Курсовая на тему Облік амортизації основних засобів 2
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2014-11-25Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
ЗМІСТ
Вступ
Розділ 1.Економічна характеристика основних засобів і їх зносу
1.1.Визначення і класифікація основних
1.2.Види зносу основних засобів
Розділ 2.Облік амортизації основних засобів
2.1.Документування обліку амортизації основних засобів
2.2.Синтетичний і аналітичний облік амортизації основних засобів
2.3.Норми амортизаційних
Розділ 3. Методи амортизації основних засобів
Розділ 4. Аудит основних засобів
Висновки
Список використаних джерел
ВСТУП
Фінансовий облік має актуальне значення для зовнішніх користувачів облікової інформації, які приймають рішення щодо партнерських зв'язків з підприємством, інвестування капіталу в його розвиток, банківського кредитування, придбання акцій, отримання дивідендів тощо.
Фінансовий облік трансформує дані первинних бухгалтерських документів за допомогою грошового вимірника та спеціальних методів обробки даних у корисну інформацію для зацікавлених юридичних і фізичних осіб. Така інформація узагальнюється в системі рахунків бухгалтерського обліку за певними принципами, які зафіксовані у національних стандартах обліку, та загальноприйнятими процедурами обробки даних. Економічні показники фінансового обліку відображаються у бухгалтерському балансі, у звітах (про фінансові результати, рух грошових коштів, рух власного капіталу) і служать джерелом інформації для зовнішніх і внутрішніх користувачів.
Аналіз роботи підприємства дає можливість виявити сильні та слабкі сторони його господарської і фінансової діяльності, конкурентні переваги, «вузькі місця», простежити тенденції розвитку на основі динаміки економічних показників та прийняти обґрунтовані рішення, які випливають з аналізу форм звітності.
Реформування системи бухгалтерського обліку й фінансової звітності, потрібної як внутрішнім, так і зовнішнім користувачам, є складовою частиною заходів, орієнтованих на ведення економічних відносин ринкового спрямування.
Необхідність переходу підприємств у 2000-2001 рр. На Національні стандарти бухгалтерського обліку зумовлена рамками реалізації стратегічного курсу України до законодавств розвинутих країн і спрямований а розвиток ринкових відносин, впровадження різноманітних форм власності, охоплення приватизацією різних галузей.
РОЗДІЛ 1. Економічна характеристика основних засобів і їх зносу
1.1. Визначення і класифікація основних засобів
Основні засоби — це матеріальні активи, які підприємство містить з метою використовування в процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здача в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний термін корисного використовування (експлуатації) яких складає понад один рік (або операційного циклу, якщо він більше року).
До основних засобів відносяться:
1. будівлі, споруди, устаткування, обчислювальна техніка, прилади, транспортні засоби, інструменти, інвентар і інші засоби праці, вартість яких поступово зменшується у зв'язку із зносом;
2. сільськогосподарські машини і знаряддя, робоча і продуктивна худоба, будівельний механізований інструмент і бібліотечні фундації — незалежно від вартості;
3. капітальні вкладення в багаторічні насадження, на поліпшення земель (меліоративні, осушні, іригаційні і інші роботи) і в орендовані будівлі, споруди, устаткування і інші об'єкти, що відносяться до основних засобів.
Для правильного обліку основних засобів необхідно перш за все їх чітко класифікувати.
Класифікація основних засобів призначена для використовування в автоматизованих системах управління при рішенні наступних задач:
Ø організації систематичного обліку і звітності в частині основних засобів;
Ø визначення норм амортизації основних засобів і віднесення амортизаційних відрахувань на витрати виробництва;
Ø проведення робіт по перепису, оцінці і переоцінці об'ємів складу і стану основних засобів;
Ø реалізації комплексу облікових функцій по основних засобах в рамках робіт за державною статистикою;
Ø здійснення міжнародних зіставлень по структурі і стану основних засобів;
Ø визначення розрахунків похідних економічних показників, включаючи фондомісткість, фондовіддачу і т.д., а також рекомендованих нормативів проведення капітальних ремонтів основних засобів.
Основні засоби в Україні можна класифікувати:
¨ по функціональному призначенню;
¨ по галузевій ознаці;
¨ по використовуванню і приналежності;
¨ по натурально-матеріальному складу .
По функціональному призначенню розрізняють:
виробничі основні засоби, які безпосередньо беруть участь у виробничому процесі або сприяють його здійсненню (будівлі, споруди, силові машини і 1 устаткування, робочі машини і устаткування, і т.п.) і л діють у сфері матеріального виробництва;
невиробничі основні засоби, які не беруть безпосередньої або непрямої участі в процесі ; виробництва і призначені в основному для задоволення комунальних і культурно-побутових потреб трудящих (будівлі, споруди, устаткування, машини і апарати і ін.) і використовуються в невиробничій сфері.
По галузевій ознаці основні засоби підрозділяються на промислові, будівельні, сільськогосподарські, транспортні, зв'язки і ін.
Велика частина основних засобів відноситься до галузі "Промисловість". Вона безпосередньо пов'язана з процесом виробництва продукції. Але наявність інших видів господарської діяльності (ведення підсобного сільського господарства, будівельно-монтажних робіт, зміст дитячих установ і ін.) обумовлює необхідність обліку основних засобів, що належать до інших галузей народного господарства (екскаватори, підйомні крани, бульдозери і ін.), які знаходяться на балансі промислового підприємства, але відносяться до галузі "Будівництво", або підсобного сільського господарства — до галузі "Сільське господарство" і т.п.
У зв'язку з цим в бухгалтерському обліку основні засоби промислових підприємств підрозділяються на промислово -виробничі, виробничі основні засоби інших галузей народного господарства і невиробничі (непромислові).
До промислово-виробничих основних засобів відносяться: будівлі, споруди, передавальні пристрої, машини і устаткування, робочі машини і устаткування, вимірювальне і регулюючі прилади, лабораторне устаткування, обчислювальна техніка, інші машини і устаткування, транспортні засоби, інструменти, виробничий інвентар і обладнання, господарський інвентар, робоча і продуктивна худоба, багаторічні насадження, меліорація земель і водоймищ, інші основні засоби.
Невиробничі основні засоби безпосередньо не беруть участь в процесі виробництва, До невиробничих основних засобів відносяться: будівлі і споруди житлово-комунального і побутового призначення, транспортні засоби, устаткування, інструменти і інші основні засоби невиробничого призначення для обслуговування житлових, комунальних і культурно-побутових потреб населення.
По використовуванню основні засоби підрозділяються на діючі (всі основні засоби, що використовуються в господарстві), недіючі (основні засоби, що не використовуються в даний період часу у зв'язку з тимчасовою консервацією підприємства або окремих цехів), запасні (різне устаткування, що знаходиться в резерві і призначене для заміни об'єктів основних засобів при їх вибутті або ремонті).
Важливе значення в обліку основних засобів має їх розподіл по ознаці приналежності на власні і орендовані. Власні основні засоби можуть складатися із Статутної (пайового, акціонерного) фундації, допоміжної зносу і амортизації фінансування з відповідних джерел на розширення роботи підприємства, власного прибутку, засобів Амортизаційної фундації, Спеціальних фундацій і т.п.
Орендовані основні засоби показуються в балансі орендодавця, тим самим виключається вірогідність подвійного обліку одних і тих же засобів.
По натурально-матеріальному складу основні виробничі засоби до ухвалення закону України № 283/97-ВР від 22.05.97 р. підрозділялися на 12 груп:
1. Будівлі.
2. Споруди.
3. Передавальні пристрої.
4. Машини і устаткування, у тому числі: силові, робочі машини і устаткування; вимірювальні прилади і устаткування, лабораторне устаткування; обчислювальна техніка; інші машини і устаткування, у тому числі автоматизоване.
5. Транспортні засоби.
6. Інструменти.
7. Виробничий інвентар і обладнання.
8. Господарський інвентар.
9. Робоча і продуктивна худоба.
10. Багаторічні насадження.
11. Капітальні витрати на поліпшення земель (без споруд).
12. Інші основні засоби, об'єднуючі бібліотечну фундацію, засоби музеїв, учбові кабінети і т.д.
1.2.Види зносу основних засобів
Основні засоби підлягають фізичному зносу як в процесі
використовування, так і при їх бездіяльності. на величину фізичного зносу основних засобів в процесі їх використовування можуть впливати такі чинники:
¨ ступінь завантаження засобів в процесі виробництва залежний від кількості змін і кількості годин роботи за добу, тривалості роботи протягом року, інтенсивності праці;
¨ якість основних засобів;
¨ особливості технологічного процесу і ступінь захисту основних засобів від дії зовнішніх умов (температури, вогкості, атмосферних опадів і т.д.);
¨ якість догляду за основними засобами;
¨ кваліфікація працівників і їх відношення до основних засобів.
Основні засоби зносяться не тільки фізично (наприклад, машини, устаткування і ін.), але і застарівають по своїх технічних характеристиках, а також економічної ефективності, тобто підлягають моральному зносу.
Моральний знос обумовлюється двома чинниками: зростанням продуктивності праці і темпами технічного прогресу. Поява досконаліших зразків устаткування і інших видів основних засобів веде до морального зносу діючих основних засобів і зниження продуктивності праці.
Знос під впливом сил природи залежно від дії зовнішніх чинників приводить до передчасного старіння основних засобів.
Правильне визначення ступеня зносу основних засобів має дуже важливе значення для економіки виробництва, для визначення відновної вартості основних засобів і розміру амортизаційних відрахувань.
Фізичний знос може бути визначений відповідно до термінів служби основних засобів за допомогою формули:
І = Т ф / Т н × 100, (1.1)
де І – знос (%);
Т ф – фактичний термін служби (літ);
Т н – термін служби по встановленій нормі (амортизаційний період) (літ).
Але найбільш правильно фізичний знос можна визначити шляхом обстеження технічного стану об'єкту в натурі (вузлів, частин і об'єкту в цілому). Доцільно також визначати ступінь зносу по термінах служби.
Фізичний і моральний знос основних засобів впливає на зменшення їх відновної вартості.
РОЗДІЛ 2.Облік амортизації основних засобів
2.1.Документування обліку амортизації основних засобів
Оскільки необоротні активи приносять підприємству економічні вигоди протягом кількох років, необхідно розподіляти вартість цих активів між звітними періодами для забезпечення відповідності доходів і витрат. Це досягається шляхом амортизації.
Амортизація – це систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання. Слово амортизація походить від слова amortisation – сплата боргів.
Вартістю, яка амортизується, є первісна (або переоцінена) вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.
У свою чергу, ліквідаційною вартістю є сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від продажу (ліквідації) об'єкта після закінчення строку його корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією).
Інакше кажучи, якщо підприємство придбало автомобіль за 150 000 грн. та розраховує продати його через 5 років за 18 000 грн., а витрати на реалізацію очікуються в межах 1 000 грн., тоді вартість автомобіля, яка амортизується, становить:
150 000 - (18 000 - 1 000) = 133 000 (грн.).
Слід зазначити, що на практиці досить важко передбачити ліквідаційну вартість необоротних активів у момент їх надходження.
Через це у разі якщо ліквідаційна вартість необоротних активів незначна або немає можливості здійснити її оцінку, звичайно вважають, що ліквідаційна вартість об'єкта дорівнює нулю.
Більш того, ліквідаційна вартість об'єкта нематеріальних активів завжди прирівнюється до нуля, крім випадків, коли:
§ існує невідмовно зобов'язання іншої особи щодо придбання цього об'єкта наприкінці строку його корисного використання;
§ ліквідаційна вартість може бути визначена на підставі інформації існуючого активного ринку й очікується, що такий ринок існуватиме наприкінці строку корисного використання цього об'єкта.
Об'єктом амортизації є всі необоротні активи, що мають обмежений строк корисної експлуатації. Земля, арок корисного використання якої необмежений, не підлягає амортизації.
Строком корисного використання (експлуатації) є період часу, упродовж якого підприємство передбачає використовувати відповідний об'єкт, або кількість одиниць продукції (послуг), яку підприємство очікує отримати від його використання.
