МОСКОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ ПУТЕЙ СООБЩЕНИЙ

__________________________________________________________________________________________________________________

Кафедра «Бухгалтерский учет и статистика»

К У Р С О В А Я         Р А Б О Т А

по дисциплине «Аудит»

на тему:



« Разработка программы и методики аудиторской проверки расчетов с бюджетом по НДС за реализацию  товаров, работ, услуг. Выявление типичных ошибок и способы их   исправления. »

               


                                                                    Выполнила:

 ст-ка группы ЭТБ-512

                            Илык О.Н.

                                                                                     Проверила:

 доцент кафедры

                                Кузьминова Т.Н.


Москва 2010 г.
Содержание



Введение……………………………………………………………………...……3



1. Нормативные документы и источники информации, используемые при аудите расчётов с бюджетом по НДС……………………………..…………..…4

2.Разработка плана и программы аудита……………………………..………...8

3. Разработка тестов для оценки системы внутреннего налогового контроля в организации в части аудита  НДС………………………………………………12

4. Оформление рабочих документов аудитора по проверке НДС.……..…….22

5. Методика аудиторской проверки расчетов с бюджетом по НДС ……...….29

7. Типичные ошибки при аудите НДС и способы их исправления ……….....36


Заключение…………………………………………………………………….    45

Используемая литература……………………………………………………….47















Введение

Аудит (аудиторская проверка) — независимая проверка с целью выражения мнения о достоверности. Слово «аудит» в переводе с латинского означает «слушание» и применяется в мировой практике для обозначения проверки. Под аудитом понимают всякую выполняемую независимым экспертом проверку какого-либо явления или деятельности — здесь различают операционный, технический, экологический и прочие разновидности аудита. Отдельные виды аудита близки по значению к сертификации.


Аудит налогообложения – это независимая проверка систем бухгалтерского и налогового учета организации на предмет:

·                     правильности формирования налогооблагаемой базы по каждому виду налогов, исчисления и уплаты налогов и сборов за определенный период времени;

·         состояния расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами; соответствия систем бухгалтерского и налогового учета требованиям действующего законодательства.

      Целью моей курсовой работы является анализ основных подходов к разработке программы и методики аудиторской проверки расчётов с бюджетом по НДС за реализацию товаров, работ, услуг, а также выявление типичных ошибок данного процеса.

Объектом исследования являются: нормативные документы и источники информации, используемые при аудиторской проверке расчётов с бюджетом по НДС.

Методы исследования:

1)           изучение, обработка и анализ научных источников по проблеме исследования;

2)           анализ научной литературы, учебников и пособий по аудиту, бухгалтерскому учёту, а также статей, экономических газет и журналов.

1.Нормативные документы и источники информации, используемые при аудите расчётов с бюджетом по НДС.

Налог на добавленную стоимость (НДС) — косвенный налог, форма изъятия в бюджет государства части добавленной стоимости, которая создается на всех стадиях процесса производства товаров, работ и услуг и вносится в бюджет по мере реализации .

  В России НДС действует с 1992 года. Порядок исчисления налога и его уплаты первоначально был определён законом «О налоге на добавленную стоимость», с 2001 года регулируется главой 21 Налогового кодекса РФ.

    Отдельные категории налогоплательщиков и отдельные виды операций не подлежат обложению налогом. В целом изъятий и льгот по НДС в НК РФ более 100. В частности, организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от обязанностей плательщика НДС, если сумма выручки за три месяца, предшествующих освобождению, не превысила определённой величины (на 2010 год — 2 млн руб.).

Максимальная ставка НДС в Российской Федерации после его введения составляла 28 %, затем была понижена до 20 %, а с 1 января 2004 года составляет 18 %.

Для некоторых продовольственных товаров и товаров для детей в настоящее время действует также пониженная ставка 10 %; для экспортируемых товаров — ставка 0 %. Установлен также ряд товаров, работ и услуг, операции по реализации которых не подлежат налогообложению (в частности, лицензированные образовательные услуги). Налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками налога.

НДС взимается с реализации всех товаров и материальных ценностей, причем в налогооблагаемую базу включаются авансы и предоплата под поставку товаров, оказания услуг.

Уплата налога производится независимо от формы расчетов и характера осуществления реализации. В частности не имеет значения форма расчетов: производятся ли они посредством денежных средств, путем прямого товарообмена (бартера), с частичной оплатой. В случае реализации безвозмездно уплата налога также производится. Если оплата производится за счет государственных средств, то это также не влияет на вопрос включения этой операции в налогооблагаемый оборот. Поэтому аудитор при проверке правильности уплаты НДС должен проконтролировать все счета, отражающие движение материальных ценностей, платежные поручения и другие расчетные поручения.

Информационная база налогового аудита может считаться полной только в том случае, если она обеспечивает качественное решение всех стоящих перед аудитом налогообложения задач.

Аудитор должен установить соответствие проверяемой им налоговой отчетности следющим требованиям:

- полнота;

- точность;

- существование;

- ограничение учетного периода;

- оценка;

- права и обязанности;

- представление и раскрытие.

Для подтверждения достоверности налоговой отчетности аудитор использует разнообразные источники получения доказательств. Такими источниками являются:

1)     Законодательные и нормативные документы, которые включают все нормативные акты, регулирующие установленные правила ведения налогового и бухгалтерского учета, порядок налогообложения проверяемых налогов и хозяйственных операций, связанных с объектом проверки (Конституция РФ, Налоговый кодекс РФ), законодательные акты субъектов РФ и органов местного самоуправления  по налогам,бухгалтерские стандарты (ПБУ), План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкции по его применению, а также прочие законодательные и нормативные документы, которыми должен руководствоваться аудитор.

2)     Первичные документы бухгалтерского и налогового учета (платежные поручения, акты приемки-передачи,счета-фактуры и т.д.)

3)     Внеучетная информация (протоколы, договоры и т.п.)

4)     Учетная политика предприятия в целях налогового учета

5)     Регистры бухгалтерского и налогового учета (книга продаж, карточки, ведомости, журналы-ордера)

6)     Документы бухгалтерского оформления (бух.справки, расчеты)

7)     Бухгалтерская и налоговая отчетность ( бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, декларации)

     В нижеприведенной таблице наглядно отображены основные налоговые элементы по НДС.

