Один отраслевой сегмент не включает товары и услуги со значительно отличающимися рисками и прибылями. Тогда, как могут возникать расхождения в отношении одного или нескольких факторов в определении отраслевого сегмента, предполагается, что товары и услуги, включенные в один отраслевой сегмент, должны быть сходны относительно большинства факторов.
Точно так же географический сегмент не включает операции в экономических средах со значительно различающимися рисками и прибылями. Географическим сегментом может быть одна страна, группа из двух или более стран или регион внутри страны.
Доминирующие источники рисков влияют на то, как организуются и управляются большинство компаний. Таким образом, МСФО 14 предусматривает, что организационная структура компании и ее внутренняя система финансовой отчетности являются основой определения ее сегментов. Риски и прибыли компании зависят как от географического расположения ее операций (где производится ее продукция или где базируется ее деятельность по предоставлению услуг), так и от расположения ее рынков (где ее продукция продается или предоставляются ее услуги). Определение разрешает, чтобы географический сегмент был основан на месте:
— расположения производственных и сервисных мощностей и других активов компании;
— расположения ее рынков и клиентов.
Организационная структура компании и ее структура внутренней отчетности обычно будут предоставлять доказательства того, является ли основным источником географических рисков расположение ее активов (происхождение ее продаж) или расположение ее клиентов (назначение продаж). Соответственно компания рассматривает эту структуру для того, чтобы определить, на чем должны основываться ее географические сегменты: на расположении ее активов или на расположении ее клиентов.
Определение состава отраслевого или географического сегментов предполагает определенную долю субъективного решения. При принятии такого решения управление компании учитывает цель представления финансовой информации по сегменту и качественные характеристики финансовых отчетов, как они определены в «Принципах подготовки и составления финансовой отчетности». Эти качественные характеристики включают следующие понятия: уместность, надежность и сопоставимость во времени финансовой информации, представляемой в отчетах относительно различных групп товаров и услуг компании, о ее операциях в конкретных географических районах, и полезность информации для оценки рисков и прибылей компании в целом.

Определения сегментного дохода, расходов, результатов, активов и обязательств

С целью достоверного представления информации по сегментам МСФО 14 использует дополнительные термины в следующих значениях:
— доходы сегмента — это доходы, представленные в отчете о прибылях и убытках компании, которые непосредственно относятся на сегмент, и соответствующая часть доходов компании, которая обоснованно может быть отнесена на сегмент, получаемая из операций со сторонами вне компании или от операций с другими сегментами этой же компании;
— расходы сегмента — это расходы, возникающие в результате операционной деятельности сегмента, которые непосредственно распределяются на него, и соответствующая часть расходов, которые могут быть обоснованно распределены на сегмент, в том числе расходы, относящиеся к продажам внешним клиентам и расходы, относящиеся к операциям с другими сегментами одной и той же компании;
— результаты сегмента — это доходы сегмента за вычетом его расходов. Результаты сегмента определяются до выполнения любых корректировок для доли меньшинства;
— активы сегмента — это те операционные активы, которые используются сегментом в его операционной деятельности, и которые либо непосредственно распределяются на сегмент, или могут обоснованно относиться на сегмент;
— обязательства сегмента — это те операционные обязательства, которые возникают в результате операционной деятельности сегмента, и которые либо непосредственно распределяются на сегмент либо могут быть обоснованно отнесены на него;
— учетная политика сегмента — это учетная политика, утвержденная для подготовки и представления финансовых отчетов группы или компании, а также учетная политика, которая непосредственно относится к отчетности сегмента.
Далее необходимо рассмотреть, что собой представляют перечисленные объекты.

Доходы сегмента

Доходы сегмента не включают:
— результаты чрезвычайных обстоятельств;
— процентный или дивидендный доход, включая проценты, полученные на авансы или ссуды другим сегментам, если только операции сегмента не носят главным образом финансового характера;
— прибыли от продажи инвестиций или прибыли от погашения долгов, если только операции сегмента не носят главным образом финансового характера.
Доходы сегмента включают долю компании в прибылях или убытках ассоциированных компаний, совместных предприятий, или других инвестициях, учтенных по методу участия, только если эти статьи включаются в сводный доход или доход компании.
Доходы сегмента включают долю совместного предпринимателя в доходах совместно контролируемого предприятия, которая учитывается по методу пропорциональной консолидации в соответствии с МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности».

Расходы сегмента

Расходы сегмента не включают:
— результаты чрезвычайных обстоятельств;
— проценты, в том числе проценты на авансы или ссуды от других сегментов, если только операции сегмента не носят в основном финансовый характер;
— убытки от продаж инвестиций или убытки от погашения долгов, если только операции сегмента не носят в основном финансовый характер;
— долю компании в убытках ассоциированных компаний, совместных предприятий, или других инвестициях, учтенных по методу участия;
— отчисления налога на прибыль;
— общие административные расходы, расходы головной конторы, и прочие расходы, возникшие на уровне компании и относящиеся к компании в целом.
Однако затраты иногда возникают на уровне компании от имени сегмента. Такие затраты являются расходами сегмента, если они относятся к операционной деятельности сегмента, и могут быть непосредственно распределены или обоснованно отнесены на сегмент.
Расходы сегмента включают долю совместного предпринимателя в расходах совместно контролируемого предприятия, которое учитывается по методу пропорциональной консолидации в соответствии с МСФО 31.
Для операций сегмента, носящих в основном финансовый характер, процентный доход и процентный расход может представляться в отчетах для целей отчетности сегмента как одна чистая сумма, только если эти статьи сводятся в сводных финансовых отчетах или финансовых отчетах компании.
Если результат сегмента включает процентный или дивидендный доход, его активы включают соответственные дебиторские задолженности, инвестиции или другие производящие доход активы.

Активы сегмента

Активы сегмента не включают активы налога на прибыль.
Активы сегмента включают инвестиции, учтенные в соответствии с методом участия, только если прибыль или убыток от таких инвестиций включается в доходы сегмента. Активы сегмента включают долю совместного предпринимателя в операционных активах совместно контролируемого предприятия, которое учитывается по методу пропорциональной консолидации в соответствии с МСФО 31.
Активы сегмента определяются после вычитания соответствующих скидок, которые представляются как прямые зачеты в бухгалтерском балансе компании.

Обязательства сегмента

Если результат сегмента включает процентный расход, то его обязательства включают соответствующие обязательства, содержащие проценты.
Обязательства сегмента включают долю совместного предпринимателя в обязательствах совместно контролируемого предприятия, которое учитывается по методу участия в соответствии с МСФО 31.
Обязательства сегмента не включают обязательства по налогам на прибыль.
Определения доходов сегмента, его расходов, активов и обязательств включают суммы таких статей, которые непосредственно распределяются на сегмент, и суммы таких статей, которые могут быть обоснованно отнесены на него. Компания рассматривает свою систему внутренней финансовой отчетности как отправную точку для определения тех статей, которые могут быть непосредственно распределены или обоснованно отнесены на сегменты, то есть, предполагается, что суммы, которые были идентифицированы с сегментами для целей внутренней финансовой отчетности, непосредственно распределяются или обосновано относятся на сегменты для целей измерения доходов отчетного сегмента, его расходов, активов и обязательств.
В некоторых случаях, однако, доходы, расходы, актив или обязательство могут относиться на сегмент для внутренней финансовой отчетности на основе, понятной для управления компании, но представляющейся субъективной, спорной или трудной для понимания для внешних пользователей финансовых отчетов. Такое распределение не представляло бы собой обоснования, согласно определениям доходов сегмента, его расходов, активов и обязательств в настоящем стандарте. И наоборот, компания может предпочесть не распределять какую-либо статью дохода, расходов, актива или обязательства для целей внутренней финансовой отчетности, несмотря на то что для этого имеется основание. Такая статья распределяется согласно определений доходов сегмента, его расходов, активов и обязательств, приведенных в МСФО 14.
Примеры активов сегмента включают краткосрочные активы, которые используются в операционной деятельности сегмента, основные средства, активы, которые являются предметом финансовой аренды (МСФО 17 «Аренда»), и нематериальные активы. Если конкретная статья амортизации включается в расходы сегмента, соответствующий актив также включается в активы сегмента. Активы сегмента не включают активы, использованные для общих целей компании или головной конторы. Активы сегмента включают операционные активы, которые делят между собой два или более сегментов, если для распределения существует надежное основание. Активы сегмента включают деловую репутацию, которая непосредственно распределяется на сегмент или может быть обосновано отнесена на него, а расходы сегмента включают соответствующую амортизацию деловой репутации.
К примерам обязательств сегмента относятся торговые и прочие дебиторские задолженности к погашению, начисленные обязательства, авансовые платежи клиентов, резервы на гарантийное обслуживание продукции и прочие претензии, относящиеся к предоставлению товаров и услуг.
Обязательства сегмента не включают заемные средства, обязательства по активам, которые являются предметом финансовой аренды (МСФО 17), и прочие обязательства, которые были приняты скорее для финансовых, чем для операционных целей. Если процентные расходы включаются в результат сегмента, то соответствующее обязательство, содержащее проценты, включается в обязательства сегмента.
Обязательства сегментов, чьи операции не носят в основном финансового характера, не включают заемные средства и аналогичные обязательства, потому что результат сегмента представляет операционные, а не чисто финансовые прибыль или убыток. Кроме того, в силу того, что фондовые обязательства часто выпускаются на уровне головной конторы в масштабах всей компании, часто невозможно непосредственно распределить или обоснованно отнести обязательство, содержащее проценты, на сегмент.

Оценка активов и обязательств

Оценка активов и обязательств сегмента включает корректировки основных балансовых сумм отдельных активов и обязательств сегмента компании, приобретенной при объединении компаний. Сегмент компании, учтенный как покупка, даже если эти корректировки делаются только для целей подготовки сводных финансовых отчетов и не записываются ни в финансовые отчеты материнской компании, ни в отдельные финансовые отчеты дочерней компании. Точно так же, если основные средства подверглись переоценке после приобретения в соответствии с альтернативным методом учета, разрешенным МСФО 16, измерения активов сегмента отражают эти переоценки.
Некоторые указания для распределения затрат могут быть найдены в других Международных стандартах финансовой отчетности. Например, МСФО 2 «Запасы» дает указания по распределению и отнесению затрат на запасы, МСФО 11 «Договоры подряда» дает указания по распределению и отнесению затрат на договоры. Эти указания могут быть полезными при распределении или отнесении затрат на сегменты,
МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств» дает указание относительно того, должны ли банковские овердрафты включаться в качестве компонента денежных средств или должны представляться как заемные средства.
Доходы сегмента, его расходы, активы и обязательства определяются до того, как ликвидируются внутригрупповые сальдо и внутригрупповые операции, что происходит в процессе сведения. Исключение делается тогда, когда такие внутригрупповые сальдо и операции происходят между компаниями группы в рамках одного сегмента.
Тогда как учетная политика, используемая при подготовке и представлении финансовых отчетов компании в целом, также является фундаментальной учетной политикой сегмента, учетная политика сегмента включает, кроме того, политику, которая относится специально к отчетности сегмента, такую, как определение сегментов, метод ценообразования межсегментных передач, и основа для распределения доходов и расходов на сегменты.

