СОДЕРЖАНИЕ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ НА ПРЕДПРИЯТИИ

1.1. Сущность затрат

Затраты характеризуют в денежном выражении объем ресурсов, использованных в определенных целях, и трансформируются в себестоимость продукции (работ, услуг).

Представление о затратах предприятия основывается на трех важных положениях.    

I. Затраты определяются использованием ресурсов отражая, сколько и каких ресурсов израсходовано при производстве и реализации продукции.       

II. Объем использованных ресурсов может быть представлен в натуральных и денежных единицах, однако в экономических расчетах прибегают к денежному выражению затрат.     

III. Определение затрат всегда соотносится с конкретными целями, задачами, т.е. объем использованных ресурсов в денежном выражении рассчитывают для определенной функции (производства продукции, ее реализации) или производственного подразделения предприятия.

Предметом управления являются затраты предприятия во всем их многообразии.

Особенности затрат как предмета управления

Первой особенностью затрат как предмета управления выступает их динамизм. Они находятся в постоянном движении, изменении. Так, в рыночных условиях хозяйствования постоянно изменяются цены на приобретаемые сырье и материалы, комплектующие детали и изделия, тарифы на энергоносители и услуги (связь, транспорт и т.д.) Обновляется продукция, пересматриваются нормы расхода материальных и трудовых затрат, что отражается на себестоимости продукции и уровне затрат. Поэтому рассмотрение затрат в статике весьма условно и не отражает их уровня в реальной жизни.

Вторая особенность затрат как предмета управления заключается в их многообразии, требующем применения обширного спектра приемов и методов в управлении ими. Многообразие затрат обнаруживается при их классификации, которая позволяет, во-первых, выявить степень влияния отдельных затрат на экономические результаты деятельности предприятия, во-вторых, оценить возможность воздействия на уровень тех или иных видов затрат и, наконец, относить на изделие только те затраты, которые необходимы для его изготовления и реализации. Не менее важная и сложная задача — правильное отнесение затрат на производственные подразделения и отдельные виды деятельности предприятия.

Третья особенность затрат состоит в трудности их измерения, учета и оценки. Абсолютно точных методов измерения и учета затрат нет.

Четвертая особенность — это сложность и противоречивость влияния затрат на экономический результат. Например, повысить прибыль предприятия можно за счет снижения текущих затрат на производство, которое, однако, обеспечивается повышением капитальных затрат на НИОКР, технику и технологию. Высокая прибыль от производства продукции нередко значительно сокращается из-за высоких затрат на ее утилизацию и т.п.

Управление затратами на предприятии призвано решать следующие основные задачи:

• выявление роли управления затратами как фактора повышения экономических результатов деятельности;

• определение затрат по основным функциям управления;

• расчет затрат по производственным подразделениям предприятия;

• исчисление необходимых затрат на единицу продукции (работ, услуг);

• подготовка информационной базы, позволяющей оценивать затраты при выборе и принятии хозяйственных решений;

• выявление технических способов и средств измерения и контроля затрат;

• поиск резервов снижения затрат на всех этапах производственного процесса и во всех производственных подразделениях предприятия;

• выбор способов нормирования затрат;

• выбор системы управления затратами, соответствующей условиям работы предприятия.

1.2. Функции управления затратами

Управление затратами на предприятии предполагает выполнение всех функций, присущих управлению любым объектом, т.е. разработку (принятие) и реализацию решений, а также контроль за их выполнением. Функции управления затратами реализуются через элементы управленческого цикла: прогнозирование и планирование, организацию, координацию и регулирование, активизацию и стимулирование выполнения, учет и анализ.

Выполнение функций управления в полном объеме по всем элементам составляет цикл воздействия управляющей подсистемы (субъект управления) на управляемую подсистему (объект управления).

Субъектами управления затратами выступают руководители и специалисты предприятия и производственных подразделений (производств, цехов, отделов, участков и т.п.). Отдельные функции и элементы управления затратами выполняются служащими предприятия непосредственно или при их активном участии. Например, диспетчер влияет на координацию и регулирование производственного процесса, а следовательно, на производственные затраты; бухгалтер выполняет учет затрат и т.п.

