Курсовая Поведение затрат, их классификация на примере ОАО Кэлми
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-25Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРЕЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ
ПЕРМСКИЙ ИНСТИТУТ (ФИЛИАЛ)
Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Российский государственный торгово-экономический университет»
Кафедра бухгалтерского учета и аудита
Курсовая работа
по дисциплине: Бухгалтерский (финансовый) учет
на тему: Поведение затрат, их классификация
на примере ОАО “Кэлми”
Работу выполнила:
студентка гр. Бз – 31
Иванова Олеся Юрьевна
Преподаватель:
Оценка:_________________
Дата:___________________
Подпись:_______________
Пермь
ОГЛАВЛЕНИЕ
стр.
Введение 3
1. Наименование главы (или раздела) 4
1.1. (наименование разделов, подразделов) 5
1.2.
2. Наименование следующей главы (или раздела) 15
2.1. (наименование разделов, подразделов) 16
2.2.
3. Наименование следующей главы (или раздела) 21
3.1. (наименование разделов, подразделов) 22
3.2.
Заключение 23
Литература 24
Приложение 26
Список использованных источников
Основные законы и нормативные документы
1.Налоговый кодекс РФ часть 2 № 117-ФЗ от 05.08.2000 г. (в ред. от 13.10.2008 № 172-ФЗ).
2. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 03.11.2006 № 183-ФЗ).
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утверждено Приказом МФ РФ от 09.12.2007
Специальная научная литература
4. Бухгалтерский учет: учебник / А.С. Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский и др./ под ред. Безруких. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: Бухгалтерский учет,2006.
5.Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для вузов. – М.: Финстатинформ,2006, -320 с.
6. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Экономист 2008.
Статьи
7.Вахрушина М.А. Управленческий анализ поведения затрат //АКДИ «Экономика и жизнь»,2006,№9.
8. Гусева Е.Г. Развитие управленческого учета в современных условиях хозяйствования //Современный бухучет,2007,№2, с. 10-12.
Библиография :
1. “Финансовая газета” за 1996-97 гг.
2. Журнал “Бухгалтерский учет” 1996-97 гг.
3. Журнал “Главбух” 1996-97 гг.
4. Ф. Л. Гудков “Инвестиции в ценные бумаги” 1996 г.
5. В. Н. Едронова, Е. А. Мизиковский “Учет и анализ финансовых активов” 1994 г.
6. М.Н. Симонова “Ценные бумаги. Операции с ценными бумагами”. 1997 г.
Введение
1 Понятие ценной бумаги
1.1 Субъекты прав, удостоверенных ценной бумагой
1.2 Виды ценных бумаг
1.3 Передача и исполнение прав по ценной бумаге
1.4 Особенности обращения бездокументарных ценных бумаг
2 Бухгалтерский учет операций с ценными бумагами
2.1 Приобретение ценных бумаг
2.1.1 Первоначальная оценка финансовых вложений
2.1.2 Доход по ценным бумагам
2.1.3 Последующая оценка финансовых вложений
2.1.4 Выбытие финансовых вложений
2.1.5 Создание резерва под обесценение финансовых вложений
2.1.6 Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности о
финансовых вложениях в ценные бумаги
2.2 Выпуск ценных бумаг
ВВЕДЕНИЕ
В России идет процесс интенсивного формирования фондового рынка. Итогом
массовой приватизации стало создание новых экономико-правовых механизмов и
институциональных структур: корпоративного сектора экономики, биржевого и
внебиржевого рынков ценных бумаг и т. п. Все больше российских предприятий
используют в своей деятельности ценные бумаги – в целях получения дохода,
привлечения дополнительных, в том числе заемных, средств, осуществления
расчетов.
С другой стороны, ценные бумаги – это особая форма существования капитала,
отличная от его товарной, производительной, и денежной форм, которая может
передаваться вместо него самого. Суть ее состоит в том, что у владельца сам
капитал отсутствует, но имеются все права на него, которые и зафиксированы в
форме ценной бумаги. То есть, ценные бумаги являются разновидностью т.н.
фиктивного капитала, и в условиях быстротечности, высокой степени риска
хозяйственных операций, сложности финансового положения большинства субъектов
хозяйствования существует объективная необходимость в получении достоверной
информации о их наличии у предприятия, их стоимости и движении, законности
ведения операций с ними. Ошибки и искажения при учете операций с ценными
бумагами в случае их существенности могут значительно повлиять на
достоверность бухгалтерской отчетности и нанести значительный материальный
ущерб экономическому субъекту.
Предотвратить подобные негативные последствия может грамотный бухгалтерский
учет и аудиторская проверка операций с ценными бумагами. Рассмотрение этих
вопросов является целью данной курсовой работы.
1 ПОНЯТИЕ ЦЕННОЙ БУМАГИ
Ценные бумаги, будучи обобщенным понятием и существуя в различных
видах, являются необходимым средством юридической техники в различных
областях рыночной экономики. Они служат удобным инструментом в
организации и функционировании коммерческих субъектов – долевые ценные бумаги
(акции), являются кредитными – долговые ценные бумаги (облигации, векселя) и
платежными (чеки) средствами, используются в товарном обороте (коносаменты
и др.), обеспечивая при этом, в отличие от общих правил гражданского
права, упрощенную и оперативную передачу и осуществление прав на
материальные и иные блага.
В ГК ценные бумаги как объекты гражданских прав выделены в отдельную
главу и рассматриваются в качестве самостоятельного института. В
последние годы законодательство, касающееся ценных бумаг, одно из наиболее
динамично развивающихся.
Ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением
установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права,
осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.
Для любой ценной бумаги характерны следующие основные признаки.
Во-первых, ценная бумага - документ установленной формы и с обязательными
реквизитами. Под документом ст. 1 Федерального закона "Об
обязательном экземпляре документов» понимает материальный объект с
зафиксированной на нем информацией в виде текста, звукозаписи или
изображения, предназначенный для передачи во времени и пространстве
в целях хранения и общественного использования.
Классические ценные бумаги в отличие от "бездокументарных" (о них будет
сказано ниже) имеют идентификационные признаки, которые определяются
законодательством. Отсутствие в ценной бумаге хотя бы одного из
обязательных реквизитов или несоответствие ценной бумаги
установленной для нее форме согласно п. 2 ст. 144 ГК влечет ее
ничтожность, т.е. порочность такой бумаги вытекает из самого факта ее
совершения.
Во-вторых, всякая ценная бумага должна удостоверять определенные
права (требования уплаты конкретной денежной суммы, дивидендов или процентов
и т.п.), которые имеет указанный в бумаге законный владелец в отношении
обязанного лица, также обозначенного в бумаге.
В-третьих, для осуществления или передачи прав, удостоверенных ценной
бумагой, необходимо ее предъявление. Это означает, что обладание ценной
бумагой легитимирует владельца в качестве субъекта права из бумаги.
Передача ценной бумаги предполагает переход к новому обладателю всех
удостоверенных ею прав. Это означает:
а) тесную и неразрывную зависимость между самой ценной бумагой (правом
на бумагу) и правом, содержащимся в ней (правом из бумаги);
б) невозможность частичной передачи удостоверенных ценной бумагой прав.
Так, при отчуждении акции продавец не может передать покупателю, а
покупатель принять от него лишь часть содержащихся в акции прав (на
дивиденд, ликвидационную долю и управление делами АО); все они подлежат
передаче в совокупности.
1.1 Субъекты прав, удостоверенных ценной бумагой
Права, удостоверенные ценной бумагой, могут принадлежать:
1) предъявителю ценной бумаги (ценная бумага на предъявителя);
2) названному в ценной бумаге лицу (именная ценная бумага);
3) названному в ценной бумаге лицу, которое может само осуществить
эти права или назначить своим распоряжением (приказом) другое управомоченное
лицо (ордерная ценная бумага).
Практическое значение такой градации выражается в придании различного
правового статуса определенному виду ценных бумаг, а также в
установлении порядка передачи закрепленных в них прав (см. ст. 144 ГК).
В ценной бумаге на предъявителя права, удостоверенные ею,
принадлежат тому, кто ее предъявит. Обязанное лицо по ней должно произвести
исполнение такому держателю, не требуя ничего, кроме предъявления документа.
На каждую эмиссионную ценную бумагу на предъявителя (облигация) ее
владельцу выдается сертификат. По требованию владельца может выдаваться один
сертификат на две и более приобретаемые им эмиссионные ценные бумаги на
предъявителя одного выпуска. Сертификат эмиссионной ценной бумаги - документ,
выпускаемый эмитентом и удостоверяющий совокупность прав на указанное в
сертификате количество ценных бумаг.
Эмиссионные ценные бумаги на предъявителя могут выпускаться только в
документарной форме. Права владельцев на эмиссионные ценные бумаги
документарной формы выпуска удостоверяются сертификатами (если сертификаты
находятся у владельцев) либо сертификатами и записями по счетам депо в
депозитариях (если сертификаты переданы на хранение в депозитарии).
Документами, удостоверяющими права, закрепленные документарной ценной
бумагой, являются сертификат и решение о выпуске ценных бумаг.
В качестве ценных бумаг на предъявителя по российскому законодательству могут
быть выпущены облигации, чеки, векселя, сберегательные и депозитные
сертификаты, банковские сберегательные книжки, коносаменты,
простые складские свидетельства и другие.
Именные ценные бумаги удостоверяют права, которые
принадлежат обозначенному там субъекту. Обязанное лицо может и должно
осуществить исполнение только такому лицу. Для некоторых видов именных
ценных бумаг (эмиссионные ценные бумаги) необходимо, чтобы их владелец был
обозначен в специальном реестре - записями на лицевых счетах у держателя
реестра или в случае учета прав на ценные бумаги в депозитарии - записями по
счетам депо в депозитариях. В частности, владелец акции может реализовать
права, удостоверенные акцией, если внесен в реестр АО.
Именные эмиссионные ценные бумаги могут выпускаться только в бездокументарной
форме (с помощью средств электронно-вычислительной техники). При
бездокументарной форме эмиссионных ценных бумаг решение о выпуске ценных
бумаг является документом, удостоверяющим права, закрепленные ценной бумагой.