Определение отчетных сегментов

Первичный и вторичный форматы сегментной отчетности

Доминирующий источник и характер рисков и прибылей компании должны определять будут ли первичным форматом сегментной отчетности отраслевые сегменты или географические. Если риски и нормы прибыли компании главным образом зависят от различий в производимых товарах и услугах, ее первичным форматом для представления сегментной информации должны быть отраслевые сегменты, при этом вторичная информация представляется по географическому признаку. Точно так же, если риски и нормы прибыли компании в основном зависят от того факта, что она работает в разых странах или разных географических зонах, ее первичным форматом для представления сегментной информации должны быть географические сегменты, при этом вторичная информация будет представляться для групп соответствующих товаров и услуг.
Обычно определение наиболее значимых рисков и различающихся уровней рентабельности осуществляется исходя из структуры внутренней отчетности компании.
Как правило, внутренняя отчетность структурируется так, чтобы обеспечить руководство информацией, которая позволяет оптимально контролировать каждую существенную часть бизнеса, будь то по видам продукции или по географическим регионам. Эта информация также будет небезынтересна пользователям.
Выбор первичной и вторичной основы сегментации зависит от основных источников и характера рисков и прибыльности компании.
Если на риски и нормы прибыли компании главным образом влияют различия в производимых товарах и предоставляемых услугах, тогда в качестве первичных сегментов используются хозяйственно-отраслевые сегменты;
Если на риски и нормы прибыли компании главным образом влияет география ее деятельности, тогда в качестве первичных сегментов используются географические сегменты.
При этом вторичная основа сегментации — та, которая не стала первичной.
Внутренняя организационная и управленческая системы компании, а также ее система внутренней финансовой отчетности совету директоров и генеральному директору обычно должны составлять основу для выявления доминирующего источника и характера рисков и отличающихся норм прибыли, с которыми сталкивается компания.
Для определения того, какой формат отчетности будет для компании первичным, а какой вторичным, используются следующие правила:
— компания должна использовать отраслевые сегменты в качестве первичного формата отчетности и географические сегменты — в качестве вторичного формата отчетности, когда риски и нормы прибыли компании находятся под сильным влиянием как различий в производимых товарах и услугах, так и различий в географических районах своей деятельности1 ;
— если внутренняя организационная и управленческая структура и ее система внутренней финансовой отчетности совету директоров и генеральному директору не основываются ни на отдельных продуктах или услугах, а также на группах связанных продуктов/услуг, ни на географии, директора и управление компании должны определять, с чем в большей степени связаны риски и нормы прибыли компании с производимыми товарами и услугами или географическими районами ее деятельности, и только после этого должны выбрать, какие сегменты, отраслевые или географические, использовать в качестве первичного формата сегментной отчетности.
Для большинства компаний основной источник рисков и прибылей определяет то, как компания организована и управляется. Организационная и управленческая структуры компании и ее система внутренней отчетности обычно дает наилучшее доказательство относительно основного источника рисков и прибылей компании для целей ее сегментной отчетности. Таким образом, за редким исключением компания будет представлять сегментную информацию в своих финансовых отчетах на той же основе, что во внутренних отчетах для высшего руководства. Ее вторичный источник рисков и прибылей становится ее вторичным форматом сегментной отчетности.
«Матричное» представление — как отраслевых, так и географических сегментов, в качестве первичного формата сегментной отчетности с полными раскрытиями сегмента на каждой основе — часто будет обеспечивать полезную информацию, если риски и нормы прибыли компании сильно зависят как от различий в производимых товарах и услугах, так и от различий в географических районах, где действует компания. МСФО 14 не требует, но и не запрещает «матричное представление».
В некоторых случаях организация и внутренняя отчетность компании может развиваться в направлениях, не связанных ни с различиями в производимых типах товаров и услуг, ни с географическими районами, в которых работают компании. Например, внутренняя отчетность может быть организована только юридическим лицом, это приводит к тому, что внутренние сегменты состоят из групп несвязанных товаров и услуг. В таких необычных случаях, сегментные данные внутренней отчетности не будут отвечать цели МСФО 14. Соответственно МСФО 14 требует, чтобы директора и управление компании определяли, от чего больше зависят риски и нормы прибыли компании — от товаров/услуг или от географического расположения, и выбирали отраслевые или географические сегменты в качестве первичной основы сегментной отчетности компании.
Цель определения сегментов состоит в достижении необходимой степени сопоставимости с другими компаниями, улучшении доходчивости итоговой информации, и удовлетворении выраженных потребностей инвесторов, кредиторов и других пользователей в информации о рисках и прибылях, связанных с товарами/услугами и географическим расположением.

Сегментная информация (выдержка)

Сегментная информация основывается на двух форматах: первичном, который отражает управленческую структуру группы, и вторичном, который ориентирован на виды банковских продуктов. Первичная сегментация, соответствующая распределению ответственности и географии деятельности, отвечает структуре управления группой. Основная отрасль, в которой работает группа, это кредитная. Управление этим видом деятельности осуществляется по трем географическим регионам. Прочие виды деятельности, главным образом, банковские продукты, управляются из единого центра на глобальной основе. Вторичный формат сегментации, по видам продукции, представлен шестью категориями (сегментами).

Отраслевой и географический сегменты

Для целей внешней отчетности отраслевой и географический сегменты компании должны быть теми организационными подразделениями, по которым информация представляется совету директоров и генеральному директору для оценки прошлых показателей деятельности подразделения, и принятия решений относительно будущего распределения ресурсов.
Если внутренняя организационная и управленческая структура и ее система внутренней финансовой отчетности совету директоров и генеральному директору не основываются ни на отдельных товарах или услугах или на группах связанных товаров/услуг, ни на географии, тогда директора и управление компании должны выбирать отраслевые или географические сегменты в качестве первичного формата на основании своей оценки. Это возможно когда одни отражают первичный источник рисков и прибылей компании, а другие представляют вторичный формат отчетности. В этом случае директора и управление компании должны определять свои отраслевые и географические сегменты для внешней финансовой отчетности на основании признаков, перечисленных в определении, данном в МСФО 14, а не на основе своей системы внутренней финансовой отчетности совету директоров и генеральному директору.
Руководствоваться в выборе первичного формата сегмента директора и управление компании должны следующими правилами:
— если один или несколько сегментов, представленных во внутренней отчетности совету директоров и управлению, является отраслевым или географическим сегментом на основании признаков, перечисленных в определениях МСФО 14, он не должен далее сегментироваться;
— для сегментов внутренней отчетности совету директоров и управлению, которые не отвечают определениям МСФО 14, управление компании должно рассмотреть возможность следующего более низкого уровня внутренней сегментации, которая обеспечивает представление информации по товарным направлениям и услугам или по географическим направлениям;
— если такой сегмент внутренней отчетности более низкого уровня отвечает определению отраслевого или географического сегмента на основе признаков МСФО 14, к этому сегменту должны применяться критерии для определения отчетного сегмента, подлежащего представлению в отчетах.
Согласно МСФО 14 большинство компаний будут определять свои отраслевые и географические сегменты как организационные подразделения, информация для которых представляется совету директоров (в особенности контролирующим директорам без управленческих функций, если таковые имеются). Кроме этого информация представляется генеральному директору (самому высокопоставленному лицу, принимающему решения, которое в некоторых случаях может быть представлено группой из нескольких человек).
Эта информация представляется для оценки прошлых показателей деятельности подразделения и для принятия решений относительно будущего распределения ресурсов.
Такой подход обращения к организационной и управленческой структурам компании, к ее системе внутренней финансовой отчетности для определения отраслевых и географических сегментов компании для целей внешней отчетности иногда называется «управленческим подходом». Организационные компоненты, для которых представляет внутренняя информация, иногда называются «операционными сегментами».
Существует два подхода к географической сегментации:
— исходя из расположения активов;
— исходя из расположения клиентов.
МСФО 14 — это единственный стандарт, который содержит норму, касающуюся существенности.

Отчетные сегменты

Два или более существенно похожих отраслевых или географических сегмента внутренней отчетности могут объединяться в один отраслевой или географический сегмент.
Два или более отраслевых или географических сегмента существенно похожи в следующем случае:
— они показывают схожие долгосрочные финансовые показатели;
— они похожи по всем факторам из определения установленного МСФО 14.

