6) не вычитаются из налоговой базы убытки, понесенные налогоплательщиком в период общего режима налогообложения.
Организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на общий режим налогообложения с использованием метода начислений выполняют следующие правила:
1) не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на общий режим налогообложения, если по правилам налогового учета указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения;
2) расходы, осуществленные налогоплательщиком в период после перехода на общий режим налогообложения, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления независимо от даты оплаты таких расходов.
3) при переходе на общий режим налогообложения в налоговом учете на дату указанного перехода отражается остаточная стоимость основных средств, определяемая исходя из их первоначальной стоимости за вычетом сумм амортизации, исчисленной за период применения упрощенной системы налогообложения. При этом суммы расходов на приобретение основных средств, принятых при исчислении налоговой базы за этот период, если они превысили суммы амортизации не уменьшают остаточную стоимость основных средств на дату перехода налогоплательщика на общий режим налогообложения, а полученная разница признается доходом при переходе на общий режим налогообложения. [346.18. НК].
Что выгоднее для «упрощенца»: 15% или 6%?
Сегодня мы постараемся обозначить основные правила, которых стоит придерживаться организациям на упрощенном режиме налогообложения при выборе объекта налогообложения и соответственно налоговой ставки.
В соответствии со статьей 346.20 Налогового кодекса существует два вида ставок:
·                   в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов;
·                   если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов.
Несмотря на отсутствие каких-либо рекомендаций в Налоговом кодексе и отраслевых документах, налогоплательщики выработали следующую схему расчета выгодности применения одной или другой ставки.
Так, если расходы составляют более 60 процентов от выручки, то более экономным станет применение ставки 15 процентов, в противном случае оптимально платить 6 процентов от дохода.
Пример 1: Выручка компании за март 2007 года составила 550000 рублей.
К расходам компании можно отнести:
·                   з/п в размере 100000 рублей;
·                   «зарплатные» налоги и прочие отчисления – 23000 рублей;
·                   приобретение товаров – 210000 рублей.
Таким образом, если расходы превысят 60% от выручки, то 15% от разницы должно быть перечислено в бюджет. Эти 60% составляют 330 рублей (550*60%), а сумма расходов равна 330000 рублей или 60,5% от выручки. Сумма налога составит:
 (550000-333000)*15%=32,55 рубля.
Если, например, компания не может учесть приобретение товаров в расходах по каким-либо причинам, то уместнее ставка 6%, исходя из следующего расчета:
 ( 100000 + 23000) = 123000 рублей или 22,4% от выручки.
 550000 * 6% = 33000 рублей.
 (550000 – 123000) * 15% = 64050 рублей.
В противном случае, как следует из примера, сумма налога возрастет почти в 2 раза.
Как определить правильную ставку?
Прежде чем определиться в конкретном случае, какая же ставка налога выгоднее, нужно составить план будущих расходов компании и сравнить его с перечнем допустимых расходов для «упрощенцев», перечисленных в статье 346.16 Налогового кодекса. Тем более, что он был значительно расширен в результате последних законодательных изменений в этой области [2].
По-другому описанную схему называют «20 на 40». Это подразумевает, что налогоплательщику надо определить процентное отношение размера доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов в соответствии с положениями главы 26.2 Налогового кодекса, к общему размеру поступлений. Если процент меньше 20, то выбирается объект «доходы минус расходы», если больше 40 — «доходы». Когда данное отношение находится в интервале от 20 до 40 процентов, нужно оценить размер страховых взносов на пенсионное страхование. При значительных суммах платежей в качестве объекта налогообложения следует использовать полученные доходы.
В целом, предпочтительнее определить объект налогообложения в виде доходов. Так можно будет не только упростить учет, но и снизить налоговые риски, которые связаны с учетом расходов. [14].
Налоговая декларация.
Не позднее 25 июля все «упрощенцы» должны перечислить в бюджет сумму единого налога и отчитаться перед ИФНС о результатах своей работы за шесть месяцев года. Для этого необходимо направить в инспекцию декларацию, форма которой утверждена приказом Минфина от 17 января 2006 г.
Сама декларация состоит из титульного листа и двух разделов. Порядок заполнения титульного листа идентичен для всех налоговых деклараций. В специальных строках листа надо указать отчетный период, за который сдается бланк, объект обложения и т. п. Кроме того, отдельные поля предназначены для информации о самой компании (название, код деятельности по ОКВЭД и т. д.).