В качестве именной ценной бумаги по действующему законодательству могут
обращаться также чеки, векселя, облигации, сберегательные и депозитные
сертификаты, коносаменты, двойные складские свидетельства и др.
В отличие от именной, права, удостоверенные в ордерной ценной
бумаге, могут принадлежать не только поименованному в ней лицу, но и
назначенному распоряжением последнего. Следовательно, должник обязан
исполнить обязательство означенному в бумаге субъекту или приказу (ордеру)
такого субъекта. В качестве ордерных ценных бумаг на российском рынке могут
обращаться векселя, чеки, коносаменты, двойные складские свидетельства и др.
Законодатель вправе запретить существование какого-нибудь вида ценной
бумаги в качестве именной либо в качестве ордерной, либо в качестве
предъявительской. Например, Закон о рынке ценных бумаг определяет, что все
акции являются именными.
1.2 Виды ценных бумаг
К ценным бумагам относятся: государственная облигация, облигация,
вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская
сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция,
приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных
бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.
Облигацией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя
на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок,
номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента.
Облигация предоставляет ее держателю также право на получение
фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации
(купонные облигации). Помимо процента доходом по облигации может являться
дисконт (ч. 2 ст. 816 ГК).
Облигация опосредствует отношения займа между ее владельцем (кредитором)
и лицом, выпустившем ее (эмитентом). К отношениям между лицом,
эмитировавшим облигацию, и ее держателем применяются правила ст. 807 - 818
ГК.
Облигации должны иметь обязательные реквизиты. Таковыми, например, для
облигаций коммерческих юридических лиц согласно п. 22 Положения о ценных
бумагах от 19 июня 1990 г. являются:
1) наименование - "облигация";
2) наименование и место нахождения юридического лица, эмитировавшего
облигации;
3) номинальная стоимость облигации;
4) имя держателя (для именных облигаций);
5) срок погашения;
6) уровень и сроки выплачиваемого процента (для процентных
облигаций);
7) подпись руководителя юридического лица либо другого уполномоченного на
это лица.
Облигации могут быть именными и предъявительскими.
Векселем является ценная бумага, удостоверяющая ничем не обусловленные
обязательства векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в
векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлению
предусмотренного векселем срока определенную сумму векселедержателю
(ст. 815 ГК). Вексель выпускается только в документарной форме. Вексельное
обращение регулируется Законом о переводном и простом векселе.
Сторонами в переводном векселе (тратте) выступают векселедатель
(трассант), плательщик (трассат) и векселедержатель (ремитент). В простом
векселе два лица - векселедатель, он же плательщик, и векселедержатель.
Как по переводному, так и по простому векселю обязываться могут
граждане и юридические лица.
В гражданском обороте вексель используется в качестве средства платежа и
кредитования. Предметом вексельного обязательства могут быть только деньги.
Вексель является документом, в его тексте не должно быть указаний на
сделку, послужившую основанием для его выдачи. Ссылка на условия платежа
превращает вексель в простое долговое обязательство. Вместе с тем наличие
на векселе любых пометок, не преследующих цель обусловить содержащееся
в нем предложение (обязательство) уплатить, не влечет недействительности
векселя.
Как и все ценные бумаги, вексель является формальным документом.
Для действительности векселя необходимо, чтобы он содержал реквизиты,
предусмотренные Положением о переводном и простом векселе.
Векселя бывают предъявительскими, ордерными и именными. По векселю на
предъявителя платеж должник производит любому предъявителю
документа. По ордерному - первому лицу, поименованному в векселе
или другому лицу по его приказу. По именному векселю - только лицу,
названному в документе.
Акцией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее владельца
(акционера) на получение прибыли АО в виде дивидендов, на участие в
управлении делами АО и на часть имущества, оставшегося после
ликвидации. Выпуск и обращение акций регламентируются ГК (ст. 96 -
104), Законом об акционерных обществах, Законом о рынке ценных бумаг.
Акция - именная ценная бумага, выпускаемая только АО на величину его
уставного капитала. В формальном отношении акция удостоверяет внесение
определенного вклада в уставной капитал АО.
Акция в отличие от облигации бессрочна. Она перестает существовать
только при ликвидации АО либо если она аннулирована решением общего
собрания акционеров.
1.3 Передача прав и исполнение по ценной бумаге
Передача прав по ценной бумаге законом поставлена в зависимость от
способа определения управомоченного лица на права, удостоверенные в ценной
бумаге (ст. 145 ГК).
Передачу прав, удостоверенных ценной бумагой, необходимо отличать от
передачи самих ценных бумаг как объектов вещных прав. Переход вещных прав
на ценную бумагу является одновременно и переходом содержащихся в ней
имущественных или иных прав. Однако переход прав, удостоверенных в
ценной бумаге, не всегда является переходом прав на бумагу. Так, владелец
акции, имеющий право голоса на общем собрании АО, может передать в
установленном порядке это право другому лицу.
Наиболее высокой оборотоспособностью обладают ценные бумаги на предъявителя.
Права, удостоверенные такой бумагой, передаются новому субъекту
посредством вручения ему бумаги.
Право на предъявительскую эмиссионную ценную бумагу переходит к приобретателю:
в случае нахождения ее сертификата у владельца - в момент передачи этого
сертификата приобретателю;
в случае хранения сертификатов предъявительских документарных ценных бумаг
и/или учета прав на такие ценные бумаги в депозитарии - в момент
осуществления приходной записи по счету депо приобретателя.
По таким ценным бумагам ответственность несут лица, эмитировавшие их.
В отличие от ценных бумаг на предъявителя процедура передачи прав,
удостоверенных именной ценной бумагой, осложнена необходимостью соблюдения
определенных формальностей, что существенным образом снижает их
оборотоспособность. Права из именных ценных бумаг передаются в порядке,
установленном для общегражданской цессии (гл. 26 ГК). Это значит, что для
передачи иному лицу прав, удостоверенных именной ценной бумагой, ее
владелец наряду с новым приобретателем должен соблюсти необходимые
требования к форме такой уступки (ст. 389 ГК), кроме того, об этой уступке
должно быть уведомлено обязанное по ценной бумаге лицо (п. 3 ст. 382 ГК).
Поскольку порядок перехода прав, удостоверенных именной ценной бумагой,
подчинен правилам, установленным для уступки требований (цессии), то в п.
2 ст. 146 ГК особо оговорено одно из условий этих правил, касающееся
того, что предыдущий владелец именной ценной бумаги отвечает перед
новым владельцем только за действительность требования, но не за
фактическое его исполнение обязанным по бумаге лицом (ст. 390 ГК).
Право на именную эмиссионную ценную бумагу переходит к приобретателю:
в случае учета прав на ценные бумаги у лица, осуществляющего депозитарную
деятельность, - с момента внесения приходной записи по счету депо
приобретателя;
в случае учета прав на ценные бумаги в системе ведения реестра - с момента
внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя.
Права по ордерной ценной бумаге передаются путем совершения на этой бумаге
передаточной надписи - индоссамента. Индоссамент (от итальянских слов in
dosso "на спине", на обороте), посредством которого согласно п. 3 ст. 146 ГК
передаются права по ордерной ценной бумаге, представляет собой передаточную
надпись на самой ценной бумаге (на обороте), осуществляемую
индоссантом на индоссата, т.е. на лицо, которому (или приказу которого)
переходят права по бумаге. Дата совершения продавцом векселя
индоссамента считается датой перехода прав, удостоверенных данным векселем
(п.3 ст.146 Гражданского кодекса РФ).
Индоссамент является односторонней сделкой и выполняет не только
трансфертную функцию (передачу прав), но и, как правило, гарантийную, т.е.
устанавливает ответственность передающего за исполнение по ценной бумаге.
При этом все индоссанты по ордерной ценной бумаге несут солидарную
ответственность перед управомоченным по бумаге лицом. То есть, индоссант
несет ответственность не только за существование права, но и за его
осуществление.
В случае удовлетворения требования законного владельца ценной бумаги об
исполнении удостоверенного ею обязательства одним или несколькими лицами из
числа обязавшихся до него по ценной бумаге они приобретают право
обратного требования (регресса) к остальным лицам, обязавшимся по ценной
бумаге.
В случае обнаружения заведомо ложных сведений (подлог) или фальшивости
(подделка) ценной бумаги ее владелец вправе предъявить к лицу,
передавшему эту бумагу (независимо от его добросовестности),
требование не только о надлежащем исполнении обязательства, содержащегося
в ценной бумаге, но и возмещении причиненных убытков. В свою очередь,
это лицо имеет право предъявить аналогичные требования к тому лицу,
от которого оно получило подложную либо поддельную бумагу.
Отказ от исполнения обязательства, удостоверенного ценной бумагой, со
ссылкой на отсутствие основания обязательства либо на его недействительность
не допускается. То есть, лицу, обязанному по ценной бумаге, не разрешается не
исполнять обязательство, ссылаясь на отсутствие оснований ее выдачи -
говоря, обязанное по ценной бумаге лицо должно производить
исполнение, доверившись лишь формальным признакам (необходимым
реквизитам) и не проверяя исходных положений, по которым эта бумага
выдана.
1.4 Особенности обращения бездокументарных ценных бумаг (БЦБ)
На БЦБ распространяются следующие правила правового режима
документарных ценных бумаг.
1) Хотя БЦБ и не являются предметом материального мира, закон распространяет
на них положения права собственности. Право собственности на БЦБ
принадлежит: в системе ведения реестра владельцев ценных бумаг -
владельцу лицевого счета, открытого у держателя реестра; в системе учета
прав у депозитария – владельцу счета депо (ст. 28 Закона о рынке ценных
бумаг).
2) Хотя БЦБ невозможно передать из рук в руки, законодательство
приравнивает к передаче этих ценных бумаг их перевод как по счетам
депо, так и по лицевым счетам в системе ведения реестра. Последний
влечет за собой передачу права собственности от продавца к покупателю
(ст. 29 Закона о рынке ценных бумаг).