1.2 Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности

Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, определены Федеральным законом «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и Положением «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ4/99).
Эти требования следующие: достоверность и полнота, нейтральность, целостность, последовательность, сопоставимость, соблюдение отчетного периода, правильность оформления. Они являются дополнительными по отношению к допущениям и требованиям, раскрытым в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/98).
Требование достоверности и полноты означает, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. При этом достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации [7, с. 36].
Если при составлении бухгалтерской отчетности выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации и ее финансовых результатах, то в бухгалтерскую отчетность включают соответствующие дополнительные показатели и пояснения.
Для достижения достоверного и полного отражения финансовых результатов и финансового положения организации при составлении отчетности в исключительных случаях[7, с. 38].
Соблюдения отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в России принят период с 1 января по 31 декабря включительно, т.е. отчетный год совпадает с календарным. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода (31 декабря для годового бухгалтерского отчета и другие последние дни месяцев для периодической бухгалтерской отчетности, например, для отчетности за январь-февраль в високосные годы — 29 февраля).
Требование правильного оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности: составление ее на русском языке, в валюте Российской Федерации (в рублях), подписание руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет (главным бухгалтером и т.п.).
В ПБУ/4 определены подходы к раскрытию существенной информации, ориентированные на ее важность для заинтересованных пользователей.
Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях в бухгалтерской отчетности:
а) должны приводиться обособленно в случае их существенности и если без них невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности заинтересованными пользователями;
б) могут приводиться общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности несуществен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организаций или финансовых результатов ее деятельности.
Публичность бухгалтерской отчетности:
В соответствии с законом о бухгалтерском учете акционерные общества открытого типа, банки и другие кредитные организации, страховые организации, биржи, инвестиционные и иные фонды, созданные за счет частных, общественных и государственных средств, обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным [8, с. 29].
Публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям бухгалтерской отчетности, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче органам государственной статистики по месту регистрации организации для предоставления 'заинтересованным пользователям. Порядок публикации бухгалтерской отчетности устанавливается Минфином РФ и органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета. Общие положения по публикации бухгалтерской отчетности, установленные законом о бухгалтерском учете, для акционерных обществ конкретизированы приказом Минфина РФ от 28.11.96 г. № 101 (10).
В соответствии с данным приказом публикация бухгалтерской отчетности акционерным обществом производится после проверки и подтверждения ее аудитором (аудиторской фирмой) и утверждения ее общим собранием акционеров.
Публикации в обязательном порядке подлежат бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах. Бухгалтерский баланс может публиковаться по сокращенной форме, разработанной на основе Положения о бухгалтерской отчетности. Сокращенная форма бухгалтерского баланса может включать лишь итоговые показатели по разделам (внеоборотные активы, оборотные активы, убытки, капитал и резервы, долгосрочные пассивы, краткосрочные пассивы) при наличии одновременно следующих финансовых показателей деятельности общества:
а) валюты баланса на конец отчетного года, не превышающей 400 000-кратного размера МРОТ по состоянию на конец года;
б) выручки (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, ус луг за отчетный год, не превышающей 1 000 000-кратного МРОТ.
При превышении этих показателей бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах публикуются полностью.
В форме бухгалтерского баланса, включающей лишь итоговые показатели по разделам, строки, по которым отсутствуют, числовые значения активов и пассивов, приводятся, но прочеркиваются.
Форма отчета о прибылях и убытках, представляемая для публикации, должна включать все показатели, предусмотренные п. 23 Положения по отчетности: выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг; себестоимость продажи товаров, продукции, работ, услуг; валовая прибыль, коммерческие расходы; управленческие расходы и др.
Кроме того, отчет о прибылях и убытках должен включать сведения о решении общего собрания акционеров о распределении прибыли или покрытии убытков общества за отчетный год, если такие сведения не опубликованы отдельно или в составе какого-либо иного документа, подлежащего опубликованию в средствах массовой информации.
Общество должно применять принятые для публикации формы бухгалтерской отчетности от одного отчетного года к другому. Изменения допускаются лишь в случае изменения условий представления и в иных случаях, обоснованность которых подтверждается независимым аудитором.
Показатели публикуемых форм отчетности формируются путем прямого переноса показателей из годовой бухгалтерской отчетности или объединения соответствующих показателей. Расхождения между показателями публикуемых форм и показателями годовой бухгалтерской отчетности не допускаются.
Бухгалтерская отчетность публикуется в тысячах рублей. При значительных оборотах отчетность может быть опубликована в миллионах рублей с одним десятичным знаком.
Публикация бухгалтерской отчетности должна включать:
1. полное наименование общества;
2. отчетную дату и (или) отчетный период;
3. валюту и формат представления числовых показателей отчетности;
4. должности, фамилии и инициалы лиц, подписавших отчетность;
5. дату утверждения отчетности общим собранием акционеров;
6. место нахождения исполнительного органа общества (полный почтовый адрес, телефон, факс), в котором заинтересованный пользователь может ознакомиться с отчетностью и получить копию;
7. сведения об органе государственной статистики, в который общество представило экземпляр бухгалтерской отчетности, составленный по типовым формам.
Если бухгалтерская отчетность публикуется по сокращенным формам, то публикация должна содержать лишь мнение независимого аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности (безусловно положительное, условно-положительное, отрицательное, отказ от выражения мнения).
В случае полной публикации бухгалтерской отчетности она включает полный текст итоговой части аудиторского заключения.
Типовые формы бухгалтерской отчетности могут дополняться статьями и данными, необходимыми заинтересованным пользователям сводной бухгалтерской отчетности:
• статьи типовых форм бухгалтерской отчетности, по которым у группы отсутствуют показатели, могут не приводиться, кроме случаев, когда соответствующие показатели имели место в периоде, предшествующем отчетному;
• числовые показатели об отдельных активах, пассивах и иных фактах хозяйственной деятельности должны приводиться в сводной бухгалтерской отчетности обособленно, если без знания о них для пользователей невозможна оценка финансового положения группы или финансового результата ее деятельности.
В любом случае отчетность должна включать данные о полном названии аудиторской фирмы, виде и номере лицензии на осуществление аудиторской деятельности, дату аудиторского заключения.
Расходы, связанные с публикацией бухгалтерской отчетности; включаются в себестоимость продукции в качестве затрат, связанных с управлением производством (по счету 26).
Суммы возмещения расходов на копирование и пересылку бухгалтерской отчетности, поступающие от заинтересованных пользователей, отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Порядок составления бухгалтерских отчетов
Для того чтобы бухгалтерская отчетность соответствовала предъявляемым к ней требованиям, при составлении бухгалтерских отчетов должно быть обеспечено соблюдение следующих условий: полное отражение за отчетный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации всех производственных ресурсов, готовой продукции и расчетов; полное совпадение данных синтетического и аналитического учета, а также показателей отчетов и балансов с данными синтетического и аналитического учета; осуществление записи хозяйственных операций в бухгалтерском учете только на основании надлежаще оформленных оправдательных документов или приравненных к ним технических носителей информации; правильная оценка статей баланса.
Составлению отчетности должна предшествовать значительная подготовительная работа, осуществляемая по заранее составленному специальному графику. Важным этапом подготовительной работы составления отчетности является закрытие в конце отчетного периода всех операционных счетов: калькуляционных, собирательно-распределительных, сопоставляющих, финансово-результативных. До начала этой работы должны быть осуществлены все бухгалтерские записи на синтетических и аналитических счетах (включая результаты инвентаризации), проверена правильность этих записей [22, с. 71].
Приступая к закрытию счетов, следует иметь в виду, что современные организации являются сложными объектами учета и калькулирования себестоимости продукции. Их продукция используется по различным направлениям. Взаимные услуги оказывают друг другу и основному производству вспомогательные производства. При взаимном использовании продукции и услуг невозможно во всех случаях к отнести на все объекты калькуляции фактические затраты. Какую-то часть затрат по некоторым объектам калькуляции организации вынуждены отражать в плановой оценке. В этих условиях важное значение имеет обоснование последовательности закрытия счетов. Обобщение накопленного опыта в этом деле позволило выработать следующие рекомендации: закрытие счетов начинают со счетов производств, имеющих максимальное количество потребителей и минимальные встречные затраты, и заканчивают счетами с минимальным количеством потребителей и максимальным количеством встречных затрат. В соответствии с данным подходом закрытие счетов осуществляют в такой последовательности [22, с. 89].
Составлению отчетности должна предшествовать значительная подготовительная работа, осуществляемая по заранее составленному специальному графику. Важным этапом подготовительной работы составления отчетности является закрытие в конце отчетного периода всех операционных счетов: калькуляционных, собирательно-распределительных, сопоставляющих, финансово-результативных. До начала этой работы должны быть осуществлены все бухгалтерские записи на синтетических и аналитических счетах (включая результаты инвентаризации), проверена правильность этих записей [22, с. 121].
Приступая к закрытию счетов, следует иметь в виду, что современные организации являются сложными объектами учета и калькулирования себестоимости продукции. Их продукция используется по различным направлениям. Взаимные услуги оказывают друг другу и основному производству вспомогательные производства. При взаимном использовании продукции и услуг невозможно во всех случаях к отнести на все объекты калькуляции фактические затраты. Какую-то часть затрат по некоторым объектам калькуляции организации вынуждены отражать в плановой оценке. В этих условиях важное значение имеет обоснование последовательности закрытия счетов. Обобщение накопленного опыта в этом деле позволило выработать следующие рекомендации: закрытие счетов начинают со счетов производств, имеющих максимальное количество потребителей и минимальные встречные затраты, и заканчивают счетами с минимальным количеством потребителей и максимальным количеством встречных затрат. В соответствии с данным подходом закрытие счетов осуществляют в такой последовательности [22, с.124].
Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к текущему, так и к прошлому году (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.
Исправления ошибок в бухгалтерской отчетности подтверждаются подписью лиц, ее подписавших, с указанием даты исправления.
Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации. В организации, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией или специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем этой организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет.
1.3 Необходимость раскрытия информации по сегментам
В последние годы для делового мира многих стран характерно существенное углубление диверсификации производства: появляются новые товары, рынки и отрасли. Этому способствует, в частности, как внутренний рост компаний, их расширение, так и рост числа слиянии и поглощении на национальном и международном уровнях. Диверсификация предпринимательской деятельности породила проблемы корпоративного учета и отчетности, что отразилось в регулирующих документах по сегментной отчетности (segmental reporting) США, Канады, Великобритании, Австралии и Новой Зеландии, а также некоторых международных организаций, например ООН и ОЭСР. Появление сегментной отчетности стало реакцией на потребность в более детальной информации о деятельности фирм.
Существует ряд способов выделения сегментов. Критериями могут служить образование юридического лица, организационная структура, товары и услуги, группы потребителей и географические регионы. Универсальное определение подотчетных сегментов производства дать, однако, очень сложно, так как каждая организация и ее деятельность уникальны. Вследствие этого существующие стандарты и нормы задают лишь общие ориентиры. Определение конкретных сегментов производства оставлено в основном на усмотрение администраций фирм. [12, с. 77].
Далее кратко рассматривается необходимость сегментной отчетности, прослеживается история ее развития в ряде стран и обсуждаются сопряженные с ней проблемы и перспективы развития этой дополнительной формы раскрытия информации. 
С ростом диверсификации фирм возникает проблема агрегированной информации. Наиболее остро она стоит для крупных конгломератов, образовавшихся в результате слияний или поглощений многих невзаимосвязанных производств. Представление отчетности о результатах финансово-хозяйственной деятельности в форме консолидированного отчета обычно не дает акционеру или кредитору представления о деятельности фирмы по какой-то товарной группе или в каком-либо географическом регионе. Всякое укрупнение ведет к потере информации для круга инвесторов и общественности в целом, особенно при соблюдении стандартных требований по представлению внешней отчетности. Рентабельность, возможности роста, будущие перспективы и инвестиционные риски могут очень существенно различаться по отраслям и географическим регионам. Поэтому банки, финансовые аналитики, инвесторы и прочие потенциальные пользователи, такие, как кредиторы, администрация и даже правительства принимающих стран, запрашивают дополнительную финансовую информацию для упрощения анализа таких все более усложняющихся организаций.
Предполагается, что сегментная информация в большей степени обладает экономической релевантностью; что с такой информацией пользователи смогут более обоснованно оценивать прошлую деятельность представляющего отчетность субъекта, его перспективы на будущее, подверженность риску и стратегию руководства в области диверсификации. В результате такая информация поможет им принимать лучшие решения относительно инвестирования и кредитования. Следовательно, представление сегментной отчетности способствует реализации посредством бухгалтерской отчетности функций подотчетности и полезности для принятия решений.
С тех пор как впервые возникла потребность в представлении сегментной отчетности, было проведено множество эмпирических исследований, посвященных возможным выгодам от представления сведений по сегментам. В одной из первых обзорных работ предпринималась попытка оценить отношение лиц, пользующихся отчетностью и составляющих ее, к широкому опубликованию детализированных сведений. Исследования прогнозной способности показали, что для прогноза доходности данные в разбивке по отраслям деятельности и географическим регионам более полезны, чем консолидированные. Работы, посвященные взаимосвязи между представлением сегментной отчетности и доходностью ценных бумаг, не привели к однозначным результатам, а изучение фондового рынка и систематических рисков показало, что раскрытие сегментной информации снижает в глазах инвесторов риски компании.
1.4 Порядок выделения информации по отчетным сегментам
Перечень отчетных сегментов устанавливается организацией самостоятельно исходя из ее организационной и управленческой структуры, а в сводной бухгалтерской отчетности - организацией, на которую возложено составление сводной отчетности. При определении отчетных сегментов принимаются во внимание общеэкономические, кредитные, валютные, ценовые и политические риски, которым может быть подвержена организация.
При выделении информации по операционным сегментам несколько видов товаров, работ, услуг могут быть объединены в однородную группу при условии сходства по всем или большинству следующих факторов:
- назначение товаров, работ, услуг;
- процесс производства;
- потребители;
- методы продажи и распространения;
- системы управления деятельности организацией.
При выделении информации по географическим сегментам исходят:
- из сходства условий, определяющих экономические и политические системы государств, на территории которых осуществляется деятельность организации;
- наличия устойчивых связей в деятельности, осуществляемой в различных географических регионах;
- сходства деятельности;
- рисков, присущих деятельности организации в определенном географическом регионе, включая валютные;
- общности правил валютного контроля.
Формирование информации по географическому сегменту может осуществляться по определенному государству или группе государств, региону или регионам в Российской Федерации.[1].
Операционный или географический сегмент считается отчетным, если значительная величина его выручки получена от продаж внешним покупателям и выполняется одно из следующих условий:
1) выручка от продаж внешним покупателям и от операций с другими сегментами организации составляет не менее 10% общей выручки всех сегментов;
2) финансовый результат деятельности данного сегмента составляет не менее 10% финансового результата всех сегментов;
3) активы данного сегмента составляют не менее 10% суммарных активов всех сегментов.
На отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской отчетности, должно приходиться не менее 75% выручки организации. При несоблюдении данного условия выделяются дополнительные отчетные сегменты независимо от наличия условий, по которым соответствующий сегмент считается отчетным.
Отчетный сегмент, выделенный в предшествующем отчетном периоде, должен выделяться и в отчетном периоде независимо от соответствия его условиям, по которым сегмент считается отчетным.
1.5 Состав и способ представления информации по отчетным сегментам
В отчетных сегментах должно быть обеспечено прежде всего выделение первичной и вторичной информации исходя из преобладающих источников и характера имеющихся рисков и прибыли.
Если риски и прибыли определяются в основном различиями в производимых товарах, работах и услугах, то первичной признается информация по операционным сегментам, а вторичной - по географическим.
В тех случаях, когда риски и прибыли определяются, главным образом, различиями в географических регионах деятельности, то первичной признается информация по географическим сегментам, а вторичной - по операционным.
Если риски и прибыли организации в одинаковой мере зависят от различий в производимых товарах, работах, услугах и от географических регионов деятельности, то в качестве первичной признается информация по операционным сегментам, а в качестве вторичной - по географическим.
В составе первичной информации по отчетному сегменту в бухгалтерской отчетности раскрываются следующие показатели отчетного сегмента:
- общая величина выручки, в том числе полученная от продаж внешним покупателям и от операций с другими сегментами;
- финансовый результат (прибыль или убыток);
- общая балансовая величина активов;
- общая величина обязательств;
- общая величина амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам;
- общая величина капитальных вложений в основные средства и нематериальные активы;
- совокупная доля в чистой прибыли (убытке) зависимых и дочерних обществ, совместной деятельности, а также общая величина вложений в эти зависимые общества и совместную деятельность.
Если в качестве первичной признается информация по операционным сегментам, то вторичная информация по каждому географическому сегменту представляется следующими показателями:
- величина выручки от продажи внешним покупателям в разрезе географических регионов, выделенных по местам расположения рынков сбыта, - для каждого географического сегмента, выручка от продаж внешним покупателям которого составляет не менее 10% общей выручки от продаж внешним покупателям;
- балансовая величина активов отчетного сегмента по местам расположения активов - для каждого географического сегмента, величина активов которого составляет не менее 10% величины активов всех географических сегментов;
- величина капитальных вложений в основные средства и нематериальные активы по местам расположения активов - для каждого географического сегмента, величина активов которого составляет не менее 10% величины активов всех географических сегментов.
Если первичной информацией признается информация по географическим сегментам, то вторичная информация по каждому операционному сегменту, выручка от продаж внешним покупателям которого составляет не менее 10% общей выручки организации либо величина активов которого составляет не менее 10% величины активов всех операционных сегментов, раскрывается следующими показателями:
- выручка от продаж внешним покупателям;
- балансовая величина активов;
- величина капитальных вложений в основные средства и нематериальные активы.
1.6 Порядок формирования показателей, раскрываемых в информации по отчетному сегменту
При формировании доходов, расходов, активов и обязательств отчетного сегмента необходимо учитывать следующие особенности:
1) в состав выручки (дохода) не включают проценты, дивиденды и доходы от продажи финансовых вложений (кроме случаев, когда такие доходы являются предметом деятельности отчетного сегмента), а также чрезвычайные доходы;
2) расходами отчетного периода не являются:
- проценты и расходы, связанные с продажей финансовых вложений (кроме случаев, когда финансовые вложения являются предметом деятельности отчетного сегмента);
- налог на прибыль;
- общехозяйственные и прочие расходы, относящиеся к организации в целом;
- чрезвычайные расходы;
3) финансовый результат отчетного сегмента в сводной бухгалтерской отчетности определяется до поправок на долю меньшинства;
4) в обязательства отчетного сегмента не включается задолженность по налогу на прибыль.
При определении доходов, расходов, активов и обязательств отчетного сегмента во внимание принимают только те данные, которые непосредственно относятся к отчетному сегменту либо могут быть отнесены к нему путем обоснованного распределения.
Доходы, расходы, активы и обязательства, относящиеся к нескольким отчетным сегментам, могут распределяться между ними различными способами в зависимости от особенностей объектов учета, видов деятельности и степени обособленности отчетных сегментов. При этом выбранные способы распределения указанных объектов учета должны последовательно применяться в разные отчетные периоды.
Информация по отчетному сегменту должна формироваться в соответствии с учетной политикой организации. Изменения в учетной политике, оказывающие существенное влияние на оценку и принятие решений пользователей информации по сегментам, а также причины этих изменений и оценка их последствий в денежном выражении подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Кроме того, информация по отчетным сегментам предыдущего года приводится в соответствии с изменениями учетной политики в отчетном году.
1.7 Развитие практики представления сегментной отчетности в различных странах
Организация экономического сотрудничества и развития
В 1976 г. Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) издала Кодекс многонациональных компаний (Code of Conduct for Multinational Companies) (пересмотренный в 1979г.), содержавший руководство по представлению сегментной отчетности для национальных учетных органов, устанавливающих внутренние нормы. Предлагалось сообщать: о географических регионах и основных видах деятельности в каждом из них; результатах хозяйственной деятельности и объемах реализации в разбивке по территориям и отраслям деятельности; капитальных вложениях в разбивке по территориям и по возможности по направлениям деятельности; средней численности занятых в каждом регионе. Однако эти нормы носят скорее рекомендательный характер, чем юридически обязательный. Компании могут следовать им или нет по собственному усмотрению[13, с. 212].
Организация Объединенных Наций
Предложения ООН, вышедшие под названием “Международный стандарт учета и отчетности транснациональных корпораций” (International Standard of Accounting and Reporting for Transnational Corporations), сходны с нормами ОЭСР. Особое внимание в них уделяется раскрытию информации в разбивке по географическим районам и направлениям деятельности, а именно сведений об объемах реализации, трансфертах, прибыли от хозяйственной деятельности, активах, новых капиталовложениях, занятости, учетной политике в области трансфертов и исключительных рисков, связанных с осуществлением операций за рубежом. В порядке предосторожности не требуется раскрытия конъюнктурной информации, которое нанесло бы ущерб конкурентной позиции компании.
Соединенные Штаты Америки
В середине 1960-х годов организации США должны были четко определить направления своей производственной деятельности (line of business, LOB). В 1969, 1970 и 1974гг. SEC сформулировала требования к представлению отчетности по направлениям деятельности в регистрационных документах (для компаний, предполагающих торговать на ведущих биржах) и годовой отчетности (так называемая форма 10К). В 1974 г. также и Федеральная комиссия по торговле (Federal Trade Commission) потребовала от крупных промышленных компаний составления отчетности в структуре LOB.
В декабре 1976 г. FASB опубликовал Положение 14 (FAS 14) — Представление финансовой отчетности по сегментам коммерческого предприятия (Financial Reporting for Segments of a Business enterprise), в котором потребовал раскрытия информации по четырем сегментам: промышленное производство, зарубежная деятельность, экспорт и основные клиенты. Положение касается всех компаний независимо от масштабов их деятельности.
Фирмы должны определить цели представления отчетности, сегменты, в которых образуются доходы, прибыли или убытки, или активы, приносящие не менее 10% консолидированных доходов, прибыли или убытка, или активов поддающихся выделению сегментов фирмы. Кроме того, сумма доходов всех выделенных в отчетности сегментов (за вычетом выручки от торговли между сегментами) должна составлять не менее 75% консолидированных доходов от реализации продукции независимым потребителям по всем отраслевым сегментам. По выделенным отраслевым сегментам начинает представляться информация о доходах, прибыли или убытке и идентифицируемых активах. Раскрытие может происходить в одной из трех форм: а) в самой финансовой отчетности; б) целиком в подстрочных примечаниях; в) в отдельном приложении.
Критерий 10% относится и к раскрытию сведений о продажах основным потребителям, т.е. если десять или более процентов всей выручки от реализации обеспечивается одним покупателем, эти сведения должны быть раскрыты. То же правило существенности с 10%-ной планкой применяется и к зарубежным операциям, и к экспорту.
В свете изменяющихся условии некоторые положения FAS 14 были изменены последующими стандартами: FAS 18, FAS 21, FAS 24 и FAS 30.
Канада
Требования CICA, Секция 1700 “Сегментная информация” (Segmental Information) 1979 г., практически повторяют стандарты FASB. Фирмы должны раскрывать сведения, детализированные по направлениям деятельности и географическим областям. Принятые CICA критерии определения значимых и потому подлежащих отражению в отчетности сегментов также аналогичны критериям FASB.