Строк корисного використання об'єкта (експлуатації) визначає саме підприємство з урахуванням таких чинників:
• очікувана потужність або продуктивність об'єкта;
• строк корисного використання подібних активів;
• очікуваний фізичний знос;
• моральний знос (унаслідок технічного прогресу або зміни попиту на продукцію);
• правові або інші обмеження щодо використання об'єкта (наприклад, строк
оренди, передбачений угодою, або законодавство, що визначає граничний строк
безпечної експлуатації певних об'єктів, тощо).
Оскільки арок корисного використання (експлуатації) визначають виходячи з корисності об'єкта для конкретного підприємства, він може бути коротший, ніж нормативний (технічний, економічний) строк експлуатації.
Отже, строк корисного використання (експлуатації) відображає наміри керівництва підприємства щодо використання певного об'єкта основних засобів з урахуванням накопиченого досвіду та оцінки ринкової ситуації.
Проте згідно з П(С)БО 8 строк корисного використання нематеріальних активів не повинен перевищувати 20 років.
Нарахування зносу здійснюється за рахунок витрат виробництва (витрат обігу в торгівлі). Документом, підтверджуючим право на списання нарахованого зносу на витрати, є Акт введення в експлуатацію основних засобів. Типові форми № 03-14 „Розрахунок амортизації основних засобів” (для будівельних організацій), № 03-16 „Розрахунки амортизації по автотранспорту” використовуються для розрахунку амортизації основних засобів. Ці реєстри є єдиними для розрахунку амортизації при будь-якій формі ведення бухгалтерського обліку в умовах ручної обробки інформації.
2.2. Синтетичний і аналітичний облік амортизації основних засобів
Бухгалтерський облік зносу основних засобів (необоротних активів) на пасивному рахунку № 13 "Знос необоротних активів", на якому відкриті субрахунки:
№ 131 "Знос основних засобів";
№ 132 "Знос інших необоротних матеріальних активів";
№ 133 "Знос нематеріальних активів".
Облік операцій приведено у таблиці 2.1.
Нарахування амортизації починається з місяця, що настає за місяцем, у якому об’єкт необоротних активів став придатним для корисного використання.
Амортизація об’єкта призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.
Нарахування амортизації припиняється, починаючи з місця, що настає за місцем вибуття об’єкта необоротних активів.
Відповідно до Закону" України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 283/97-ВР від 22.05.97 р. під терміном "амортизація основних засобів і нематеріальних активів" слідує розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або удосконалення, на зменшення скоректованого прибутку платника податку в межах норм амортизаційних відрахувань, встановлених ст. 8 даного Закону.
Таблиця 2.1
Вступ
Розділ 1.Економічна характеристика основних засобів і їх зносу
1.1.Визначення і класифікація основних
1.2.Види зносу основних засобів
Розділ 2.Облік амортизації основних засобів
2.1.Документування обліку амортизації основних засобів
2.2.Синтетичний і аналітичний облік амортизації основних засобів
2.3.Норми амортизаційних
Розділ 3. Методи амортизації основних засобів
Розділ 4. Аудит основних засобів
Висновки
Список використаних джерел
ВСТУП
Фінансовий облік має актуальне значення для зовнішніх користувачів облікової інформації, які приймають рішення щодо партнерських зв'язків з підприємством, інвестування капіталу в його розвиток, банківського кредитування, придбання акцій, отримання дивідендів тощо.
Фінансовий облік трансформує дані первинних бухгалтерських документів за допомогою грошового вимірника та спеціальних методів обробки даних у корисну інформацію для зацікавлених юридичних і фізичних осіб. Така інформація узагальнюється в системі рахунків бухгалтерського обліку за певними принципами, які зафіксовані у національних стандартах обліку, та загальноприйнятими процедурами обробки даних. Економічні показники фінансового обліку відображаються у бухгалтерському балансі, у звітах (про фінансові результати, рух грошових коштів, рух власного капіталу) і служать джерелом інформації для зовнішніх і внутрішніх користувачів.
Аналіз роботи підприємства дає можливість виявити сильні та слабкі сторони його господарської і фінансової діяльності, конкурентні переваги, «вузькі місця», простежити тенденції розвитку на основі динаміки економічних показників та прийняти обґрунтовані рішення, які випливають з аналізу форм звітності.
Реформування системи бухгалтерського обліку й фінансової звітності, потрібної як внутрішнім, так і зовнішнім користувачам, є складовою частиною заходів, орієнтованих на ведення економічних відносин ринкового спрямування.
Необхідність переходу підприємств у 2000-2001 рр. На Національні стандарти бухгалтерського обліку зумовлена рамками реалізації стратегічного курсу України до законодавств розвинутих країн і спрямований а розвиток ринкових відносин, впровадження різноманітних форм власності, охоплення приватизацією різних галузей.
РОЗДІЛ 1. Економічна характеристика основних засобів і їх зносу
1.1. Визначення і класифікація основних засобів
Основні засоби — це матеріальні активи, які підприємство містить з метою використовування в процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здача в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний термін корисного використовування (експлуатації) яких складає понад один рік (або операційного циклу, якщо він більше року).
До основних засобів відносяться:
1. будівлі, споруди, устаткування, обчислювальна техніка, прилади, транспортні засоби, інструменти, інвентар і інші засоби праці, вартість яких поступово зменшується у зв'язку із зносом;
2. сільськогосподарські машини і знаряддя, робоча і продуктивна худоба, будівельний механізований інструмент і бібліотечні фундації — незалежно від вартості;
3. капітальні вкладення в багаторічні насадження, на поліпшення земель (меліоративні, осушні, іригаційні і інші роботи) і в орендовані будівлі, споруди, устаткування і інші об'єкти, що відносяться до основних засобів.
Для правильного обліку основних засобів необхідно перш за все їх чітко класифікувати.
Класифікація основних засобів призначена для використовування в автоматизованих системах управління при рішенні наступних задач:
Ø організації систематичного обліку і звітності в частині основних засобів;
Ø визначення норм амортизації основних засобів і віднесення амортизаційних відрахувань на витрати виробництва;
Ø проведення робіт по перепису, оцінці і переоцінці об'ємів складу і стану основних засобів;
Ø реалізації комплексу облікових функцій по основних засобах в рамках робіт за державною статистикою;
Ø здійснення міжнародних зіставлень по структурі і стану основних засобів;
Ø визначення розрахунків похідних економічних показників, включаючи фондомісткість, фондовіддачу і т.д., а також рекомендованих нормативів проведення капітальних ремонтів основних засобів.
Основні засоби в Україні можна класифікувати:
¨ по функціональному призначенню;
¨ по галузевій ознаці;
¨ по використовуванню і приналежності;
¨ по натурально-матеріальному складу .
По функціональному призначенню розрізняють:
виробничі основні засоби, які безпосередньо беруть участь у виробничому процесі або сприяють його здійсненню (будівлі, споруди, силові машини і 1 устаткування, робочі машини і устаткування, і т.п.) і л діють у сфері матеріального виробництва;
невиробничі основні засоби, які не беруть безпосередньої або непрямої участі в процесі ; виробництва і призначені в основному для задоволення комунальних і культурно-побутових потреб трудящих (будівлі, споруди, устаткування, машини і апарати і ін.) і використовуються в невиробничій сфері.
По галузевій ознаці основні засоби підрозділяються на промислові, будівельні, сільськогосподарські, транспортні, зв'язки і ін.
Велика частина основних засобів відноситься до галузі "Промисловість". Вона безпосередньо пов'язана з процесом виробництва продукції. Але наявність інших видів господарської діяльності (ведення підсобного сільського господарства, будівельно-монтажних робіт, зміст дитячих установ і ін.) обумовлює необхідність обліку основних засобів, що належать до інших галузей народного господарства (екскаватори, підйомні крани, бульдозери і ін.), які знаходяться на балансі промислового підприємства, але відносяться до галузі "Будівництво", або підсобного сільського господарства — до галузі "Сільське господарство" і т.п.
У зв'язку з цим в бухгалтерському обліку основні засоби промислових підприємств підрозділяються на промислово -виробничі, виробничі основні засоби інших галузей народного господарства і невиробничі (непромислові).
До промислово-виробничих основних засобів відносяться: будівлі, споруди, передавальні пристрої, машини і устаткування, робочі машини і устаткування, вимірювальне і регулюючі прилади, лабораторне устаткування, обчислювальна техніка, інші машини і устаткування, транспортні засоби, інструменти, виробничий інвентар і обладнання, господарський інвентар, робоча і продуктивна худоба, багаторічні насадження, меліорація земель і водоймищ, інші основні засоби.
Невиробничі основні засоби безпосередньо не беруть участь в процесі виробництва, До невиробничих основних засобів відносяться: будівлі і споруди житлово-комунального і побутового призначення, транспортні засоби, устаткування, інструменти і інші основні засоби невиробничого призначення для обслуговування житлових, комунальних і культурно-побутових потреб населення.
По використовуванню основні засоби підрозділяються на діючі (всі основні засоби, що використовуються в господарстві), недіючі (основні засоби, що не використовуються в даний період часу у зв'язку з тимчасовою консервацією підприємства або окремих цехів), запасні (різне устаткування, що знаходиться в резерві і призначене для заміни об'єктів основних засобів при їх вибутті або ремонті).
Важливе значення в обліку основних засобів має їх розподіл по ознаці приналежності на власні і орендовані. Власні основні засоби можуть складатися із Статутної (пайового, акціонерного) фундації, допоміжної зносу і амортизації фінансування з відповідних джерел на розширення роботи підприємства, власного прибутку, засобів Амортизаційної фундації, Спеціальних фундацій і т.п.
Орендовані основні засоби показуються в балансі орендодавця, тим самим виключається вірогідність подвійного обліку одних і тих же засобів.
По натурально-матеріальному складу основні виробничі засоби до ухвалення закону України № 283/97-ВР від 22.05.97 р. підрозділялися на 12 груп:
1. Будівлі.
2. Споруди.
3. Передавальні пристрої.
4. Машини і устаткування, у тому числі: силові, робочі машини і устаткування; вимірювальні прилади і устаткування, лабораторне устаткування; обчислювальна техніка; інші машини і устаткування, у тому числі автоматизоване.
5. Транспортні засоби.
6. Інструменти.
7. Виробничий інвентар і обладнання.
8. Господарський інвентар.
9. Робоча і продуктивна худоба.
10. Багаторічні насадження.
11. Капітальні витрати на поліпшення земель (без споруд).
12. Інші основні засоби, об'єднуючі бібліотечну фундацію, засоби музеїв, учбові кабінети і т.д.
1.2.Види зносу основних засобів
Основні засоби підлягають фізичному зносу як в процесі
використовування, так і при їх бездіяльності. на величину фізичного зносу основних засобів в процесі їх використовування можуть впливати такі чинники:
¨ ступінь завантаження засобів в процесі виробництва залежний від кількості змін і кількості годин роботи за добу, тривалості роботи протягом року, інтенсивності праці;
¨ якість основних засобів;
¨ особливості технологічного процесу і ступінь захисту основних засобів від дії зовнішніх умов (температури, вогкості, атмосферних опадів і т.д.);
¨ якість догляду за основними засобами;
¨ кваліфікація працівників і їх відношення до основних засобів.
Основні засоби зносяться не тільки фізично (наприклад, машини, устаткування і ін.), але і застарівають по своїх технічних характеристиках, а також економічної ефективності, тобто підлягають моральному зносу.
Моральний знос обумовлюється двома чинниками: зростанням продуктивності праці і темпами технічного прогресу. Поява досконаліших зразків устаткування і інших видів основних засобів веде до морального зносу діючих основних засобів і зниження продуктивності праці.
Знос під впливом сил природи залежно від дії зовнішніх чинників приводить до передчасного старіння основних засобів.
Правильне визначення ступеня зносу основних засобів має дуже важливе значення для економіки виробництва, для визначення відновної вартості основних засобів і розміру амортизаційних відрахувань.
Фізичний знос може бути визначений відповідно до термінів служби основних засобів за допомогою формули:
І = Т ф / Т н × 100, (1.1)
де І – знос (%);
Т ф – фактичний термін служби (літ);
Т н – термін служби по встановленій нормі (амортизаційний період) (літ).