Реестродержатель и депозитарий обязаны по требованию клиентов
предоставлять им выписки по соответствующим счетам, которые являются
подтверждением их прав на БЦБ. Так, в соответствии со ст. 8
Закона о рынке ценных бумаг держатель реестра обязан предоставить такую
выписку в течение пяти рабочих дней с момента получения требования
владельца счета или его представителя. Выпиской из системы ведения
реестра является документ, выдаваемый держателем реестра с указанием
владельца лицевого счета, количества ценных бумаг каждого выпуска,
числящихся на этом счете в момент выдачи выписки, фактов их
обременения обязательствами, а также иной информации, относящейся к этим
бумагам. Сделки с БЦБ могут совершаться по особым правилам. На лицо,
ведущее учет прав на БЦБ, возлагается обязанность фиксировать все
совершаемые с ними сделки.
2 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ
2.1 Приобретение ценных бумаг
Российские организации осуществляют вложения свободных денежных средств с
целью участия в управлении сторонними организациями или с целью получения
прибыли на вложенный капитал. Вложения собственных или заемных средств
организаций с целью получения прибыли определяют финансовую деятельность
организаций, которая в частности направлена на покупку ценных бумаг.
В практической деятельности российских организаций операции по приобретению
ценных бумаг, способных приносить доход, определены как финансовые вложения.
Порядок ведения бухгалтерского учета финансовых вложений с 1 января 2003 г.
регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений"
ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н.
Пунктами 5, 6 ПБУ 19/02 организациям предоставляется самостоятельность как в
выборе единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, так и в организации
аналитического учета, чтобы обеспечить полную и достоверную информацию о
движении финансовых вложений и контроль за их наличием и движением. В
зависимости от характера финансовых вложений, порядка их
приобретения и использования единицей финансовых вложений может быть
серия, партия и т.п. однородная совокупность финансовых вложений.
Регистр аналитического учета должен отражать необходимую информацию, как
минимум, в следующих разрезах: наименование эмитента, название ценной бумаги,
ее номер и серия, номинальная цена, цена покупки (фактическая стоимость),
общее количество, а также даты покупки и продажи ценной бумаги и место ее
хранения, временной характер инвестиций (краткосрочные или долгосрочные).
Самостоятельность выбора учетной единицы финансовых вложений и показателей
аналитического учета должна быть закреплена учетной политикой организации.
Как правило, данный аналитический регистр разрабатывается организацией
самостоятельно и реализуется в рамках автоматизированной формы учета.
В соответствии с ПБУ 19/02 все ценные бумаги, за исключением собственных
акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для последующей
перепродажи или аннулирования и векселей, выданных организацией -
векселедателем организации - продавцу при расчетах за проданные товары,
продукцию, выполненные работы, оказанные услуги (товарные векселя), относятся
к финансовым вложениям.
Согласно пункту 2 ПБУ 19/02, вложения считаются финансовыми лишь в случае,
если одновременно выполняются следующие условия:
- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих
существование права у организации на финансовые вложения и на получение
денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми
вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности
должника, риск ликвидности и др.);
- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в
форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы
между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной
стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении
обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).
2.1.1 Первоначальная оценка финансовых вложений
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной
стоимости.
Для учета финансовых вложений предназначен счет 58 "Финансовые вложения". Для
учета ценных бумаг к счету 58 открываются следующие субсчета:
58-1 "Паи и акции";
58-2 "Долговые ценные бумаги".
Определяя первоначальную стоимость финансовых вложений, бухгалтер должен
руководствоваться пунктом 9 ПБУ 19/02. В соответствии с этим пунктом
первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за
плату, признается сумма фактических затрат организации на их
приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных
возмещаемых налогов.
Порядок формирования первоначальной стоимости финансовых вложений
определяется каналом поступления их в организацию: приобретение за плату,
получение в качестве вклада в уставный капитал, безвозмездная передача,
получение в качестве платежного средства за выполненные работы, оказанные
услуги, поставленные ценности. Порядок формирования первоначальной стоимости
финансовых вложений представлен в таблице 1.
Таблица 1 Порядок формирования первоначальной стоимости финансовых вложений в
виде ценных бумаг
| Канал поступления | Основание (документ) | Определение первоначальной стоимости | Нормативное регулирование | |||
| Приобретение за плату (собственные средства) | Договор купли-продажи, акт приемки-передачи (выписка со счета Депо), договор оказания информационных, консультационных услуг, отчеты посредников | Сумма фактических затрат по приобретению | п.9 ПБУ 19/02 | |||
| Приобретение за плату (заемные средства) | Договор займа (кредитный договор), договор купли-продажи, акт приемки-передачи (выписка со счета Депо), договор оказания информационных, консультационных услуг, отчеты посредников | Сумма фактических затрат по приобретению + сумма процентов по заемным средствам (до принятия к учету финансовых вложений) | п.9 ПБУ 19/02 п.11 ПБУ 10/99 п.14 ПБУ 15/01 | |||
| Получение в качестве вклада в уставный (складочный) капитал | Учредительный договор, акт приемки-передачи ценных бумаг (выписка по счету Депо) | Согласованная стоимость | п.12 ПБУ 19/02 | |||
| Безвозмездная передача | Договор дарения, акт приемки-передачи ценных бумаг (выписка со счета Депо) | Текущая рыночная стоимость на дату принятия к учету Стоимость возможной реализации на дату принятия к учету | п.13 ПБУ 19/02 | |||
| Получение в качестве расчетного средства | Договор поставки, дополнительное соглашение к договору поставки, акт приемки-передачи ценных бумаг (выписка со счета Депо) | Фактическая стоимость активов, переданных организации в обмен на полученные ценные бумаги | п.14 ПБУ 19/02 | |||
| | | | | |||
| | | | | |||
| | | | | |||
| | | | | |||
| | | | | |||
| | | | | |||
Все фактические затраты по приобретаемым ценным бумагам собираются на
соответствующих субсчетах счета 58, формируя первоначальную стоимость ценных
бумаг. Общехозяйственные расходы не включаются в первоначальную стоимость
ценных бумаг, кроме тех случаев, когда они непосредственно связаны с
покупкой.
Ценные бумаги НДС не облагаются (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). Поэтому
отражать входящий НДС по ним не нужно.
При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств затраты
по полученным кредитам и займам учитываются в соответствии с Положением по
бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 и Положением по
бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их
обслуживанию" ПБУ 15/01 (в части учета процентов по заемным средствам,
израсходованным на приобретение финансовых вложений). В этом случае расходы по
уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных
бумаг до принятия к бухгалтерскому учету, включаются в первоначальную стоимость
финансовых вложений, при постановке на учет данных активов сумма процентов по
заемным средствам относится на операционные расходы организации-заемщика.
Если организация получает ценные бумаги в качестве вклада в уставный
(складочный) капитал, то к учету они принимаются по согласованной
стоимости, определенной учредительными документами.
Первоначальной стоимостью ценных бумаг, полученных организацией
безвозмездно, признается: их текущая рыночная стоимость на дату
принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью ценных
бумаг понимается:
- их рыночная цена, рассчитанная организатором торговли на рынке
ценных бумаг;
- сумма денежных средств, которая может быть получена в
результате продажи полученных ценных бумаг на дату их принятия к
бухгалтерскому учету - для ценных бумаг, по которым организатором торговли
на рынке ценных бумаг не рассчитывается рыночная цена.
Финансовые вложения, полученные организацией безвозмездно, согласно п.8
Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99,
утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, признаются
внереализационными доходами. На основании Инструкции по применению Плана
счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной
Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и п.47 Методических рекомендаций
о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации,
утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, рыночная стоимость
полученного имущества учитывается в составе доходов будущих периодов. Порядок
включения в состав внереализационных доходов по безвозмездно полученным
финансовым вложениям определяется сроком обращения ценных бумаг.
При получении ценных бумаг как расчетного средства за поставленные
ценности, выполненные работы и оказанные услуги первоначальной стоимостью
финансовых вложений (ценных бумаг) признается стоимость активов, переданных или
подлежащих передаче (п.14 ПБУ 19/02).
Согласно пункту 11 ПБУ 19/02, все расходы, кроме платы продавцу, можно не
включать в первоначальную стоимость ценных бумаг, а отнести их на
операционные расходы. Так поступать можно в том случае, если расходы на
приобретение ценных бумаг несущественны по сравнению с суммой, уплачиваемой
в соответствии с договором продавцу. Как определять существенность таких
расходов в ПБУ 19/02 ничего не сказано, значит организация сама должна
решить, какие расходы для нее будут существенны.
2.1.2 Доход по ценным бумагам
К доходам по операциям с долговыми ценными бумагами, в частности облигациями
и финансовыми векселями, относятся дисконт и процент, выплачиваемые держателю
ценных бумаг, а также прибыль от реализации ценных бумаг. Доходы по ценным
бумагам являются операционными доходами (п.7 ПБУ 9/99 "Доходы организации") в
составе прочих поступлений.
При этом для целей бухгалтерского учета проценты (доход по ценным
бумагам) признаются за каждый истекший отчетный период (месяц) в соответствии с
условиями договора (п.16 ПБУ 9/99) в порядке, аналогичном признанию выручки,
предусмотренному в п.12 ПБУ 9/99. Право на получение процентного дохода по
приобретенным ценным бумагам возникает у их владельцев на дату выплаты,
установленную условиями эмиссии облигаций, следовательно, на эту дату в
бухгалтерском учете и производится признание процентного дохода.
Суммы причитающихся к получению процентов по облигациям отражаются по дебету
счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91
"Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".
Что касается отражения в бухгалтерском учете дисконта по приобретенным
ценным бумагам, то в данном случае организация признает доход в соответствии со
своей учетной политикой, поскольку признание указанного дохода равномерно в
течение срока обращения ценной бумаги является правом, а не обязанностью
организации (п.22 ПБУ 19/02). Например, доход в виде разницы между
первоначальной стоимостью ценной бумаги и ее номинальной стоимостью можно
рассчитывать на дату погашения (или иного выбытия) бумаги - на величину дохода
по ценной бумаге делается проводка Д 76 К 91.
Если доход по ценной бумаге организация признает равномерно, то дисконт
ежемесячно включается по частям в первоначальную стоимость ценной бумаги: Д
58 К 91.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99),
поступления (доходы, дивиденды), связанные с участием в уставных
капиталах, признаются операционными доходами. Дивиденды - доход, полученный
акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся
после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным
акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально
долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой
организации.