Великобритания
Британские нормы носят более общий характер и отличаются большей гибкостью по сравнению с нормами США и Канады. Первой организацией, потребовавшей раскрытия международными компаниями сегментной информации, стала в 1965 г. Лондонская фондовая биржа. Что касается отечественных фирм, то разд. 17 британского Закона о компаниях 1967 г. для директоров предусматривались определенные требования по раскрытию информации о прибыльности отдельных операций диверсифицированных фирм. Позже это требование сочли неуместным.
Тем не менее, концепция дезагрегирования получила одобрение в Отчете о корпорациях 1975 г. Несмотря на трудности, связанные с раскрытием соответствующих сведений, в Отчете о корпорациях 1975 г. были выдвинуты предложения по развитию положений Закона о компаниях 1967 г. и по основным принципам определения подлежащей представлению информации[13, с. 230].
В дальнейшем идея представления сегментной отчетности получила поддержку в правительственном черновом проекте (the Government Green Paper) 1977 г., в котором было выражено неудовлетворение Законом о компаниях 1967 г., предоставлявшим директорам слишком большую свободу выбора. Отдавая дань признанию принципов ОЭСР и положений проекта Четвертой директивы ЕС, британское правительство предложило определенные руководящие правила отраслевой сегментации, территориального анализа и критерия значимости. Позже, когда была принята Четвертая директива ЕС, в Закон о компаниях 1981 г. вошли некоторые требования по раскрытию сегментной информации (включенные затем в Закон о компаниях 1985 г.).
В 1987 г. ASC опубликовал консультативный документ по раскрытию сегментной информации, за которым в ноябре 1988 г. последовал ED 45. Отклики на оба проекта были сопоставлены и приняты к рассмотрению. После длительного подготовительного периода в июне 1990 г. увидел свет SSAP 25 “Представление сегментной отчетности” (Segmental Reporting). В нем были расширены требования, предъявлявшиеся законодательством и фондовой биржей. В нем также был принят 10%-ный критерий значимости (но не 75%-ный), в полном соответствии с американскими стандартами[13, 238].
Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета
IAS 14 “Представление финансовой информации по сегментам” (Reporting Financial Information by Segment) был издан IASC в августе 1981 г. Он столь же обстоятельно, как и FAS 14, подходит к необходимости раскрытия сведений по сегментам, но в отличие от FAS 14 требует информацию только по отраслям и географическим регионам, но не по выручке от экспорта и от основных клиентов. Он также предоставляет руководству фирм большую свободу при определении, какие отраслевые и географические сегменты являются “значимыми”. Кроме того, указанный стандарт применяется только к предприятиям, ценные бумаги которых свободно обращаются на рынке, и к прочим экономически значимым хозяйствующим субъектам. (Стандарт в настоящее время находится в стадии пересмотра.)
Австралия
Австралия пользуется плодами “двойной системы учетных стандартов”. AAS 16 “Представление финансовой отчетности по сегментам” (Financial Reporting by Segments), изданный AARF в 1984 г., и ASRB 1005 (ныне AASB 1005) “Представление финансовой отчетности по сегментам” (Financial Reporting by Segments), выпущенный ASRB в 1995 г., — два одновременно действующих стандарта, регулирующих раскрытие в отчетности сегментной информации.
Оба стандарта практически повторяют положения IAS 14. Сегментирование представляющего отчетность субъекта производится по отраслевому и географическому признакам. Для определения значимости сегментов используется критерий 10%. Подлежит раскрытию информация: а) доходы по сегментам; б) результаты деятельности по сегментам; в) балансовая стоимость активов каждого сегмента; г) основы межсегментного ценообразования. Стандарты (как и FAS 14) предусматривают, что, если представляющий отчетность субъект действует преимущественно в рамках одной отрасли, ему следует давать также общее описание продукции и услуг, от реализации которых он получает выручку.
Между стандартами существуют два основных различия. Во-первых, они используют разные критерии применимости. AAS 16 применяется ко всем компаниям, а ASRB 1005 — ко всем “релевантным компаниям” (релевантными называются компании, включенные в биржевой листинг или являющиеся филиалами иностранных компаний, котирующихся на бирже). В 1999 г. действие стандарта было распространено на всех субъектов, представляющих отчетность. Во-вторых, у ASRB 1005 больше шансов добиться его соблюдения благодаря “правительственной поддержке”. Исследование, проведенное в июне 1986 г., показало, что доля не выполняющих требования AAS 16 очень высока (48,9 %), в то время как аналогичное исследование 1988 г., после вступления в силу ASRB 1005, свидетельствовало о том, что степень соблюдения норм повысилась.
Новая Зеландия
В 1998 г. NZSA поручило Девонпорту и МакНэлли (Devonport and McNally) провести исследование, посвященное представлению сегментной отчетности. Исследователи тщательно изучили зарубежные нормы и проанализировали экономическую среду Новой Зеландии, чтобы определить, необходимо ли раскрытие сегментной информации. По результатам работы был опубликован исследовательский бюллетень “Раскрытие в отчетности сегментной информации” (The Reporting of Segmental Information) (R115).
В августе 1998 г. был издан ED 44 “Представление финансовой отчетности по сегментам” (Financial Reporting/or Segments) с целью получения комментариев со стороны заинтересованных лиц. В июле 1999 г. был опубликован SSAP 23. Конечная цель этого нового стандарта — обеспечение истинного и справедливого отображения взаимоотношений головной и дочерних компаний ввиду усложнения структуры корпораций. Стандарт регулирует раскрытие представляемых пользователям сведений о результатах различных операций хозяйствующего субъекта. Следуя зарубежным нормативным документам и адаптируя их к местным условиям, SSAP 23 устанавливает основные принципы определения сегментов и подлежащих раскрытию данных.
SSAP 23, как и его зарубежные аналоги, требует выделения сегментов по отраслевому и географическому признакам. Требования относительно подлежащей раскрытию информации сходны с австралийскими, с той разницей, что, кроме выручки, результата деятельности, балансовой стоимости активов сегмента и принципов межсегментного ценообразования, в Новой Зеландии вводится еще один пункт — сверхнормативные статьи.
Новый стандарт требует от компаний раскрытия доходов от деятельности каждого отраслевого и географического сегмента. Как и IAS 14, он не уточняет, насколько детальным должно быть разбиение, но в общих чертах устанавливает, что “значимость” любого сегмента может быть оценена его долей в выручке, прибыли и активах. При отсутствии иных факторов следует применять критерий 10%. Также нет и требования по раскрытию сведений об экспортной выручке и основных клиентах.