Объектами управления являются затраты на разработку, производство, реализацию, эксплуатацию (использование) и утилизацию продукции (работ, услуг).

Общая схема и взаимодействие функций управления затратами на предприятии показана на рис. 1.1.

Управление затратами не является самоцелью, но совершенно необходимо для достижения предприятием определенного экономического результата, повышения эффективности работы.

Функции управления затратами первичны по отношению к производству, т.е. для достижения определенного производственного, экономического, технического или другого результата сначала нужно произвести затраты. Поэтому цель управления затратами состоит в достижении намеченных результатов деятельности предприятия наиболее экономичным способом.

Прогнозирование и планирование затрат подразделяют на перспективное (на стадии долгосрочного планирования) и текущее (на стадии краткосрочного планирования).

Задачей долгосрочного планирования является подготовка информации об ожидаемых затратах при освоении новых рынков сбыта, организации разработки и выпуска новой продукции (работ, услуг), увеличении мощности предприятия. Это могут быть затраты на маркетинговые исследования и НИОКР, капитальные вложения.

Текущие планы конкретизируют реализацию долгосрочных целей предприятия.

Если точность долгосрочного планирования затрат невелика и подвержена влиянию инфляционного процесса, поведения конкурентов, политики государства в области экономического управления предприятиями, а иногда и форс-мажорных обстоятельств, то краткосрочное планирование затрат, отражающее нужды ближайшего будущего, более точно, поскольку обосновывается годовыми, квартальными расчетами.




Организация — важнейший элемент эффективного управления затратами. Она устанавливает, каким образом на предприятии управляют затратами, т.е. кто это делает, в какие сроки, с использованием какой информации и документов, какими способами. Определяются места возникновения затрат, центры затрат и центры ответственности за их соблюдение. Разрабатывается иерархическая система линейных и функциональных связей руководителей и специалистов, участвующих в управлении затратами, которая должна быть совместима с организационно-производственной структурой предприятия.

Координация и регулирование затрат предполагают сравнение фактических затрат с запланированными, выявление отклонений и принятие оперативных мер по их ликвидации. Если выясняется, что изменились условия выполнения плана, то затраты, запланированные на его реализацию, корректируются. Своевременная координация и регулирование затрат позволяют предприятию избежать серьезного срыва в выполнении запланированного экономического результата деятельности.

Активизация и стимулирование подразумевают изыскание таких способов воздействия на участников производства, которые побуждали бы соблюдать установленные планом затраты и находить возможности их снижения. Подобный образ действий может мотивироваться как материальными, так и моральными факторами. Нельзя стимулы к соблюдению и экономии затрат заменять наказанием за перерасход. В этом случае работники основные усилия будут прикладывать к тому, чтобы оспорить уровень планируемых затрат, завысить его. Тогда достижение основной цели предприятия - получение максимально возможной прибыли за счет сниже­ния затрат - станет трудновыполнимой задачей.

Учет как элемент управления затратами необходим для подготовки информации в целях принятия правильных хозяйственных решений. Например, при оценке стоимости материальных производственных запасов произведенные затраты устанавливают путем производственного учета, а информацию о фактических результатах деятельности предприятия и всех его расходах на производство поставля­ет бухгалтерский учет. Производственный учет входит в си­стему управленческого учета, позволяющего контролировать затраты и принимать решения об их целесообразности.

Анализ затрат, составляющий элемент функции контроля, помогает оценить эффективность использования всех ресурсов предприятия, выявить резервы снижения затрат на производстве, собрать информацию для подготовки планов и принятия рациональных управленческих решений в области затрат.

Функция контроля (мониторинга) в системе управления затратами обеспечивает обратную связь, сравнение запланированных и фактических затрат. Эффективность контроля обусловливается корректирующими управленческими действиями, направленными на приведение фактических затрат в соответствие с запланированными или на уточнение планов, если эти последние не могут быть выполнены вследствие объективного изменения производственных условий.