#M12293 0 901765862 7617091 408577368 7617091 1595119892 1406751650 2822 2246546204 528685864 Плательщики#S	#M12293 0 901765862 7617094 3840339214 1135869455 7617094 77 77 2063298628 1135869455 Объект налогообложения#S	#M12293 0 901765862 7617405 594938987 4201696418 77 594938987 4201696418 1088328 4009851204 Налоговая база#S	#M12293 0 901765862 7617719 594947443 374203812 77 594947443 374203812 439124781 590326 Налого-вый период#S	#M12293 0 901765862 7617720 594947439 3446434936 77 3119250933 2161710053 3464 4257889665 Ставка#S	#M12293 0 901765862 7618034 1376109634 4 2193671800 2140077019 1406751650 4294967294 3169535568 Срок уплаты#S
1) организации; 2) индивидуаль- ные предприниматели; 3) лица, признаваемые налогопла- тельщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с #M12291 9005480Таможенным кодексом Российской Федерации#S.	1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также имущественных прав; 2) передача на территории   РФ товаров (выполнение работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций; 3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; 4) ввоз товаров товаров на таможенную территорию РФ.	1) #M12293 8 901765862 7617406 1376109634 2054173439 4257889665 4201696445 1088328 4009851204 2251405042при реализации товаров (работ, услуг)#S; 2) #M12293 7 901765862 7617407 2024542340 2054173439 4257889665 4201696445 1088328 1759569737 303995079при договорах финансирования под уступку денежного требования или уступки требования (цессии)#S; 3) #M12293 6 901765862 7617408 2024542340 2054173439 4257889665 4201696445 596875540 1550039052 311270712при получении дохода на основе договоров поручения; 4) #M12293 5 901765862 7617409 2024542340 2054173439 4257889665 4201696445 4 2963312772 2140077019при осуществлении транспортных перевозок и реализации услуг 5) #M12293 4 901765862 7617410 2024542340 2054173439 4257889665 4201696445 1088328 4009851204 3851328691при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса#S; 6) #M12293 3 901765862 7617411 1376109634 2054173439 4257889665 4201696445 1088328 196004696 4255690997при совершении операций по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд; #M12293 2 901765862 7617716 1376109634 2054173439 4257889665 4201696445 1088328 1971562663 2251405042 #S7) #M12293 1 901765862 7617717 2024542340 2054173439 4257889665 4201696445 1243808448 2740078180 77определение налоговой базы налоговыми агентами#S; 8) #M12293 0 901765862 7617718 2024542340 2054173439 4257889665 4201696445 13 2416054012 403950332определение налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг)#S	кален-дарный месяц или квартал	#M12293 2 901765862 77 3119250933 2161710053 3464 4257889665 3446434933 76 25900025460#S% #M12293 1 901765862 78 3119250933 2161710053 3464 4257889665 3446434933 24254 259000254610#S% 18#M12293 0 901765862 79 3119250933 2161710053 3464 4257889665 3446434933 24568 2590002546#S% или расчет-ные налоговые ставки: 10/110 18/118	#M12293 1 901765862 80 4252911552 1406751650 458887092 4146843464 4294967294 3233935677 81не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом#S;      #M12293 0 901765862 82 408577368 13 1741756744 4294967294 3268004517 3185038066 3868337316ежеквар-тально, не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом#S

2.Разработка плана и программы аудита.

    В  отличие  от  других  управленческих  процессов  планирование аудита  имеет  цель,  заранее определенную законодательством. В этом отношении   аудиторы   не   имеют  какой-либо  свободы:  они  должны сформировать  и  сообщить  свое  мнение  о  состоянии  бухгалтерской (финансовой)   отчетности  клиента.  Постановлением  Минфина  РБ  от 04.08.2000  №  81  было  утверждено правило аудиторской деятельности «Планирование  аудита»,  которое  установило  единые  требования  по планированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности.

 Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская организация должна основываться на предварительных знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур.

 С помощью проведения аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур аудиторской организации следует варьировать в зависимости от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

 В процессе подготовки общего плана и программы аудита аудиторская организация оценивает эффективность системы внутреннего контроля, действующей у экономического субъекта, и производит оценку риска системы внутреннего контроля (контрольного риска). Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а также выявляет недостоверную информацию. Оценивая эффективность системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящего аудита.

 При подготовке общего плана и программы аудита аудиторской организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Планируя аудиторский риск, аудиторская организация определяет внутрихозяйственный риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые присущи этой отчетности независимо от аудита экономического субъекта. С помощью установленных рисков и уровня существенности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские процедуры. В процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение аудиторского риска и уровня существенности, установленные при планировании.

 Составляя общий план и программу аудита, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит аудиторской организации точнее определить объем и характер аудиторских процедур.

       Общий план работ по аудиту может включать несколько этапов:

−                  предварительная оценка существующей системы налогообложения экономического субъекта;

−                  проверка и подтверждения правильности исчисления и уплаты экономическим субъектом налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды.

       В общем плане рекомендуется предусмотреть:

−                     какие конкретные области надо изучить, чтобы аудит был объективен;

−                     какие существенные моменты следует охватить;

−                    какие выборочные планы надо разработать;

−                    формирование  аудиторской  группы,  ее  численность  и  квалификацию специалистов;

−                    распределение  аудиторов  в  соответствии  с  их   профессиональными качествами и должностными уровнями по конкретным участкам проверки;

−                    с  какими  стандартами,  процедурами  или   документами   необходимо ознакомить рабочую группу;

−                    бюджет рабочего времени для каждого этапа проверки;

−                    предполагаемые сроки работы группы;

−                    инструктирование всех членов группы об их обязанностях,  ознакомление

−                    их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, с положениями общего плана аудита;

−                    контроль  руководителя  за  выполнением  плана  и  качеством  работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей документации. Аудиторская организация  определяет  в  общем  плане  необходимость

привлечения экспертов в процессе  проведения  проверки  и  роль  внутреннего аудита.

Общий план проверки оформляется в виде таблицы (табл. 3).

Проверяемая организация
Период аудиторской проверки
Количество человеко-часов
Руководитель аудиторской группы
Состав аудиторской группы
Планируемый аудиторский риск
Планируемый уровень существенности

№ п/п

Планируемые виды работ

Период проведения

Исполнитель

Примечания

            Руководитель аудиторской организации:

            Руководитель аудиторской группы:


Выполнение работ по аудиту НДС может включать несколько этапов:

−       предварительная оценка существующей системы налогообложения экономического субъекта;

−       проверка и подтверждения правильности исчисления и уплаты экономическим субъектом налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды.

Предварительная оценка существующей системы налогообложения предприятия включает в себя:

−       общий анализ и рассмотрение элементов системы налогообложения клиента;

−       определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели;

−       проверку методики исчисления налоговых платежей;

−       правовую и налоговую экспертизу существующей системы хозяйственных взаимоотношений;

−       оценку документооборота и изучение функций и полномочий служб, ответственных за исчисление и уплату налогов;

−       предварительный расчет налоговых показателей клиента.

 Аудиторская организация, если сочтет это целесообразным, может согласовать с руководством проверяемого экономического субъекта отдельные положения общего плана и программы аудита. При этом аудиторская организация является независимой в выборе приемов и методов аудита, отраженных в общем плане и программе, но несет полную ответственность за результаты своей работы в соответствии с данным общим планом и данной программой.

 Результаты проводимых аудиторской организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально документировать, так как данные результаты являются основанием для планирования аудита и могут использоваться в течение всего процесса аудита.

  3. Разработка тестов для оценки системы внутреннего налогового контроля в организации в части аудита  НДС.

Организация эффективно функционирующей системы внутреннего контроля – это сложный многоступенчатый процесс, включающий следующие этапы:

1. Критический анализ и сопоставление определенных для прежних условий хозяйствования целей функционирования организации, принятого ранее курса действий, стратегии и тактики с видами деятельности, размерами, оргструктурой, а также с ее возможностями.

2. Разработка и документальное закрепление новой (соответствующей изменившимся условиям хозяйствования) деловой концепции организации (что собой представляет организация, каковы ее цели, что она может, в какой области имеет конкурентные преимущества, каково желаемое место на рынке), а также комплекса мероприятий, способного привести эту деловую концепцию к развитию и совершенствованию организации, успешной реализации ее целей, укреплению ее позиций на рынке. Такими документами должны быть положения о финансовой, производственно-технологической, инновационной, снабженческой, сбытовой, инвестиционной, учетной и кадровой политике.