Глава 2. Краткая характеристика ООО ДРСП "СОЮЗ"
2.1 Общие положения устава ООО ДРСП "СОЮЗ"
1.1 Общество с ограниченной ответственностью дорожно-ремонтно-строительное предприятие «Союз», в дальнейшем Общество, создано на основании учредительного договора между гражданами: Дубровиным Вадимом Павловичем, Боталовой Татьяной Степановной, Алексеевым Виктором Кузъмичем, Ганюшкиным Владимиром Константиновичем, Мельниковым Владимиром Ивановичем, Шинкевич Виктором Алексеевичем, Зубковой Валентиной Сергеевной.
1.2 ООО ДРСП «СОЮЗ» является правопреемником всех имущественных прав и обязанностей реорганизованного товарищества с ограниченной ответственностью дорожно-ремонтно-строительного предприятия «Союз».
1.3 В своей деятельности Общество руководствуется Гражданским Кодексом, Федеральным Законом «Об обществах с ограниченной ответственностью», Учредительным договором, настоящим Уставом.
1.4 Общество является юридическим лицом, имеет в собственности обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом. Общество имеет самостоятельный баланс, расчетный и другие счета в банках, круглую печать и штампы со своим наименованием, товарный знак.
1.5 Фирменное наименование Общества:
Общество с ограниченной ответственностью дорожно-ремонтно-строительное предприятие «Союз». Сокращенное наименование: ООО ДРСП «СОЮЗ». Общество учреждается на неограниченный срок деятельности. Общество считается созданным как юридической лицо с момента его государственной регистрации в установленном законом порядке. Местонахождение общества: Российская Федерация, Астраханская область, Красноярский район, пос. Аксарайский 3.
Предмет и цели деятельности
1.1 Общество создано с целью получения прибыли и насыщения рынка различными видами работ и услуг, прежде всего направленных на удовлетворение потребностей населения, а также более эффективного использования местных сырьевых и трудовых ресурсов.
1.2 Предметом деятельности Общества являются:
- строительство и ремонт производственных объектов и дорог;
- выполнение проектно-сметных работ по своей деятельности;
- изготовление асфальто-бетонной смеси, других строительных материалов;
- коммерческо-посредническая деятельность.
В необходимых случаях, в соответствии с законодательством, предприятие приобретает лицензии.
В необходимых случаях, в соответствии с законодательством, предприятие приобретает лицензии.
Трудовым коллективом предприятия являются физические лица, заключившие с предприятием коллективный или индивидуальный трудовой договор, либо вступившие с предприятием в фактические трудовые отношения. Предприятие занимается следующими видами деятельности: строительство и ремонт дорожных работ. Предприятие управляется его директором, который оценивает текущую ситуацию и принимает решения, определяющие деятельность предприятия.
Бухгалтерский учет в предприятии ведется в соответствии с положениями:
-                     Федерального закона от 21.11.96г. за № 129-ФЗ «Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ» № 34н;
- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и инструкций по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000г № 94;
-                     Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98.;
-                     Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01.;
-                     Налоговым кодексом РФ и другими нормативными документами..
В соответствии с положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденным приказом МФ РФ от 29.07.98г. № 34н предприятие ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций способом двойной записи в соответствии с планом счетов бухгалтерского учета.
На основании с п. 5 Раздела II Положения по бухгалтерскому учёту 1/98 «Учётная политика предприятия», утверждённым приказом Минфина от 09.12.98. № 60н, по ООО ДРСП «СОЮЗ» учётная политика отражения хозяйственных операций регламентирована приказами: №3-б от 29.12.2001г., № 1 от 05.01.2002г. и № 2 от 04.01.2003г., согласно которых предприятие определяет линейный способ начисления амортизации по основным средствам; метод учета выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере поступления средств на расчетный счет и в кассу предприятия.
Учет и отчетность
1.1 Общество ведет бухгалтерскую и статистическую отчетность и предоставляет ее в порядке, установленном законодательством РФ. Финансовый год устанавливается с 1 января по 31 декабря.
1.2 Общество предоставляет государственным органам информацию, необходимую для налогообложения и ведения общегосударственной системы сбора и обработки экономической информации.
1.3 Общество имеет право не предоставлять информацию, содержащую коммерческую тайну. Перечень сведений, составляющих коммерческую тайну, определяется руководством Общества и действующим законодательством РФ.
2.2 Структура предприятия и бухгалтерии
Структуру предприятия можно представить следующим образом:
Структурные подразделения:
Блок по экономике и финансам:
§     Служба бухгалтерии
§     Финансово-экономический отдел
§     Отдел управления персоналом
§     Юридический отдел
§     Отдел нормирования труда и заработной платы
§     Планово-производственный отдел
Блок по маркетингу и сбыту:
§     Отдел закупок
§     Отдел поставок
§     Магазины
Блок по производству и инженерно- техническому обеспечению:
§     Отдел технического контроля (ОТК)
§     Технический блок
§     Отдел главного энергетика
§     Цеха
Блок по строительству и общехозяйственному обеспечению:
§     Отдел капитального строительства
§     Группа хозяйственного обеспечения.
Бухгалтерский учет ООО ДРСП «СОЮЗ» организован в соответствии с федеральным законом «О бухгалтерском учете» №129 ФЗ. Ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет генеральный директор ООО ДРСП «СОЮЗ». Приказом генерального директора ООО ДРСП «СОЮЗ» учреждена бухгалтерская служба (бухгалтерия), являющаяся структурным подразделением, возглавляемая главным бухгалтером. Бухгалтерия ООО ДРСП «СОЮЗ» построена по принципу предметного разделения труда (однородности учетных работ, когда весь определенный цикл от начала и до конца совершает один работник или определенная часть бухгалтерии). Организационную структуру бухгалтерской службы ООО ДРСП «СОЮЗ» можно представить в виде схемы:
 SHAPE  \* MERGEFORMAT

Главный бухгалтер

Бухгалтер

Кассир

Рис.1 Схема структуры бухгалтерии ООО ДРСП «СОЮЗ»
Главный бухгалтер:
- формирует учетную политику
- возглавляет работу по подготовке и принятию рабочего плана счетов
- организует учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, поступающих ОС, ТМЦ.
- отражает операции по учету основных фондов
- отражает операции по учету заработной платы, производит отчисления налогов
- отражает операции по учету реализации товаров, работ, услуг
- ведение книги продаж
- отражает операции, приводящие к возникновению доходов или расходов.
Бухгалтер:
Выполняет работу по ведению бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций в части, касающейся:
- учет кассовых операций
- учет банковский операций по расчетному и валютному счету
- учет принадлежащих организации материалов, оприходования материалов, работ, услуг
- расчет фактической себестоимости материалов
- учет договоров
- формирование книги покупок.
Кассир:
- ведет прием наличных денег по приходным кассовым ордерам
- производит выдачу наличных денег из кассы по кассовым ордерам или другим документам
- производит записи в кассовую книгу.
2.3 Учетная политика ООО ДРСП "СОЮЗ"
I. Общие положения
1. ООО ДРСП «СОЮЗ» настоящим положением в соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» устанавливает учетную политику, которая разработана на основании правил бухгалтерского учета (требований и допушений):
·        имущественной обособленности и непрерывности деятельности организации;
·        последовательности применения учетной политики;
·        временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления);
·        полноты;
·        своевременности;
·        осмотрительности;
·        приоритета содержания над формой;
·        непротиворечивости и рациональности,
установленных Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. №34н, а также Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденным приказом МФ РФ от 09.12.98 г. №60н.
2. При этом использованы также нормы и правила бухгалтерского учета, установленные в положениях по бухгалтерскому учету, Плане счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н и других нормативных актах.
II. Организационно–технические аспекты ведения бухгалтерского учёта
3. Бухгалтерский учёт ведётся бухгалтерской службой (бухгалтерией), являющейся
структурным подразделением организации.
4. Бухгалтерскую службу (бухгалтерию) возглавляет главный бухгалтер.
5. Права и обязанности гл. бухгалтера и работников бухгалтерии определяются законодательством РФ, нормативными правовыми актами федеральных органов исполнительной власти, локальными нормативными актами, должностными инструкциями.
6. Бухгалтерский учёт осуществляется по Рабочему плану счетов бухгалтерского учёта, разработанному в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учёта финансово- хозяйственной деятельности организаций и Инструкций по его применению.
7. Принятые материалы учитываются по фактической себестоимости на счете 10.