Але найбільш правильно фізичний знос можна визначити шляхом обстеження технічного стану об'єкту в натурі (вузлів, частин і об'єкту в цілому). Доцільно також визначати ступінь зносу по термінах служби.
Фізичний і моральний знос основних засобів впливає на зменшення їх відновної вартості.
РОЗДІЛ 2.Облік амортизації основних засобів
2.1.Документування обліку амортизації основних засобів
Оскільки необоротні активи приносять підприємству економічні вигоди протягом кількох років, необхідно розподіляти вартість цих активів між звітними періодами для забезпечення відповідності доходів і витрат. Це досягається шляхом амортизації.
Амортизація – це систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання. Слово амортизація походить від слова amortisation – сплата боргів.
Вартістю, яка амортизується, є первісна (або переоцінена) вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.
У свою чергу, ліквідаційною вартістю є сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від продажу (ліквідації) об'єкта після закінчення строку його корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією).
Інакше кажучи, якщо підприємство придбало автомобіль за 150 000 грн. та розраховує продати його через 5 років за 18 000 грн., а витрати на реалізацію очікуються в межах 1 000 грн., тоді вартість автомобіля, яка амортизується, становить:
150 000 - (18 000 - 1 000) = 133 000 (грн.).
Слід зазначити, що на практиці досить важко передбачити ліквідаційну вартість необоротних активів у момент їх надходження.
Через це у разі якщо ліквідаційна вартість необоротних активів незначна або немає можливості здійснити її оцінку, звичайно вважають, що ліквідаційна вартість об'єкта дорівнює нулю.
Більш того, ліквідаційна вартість об'єкта нематеріальних активів завжди прирівнюється до нуля, крім випадків, коли:
§ існує невідмовно зобов'язання іншої особи щодо придбання цього об'єкта наприкінці строку його корисного використання;
§ ліквідаційна вартість може бути визначена на підставі інформації існуючого активного ринку й очікується, що такий ринок існуватиме наприкінці строку корисного використання цього об'єкта.
Об'єктом амортизації є всі необоротні активи, що мають обмежений строк корисної експлуатації. Земля, арок корисного використання якої необмежений, не підлягає амортизації.
Строком корисного використання (експлуатації) є період часу, упродовж якого підприємство передбачає використовувати відповідний об'єкт, або кількість одиниць продукції (послуг), яку підприємство очікує отримати від його використання.
Строк корисного використання об'єкта (експлуатації) визначає саме підприємство з урахуванням таких чинників:
• очікувана потужність або продуктивність об'єкта;
• строк корисного використання подібних активів;
• очікуваний фізичний знос;
• моральний знос (унаслідок технічного прогресу або зміни попиту на продукцію);
• правові або інші обмеження щодо використання об'єкта (наприклад, строк
оренди, передбачений угодою, або законодавство, що визначає граничний строк
безпечної експлуатації певних об'єктів, тощо).
Оскільки арок корисного використання (експлуатації) визначають виходячи з корисності об'єкта для конкретного підприємства, він може бути коротший, ніж нормативний (технічний, економічний) строк експлуатації.
Отже, строк корисного використання (експлуатації) відображає наміри керівництва підприємства щодо використання певного об'єкта основних засобів з урахуванням накопиченого досвіду та оцінки ринкової ситуації.
Проте згідно з П(С)БО 8 строк корисного використання нематеріальних активів не повинен перевищувати 20 років.
Нарахування зносу здійснюється за рахунок витрат виробництва (витрат обігу в торгівлі). Документом, підтверджуючим право на списання нарахованого зносу на витрати, є Акт введення в експлуатацію основних засобів. Типові форми № 03-14 „Розрахунок амортизації основних засобів” (для будівельних організацій), № 03-16 „Розрахунки амортизації по автотранспорту” використовуються для розрахунку амортизації основних засобів. Ці реєстри є єдиними для розрахунку амортизації при будь-якій формі ведення бухгалтерського обліку в умовах ручної обробки інформації.
2.2. Синтетичний і аналітичний облік амортизації основних засобів
Бухгалтерський облік зносу основних засобів (необоротних активів) на пасивному рахунку № 13 "Знос необоротних активів", на якому відкриті субрахунки:
№ 131 "Знос основних засобів";
№ 132 "Знос інших необоротних матеріальних активів";
№ 133 "Знос нематеріальних активів".
Облік операцій приведено у таблиці 2.1.
Нарахування амортизації починається з місяця, що настає за місяцем, у якому об’єкт необоротних активів став придатним для корисного використання.
Амортизація об’єкта призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.
Нарахування амортизації припиняється, починаючи з місця, що настає за місцем вибуття об’єкта необоротних активів.
Відповідно до Закону" України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 283/97-ВР від 22.05.97 р. під терміном "амортизація основних засобів і нематеріальних активів" слідує розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або удосконалення, на зменшення скоректованого прибутку платника податку в межах норм амортизаційних відрахувань, встановлених ст. 8 даного Закону.
Таблиця 2.1
| № п.п | Зміст операції | Дт | Кт |
| 1 | Нарахована амортизація основних засобів підприємством, що не використовує рахунки класу 8 „Витрати за елементами”: | ||
| а) об’єктів виробничого призначення | 23 | 131 | |
| б) об’єктів загальногосподарчого призначення | 92 | 131 | |
| в) об’єктів житлово-комунального та соціально-культурного призначення | 949 | 131 | |
| г) об’єктів, що використовуються для здійснення наукових досліджень та розробок | 941 | 131 | |
| д) об’єктів, що забезпечують збут продукції | 93 | 131 | |
| 2 | Нарахована амортизація основних засобів підприємством, що використовує рахунки класу 8 „Витрати за елементами” | 83 | 131 |
§ придбання основних засобів і нематеріальних активів для власного виробничого використовування, включаючи витрати на придбання племінної худоби і придбання, закладку і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення;
§ самостійне виготовлення основних засобів для власних виробничих потреб,
включаючи витрати (нарахування) на заробітну платню працівникам, зайнятим у виготовленні даних основних засобів;
§ проведення всіх видів ремонтів, реконструкції, модернізації і інших видів вдосконалення основних засобів;
§ придбання, ремонт і модернізацію легкового автотранспорту тільки юридичними особами, основною діяльністю яких є надання платних послуг з перевезення сторонніх громадян (парки таксомоторів) і послуг за поданням легкового автотранспорту в оренду (прокат) стороннім громадянам і організаціям;
§ поліпшення якості земель, не пов'язаних з будівництвом (схема 2.1).
Не підлягають амортизації і повністю відносяться в склад валових витрат звітного періоду витрати платника податків на:
Ø придбання і відгодівля продуктивної худоби;
Ø вирощування багаторічних плодових насаджень;
Ø придбання основних засобів або нематеріальних активів з метою їх подальшої реалізації іншим платникам податку або використовування у виробництві (будівництві, споруді) інших основних засобів, призначених для подальшої реалізації іншим платникам податку;
Ø зміст основних засобів, що знаходяться на консервації.
SHAPE \* MERGEFORMAT
| Зміст і експлуата- ція основних засобів |
| ПОЛІПШЕННЯ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ |
| Інші види поліпшення основних засобів |
| Реконст- рукція основних засобів |
| Модернізація основ-них засобів |
| Технічне переозброєння основних засобів |
| Ремонт основних засобів (поточний та капіталь-ний) |
| Технічний огляд |
| Технічне обслуговування |
Схема 2.1. Класифікація розходів на зміст і поліпшення основних засобів у відповідності до Закону України № 283/97-ВР від 22.05.97 р.
Не підлягають амортизації і здійснюються за рахунок відповідних джерел фінансування:
Ø витрати бюджетів на будівництво і зміст споруд впорядкування і житлових будівель, придбання і зберігання бібліотечних і архівних фундацій;
Ø витрати бюджетів на будівництво і зміст автомобільних доріг загального користування;
Ø витрати на придбання і зберігання Національної архівної фундації України, а також бібліотечної фундації, формованої і міститься за рахунок бюджетів, бібліотечних і архівних фундацій;
Ø витрати на придбання, ремонт і модернізацію легкових автомобілів, що використовуються для інших потреб.
Земля і інші основні засоби, що мають необмежений термін корисного використовування, не є об'єктом амортизації.
Відповідно до Закону № 283/93-ВР амортизаційні відрахування не нараховуються у разі виведення з експлуатації окремого об'єкту основних засобів групи 1 у зв'язку з його ліквідацією, капітальним ремонтом, реконструкцією і консервацією за рішенням платника податку або Кабінету Міністрів України; балансова вартість якого об'єкту дорівнює нулю.
Балансова вартість групи 2 і групи 3 не змінюється у разі висновку з експлуатації окремих об'єктів цих груп у зв'язку з їх ліквідацією, капітальним ремонтом, модернізацією і консервацією за рішенням платника або Кабінету Міністрів України, відповідно до порядку, встановленим пп. 8.4.5 і пп. 8.4.6 п. 8.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" в редакції № 283/97-ВР від 22.05.97 р.
Амортизація продовжує нараховуватися по об'єктах групи 1 основних засобів, якщо підприємство із яких-небудь причин простоювало і основні засоби не експлуатувалися, але не виведені з експлуатації.
При виводі окремих об'єктів основних засобів групи 2 і групи 3 з експлуатації балансова вартість групи не змінюється, а амортизація продовжує нараховуватися.
Відповідно до пп. 8.3.1 ст. 8 Закону "Про прибуток" суми амортизаційних відрахувань визначаються шляхом застосування норм амортизації до балансової вартості груп основних засобів.
2.3. Норми амортизаційних відрахувань
Норми амортизаційних відрахувань (відповідно до Законом № 283/97-ВР) Річні норми амортизаційних відрахувань установлюються у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних засобів на початок звітного періоду в таких розмірах:
група 1 – будови, споруди, їх структурні компоненти і передаючі пристрої –5 %;
група 2 – автомобілі, призначені для перевезення людей, включаючи вантажно пасажирські автомобілі, фургони і інші подібні їм транспортні засоби, меблі, побутові електронні, включаючи електронно-обчислювальні, і інші машини для автоматичної обробки інформації, інше конторське (офісне) устаткування і інвентар – 25%;
група 3 – інші основні засоби, що не увійшли до груп 1 і 2, включаючи сільськогосподарські машини і знаряддя, робоча худоба — 15%.
Вказані норми застосовуються для нарахування зносу невиробничих основних засобів, у тому числі житлових будівель. Ці ж норми застосовуються бюджетними установами і організаціями для визначення зносу основних засобів.
Відповідно до пп. 22.4 ст. 22 Закону № 283/97-ВР встановлені норми амортизації (групи 1—3) використовувалися в 1997 р. з коефіцієнтом 0,7; з 1 січня 1998 р. - з урахуванням знищуючого коефіцієнта 0,6.
Розрахунок суми амортизації основних засобів (групи 1, 2, 3) за 1П-1У квартали 1997 р. виконувався окремо відповідно до їх залишкової вартості за станом на 01.07.97 р., квартальних норм амортизації (1,25; 6,25; 3,75), знищуючих коефіцієнтів до норми амортизації на 1997 р. (0,7), квартальних норм амортизації (0,875; 4,375; 2,625) і з урахуванням витрат, які збільшували і зменшували балансову вартість основних засобів.
З 1 січня 1999 р. платники податків проводили нарахування амортизаційних відрахувань відповідно до норм, встановленими пп. 8.6.1 Закону № 283/97-ВР без знищуючих коефіцієнтів:
Ø для першої групи - 1,25%;
Ø для другої групи - 6,25%;
Ø для третьої групи - 3,75% до балансової вартості кожної з вказаних груп основних засобів на початок звітного (податкового) періоду з розрахунку на календарний квартал; знижуючи коефіцієнти на використовуються.
Ухвала Кабінету Міністрів України № 85 від 26.01.99 р. зобов'язало підприємства перераховувати 10% амортизаційних відрахувань від нарахованої суми за звітний місяць. Оскільки обов'язкове відрахування 10% від суми нарахованої амортизації встановлено не Законом України "Про систему оподаткування", а ухвалою Кабінету Міністрів України, сума амортизаційних відрахувань не включається до складу валових витрат підприємства в податковому обліку.