Как ни странно, но как раз код ОКВЭД вызвал некоторые вопросы у бухгалтеров, поскольку фирмы на УСНО вправе осуществлять сразу несколько видов деятельности. Какой же в этом случае код надо указывать? По мнению представителей главного финансового ведомства, данная проблема решается очень просто. Компании всего-навсего надо указать любой код из своих кодов ОКВЭД. [8].
Представить отчет в налоговую можно как лично, так и послав по почте или с помощью специальной программы. Причем в последнем случае затраты на приобретение и установку ПО фирма сможет без проблем учесть в составе расходов. Впрочем, то же самое касается и абонентской платы. Единственное, что не совсем ясно в данном вопросе — к какой статье затрат их отнести. Представители Минфина указали, что если программу можно отнести к амортизируемому имуществу, то расходы на ее приобретение будут учитываться через амортизацию (п. 3 ст. 346.16 НК). [5].
Если же программа не удовлетворяет критериям основного средства, то представители главного финансового ведомства предлагают отнести расходы на ее приобретение к материальным затратам. Основание — подпункт 5 пункта 1 и пункт 2 статьи 346.16 Налогового кодекса. Абонентскую плату в любом случае, по мнению Минфина, можно отнести к расходам на оплату услуг связи (подп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК).
Представители главного финансового ведомства сообщили, что расходы на приобретение программы для сдачи отчетности в электронном виде можно отнести к затратам на покупку софтов для ЭВМ и баз данных (подп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК). Каким именно методом воспользоваться из тех, что предложили финансисты, решать фирме самой. [6].
Тут нельзя не отметить, что списывать расходы по ОС, приобретенным в рассрочку, вполне можно равными долями в течение года, начиная непосредственно с квартала, в котором произошел окончательный расчет за покупку. Представители главного финансового ведомства подарили «упрощенцам» официальное освобождение от утомительного пересчета налоговых обязательств за истекшие отчетные периоды. Вместе с тем без ложки дегтя все же не обошлось: методика, предложенная финансистами, несколько затормаживает процесс списания средств, вложенных в оборудование. [7].
Пример 2: ООО «Кедр» приобрело в рассрочку основное средство стоимостью 240000 руб. Оплата завершена в апреле 2007 года.
До того, как Минфин выпустил разъяснения № 03-11-04/2/85, фирма могла ежеквартально списывать на расходы по 60 000 руб. (240 000 руб.: 4 кв.). Таким образом, в декларации по единому «упрощенному» налогу за первое полугодие была бы учтена сумма 120 000 руб. Кроме того, ООО «Кедр» обязано было бы подать еще и «уточненку» за I квартал, скорректировав первоначальные данные на 60 000 рублей.
По новым же правилам, расчет надо сделать так:
240 000 руб. : 3 кв. = 80 000 рублей.
Получается, что в декларации за полугодие ООО «Кедр» должно указать сумму в размере 80 000 рублей. Остальная часть стоимости «зачтется» ежеквартально до конца года.
1.1. УСНО для целей бухгалтерского и налогового учета.
Организации, перешедшие на УСНО, освобождаются от ведения бухгалтерского учета, кроме учета основных средств и нематериальных активов.
Следует отметить, что учет основных средств и нематериальных активов ведется на основании соответственно ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2000. При учете основных средств и материальных активов организация применяет первичные формы учетной документации (ОС-1, инвентарные карточки и так далее).
Как же учитывать приобретение, амортизацию и списание основных средств и нематериальных активов при переходе на УСНО?
Согласно статье 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на: расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств и расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов.
Для основных средств, приобретенных в период применения УСНО, и для нематериальных активов начисление амортизации не предусмотрено. Их стоимость включается в расходы сразу в полном объеме. При этом для основных средств моментом признания расходов, кроме фактической оплаты, является дата их ввода в эксплуатацию. Для нематериальных активов моментом признания расходов по приобретению является момент принятия объекта нематериальных активов на бухгалтерский учет (подпункт 2 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ).
Некоторые организации ведут бухгалтерский учет в целях:
·                   необходимости возврата к традиционной системе налогообложения;
·                   подготовки статистической отчетности;
·                   внутреннего контроля (подотчетные лица);
·                   определения налоговой базы по НДФЛ, страховым взносам;
·                   расчета пособий по временной нетрудоспособности;
·                   выплаты дивидендов.