Итак, управление затратами - это динамический процесс, включающий управленческие действия, целью которых является достижение высокого экономического результата деятельности предприятия.

1.3. Принципы управления затратами

Основные принципы управления затратамивыработаны практикой и сводятся к следующему:

• системный подход к управлению затратами;

• единство методов, практикуемых на разных уровнях управления затратами;

• управление затратами на всех стадиях жизненного цикла изделия — от создания до утилизации;

• органическое сочетание снижения затрат с высоким качеством продукции (работ, услуг);

• недопущение излишних затрат;

• широкое внедрение эффективных методов снижения затрат;

• совершенствование информационного обеспечения об уровне затрат;

• повышение заинтересованности производственных подразделений предприятия в снижении затрат.

Системный подход находит свое выражение в том, например, что эффективность управления затратами оценивают по эффективности самого слабого звена системы. Что бы то ни было: низкий уровень нормирования затрат, посредственная мотивация и стимулирование персонала за их снижение, недостаточный по объему и неудовлетворительный по качеству анализ, система учета затрат, не обеспечивающая потребности руководства - оно неизбежно скажется на функционировании системы. Именно слабое звено определяет надежность (эффективность) работы всей производственной системы, какой является предприятие. Недостаточное внимание к одной функции управления затратами может свести на нуль всю работу.

Методическое единство управления затратами на разных уровнях предполагает единые требования к информационному обеспечению, планированию, учету, анализу затрат на предприятии.

Соблюдение всех принципов управления затратами создает базу экономической конкурентоспособности предприятия, завоевания им передовых позиций на рынке.
1.4. Классификация затрат

Все затраты предприятия могут быть классифицированы по следующим основаниям.

1. По экономическому содержанию:

а) материальные затраты; б) затраты на оплату труда; в) отчисления на социальные нужды; г) амортизация основных фондов; д) прочие затраты.

2. По наиболее общей функции:

а) технологические - затраты, связанные с непосредственным воздействием на предметы труда;

б) расходы по обслуживанию - затраты, связанные с созданием условий для осуществления производственной и (или) непроизводственной деятельности. Затраты на отопление, горячее водоснабжение, транспортное обслуживание, затраты на ремонт оборудования и другие относятся к расходам по обслуживанию;

в) расходы по управлению - затраты, связанные с функционированием высшего управленческого персонала предприятия и (или) отдельных его подразделений. Все затраты заводоуправления, технического отдела, заработная плата руководителей и специалистов цеха - это примеры расходов по управлению.

3. По признаку связи с выпуском продукции.

а) производственные - затраты, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг). К работам и услугам производственного характера относятся: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов, проведение испытаний для определения качества потребляемых сырья и материалов, контроля за соблюдением установленных технологических процессов, ремонта основных производственных фондов и прочее. Транспортные услуги сторонних организаций по перевозкам грузов внутри предприятия (перемещение сырья, материалов, инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цехи (отделения) и доставка готовой продукции на склады хранения, до станции (порта, пристани) отправления также относятся к услугам производственного характера;

б) непроизводственные - затраты, связанные с непроизводственной деятельностью предприятия. К непроизводственным относятся, например, затраты жилищно-коммунального хозяйства, детского сада, затраты цехов и отделов предприятия по обслуживанию ЖКХ и т.д.

4. По характеру производственной деятельности:

а) основные - затраты основного производства, т.е. производства, продукция (работы, услуги) которого явились целью создания данного предприятия;

б) вспомогательные - затраты вспомогательных производств, т.е. производств, которые являются подсобными для основного производства или основной деятельности предприятия. Вспомогательные производства обеспечивают подачу всех видов энергии (электроэнергии, пара, газа, воздуха и др.), транспортное обслуживание, ремонт основных средств, лесозаготовки, лесопиление и т.д.

