Федеральное агентство по образованию
Федеральное государсмтвенное образовательное учреждение высшего профессионального образования
«Российский Государственный Университет туризма и сервиса»

ФГОУВПО «РГУТиС»
Факультет: «Экономический».
Кафедра: «Бухгалтерский учет и налогообложение».
курсовая   работа
П
о дисциплине: «Бухгалтерский управленческий учет».
На тему:

«Элементы учетной политики и управленческий учет».
Работу выполнила студентка 3 курса

группы БЗС-3.1 Шифр: 4206-507

Специальность: 080109

«Бухгалтерский учет,

анализ и аудит»

Окунева Юлия Юрьевна

Научный руководитель:

                                               .

Защищено с оценкой

                                               .
Москва

2008 г.

План.

Введение…………………………………………………………………………...2

Краткая характеристика и основные моменты учетной политики ООО «НЕДВИЖИМОСТЬ»……………………………………………………………3

Глава 1. Формирование учетной политики, ее раскрытие и изменение.

1.1. Формирование учетной политики………….............................................................4

1.2. Содержание учетной политики…………………………………………………...13

1.3. Изменение учетной политики………………………………………………..........16

1.4. Раскрытие учетной политики……………………………………………………..19

1.5. Нормативная база формирования учетной политики..........…………………….22
Глава 2. Учетная политика организации в управленческом учете.

2.1. Сущность бухгалтерского управленческого учета………………………………28

2.2. Понятие учетной политики для целей управленческого учета…………………30

2.3. Варианты учета и оценки основных средств и нематериальных активов…..…32

2.4. Элементы учетной политики по материально-производственным запасам…...34

2.4.1. Способы оценки израсходованных материально-производственных запасов…………………………………………………………………………….…….34

2.4.2. Методы контроля использования сырья и материалов в производстве…..…36

2.4.3. Способы распределения по видам продукции (работ, услуг) сырья и основных материалов, отходов, вспомогательных материалов, топлива, энергии, используемых на технологические цели……………………………...………………39

2.5. Элементы учетной политики по учету затрат на производство и выпуск продукции……………………………………………………………………………….41

2.5.1. Центры ответственности………………………………………………………...42

2.5.2. Перечень центров затрат………………………………………………………...45

2.5.3. Ответственные за расходы по каждому центру затрат………………………..47

2.5.4. Регулируемые и контролируемые расходы по каждому центру затрат……..47

2.5.5. Сметы затрат, порядок учета фактических расходов и форм отчетов по центрам затрат. …………………………………………………………………………49

2.5.6. Отчетность по центрам прибыли……………………………………………….51

2.5.7. Показатели оценки деятельности центров инвестиций……………………….57

2.5.8. Трансфертные цены……………………………………………………………...63

2.5.9. Объекты калькулирования себестоимости продукции и калькулирования единиц…………………………………………………………………………………...65

2.5.10. Способы исчисления себестоимости отдельных видов продукции………...66

2.5.11. Корректировка элементов учетной политики, используемы в бухгалтерском финансовом учете………………………………………………………………………69

2.6. Выбор техники, формы и организации управленческого учета………………..70

3.1. Особенности системы управленческого учета «директ-костинг»……………...74

3.2. Особенности системы управленческого учета «стандарт-костинг»……………83

Заключение.

Список использованной литературы.

ВВЕДЕНИЕ.

С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к организации и ведению бухгалтерского учета – от жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом осуществлен переход к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых подходов к организации и ведению бухгалтерского учета заключается в том, что на основании установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных для учета задач.

Выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на прибыль, НДС и имущество, показателей финансового состояния организации. Следовательно, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики.

Целью написания данной работы в целом является составление оптимальной учетной политики изучаемого предприятия на новый 2009 год, применение новой редакции ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», которое вступает в силу с 01 января 2009года.
Краткая характеристика и основные моменты учетной политики ООО «Недвижимость».

Форма собственности – частная.

Основными видами деятельности общества являются:

1.    
Подготовка к продаже, покупка и продажа собственного недвижимого имущества;

2.    
Сдача внаем собственного недвижимого имущества;

3.    
Деятельность агентств по операциям с недвижимым имуществом;

4.    
Предоставление посреднических услуг при покупке, продаже и аренде жилого и нежилого недвижимого имущества;

5.    
Управление недвижимым имуществом.

Учетная политика Общества сформирована на основе следующих допущений:

-   активы и обязательства Общества существуют обособленно от активов и обязательств собственников Общества и других организаций;

-   принятая    Обществом    учетная    политика    применяется последовательно от данного отчетного года, к другому, с одновременным    рассмотрением    учетной    политики   как производной от хозяйственной ситуации, в которой действует Общество,   и  законодательства, действующего   на  момент принятия учетной политики.
Глава 1. Формирование учетной политики,

 ее раскрытие и изменение.