Если организация, применяющая УСНО, предполагает выплачивать дивиденды, то бухгалтерский учет следует вести. При начислении и выплате такой организацией доходов в виде дивидендов другим организациям (применяющим обычный режим налогообложения), она обязана в общеустановленном порядке удержать у источника выплаты налог по ставке 9% - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации; 15% - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций (статья 284 НК РФ), и перечислить его в федеральный бюджет.
Минфин разъяснил, что организация, работающая по УСНО, не освобождена от ведения бухгалтерского учета и сдачи бухгалтерской отчетности по всей организации в целом. [9].
Законодательством установлена обязанность налогоплательщика вести налоговый учет показателей своей деятельности на основании книги учета доходов и расходов. Налогоплательщики, применяющие УСНО, были обязаны отражать не только показатели деятельности, необходимые для исчисления налоговой базы и суммы единого налога, но и вести учет показателей, не влияющих на расчет налога. [5].
Налоговый учет призван обеспечить формирование необходимых для целей исчисления показателей единого налога.
Основанием для отражения операций в налоговом учете служат первичные документы, даты и номера которых должны быть отражены в соответствующей графе Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. Под первичными документами понимаются оправдательные документы, которыми оформляются хозяйственные операции. Суммы налога зачисляются на счета органов федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством РФ.
1.2. Организация и ведение налогового учета при УСНО.
Существуют следующие требования по организации и ведению учета, а также составлению отчетности при применении упрощенной системы:
1.                Предприятиям предоставляется право оформления первичных документов и ведения книги учета доходов и расходов по упрощенной форме, в том числе без применения двойной записи, плана счетов и соблюдения иных требований к ведению бухгалтерского учета и отчетности.
2.Сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций и представления необходимой статистической отчетности.
3. Минфином РФ устанавливаются форма книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций.
4.                Сохраняется действующий порядок уплаты таможенных платежей, государственных пошлин, налога на приобретение автотранспортных средств, лицензионных сборов, отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды.
5.                По итогам деятельности за отчетный период (квартал) организация предоставляет в налоговый орган в срок до 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом:
·                   расчет подлежащего уплате единого налога с зачетом стоимости патента
·                   выписку из книги учета доходов и расходов (по состоянию на последний рабочий день отчетного периода) с указанием совокупного дохода (валовой выручки), полученного за отчетный период
·                   при предоставлении указанных документов организация предъявляет для проверки патент, книгу учета доходов и расходов, кассовую книгу, платежные поручения об уплате единого налога (с отметкой банка об исполнении платежа)
1.2.1. Учет доходов.
Далеко не всегда фирма может позволить себе приобрести то или иное оборудование или своевременно найти необходимые средства на развитие бизнеса. В таких случаях, как правило, на помощь приходит учредитель или бизнес-партнер, который благородно предоставит беспроцентный заем. И в том, и в другом случае у «упрощенца» возникает, по идее, материальная выгода. Надо ли ее учитывать при расчете базы по единому налогу?
Сначала разберем первую ситуацию, когда в качестве спонсора выступает учредитель «упрощенца». Согласно пункту 1 статьи 346.15 Налогового кодекса компании на УСНО учитывают доходы от реализации в том же порядке, что и организации на общем режиме, иными словами, в соответствии с положениями статей 249 и 250 Налогового кодекса. В пункте 8 последней, в частности, сказано, что доход в виде безвозмездно полученного имущества признается в качестве внереализационного дохода при условии, что доля учредителя в уставном капитале не превышает 50 процентов. В противном случае, «упрощенцам» не надо увеличивать свои доходы на стоимость имущества, полученного от собственника.
Впрочем, такое же правило действует и в отношении операций, по которым передающей стороной выступает дочерняя компания. Если доля участия материнской фирмы в уставном капитале «дочки» составляет более половины, то средства, переданные последней, не признаются доходом у материнской. [12]. По мнению представителей главного финансового ведомства, деньги, полученные безвозмездно, можно расходовать на любые цели, полностью игнорируя какие бы то ни было сроки. Что же касается иного имущества, то его нельзя кому-либо передавать в течение одного года.
Если же фирма на УСНО получила беспроцентный займ, то «постороннего» дохода в виде материальной выгоды у нее возникать не будет. [11]. По мнению чиновников, хорошую службу компаниям сослужила статья 250 Налогового кодекса, в которой попросту не предусмотрено включение сумм материальной выгоды в состав внереализационных доходов. Отсюда финансисты сделали вывод, что «упрощенцы» вовсе не должны определять ее величину по договорам беспроцентного займа.