5. По степени включения в себестоимость продукции:

а) полностью включаемые в себестоимость - производственные затраты, на включение которых в себестоимость продукции (работ, услуг) не установлено каких-либо ограничений (например, на основную заработную плату производственных рабочих);

б) ограниченно включаемые в себестоимость - производственные затраты, включение которых в себестоимость продукции (работ, услуг) возможно в рамках установленных пределов, нормативов, процедур и т.п. (например, расходы на подготовку и пе­реподготовку кадров включаются в себестоимость продукции, однако только в пределах 4 % от расходов на оплату труда, включаемых в себестоимость продукции); не включенная в себестоимость продукции часть - это сверхнормативные расходы;

в} не включаемые в себестоимость продукции - производст­венные затраты, включение которых в себестоимость продукции (работ, услуг) запрещено (например, затраты по подготовке кад­ров для работы на вновь вводимой в действие организации).

6. По способу отнесения на себестоимость продукции:

а) прямые- затраты, которые, в соответствии с мерой их расхода, могут быть отнесены непосредственно на себестоимость того или иного изделия, например: материалы - согласно нормам расхода материалов или требованиям на отпуск материалов со склада, заработная плата - согласно установленным нормам времени и расценкам или сводкам по заработной плате;

б) косвенные - затраты, которые не могут быть отнесены непосредственно на себестоимость того или иного изделия, а распределяются между видами продукции пропорционально какой-либо величине, от которой в наибольшей степени эти расходы зависят (как правило, пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, а в условиях инфляции - времени, нормированному на выполнение работ, - величине, не подверженной влиянию инфляции). Например, косвенным способом включаются в себестоимость продукции общепроизводственные, а также общехозяйственные расходы.

7. По признаку зависимости величины затрат от объема выпускаемой продукции:

а) условно-постоянные - затраты, величина которых не зависит от объема выпускаемой продукции. Например, затраты на отопление цеха являются условно-постоянными, так как не зависят от объема выпущенной цехом продукции, а условность по­стоянства этих затрат состоит в том, что если в результате проведения реконструкции увеличится кубатура отапливаемых помещений, то соответственно возрастут и затраты на отопление;

б) переменные - затраты, величина которых изменяется прямо пропорционально изменению объема выпускаемой продукции. Например, затраты на материалы, из которых изготовлена продукция предприятия; затраты на электроэнергию для работы технологического оборудования, на котором изготавливается эта продукция, и т.п.

8. По цели исчисления:

а) экономические элементы - такие наиболее общие группы однородных затрат, возникающих на всех стадиях производственного процесса, которые позволяют наиболее точно исчислять величину того или иного экономического ресурса. К экономическим элементам относятся следующие группы однородных затрат: материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов); затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация основных фондов; прочие затраты;

б) калькуляционные статьи - такие наиболее общие группы затрат, возникающих на конкретных стадиях производственного процесса или связанных с конкретным видом деятельности, которые позволяют наиболее точно исчислять то или иное слагаемое (статью) себестоимости продукции. Основная заработная плата производственных рабочих, общепроизводственные (цеховые) расходы, коммерческие расходы - это примеры калькуляционных статей.

В свою очередь, калькуляционные статьи могут быть одноэлементными, односоставными (основная заработная плата, отчисления на социальные нужды, прямые материальные затраты) либо комплексными (общепроизводственные, общехозяйствен­ные, коммерческие расходы).

9. По охвату нормированием:

а) нормируемые - затраты, величина которых может быть рассчитана до начала планируемого периода;

б) ненормируемые - затраты, величина которых не может быть рассчитана до начала планируемого периода, например, затраты на исправление брака.

10. По признаку повторяемости:

а) единовременные - затраты, которые осуществляются только один раз, например, капитальные вложения, расходы, связанные с освоением новой продукции;

б) текущие - затраты, которые вызваны постоянно осуществляемой производственной деятельностью: расходы на оплату труда за выпущенную продукцию; затраты на проведение ремонта оборудования и т.п.

Пример 1. Классификация затрат.