Причитающаяся сумма дивидендов на счетах бухгалтерского учета отражается в
соответствии с условиями проспекта эмиссии и на основании бухгалтерской
справки - расчета следующим образом: по кредиту счета 91 «Прочие доходы и
расходы» в корреспонденции со счетом 76-3 «Расчеты по причитающимся
дивидендам и другим доходам».
2.1.3 Последующая оценка финансовых вложений
Ценные бумаги принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Но со временем их стоимость может меняться. Тогда нужно проводить так
называемую последующую оценку финансовых вложений.
Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на
две группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую
рыночную стоимость, и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная
стоимость не определяется.
Текущую рыночную стоимость можно определить по тем ценным бумагам, которые
продаются на бирже. Такие ценные бумаги отражаются в учете по рыночной
стоимости, которая определяется путем корректировки их предыдущей оценки.
Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или
ежеквартально. Разница между оценкой ценных бумаг по текущей рыночной
стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой относится на
финансовые результаты (в состав операционных доходов или расходов) в
корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.
Если же на отчетную дату по каким-либо причинам невозможно определить текущую
рыночную стоимость, то ценные бумаги отражаются в балансе по их последней
оценке. Это следует из пункта 24 ПБУ 19/02.
Вторая группа – ценные бумаги, по которым рыночная стоимость не определяется.
Они показываются в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности по их
первоначальной стоимости (пункт 21 ПБУ 19/02). Однако здесь есть некоторые
особенности. Так, например, по долговым ценным бумагам (облигациям,
векселям), которые не котируются на бирже, разницу между первоначальной и
номинальной стоимостью можно списать на операционные доходы или расходы.
Делать это надо в течение срока их обращения равномерно по мере
причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода.
2.1.4 Выбытие финансовых вложений
Выбытие ценных бумаг имеет место в случаях погашения, продажи,
безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный)
капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого
товарищества и пр. Моментом выбытия финансовых вложений является дата
единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому
учету, определенных п.2 ПБУ 19/02 (п.25 ПБУ 19/02).
Выбытие финансовых вложений в виде ценных бумаг отражается с использованием
счета 91 "Прочие доходы и расходы". Операция отражается по дате передачи
ценной бумаги, указанной в акте-приемке передачи (выписке по счету Депо).
Движение ценных бумаг не подлежит обложению НДС (пп.12 п.2 ст.149 НК РФ).
Способ, которым рассчитывают стоимость выбывающих вложений, будет зависеть от
того, определяют ли по данному вложению текущую рыночную стоимость.
Если вложения регулярно переоцениваются, например, акции исходя из биржевых
котировок, то списываются такие бумаги по их последней оценке.
Для тех же активов, по которым не определяется текущая рыночная стоимость,
пункт 26 ПБУ 19/02 предусматривает несколько способов списания:
- по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского
учета финансовых вложений;
- по средней первоначальной стоимости;
- по первоначальной стоимости первых по времени приобретения
финансовых вложений (способ ФИФО).
Применение одного из указанных способов по группе (виду) ценных бумаг
производится исходя из допущения последовательности применения
учетной политики – в течение года по каждой группе финансовых вложений надо
применять один способ оценки.
Ценные бумаги могут оцениваться организацией при выбытии по средней
первоначальной стоимости, которая определяется по каждому виду ценных
бумаг как частное от деления первоначальной стоимости вида ценных бумаг
на их количество, складывающихся соответственно из первоначальной стоимости
и количества остатка на начало месяца и поступивших ценных бумаг в течение
данного месяца.
Кроме того, ценные бумаги, по которым не определяется рыночная стоимость,
можно списывать по первоначальной стоимости тех, которые куплены раньше
(способ ФИФО). То есть предполагается, что ценные бумаги, приобретенные по
времени раньше, должны и продаваться в первую очередь, то есть ценные
бумаги, первыми списываемые, должны быть оценены по первоначальной
стоимости ценных бумаг первых по времени приобретений с учетом
первоначальной стоимости ценных бумаг, числящихся на начало месяца. При
применении этого способа оценка ценных бумаг, находящихся в остатке на конец
месяца, производится по первоначальной стоимости последних по времени
приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость
ранних по времени приобретений.
При ФИФО сначала надо рассчитать стоимость остатка ценных бумаг на конец
месяца. Ее определяют исходя из фактической стоимости бумаг, которые были
куплены последними. Затем эту сумму вычитают из общей стоимости ценных бумаг
на начало месяца и тех, которые приобретены в течение данного месяца.
При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве
финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость,
их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки.
Оценка финансовых вложений на конец отчетного периода производится в
зависимости от принятого способа оценки финансовых вложений при их выбытии,
т.е. по текущей рыночной стоимости, по первоначальной стоимости каждой
единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, по средней
первоначальной стоимости, по первоначальной стоимости первых по времени
приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
Рассчитывать стоимость проданных ценных бумаг по средней первоначальной
стоимости или по ФИФО можно не только в конце месяца, но и отдельно на дату
каждого выбытия.
2.1.5 Создание резерва под обесценение финансовых вложений
В пункте 38 ПБУ 19/02 установлено, что организации могут создавать резервы
под обесценение финансовых вложений. В рамках ПБУ 19/02 под обесценением
понимается устойчивое и существенное снижение стоимости некотируемого
финансового вложения. Снижение стоимости равняется разнице между учетной
стоимостью и расчетной. При этом учетная стоимость – это цена, по которой
финансовое вложение отражено в бухгалтерском учете. А расчетная стоимость –
цена, которую организация предполагает получить за актив в данный момент.
Чтобы снижение стоимости финансовых вложений считалось устойчивым,
одновременно должны выполняться следующие условия:
- на две предыдущие отчетные даты учетная стоимость вложений
значительной выше их расчетной стоимости;
- в течение отчетного периода расчетная стоимость только снижалась;
- отсутствует информация о возможном повышении расчетной стоимости.
Примерами ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых
вложений в ценные бумаги, являются:
- появление у организации - эмитента ценных бумаг, имеющихся в
собственности у организации, признаков банкротства либо объявление его
банкротом;
- совершение на рынке ценных бумаг значительного количества
сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной
стоимости;
- отсутствие или существенное снижение поступлений от ценных бумаг в
виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего
уменьшения этих поступлений в будущем и т.д.
В случае возникновения ситуации, в которой может произойти обесценение ценных
бумаг, принадлежащих организации, организация должна осуществить проверку
наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Если
эти условия выполнены, необходимо создать резерв под обесценение. Он
образуется за счет финансовых результатов (в составе операционных расходов).
Образование резерва отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и
кредиту счета 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". Сумма
резерва используется для формирования балансовой стоимости финансовых
вложений, которая выступает как разница между учетной стоимостью и созданным
резервом. Вместе с тем созданный резерв обеспечивает покрытие возможных
убытков по операциям с ценными бумагами.
Проверку на обесценение организация может производить в конце каждого года,
квартала или месяца. Выбранный способ необходимо закрепить в учетной
политике. При наличии признаков обесценения организация должна провести
проверку независимо от выбранного способа.
Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется
дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва
под обесценение финансовых вложений корректируется. При этом дебетуют счет 59
"Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" и кредитуют счет 91
"Прочие доходы и расходы". Аналогичная запись делается при списании с баланса
ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, либо
если данные ценные бумаги более не удовлетворяют критериям устойчивого
существенного снижения стоимости.
Если же по результатам проверки на обесценение финансовых вложений
выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного
резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону
его уменьшения и увеличения финансового результата у коммерческой
организации (в составе операционных доходов).
2.1.6 Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности о финансовых вложениях
в ценные бумаги
В бухгалтерской отчетности информация о финансовых вложениях подлежит
раскрытию с учетом требования существенности (п. 42 ПБУ 19/02). Согласно
Методическим рекомендациям по формированию показателей бухгалтерской
отчетности существенной признается та сумма, отношение которой к общему итогу
соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5 процентов. При
этом организация может установить для себя другой критерий существенности. То
есть окончательное решение принимается на основе профессионального суждения
бухгалтера и закрепляется в учетной политике.
Во-первых, в бухгалтерской отчетности финансовые вложения в ценные бумаги
должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения
(погашения) на краткосрочные и долгосрочные.
Далее нужно показать информацию о способах оценки ценных бумаг при их
выбытии, о стоимости ценных бумаг, по которым можно определить рыночную
стоимость и по которым этого сделать нельзя.
По долговым ценным бумагам, по которым не определялась текущая рыночная
стоимость, надо показать разницу между первоначальной стоимостью и
номинальной стоимостью в течение срока их обращения, а также данные об их
оценке по дисконтированной стоимости, о величине их дисконтированной
стоимости, о примененных способах дисконтирования (раскрываются в пояснениях
к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках).
Если организация создавала резерв под обесценение финансовых вложений, то
суммы такого резерва также следует указать в отчетности с указанием вида
ценных бумаг.
2.2 Выпуск долговых ценных бумаг
Эмиссия долговых ценных бумаг – облигаций, векселей - может проводиться в
случаях, предусмотренных законодательством, с целью привлечения денежных
средств.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово
- хозяйственной деятельности организаций для обобщения информации о наличии и
движении находящихся на хранении и выдаваемых под отчет бланков строгой
отчетности предназначен счет 006 "Бланки строгой отчетности". Приобретенные
бланки векселей (документарных облигаций) следует учитывать на указанном
забалансовом счете.
Выпуск ценных бумаг в бухгалтерском учете следует отразить с использованием
счета 97 "Расходы будущих периодов" следующим образом:
Д-т 76, К-т 51, 50 - оплачены бланки;
Д-т 006 - оприходованы бланки на забалансовый счет;
Д-т 97, К-т 76 - на стоимость оприходованных бланков;
Д-т 44, 20, К-т 97 - по мере выпуска долговых ценных бумаг.