1.2.2. Учет расходов.
Перечень расходов, которые «упрощенцы» могут учитывать при расчете единого налога является закрытым. Но тем не менее, у налогоплательщиков по-прежнему возникают вопросы. На некоторые из них ответил Минфин России в своем очередном письме.      Минфин России раскрыл порядок учета отдельных видов расходов налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения. [12].
Ошибки допускают все.
Следует отметить, что в указанном письме Минфин России охватил сразу четыре вопроса. Между тем, при ответе на один из них финансистами была допущена небольшая описка. Данный факт еще раз подтверждает то, что от ошибок не застрахован никто.
Как указал Минфин России, до 1 января 2007 года расходы на приобретение сырья и материалов учитывались по мере их списания в производство, а расходы на приобретение товаров, предназначенных для дальнейшей реализации, — по мере реализации товаров. Поэтому налогоплательщики вправе осуществлять учет таких расходов по состоянию на последнее число каждого месяца на основании данных налоговых реестров или расчетов, формы которых утверждаются самостоятельно.
Расходы будут учитываться единовременно по мере их оплаты. Как раз в датах и произошла путаница. Финансовое ведомство предложило учитывать расходы по мере оплаты с 1 января текущего года. Но, согласно пункту 1 статьи 3 Федерального закона № 85-ФЗ, он вступает в силу только с 1 января 2008 года. [3].
Вступили в силу.
В то же время часть норм Федерального закона № 85-ФЗ распространяется на правоотношения, возникшие уже с 1 января 2007 года. Это касается, например, расходов на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств «упрощенцев», оговоренных в подпункте 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса. На сумму таких расходов налогоплательщики могут уменьшать полученные доходы с учетом требований подпунктов 3 и 4 той же статьи. Так, в пункте 3 речь идет о моменте признания расходов на основные средства и нематериальные активы. Если объекты приобретены в период применения УСНО, то расходы принимаются в момент ввода в эксплуатацию (для основных средств) и постановки на бухгалтерский учет (для нематериальных активов).
Если же основные средства и нематериальные активы появились в организации до перехода на УСНО, то здесь все зависит от срока полезного использования:
·        если до 3 лет — расходы принимаются в течение года;
·        если от 3 до 15 лет — расходы учитываются пропорционально: в первый год — 50 процентов, во второй год — 30 процентов и в третий год — 20 процентов;
·        если более 15 лет — расходы учитываются в течение 10 лет.
Спорные поправки.
С 1 января 2007 года действует и подпункт 4 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса, которым установлено, что расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств учитываются только по оплаченным основным средствам и после введения объекта основных средств в эксплуатацию.
Федеральный закон № 85-ФЗ ввел также пункт 4 в статью 346.17 Налогового кодекса. В соответствии с его нормами при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, при исчислении налоговой базы не учитываются. Остается непонятным, не противоречит ли этот пункт другим нормам налогового законодательства. К примеру, говорящим о том, что при переходе с УСНО на общую систему налогообложения расходы, учтенные при «упрощенке», должны приниматься в расчет.
В таком случае получается, что режим налогообложения влияет на исчисление налогооблагаемой базы больше, чем объект налогообложения.
Чиновники также напомнили, что на основании подпункта 6 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса налогоплательщиками, применяющими УСНО, при определении налоговой базы учитываются расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом в рамках расходов на оплату труда учитываются суммы налога на доходы физических лиц, алиментов и прочие удержания из заработной платы. [12].
Важно помнить, что, согласно пункту 2 статьи 346.17 Налогового кодекса, расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения.
1.2.3. Ведение книги учета доходов и расходов.
Согласно статье 346.24 Кодекса налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов.
Форма книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации. [4].
Налогоплательщики, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, подлежащие налогообложению в виде единого налога на вмененный доход, обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленный в соответствии с законодательством Российской Федерации (ст. 346.26 Кодекса).
Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (в том числе ведения кассовой книги), утвержденный решением Совета Директоров Центрального банка Российской Федерации от 22.09.1993 N 40, предусмотрен только для предприятий, объединений, организаций и учреждений независимо от их организационно-правовых форм и сферы деятельности. Данный порядок регулируется исключительно Банком России.
Таким образом, для индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, законодательно установлено ведение налогового учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов (для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения); ведение кассовой книги для них не предусмотрено.
