской группы: Состав аудиторской группы: Планируемый аудиторский риск: Планируемый уровень существенности:
Руководитель аудиторской организации подпись Руководитель аудиторской группы подпись Приложение 7 Вопросник Какие документы используются в бухгалтерском учете при поступлении из производства, внутрихозяйственном перемещении и реализации готовой продукции и товарно-материальных ценностей? Какой метод оценки ГП и ТМЦ используется в учете? Проводится ли инвентаризация и с какой периодичностью? Как организован складской учет и контрольно – пропускная система? Каков порядок отражения списания недостач, потерь и хищения МПЗ? Создаются ли резервы по сомнительным долгам? Опишите создание условий по исключению утечки информации, являющейся коммерческой или технологической тайной. Какой элемент присутствует в управленческой структуре по осуществлению независимого внутреннего контроля в ходе всех операций происходящих в организации и его принцип работы? Приложение 8
2. Реферат Особенности психологического воздействия в процессе PR-коммуникаций 3. Реферат на тему Социологические теории М Вебера 4. Реферат Достопримечательности Лондона 2 5. Реферат на тему Passion In Jane Eyre Essay Research Paper 6. Реферат на тему Международные аспекты экономической теории 7. Контрольная работа на тему Метод и функции политэкономии 8. Курсовая Латентна злочинність 9. Контрольная работа Социальная политика 2 Понятие социальной 10. Реферат Центральный Банк России, его задачи и функции | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