III. Порядок организации документооборота
7. Движение первичных документов в бухгалтерском учете регламентируется графиком.
 Особенности документооборота в условиях автоматизации бухгалтерского учета определены соответствующими нормативными документами.
8. Форма бухгалтерского учета – автоматизированная с применением программы “1С - Бухгалтерия”.
9. Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер. График документооборота утверждается приказом руководителя предприятия, учреждения.
10. График документооборота может быть оформлен в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением предприятия, учреждения, а также всеми исполнителями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ.
11. Работники предприятия, учреждения (начальники цехов, мастера, табельщики, работники планово-экономического, финансового отделов, отделов труда и заработной платы, снабжения, кладовщики, подотчетные лица, работники бухгалтерии и другие) создают документы, относящиеся к сфере их деятельности, по графику документооборота. Для этого каждому исполнителю вручается выписка из графика. В выписке перечисляются документы, относящиеся к сфере деятельности исполнителя, сроки их представления и подразделения предприятия, учреждения, в которые представляются указанные документы.
12. Ответственность за соблюдение графика документооборота, а также ответственность за своевременное доброкачественное создание документов, своевременную передачу их для отражения в бухгалтерском учете и отчетности, за достоверность содержащихся в документах данных несут лица, создавшие и подписавшие эти документы.
13. Контроль за соблюдением исполнителями графика документооборота по предприятию, учреждению осуществляет главный бухгалтер.
IV. Порядок хранения первичных документов и учетных регистров
14. Первичные документы, учетные регистры, бухгалтерские отчеты и балансы подлежат обязательной передаче в архив.
15. Первичные документы, учетные регистры, бухгалтерские отчеты и балансы до передачи их в архив предприятия, учреждения должны храниться в бухгалтерии в специальных помещениях или закрывающихся шкафах под ответственностью лиц, уполномоченных главным бухгалтером.
Бланки строгой отчетности должны храниться в сейфах, металлических шкафах или специальных помещениях, позволяющих обеспечить их сохранность.
16. Срок хранения первичных документов, учетных регистров, бухгалтерских отчетов и балансов в архиве предприятия, учреждения определяется согласно Перечню типовых документальных материалов, образующихся в деятельности министерств и других учреждений, организаций и предприятий, с указанием сроков хранения материалов, утвержденному Главным архивным управлением при Совете Министров СССР.
17. Сохранность первичных документов, учетных регистров, бухгалтерских отчетов и балансов, оформление и передачу их в архив обеспечивает главный бухгалтер предприятия, учреждения.
18. Изъятие первичных документов, учетных регистров, бухгалтерских отчетов и балансов у предприятий, учреждений может производиться только органами дознания, предварительного следствия, прокуратуры и судами на основании постановления этих органов в соответствии с действующим уголовно-процессуальным законодательством Союза ССР и союзных республик. Изъятие оформляется протоколом, копия которого вручается под расписку соответствующему должностному лицу предприятия, учреждения.
С разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие, соответствующие должностные лица предприятия, учреждения могут снять копии с изымаемых документов с указанием оснований и даты их изъятия.
19. В случае пропажи или гибели первичных документов руководитель предприятия, учреждения назначает приказом комиссию по расследованию причин пропажи, гибели.
В необходимых случаях для участия в работе комиссии приглашаются представители следственных органов, охраны и государственного пожарного надзора.
Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждается руководителем предприятия, учреждения. Копия акта направляется вышестоящей организации.
V. Содержание бухгалтерского баланса
20. Бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату.
21. В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения на краткосрочные и долгосрочные обязательства.
VI. Правила оценки статей бухгалтерского баланса
22. Данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному периоду.
23. Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто – оценке, т.е. за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснении к бухгалтерскому балансу.
24. При отступлении от правил существенные отступления должны быть раскрыты в пояснении к бухгалтерскому балансу вместе с указанием причин, вызвавших эти отступления, и результата, который данные отступления оказали на понимание состояния о финансовом положении организации, отражение финансовых результатов её деятельности и изменений в её финансовом положении.
2.4 Анализ основных технико-экономических показателей деятельности ООО ДРСП «СОЮЗ» за 2005 – 2006 г.
Основные финансово-экономические показатели предприятия ООО ДРСП «СОЮЗ» приведены в таблице 1. Все необходимые расчеты и выводы следуют за таблицей.

Таблица 1.

Основные финансово-экономические показатели ООО ДРСП «СОЮЗ»

№ п/п	Показатели	Ед. изм.	2005г.	2006г.	Отклонения
					Абсол.	Относ.(%)
1	2	3	4	5	6=(5)-(4)	7=(5)/(4)*100%
	I. Объемные показатели
1	Объем товарной продукции	Т.руб.	21920,4	22534,4	+614,0	102,8
2	Объем реализованной продукции	Т.руб.	20199,2	23261,0	+3061,8	115,2
3	Себестоимость продукции	Т.руб.	21211,65	21925,0	+713,35	103,4
4	Затраты на 1 руб. продукции	руб.	0,93	0,87	-0,06	93,5
	II. Показатели материальных затрат
5	Материальные затраты	Т.руб.	13799,0	13021,0	-778	94,4
6	Материалоотдача		1,59	1,73	+0,14	108,8
7	Материалоемкость		0,63	0,58	-0,05	92,1
	III. Трудовые показатели
8	Среднесписочная численность работников	чел.	461,0	463,0	+2	100,4
9	Среднегодовой фонд оплаты труда	Т.руб.	4431,5	5605,8	+1174,3	126,5
10	Среднемесячная заработная плата 1 работника	руб.	801,0	1009,0	+208	126,0
11	Среднегодовая выработка 1 рабочего	Т.руб.	47,5	48,7	+1,2	102,5
12	Трудоемкость		0,0210	0,0205	-0,0005	97,6
	IV. Фондовые показатели
13	Среднегодовая стоимость ОПФ	Т.руб.	13091,0	12124,0	-967,0	92,6
14	Фондоотдача		1,67	1,86	+0,19	111,4
15	Фондоемкость		0,60	0,54	-0,06	90
	V. Финансовые показатели
16	Балансовая прибыль	Т.руб.	46,0	733,0	+687	1593,5
17	Прибыль от реализации продукции	Т.руб.	38,0	733,0	+695	1928,9
18	Рентабельность общая	%	0,35	6,1	+5,75	1742,9
19	Рентабельность реализованной продукции	%	0,17	2,9	+2,73	1705,9

В столбцах 4 и 5 приведены показатели за два анализируемых года. Эти данные взяты из формы №1, 2 и 5 финансовой отчетности за 2005 и 2006 года и пояснительной записки.
Столбец 6 «Абсолютные отклонения» рассчитывается как разность показателей 5 и 4 столбцов.
Столбец 7 «Относительные отклонения» рассчитывается как частное 5 и 4 столбцов, умноженное на 100%.
I. Объемные показатели:
По расчетным данным за 2005, 2006 года динамики показателей по исследуемому предприятию были выявлены следующие изменения, а именно: объем товарной продукции в 2006 году увеличился на 614 тыс. руб., что составило 2,8% от уровня предыдущего года, также объем реализованной продукции увеличился на 3061,8 тыс. руб. или 15,2%. Себестоимость продукции увеличилась на 713,35 тыс. руб., что в процентном отношение составляет 3,4%.
Затраты на 1 рубль продукции рассчитывается по формуле:
Затраты на 1 рубль продукции=Себестоимость продукции / Выручка    
(1)
Затраты на 1 рубль продукции₂₀₀₅=21211,65/22673=0,93                  (1.1.)
Затраты на 1 рубль продукции₂₀₀₆=21925/25106=0,87             (1.2.)
Как видно по расчетам затраты на 1 рубль товарной продукции снизились на 6,5%. Это связано с тем, что темп роста выручки опережает темп снижения себестоимости (выручка увеличилась на 2433 тыс. руб. = 25106-22673).
II. Показатели материальных затрат:
Материалоотдача рассчитывается следующим образом:
Материалоотдача= Объем товарной продукции / Материальные затраты                                                                                                   (2)
Материалоотдача₂₀₀₅=21920,4/13799=1,59                               (2.1.)
Материалоотдача₂₀₀₆=22534,4/13021=1,73                               (2.2)
Материалоотдача показывает, сколько товарной продукции получено с 1 рубля материальных затрат. Этот показатель увеличивается на 8,8%, т.е. в 2006 году с 1 рубля товарной продукции предприятие получило больше продукции на 0,14 руб.
Материалоемкость рассчитывается следующим образом:
Материалоемкость= Материальные затраты / Объем товарной продукции                                                                                                 (3)
Материалоемкость₂₀₀₅=13799/21920,4=0,63                             (3.1.)
Материалоемкость₂₀₀₆=13021/22534,4=0,58                             (3.2.)
Материалоемкость показывает, сколько материальных затрат приходится на 1 товарной продукции. В 2006 году этот показатель снижается на 7,9%, т.е. материальные затраты на 1 продукции снизились на 5 коп., при том, что на предприятии материальные затраты уменьшились на 778 тыс. руб.
III. Трудовые показатели:
Более подробную информацию о трудовых показателях можно узнать из следующей таблицы.
Таблица 2. Трудовые показатели
Фонд заработной платы увеличился на 26,5% или 1174,3 тыс. руб., на это в большей степени повлияло увеличение среднемесячной зарплаты на 208 руб. или 26% и в меньшей степени увеличение численности работников на 2 человека (0,4%).
Среднегодовая выработка (w) 1 рабочего определяется следующим образом:
w=Объем товарной продукции / Среднесписочная численность работников                                                                                          (4)
w₂₀₀₅=21920,4/461=47,5                                                                         (4.1.)
w₂₀₀₆=22534,4/463=48,7                                                                         (4.2.)