Предположим, что все затраты предприятия за 1 день его работы сложились только из двух слагаемых: 1) заработной платы основного производственного рабочего в размере 100 руб.; 2) заработной платы бухгалтера в размере 200 руб. Известно также, что 60% времени бухгалтер занимался производственной, а 40% времени - непроизводственной деятельностью. Необходимо классифицировать данные затраты по вышерассмотренным признакам.

Решение.

Рассчитаем заработную плату бухгалтера, относимую к производственной и непроизводственной видам деятельности:

200 • 60: 100= 120 руб. и

200 • 40 : 100 = 80 руб. соответственно.

Остальные решения представлены в табл. 1.

Таблица 1

Рис. 1. Графическое представление точки безубыточности АС - линия совокупных издержек; ОD - линия дохода

Линия АВ, показывающая постоянные издержки, которые не меняются в зависимости от объема, проходит параллельно оси Х. Вертикальное расстояние между линией АВ и линией АС при любом определенном объеме характеризует совокупные переменные издержки производства данного объема продукции, а вертикальное расстояние между ОА и АС при любом определенном объеме производства характеризует совокупные издержки производства данного объема. Когда продукция не реализуется, совокупные издержки не равны нулю, а равны ОА. Когда объем выпуска равен Х, совокупные издержки представлены линией СХ, которая равна = ХВ + ВС (ХВ - фиксированные элементы издержек (то же, что ОА) и ВС - переменные элементы издержек).

Для каждой конкретной цены продажи единицы конечного продукта линия ОD будет показывать величину доходов при различных объемах продаж. Пересечение линии совокупного дохода с линией совокупных издержек определяет точку безубыточности (Тбезуб) - точку, в которой совокупный доход равен совокупным издержкам (переменным и постоянным). Любая разность по вертикали между линией совокупного дохода и совокупных издержек справа от Тбезуб показывает прибыль при данном объеме производства, в то время как убытки будут показываться на графике слева от Тбезуб, потому как в этом случае совокупные издержки превышают совокупный доход.
Тбезуб = Qкр х Цед

где Qкр – критический объем – объем производства и реализации продукции, соответствующий точке безубыточности, нат. ед.; Цед – цена единицы продукции, руб.; FC – постоянные затраты, руб.; AVC – удельные переменные затраты (т.е. на единицу продукции), руб..

На предприятии значение точки безубыточности должно быть постоянным. Если оно начинает расти, а предприятие при этом не производит структурных внутренних изменений - не диверсифицируется, не расширяется, не внедряет новые технологии, то это сигнал со стороны рынка об изменении внешних факторов. Возможно, это связано с ростом стоимости сырья и комплектующих, темпов инфляции, затрат на рекламу и маркетинг, изменением в оплате персонала или стоимости аренды, падением уровня покупательского спроса. В этом случае предприятию необходимо отреагировать на предупреждение и, пересмотрев структуру затрат, выбрав лучших поставщиков, изменив маркетинговую политику, нивелировать воздействие внешней среды на формирование переменных и постоянных издержек.

Точно определить, в чем причина изменений в положении компании можно при более детальном анализе по «взаимосвязанным» с точкой безубыточности показателям - вклад на покрытие постоянных затрат, запас финансовой прочности и операционный рычаг.

Вклад на покрытие постоянных затрат отражает, какая часть общих издержек компенсируется за счет выручки от продаж конкретного продукта. Анализ динамики этого показателя, который рассчитывается как цена единицы продукции за вычетом переменных расходов на ее производство, показывает тенденцию изменений в окупаемости видов продукции.
Вкл_ПОКР = Цед – AVC
Запас финансовой прочности представляет собой объем продаж за вычетом величины, соответствующей точке безубыточности, отнесенный к объему продаж, и характеризует риск потери предприятием финансовой устойчивости.  или
Операционный рычаг (Operating Leverage) связан с уровнем предпринимательского риска: чем он выше, тем выше риск. Значение операционного рычага определяется как соотношение разницы между выручкой и переменными затратами к прибыли и показывает, как изменится прибыль при изменении выручки на 1%.
Относительное изменение прибыли = Операционный рычаг  Относительное изменение выручки.