1.3.         Достоинства и недостатки УСНО.
С 2008 года изменятся правила работы на «упрощенке». Причем большинство нововведений сделают применение этого спец. режима более выгодным.
Во-первых, расширится перечень затрат, которые можно будет учитывать при определении налогооблагаемого дохода. «Упрощенщики» смогут учитывать расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение ОС, затраты на обслуживание ККТ, расходы на вывоз мусора, а также затраты на хранение, обслуживание и транспортировку товаров, предназначенных для последующей продажи.
Второе нововведение – основные средства можно будет списывать по мере оплаты. Это оценят компании, которые покупают дорогостоящее имущество с рассрочкой платежа. Чтобы учесть стоимость такого имущества в расходах, больше не придется дожидаться, когда оно будет полностью оплачено.
Другая поправка упростит и сделает более выгодной работу всем компаниям на УСНО, независимо от объекта налогообложения. Она касается ситуации, когда «упрощенщик» разорвал контракт с покупателем и вернул ему аванс. В соответствии с новой редакцией Налогового кодекса РФ нужно будет включить предоплату (аванс) в доходы того отчетного (налогового) периода, когда получены деньги. А после того, как аванс будет возвращен, на его сумму надо уменьшать доходы текущего отчетного либо налогового периода.
Несмотря на все положительные изменения, в «упрощенке» останется достаточно много существенных недостатков.
К достоинствам упрощенной системы можно отнести:
1.                значительную экономию на налогах. Фирма платит только один налог (единый) вместо нескольких (НДС, налог на прибыль, на имущество организаций, ЕСН);
2.                заполнение и сдачу в инспекцию только одной декларации по единому налогу;
3.                право не вести бухучет (за исключением основных средств и нематериальных активов).
К недостаткам “упрощенки”, в частности, относят:
1.                Вероятность утраты права работать на “упрощенке”. В этом случае фирма должна будет доплатить налог на прибыль и пени;
2.                Отсутствие обязанности платить НДС может привести к потере покупателей – плательщиков этого налога;
3.                При переходе с “упрощенки” необходимо будет досдать налоговую и бухгалтерскую отчетность;
4.                При потере права применять “упрощенку” нужно восстанавливать данные бухучета за весь “упрощенный” период;
5.                Перечень затрат, которые учитывают при расчете единого налога, является закрытым. Поэтому “упрощенные” фирмы (при объекте налогообложения “доходы минус расходы”) не смогут отразить многие затраты. Например, представительские расходы, потери от брака, издержки на услуги банка и др;
6.                Перед переходом на “упрощенку” нужно восстановить НДС по оприходованным, но не списанным ценностям;
7.                У фирмы нет права открывать филиалы и представительства, торговать некоторыми видами товаров и заниматься отдельными видами деятельности (например, банковской или страховой).
Как мы видим, недостатков у упрощенной системы больше, чем достоинств.
Один из главных плюсов спец. режима – экономия фирмы-“упрощенца” на налогах.
Именно из-за нее применять “упрощенку” многим компаниям выгодно. На этой системе у фирмы остается больше собственных средств. Однако это не всегда так. Основная проблема “упрощенных” фирм связана с налогом на добавленную стоимость. Дело в том, что любому поставщику, который платит этот налог, выгодней купить товар также у плательщика НДС. Сумму налога, которую ему предъявит поставщик товара, он сможет принять к вычету. Чего не произойдет при покупке ценностей у “упрощенной” компании. Поэтому, чтобы не потерять конкурентоспособность, “упрощенцу” приходится снижать стоимость товаров как раз на сумму этого налога. Только в таком случае покупателю будет все равно – приобретать товар у обычной или “упрощенной” фирмы. Но такая торговля станет невыгодной уже продавцу. Поясним сказанное на примере.
Таким образом, чтобы принять правильное решение, переходить фирме на спец. режим или нет, нужно проанализировать множество факторов, касающихся конкретной компании. Очевидно, что особенно выгодна “упрощенка” небольшим фирмам, работающим с покупателями, которым неважно, указан в стоимости покупки НДС или нет (например, при розничной торговле). Ведь, как показывает практика, многие компании уходят от спец. режима только потому, что крупные заказчики – плательщики НДС отказываются с ними работать. [14].
2.                УСНО (практическая часть).
ООО «Прогресс» приобрело автомобиль до перехода на УСН. Его балансовая стоимость – 350 000 руб. В бухгалтерском учете ежемесячная сумма амортизации составляет 7000 руб., в налоговом – 3500 руб. (применен понижающий коэффициент 0,5).