Закон України № 568-ХІІ від 06.04.99 р. вніс зміни в Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 283/97-ВР від 22.05.97 р. і вступив в юридичну силу 16 червня 1999 р., а фактично (для більшості платників податків) - з 1 квітня 1999 р. ліквідував 10% амортизаційний податок і відновив систему сплати до Державного бюджету України частині податку на прибуток, що виникає (розрахунковий) за рахунок застосування до норм амортизаційних відрахувань, приведених в п. 8.6 Закону про прибуток, знижуючого коефіцієнта. В цьому випадку такий коефіцієнт дорівнює 0,8.
Відповідно до пп. 3 і 4 розділу 1 Закону України № 1523-111 від 02.03.2000 р. нарахування амортизаційних відрахувань на основні засоби в I кварталі 2000 р. проводилося без застосування знищуючого коефіцієнта 0,8, тобто за розмірами амортизації пп. 8.6.1 Закону № 283/97-ВР; з 1 квітня 2000 р. застосовується знижуючи коефіцієнт 0,8; з 1 січня 2001 р. припиняє діяти знижуючий коефіцієнт амортизації.
Відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 283/97-ВР від 22.05.97 р. платник податку міг самостійно ухвалити рішення про використовування прискореної амортизації основних засобів групи 3, придбаних після вступу в силу цього Закону, по таких нормах (з розрахунку на календарний рік):
перший рік експлуатації -15 відсотків;
другий рік експлуатації - 30 відсотків;
третій рік експлуатації - 20 відсотків;
четвертий рік експлуатації - 15 відсотків;
п'ятий рік експлуатації - 10 відсотків;
шостий рік експлуатації - 5 відсотків;
сьомий рік експлуатації - 5 відсотків.
Вказане рішення не може бути ухвалений платниками податку, що випускають продукцію (роботи, послуги), ціни (тарифи) на які встановлює держава. Облік даних основних засобів регулюється окремо по кожному об'єкту. Амортизаційні відрахування нараховуються на балансову вартість даних об'єктів, рівну їх первинній вартості, збільшеній на суму витрат, пов'язаних з удосконаленням даних засобів.
Сума амортизаційних відрахувань звітного періоду визначається шляхом множення норм амортизації (відповідно до вказаних трьох груп) на балансову вартість груп основних засобів на початок звітного періоду.
Балансова вартість групи основних засобів на початок від парного періоду розраховується по формулі:
Б(а) = Б(а-1) +П(а-1) – В(а-1) – А(а-1) , (2.1)
де Б(а) – балансова вартість групи на початок звітного періоду, грн.;
Б(а-1) – балансова вартість групи на початок періоду, що передував звітному, грн.
П(а-1) – сума витрат на придбання основних засобів, здійснення капітального ремонту, реконструкцій, модернізацій і інших удосконалень основних засобів протягом періоду, що передував звітному;
В(а-1) – сума виведених з експлуатації основних коштів протягом періоду, що передував звітному;
А(а-1) – сума амортизаційних відрахувань, нарахованих в періоді, що передував звітному.
Платники податку всіх форм власності мають право умножати щорічну
індексацію балансової вартості груп основних засобів і нематеріальних активів на коефіцієнт індексації (Ки), визначуваний по формулі:
Ки = [ И(а-1) – 110 ] : 100 , (2.2)
де И(а-1) – індекс інфляції року, за підсумками якого проводиться індексація.
Якщо значення Ки, не перевищує одиниці, індексація не проводиться.
Облік балансової вартості основних засобів, що потрапляють під визначення групи 1, ведеться по кожній окремій будівлі, споруді або їх структурному компоненту і в цілому по групі 1 як сума балансових вартостей окремих об'єктів даної групи.
Облік балансової вартості основних засобів, що потрапляють під визначення груп 2 і 3, ведеться по сукупній балансовій вартості відповідної групи основних засобів незалежно від часу введення в експлуатацію даних основних засобів.
При цьому окремий облік балансової вартості індивідуальної матеріальної цінності, що входить до складу основних засобів групи 2, не ведеться.
Порядок бухгалтерського обліку балансової вартості груп основних засобів визначається Міністерством фінансів України.
Амортизація окремого об'єкту основних засобів групи 1 нараховується до досягнення балансової вартості даного об'єкту розміру 100 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Залишкова вартість даного об'єкту відноситься до складу валових витрат за підсумками відповідного періоду оподаткування, а вартість даного об'єкту прирівнюється до нуля.
Амортизація основних засобів груп 2 і 3 нараховується до досягнення балансової вартості груп нульового значення.
Для амортизації нематеріальних активів використовується лінійний метод, відповідно до якого кожний окремий вид нематеріального активу амортизується рівними частинами виходячи з його первинної вартості з урахуванням індексації протягом терміну, визначуваного платником податку самостійно виходячи з терміну корисного використовування таких нематеріальних активів або терміну
діяльності платника податку, але не більше 20 років безперервної експлуатації.
Амортизаційні відрахування здійснюються до досягнення залишкової вартості нематеріального активу нульового значення.
При витратах на придбання основних засобів балансова вартість відповідної групи збільшується на суму вартості їх придбання з урахуванням транспортних і страховок платежів, а також інших витрат, проведених у зв'язку з даним придбанням, без урахування сплаченого податку на додану вартість у разі, коли платник податку на прибуток підприємств зареєстрований платником ПДВ.
При витратах на самостійне виготовлення основних засобів платником податку для власних виробничих потреб балансова вартість відповідної групи основних засобів збільшується на суму всіх виробничих витрат, понесених платником податку, пов'язаних з їх виготовленням і введенням в експлуатацію, а також витрат на виготовлення основних засобів, що мають інші джерела фінансування, без урахування сплаченого податку на додану вартість у разі, коли платник податку на прибуток підприємств зареєстрований платником ПДВ.
У разі висновку з експлуатації окремих об'єктів основних засобів групи 1 у зв'язку з їх реалізацією балансова вартість групи 1 зменшується на суму балансової вартості такого об'єкту.
Сума перевищення виручки від реалізації над балансовою вартістю окремих об'єктів основних засобів групи 1 і нематеріальних активів включається у валові доходи платника податку, а сума перевищення балансової вартості над виручкою від такої реалізації включається у валові витрати платника податку.
У разі висновку з експлуатації окремого об'єкту основних засобів групи 1 у зв'язку з його ліквідацією, капітальним ремонтом, реконструкцією і консервацією за рішенням платника податку або Кабінету Міністрів України балансова вартість такого об'єкту для потреб амортизації прирівнюється до нуля. Балансова вартість відповідної групи основних засобів не зменшується на вартість основних засобів, що надаються платником податку в оперативний лізинг (оренду).
У випадку, якщо до закінчення звітного кварталу один з видів основних засобів перестав існувати, балансова вартість даної групи відноситься на збитки платника податку і зараховується при визначенні балансового прибутку ( Закон
України "Про амортизацію").
Балансова вартість відповідної групи основних засобів не зменшується на вартість основних засобів, що надаються платником податку у фінансовий лізинг (оренду) в порядку, передбаченому для реалізації основних засобів. При цьому лізингоотримувач (орендар) збільшує балансову вартість відповідної групи основних засобів в порядку, передбаченому для придбання основних засобів.
Сальдо на кредиті рахунку № 02 "Знос (амортизація) основних засобів" є амортизаційним резервом, накопичуваним за нормативний період амортизаційних відрахувань.
На схемі 2.3 приведена залежність балансової (залишкової) вартості групи основних засобів від порядку реалізації, ліквідації, ремонту.
Відповідно до П(С)БУ 7 "Основні засоби" № 92 від 27.04.2000 р. амортизація - це систематичний розподіл вартості необоротних активів, яка амортизується протягом терміну їх корисного використовування (експлуатації). Нарахування амортизації здійснюється протягом терміну корисного використовування (експлуатації) об'єкту, який встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкту активом (при зарахуванні на Баланс), і припиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання і консервації.
Термін корисного використовування активу може бути коротшим, ніж технічний термін його використовування.
При визначенні терміну корисного використовування (експлуатації) слід враховувати:
1. очікуване використовування об'єкту підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;
2. фізичний і моральний знос, що передбачається;
3. правові або подібні обмеження відносно термінів використовування об'єкту і інші чинники.
Термін корисного використовування може переглядатися:
а) у разі зміни технології виробництва або ринкового попиту продукції, що виробляється за допомогою цього активу;
б) у разі капіталізації майбутніх витрат, зв'язаних з використанням активу, поліпшуючого його стан;
в) у разі очікуваних економічних вигод від його використовування.
Амортизація об'єкту основних засобів нараховується виходячи з нового терміну корисного використовування, починаючи з місяцем, слідуючий за місяцем зміни терміну корисного використовування.
Схема 2.3. Залежність балансової (залишкової) вартості груп основних засобів від порядку реалізації, ліквідації, ремонту до введення стандарту 7 "Основні засоби".
SHAPE \* MERGEFORMAT
Закінчення схеми 2.3
SHAPE \* MERGEFORMAT
РОЗДІЛ 3. Методи амортизації основних засобів
Метод амортизації необоротних активів обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигод від його використання та норм П(С)БО 7 і 8.
Для нарахування амортизації основних засобів можуть бути застосовані такі методи:
1) прямолінійний;
2) зменшення залишкової вартості;
3) прискореного зменшення залишкової вартості;
4) кумулятивний;
5) виробничий.
Для ілюстрації наведених методів використаємо такий приклад.
Первісна вартість верстата, придбаного у грудні 1999 року, становить 80 000 грн., а строк його корисної експлуатації дорівнює 5 рокам. Очікується, що цей верстат матиме ліквідаційну вартість 5 000 грн.
Прямолінійний метод
При цьому методі річна сума амортизації (ΣАр) визначається діленням вартості (АСо), яка амортизується, на очікуваний період часу використання об'єкта основних засобів (Т).
ΣАр = АСо / Т , (3.1)
ΣАр – річна сума амортизації, грн.;
АСо – вартість, яка амортизується, грн.;
Т – строк корисного використання об’єкта основних засобів.
У нашому прикладі річна сума амортизації верстата дорівнює:
Прямолінійний метод має свої переваги і недоліки.
Перевагами цього методу є простота розрахунку і рівномірність розподілу суми амортизації між обліковими періодами, що забезпечує зіставність собівартості продукції з доходом від її реалізації.
Недоліком його вважають те, що він не враховує моральний знос, відмінність виробничої потужності основних засобів у різні роки їх експлуатації та необхідність збільшення витрат на ремонт в останні роки служби.
Однак, попри недоліки, прямолінійний метод є найпоширенішим у практиці.
Наступні три методи є методами прискореної амортизації, які забезпечують списання більшої частини вартості основних засобів у перші роки їх експлуатації.
Прискорена амортизація означає щорічне зниження суми амортизаційних відрахувань.
Доцільність застосування методів прискореної амортизації пояснюється такими причинами:
• найбільша інтенсивність використання основних засобів припадає на перші роки їх експлуатації, коли вони фізично і морально ще є новими;
• накопичуються кошти для заміни об'єкта, що амортизується, у разі його швидкого морального старіння та інфляції;
• забезпечується можливість збільшення частки витрат на ремонт об'єктів, які амортизуються, що припадає на останні роки їх використання, без відповідного збільшення витрат виробництва (за рахунок того, що сума нарахованої амортизації в ці роки зменшується).
Метод зменшення залишкової вартості
За цим методом річна сума амортизації (ΣАр) визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації (Нан.р).
Річна норма амортизації розраховується, як різниця між одиницею та підсумком кореня ступені кількості років корисного використання об’єкта на
його первісну вартість (П).
(3.2)
де Нам.р – норма амортизації річна, %;
Л – ліквідаційна вартість, грн.;
П – первісна вартість, грн..
Σам.г =ЗВн × Нам.р (3.3)
де Σам.г – річна сума амортизації, грн.;
ЗВн – залишкова вартість об’єкта на початок звітного періоду, грн.;
Нам.р – річна норма амортизації, %.