3. Анализ эффективности существующей структуры управления, ее корректировка. Необходимо разработать положение об организационной структуре, в котором должны быть описаны все организационные звенья с указанием административной, функциональной, методической подчиненности, направления их деятельности, функции, которые они выполняют, установлен регламент их взаимоотношений, права и ответственность, показано распределение видов продуктов, ресурсов, функций управления по этим звеньям.

4. Разработка формальных типовых процедур контроля конкретных финансовых и хозяйственных операций. Это позволит упорядочить взаимоотношения работников по поводу контроля финансово-хозяйственной деятельности, эффективно управлять ресурсами, оценивать уровень достоверности (качества) информации для принятия управленческих решений.

5. Организация отдела внутреннего аудита (или другого специализированного контрольного подразделения).

Под термином система внутреннего налогового контроля можно понимать совокупность задач, принципов функционирования, организационных мер, методик и процедур, применяемых в качестве средств для упорядоченного и эффективного контроля за правильностью исчисленных сумм налогов (и иных данных, указываемых в налоговых регистрах, в формах внешней и внутренней налоговой отчетности), исправления и предотвращения ошибок и искажений информации в налоговых регистрах и формах налоговой отчетности, а также своевременной подготовки достоверной налоговой отчетности.

Основной целью при разработке методики налогового контроля является установление контрольных процедур, выполняемых ответственными сотрудниками в части проверки правильности, полноты и своевременности исчисления сумм налогов. При этом в задачи системы налогового контроля на крупном производственном предприятии входит:

- определение основных принципов, этапов и подходов к проведению контроля при составлении налоговых регистров и форм налоговой отчетности;

- составление конкретного перечня контрольных процедур в отношении проверки налоговых регистров и форм налоговой отчетности по каждому уплачиваемому предприятием налогу и сбору;

- формулирование принципов взаимоотношений сотрудников различных служб предприятия, ответственных за подготовку налоговой отчетности, в ходе выполнения соответствующих контрольных процедур;

- распределение центров ответственности и установление ответственности отдельных исполнителей при проведении контрольных процедур;

- создание порядка документального оформления результатов выполненных контрольных процедур.

Система контроля выходит за рамки тех вопросов, которые непосредственно относятся к системе налогового учета, и включает контрольную среду. Под контрольной средой понимаются осведомленность и действия руководства и ответственных сотрудников, направленные на установление и поддержание системы налогового контроля. Контрольная среда влияет на эффективность конкретных средств контроля и включает следующие составляющие:

- стиль и основные принципы руководства в отделах, причастных к подготовке налоговой отчетности (отношение к имеющимся рискам, адекватное понимание исполнителями и руководителями роли внутреннего налогового контроля и т.п.);

- организационная структура организации в целом и бухгалтерии в том числе;

- распределение ответственности и полномочий;

- осуществляемая кадровая политика (подбор сотрудников с учетом их профессионального уровня подготовки, практического опыта и других значимых критериев);

- определение и документальное закрепление процедур контроля;

- установление и документальное закрепление этапов подготовки налоговой отчетности для внешних и внутренних пользователей;

- методы доведения установленных правил до исполнителей;

- изучение руководителями выявленных в результате контроля отклонений, а также своевременность принятия ими решений по данным отклонениям;

- налаженность системы коммуникаций и системы информационного обеспечения в процессе осуществления контрольных процедур;

- обеспечение соблюдения требований налогового законодательства;

- независимость контрольной деятельности от деятельности, подвергаемой контролю.

В число ключевых элементов контрольной среды входит человеческий фактор, т.е. те качества, которыми обладают непосредственные исполнители - сотрудники, ответственные за составление и проверку налоговых регистров и форм налоговой отчетности по конкретному налогу. В крупных организациях функцию налогового контроля целесообразно отделить от функций бухгалтера, создав специальную службу либо подразделение в составе бухгалтерии. Соответствующие функции могут быть возложены и на сотрудников отдела внутреннего аудита.

При проведении аудиторской проверки налогов и расчетов с бюджетом аудитор должен стремиться к максимальному снижению аудиторского риска, а также повышению качества осуществляемых контрольных функций.

Общими требованиями к исполнителям являются:

- профессионализм;

- добросовестность и тщательность осуществления контрольных процедур;

- внимательность и аккуратность при осуществлении контрольных процедур;

- ответственность;

- соблюдение конфиденциальности информации о деятельности организации.

Основу организации и эффективного функционирования системы внутреннего налогового контроля составляют соответствующие контрольные процедуры. Совокупность используемых контрольных процедур, очередность и результаты их применения, а также действия по итогам полученных результатов могут быть описаны в программе внутреннего налогового контроля. Это документально оформленный план реализации определенных контрольных мероприятий (процедур), включающий цели, последовательность и сроки осуществления программы, а также список исполнителей и порядок их действий.

Общие требования к реализуемым контрольным процедурам:

- эффективность контрольных процедур в части обнаружения и исправления допущенных ошибок;

- своевременность подготовки форм внутренней и внешней налоговой отчетности;

- рациональность при осуществлении контрольных процедур.

При проведении налогового контроля могут применяться следующие контрольные процедуры:

- группа 1 - арифметические (расчетные);

- группа 2 - аналитические (логические);

- группа 3 - прочие.

Под контрольными арифметическими процедурами обычно понимаются арифметическая проверка произведенных расчетов методом повторного пересчета, расчет полученных показателей другими возможными способами (отличающимися от способа, использованного при первичном расчете) и проверка полученных результатов путем сопоставления.

В контрольные аналитические процедуры входят:

- проверка содержащихся в налоговой отчетности данных путем их сопоставления с данными синтетических и аналитических регистров бухгалтерского учета и отчетности (по тем налоговым расчетам, где должно обеспечиваться такое соответствие);

- сверка данных налоговых регистров между собой, с данными форм налоговой отчетности, с данными налоговых регистров и форм налоговой отчетности предыдущих отчетных (налоговых) периодов;

- проверка соответствия применяемого порядка расчета налогов нормам действующего законодательства и внутренних документов (учетной политики, положений по налоговому учету);

- контроль за правомерностью использования налоговых льгот, специальных налоговых ставок;

- проверка полученных отчетных данных на непротиворечивость;

- сравнение полученных показателей с показателями предыдущих периодов и анализ показателей, существенно отличающихся от их нормальных значений (необычных отклонений); при этом целесообразно разработать критерии существенности отклонений по каждому налогу и сбору для каждого конкретного случая либо исполнитель может определять существенность по своему профессиональному суждению;

- анализ форм налоговой отчетности за предыдущие периоды, выявление вопросов, по которым имелись замечания, которые должны были быть устранены в текущем периоде, и проверка их фактического устранения;

- контроль критических областей налогового учета (где риск возникновения ошибок или искажений налоговой отчетности особенно высок).

Прочими контрольными процедурами являются:

- соблюдение подотчетности исполнителей руководителю отдела (авторизация, визирование, утверждение);

- получение письменных и устных разъяснений, подтверждений, расшифровок данных налоговых регистров и форм налоговой отчетности;

- контроль за прикладными программами и компьютерными информационными системами, в том числе учет изменений компьютерных программ и доступа к файлам данных, права доступа при вводе и выводе информации из системы (ограничение доступа к базе данных, программам, электронным копиям налоговых регистров и форм налоговой отчетности несанкционированных пользователей).

В условиях распространения компьютерной техники при обработке информации в самостоятельную группу контрольных процедур также можно выделить автоматизированные контрольные процедуры, к которым следует отнести автоматическое обнаружение и исправление ошибки прикладной компьютерной программой; автоматическое обнаружение ошибки прикладной компьютерной программой и информирование исполнителя об обнаруженной ошибке (по итогам полученной информации решение принимается исполнителем, а не автоматизированной системой проверки).