Выработка характеризует стоимость произведенной продукции одним работником. Этот показатель увеличивается на 2,5%. В 2006 году работник изготовил больше продукции по сравнению с предыдущим годом на 1200 руб.
Трудоемкость (t) рассчитывается по следующей формуле:
t=Среднесписочная численность работников / Объем товарной продукции                                                                                                     (5)
t₂₀₀₅=461/21920,4=0,0210                                                             (5.1.)
t₂₀₀₆=463/22534,4=0,0205                                                             (5.2.)
Трудоемкость – обратный показатель выработки, т.е. этот показатель характеризует трудозатраты на единицу продукции. Он уменьшается на 2,4%.
IV. Фондовые показатели
Фондоотдача (f) определяется по формуле:
f=Объем товарной продукции / Среднегодовая стоимость ОПФ      (6)
f₂₀₀₅=21920,4/13091=1,67                                                             (6.1.)
f₂₀₀₆=22534,4/12124=1,86                                                             (6.2.)
В отчетном периоде произошло снижение среднегодовой стоимости ОПФ на 7,4%, но несмотря на это фондоотдача возросла на 11,4%. Это связано с тем, что темп снижения среднегодовой стоимости ОПФ выше темпа роста объема товарной продукции. Фондоотдача показывает, сколько продукции получено с 1 рубля стоимости ОПФ.
Фондоемкость (l) рассчитывается по следующей формуле:
l=Среднегодовая стоимость ОПФ / Объем товарной продукции (7)
l₂₀₀₅=13091/21920,4=0,60                                                             (7.1.)
l₂₀₀₆=12124/22534,4=0,54                                                             (7.2.)
Фондоемкость – обратный показатель фондоотдачи, характеризующий стоимость фондов на 1 рубль товарной продукции. Этот показатель снижается на 10%.
V. Финансовые показатели:
В 2006 году происходит резкое увеличение балансовой прибыли на 687 тыс. руб. (что составляет 1493,5%), также прибыль от реализации возрастает на 695 тыс. руб. или 1828,9%. Это объясняется тем, что темп роста выручки выше темпа роста себестоимости продукции.
Рентабельность (R) общая определяется следующим образом:
R=Прибыль балансовая / Среднегодовая стоимость ОПФ                 (8)
R₂₀₀₅=(46/13091)*100%=0,35%                                                    (8.1.)
В 2001 году 0,35% прибыли приходится на среднегодовую стоимость ОПФ.
R₂₀₀₆=(733/12124)*100%=6,1%                                                    (8.2.)
В 2006 году 6,1% прибыли приходится на среднегодовую стоимость ОПФ.
Рентабельность реализованной продукции (R) определяется по формуле:
R=Прибыль от реализации / Выручка                                        (9)
R=(38/22673)*100%=0,17%                                                         (9.1.)
В 2005 году 0,17% прибыли от реализации приходится на выручку.

R=(733/25106)*100%=2,9%                                                         (9.2.)
В 2006 году 2,9% прибыли от реализации приходится на выручку.
В 2006 году предприятие ООО ДРСП «СОЮЗ» стало рентабельным. Рентабельность общая составила 6,1%, а рентабельность реализованной продукции практически 3%.

Глава 3. Составление годовой бухгалтерской отчетности ООО ДРСП «СОЮЗ»
3.1 Процедуры, предшествующие составлению бухгалтерской отчетности
Учетная политика, утверждаемая руководителем предприятия в начале каждого года, является важным документом, определяющим стратегию предприятия. Она не требует ежегодной детальной проработки, достаточно установить ее один раз исходя из принципов непрерывности и долговременности хозяйственной деятельности предприятия на определенном сегменте рынка. При изменении этого сегмента (появление новой продукции, сферы сбыта и т.д.) учетная политика должна быть скорректирована. Она может пересматриваться также в связи с изменениями нормативной и законодательной базы и выявлением в процессе анализа нарушений правил ведения бухгалтерского учета за прошлый год[22, с. 57].
Таким образом, годовая отчетность предоставляет руководителю информацию (результат анализа) о состоянии учетной политики и ее соответствии задачам предприятия, что очень важно. Остановимся подробнее на особенностях этого анализа.
Порядок раскрытия учетной политики предприятия установлен Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98).
Однако существует особый порядок внесения изменений в учетную политику при пересмотре методики определения выручки. На предприятиях действует норматив учета доходов и расходов по методу начисления, т.е. "по отгрузке", когда доходы признаются, как только они начислены (но при этом могут быть не получены). Для малых предприятий разрешается применять кассовый метод признания выручки, т.е. по поступлении реальных средств за реализованную продукцию, работы и услуги в кассу или на расчетный счет. Если статус предприятия изменился, и оно превратилось из малого в крупное, для перехода на метод учета "по отгрузке" следует провести перегруппировку счетов. Должен быть закрыт счет 45 "Товары отгруженные", который входит в состав счетов по расчету налога на имущество, и введен счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Кроме того, может появиться необходимость закрытия некоторых резервов, ранее указанных в учетной политике, но не использованных в прошлом году (например, на предстоящую оплату отпусков работникам, на не проведенный ремонт и т.д.). В этом случае следует присоединить остатки средств на резервных счетах к прибыли путем использования корреспонденции счетов: дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов ", кредит счета 99 "Прибыли и убытки". Эти суммы должны быть обложены налогом на прибыль в составе общей прибыли за год по действующей на этот момент ставке[22, с. 79]
При подготовке к годовому отчету необходимо провести следующие операции:
1) для отчетных документов выверить нормативную базу, действующую на дату их составления, так как стандарты бухгалтерского учета учитывают место и время совершения хозяйственных операций (отклонений не должно быть);
2) выверить остатки на счетах рабочего плана счетов предприятия;
3)проверить все фактически произведенные командировочные, представительские, рекламные расходы, а также расходы на содержание личного транспорта для служебного пользования и их соответствие действующим нормам; расходы сверх норм относятся на прибыль предприятия;
4) определить налогооблагаемую прибыль и уточнить схему уплаты налогов на квартал с учетом льгот предприятия, если они имеются;
5) рассчитать показатели для заполнения форм годовой отчетности;
6) заполнить годовой баланс и формы статистического учета.
Руководителю предприятия нужно ознакомиться с подготовленными к сдаче формами годовой отчетности и оценить результаты финансовой деятельности предприятия по итогам расчета прибылей и убытков за отчетный период[22, с. 94].
Отметим некоторые особенности операций закрытия счетов перед заполнением отчетности:
1) необходимо закрыть операционные счета, которые открывались на отчетный период для отражения учетных операций: , 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 90 "Продажи". Остатки по этим счетам должны войти в состав расходов и доходов в составе других балансовых счетов;
2) остатки по некоторым счетам нельзя просто перенести в отчетные документы, так как по содержанию их суммы должны быть распределены пропорционально произведенной продукции и войти в состав себестоимости. Это счета 16 "Отклонение в стоимости материалов", 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 42 "Торговая наценка. Остаток по счету 97 "Расходы будущих периодов" должен быть отнесен к расходам всего периода;
3) сальдо остальных счетов может быть перенесено в отчетные формы целиком.
Есть некоторые особенности и при закрытии балансовых счетов:
1) счета основных средств и нематериальных активов при занесении в баланс должны быть учтены с износом этих средств;
2) если предприятие имеет филиалы или представительства, показатели их деятельности должны учитываться при составлении отчетности;
3) не подлежит отражению в форме "расшифровка дебиторской и кредиторской задолженности организации" задолженность по оплате труда, с подотчетными лицами и по внутрихозяйственным расчетам.
К процедурам, предшествующим заполнению форм бухгалтерской отчетности, относятся:
- исправление ошибок, выявленных до даты представления бухгалтерской отчетности;
- уточнение оценки активов и пассивов, отраженных в бухгалтерском учете;
- отражение финансового результата деятельности организации;
- сверка данных синтетического и аналитического учета на дату составления бухгалтерской отчетности.
Ошибки в бухгалтерском учете и отчетности могут быть как технические (арифметические, программные и др.), так и методологические (документальное оформление, корреспонденция счетов и др.).
Производимые исправления оформляются справкой бухгалтера, которая должна иметь обязательные реквизиты первичного документа.
Необходимо отразить на дату составления бухгалтерской отчетности приобретенных ценностей, находящихся в пути или не вывезенных со складов поставщиков, на счетах учета имущества;
Уточнить оценку имущества (работ, услуг), полученных (выполненных, оказанных) по неотфактурованным поставкам, сопроводительные документы по которым получены до даты представления бухгалтерской отчетности;
Провести инвентаризацию перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете;
Создать оценочные резервы на дату составления бухгалтерской отчетности.
Создание оценочных резервов на дату составления бухгалтерской отчетности является для организации обязательной процедурой. Необходимость создания оценочных резервов является следствием принципа консерватизма (осторожности, осмотрительности), согласно которому необходимо обеспечивать в бухгалтерском учете большую готовность к признанию расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов (п. 7 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации").
Пересчитать в рубли на дату составления бухгалтерской отчетности активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (отражение курсовых разниц);
Отразить в годовой бухгалтерской отчетности условные обязательства;
Отразить в бухгалтерской отчетности события после отчетной даты, подтверждающие существование на отчетную дату хозяйственных условий, в которых организация вела свою деятельность;
Сальдировать отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства при составлении бухгалтерской отчетности (если это установлено учетной политикой);
Отразить доходы и расходы, относящихся к отчетному периоду, но по которым отсутствуют первичные документы;
Закрыть субсчета, открытых к счету 90 "Продажи", на субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж";
Закрыть субсчета, открытых к счету 91 "Прочие доходы и расходы", на субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов".
Списать чистую прибыль (убыток) отчетного года на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";
Организации обязаны формировать бухгалтерскую отчетность на основе согласованных данных синтетического и аналитического учета[22, 144].

 

3.2 Составления бухгалтерской отчетности

Согласно п.9 учетной политики предприятия бухгалтерская отчетность представляется по формам, приведенным в приложении к приказу Минфина России от 22 июля 2003г. №67н. Это означает, что организация предоставляет бухгалтерскую отчетность по следующим формам:
- №1 «Бухгалтерский баланс»;
- №2 «Отчет о прибылях и убытках»;
- №3 «Отчет об изменениях капитала»;
- №4 «Отчет о движении денежных средств»;
- №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»
Составлению годовой бухгалтерской отчетности предшествует огромная работа, благодаря которой выверяются данные необходимые для ее составления. Одним из этапов этой работы является составление оборотных ведомостей, которые служат для обобщения, проверки правильности записей на счетах бухгалтерского учета и составления нового баланса. В оборотную ведомость по синтетическим счетам включены сведения об остатках на счетах на конец отчетного периода. Это позволяет применять оборотную ведомость по синтетическим счетам для составления нового баланса, т.к. основная часть статей баланса соответствует наименованиям синтетических счетов. Оборотно-сальдовая ведомость по синтетическим счетам ООО ДРСП «СОЮЗ» представлена в Приложении 1.
Рассмотрим порядок заполнения формы №1 «Бухгалтерский баланс» (см. Приложение 2). При этом можно и нужно воспользоваться данными оборотной ведомости. Для удобства представим технику составления формы №1 в таблице.
Таблица 3.
Техника составления формы №1 «Бухгалтерский баланс».
Рассмотрим технику заполнения формы №2 «Отчет о прибылях и убытках» (см. Приложение №3). При этом необходимо помнить, что все показатели отражают нарастающим итогом с 1 января по 31 декабря 2006 г. включительно. При этом в графе 3 приводят данные за отчетный период, а в графе 4 - за аналогичный период прошлого года. Для удобства восприятия представим данные в виде таблицы.
Таблица 4.
Техника составления формы №2 «Отчет о прибылях и убытках»
Рассмотрим технику заполнения формы №3 «Отчет об изменениях капитала» (см. Приложение 4).
Таблица 5.
Техника составления формы №3 «Отчет об изменениях капитала»
Рассмотрим технику заполнения формы №4 «Отчет о движении денежных средств» (см. Приложение №5). В этом Отчете расшифровывают дебетовые и кредитовые обороты за год по счетам учета денежных средств (счета 50, 51, 52 и 55). Причем разбивают эти суммы в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Для удобства приведем наглядную таблицу, помогающую заполнить каждую строку формы №4.
Таблица 6. Техника составления формы №4 «Отчет о движении денежных средств»

В состав годовой бухгалтерской отчетности входит форма №5 - "Приложение к бухгалтерскому балансу" (см. Приложение №6). В ней приводят данные о наличии и движении в течение отчетного периода некоторых активов, расходов и обязательств. Следует отметить, что для некоторых строк формы №5 коды утверждены совместным Приказом Минфина России N 102н и Госкомстата России N 475 от 14 ноября 2003 г., а коды остальным строкам организация может присвоить самостоятельно, например так, как это сделано в приведенной таблице 3.4.
Таблица 7. Техника заполнения формы №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»

3.3 Налоговая и статистическая отчетность

Порядок составления форм налоговой отчётности.