У нашому прикладі річна норма амортизації верстата дорівнює:
Розрахунок амортизації верстата із застосуванням цієї норми наведений у табл. 3.1
Таблиця 3.1
Розрахунки амортизації верстата методом зменшення залишкової вартості
Як бачимо, верстат майже повністю амортизований за 4 роки, а сума амортизації за п’ятий рік визначена з урахуванням того, що фактична ліквідаційна вартість дорівнює очікуваної.
Метод прискореного зменшення залишкової вартості
Згідно з цим методом річна сума амортизації (ΣАр) визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року (ЗВн) та норми амортизації, яка обчислюється виходячи зі строку корисного використання об’єкта і подвоюється:
Нам.р =( ΣАр / ЗВн ×100) × 2 рази (3.4)
де ΣАр – річна сума амортизації, грн;
ЗВн – залишкова вартість об’єкта на початок звітного року, грн..
ΣАр = ЗВн × Нам.р (3.5)
У нашому прикладі річна норма амортизації становить 20%. Отже, подвійна норма дорівнюватиме 40%.
Розрахунок амортизації для кожного року корисної експлуатації верстата із застосуванням цієї норми наведений у табл. 3.2.
Таблиця 3.2
Розрахунки амортизації верстата методом прискореного зменшення залишкової вартості
Суму амортизації останнього року розраховують у такій спосіб, щоб залишкова вартість об’єкта в кінці періоду його експлуатації була не меншою, ніж його ліквідаційна вартість.
Кумулятивний метод
За цим методом річна сума амортизації визначається як добуток вартості, яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта.
Кумулятивний коефіцієнт (Кк) розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об’єкта (Тк), на суму чисел років його корисного використання (ΣТк.в):
ΣАр = АВ × Кк (3.6)
де АВ – вартість, яка амортизується , грн.;
Кк – кумулятивний коефіцієнт.
Кк = Тк / ΣТк.в (3.7)
де Тк – кількість років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об’єкта;
ΣТк.в – сума чисел років його корисного використання.
Сума чисел років – це результат сумування порядкових номерів тих років, протягом яких функціонує об’єкт.
Її можна визначити за такою формулою:
, (3.8)
де п – строк корисного використання об’єкта.
Звідси:
.
У нашому прикладі кумулятивний коефіцієнт дорівнює:
у 2000 році 5 / 15
у 2001 році 4 / 15
у 2002 році 3 / 15
у 2003 році 2 / 15
у 2004 році 1 / 15
Розрахунок амортизації з використанням цих коефіцієнтів наведений у табл. 3.3
Таблиця 3.3
Розрахунки амортизації верстата кумулятивним методом
Виробничий метод. За цим методом нарахування амортизації здійснюється на основі сумарного виробітку об’єкта за весь період його експлуатації у відповідних одиницях виміру (кількість виготовленої продукції, відпрацьованих годин тощо). Сума амортизації (Σам.м) визначається як добуток фактичного обсягу продукції за звітний період (ОПм) та виробничої ставки амортизації (ВСам). У свою чергу, виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості об’єкта, яка амортизується, на загальний обсяг продукції, який підприємство очікує виробити з використанням цього об’єкта: Σам.м = ОПм × ВСам (3.9)
де Σам.м – місячна сума амортизації, грн.;
ОПм – фактичний місячний обсяг продукції, грн.;
ВСам – виробнича ставка амортизації, %.
ВСам = АВо / ОПзаг. (3.10)
де АВо – вартість об’єкта, яка амортизується;
ОПзаг.– загальний обсяг продукції, який підприємство планує виробити.
Припустимо, що в нашому прикладі верстат було придбано для виготовлення 150000 одиницю продукції.
Тоді норма амортизації на одиницю продукції становитиме:
(грн. / од).
Протягом строку експлуатації верстата фактично виготовлено одиниць продукції:
1-й рік – 30000;
2-й рік – 45000;
3-й рік – 40000;
4-й рік – 20000;
5-й рік – 15000.
Виходячи із цього розрахуємо суму амортизації за кожний рік експлуатації верстата (табл. 3.4).
Підприємство може застосовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені додатковим законодавством.
Таблиця 3.4
Розрахунки амортизації верстата виробничим методом
Амортизація інших необоротних матеріальних активів нараховується по методах, приведених в пп. 1 і 5 пункту 26 П(С)БУ 7 "Основні засоби". Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фундацій може нараховуватися в першому місяці використовування об'єкту в розмірі 50% його вартості, що амортизується, а решта 50% вартостей в місяці їх витягання з активів (списання з балансу) унаслідок невідповідності критеріям визнання активом або в першому місяці використовування об'єкту 100% його вартості.
Метод амортизації обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигод від його використовування.
Метод амортизації об'єкту основних засобів переглядається у разі зміни очікуваного способу отримання економічних вигод від його використовування. Нарахування амортизації по новому методу починається з місяця, наступного за місяцем ухвалення рішення про зміну методу амортизації.
Нарахування амортизації проводиться щомісячно. Підприємства з сезонним характером виробництва річну суму амортизації нараховують протягом періоду роботи підприємства в звітному році.
Місячна норма амортизації при застосуванні методі? залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, прямолінійного і кумулятивного визначається розподілом річної суми амортизації на 12.
Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, в якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використовування.
Нарахування амортизації припиняється починаючи з місяцем, наступним за місяцем вибуття об'єкту основних засобів.
Суму нарахованої амортизації всі підприємства відображають збільшенням суми витрат підприємства і зносу необоротних активів.
Одночасно на суму нарахованої амортизації об'єкту зовнішнього впорядкування і житлових будівель, що перебувають на балансах житлово-комунальних організацій, які відносяться до сфери управління органів місцевого самоврядування і місцевих органів виконавської влади, а також автомобільних доріг загального користування, збільшуються доходи цих підприємств і організацій із зменшенням Додаткового капіталу, а при його недостатності - Статутного капіталу.
Організації, звичайна діяльність яких не направлена на оновлення житлових будівель і інших будов, можуть також застосовувати норму частини другої цього пункту.
РОЗДІЛ 4. Аудит основних засобів
Майно банку складається з товарно-матеріальних цінностей, будівель і споруд, куплених банком за свій рахунок, внесених засновниками в статутній капітал або отриманих безвідплатно. Облік ТМЦ ведеться на балансових рахівницях 604 (920), 607 (930), 609 (925), 610 (940), 611 (942) залежно від їх вартості, терміну служби і т.д. Для обліку ТМЦ ведуться картки реєстрації і журнали. Підставою для постановки ТМЦ на баланс служать накладна або акт прийому-передачі. У міру функціонування частина вартості основних засобів і будівель переноситься на собівартість за допомогою амортизації, яка і нараховується по нормах, встановленою ухвалою Поради Міністрів від 22.10.90г. № 1072. Відповідно до Положення про амортизацію від 29.12.90 р. нарахування амортизації відбувається щомісячно, починаючи з наступним місяцем з часу введення основних фундацій в експлуатацію.
Що стосується МБП, то на підставі що проводиться банком політики знос нараховується або у розмірі 100% при введенні в експлуатацію /або 50% при введенні в експлуатацію і 50% — при вибутті МБП.
Щорічно проводиться переоцінка основних фундацій, що знаходяться на балансі банку. Умови переоцінки приводяться в наказах Мінфіну і ухвалах Уряду. Проводиться переоцінка по коефіцієнтах, Держкомстатом, або прямим перерахунком, що розробляється, до ринкових цін. Підтвердженням ринкової ціни можуть служити:
· дані про ціни на аналогічну продукцію від підприємства-виготівника;
· відомості про рівень цін, отримані в органах ціноутворення, держстатистики, торгових інспекціях і т.д.;
· відомості про рівень цін, опубліковані у пресі;
· експертні висновки про ринкову ціну основних засобів.
Нараховується переоцінка таким чином:
Дт 604 Кт 10601 — на суму переоцінки.
В бухгалтерському обліку покупка ОЗ відображається таким чином: Дт 60311 Кт 30102 — перерахування коштів на покупку ОЗ;
Дт 60701 Кт 60311 — придбання ОЗ;
Дт 604 Кт 60701 — оприбутковування ОЗ;
Дт 10702 Кт 10703 — віддзеркалення джерела покупки ОЗ
(дана проводка може не робитися, але в цьому випадку банк «проїдає» засоби статутної фундації);
При нарахуванні амортизації робляться проводки:
Дт 702 Кт 606 — на суму місячної амортизації.
При продажу ОЗ робляться проводки:
Дт 10601 Кт 604 — на суму нарахованої переоцінки;
Дт 606 Кт 604 — на суму нарахованого зносу;
Дт 30102 Кт 604 — на вартість ОЗ, що залишилася;
Дт 30102 Кт 701 — віддзеркалення доходу;
Дт 30102 Кт 603 — віддзеркалення ПДВ, що підлягає внеску до бюджету.
При вибутті не повністю доамортизаційних ОЗ або продажу їх нижче залишковій вартості отриманий збиток відноситься на чистий прибуток.
Для перевірки майна банку необхідні:
·акти введення в експлуатацію і вибуття;
·реєстраційні картки і журнал обліку;
·первинні документи (невигідні, товарні чеки);
·відомості переоцінки і амортизації;
·договора, кошториси і інші документи по капітальному будівництву, ремонту;
·виписування по рах. 604, 607, 608, 609, 611, 61103 (субрахунки зносу МБП і переоцінки ОЗ), 606, 10702, 10703.
Перевірку доцільно побудувати таким чином:
1. Аналіз виписувань по рахівницях обліку майна на предмет надходження або вибуття товарно-матеріальних цінностей.
Перевірку правильності класифікації ТМЦ документального оформлення та бухобліку.
Часто банки ведуть транзитні субрахунки рах. 603 «Господарські витрати» (або інші аналогічні назви), що значно полегшує перевірку витрат банку, пов'язаних із закупівлею майна. На даному рахунку по дебету враховують проведені витрати на закупівлю ТМЦ, нематеріальних активів і на інші господарські потреби, які потім списуються на рахунки обліку майна або відразу на витрати. Якщо ж такого рахунку немає, то при перевірці формування фінансових результатів необхідно звернути увагу на витрати по придбанню ТМЦ, НА, віднесені на рах. 702 відразу.
2. Ведення аналітичного обліку майна, тобто карток і журналів. Перевірка на звітну дату відповідності аналітичного і синтетичного обліку.
3. Правильність проведення переоцінки ОЗ. Вивіряються відомості переоцінки з виписуваннями по відповідних рахівницях, перевіряється правомірність застосування тих або інших коефіцієнтів переоцінки.
4. Своєчасність і повнота нарахування амортизації ОЗ, НА і зносу по МБП. Бухгалтерське оформлення даних операцій, правильність ведення відомостей нарахування зносу.
5. Перевірка правильності обліку капітального будівництва і ремонту (у тому числі оренди майна) на основі господарських договорів, кошторисів, актів введення в експлуатацію, виписувань по рахівницях.
6. Лізингові операції перевіряються тільки на основі договорів і виписувань по рах. 608 і субрахунку рах. 701 («Доходи по лізингових операціях»).
При перевірці слід звернути увагу на наступні моменти:
1.Прежде всього це класифікація ТМЦ на ОЗ і МБП, яка проводиться виходячи з терміну, функціонування і вартості. Якщо перевірка, виявила порушення встановленої класифікації, то необхідно, перенести ТМЦ на відповідні рахунки. Наприклад, якщо враховано на рахівницях основних засобів, то робляться наступні проводки:
Дт 611 Кт 604 — на вартість ТМЦ;
Дт 606 Кт 61103 — на суму нарахованої амортизації;
Дт 702 Кт 61103 — донарахування зносу МБП.
При помилковому віддзеркаленні ОЗ на рах. 611 робляться проводки:
Дт 604 Кт 611 — на вартість ТМЦ;
Дт 6103 Кт 606 — на суму амортизації, яка б була нарахована при вірному віддзеркаленні ТМЦ;
Дт 61103 Кт 702 — сторніровка на суму перезарахованого зносу при помилковому обліку ОЗ на рах. 611.