В случае проверки правильности исчисления и уплаты НДС контролируются:

- правильность и полнота формирования налоговой базы и сумм налоговых вычетов;

- своевременность формирования налоговой базы (момент определения налоговой базы по различным видам операций) и сумм налоговых вычетов (момент принятия НДС к вычету);

- соблюдение основных соотношений ключевых показателей при определении налоговой базы (например, соответствие оборотов по начислению НДС в бухгалтерском учете и книге продаж; остатков по счетам 19 и 60 (76) и др.);

- обороты по кредиту счету 68 "НДС к уплате" в сопоставлении с данными, указанными в налоговой декларации;

- сверка сумм полученных авансов с суммами НДС, начисленного с полученных авансов (при правильном соотношении расчетная ставка должна быть равна 15,25%, т.е. 18/118);

- подтверждаемость налоговых вычетов надлежаще оформленными счетами-фактурами и (или) иными документами;

- расчет показателей, которые необходимы для правильного учета сумм НДС (например, при осуществлении облагаемых и не облагаемых НДС операций - расчет доли расходов, на осуществление не облагаемых НДС операций в общей величине понесенных расходов - согласно абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ), а также (если расходы на осуществление не облагаемых НДС операций превышают 5% от общих расходов) расчет сумм НДС, подлежащих вычету и включению в стоимость приобретенных товаров, работ, услуг, по товарам, работам, услугам, которые были (предназначены) использованы для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций;

- обоснованность внесения исправлений в налоговую отчетность и налоговые регистры предыдущих налоговых периодов.

Источники информации

Источниками информации при осуществлении внутреннего налогового контроля могут являться:

- учетная политика для целей налогообложения;

- учетная политика для целей бухгалтерского учета;

- внутренние положения организации, регулирующие порядок исчисления и уплаты налогов (например, для НДС это могут быть такие регламенты, как порядок выставления счетов-фактур, порядок ведения книг покупок и продаж и журналов учета счетов-фактур с учетом конкретных особенностей финансово-хозяйственной деятельности предприятия и др.);

- прочие распорядительные документы, определяющие общие положения налогового и бухгалтерского учета;

- налоговая отчетность текущего и предыдущих налоговых периодов;

- бухгалтерская финансовая отчетность;

- внутренние налоговые регистры (оформленные в центральной бухгалтерии и в филиалах);

- регистры синтетического и аналитического бухгалтерского учета;

- книга покупок и книга продаж (для НДС);

- устные и письменные разъяснения, подтверждающие письма и т.п. сотрудников центральной бухгалтерии, бухгалтерии филиалов и других сотрудников, имеющих отношение к подготовке налоговой отчетности или обладающих необходимой для осуществления налогового контроля информацией;

- первичные документы;

- информация, полученная от третьих лиц (контрагентов, налоговых органов и др.);

- другие источники информации.







Перечень рекомендуемых общепринятых тестов представлен в табл. 5.

Вопросы	Ответы	Комментарии
1	2	3
- Кто отвечает за налоги и сборы (взно­сы)?	Бухгалтер и директор
-  Имеется  ли  утвержденная  приказом учетная политика в области налогообло­жения?	Является  составной  ча­стью общей учетной по­литики.	Желательно доработать Учетную политику в облас­ти налогообложения.
- Имеется ли приказ о назначении ответ­ственного лица за расчеты по налогам и сборам (взносам)?	Нет	Такой приказ необходим.
- Какое подразделение отвечает за расче­ты по налогам и сборам?	Бухгалтерия
- Компьютеризирован ли учет по расчетам по налогам и сборам (взносам)?	Частично	В программе «Налогопла­тельщик ЮЛ» Заполняются отчетные формы, ведомо­сти заполняются в Excel
- Какие налоговые ставки используются для расчета?	18% и 10%	В том числе 18/118 и 10/110
- Каков порядок исчисления налога?	Налоговая   база,   умно­женная на ставку налога
- Каков порядок уплаты налога?	Платежными  поручения­ми через банк.
- Какие налоговые льготы имеются у про­веряемого субъекта?	Нет льгот
- Имеется ли налоговое освобождение у проверяемого субъекта?	Нет
- Какие виды отчетности составляются по данному разделу?	Формы 1151058, 1151050
Выводы аудитора: Исходя из полученных данных СВК можно оценить как среднюю и непригодную для содействия аудитору, так же сроки аудита данных расчетов сократятся, так как нет необходимо­сти проверять правомерность применяемых льгот и освобождений.

   Данный  этап  также   предполагает в следующем рабочем документе аудитора  оценку учетной политики аудируемого лица, результаты которой могут отражаться в рабочем документе: «Анализ учетной политики в части расчетов по НДС»

№ п/п	Наименование статьи	Ответ	Комментарии, ссылки на докумен­ты.
1	2	3	4
1	Имеется ли приказ, утверждающий учетную политику на 2010г.	Да	Приказ директора № 15 от 30.12.10г.
2	Раскрытие в учетной политике ме­тодики отражения в учете расчетов по НДС.	Нет	В учетной политике не содержится сведений о ведении учета в рамках расчетов по социальному страхо­ванию и обеспечению; не указаны производимые выплаты в силу спе­цифики предприятия.
3	Расшифровка счетов аналитического учета к счету 68	Нет	В приложении №1 к учетной поли­тики счет 68 отражен без разбивки по субсчетам.
Выводы аудитора: Рекомендуется доработать учетную политику по ряду выявленных недочетов, так как учетная политика должна полно отражать систему ведения учета аудируемого лица.

Таким образом, на основе аудитор детально оценивает систему бухгалтерского учёта и систему внутреннего контроля расчетов с бюджетом по НДС, выявляет её явные недостатки и слабые места.


4. Оформление рабочих документов аудитора по проверке НДС.

В ходе проведения аудиторской проверки сотрудниками аудиторской организации и привлеченными специалистами заполняются внутрифирменные стандартные документы и формы, составляются рабочие отчеты аудиторов в соответствии со сроками проведения проверки, планом и программой аудита.

Перечень необходимых для аудита внутрифирменных форм (из пакета имеющихся в распоряжении аудиторской организации) определяется на этапе планирования руководителем проверки и ответственными по каждому разделу программы проверки. Также при необходимости аудитор вправе самостоятельно разрабатывать дополнительные формы и использовать их при проведении аудиторской проверки.