Дебет 08 Кредит 60 – 350 000 руб. – отражена стоимость приобретения легкового автомобиля; (См. Прил.№3 – акт о приемке-передаче основных средств; См. Прил.№4 - инвентарная карточка учета объекта основных средств.)
Дебет 19 Кредит 60 – 63 000 руб. – отражен НДС по приобретенному легковому автомобилю;
Дебет 60 Кредит 51 – 413 000 руб. – оплачены счета по приобретению легкового автомобиля; (См. Прил.№5 – платежное поручение.)
Дебет 01 Кредит 08 – 350 000 руб. – оприходован легковой автомобиль по полной первоначальной стоимости.
В результате у «Прогресса» возникла вычитаемая временная разница и отложенный налоговый актив:
Дебет 02 Кредит 02 субсчет «Временные вычитаемые разницы»
– 3500 руб. (7000 руб. x 0,5) – отражена временная вычитаемая разница;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 840 руб. (3500 руб. x 24%) – начислен отложенный налоговый актив.
С 1 января 2006 года организация перешла на УСН. К моменту перехода остаток по счету 02 субсчет «Временные вычитаемые разницы» у «Прогресса» составил 42 000 руб., а по счету 09 – 10 080 руб. (42 000 руб. x 24%).
Поскольку после перехода на «упрощенку» погасить отложенный налоговый актив и уменьшить на него налог на прибыль фирма не сможет, его нужно списать. Бухгалтер «Прогресса» сделал это заключительными проводками года (31 декабря 2005 года):
Дебет 02 субсчет «Временные вычитаемые разницы» Кредит 02
– 42 000 руб. – списана временная вычитаемая разница;
Дебет 99 Кредит 09
– 10 080 руб. – списан отложенный налоговый актив.
На момент перехода на спецрежим (на 1 января 2006 года) остаточная стоимость автомобиля составляла:
- в бухгалтерском учете – 266 000 руб.;
- в налоговом учете – 308 000 руб.
За весь 2006 год «Прогресс» имел право списать на расходы часть стоимости автомобиля в сумме 154 000 руб. (308 000 руб. x 50%). Каждый квартал в книгу учета доходов и расходов бухгалтер должен был записывать сумму:
154 000 руб. : 4 квартала = 38 500 руб.
С 1 июля 2006 года (через полгода после начала применения УСН) фирма вынуждена применять общий налоговый порядок. К моменту возврата к традиционной системе остаточная стоимость автомобиля оказалась равной:
- в бухгалтерском учете – 224 000 руб. (266 000 руб. – 7000 руб. x 6 мес.);
- в налоговом учете – 231 000 руб. (308 000 руб. – 38 500 руб. x 2 квартала).
Бухгалтеру придется восстановить списанные при переходе на «упрощенку» временную вычитаемую разницу и отложенный налоговый актив:
Дебет 02 субсчет «Временные вычитаемые разницы» Кредит 02
– 42 000 руб. – восстановлена списанная временная вычитаемая разница;
Дебет 99 Кредит 09
– 10 080 руб. – восстановлен списанный отложенный налоговый актив.
За полгода работы на «упрощенке» начислена амортизация:
– в бухгалтерском учете – 42 000 руб. (7000 руб. x 6 мес.);
– в налоговом учете – 77 000 руб. (38 500 руб. x 2 квартала).
Таким образом, 30 июня 2006 года бухгалтер должен сделать в учете записи:
Дебет 44 Кредит 02
– 42 000 руб. – начислена амортизация по автомобилю;
Дебет 02 Кредит 02 субсчет «Временные вычитаемые разницы»
– 35 000 руб. (77 000 – 42 000) – частично погашена временная вычитаемая разница;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– 8400 руб. (35 000 руб. x 24%) – частично погашен отложенный налоговый актив.
С июля 2006 года в бухгалтерском учете «Прогресс» продолжит начислять амортизацию в сумме 7000 руб. в месяц. В налоговом учете ее будут рассчитывать исходя из остаточной стоимости автомобиля. Об этом сказано в пункте 3 статьи 346.25 Налогового кодекса. И поскольку срок полезного использования машины установлен, то надо исходить из него. Предположим, что оставшийся срок полезного использования авто составляет 32 месяца. Он одинаков и для бухгалтерского, и для налогового учета. Однако сумма амортизации будет разной: