1. Планирование аудита
В связи с расширением круга организаций, обязанных проходить аудиторскую проверку и представлять аудиторские заключения собранию акционеров, пайщиков и т.п., у аудиторских фирм одновременно растет число клиентов по другим вопросам деятельности. Между тем оперативное и эффективное проведение аудиторской деятельности требует предварительной работы и планирования.

Основным аспектом при планировании и проведении аудита является изучение деятельности  экономического субъекта.

Специфика деятельности проверяемой организации, объем и сложность работы требуют определения четкой последовательности этапов при проведении аудита и правильного распределения обязанностей между аудиторами. Аудиторская проверка ограничена во времени, поэтому для того, чтобы своевременно и качественно провести аудит, к ней следует тщательно подготовиться. Необходимым средством такой подготовки является всесторонне продуманное планирование аудита. Планирование включает в себя составление плана ожидаемых работ и разработку оптимальной аудиторской программы.

Планирование аудита должно обеспечивать: получение необходимой информации о состоянии бухгалтерского учета , отчетности и эффективности внутреннего контроля; определение содержания, времени проведения и объема контрольных процедур, подлежащих выполнению.

Планирование включает:

- разработку графиков;

- определение сроков и обсуждение их с клиентом;

- проведение инструктажа с аудиторами;

- организацию связей с подразделениями клиента, обсуждение стратегии и подготовки к аудиту с клиентом.

В плане ожидаемых работ необходимо определить следующие вопросы:

- объем выполняемых работ;

- сроки проведения и продолжительность работ; 

- способы и приемы, применяемые при аудите; 

- проведение инструктажа аудиторов.

         Планирование аудита должно проводиться в соответствии не только  с общими принципами аудита, но и с частными:  комплексности планирования;  непрерывности планирования;  оптимальности планирования.

         План аудита включает:

- наименование проверяемой организации;

- период аудита;

- планируемый аудиторский риск;

- планируемый уровень существенности;

- планируемые виды работ, период их проведения, их исполнитель, примечание.

         План аудита финансовых результатов включает следующие виды работ:

- аудит  учетной политики организации в отношении финансовых результатов;

- аудит учета реализованной продукции;

- аудит себестоимости  реализованной продукции;

- аудит финансовых результатов от обычных видов деятельности;

- аудит финансовых результатов от прочих видов деятельности.

Перечень аудиторских процедур, включенных в аудиторскую программу приведены в таблице 1.

Свою работу аудиторы должны начинать с ознакомления с проверяемым экономическим субъектом, для чего изучают учредительные документы, виды деятельности, учетную политику организации и т.д.

Большую помощь при этом могут оказать беседы с руководителем и специалистами организации, проведение экспресс-аудита путем устного тестирования. Необходимо ознакомиться  также с отчетностью, ее основными показателями, с тем чтобы выявить масштабы деятельности организации  и результаты ее работы за исследуемый период.
Таблица 1

Перечень аудиторских процедур, включенных в аудиторскую программу

№пп	Аудиторские процедуры
1	Аудит  учетной политики организации в отношении финансовых результатов	Проверка правильности составления учетной политики и соответствие отраженных в ней методов учета финансовых результатов по действующему законодательству
2	Аудит учета реализованной продукции	Проверка соблюдения выбранного варианта учета и определения выручки от реализации продукции
		Определение достоверности  выручки от реализации продукции
		Проверка формировании себестоимости реализованной продукции
		Проверка первичных документов на реализацию
		Аудиторская проверка синтетического и аналитического учета реализованной продукции
3	Аудит полной себестоимости  реализованной продукции	Документальная проверка обоснованности отнесения затрат на производственную себестоимость
		Документальная проверка обоснованности отнесения коммерческих расходов
		Проверка соблюдения нормативов отнесения расходов к коммерческим
		Арифметическая проверка правильности исчисления полной себестоимости каждого вида продукции
4	Аудит финансовых результатов от обычных видов деятельности	Прослеживание корреспонденции счетов по определению финансовых результатов
		Аудиторская проверка синтетического и аналитического учета финансовых результатов
		Проверка соответствия данных синтетического учета данным Главной книги и финансовой (бухгалтерской) отчетности
5	Аудит финансовых результатов от прочих  видов деятельности	Правильность исчисления операционных доходов и расходов
		Проверка документального оформления операционных доходов и расходов
		Правильность исчисления внереализационных доходов и расходов

Экспресс-аудит используется для того, чтобы объективно оценить и оперативно проверить производственно-финансовую деятельность организации, установить законность, целесообразность и достоверность хозяйственных результатов, оценить состояние бухгалтерского учета.

По результатам экспресс-аудита состояния бухгалтерского учета можно также интуитивно или  расчетным путем установить внутрихозяйственный риск и риск контроля и скорректировать процедурный риск и, соответственно, приемлемый аудиторский риск.
2. Существенность и аудиторский риск
Аудиторский риск – это оценка риска неэффективности предстоящей проверки аудитором, который в своём заключении сделал вывод о том, что бухгалтерская отчетность у клиента достоверна. В действительности же там возможны существенные ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора. Аудиторский риск всегда находится в пределах от нуля до единицы, поскольку аудитор не должен гарантировать полного отсутствия существенных ошибок (16, с. 108).

Существует два основных метода оценки аудиторского риска: интуитивный и расчетный.

Интуитивный заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания деятельности клиента, определяют риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций и используют эту оценку в планировании аудита.

Расчетный метод предполагает оценку аудиторского риска путем составления и решения специальной факторной модели относительных величин:

ПАР = ВР * РК * РН,

ПАР – приемлемый аудиторский риск, выражает меру готовности аудитора признать приемлемой вероятность содержания в финансовой отчетности материальных (существенных) ошибок после завершения аудита и выдачи клиенту стандартного аудиторского заключения без оговорок.

ВР – внутрихозяйственный (присущий) риск, выражает меру ожидания аудитором вероятности содержания в отчетности ошибок, превосходящих допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля.

РК – риск контроля, выражает меру ожидания аудитором вероятности пропуска ошибок, превосходящих допустимую величину, системой внутрихозяйственного контроля.

РН – риск необнаружения, выражает меру готовности аудитора признать вероятность не выявления в процессе проведения аудита ошибок, превосходящих допустимую величину.

Профессор Р.А. Алборов пишет, что согласно статистике, величина процедурного риска (риска необнаружения) равна 10% [16, с. 110].

По нашему мнению на стадии планирования можно принять величину внутрихозяйственного риска равной 95%, поскольку мы считаем, что при аудите могут быть обнаружены существенные ошибки. С точки зрения профессора Р.А. Алборова уровень внутрихозяйственного риска, даже при самых видимых благоприятных обстоятельствах следует установить выше 50%, а при наличии обоснованных доказательств ожидания существенных ошибок – на уровне 100 % [16, с. 83].

Мы считаем, что в данном случае можно установить риск контроля на уровне 50%.

На основании выше приведенного рассчитаем аудиторский риск:

ПАР = 0,95 * 0,5 * 0,1 = 0,047 , поэтому приемлемый аудиторский риск можно установить на уровне 4,7 %, что большинство аудиторов считает приемлемым, т.к. он не превышает 5% [16, с. 81].

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестает быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Для расчета уровня существенности используем таблицу 2.
Таблица 2

Расчет уровня существенности

Наименование базового показателя	Суммовое значение базового показателя отчетности, тыс. руб.	Доля, %	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, тыс. руб.
Балансовая прибыль	92115	5	4606
Валовой объем реализации без НДС	330378	2	6608

Продолжение таблицы 2

Валюта баланса	317755	2	6355
Сумма собственного капитала	261318	10	26132
Общие затраты организации	223761	2	4475

На основании данных таблицы 2 рассчитаем среднее значение показателей:

(4606+6608+6355+26132+4475) / 5 = 9635 тыс. руб.

Далее находим отклонение крайних показателей от среднего:

наибольшего  (26132-9635) / 9635 * 100% = 171%

наименьшего  (9635-4475) / 9635 * 100% = 54%

По данным расчетов отклонение наибольшего показателя наибольшее, следовательно, для целей расчета уровня существенности мы его отбрасываем, поэтому можно рассчитать среднее значение следующим образом:

(4606+6608+6355+4475) / 4 =5511 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 5600 тыс. руб. и использовать количественный показатель в качестве значения существенности. Различие между значениями уровня существенности  до и после округления составляет:

(5600-5511) / 5511 * 100% = 1,6%,

что находится в пределах 20%.

Таким образом, мы получили уровень существенности 5600 тыс. руб., т.е. предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестает быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения, равно  5600 тыс. руб.

В ходе проведения предварительной проверки аудиторская организация получает первоначальные знания, касающиеся особенностей организации, права собственности, управления и операций экономического субъекта, подлежащего аудиту, и оценивает их достаточность для понимания деятельности экономического субъекта в целях проведения аудита. Далее полученные знания используются при планировании аудита.
ВЫВОД
   Аудитор должен планировать и проводить аудит в соответствии с МСА, которые содержат основные принципы и необходимые процедуры, а также сопутствующие рекомендации, представленные в форме пояснительного и иного материала. В соответствии с Международными принципами для заданий, обеспечивающих уверенность, аудит финансовой отчетности представляет собой задание, обеспечивающее уверенность. Применительно к МСА указанные принципы применяются при аудите финансовой отчетности.

  Предприятия в своей деятельности сталкиваются с различными рисками бизнеса. Руководство субъекта несет ответственность за их выявление и принятие соответствующих мер для их нейтрализации. Поскольку не все риски бизнеса прямо связаны с подготовкой финансовой отчетности, аудитор должен рассматривать только те из них, которые могут влиять на финансовую отчетность.

   Аудитор собирает и оценивает аудиторские доказательства для получения разумной уверенности в том, что финансовая отчетность представлена объективно во всех существенных аспектах или достоверно и объективно в соответствии с применимыми принципами финансовой отчетности. Концепция разумной уверенности предполагает наличие риска выражения аудитором несоответствующего аудиторского мнения в случаях, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения (аудиторский риск).

   Аудитор должен планировать и проводить аудит таким образом, чтобы получить достаточные и уместные аудиторские доказательства, сформулировать обоснованные выводы и тем самым снизить аудиторский риск до приемлемого уровня, который будет соответствовать цели проверки и обеспечит достижение разумной уверенности.
Список литературы:



1.     Международные стандарты бухгалтерского учета, аудита и учетной политики российских фирм. М., 2001

2.     Международные стандарты аудита. Кодекс этики Международной федерации бухгалтеров. М., 1999

3.     Николаева Н. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета. М., 2001

4.     Федеральный закон «Об аудиторской деятельности», утвержден 7 августа 2001 года №119-ФЗ // Российская газета,2001.

5.     Федеральный закон «О бухгалтерском учете», утвержден 21 ноября 1996 года №129-ФЗ

6.     Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Существенность и аудиторский риск" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22.01.1998, протокол N 2)  // "Аудиторские ведомости" N 3, 1998 г.

7.     Правила (стандарты) аудиторской деятельности / Составитель и автор введения Н.А. Ремизов. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. – 384с.

8.     Алборов Р.А. Аудит (методика и практика проведения). – Ижевск.: РА «Фон», 1994. – 113с.

9.     Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. - М.: Издательство «Дело и Сервис»,2003. - 464с.

10. Бровкина Н.Д. Определение планируемого уровня существенности // аудиторские ведомости,2000. - №3.