№ п/п	Перечень аудиторских процедур	Период проведе­ния	Рабочие документы аудитора, ссылки на прочую документа­цию
1    2                                             | 3      |  4
1	Аудит учетной политики в области НДС и прочих расчетов по социальному страхованию и обеспечению.	5.03.09	Рабочий документ     «Анализ учетной политики». ПБУ 1/98 «Учетная политика организации»
1.1	Проверка наличия приказа руководителя о принятии учетной политики.
1.2	Проверка соответствия учетной политики тре­бованиям законодательства, характеру и мас­штабам деятельности экономического субъек­та.
1.3	Проверка полноты раскрытия, способов веде­ния учета расчетов по социальному страхова­нию и обеспечению.
1.4	Анализ рабочего плана счетов.
2	Проверка формирования налоговой базы.	6.03.09	Рабочий документ «Анализ формирования налоговой базы, применяемых ставок и льгот»; НК РФ ст. 236 «Объект налого­обложения», ст. 237 «Налого­вая база», ст. 237 «Суммы, не подлежащие налогообложе­нию»
2.1	Анализ начисленной заработной платы и про­чих платежей работникам организации.
2.2	Правомерность включения в налогооблагае­мую базу платежей.
3	Проверка правильности применения налого­вых ставок.	6.03.09	Рабочий    документ    «Анализ формирования налоговой базы, применяемых ставок и льгот». НК РФ ст. 241 «Ставки налога»
3.1	Анализ применяемых ставок в соответствии с НК РФ
4	Проверка правомерности применения льгот.	6.03.09	Рабочий документ «Анализ формирования налоговой базы, применяемых ставок
4.1	Анализ правомерности применяемых льгот  в соответствии с НК РФ		и льгот». НК РФ, ст. 239 «Налоговые льготы»
5       Проверка правильности исчисления налога.		7.03.09            Рабочий документ «Контроль
5.1	Проверка правильности исчисления налога в соответствии с полученной налоговой базой, льготами и ставками.		применяемых ставок»
6	Проверка правильности составления и свое­временности сдачи деклараций.	10.03.08	Рабочие документы: «Арифме­тическая проверка Формы 1151050», «Арифметическая проверка формы 1151058»,
6.1	Проверка составления и предоставления дек­лараций по всем признакам.
7	Проверка правильности  и  своевременности уплаты налога в бюджет.	11.03.08	Рабочий документ: «Проверка уплаты взносов»
7.1	Проверка уплаты НДС
8	Предоставление информации клиенту.	15.03.08	Аудиторское заключение. Письменная информация руко­водству аудируемого лица.

По каждому разделу программы аудита заполняется рабочая таблица аудитора - форма "Раздел бухгалтерского учета", которая может содержать ссылки на нормативные документы, на документы, необходимые для проверки, и на дополнительные рабочие документы. Кроме того, в этой таблице указываются планируемые процедуры. Непосредственным исполнителем в данной форме отражаются собранные доказательства о нарушениях, приводятся ссылки на рабочие документы (таблицы, ксерокопии и другие рабочие документы, составленные в ходе проверки), в которых отражены ошибки, или перечисляются рабочие документы, входящие в состав обязательной документации.

Собранные при проверке аудиторские доказательства можно классифицировать следующим образом [24]:

неотъемлемые доказательства - доказательства, которые имеют место в любом случае как при нахождении, так и при отсутствии ошибки, данные доказательства согласовываются с заказчиком и отмечаются в программе по каждому участку проверки;

доказательства, свидетельствующие о нахождении замечания, - копии первичных и учетных документов, подтверждающие указанную аудитором ошибку; предмет нарушения должен быть выделен аудитором в копии документа маркером или иным образом.

Информация по результатам работ может представляться в бумажном и (или) в части аудиторских доказательств электронном виде.

К оформлению аудиторских доказательств предъявляются следующие требования:

- информация должна быть проверена исполнителем и систематизирована;

- информация должна быть понятна заказчику;

- рабочие документы должны быть составлены аккуратно;

 - аудиторские доказательства должны быть разложены и пронумерованы в соответствии с номерами рабочих документов.

Систематизацию и нумерацию рабочих документов на бумажных носителях можно производить в соответствии с номерами аудиторских процедур (этапов работ), указанных в программе выполнения работ, в обычном порядке составленных исполнителем, нумерацию аудиторских доказательств, прилагаемых к рабочим документам, - следующим образом: номер рабочего документа (точка), номер раздела в программе проверки (точка), порядковый номер аудиторского доказательства. Если аудиторское доказательство изложено на нескольких листах, то листы скалываются и нумеруются.

Аудиторские доказательства, прилагаемые к рабочим документам, оформленные на бумажных носителях, нумеруются карандашом в нижнем правом углу и скрепляются в скоросшиватели соответственно к каждому рабочему документу.

При проведении выборочной проверки документируется следующая информация:

описание формирования выборки;

перечень проверенной документации;

проведенные аналитические процедуры;

найденные нарушения и их оценка.

По результатам аудита разделов бухгалтерского учета формируется заключение о достоверности проверенных разделов и бухгалтерской отчетности в целом.

Все аудиторские доказательства, как вошедшие, так и не вошедшие в отчет по результатам аудиторской проверки, включаются в "Дело клиента", как и черновые записи, осуществляемые во время проверки. В них указываются реквизиты объекта проверки (наименование аудируемого лица, период проверки), дата заполнения и подпись аудитора, который их составил. При этом не допускается проставление подписей на отдельном листе, не заполненном текстом подписываемого документа.

После проведения всех необходимых процедур проверки аудитор должен оценить полноту и качество выполнения всех пунктов плана и программы проверки, провести систематизацию и аналитический обзор результатов проверки. Систематизация результатов проверки состоит в выстраивании полученных результатов в определенной последовательности, например по разделам проверяемых тем (учет основных средств, материальных запасов и т.д.), а внутри тем - по аналитическим и другим признакам. По возможности выделяются наиболее существенные замечания: неверные записи на счетах, нарушение налогового законодательства, отсутствие записей на счетах и др. Систематизацию обычно проводит руководитель проверки.

Отчет по результатам аудиторской проверки необходимо оформлять в соответствии с требованиями федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности N 22 "Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника" и внутрифирменного стандарта "Формирование отчета по результатам аудиторской проверки". Отчет составляется по результатам аудиторской проверки на основе выводов аудиторов по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженных в рабочих документах.

Каждый исполнитель должен регулярно отчитываться в письменной форме и ставить подпись, подтверждающую, что соответствующие его обязанностям контрольные функции исполняются. Для этого исполнитель по итогам осуществления контрольных процедур заполняет и подписывает лист контрольных процедур с указанием даты осуществления процедуры и ее результатов. Такие отчеты должны поступать в координационный центр ответственности - руководителю налогового отдела, который также составляет лист контрольных процедур по установленной форме. При этом обязательной контрольной процедурой для руководителя является проверка листов контрольных процедур исполнителей. Выполнение этого правила позволяет координировать и контролировать работу звеньев системы внутреннего налогового контроля. Порядок заполнения листов контрольных процедур следует закрепить в соответствующих инструкциях.

Формы внутренней налоговой отчетности и итоговые налоговые декларации (которые в настоящее время подготавливаются, как правило, с использованием средств компьютерной техники) должны храниться как в электронном, так и в бумажном (распечатанном) виде. При этом эффективная система внутреннего контроля подразумевает, что:

- для хранения электронных файлов должны быть организованы соответствующие директории и обеспечен (программными средствами) надлежащий уровень их защиты от несанкционированных изменений, удалений, перемещений и т.п.;

- для хранения регистров в распечатанном виде должны быть заведены отдельные папки, определены места их хранения и порядок доступа к соответствующим данным сотрудников бухгалтерии и иных служб организации.

Аудиторское заключение формируется в соответствии с требованиями федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности" и внутрифирменного стандарта "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности".

Аудиторское заключение подписывается руководителем аудиторской организации и руководителем проверки с указанием номеров квалификационных аттестатов, даты их выдачи и органа, выдавшего аттестат, регистрируется в журнале регистрации исходящих документов и направляется клиенту.

В случае передачи аудиторского заключения клиенту путем почтовой отправки в "Дело клиента" подшивается копия описи отправленной корреспонденции с отметкой почтового отделения.

При формировании "Дела клиента" необходимо иметь в виду следующее.

1. Каждый документ дела должен:

быть однозначно идентифицирован в отношении клиента, проверяемого отчетного периода, раздела проверки в соответствии с общим планом; содержать подписи исполнителя и проверяющего;иметь дату заполнения.

2. Пакет заполняемых форм включает нефиксированное число форм и утверждается руководителем проверки в ходе конкретного аудита.

Внутрифирменный контроль формирования дел на соответствие внутрифирменным стандартам проводится в соответствии с требованиями федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности N 7 "Внутренний контроль качества аудита", утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 4.07.03 г. N 405, и внутрифирменного стандарта "Внутрифирменный контроль качества аудита".

      Результаты проверки правильности формирования налоговой базы при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) могут быть представлены следующим образом.

Налоговый период		Первичный документ				Наимен. операции	Наруше-       ние	Влияние на нал. обяза-тельства	Рекомен- дации
		№	Дата	Сумма
1	2		3	4	5		6	7	8

5. Методика аудиторской проверки расчетов с бюджетом по НДС

 Целью проведения аудита расчетов с бюджетом по НДС является проверка достоверности, то есть точности расчета налога на добавленную стоимость и своевременности его уплаты в бюджет.

В ходе налогового аудита производится проверка правильности формирования налоговой базы и заполнения налоговых деклараций организации. Выбор метода проведения аналитических процедур или проектирования теста зависит от поставленной цели при проведении налогового аудита.

При последовательном анализе правильности опредления налогооблагаемых баз, правомерности применения налоговых льгот и правильности расчета налоговых обязательств аудиторв рекомендуется сначала применить метод анализа налоговых деклараций. Этот метод используется для подтверждения правильности заполнения налоговых деклараций и реальности отражения задолженности перед бюджетом.

Метод анализа бухгалтерских счетов рекомендуется применять при осуществлении проверок для использования полученной информации в разработке проектов по минимизации налоговых платежей, налаживанию налогового учета и документооборота.

Достаточно эффективен метод отраслевого сравнительного анализа, который используется для сопоставления налоговых показателей предприятия со среднеотраслевыми денными. Его рпеимуществом является то, что в результате его проведения аудитор глубже понимает содержание бизнеса клиента.

Аудитор также может применять сравнительный анализ фактических и плановых показателей, исследуя налогооблагаемые базы аудируемой организации, т.е.изучить содержание и порядок составления планов, обсудить с клиентом, а также провести детальное тестирование фактических показателей.

Нередко весьма эффективным оказывается сравнение текущих покзаателей и отчетных данных за несколько временных периодов, а также изучение аудитором отклонений, которые дают различные приемы и методы. Сравнение налоговых показателей в разрезе каждого из методов может происходить  в абсолютных, в относительных величинах  в смешанном варианте.

Необходимо отметить, что в целях получения достоверных результатов от проведения аудиторской проверки необходимо тщательно проанализировать: статус налогоплательщика; возможность применения налоговых льгот и правильность их использования; объект налогообложения; формирование налоговой базы; правомерность применения вычетов; составление и своевременность сдачи деклараций, а также своевременность уплаты налога.

Ниже приводятся основные объекты проверки при рассматриваемом виде аудита и соответствующие им аудиторские процедуры.

  

   Для того, чтобы проверить статус налогоплательщика аудитору следует проанализировать объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) организации. Если  за три последовательных календарных месяца величина выручки от реализации (без учета НДС и налога с продаж) не превысила в совокупности 1 млн руб., то организации имеют право на освобождение от обязанности плательщика НДС (ст.145 НК РФ). Если результаты проверки показывают, что организация имеет основания получить такое освобождение, то это должно быть зафиксировано в письменном отчете аудитора.

При проверке статуса налогоплательщика программой аудита должны быть предусмотрены такие аудиторские процедуры, как сравнение данных об объеме выручки по месяцам отчетного периода, сопоставление фактических данных с требованиями НК РФ, выявление по данным аналитического бухгалтерского учета нетипичных операций, связанных с повышенным риском искажения данных о начисленном и уплаченном НДС.

   Важным также при проведении аудиторской проверки является анализ возможности применения налоговых льгот. Главным здесь является необходимость выявить, имеет ли основания организация воспользоваться льготами по НДС, поименованными в ст.149 НК РФ, и тем самым уменьшить налоговые платежи в бюджет. Если в ходе аудиторской проверки выяснится, что определенные операции могут не облагаться НДС (в соответствии с нормами ст.149 НК РФ), то этот факт следует зафиксировать в письменном отчете аудитора.

  В том случае, если организация пользуется льготами, то аудитору целесообразно проверить, ведет ли она раздельный учет облагаемых и не облагаемых НДС операций (согласно п.4 ст.149 НК РФ). Кроме того, аудитору стоит обратить внимание на то, что иногда организации, выступающие в роли посредников и реализующие не облагаемые НДС товары по посредническим договорам (агентским договорам, договорам комиссии, договорам поручения), не платят НДС со своего вознаграждения, мотивируя это тем, что реализация данных товаров не облагается НДС (в соответствии со ст.149 НК РФ). Однако такая позиция не соответствует нормам законодательства, так как льготы по НДС распространяются только на налогоплательщиков, которые являются собственниками льготируемых товаров, на посредников эти льготы не распространяются (п.7 ст.149 НК РФ).

Следует также проверить факт наличия или отсутствия у организации лицензии на льготируемые виды деятельности. На основании п.6 ст.149 НК РФ операции, перечисленные в этой статье, не подлежат налогообложению только при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих данные операции, соответствующих лицензий согласно Федеральному закону от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (в ред. по состоянию на 26.03.2003). Таким образом, без лицензии на льготируемые виды деятельности организация не имеет права пользоваться льготами.

    Кроме того, аудитору следует обратить внимание на посреднические операции. При осуществлении таких операций на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров организации-посредники нередко допускают ошибку, включая в налоговую базу по НДС все суммы, полученные соответственно от доверителя, комитента, принципала или покупателей. Аудитору нужно учитывать, что налоговая база по НДС у них формируется только в сумме посреднического вознаграждения. Все прочие суммы в налоговую базу не включаются и НДС не облагаются (ст.156 НК РФ).

Необходимо аудитору проверить цены, исходя из которых определяется налоговая база по НДС при передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд. При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных товаров, аналогичных работ, услуг (ст.159 НК РФ). Если такие цены отсутствуют, то налоговая база исчисляется исходя из рыночных цен с учетом акцизов и без включения в них НДС. Понятие рыночной цены дается в ст.40 НК РФ. Ею признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

  Важным моментом при проведении аудиторской проверке НДС является проверка правильности составления налоговой декларации. Дело в том, что объектом начисления НДС согласно ст.146 НК РФ являются обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг). Поэтому аудитору нужно проверить соответствие данных по строке 1 графы 4 Налоговой декларации по НДС с данными строки "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" Отчета о прибылях и убытках (форма N 2), учитывая, что декларация по НДС составляется за отчетный период, а форма N 2 - нарастающим итогом.

Кроме того, аудитору стоит сравнить показатели строки 5.1 "Сумма авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг)" Налоговой декларации по НДС с данными строки "Средства, полученные от покупателей, заказчиков" в части поступивших авансов Отчета о движении денежных средств (форма N 4). Сумма, указанная в Налоговой декларации, должна быть не меньше суммы по строке из формы N 4. В противном случае есть основания предполагать неполное включение или невключение в облагаемый оборот авансов и предоплат, то есть занижение налоговой базы по НДС в налоговом периоде.

Важным моментом является проверка своевременности сдачи деклараций и уплаты налога. Налогоплательщики, уплачивающие НДС ежемесячно, должны представлять налоговые декларации не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (месяцем). Налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 1 млн руб., вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров за истекший квартал - не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом (п.п.5 и 6 ст.174 НК РФ). Не позднее указанных сроков они должны и перечислить налог в бюджет соответственно за истекший месяц или истекший квартал.


6. Типичные ошибки при аудите НДС и способы их исправления.

Часто меняющееся налоговое законодательство и противоречия некоторых положений нормативных актов обусловливают возможность случайных ошибок в расчетах по налогу на добавленную стоимость. При проведении детальной аудиторской проверки по налогу на добавленную стоимость могут выявиться следующие ошибки:

- неправильное использование законодательных актов по налогам и официальных разъяснений к ним при расчете налога на добавленную стоимость;

-применение неверной ставки налога;

-неправильное определение налогооблагаемой базы;

-неточный учет пеней и штрафов.

На размер неучтенной недоимки по налогу на добавленную стоимость могут влиять:

-представление ошибочной информации для получения льгот по налогообложению;

-искажение или сокрытие данных, представляемых налоговым органам;

-неправильные классификация или расчет доходов, учитываемых при налогообложении в качестве освобожденных от налогообложения, при определении задолженности бюджету по НДС;

-проведение в учете фиктивных сделок по расчетам между взаимозависимыми лицами в целях уменьшения суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.

При проверке объекта налогообложения аудитор должен выявить ошибки, связанные с тем, что организация иногда ошибочно не начисляет НДС либо, наоборот, начисляет налог. Выявление вышеуказанных ошибок при проверке объекта налогообложения может осуществляться путем просмотра данных аналитического бухгалтерского учета по движению товарно-материальных ценностей; ознакомления с содержанием отдельных договоров, в том числе договоров дарения, безвозмездной передачи, актов выполненных строительно-монтажных работ, учредительных договоров и т.п. Например, иногда совершаются следующие ошибки:

-                     не начисляется НДС при передаче товаров (работ, услуг) при сделках на безвозмездной основе;

-                     ошибочно начисляется НДС при передаче товаров из одного структурного подразделения организации в другое;

-                     не начисляется НДС по продукции, работам, услугам выполненным для собственных нужд в части затрат, которые не принимаются к вычету (в том числе через  амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций ;

-                     не начисляется НДС по строительно-монтажным работам, выполненным

хозспособом;

      -   ошибочно не начисляется НДС или наоборот начисляется по операциям, которые входят либо не входят в перечень операций не входящих в объект налогообложения НДС (ст.ст.146 и 39 НК РФ), в частности: передача имущества организации-правопреемнику при реорганизации; передача имущества в уставный капитал по договору простого товарищества; передача объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения органам государственной власти или органам местного самоуправления;передача на безвозмездной основе основных средств органам государственной власти или органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Основанием для корректировочных записей по НДС в бухучете являются исправленные счета-фактуры, дополнительные листы книги продаж и книги покупок, а также справка бухгалтера. В этой справке приводятся описание допущенной ошибки, необходимые расчеты и проводки, которые следует внести в регистры бухучета. Бухгалтерская справка оформляется так же, как и любой первичный учетный документ. В ней указываются все обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Правила внесения корректировок в регистры бухгалтерского учета зависят от момента обнаружения ошибки. При этом необходимо помнить, что в бухучете за истекшие отчетные периоды ничего исправлять нельзя. Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете изложен в п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (см. Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н).

Ошибки текущего отчетного года, выявленные до его окончания, исправляются в том месяце отчетного периода, в котором они были обнаружены. Если ошибка совершена в истекшем отчетном периоде, но обнаружена после окончания отчетного года, за который бухгалтерская отчетность еще не утверждена, исправительные записи в учете датируются декабрем истекшего отчетного года.

        Необходимо выявить ошибки, связанные с тем, что бухгалтер либо не начислил НДС, когда это было нужно, либо, наоборот, начислил налог, когда этого не требовалось делать.

- Передача для собственных нужд

        Стоит проверить операции по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд, а также цены, исходя из которых определяется налоговая база по НДС по этим операциям.

При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных товаров, аналогичных работ, услуг (ст.159 НК РФ). Если такие цены отсутствуют, то налоговая база исчисляется исходя из рыночных цен с учетом акцизов и без включения в них НДС.

        Понятие рыночной цены дается в ст. 40 НК РФ. Ею признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

          В Письме Минфина России от 16.06.2005 № 03-04-11/132 отмечается, что данный объект налогообложения возникает в случае передачи организацией своим структурным подразделениям (обслуживающим производствам и хозяйствам, в том числе обособленным подразделениям) для собственных нужд товаров (работ, услуг), расходы по приобретению или производству которых не учитываются при налогообложении прибыли.

Пример:

        В феврале 2006г. для проведения корпоративного праздника - юбилея кондитерской фабрики - в столовую фабрики были переданы со склада готовой продукции - различные кондитерские изделия, себестоимость которых 6000 руб.

      Справочно: в январе 2006г. продажная стоимость продукции, реализуемой фабрикой на сторону, составила (без НДС) - 15 000 руб.

     Налогооблагаемый оборот в соответствии со ст. 159 НК РФ равняется продажной стоимости изделий.

В данном случае сумма НДС составит 2700 руб.(15 000 руб. х 18%);

- по продуктам - 300 руб. (3000 руб. х 10%).

В феврале 2006г. в бухгалтерском учете фабрики были сделаны такие проводки:

Дебет 29 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- 2700 руб. - начислен НДС с используемой для собственных нужд продукции.

- Списание дебиторской задолженности

          Списание дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, предусмотрено п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998г. № 34н. Списание выполняется на основании данных проведенной инвентаризации и распоряжения руководителя организации.

          Ошибка налогоплательщиков, ранее применявших метод исчисления налоговой базы «по оплате», заключается в том, что в налоговую базу по НДС не включаются суммы списанной дебиторской задолженности.

Фактически на период с 1 января 2006г. по 1 января 2008г. в отношении товаров (работ, услуг), отгруженных до 1 января 2006г., сохраняется прежний порядок уплаты НДС (по оплате).

           Соответственно в течение двух лет (2006 и 2007гг.) продолжают действовать все прежние правила определения момента оплаты в отношении дебиторской задолженности, возникшей до 1 января 2006 г.

            На этот же период сохраняется и обязанность начислять НДС при списании дебиторской задолженности (НДС начисляется на более раннюю из двух дат: день истечения срока исковой давности или день списания дебиторской задолженности).

- Получение авансов

         Довольно часто встречается такая ошибка, как невключение в налоговую базу по НДС авансовых платежей, полученных и зачтенных в одном и том же налоговом периоде. Тем самым налогоплательщики нарушают требования п. 8 ст. 169 Налогового кодекса РФ и п. 13 Постановления Правительства РФ от 2 декабря 2000г. № 914.

         С 1 января 2006г. авансовые платежи облагаются НДС на основании ст. 154 НК РФ, которая устанавливает порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг).

         Поэтому формально в соответствии со ст. 154 НК РФ полученные авансы следует включать в налоговую базу по мере их получения, даже если отгрузка товаров (работ, услуг) будет осуществлена в том же налоговом периоде (если это произойдет хоть на следующий день после получения аванса).

         Если этого не сделать (а включить налоговую базу только авансы, не закрытые отгрузками на конец налогового периода), то в результате можем  получить занижение налоговой базы по НДС.

    

- Организация не ведет раздельный учет облагаемых и не облагаемых НДС операций, а также принимает к вычету налог по имуществу, использованному в операциях, с которых НДС не уплачивается.