2. Поширені випадки обліку ТМЦ вартістю менше 1/20 вартості ОЗ на рах. 611, тоді як вони повинні враховуватися позасистемний і списуватися на витрати при введенні в експлуатацію. Тому необхідно зробити наступні сторніровочні проводки:
Дт 61103 Кт 611 — на вартість ТМЦ, якщо був нарахований знос 100%
або
Дт 61103 Кт 611 — на суму зносу 50%;
Дт 702 Кт 611 — па вартість МБП, що залишилася (при нарахуванні зносу по 50%).
3. При численні амортизації також часто припускаються помилки в основному унаслідок того, що в Указі № 1027 по устаткуванню, у тому числі по обчислювальній техніці, норми дані виходячи з двозмінного режиму роботи, тобто банк завищує свої витрати. В цьому випадку по устаткуванню, яке дійсно може бути використаний у дві зміни, наприклад модем, комп'ютер, налаштований на «Рейтер», і т.д., видається наказ, що обгрунтовує застосування подвоєної ставки амортизації. По решті устаткування у разі перенарахування амортизації унаслідок застосування невірних ставок необхідно провести сторно: Дт 606 Кт 604.
4. Часто при переоцінці ОЗ знос, нарахований на рах. 606, не переоцінюється або ж переоцінюється по коефіцієнтах, відмінних від переоцінки ОЗ, що суперечить Листу ЦБ від 01.02.96 р., відповідно до якого знос переоцінюється проводкою: Дт 10601 Кт 606 по тих же коефіцієнтах, що і ОЗ.
Для виправлення помилки необхідно довести розмір зносу до необхідного розміру, донарахувавши його проводками Дт 10601 Кт 606 або, навпаки, зменшивши зворотною проводкою.
5. Відповідно до чинного законодавства до нематеріальних активів відносяться права, що виникають з договорів, права па програмне забезпечення, символіку, товарні знаки, ноу-хау, вдачі користування земельними ділянками і т.д.
Раніше вони враховувалися на балансі по залишковій вартості, нарахування амортизації відбувалося щомісячно. Тому була поширена така помилка, як нарахування амортизації аналогічно ОЗ, тобто па рах. 015. В новому Плані рахунків відкритий пасивний рахунок 60903 «Амортизація нематеріальних активів», тому з 1998 р. облік нематеріальних активів ведеться по первинній, а не по залишковій вартості. В даний час амортизація нематеріальних активів нараховується проводкою Дт 702 Кт 60903.
6. Важливий момент перевірки ОЗ — це вибуття недоамортизованих ОЗ, оскільки банки часто відносять недоамортизовану вартість ОЗ па собівартість, що неправомірно, оскільки вона повинна на чистий збиток.
7. Відповідно до Положення про амортизацію від 29.12.90 р. Амортизаційні відрахування нараховуються з наступного місяця з моменту введення ОЗ в експлуатацію. Тому нарахування амортизації щокварталу або за підсумками року є порушенням.
Для виправлення цієї помилки необхідно донарахувати бракуючу амортизацію проводкою
Дт 702 Кт 606 і в подальшому нараховувати її щомісячно.
ВИСНОВКИ
"В даний час в Україні інвестиційна функція амортизації в повному об'ємі не реалізується унаслідок неузгодженості фінансових, податкових і інвестиційних аспектів амортизаційної політики в чинному законодавстві. Підлеглість амортизаційної системи виключно податковому законодавству робить вплив на надходження інвестицій в економіку країни виходячи з ряду причин:
• не створюються передумови зростання амортизаційно-інвестиційних ресурсів. Затверджена Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" нелінійна схема нарахування амортизації унаслідок обмежених капіталовкладень діє як регресивна, тобто база нарахування і об'єми амортизаційно-інвестиційних ресурсів скорочуються. Якщо в 1990 р. фактична норма амортизаційних відрахувань (відсоток від первинної вартості основних засобів) в середньому складала 4,3 %, то в 2000 р. вона зменшилася до 2,6 %;
• не стимулюється інвестиційне використовування амортизаційних засобів".
В умовах системи бухгалтерського обліку, який ґрунтується на принципі нарахування, зокрема витрат на амортизацію, єдиним засобом контролю за цільовим використовуванням засобів на відновлення необоротних активів є акумуляція засобів на окремому рахунку одночасно з нарахуванням їх амортизації.
В існуючому правовому полі такий механізм контролю доцільний і реальний для державних комерційних підприємств.
Для інших підприємств відділити амортизаційні відрахування від прибутку у складі грошових надходжень можна лише за відсутності показників в рядках 030-140 Звіту про рух грошових коштів (форма № 3), тобто змінах в запасах, дебіторській і кредиторській заборгованості, сплаченого податку на прибуток і ін.
Така ситуація на практиці навряд чи може відбутися. Тому слід відмовитися від моніторингу використовування амортизаційних відрахувань і зосередитися на інформації про рух засобів, приведеної в Звіті про рух грошових коштів.
Структура Звіту про рух грошових коштів дозволяє:
· оцінити здатність підприємства забезпечувати грошові кошти, необхідні для продовження і розширення основної діяльності без залучення зовнішніх джерел фінансування;
· виявити вкладення засобів в активи, які забезпечували б генерацію прибутку і грошових потоків в майбутньому;
· передбачити майбутній рух грошових коштів, пов'язаний з вимогами осіб, які надали підприємству капітал.
Звіт про рух грошових коштів, складений на основі непрямого методу, показує вплив амортизації на рух засобів від операційної діяльності.
Як відомо, нарахування амортизації не приводить до відтоку засобів з підприємства, але зменшує величину прибутку. При цьому сума амортизації звіту про рух грошових коштів, співпадає з сумою, яка відображається по дебету забалансового рахунку 09 «Амортизаційні відрахування».
Тому прихильниками дослідження амортизаційних відрахувань залишається лише пропорційний шлях визначення суми амортизації у складі чистих грошових надходжень від операційної діяльності.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
1. Бутинець Ф. Ф. та інші. Бухгалтерський, управлінський облік: курс лекцій / Ф.Ф.Бутинець, Л. В. Чижевська, Н. В. Герасимчук. – Житомир: Рута, 2000. – 248 с.
2. Бухгалтерський облік: Навч. – метод. посібник для самостійного вивчення дисциплини. – К.: КНЕУ, 2001. – 370 с.
3. Бухгалтерський облік для менеджерів та економістів: збірник задач і вправ: Навч. посібник / За ред. Ф. Ф. Бутинця – Житомир: Рута, 2001. – 447 с.
4. Бухгалтерський облік: Підручник / А. Д. Ларіонов, В. А. Єрофєєва, Ж. Г. Лєотьєва, П. А. Станков / За ред. А. Д. Ларіонова. – М.: ГроссБух, 1999. – 392 с.
5. Ворончук П. Т., Огійчук В. М. Довідник з питань бухгалтерського обліку. – К.: Україна, 1991. – 366с.
6. Грабова н. М., Криваносов Ю. Л. / Облік основних господарських операцій в бухгалтерських проводках: Навч. посібник – 3-тє дор. – К.: АСК, 2001. – 416 с.
7. Грабова Н. М. / Теорія бухгалтерського обліку: Навч. посібник / За ред. М. В. Кужельного. – К.: АСК, 2002. – 266 с.
8. Грибова Н. М., Добровський В. Н. „Бухгалтерський облік в виробничих і торгових підприємствах”, учбовий посібник для студентів. – Київ 2000 р.
9. Завгородній В. П., Савченко В. Л. Бухгалтерський облік, контроль і аудит в умовах ринку : 2-є видання, К.: Фірма „ДІ-КСІ”, 1997 – 832 с.
10. Кужельний М. В., Лінник В. Г. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. – К.: КМЕУ, 2001. – 331 с.
11. Організація Бухгалтерського обліку: Підручник / Ф.Ф. Бутинець, С. М. Лайчук, О. В. Олійник; За ред. Ф.Ф. Бутинця. – 3-тє видання, доп. і перер. Житомир: Рута, 2002. – 592 с.
12. Сабко В. В. „Бухгалтерський облік” Навч. посіб. 3-тє видавн. Київ 2000 р.
13. Теоритичні основи та практика Бухгалтерського обліку : Частина 1.: Навч. посібник. – Х.: Одісей, 2002. – 496 с.
14. Тишкова Н. Є. Бухгалтерський облік: Підручник для вузів – Мінск: Вища школа, 1994. – 688 с.
б) у разі капіталізації майбутніх витрат, зв'язаних з використанням активу, поліпшуючого його стан;
в) у разі очікуваних економічних вигод від його використовування.
Амортизація об'єкту основних засобів нараховується виходячи з нового терміну корисного використовування, починаючи з місяцем, слідуючий за місяцем зміни терміну корисного використовування.
Схема 2.3. Залежність балансової (залишкової) вартості груп основних засобів від порядку реалізації, ліквідації, ремонту до введення стандарту 7 "Основні засоби".
SHAPE \* MERGEFORMAT
| ОПЕРАЦІЇ |
| 1. Облік балансової вартості ОЗ |
| 2. Граничний термін амортизації |
| 3. Реалізація |
| гр. 2 і гр. 3 |
| гр. 1 |
| гр. 2 і гр. 3 |
| гр. 2 і гр. 3 |
| гр. 1 |
| Ведеться по кожному окремому об’єкту (будівлі, споруді або їх структурним компонентам) і в цілому по групі (пп. 8.3.4) |
| гр. 1 |
| Ведеться по сукупній балансовій,стоимости в цілому по групі незалежно від часу введення в експлуатацію. При цьому окремий облік балансової вартості по окремому об'єкту з метою оподаткування не ведеться (пп. 8.3.5) |
| Амортизація окремого об'єкту здійснюється до досягнення їм балансової вартості 100 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Залишкова його вартість списується до складу валових витрат, а вартість такого об'єкту прирівнюється до нуля (пп. 8.3.7) |
| Амортизація проводиться до досягненняя балансової вартості групи нульового значення (пп. 8.3.8) |
| Балансова вартість групи зменшується на суму балансової вартості об'єкту реалізації. Сума перевищення виручки від реалізації над балансовою вартістю реалізованих об'єктів включається до складу валових доходів. Сума перевищення балансової вартості над виручкою від реалізації відноситься до валових витрат (пп. 8.4.3) |
| Балансова вартість групи зменшується на суму вартості реалізації. Якщо сума вартості основних засобів дорівнює або перевищує балансову вартість групи, то її балансова вартість прирівнюється до нуля. Сума перевищення включає до складу валового доходу (пп. 8.4.4) |
Закінчення схеми 2.3
SHAPE \* MERGEFORMAT
| ОПЕРАЦІЇ |
| 4.Капітальний ремонт, реконструкція, консервація |
| гр. 1 |
| гр. 2 і гр. 3 |
| При введенні в експлуатацію балансова вартість об'єкту прирівнюється до нуля для мети амортизації. Амортизаційні відрахування не нараховуються. При поворотному введенні після капітального ремонту, реконструкції, модернізації балансова вартість возрастала на суму всіх витрат по проведенню вказаних робіт (пп. 8.4.5) |
| 5. У разі вимушеної заміни, якщо основні засоби розкрадені, підлягали зносу або підприємство вимушено відмовитися від їх використовування за умови загрози або неминучої заміни, або зносу (за умови підтвердження наявності такої загрози або невідворотності в порядку, встановленому законодавством) в звітному періоді, на який доводиться заміна |
| При введенні в експлуатацію балансова вартість груп не змінюється. Поворотне введення збільшує баланс групи тільки на суму витрат по цих роботам (пп. 8.4.6) |
| гр. 1 |
| гр. 2 і гр. 3 |
| Валовые витрати збільшуються на суму балансової вартості об'єкту основних засобів, а вартість такого об'єкту прирівнюється до нуля (пп. 8 4 8) |
| Балансова вартість груп основних засобів не змінюється (пп. 8.4.8) |
| 6. У разі компенсації втрати, пов'язаної з вимушеною заміною основних засобів |
| гр. 1 |
| гр. 2 і гр. 3 |
| Збільшується валовий дохід на суму компенсації за основні засоби (гр. 1 (пп 8.4 9) |
| Зменшується баланс відповідної групи на суму компенсації (пп 48.4.9) |
РОЗДІЛ 3. Методи амортизації основних засобів
Метод амортизації необоротних активів обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигод від його використання та норм П(С)БО 7 і 8.