Затраты эмитента, связанные с размещением долговых ценных бумаг, согласно
п.п.11 и 19 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию"
могут включать расходы, связанные с оплатой юридических и консультационных
услуг; осуществлением копировально-множительных работ; проведением экспертиз;
потреблением услуг связи; другими затратами, непосредственно связанными с
размещением заемных обязательств; проценты, дисконт по облигациям.
Для целей бухгалтерского учета расходы, связанные с привлечением займов,
признаются расходами того периода, в котором произведены, независимо от того,
когда фактически осуществлен платеж. Все расходы, связанные с размещением
долговых ценных бумаг, согласно ПБУ 15/01 являются операционными расходами и
учитываются на субсчете 2 "Прочие расходы" счета 91 "Прочие доходы и
расходы".
Однако организация - эмитент в соответствии с п.20 ПБУ 15/01 может затраты,
связанные с размещением ценных бумаг, предварительно учитывать как расходы
будущих периодов с последующим отнесением их в состав операционных расходов в
течение срока погашения указанных выше заемных обязательств.
В бухгалтерском учете расходы, связанные с размещением ценных бумаг, должны
отражаться одним из двух способов в соответствии с учетной политикой.
1 способ:
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",
К-т счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
2 способ:
Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",
К-т счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Последующее признание расходов отражается записью:
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",
К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов".
Порядок бухгалтерского учета в организации - заемщике процентов и дисконта по
облигациям и векселям регламентирован п.18 ПБУ 15/01. В соответствии с данным
порядком организация - эмитент отражает номинальную стоимость выпущенных и
проданных ценных бумаг как кредиторскую задолженность. В зависимости от
срока, на который выпущены долговые ценные бумаги, в бухгалтерском учете
должны быть сделаны следующие записи:
при привлечении денежных средств на срок 12 месяцев или менее
Д-т сч. 51 "Расчетные счета",
К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";
при привлечении денежных средств на срок более 12 месяцев
Д-т сч. 51 "Расчетные счета",
К-т сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
Если номинальная стоимость превышает сумму полученных денежных средств по
данным ценным бумагам, то указанную разницу (дисконт) следует отражать как
расходы будущих периодов с целью равномерного (ежемесячного) включения в
состав операционных расходов. В этом случае в бухгалтерском учете при
размещении долговых ценных бумаг должны быть сделаны две записи одновременно:
при привлечении денежных средств на срок 12 месяцев или менее на фактически
полученную сумму:
Д-т сч. 51 "Расчетные счета",
К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"
и на дисконт:
Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",
К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам";
при привлечении денежных средств на срок более 12 месяцев на фактически
полученную сумму:
Д-т сч. 51 "Расчетные счета",
К-т сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам"
и на дисконт:
Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",
К-т сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
Начисление процентов по размещенным облигациям показывается у эмитента с
учетом причитающихся к оплате на конец отчетного периода процентов по
условиям проспекта эмиссии:
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",
К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (или 67 "Расчеты по
долгосрочным кредитам и займам").
Продажа (размещение) процентных облигаций и векселей может производиться по
цене выше или ниже номинала. При продаже облигаций по цене выше номинала
организация - эмитент получает доход в виде разницы между стоимостью
размещения и номиналом. Указанные доходы в полной сумме включаются в состав
операционных доходов. При продаже ценных бумаг по цене ниже номинала разница
должна быть отнесена в дебет счета 91 и кредит счета 66 (67).
Погашение (выкуп) облигаций и векселей осуществляется следующим образом.
Организация - эмитент по окончании срока обращения долговых ценных бумаг,
зафиксированного в проспекте эмиссии (для облигаций), должна выкупить свои
бумаги по номиналу. По соглашению с держателями (владельцами) облигаций выкуп
может производиться путем обмена облигаций на собственные акции организации,
ценные бумаги других эмитентов, любые другие активы.
| Задачи аудита | Проверяемые вопросы |
| 1.Проверка состояния учета и контроля за наличием ценных бумаг | Правильность отнесения активов организации к ценным бумагам; Проверка документального оформления операций; Правильность оценки ценных бумаг; Инвентаризация ценных бумаг; Соответствие показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета; |
| 2.Проверка полноты и правильности синтетического учета операций по движению ценных бумаг в бухгалтерском учете | Отражение поступления и выбытия ценных бумаг в регистрах синтетического учета; Организация аналитического учета ценных бумаг; Отражение операций по образованию резерва под обесценение ценных бумаг; |
| 3. Проверка полноты отражения доходов по ценным бумагам | Отражение начисленных доходов |
| | |
| | |
| | |
| | |
| | |
| | |
3.5.1 Проверка правильности отнесения активов организации к ценным бумагам и
выбора методики учета
Ценная бумага - это документ, удостоверяющий с соблюдением установленной
формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или
передача которых возможны только при его предъявлении (ст.142 ГК РФ).
К ценным бумагам относятся: государственные и иные облигации, вексель, чек,
депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на
предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги, простое и
двойное складское свидетельство, а также другие документы, которые законами о
ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.
При проверке правильности отнесения объектов к ценным бумагам необходимо
выяснить, обладает ли организация правами на ценную бумагу и соблюдает ли
порядок передачи прав по ценным бумагам. Юридическое значение имеет
классификация ценных бумаг в соответствии с ГК РФ.
Таблица 4 Классификация ценных бумаг по субъектам прав, удостоверенных ценной
бумагой
| Классификационная группа | Принадлежность прав | Передача прав |
| Ценная бумага на предъявителя | Предъявителю ценной бумаги | Вручение ценной бумаги |
| Именная ценная бумага | Лицу, названному в ценной бумаге | Осуществляется в порядке, установленном для уступки требования (цессии) |
| Ценная ордерная бумага | Лицу, названному в ценной бумаге. По его распоряжению может быть назначено другое уполномоченное лицо | Осуществляется путем совершения на этой бумаге передаточной надписи - индоссамента |
Таблица 5 Формирование показателей отчетности
| Строка формы отчетности | Код | Информация о ценных бумагах |
| Бухгалтерский баланс Долгосрочные финансовые вложения Краткосрочные финансовые вложения Денежные средства Собственные акции, выкупленные у акционеров Уставный капитал Займы и кредиты Займы и кредиты Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов | 140 250 260 410 410 510 610 630 | Вложения в долгосрочные ценные бумаги Вложения в краткосрочные ценные бумаги Денежные средства в чековых книжках Собственные акции, выкупленные у акционеров Номинальная стоимость собственных акций Размещенные долгосрочные облигации Размещенные краткосрочные облигации Суммы начисленных дивидендов |
| Отчет о прибылях и убытках Проценты к получению Проценты к уплате Отчисления в оценочные резервы | х х х | Проценты по финансовым вложениям Проценты по собственным долговым ценным бумагам Величина резерва под обесценение ценных бумаг |
| Отчет об изменениях капитала Дивиденды Увеличение капитала Уменьшение каптала Оценочные резервы | х х х х | Суммы начисленных дивидендов Выпуск акций Уменьшение количества акций Величина резерва под обесценение ценных бумаг |
| Отчет о движении денежных средств Денежные средства, направленные на выплату дивидендов, процентов Выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений Полученные дивиденды Полученные проценты Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг | х х х х х х | Денежные средства, направленные на выплату дивидендов, процентов Выручка от продажи ценных бумаг Полученные дивиденды Полученные проценты Приобретение ценных бумаг Поступления от эмиссии акций |
| Приложение к бухгалтерскому балансу Раздел «Финансовые вложения» Раздел «Дебиторская и кредиторская задолженность» | х х | Расшифровка вложений в долгосрочные и краткосрочные ценные бумаги Облигационный заем |
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Понятие ценной бумаги многогранно, поскольку сами экономические отношения,
которые выражаются ею, очень сложны, плюс они постоянно видоизменяются и
развиваются, что находит свое выражение во все новых формах существования и
специфике учета ценных бумаг.
В силу специфичности объекта учета бухгалтерский учет операций с ценными
бумагами мало описан в современной экономической литературе. Поэтому
существует довольно большой риск того, что бухгалтер неправильно отразит в
учете подобные операции и подготовит неверную отчетность.
Деятельность аудиторов снимает проблему, связанную с необходимостью
специальных знаний для оценки достоверности полученной информации, которой
обладают пользователи бухгалтерской отчетности. Аудит устраняет возможность
принятия хозяйственных решений, основанных на недостоверной информации, что
может повлечь для субъекта предпринимательства негативные экономические
последствия.
В данной курсовой работе рассмотрены методики бухгалтерского учета и аудита
операций с ценными бумагами. Курсовая работа написана на основе современных
нормативных документов, тема раскрыта насколько это позволяют рамки подобной
работы.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Гражданский кодекс РФ: Часть первая. Введена в действие Федеральным
законом от 30.11.94 № 52-ФЗ;
2. Федеральный закон «О Рынке ценных бумаг» от 22.04.96 № 39-ФЗ;
3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ;
4. Федеральный закон «О переводном и простом векселе» от 11.03.97 № 48-ФЗ;
5. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99,
утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н;
6. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99,
утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н;
7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по
их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденное приказом Минфина РФ от 02.08.01 №
60н;
8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ
19/02, утвержденное приказом Минфина РФ от 10.12.02 № 126н;
9. Инструкция по применению Плана счетов финансово-хозяйственной
деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000
N 94н;
10. Методические рекомендации о порядке формирования показателей
бухгалтерской отчетности организации, утвержденные приказом Минфина России от
28.06.2000 N 60н;
11. Конков В.И. Основы аудита: Учебное пособие. Ч. 2. – Архангельск: АГТУ,
2003. – 140 с.;
12. Табалина С.А., Ремизов Н.А. Аудит. Современная методика: Проверка
разделов отчетности согласно МСА и федеральных ПСАД / Под ред. Н.А. Ремизова.
– М.: ИД ФБК – ПРЕСС, 2003. – 240 с.;
13. Ковалева О.В., Константинов Ю.П. Аудит: Учебное пособие / Под ред. О.В.