        В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ, если организация осуществляет операции как облагаемые, так и не облагаемые НДС, она обязана вести раздельный учет «входного» НДС по приобретенным ресурсам, использованным в облагаемых и не облагаемых НДС операциях.

       Суммы «входного» НДС, которые приходятся на операции, облагаемые НДС, подлежат возмещению из бюджета. Суммы налога, которые относятся к операциям, не облагаемым НДС, включаются в стоимость приобретенных ресурсов.

         Следует помнить, что при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам, работам, услугам, в том числе основным средствам и нематериальным активам, налог вычету не подлежит.

Не следует также забывать, что согласно п.п. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

      Таким образом, если в бухгалтерском учете не организован раздельный учет операций или заявлены вычеты по налогу, фактически подлежащему включению в состав расходов (на основании ст. 170 НК РФ), то это вызовет претензии налоговых органов при проверке и с большой долей вероятности повлечет за собой штрафные санкции для налогоплательщика.   

Пример:

В соответствии с положениями гл. 21 НК РФ раздельный учет налога на добавленную стоимость необходим в следующих случаях:

- предприятием осуществляются облагаемые и необлагаемые налогом виды деятельности (п. 4 ст. 149 НК РФ);

- многопрофильная организация осуществляет несколько видов деятельности, один из которых переведен на специальный налоговый режим (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Организация в августе 2006 г. реализовала в счет полученной ранее предоплаты собственную продукцию на сумму 3540 тыс. руб. (в том числе НДС - 540 тыс. руб.), а также продукцию на сумму 1000 тыс. руб., не облагаемую НДС. Общехозяйственные расходы в августе составили 236 тыс. руб. (в том числе НДС - 36 тыс. руб.).

В августе 2006 г. организация осуществила как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции и не может принять к вычету НДС по общехозяйственным расходам в полном объеме - он подлежит распределению. При этом будут сделаны следующие проводки.

Д 51 - К 62 - 3540 тыс. руб. - получена предоплата под облагаемую НДС продукцию;

Д 76.АВ - К 689 - 540 тыс. руб. - начислен НДС к уплате в бюджет с предоплаты;

Д 51 - К 62 - 1000 тыс. руб. - получена предоплата под не облагаемую НДС продукцию.

Август

- операции по реализации:

Д 62 - К 90 - 3540 тыс. руб. - отражена выручка от реализации продукции, облагаемой НДС,

Д 68 - К 76.АВ - 540 тыс. руб. - восстановлен НДС, уплаченный с аванса,

Д 90 - К 68 - 540 тыс. руб. - начислен в бюджет НДС с реализации,

Д 62 - К 90 - 1000 тыс. руб. - отражена выручка от реализации продукции, не облагаемой НДС;

- операции по общехозяйственным расходам:

Д 26 - К 60 - 200 тыс. руб. - учтены общехозяйственные расходы (без НДС),

Д 19 - К 60 - 36 тыс. руб. - отражен НДС, приходящийся на общехозяйственные расходы.

Доля, исходя из которой налогоплательщик определяет сумму НДС, подлежащую отнесению на расходы, составит 0,25 1000 тыс. руб. : (3000 тыс. руб. + 1000 тыс. руб.). Сумма налога будет равна 9 тыс. руб. (36 тыс. руб. x 0,25), что в учете отражается записью:

Д 26 - К 19 - 9 тыс. руб. - отнесена на расходы часть НДС.

Оставшаяся сумма НДС в размере 27 тыс. руб. (36 тыс. руб. - 9 тыс. руб.) может быть принята к вычету при соблюдении условий, установленных законодательством:

Д 68 - К 19 - 27 тыс. руб. - принят к вычету НДС, распределенный на деятельность, облагаемую НДС, в июле.

-  Организацией зачтен налог, уплаченный в составе штрафных санкций за нарушение сроков поставки продукции, предусмотренных договором.

        Достаточно часто организации нарушают хозяйственные договоры. И за это приходится платить штраф или неустойку. Возместить из бюджета налог на добавленную стоимость, уплаченный партнеру в составе штрафа или неустойки, организация не может. Забывая об этом, бухгалтеры допускают ошибки.

         Почему это нельзя сделать?. Во-первых, вычет не предусмотрен ст. 171 НК РФ.  Во-вторых, «входной» НДС возмещается из бюджета только на основании счета-фактуры. При этом получатель штрафов и пеней не обязан выписывать должнику счет-фактуру. Он составляет его в одном экземпляре и регистрирует у себя в книге продаж, как это определено п. 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914.

        Впрочем, даже если получатель штрафа выпишет счет-фактуру в нарушение п. 19 Правил ведения счетов-фактур, возместить налог все равно не удастся. Ведь уплаченные штрафные санкции не являются ни товарами, ни работами, ни услугами.
заключение

В моей курсовой работе на основании нормативно-правовой документации и в соответствии с налоговым кодексом РФ были изучены особенности и методика проведения аудиторской проверки расчётов с бюджетом по НДС.

В настоящее время общий аудит и консультирование являются далеко не единственными услугами, предлагаемыми аудиторскими фирмами. Широкое распространение получил налоговый аудит. Налоговый аудит представляет собой независимую экспертную проверку состояния систем бухгалтерского и налогового учета, расечтов организации по налогам и борам, а также разработку комплекса мер по защите предприятия от привлечения к налоговой ответственности.

Отличия налогового аудита и сопутствующих услуг в области налогообложения, безусловно, имеют место, несмотря на то, что два данных направления достаточно близки. Налоговый аудит, возможно, является именно тем инструментом, который позволит, с одной стороны, избавить аудит финансовой отчетности от огромного массива информации, анализируемой в рамках проведения проверок соблюдения законодательства при подготовке и составлении финансовой отчетности, а с другой - обеспечить контролирующие органы аудиторскими заключениями именно по вопросам соблюдения налогового законодательства.

Налоговый аудит может проводиться как по всем налогам и сборам, так и по отдельным их видам и вопросам, которые интересуют лицо, заказавшее проведение налогового аудита. Так, НДС как объект аудиторской проверки – это косвенный налог, то есть надбавка к цене товара.

Налог на добавленную стоимость, как правило, оказывает наибольшее влияние на финансово-хозяйственную деятельность организации и вызывает больше всего трудностей как при расчете, так и при проведении проверки.

Аудитор в процессе проверки достоверности налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость должен, прежде всего, удостовериться в правильности исчисления предприятием оборо-та по реализации товаров (работ, услуг). Расчет, по сути, состоит в том, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, представляет из себя разность между суммами налога, полученными от покупателей за приобретенные ими товары, и суммами налога, которые уплачены поставщиками за материальные ресурсы, работы, услуги, чья стоимость фактически отнесена в данном отчетном периоде на издержки производства и обращения.

Особое внимание следует обратить на два обстоятельства: обоснованность применения льгот по НДС как в целом предприятию, так и по отдельным видам хозяйственных операций, связанным с реализацией товаров и услуг, а также на точность расчета по возмещению из бюджета сумм налога, которые были уплачены поставщикам. Также проверяют своевременность перечисления налога, включая и уплату авансовых платежей.


Используемая литература

1.     Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая, М: Эксмо, 2010г.

2.      Гражданский кодекс Российской Федерации;

3.     Ерофеева В.А. «Аудит» 2010г.

4.     Попов М.В. «Аудит расчетов с бюджетом по НДС» 2010г.

5.     Никулина Л.Н. «Аудит налогообложения» 2009г.