Для нарахування амортизації основних засобів можуть бути застосовані такі методи:
1) прямолінійний;
2) зменшення залишкової вартості;
3) прискореного зменшення залишкової вартості;
4) кумулятивний;
5) виробничий.
Для ілюстрації наведених методів використаємо такий приклад.
Первісна вартість верстата, придбаного у грудні 1999 року, становить 80 000 грн., а строк його корисної експлуатації дорівнює 5 рокам. Очікується, що цей верстат матиме ліквідаційну вартість 5 000 грн.
Прямолінійний метод
При цьому методі річна сума амортизації (ΣАр) визначається діленням вартості (АСо), яка амортизується, на очікуваний період часу використання об'єкта основних засобів (Т).
ΣАр = АСо / Т , (3.1)
ΣАр – річна сума амортизації, грн.;
АСо – вартість, яка амортизується, грн.;
Т – строк корисного використання об’єкта основних засобів.
У нашому прикладі річна сума амортизації верстата дорівнює:
Прямолінійний метод має свої переваги і недоліки.
Перевагами цього методу є простота розрахунку і рівномірність розподілу суми амортизації між обліковими періодами, що забезпечує зіставність собівартості продукції з доходом від її реалізації.
Недоліком його вважають те, що він не враховує моральний знос, відмінність виробничої потужності основних засобів у різні роки їх експлуатації та необхідність збільшення витрат на ремонт в останні роки служби.
Однак, попри недоліки, прямолінійний метод є найпоширенішим у практиці.
Наступні три методи є методами прискореної амортизації, які забезпечують списання більшої частини вартості основних засобів у перші роки їх експлуатації.
Прискорена амортизація означає щорічне зниження суми амортизаційних відрахувань.
Доцільність застосування методів прискореної амортизації пояснюється такими причинами:
• найбільша інтенсивність використання основних засобів припадає на перші роки їх експлуатації, коли вони фізично і морально ще є новими;
• накопичуються кошти для заміни об'єкта, що амортизується, у разі його швидкого морального старіння та інфляції;
• забезпечується можливість збільшення частки витрат на ремонт об'єктів, які амортизуються, що припадає на останні роки їх використання, без відповідного збільшення витрат виробництва (за рахунок того, що сума нарахованої амортизації в ці роки зменшується).
Метод зменшення залишкової вартості
За цим методом річна сума амортизації (ΣАр) визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації (Нан.р).
Річна норма амортизації розраховується, як різниця між одиницею та підсумком кореня ступені кількості років корисного використання об’єкта на
його первісну вартість (П).
де Нам.р – норма амортизації річна, %;
Л – ліквідаційна вартість, грн.;
П – первісна вартість, грн..
Σам.г =ЗВн × Нам.р (3.3)
де Σам.г – річна сума амортизації, грн.;
ЗВн – залишкова вартість об’єкта на початок звітного періоду, грн.;
Нам.р – річна норма амортизації, %.
У нашому прикладі річна норма амортизації верстата дорівнює:
Розрахунок амортизації верстата із застосуванням цієї норми наведений у табл. 3.1
Таблиця 3.1
Розрахунки амортизації верстата методом зменшення залишкової вартості
| Рік | Розрахунок річної суми амортизації | Річна сума амортизації, грн. | Знос на кінець року, грн. | Залишкова Вартість на кінець року, грн. |
| 2000 | 80000 × 0,425 | 34000 | 34000 | 46000 |
| 2001 | 46000 × 0,425 | 19550 | 53550 | 26450 |
| 2002 | 26450 × 0,425 | 11241 | 64791 | 15209 |
| 2003 | 15209 × 0,425 | 6464 | 71255 | 8745 |
| 2004 | – | 3745 | 75000 | 5000 |
Метод прискореного зменшення залишкової вартості
Згідно з цим методом річна сума амортизації (ΣАр) визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року (ЗВн) та норми амортизації, яка обчислюється виходячи зі строку корисного використання об’єкта і подвоюється:
Нам.р =( ΣАр / ЗВн ×100) × 2 рази (3.4)
де ΣАр – річна сума амортизації, грн;
ЗВн – залишкова вартість об’єкта на початок звітного року, грн..
ΣАр = ЗВн × Нам.р (3.5)
У нашому прикладі річна норма амортизації становить 20%. Отже, подвійна норма дорівнюватиме 40%.
Розрахунок амортизації для кожного року корисної експлуатації верстата із застосуванням цієї норми наведений у табл. 3.2.
Таблиця 3.2
Розрахунки амортизації верстата методом прискореного зменшення залишкової вартості
| Рік | Розрахунок річної суми амортизації | Річна сума амортизації, грн. | Знос на кінець року, грн. | Залишкова Вартість на кінець року, грн. |
| 2000 | 80000 × 0,4 | 32000 | 32000 | 48000 |
| 2001 | 48000 × 0,4 | 19200 | 51200 | 28800 |
| 2002 | 28800 × 0,4 | 11520 | 62720 | 17280 |
| 2003 | 17280 × 0,4 | 6912 | 69632 | 10368 |
| 2004 | 10368–5000 | 5368 | 75000 | 5000 |
Кумулятивний метод
За цим методом річна сума амортизації визначається як добуток вартості, яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта.
Кумулятивний коефіцієнт (Кк) розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об’єкта (Тк), на суму чисел років його корисного використання (ΣТк.в):
ΣАр = АВ × Кк (3.6)
де АВ – вартість, яка амортизується , грн.;
Кк – кумулятивний коефіцієнт.
Кк = Тк / ΣТк.в (3.7)
де Тк – кількість років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об’єкта;
ΣТк.в – сума чисел років його корисного використання.
Сума чисел років – це результат сумування порядкових номерів тих років, протягом яких функціонує об’єкт.
Її можна визначити за такою формулою:
де п – строк корисного використання об’єкта.
Звідси:
У нашому прикладі кумулятивний коефіцієнт дорівнює:
у 2000 році 5 / 15
у 2001 році 4 / 15
у 2002 році 3 / 15
у 2003 році 2 / 15
у 2004 році 1 / 15
Розрахунок амортизації з використанням цих коефіцієнтів наведений у табл. 3.3
Таблиця 3.3
Розрахунки амортизації верстата кумулятивним методом
| Рік | Розрахунок річної суми амортизації | Річна сума амортизації, грн. | Знос на кінець року, грн. | Залишкова Вартість на кінець року, грн. |
| 2000 | 5 / 15 × 75000 | 25000 | 25000 | 55000 |
| 2001 | 4 / 15 × 75000 | 20000 | 45000 | 35000 |
| 2002 | 3 / 15 × 75000 | 15000 | 60000 | 20000 |
| 2003 | 2 / 15 × 75000 | 10000 | 70000 | 10000 |
| 2004 | 1 / 15 × 75000 | 5000 | 75000 | 5000 |
де Σам.м – місячна сума амортизації, грн.;
ОПм – фактичний місячний обсяг продукції, грн.;
ВСам – виробнича ставка амортизації, %.
ВСам = АВо / ОПзаг. (3.10)
де АВо – вартість об’єкта, яка амортизується;
ОПзаг.– загальний обсяг продукції, який підприємство планує виробити.
Припустимо, що в нашому прикладі верстат було придбано для виготовлення 150000 одиницю продукції.
Тоді норма амортизації на одиницю продукції становитиме:
Протягом строку експлуатації верстата фактично виготовлено одиниць продукції:
1-й рік – 30000;
2-й рік – 45000;
3-й рік – 40000;
4-й рік – 20000;
5-й рік – 15000.
Виходячи із цього розрахуємо суму амортизації за кожний рік експлуатації верстата (табл. 3.4).
Підприємство може застосовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені додатковим законодавством.
Таблиця 3.4
Розрахунки амортизації верстата виробничим методом
| Рік | Розрахунок річної суми амортизації | Річна сума амортизації, грн. | Знос на кінець року, грн. | Залишкова Вартість на кінець року, грн. |
| 2000 | 30000 × 0,5 | 15000 | 15000 | 65000 |
| 2001 | 45000 × 0,5 | 22500 | 37500 | 42500 |
| 2002 | 40000 × 0,5 | 20000 | 57500 | 22500 |
| 2003 | 20000 × 0,5 | 10000 | 67500 | 12500 |
| 2004 | 15000 × 0,5 | 7500 | 75000 | 5000 |
Метод амортизації обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигод від його використовування.
Метод амортизації об'єкту основних засобів переглядається у разі зміни очікуваного способу отримання економічних вигод від його використовування. Нарахування амортизації по новому методу починається з місяця, наступного за місяцем ухвалення рішення про зміну методу амортизації.
Нарахування амортизації проводиться щомісячно. Підприємства з сезонним характером виробництва річну суму амортизації нараховують протягом періоду роботи підприємства в звітному році.
Місячна норма амортизації при застосуванні методі? залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, прямолінійного і кумулятивного визначається розподілом річної суми амортизації на 12.
Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, в якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використовування.
Нарахування амортизації припиняється починаючи з місяцем, наступним за місяцем вибуття об'єкту основних засобів.
Суму нарахованої амортизації всі підприємства відображають збільшенням суми витрат підприємства і зносу необоротних активів.
Одночасно на суму нарахованої амортизації об'єкту зовнішнього впорядкування і житлових будівель, що перебувають на балансах житлово-комунальних організацій, які відносяться до сфери управління органів місцевого самоврядування і місцевих органів виконавської влади, а також автомобільних доріг загального користування, збільшуються доходи цих підприємств і організацій із зменшенням Додаткового капіталу, а при його недостатності - Статутного капіталу.
Організації, звичайна діяльність яких не направлена на оновлення житлових будівель і інших будов, можуть також застосовувати норму частини другої цього пункту.
РОЗДІЛ 4. Аудит основних засобів
Майно банку складається з товарно-матеріальних цінностей, будівель і споруд, куплених банком за свій рахунок, внесених засновниками в статутній капітал або отриманих безвідплатно. Облік ТМЦ ведеться на балансових рахівницях 604 (920), 607 (930), 609 (925), 610 (940), 611 (942) залежно від їх вартості, терміну служби і т.д. Для обліку ТМЦ ведуться картки реєстрації і журнали. Підставою для постановки ТМЦ на баланс служать накладна або акт прийому-передачі. У міру функціонування частина вартості основних засобів і будівель переноситься на собівартість за допомогою амортизації, яка і нараховується по нормах, встановленою ухвалою Поради Міністрів від 22.10.90г. № 1072. Відповідно до Положення про амортизацію від 29.12.90 р. нарахування амортизації відбувається щомісячно, починаючи з наступним місяцем з часу введення основних фундацій в експлуатацію.
Що стосується МБП, то на підставі що проводиться банком політики знос нараховується або у розмірі 100% при введенні в експлуатацію /або 50% при введенні в експлуатацію і 50% — при вибутті МБП.
Щорічно проводиться переоцінка основних фундацій, що знаходяться на балансі банку. Умови переоцінки приводяться в наказах Мінфіну і ухвалах Уряду. Проводиться переоцінка по коефіцієнтах, Держкомстатом, або прямим перерахунком, що розробляється, до ринкових цін. Підтвердженням ринкової ціни можуть служити:
· дані про ціни на аналогічну продукцію від підприємства-виготівника;
· відомості про рівень цін, отримані в органах ціноутворення, держстатистики, торгових інспекціях і т.д.;
· відомості про рівень цін, опубліковані у пресі;
· експертні висновки про ринкову ціну основних засобів.
Нараховується переоцінка таким чином:
Дт 604 Кт 10601 — на суму переоцінки.
В бухгалтерському обліку покупка ОЗ відображається таким чином: Дт 60311 Кт 30102 — перерахування коштів на покупку ОЗ;
Дт 60701 Кт 60311 — придбання ОЗ;
Дт 604 Кт 60701 — оприбутковування ОЗ;
Дт 10702 Кт 10703 — віддзеркалення джерела покупки ОЗ
(дана проводка може не робитися, але в цьому випадку банк «проїдає» засоби статутної фундації);
При нарахуванні амортизації робляться проводки:
Дт 702 Кт 606 — на суму місячної амортизації.