Ковалевой. – М.: Приориздат, 2003. – 320 с.;
14. Мирошниченко Т.В. Организация бухгалтерского учета финансовых вложений //
Аудиторские ведомости. – 2003. - № 7;
15. Шишкин В.Ю. Бухгалтерский учет финансовых вложений. Комментарий к ПБУ
19/02 // Главбух. – 2003. - № 3;
16. Карзаева Н.Н. Бухгалтерский и налоговый дивидендов по акциям //
Бухгалтерский учет. – 2002. - № 8;
17. Федоров В.В. ПБУ 19/02: Новые правила учета финансовых вложений //
Практическая бухгалтерия. – 2003. - № 2;
18. Кеворкова Ж.А. Учет финансовых вложений // Аудитор. – 2003. - № 4;
19. Карзаева Н.Н. Бухгалтерский и налоговый учет расходов по долговым ценным
бумагам // Бухгалтерский учет. – 2002. - № 12;
20. Кольцов Ю.Ю. Ответы на вопросы // Финансовая газета. Региональный выпуск.
–2003. - № 12;
21. Ивашкевич В.Б. Аудиторская проверка долговых обязательств // Аудиторские
ведомости. – 2000. - № 1;
22. Костюк Г.И. Аудиторская проверка финансовых вложений // Бухгалтерский
учет. – 2000. - № 22;
| |
Содержание
Введение
1. Теоретические и методические аспекты учета акций, облигаций и других ценных бумаг
1.1. Федеральный закон от 21.11.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»
1.2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.98 №34н)
1.3. ПБУ (Положение по учету рынка ЦБ)
1.4. Классификация ценных бумаг
1.5. Документы для оформления движения ценных бумаг
1.6. Аналитический учет
1.7. Поступление / выбытие ценных бумаг
2. Действующая система учета акций, облигаций и других ценных бумаг на предприятии «Х»
2.1. Организация учета на предприятии «Х»
2.2. Документы для оформления учета акций, облигаций и других ценных бумаг на предприятии «Х»
2.3. Технология учета на предприятии «Х»
2.4. Основные недостатки учета
3. Направления совершенствования действующей системы учета на предприятии «Х»
3.1. Компьютеризация учета
3.2. Внедрение дополнительного контроля
3.3. Возможность внедрения международных стандартов
Заключение
Список литературы
Введение
Одним из способов вложения временно свободных денежных средств является приобретение ценных бумаг. Этот способ вложения средств может быть использован и непрофессиональными участниками рынка ценных бумаг, т.е. любыми юридическими лицами.
На основании Гражданского кодекса РФ к ценным бумагам относятся облигации (в том числе государственные), чеки, векселя, акции, коносаменты, сберегательные и депозитные сертификаты, а также другие документы, выпускаемые в соответствии с законодательством. Все ценные бумаги могут быть предъявительскими, именными и ордерными. При передаче предъявительской ценной бумаги достаточно лишь вручения документа.
Права, удостоверяемые именной ценной бумагой, передают в порядке, установленном для уступки требований (цессия - уступка требования в обязательстве другому лицу, передача кому-либо своих прав на что-либо).
Лицо, передающее право по ценной бумаге, несет ответственность за недействительность соответствующих требований, но не за его неисполнение. По ордерной ценной бумаге передача происходит путем совершения на бумаге передаточной надписи - индоссамента. Индоссант несет ответственность не только за существование права, но и за его осуществление. Индоссамент, совершенный на ценной бумаге, переносит все права, удостоверенные данной бумагой, на лицо, которому или по приказу которого передаются права по ценной бумаге - индоссата. Индоссамент может быть бланковым (без указания лица, которому должно быть произведено исполнение) или ордерным (с указанием лица, которому или по приказу которого должно быть произведено исполнение). Индоссамент может быть ограничен только поручением осуществляемого права, удостоверяющегося ценной бумагой, без передачи этих прав индоссату (препоручительный индоссамент). В этом случае индоссат выступает в качестве представителя. Согласно ст. 147 ГК РФ лицо, выдавшее бумагу, и все лица, индоссировавшие ее, отвечают перед ее законным владельцем солидарно. Отказ от исполнения обязательств по ценным бумагам со ссылкой на отсутствие обязательства, либо на его недействительность не допускается. Владелец ценной бумаги, обнаруживший подлог или подделку, вправе предъявить у лицу, передавшему ему ценную бумагу, требование о ненадлежащем исполнении обязательства, удостоверенного ценной бумагой, и о возмещении убытков. Лицо, имеющее специальную лицензию, может производить фиксированное право, закрепленное именной или ордерной ценной бумагой, в том числе в бездокументарной форме (с помощью средств ЭВМ). В данном случае лицо, осуществляющее фиксацию права в бездокументарной форме, обязано по требованию обладателя права выдать ему документ, свидетельствующий о закрепленном праве. В соответствии со ст. 144 ГК РФ каждый вид ценных бумаг имеет определенную форму и обязательные реквизиты.
1. Теоретические и методические аспекты учета акций, облигаций и других ценных бумаг
В соответствии с приказом Минфина России от 15.01.97 №2 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами» к ценным бумагам относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг. Отражение в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с обращением ценных бумаг, осуществляется в соответствии с требованиями и правилами, установленными Федеральным законом РФ от 21.11.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», приказом Министерства финансов РФ от 29.07.98 №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации», приказом Министерства финансов СССР от 01.11.91 №56 «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению», приказом Министерства финансов РФ от 15.01.97 №2 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, а также иными нормативными актами.
1.4. Классификация ценных бумаг
Ценные бумаги классифицируют по различным признакам: по связи с уставным капиталом, формам собственности, срокам их действия и т.д.
В зависимости от связи с уставным капиталом различают финансовые вложения с целью образования уставного капитала и долговые.
К вложениям в ценные бумаги с целью образования уставного капитала акции других организаций, подтверждающие долю участия в инвестиционном фонде и дающие право на получение дохода от ценных бумаг, составляющих инвестиционный фонд.
К долговым ценным бумагам относятся облигации, закладные, депозитные и сберегательные сертификаты, казначейские обязательства, векселя.
По формам собственности различают государственные и негосударственные ценные бумаги.
В зависимости от срока, на который произведены финансовые вложения в ценные бумаги, они подразделяются на долгосрочные (когда установленный срок их погашения превышает 1 год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более 1 года) и краткосрочные (когда установленный срок их погашения не превышает 1 года или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним более 1 года).
1.5. Документы для оформления движения ценных бумаг
В соответствии с приказом МФ РФ от 15.01.97 №2 все виды ценных бумаг, хранящихся в организации, должны быть описаны в Книге учета ценных бумаг. Книга учета ценных бумаг должна быть сброшюрована, пронумерована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера предприятия, а также иметь следующие обязательные реквизиты:
· наименование эмитента;
· номинальная цена ценной бумаги;
· покупная стоимость ценной бумаги;
· номер, серия и т.д.
· общее количество приобретенных ценных бумаг;
· дата покупки ценной бумаги;
· дата продажи ценной бумаги.
Ответственность за организацию хранения Книги учета ценных бумаг несет руководитель предприятия.
Исправления в Книгу учета ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений.
В случае ведения Книги учета ценных бумаг с помощью средств вычислительной техники результативная информация может формироваться в виде выходного документа на машиночитаемых носителях. Распечатка информации с машиночитаемых носителей осуществляется по мере необходимости или требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Если для хранения бланков ценных бумаг предприятие пользуется услугами депозитария, то ценные бумаги продолжают числиться в бухгалтерском учете у предприятия владельца с указания в аналитическом учете реквизитов депозитария.
1.6. Аналитический учет ценных бумаг
Аналитический учет ценных бумаг ведется по видам вложений (акции, облигации и др.) и объектам, в которые осуществлены эти вложения (организации - продавцы ценных бумаг) с обязательным получением данных о финансовых вложениях на территории страны и за рубежом.
Долгосрочные финансовые вложения учитывают на активном счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения», к которому могут быть открыты следующие субсчета:
06-1 «Паи и акции»;
06-2 «Облигации» и др.
По дебету счета 06 отражают финансовые вложения организации (на срок более 1 года) с кредита соответствующих счетов (51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет»). С кредита счета 06 списывают финансовые вложения на счет 48 «Реализация прочих активов».
Краткосрочные финансовые вложения учитывают на активном счете 58 «Краткосрочные финансовые вложения», к которому могут быть открыты следующие субсчета:
58-1 «Облигации и другие ценные бумаги»;
58-2 «Депозиты и др.
Средства долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений, переведенных организацией, на которые в отчетном периоде не получены документы, подтверждающие права организаций, учитываются на счетах 06 и 58 обособленно.
Облигация
Облигация - это вид ценной бумаги, по которой ее владельцу выплачивается ежегодный доход, размер которого заранее установлен в форме определенного процента к номинальной стоимости. Облигации могут быть выпущены государством или под его контролем, т.е. эмитентом могут быть также акционерные общества, компании и организации.
Государственные краткосрочные бескупонные облигации
Бухгалтерский учет ГКО ведется на счете 58 «Краткосрочные финансовые вложения» на субсчете 58-1 «Облигации и другие ценные бумаги». Реализация и выбытие отражается по счету 48 «Реализация и выбытие прочих активов».
Казначейские обязательства
В бухгалтерском учете имеются особенности отражения операций по КО в зависимости от первичного или вторичного обращения. К первичному обращению относятся операции, не получившие обязательное количество индоссаментов (расчетов), а к вторичному обращению - получившие обязательное количество расчетов.
Бухгалтерский учет операций с КО на первичном рынке
Все обязательные расчеты производятся по номинальной стоимости, а операции, связанные с обменом и погашением на налоговые освобождения, производятся по расчетной стоимости. Первичный держатель КО при приобретении по номиналу делает следующую запись:
Дебет 58 «Краткосрочные финансовые вложения»
Кредит 96 «Целевые финансирование и поступления».
При погашении кредиторской задолженности путем перевода КО держателем КО делается проводка в размере их номинальной стоимости:
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.п.).
Получение КО в счет дебиторской задолженности отражается по номиналу следующим образом:
Дебет 58 «Краткосрочные финансовые вложения»
Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).
Погашение КО у последнего держателя путем перечисления денежных средств отражается записью:
- в размере номинальной стоимости:
Дебет 51 «Расчетный счет»
Кредит 58 «Краткосрочные финансовые вложения»;
- на сумму процентов по КО:
Дебет 51 «Расчетный счет»
Кредит 80 «Прибыли и убытки».