Налоговая отчетность (налоговые расчеты) представляет собой совокупность показателей, характеризующих полноту расчетов с бюджетами разных уровней по налогам. По данным налоговых расчетов (деклараций) определяется правильность и счисления сумм налоговых платежей. Этот вид отчетности составляется по данным бухгалтерского учета и специальных расчетов[11, с. 66].
Рассмотрим порядок составления налоговых деклараций на примере декларации по налогу на прибыль организаций (см. Приложение №7). В налоговом учете для заполнения строк 010,020,040,060 приложения №1 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организации следует предварительно составить регистр налогового учета «Учет доходов от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и прочего имущества». Этот регистр заполняется на основании аналитических данных по счетам 90 «Продажи» и 91 «прочие доходы и расходы» (см. таблица 9).

Таблица 8.
Регистр «Учет доходов от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и прочего имущества»
Налогоплательщик: ООО ДРСП «СОЮЗ». Идентификационный Период с 01.01.06 по 31.12.06
Предприятие ООО ДРСП «СОЮЗ» представляет декларацию по налогу на прибыль В Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №1 по Астраханской области по месту своего нахождения.
Достоверность и полноту сведений, указывающихся в декларации подтверждает руководитель организации, главный бухгалтер.
К примеру: «Расчет налога на прибыль организаций» это одна из составляющих данной декларации. Здесь выделяются доходы от реализации (010), Внереализационные доходы (020), Расходы, уменьшающие сумму дохода от реализации (030), Внереализационные расходы (040) и т.д.
Можно ли рассчитать налог на прибыль и заполнить декларацию по этому налогу, основываясь на данных бухгалтерского учета? Да, можно. Но далеко не во всех случаях, а лишь тогда, когда правила бухгалтерского учета не отличаются от норм Налогового кодекса РФ. Говоря о налоге на прибыль, нужно установить, насколько отличаются доходы и расходы, признаваемые в бухгалтерском учете, от доходов и расходов в учете налоговом (именно по ним определяется размер прибыли). В бухгалтерском учете доходы от реализации основных средств - это сумма всех поступлений, связанных с расчетами за эти основные средства. Так сказано в п.10.1 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 10/99. Так же определяет доходы и Налоговый кодекс РФ. Следовательно, сумму, полученную от продажи основных средств и сформированную в бухучете, можно использовать для расчета налога на прибыль.
С расходами не все так однозначно. Расходами от реализации имущества в бухучете признается остаточная стоимость этого имущества. Так сказано в п.14.1 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99. Так же трактует расходы и Налоговый кодекс РФ. Однако это не означает, что остаточную стоимость имущества, сформированную на счетах бухгалтерского учета, можно всегда использовать для расчета налога на прибыль.
Это можно делать только если и первоначальная стоимость имущества, и сумма амортизации по нему равны в бухгалтерском и налоговом учете. Такое возможно лишь тогда, когда имущество вы приобрели в этом году и начисляете амортизацию линейным методом (этот метод одинаково применяется и в том, и в другом учете).
А по имуществу, у которого остаточная стоимость будет различаться, все-таки лучше отдельно вести налоговый учет, а не пытаться использовать для расчета налога на прибыль данные из бухгалтерского учета.
Кроме того, в бухгалтерском учете доходы и расходы от реализации основных средств считаются операционными. Они отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Налоговый кодекс РФ, однако, устанавливает иную классификацию этих доходов и расходов. Если от продажи основных средств получена прибыль, то выручка считается доходом от реализации, а расходы - расходами, связанными с производством и реализацией. Следовательно, для целей налогообложения бухгалтеру придется корректировать операционные доходы и расходы.
По строке 070 Приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль показывается сумма выручки от реализации права требования как реализации финансовых услуг (переуступка права требования или прекращение соответствующего обязательства). Эта выручка определяется как стоимость имущества, причитающегося предприятию при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. Причем этот доход можно уменьшить на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга. Это установлено п.3 ст.279 Налогового кодекса РФ.
Заполнить эту строку на основании данных бухгалтерского учета достаточно сложно. Ведь порядок учета выручки от реализации права требования в бухгалтерском и налоговом учете различен. Поэтому для заполнения строки 070 трудно обойтись без данных регистра учета доходов текущего периода.
В строки 080 - 090 Приложения 1 к листу 02 нужно вписать суммы выручки от реализации прав требования. По строке 080 показывается сумма выручки от реализации прав требования до наступления срока платежа. А по строке 090 отражается сумма выручки от реализации прав требования после наступления срока платежа.
Чтобы заполнить эти строки, лучше вести отдельные налоговые регистры. Те предприятия, которые ведут учет в налоговых регистрах, рекомендованных МНС России, могут заполнить эти строки на основании данных регистра учета доходов текущего периода.
По строке 100 Приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организации показывают выручку от реализации товаров (работ, услуг) по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы. Заполняется эта строка на основании данных регистра учета доходов текущего периода.
Строку 101 заполняют профессиональные участники рынка ценных бумаг. В эту строку они вписывают выручку от реализации ценных бумаг.
По строке 110 Приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций записывается общая сумма доходов от реализации. Чтобы определить эту сумму, надо сложить показатели строк 010, 060, 070, 080, 090, 100 и 101 Приложения 1 к листу 02.

Порядок составления форм статистической отчётности.

Статистическая отчетность представляет собой систему количественных и качественных показателей, характеризующих работу предприятия за определенный период времени. С ее помощью осуществляется контроль за объемом и качеством произведенной продукции, за движением производственных, финансовых и трудовых показателей. При составлении статистической отчетности используются данные статистического учета, а также текущего бухгалтерского учета и отчетности. Одной из основных форм статистической отчетности является форма №П-3 «Сведения о финансовом состоянии предприятия» (см. Приложение №8)[17, с. 27].
Также как и между всеми формами бухгалтерской отчетности существует взаимосвязь, также и между показателями форм статистической отчетности и бухгалтерской отчетности она присутствует. Рассмотрим взаимоувязку этих показателей на основе данных таблицы 10

Таблица 11.
Взаимоувязка показателей формы №П-3 «Сведения о финансовом состоянии предприятия» и форм бухгалтерской отчетности
Раздел 1 «Показатели финансового состояния и расчетов» формы №П-3 заполняется на основании данных Бухгалтерского баланса форма №1 и Отчета о прибылях и убытках форма №2. Для заполнения строк 01, 02 формы №П3 используют показатели строки 140 за отчетный период и за аналогичный период предшествующего года формы №2. Строки 05-27 формы №П-3 заполняются на основании строк 230,240,510,610,620 бухгалтерского баланса форма №1. Строки 30-33 раздела 2 «Доходы и расходы» заполняются на основании данных строк 010, 020, 030, 040, 050 Отчета о прибылях и убытках (форма №2) как за отчетный период, так и за аналогичный предыдущий. Строка 34 «Выручка от продажи основных средств» заполняется по данным строки 210 формы №4 «Отчет о движении денежных средств». Раздел 3 «Активы организации» заполняется по данным бухгалтерского баланса (форма №1). Строка 36 соответствует итоговой строке по разделу I «Внеоборотные активы» 190 формы №1, а строки 37-39 формы №П-3 соответствуют строкам 110-130 формы №1. Аналогично заполняются строки 40-47. По строке 48 «Капитал и резервы» отражается итоговая сумма по разделу III бухгалтерского баланса (строка 490). Раздел 4 «Состояние расчетов с организациями и предприятиями России и зарубежных стран» заполняется на основании данных, представленных в форме №1 и №4.
Сведения о финансовом состоянии организации
Организация ООО ДРСП «СОЮЗ» заполняет форму № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг» (см. Приложение №9).
Форму предоставляют все юридические лица, являющиеся коммерческими организациями, а также некоммерческие организации всех форм собственности, осуществляющие производство товаров и услуг для реализации на сторону, их обособленные подразделения (кроме банков, страховых и прочих финансово-кредитных организаций, а также юридических лиц, средняя численность работников которых не превышает 15 человек, включая работающих по совместительству и договорам гражданско-правового характера). Организации ежемесячно представляют сведения по разделам I (кроме строк 03, 04, 05), II, III, IV за отчетный месяц, предыдущий месяц и соответствующий месяц прошлого года, по разделу V - за отчетный месяц; ежеквартально - по строкам 03, 04, 05 - по состоянию на конец отчетного периода. С помощью этой формы собирается информация об общем объеме производства товаров и услуг, а также по их видам. Также эта форма содержит сведения о выпуске товаров и услуг в фактических ценах, информацию об отгрузке продукции. Сопоставление этих показателей позволяет сделать выводы об эффективности работы предприятия (продумана ли система реализации продукции без задержек или же предприятие работает "на склад"). При этом предусмотрена достаточно подробная классификация производимой продукции (строительно-монтажные работы, оборот торговли, потребительские товары) и информация по каждому виду продукции в соответствии с перечнем, определенным органами государственной статистики.
Следует отметить, что некоторые данные, собираемые органами статистики, относятся к будущему периоду и приводятся справочно. В таком режиме в форме № П-1 собирается информация об общем объеме заказов на поставку продукции в последующие периоды.
Форма № П-2 «Сведения об инвестициях» (см. Приложение №10).
Форму предоставляют все юридические лица - коммерческие и некоммерческие организации всех форм собственности, их обособленные подразделения (кроме юридических лиц, средняя численность работников которых не превышает 15 человек, включая работающих по совместительству и договорам гражданско-правового характера). Форма содержит данные об инвестициях предприятий в финансовые и нефинансовые активы. Инвестиции в финансовые активы показываются с выделением долгосрочных и краткосрочных вложений, а также зарубежных инвестиций. Инвестиции в нефинансовые активы приводятся по видам активов. Из состава источников инвестиций выделяются собственные средства предприятий (в том числе прибыль) и привлеченные ими средства из других источников (кредиты банков, заемные средства других-организаций, средства бюджета и внебюджетных фондов, эмиссия акций и др.). Инвестиционная деятельность - это приобретение ресурсов, способных обеспечить получение доходов в будущем. В зависимости от типа приобретаемых активов инвестиции подразделяются на финансовые вложения, осуществляемые с целью приобретения финансовых прав (акций, облигаций и т.п.), и инвестиции в нефинансовые активы (здания, машины, землю и т.п.). В форме № П-2 (особенно в разделе 2) применена терминология, приближенная к определениям системы национальных счетов.