Для вычисления степени операционного рычага (Degree of Operating Leverage, или сокращенно, DOL) используется следующая формула:



DOL = (Выр – VC) / Чистая прибыль.

где VC – совокупные переменные затраты.
Вблизи точки безубыточности, когда прибыль стремится к нулю, операционный рычаг неограниченно возрастает, и даже незначительное изменение выручки, например из-за снижения цены, может повлечь уменьшение прибыли в несколько раз. Чтобы избежать такой неустойчивой, рискованной ситуации, руководство предприятия должно поддерживать объем реализации хотя бы на уровне 15 - 20% выше точки безубыточности, а также использовать операционный рычаг для управления затратами и издержками, оптимизации их структуры. Операционный рычаг растет пропорционально увеличению доли постоянных издержек в структуре общих издержек или соответственно уменьшению доли переменных затрат, поэтому политика предприятия в области управления структурой затрат должна быть направлена на увеличение доли переменных затрат в себестоимости продукции.

Если предприятие небольшое и представляет собой монопроизводство, т.е. производство одного продукта, с расчетом всех ключевых показателей безубыточности менеджер справится и с помощью подручных средств (калькулятор или электронные таблицы). Однако, если производственный цикл включает несколько продуктов, а тем более номенклатуру в десятки или сотни наименований, без специализированных аналитических средств не обойтись.

Возможность проведения анализа безубыточности предоставляют системы, предназначенные для составления бизнес-планов и финансовых проектов. Одна из них - система Project Expert, разработанная компанией «Про-Инвест-ИТ», содержит помимо других аналитических инструментов отдельный мо­дуль для проведения анализа безубыточности.

Точка безубыточности рассчитывается в Project Expert как в количественном, так и в денежном выражении, запас финансовой прочности - в денежных единицах и процентах. В зависимости от целей анализа устанавливаются период - от месяца до нескольких лет, а также шаг анализа, определяющий временные точки, в которых будут рассчитаны показатели безубы­точности, - месяц, квартал, год.

Наряду с показателями безубыточности для компании в целом для менеджеров представляет интерес их анализ для каждого ее подразделения и продукта. Результаты этого анализа характеризуют эффективность работы подразделений компании, на их основе принимаются решения о расширении, сокращении или отказе от выпуска некоторых видов продукции, составляется оптимальный производственный «портфель» компании.

Основная трудность в проведении анализа безубыточности состоит в правильном распределении издержек на переменные и постоянные, а также по подразделениям и продуктам. В Project Expert эта задача решена. Для этого предназначена функция разнесения издержек. Система позволяет определить тип учета издержек, отнести его на всю компанию или разнести по подразделениям и продуктам, оценить влияние выбранной структуры издержек на прибыль. Структура компании описывается с любой степенью детализации вплоть до производства комплектующих.

Однажды создав в Project Expert модель своей компании и затем регулярно анализируя ее, руководитель или финансовый директор имеет возможность проводить ежемесячный мониторинг и анализ основных финансово-экономических показателей деятельности, среди которых данные о безубыточности производства занимают одно из ключевых мест. Вовремя обнаруженное ухудшение эффективности производства, а также знание причин, его вызвавших, на начальном этапе позволит руководителям принять превентивные меры, до того, как изменения отразятся на финансово-экономическом состоянии предприятия.
4. УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ АНАЛИЗ ПОВЕДЕНИЯ ЗАТРАТ

Исследованиям поведения издержек при изменении деловой активности организации уде­ляется исключительное внимание, поскольку их результаты лежат в основе принятия раз­личных управленческих решений. Они необходимы для объективной оценки работы цент­ров ответственности, для контроля затрат. В отсутствие такого анализа был бы невозможен процесс бюджетирования.

В управленческом анализе выделяют переменные, по­стоянные и условно-постоянные (условно-переменные) за­траты. Переменные затраты характеризуют стоимость соб­ственно продукта, все остальные (постоянные затраты) — стоимость самого предприятия. Заметим, что рынок инте­ресует не стоимость предприятия, а стоимость продукта.