Если погашение КО происходит путем выдачи налогового освобождения, то делается запись с обязательным отражением в аналитическом учете реквизитов полученного налогового освобождения:
Дебет 68 «Расчеты с бюджетом»
Кредит 58 «Краткосрочные финансовые вложения».
При наступлении срока погашения КО первичный держатель делает следующую запись:
Дебет 96 «Целевые финансирование и поступления»
Кредит 87 «Добавочный капитал».
Бухгалтерский учет операций с КО на вторичном рынке
Реализация, передача, прочее выбытие КО при вторичном их размещении отражаются на счете 48 «Реализация прочих активов» в порядке, установленном Инструкцией по применению счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом МФ СССР от 01.11.91 №56. При этом, если покупная стоимость ценных бумаг меньше или больше номинала, то разница между ними подлежит доначислению или списанию до того момента, пока оценка не будет равна номинальной стоимости. Операция по доначислению (списанию) производится равномерными ежемесячными суммами по счетам:
Дебет 58 «Краткосрочные финансовые вложения»
Кредит 80 «Прибыли и убытки».
При реализации КО при их вторичном размещении делается запись:
Дебет 81 «Использование прибыли»
Кредит 48 «Реализация прочих активов».
Облигации федерального займа с переменным купонным доходом
Облигации федерального займа с переменным купонным доходом (ОФЗ) являются именными купонными среднесрочными государственными ценными бумагами и предоставляют их владельцам право на получение номинальной стоимости облигации при ее погашении и на получение купонного дохода в виде процента к номинальной стоимости облигации.
Бухгалтерский учет ОФЗ ведут на счете 58 «Краткосрочные финансовые вложений» на отдельном субсчете, а операции по выбытию отражаются на счете 48 «Реализация и выбытие прочих активов».
Облигации государственного сберегательного займа
Облигации государственного сберегательного займа (ОГСЗ) выпускаются в соответствии с Генеральными условиями выпуска и обращения облигаций государственного сберегательного займа РФ, утвержденными постановлением Правительства РФ от 10.08.95 №812, на специальных бланках на предъявителя, которые имеют несколько степеней защиты. ОГСЗ предоставляют право на получение процентного дохода, начисляемого ежеквартально к номиналу, и самого номинала при погашении. В первую очередь владельцами ОГСЗ являются физические лица, реже юридические. Бухгалтерский учет ОГСЗ ведется аналогично учету ОФЗ.
Облигации внутреннего государственного валютного облигационного займа
Облигации внутреннего государственного валютного облигационного займа (ОВВЗ) выпущены МФ РФ 14 мая 1993 г. Владельцами данных облигаций являются владельцы валютных счетов во Внешэкономбанке. Ежегодно по этим облигациям начисляется доход в размере 3% годовых.
В бухгалтерском учете операции по ОВВЗ отражаются следующим образом.
При первичном обращении облигаций
получение облигаций в сумме «замороженной» валюты с пересчетом на рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату:
Дебет 06 Кредит 52
отражен купонный доход, причитающийся к получению:
Дебет 76 Кредит 80 (83)
получен доход с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату:
Дебет 52 Кредит 76
отражена курсовая разница по расчетам:
Дебет 76 (80) Кредит 80 (76)
погашены облигации МФ РФ с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату:
Дебет 52 Кредит 06
отражена курсовая разница по финансовым вложениям:
Дебет 06 (80) Кредит 80 (06).
2. При обращении на вторичном рынке покупателю и продавцу необходимо отдельно учитывать купонный доход, т.к. он не облагается налогом на прибыль. Вторичный рынок - это операции по досрочной продаже, безвозмездной передаче ценных бумаг, а также передаче их в уставные фонды других организаций. Учет у продавца:
1) списание первоначальной стоимости облигации, рассчитанной по курсу ЦБ РФ на дату передачи:
Дебет 48 Кредит 06
2) списание расходов по продаже или передаче:
Дебет 48 Кредит 51 (52, 76)
3) отражение выручки от продажи:
Дебет 51 (52, 76) Кредит 48
4) списание процентов, отраженных ранее как доходы будущих периодов:
Дебет 83 Кредит 80
5) отражение финансового результата от продажи с учетом купонного дохода:
Дебет 80 (48) Кредит 48 (80)
Учет у покупателя:
1) цена покупки за минусом начисленного (накопленного) купонного дохода:
Дебет 06 Кредит 52
Начисленный (накопленный) купонный доход:
Дебет 76 Кредит 52
Если номинальная стоимость и накопленный купонный доход больше цены покупки, то на разницу делается проводка:
Дебет 06 Кредит 83
2) отражение суммы купонного дохода, причитающегося к получению:
Дебет 76 Кредит 80
3) получение суммы купонного дохода:
Дебет 52 Кредит 76
Вексель
Вексель - это письменное долговое обязательство строго установленной законом формы, выдаваемое заемщиком (векселедателем) кредитору (векселедержателю), предоставляющее право последнему требовать с заемщика уплаты к определенному сроку суммы денег, указанной в векселе. Проценты по векселям начисляются и оплачиваются только при погашении векселя.
Вопросы отражения операций по векселям в бухгалтерском учете регулируются письмом Министерства финансов РФ от 31.10.94 №142 «О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах между организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги, а также приказом МФ РФ от 15.01.97 №2 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами».
1. Учет у предприятия, выдавшего вексель (векселедателя), ведется на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Векселя выданные» или на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При проводках по этим счетам делается запись на сумму, указанную в векселе. Аналитический учет по данному счету ведется по каждому поставщику, выдавшему вексель, срок оплаты которого не наступил, и по поставщикам по просроченным оплатой векселям.
2. Учет у получателя денег по векселю (векселедержателя) ведется в зависимости от принятого в учетной политике предприятия метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг).
2.1. По мере отгрузки продукции и предъявлении покупателю расчетных документов на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Векселя полученные» указывается сумма, обозначенная в векселе. Образующаяся разность между суммой, указанной в векселе, и суммой задолженности за поставленные товары (работы, услуги) отражается на счете 83 «Доходы будущих периодов» субсчет «Доходы по векселям».
2.2. По мере поступления денежных средств в кассу или на расчетный счет предприятия - в аналитическом учете к счету 45 «Товары отгруженные» - отражается сумма, указанная в векселе с отдельным отражением процентов по данной ценной бумаге. Аналитический учет по счетам 45 «Товары отгруженные», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» должен обеспечивать получение необходимых данных о суммах полученных и выданных векселей и отдельно процентов по ним:
по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил;
по полученным векселям, срок оплаты которых не наступил;
по выданным векселям с просроченным сроком оплаты;
по полученным векселям с просроченным сроком оплаты.
3. Все возникающие претензии, связанные с использованием векселей, отражаются на счете 63 «Расчеты по претензиям» субсчет «Претензии по векселям». Аналитический учет по этому счету ведется по каждому дебитору и отдельным претензиям.
4. Сумму, причитающихся к уплате по векселю процентов за полученные товары (работы, услуги) в зависимости от конкретного содержания хозяйственной операции, векселедатель отражает в момент выдачи векселя:
Дебет 10 «Материалы» (20 «Основное производство», 44 «Издержки обращения»)
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).
5. При получении денежных средств у предприятия- векселедержателя в счет оплаты векселя делаются записи в зависимости от применяемого метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг).
5.1. При применении метода определения выручки по мере отгрузки продукции (работ, услуг) на сумму задолженности за товары (работы, услуги), оформленную векселем, делается проводка:
Дебет 50 «Касса» (51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет»)
Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Векселя полученные».
Одновременно делается запись на сумму причитающихся процентов по векселю:
Дебет 83 «Доходы будущих периодов»
Кредит 80 «Прибыли и убытки».
5.2. При применении метода определения выручки от реализации по мере поступления денежных средств в кассу или на расчетный счет предприятия делается запись:
- на сумму задолженности за товары (работы, услуги), указанной в векселе (за минусом процентов по нему):
Дебет 50 «Касса» (51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет»)
Кредит 45 «Товары отгруженные»;
на сумму полученных процентов по векселю:
Дебет 50 «Касса» (51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет»)
Кредит 80 «Прибыли и убытки».
В аналитическом учете по данной операции по счету 45 «Товары отгруженные» погашается задолженность по полученным векселям.
6. В случае передачи векселя до окончания срока погашения по нему у векселедержателя, получившего его за поставку товаров (работ, услуг), поступление средств за вексель отражается:
Дебет 50 «Касса» (51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет») - сумма поступивших средств за вексель;
Кредит 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» - сумма поступивших средств за минусом процентов по векселю;
Кредит 80 «Прибыли и убытки» - сумма процентов, полученных по векселю.
В том случае, если сумма фактически поступивших денежных или иных средств меньше той, которую предприятие должно было получить по векселю, эта разница отражается:
Дебет 81 «Использование прибыли»
Дебет 46 «Реализация продукции» - сумма фактической себестоимости отгруженной продукции
Кредит 45 «Товары отгруженные» - сумма фактической себестоимости отгруженной продукции.
7. В случае неоплаты векселедателем векселя в установленный срок задолженность, числящаяся у векселедателя на счете 45 «Товары отгруженные» или 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», переводится в дебет счета 63 «Расчеты по претензиям» субсчет «Претензии по векселям». При учете задолженности по векселю на счете 45 «Товары отгруженные» одновременно делается запись на сумму разности между суммой, указанной в векселе, и задолженностью, числящейся на счете 45 «Товары отгруженные»:
Дебет 63 «Расчеты по претензиям» субсчет «Претензии по векселям»
Кредит 83 «Доходы будущих периодов» субсчет «Доходы по векселям».
Методика учетных записей по отражению вексельных процентов по товарным и финансовым векселям.
1. Проценты по векселям с указанием сроков без оговорки «не ранее» ежемесячно с момента выдачи (акцепта) векселя относятся векселедателем на счет 31 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности. В момент оплаты векселя начисленные проценты списываются, и с них удерживается налог:
Дебет 80 «Прибыли и убытки»
Кредит 31 «Расходы будущих периодов».