При продажу ОЗ робляться проводки:
Дт 10601 Кт 604 — на суму нарахованої переоцінки;
Дт 606 Кт 604 — на суму нарахованого зносу;
Дт 30102 Кт 604 — на вартість ОЗ, що залишилася;
Дт 30102 Кт 701 — віддзеркалення доходу;
Дт 30102 Кт 603 — віддзеркалення ПДВ, що підлягає внеску до бюджету.
При вибутті не повністю доамортизаційних ОЗ або продажу їх нижче залишковій вартості отриманий збиток відноситься на чистий прибуток.
Для перевірки майна банку необхідні:
·акти введення в експлуатацію і вибуття;
·реєстраційні картки і журнал обліку;
·первинні документи (невигідні, товарні чеки);
·відомості переоцінки і амортизації;
·договора, кошториси і інші документи по капітальному будівництву, ремонту;
·виписування по рах. 604, 607, 608, 609, 611, 61103 (субрахунки зносу МБП і переоцінки ОЗ), 606, 10702, 10703.
Перевірку доцільно побудувати таким чином:
1. Аналіз виписувань по рахівницях обліку майна на предмет надходження або вибуття товарно-матеріальних цінностей.
Перевірку правильності класифікації ТМЦ документального оформлення та бухобліку.
Часто банки ведуть транзитні субрахунки рах. 603 «Господарські витрати» (або інші аналогічні назви), що значно полегшує перевірку витрат банку, пов'язаних із закупівлею майна. На даному рахунку по дебету враховують проведені витрати на закупівлю ТМЦ, нематеріальних активів і на інші господарські потреби, які потім списуються на рахунки обліку майна або відразу на витрати. Якщо ж такого рахунку немає, то при перевірці формування фінансових результатів необхідно звернути увагу на витрати по придбанню ТМЦ, НА, віднесені на рах. 702 відразу.
2. Ведення аналітичного обліку майна, тобто карток і журналів. Перевірка на звітну дату відповідності аналітичного і синтетичного обліку.
3. Правильність проведення переоцінки ОЗ. Вивіряються відомості переоцінки з виписуваннями по відповідних рахівницях, перевіряється правомірність застосування тих або інших коефіцієнтів переоцінки.
4. Своєчасність і повнота нарахування амортизації ОЗ, НА і зносу по МБП. Бухгалтерське оформлення даних операцій, правильність ведення відомостей нарахування зносу.
5. Перевірка правильності обліку капітального будівництва і ремонту (у тому числі оренди майна) на основі господарських договорів, кошторисів, актів введення в експлуатацію, виписувань по рахівницях.
6. Лізингові операції перевіряються тільки на основі договорів і виписувань по рах. 608 і субрахунку рах. 701 («Доходи по лізингових операціях»).
При перевірці слід звернути увагу на наступні моменти:
1.Прежде всього це класифікація ТМЦ на ОЗ і МБП, яка проводиться виходячи з терміну, функціонування і вартості. Якщо перевірка, виявила порушення встановленої класифікації, то необхідно, перенести ТМЦ на відповідні рахунки. Наприклад, якщо враховано на рахівницях основних засобів, то робляться наступні проводки:
Дт 611 Кт 604 — на вартість ТМЦ;
Дт 606 Кт 61103 — на суму нарахованої амортизації;
Дт 702 Кт 61103 — донарахування зносу МБП.
При помилковому віддзеркаленні ОЗ на рах. 611 робляться проводки:
Дт 604 Кт 611 — на вартість ТМЦ;
Дт 6103 Кт 606 — на суму амортизації, яка б була нарахована при вірному віддзеркаленні ТМЦ;
Дт 61103 Кт 702 — сторніровка на суму перезарахованого зносу при помилковому обліку ОЗ на рах. 611.
2. Поширені випадки обліку ТМЦ вартістю менше 1/20 вартості ОЗ на рах. 611, тоді як вони повинні враховуватися позасистемний і списуватися на витрати при введенні в експлуатацію. Тому необхідно зробити наступні сторніровочні проводки:
Дт 61103 Кт 611 — на вартість ТМЦ, якщо був нарахований знос 100%
або
Дт 61103 Кт 611 — на суму зносу 50%;
Дт 702 Кт 611 — па вартість МБП, що залишилася (при нарахуванні зносу по 50%).
3. При численні амортизації також часто припускаються помилки в основному унаслідок того, що в Указі № 1027 по устаткуванню, у тому числі по обчислювальній техніці, норми дані виходячи з двозмінного режиму роботи, тобто банк завищує свої витрати. В цьому випадку по устаткуванню, яке дійсно може бути використаний у дві зміни, наприклад модем, комп'ютер, налаштований на «Рейтер», і т.д., видається наказ, що обгрунтовує застосування подвоєної ставки амортизації. По решті устаткування у разі перенарахування амортизації унаслідок застосування невірних ставок необхідно провести сторно: Дт 606 Кт 604.
4. Часто при переоцінці ОЗ знос, нарахований на рах. 606, не переоцінюється або ж переоцінюється по коефіцієнтах, відмінних від переоцінки ОЗ, що суперечить Листу ЦБ від 01.02.96 р., відповідно до якого знос переоцінюється проводкою: Дт 10601 Кт 606 по тих же коефіцієнтах, що і ОЗ.
Для виправлення помилки необхідно довести розмір зносу до необхідного розміру, донарахувавши його проводками Дт 10601 Кт 606 або, навпаки, зменшивши зворотною проводкою.
5. Відповідно до чинного законодавства до нематеріальних активів відносяться права, що виникають з договорів, права па програмне забезпечення, символіку, товарні знаки, ноу-хау, вдачі користування земельними ділянками і т.д.
Раніше вони враховувалися на балансі по залишковій вартості, нарахування амортизації відбувалося щомісячно. Тому була поширена така помилка, як нарахування амортизації аналогічно ОЗ, тобто па рах. 015. В новому Плані рахунків відкритий пасивний рахунок 60903 «Амортизація нематеріальних активів», тому з 1998 р. облік нематеріальних активів ведеться по первинній, а не по залишковій вартості. В даний час амортизація нематеріальних активів нараховується проводкою Дт 702 Кт 60903.
6. Важливий момент перевірки ОЗ — це вибуття недоамортизованих ОЗ, оскільки банки часто відносять недоамортизовану вартість ОЗ па собівартість, що неправомірно, оскільки вона повинна на чистий збиток.
7. Відповідно до Положення про амортизацію від 29.12.90 р. Амортизаційні відрахування нараховуються з наступного місяця з моменту введення ОЗ в експлуатацію. Тому нарахування амортизації щокварталу або за підсумками року є порушенням.
Для виправлення цієї помилки необхідно донарахувати бракуючу амортизацію проводкою
Дт 702 Кт 606 і в подальшому нараховувати її щомісячно.
ВИСНОВКИ
"В даний час в Україні інвестиційна функція амортизації в повному об'ємі не реалізується унаслідок неузгодженості фінансових, податкових і інвестиційних аспектів амортизаційної політики в чинному законодавстві. Підлеглість амортизаційної системи виключно податковому законодавству робить вплив на надходження інвестицій в економіку країни виходячи з ряду причин:
• не створюються передумови зростання амортизаційно-інвестиційних ресурсів. Затверджена Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" нелінійна схема нарахування амортизації унаслідок обмежених капіталовкладень діє як регресивна, тобто база нарахування і об'єми амортизаційно-інвестиційних ресурсів скорочуються. Якщо в 1990 р. фактична норма амортизаційних відрахувань (відсоток від первинної вартості основних засобів) в середньому складала 4,3 %, то в 2000 р. вона зменшилася до 2,6 %;
• не стимулюється інвестиційне використовування амортизаційних засобів".
В умовах системи бухгалтерського обліку, який ґрунтується на принципі нарахування, зокрема витрат на амортизацію, єдиним засобом контролю за цільовим використовуванням засобів на відновлення необоротних активів є акумуляція засобів на окремому рахунку одночасно з нарахуванням їх амортизації.
В існуючому правовому полі такий механізм контролю доцільний і реальний для державних комерційних підприємств.
Для інших підприємств відділити амортизаційні відрахування від прибутку у складі грошових надходжень можна лише за відсутності показників в рядках 030-140 Звіту про рух грошових коштів (форма № 3), тобто змінах в запасах, дебіторській і кредиторській заборгованості, сплаченого податку на прибуток і ін.
Така ситуація на практиці навряд чи може відбутися. Тому слід відмовитися від моніторингу використовування амортизаційних відрахувань і зосередитися на інформації про рух засобів, приведеної в Звіті про рух грошових коштів.
Структура Звіту про рух грошових коштів дозволяє:
· оцінити здатність підприємства забезпечувати грошові кошти, необхідні для продовження і розширення основної діяльності без залучення зовнішніх джерел фінансування;
· виявити вкладення засобів в активи, які забезпечували б генерацію прибутку і грошових потоків в майбутньому;
· передбачити майбутній рух грошових коштів, пов'язаний з вимогами осіб, які надали підприємству капітал.
Звіт про рух грошових коштів, складений на основі непрямого методу, показує вплив амортизації на рух засобів від операційної діяльності.
Як відомо, нарахування амортизації не приводить до відтоку засобів з підприємства, але зменшує величину прибутку. При цьому сума амортизації звіту про рух грошових коштів, співпадає з сумою, яка відображається по дебету забалансового рахунку 09 «Амортизаційні відрахування».
Тому прихильниками дослідження амортизаційних відрахувань залишається лише пропорційний шлях визначення суми амортизації у складі чистих грошових надходжень від операційної діяльності.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
1. Бутинець Ф. Ф. та інші. Бухгалтерський, управлінський облік: курс лекцій / Ф.Ф.Бутинець, Л. В. Чижевська, Н. В. Герасимчук. – Житомир: Рута, 2000. – 248 с.
2. Бухгалтерський облік: Навч. – метод. посібник для самостійного вивчення дисциплини. – К.: КНЕУ, 2001. – 370 с.
3. Бухгалтерський облік для менеджерів та економістів: збірник задач і вправ: Навч. посібник / За ред. Ф. Ф. Бутинця – Житомир: Рута, 2001. – 447 с.
4. Бухгалтерський облік: Підручник / А. Д. Ларіонов, В. А. Єрофєєва, Ж. Г. Лєотьєва, П. А. Станков / За ред. А. Д. Ларіонова. – М.: ГроссБух, 1999. – 392 с.
5. Ворончук П. Т., Огійчук В. М. Довідник з питань бухгалтерського обліку. – К.: Україна, 1991. – 366с.
6. Грабова н. М., Криваносов Ю. Л. / Облік основних господарських операцій в бухгалтерських проводках: Навч. посібник – 3-тє дор. – К.: АСК, 2001. – 416 с.
7. Грабова Н. М. / Теорія бухгалтерського обліку: Навч. посібник / За ред. М. В. Кужельного. – К.: АСК, 2002. – 266 с.
8. Грибова Н. М., Добровський В. Н. „Бухгалтерський облік в виробничих і торгових підприємствах”, учбовий посібник для студентів. – Київ 2000 р.
9. Завгородній В. П., Савченко В. Л. Бухгалтерський облік, контроль і аудит в умовах ринку : 2-є видання, К.: Фірма „ДІ-КСІ”, 1997 – 832 с.
10. Кужельний М. В., Лінник В. Г. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. – К.: КМЕУ, 2001. – 331 с.
11. Організація Бухгалтерського обліку: Підручник / Ф.Ф. Бутинець, С. М. Лайчук, О. В. Олійник; За ред. Ф.Ф. Бутинця. – 3-тє видання, доп. і перер. Житомир: Рута, 2002. – 592 с.
12. Сабко В. В. „Бухгалтерський облік” Навч. посіб. 3-тє видавн. Київ 2000 р.
13. Теоритичні основи та практика Бухгалтерського обліку : Частина 1.: Навч. посібник. – Х.: Одісей, 2002. – 496 с.
14. Тишкова Н. Є. Бухгалтерський облік: Підручник для вузів – Мінск: Вища школа, 1994. – 688 с.