Для описания поведения переменных затрат используется специальный показатель — коэффициент реагирования затрат (Крз). Он характеризу­ет соотношение между темпами изменения затрат и тем­пами роста деловой активности предприятия и рассчиты­вается по формуле:



где: Y — темпы роста затрат, %, Х — темпы роста деловой активности фирмы, %.

Как отмечалось выше, затраты считаются постоянны­ми, если они не реагируют на изменение объемов произ­водства. Например, стоимость арендной платы за пользо­вание автомобилем не изменится при увеличении объе­ма производства на 30%. В этом случае:



Таким образом, нулевое значение коэффициента реа­гирования затрат свидетельствует о том, что мы имеем дело с постоянными издержками.

Разновидностью переменных затрат являются пропор­циональные затраты. Они увеличиваются теми же темпа­ми, что и деловая активность предприятия. Например, при увеличении объема производства на 30% пропорци­ональные затраты возрастут в той же пропорции. Тогда:



Таким образом, Крз, равный 1, характеризует затраты как пропорциональные.

Другим видом переменных затрат являются дегрессивные затраты. Темпы их роста отстают от темпов роста дело­вой активности фирмы. Допустим, что при увеличении объ­ема производства на 30% издержки выросли лишь на 15%.



Итак, случай, когда 0 < Крз < 1, свидетельствует о том, что затраты являются дегрессивными.

Затраты, растущие быстрее деловой активности пред­приятия, называются прогрессивными. В качестве приме­ра можно привести следующее соотношение: рост объе­ма производства на 30% сопровождается увеличением издержек на 60%. Тогда:



Следовательно, при Крз > 1 затраты являются прогрес­сивными.
В реальной жизни чрезвычайно редко можно встре­тить издержки, по своей сути являющиеся исключительно постоянными или переменными. Экономические явления и связанные с ними затраты по своему содержа­нию значительно сложнее, и поэтому в большинстве слу­чаев издержки являются условно-переменными (или ус­ловно-постоянными). В этом случае изменение деловой активности организации также сопровождается изменением издержек, но в отличие от переменных затрат зави­симость не является прямой. Условно-переменные (ус­ловно-постоянные) затраты содержат как переменный, так и постоянный компоненты. В качестве примера мож­но привести оплату пользования телефоном, состоящую из фиксированной абонентной платы (постоянная часть) и оплаты междугородных переговоров (переменное сла­гаемое).

Аналогичную структуру имеет ряд налогов. Так, подо­ходный налог с физических лиц, совокупный доход кото­рых в 2000 г. был менее 50 тыс. руб., рассчитывается по ставке 12% (постоянная часть), а доходы, превышающие установленный предел, пересчитываются по прогрессив­ной ставке, и в этой части величина налога носила пере­менный характер.

Таким образом, следует вывод: любые издержки в об­щем виде могут быть представлены формулой:

у = а + bх,

где: у — совокупные издержки, руб.;

а — их постоянная часть, не зависящая от объемов производства, руб.;

b — переменные издержки в расчете на единицу про­дукции (коэффициент реагирования затрат), руб.;

х — показатель, характеризующий деловую активность организации (объем производства продукции, оказанных услуг, товарооборота и др.) в натуральных единицах из­мерения.

Если в данной формуле постоянная часть издержек от­сутствует, то есть а = 0, то это переменные затраты. Если коэффициент реагирования затрат (b) принимает нулевое значение, то анализируемые затраты носят постоянный характер.

Для целей управления (оценки эффективности дея­тельности предприятия, анализа его безубыточности, гибкого финансового планирования, принятия кратко­срочных управленческих решений и других) необходимо описать поведение издержек вышеприведенной форму­лой, то есть разделить их на постоянную и переменную части.

В теории и практике управленческого учета существует ряд методов, позволяющих решить эту задачу. В частно­сти, это методы корреляции, наименьших квадратов и метод высшей и низшей точек, который на практике ока­зывается наиболее приемлемым.