2. Проценты по векселям с оговоркой «не ранее» за определяемый до этой даты срок относятся на счет 31 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности в момент выдачи векселя. По истечении указанной даты регулярно начисляемые проценты ежемесячно относят на счет 31 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности. В момент оплаты векселя происходит списание начисленных процентов и удержание налога:
Дебет 80 «Прибыли и убытки»
Кредит 31 «Расходы будущих периодов»
3. В случае оплаты процентов по опротестованному векселю (официально предъявленное требование платежа, подтвержденное нотариусом) указанные проценты относятся авалистом или предыдущим по отношению к векселедержателю индоссантом на счет 63 «Расчеты по претензиям», и при первичном платеже удерживается налог. Векселедатель, совершивший протест и получающий платеж по опротестованному векселю, относит сумму процентов:
Дебет 83 «Доходы будущих периодов»
Кредит 80 «Прибыли и убытки»
4. Выплаты сверх номинала по опротестованным векселям относятся за счет прибыли плательщика.
5. С момента получения векселя проценты ежемесячно у векселедержателя относятся на счет 83 «Доходы будущих периодов» за минусом налога в размере 15%. В момент оплаты векселя происходит их списание:
Дебет 83 «Доходы будущих периодов»
Кредит 80 2Прибыли и убытки».
6. При реализации векселя по цене выше номинала полученная сверх номинала сумма является доходом от внереализационных операций.
7. При реализации векселя посредством учинения индоссамента по цене ниже номинала и процентов на него, учтенных по кредиту счета 83 «Доходы будущих периодов», разница между ценой реализации и указанной суммой относится на дебет счета 81 «Использование прибыли», а для целей налогообложения берется сумма номинала и процентов на него.
Следует обратить внимание на особенности бухгалтерского учета финансовых векселей. Получение финансового векселя уже можно считать моментом оплаты товаров (работ, услуг). Суммы НДС по материальным ценностям, в оплату которых был получен финансовый вексель, подлежат возмещению из бюджета. Финансовые векселя имеют несколько каналов выбытия.
1. Погашение финансового векселя согласно сроку, указанному в векселе.
2. Реализация векселей с целью получения оборотных средств как и погашение векселя отражается на счете 48 «Реализация прочих активов». Существенным отличием этих операций является то, что при погашении векселя на расчетный счет поступает сумма, равная номинальной стоимости, а при реализации поступает договорная сумма, также проценты при реализации векселей не отражаются в учете в отличие от операций по погашению векселей (при погашении производятся начисление и оплата процентов по векселям).
Депозитный сертификат
Всякий документ, право требования по которому может уступаться одним лицом другому, являющийся обязательством банка по выплате размещенных у него депозитов, должен именоваться депозитным сертификатом.
Депозитный сертификат - письменное свидетельство банка-эмитента о вкладе денежных средств, удостоверяющее право вкладчика (бенефициара) или его правопреемника на получение по истечении установленного срока суммы депозита и процентов по нему.
Депозитарий - юридическое лицо, которому вверены депозитные сертификаты на хранение. Выпускают депозитные сертификаты как в разовом порядке, так и сериями. Как и все ценные бумаги депозитные сертификаты могут быть именными и на предъявителя. Особенностью депозитного сертификата является то, что он не может служить расчетным или платежным средством за проданные товары или оказанные услуги. Денежные расчеты по купле-продаже, а также выплате процентов осуществляются в безналичном порядке на основании письма ЦБ РФ от 10.02.92 №14-3-20 «О депозитных и сберегательных сертификатах банков».
Вопросы отражения операций с депозитными сертификатами в бухгалтерском учете рассмотрены в приказе МФ РФ от 15.01.97 №2 «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами». В соответствии с вышеуказанным приказом депозитные сертификаты, а также сберегательные сертификаты и чеки учитываются на предприятии на счете 58 «Краткосрочные финансовые вложения». К данному счету в зависимости от вида ценной бумаги открывается одноименный субсчет, а операции ведутся в порядке, изложенном в инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
Перечисление средств на депозит:
Дебет 58 «Краткосрочные финансовые вложения»
Кредит 51 «Расчетный счет» (52 «Валютный счет»).
2. При возникновении курсовой разницы при возврате депозита делаются проводки:
положительная курсовая разница:
Дебет 83 «Доходы будущих периодов»
Кредит 58 «Краткосрочные финансовые вложения»;
отрицательная курсовая разница:
Дебет 58 «Краткосрочные финансовые вложения»
Кредит 83 «Доходы будущих периодов».
Акции
Одной из форм привлечения денежных средств для финансирования деятельности предприятия является выпуск в обращение своих ценных бумаг, например, акций.
Акционерное общество - коммерческая организация, уставный капитал которой разделен на определенное число акций, удостоверяющих обязательные права участников общества по отношению к обществу.
Акции бывают именные и на предъявителя, простые (обыкновенные) и привилегированные.
Именные - принадлежат определенному юридическому или физическому лицу, регистрируются в книге собственников и как правило выпускаются в крупных купюрах. В уставе АО должно быть отмечено, что акции именные продаются только с согласия большинства других акционеров.
Предъявительские - акции без указания имени владельца. Выпускаются в мелких купюрах для привлечения средств широких масс населения, так как сравнительно легко могут переходить из рук в руки.
Простые (обыкновенные) - большая часть акций АО. Владельцы имеют право на получение дивидендов, на участие в общих собраниях и управлении АО. При ликвидации имеют право на получение средств, вложенных в акции по их номинальной стоимости, но только после удовлетворения прав владельцев облигаций и привилегированных акций АО.
Привилегированные - акции, дающие право получения дивидендов независимо от прибыли предприятия. Бывают типа А и Б. Акции типа А не имеют права голоса (за исключением случаев реорганизации и ликвидации АО, а также изменения размера дивидендов и выпуска акций типа А). Акции типа Б имеют право получения дивидендов в размере 5% чистой прибыли по итогам последнего финансового года, разделенной на число акций, которые составляют 25% уставного капитала АО. При этом, если сумма дивидендов, выплаченных АО по каждой обыкновенной акции определенном году, превышает сумму, подлежащую выплате по каждой акции типа Б, то размер дивиденда увеличивается до размера дивиденда по обыкновенным акциям. Владельцем привилегированных акций типа Б является только Фонд имущества. Если в АО имеются такие акции, то общество не имеет права выплачивать дивиденды по обыкновенным акциям в иной форме, кроме денежной, а также приобретать выпущенные им акции.
Кроме вышеперечисленных акций есть еще «Золотая акция». Владельцем данной акции является государство. Акция не передается в залог или траст. «Золотая акция» дает все права, предусмотренные для владельцев обыкновенных акций и право «вето» при принятии собранием акционеров решений по вопросам, предусмотренным частями 1, 9, 10, 11, 12 пункта 6.3 Положения о коммерциализации государственных предприятий с одновременным преобразованием в АО открытого типа.
Учет наличия и движения инвестиций в акции АО и в уставные фонды других предприятий ведется на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения» субсчет 06-1 «Паи и акции».
Приобретение акций отражается по покупной цене :
Дебет 06 «Долгосрочные финансовые вложения» субсчет 06-1 «Паи и акции»
Кредит 51 «Расчетный счет» (52 «Валютный счет», другие счета учета материальных и иных ценностей в случае, если оплата акций произведена путем предоставления материальных или иных ценностей (кроме денежных средств) в собственность, либо в пользование предприятию-продавцу).
Средства долгосрочных финансовых вложений, переведенные предприятием, но на которые в отчетном периоде не получены документы, подтверждающие права предприятия, учитываются на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения» обособленно.
Приобретение акций может произойти в результате обмена выпущенных облигаций на акции других предприятий или обмена своих акций на акции другого предприятия. Отражение этой операции по договорной цене в пределах номинальной стоимости:
| № | Производимые операции | Рабочие документы | | |
| 1 | 2 | 3 | | |
| 1 | финансовые вложения в уставные капиталы других организаций | Выписки из протоколов; учетные регистры; учредительные документы организаций | | |
| 2 | формы финансовых вложений | Выписки из протоколов; учетные регистры; приказы; выписки банков; расходные кассовые ордера; накладные на отпуск материальных ценностей; другие первичные документы | | |
| 3 | оценка стоимости финансовых вложений, вносимых в неденежной форме | Методики оценки; протоколы собраний учредителей; протоколы согласований по вкладам | | |
| 4 | форма получения доходов | Выписки из протоколов | | |
| 5 | расчеты по доходам | Выписки банка; расходные кассовые ордера; накладные | | |
| 6 | отчетность финансовых вложений в уставные капиталы других организаций | Формы отчетности | | |
| 7 | сроки вложений | Договор о совместной деятельности | | |
| 8 | документы получения вклада | Первичные документы | | |
| 9 | распределение прибыли, полученной в результате совместной деятельности | Договор о совместной деятельности | | |
| 10 | покрытие убытков от совместной деятельности | Договор о совместной деятельности | | |
| 11 | финансовые вложения в совместную деятельность | Формы отчетности | | |
| 12 | форма выдачи займов | Договор займа; учетные регистры; выписки банка; расходные кассовые ордера; накладные | | |
| 13 | оценка стоимости займов, выданных в неденежной форме | Методики оценки; договор займа | | |
| 14 | финансовые вложения в займы | Договор займа | | |
| 15 | сроки возврата займа | Договор займа | | |
| | | | | |
| | | | | |
Возможные нарушения ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.
1. Отсутствие документов, подтверждающих фактические финансовые вложения, а также оформление их с нарушением установленных требований.
2. Исправление записей в документах без необходимых оснований.
3. Отсутствие подлинников ли заверенных в соответствии с законодательством документов.
4. Фиктивные документы и операции.
5. Неправильное исчисление фактической себестоимости ценных бумаг.
6. Некорректная корреспонденция счетов при отражении в учете финансовых вложений.
7. Несвоевременное отражение доходов по операциям с ценными бумагами.
8. Не отражаются в учете свершившиеся операции.
9. Несовпадение данных синтетического и аналитического учета финансовых вложений.
10. Неправильное исчисление налога на доходы.
11. Неисполнение требований законодательных и нормативных документов.