1.1. Формирование учетной политики.

В соответствии с ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" учетная политика определена как принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. В МСФО учетная политика рассматривается с позиций обеспечения достоверной информацией заинтересованных пользователей, на основе которой может быть дана адекватная оценка финансового состояния организации.

Учетная политика для целей управленческого учета разрабатывается исходя из информационных потребностей организации и специфики ее деятельности. Как правило, необходимость разработки учетной политики для целей управленческого учета возникает тогда, когда разработанные бюджетные формы требуется наполнить данными и определить по каким правилам будут отражаться хозяйственные операции и оцениваться имущество организации, источники его возникновения и финансовые результаты. Поскольку нормативного определения понятия "учетная политика для целей управленческого учета" не существует, каждой организации необходимо самостоятельно определить содержание и сферу применения внутреннего нормативного документа.

Учетная политика формируется исходя из допущений и требований, установленных ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций» от 06.10.2008г. Понятие «допущения» примерно соответствует понятию «основополагающие бухгалтерские принципы», действующему в западной практике учета. В отечественном учете это понятие относится по существу к правилам ведения учета и составления отчетности. При этом указанные в ПБУ 1/2008 допущения не обязательно должны объявляться организацией — их принятие и следование им подразумеваются. Вместе с тем если организация при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности допускает отступления от установленных допущений, то она обязана указать причины этих отступлений.

ПБУ 1/2008 установлены следующие допущения: имущественной обособленности организации, непрерывности деятельности, последовательности применения учетной политики и временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Допущение имущественной обособленности
означает, что имущество и обязательства организации существуют обособленно от имущества и обязательств собственника и имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации. Чтобы обеспечить действенность допущения имущественной обособленности, необходимо проверять правильность документального оформления принятого в организацию имущества, его фактическое наличие, отражение этого имущества в инвентаризационных описях.

Допущение имущественной обособленности обуславливает необходимость отражения собственного имущества организации на балансовых счетах, а имущества, принадлежащего другим организациям, — на забалансовых счетах.

Исключение из этого правила допускается в отношении лизингового имущества, которое в соответствии с ФЗ от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» может учитываться на балансе либо лизингодателя, либо лизингополучателя.

Допущение непрерывности деятельности организации
означает, что она будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствует намерение ликвидации или существенного сокращения деятельности. Если же указанные намерения у организации имеются, она обязана объявить об этом в учетной политике, формируемой на предстоящий финансовый год, и в пояснительной записке к годовому отчету за истекший финансовый год. Указанное допущение обязательно должно использоваться в аудиторской практике, и аудитор обязан информировать пользователей бухгалтерской отчетности о возможной ликвидации организации или сокращении ее деятельности.

Допущение последовательности применения учетной политики
означает, что выбранная организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому. Изменение учетной политики возможно в случае изменения законодательства РФ или нормативных актов по бухгалтерскому учету, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета и существенного изменения условий деятельности.

Последовательное применение учетной политики по годам необходимо для обеспечения сопоставимости отчетных данных на начало и конец отчетных периодов. Поэтому в случае изменения отдельных элементов учетной политики соответствующие отчетные данные на начало отчетного периода корректируются.

Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности
означает, что они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором совершены, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Например, начисленная работникам организации заработная плата относится на издержки производства или обращения того периода, в котором она начислена, независимо от фактического времени выплаты начисленной суммы работникам. В международной бухгалтерской практике допущению временной определенности фактов хозяйственной деятельности соответствует основополагающий «принцип начисления».

В международной учетной практике наряду с основополагающими используются и другие бухгалтерские принципы (осторожности, существенности, стоимостной оценки объектов и др.).

В отечественной практике в качестве указанных понятий используется понятие «требования». Формируемая организациями учетная политика должна соответствовать требованиям полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

Требование полноты
означает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности.

Выполнение данного требования обеспечивается обязательным документированием всех хозяйственных операций в организации, своевременным проведением инвентаризации имущества и отражением ее результатов в учете.

Требование своевременности
подразумевает необходимость своевременно отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности факты хозяйственной деятельности.

Выполнение данного требования обеспечивается, прежде всего, своевременным документальным оформлением фактов хозяйственной деятельности. Первичные бухгалтерские документы должны составляться в момент совершения хозяйственных операций или сразу по их окончании.

Требование осмотрительности
(осторожности в западной практике — это еще и консерватизм) означает большую готовность к учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов (не допуская скрытых резервов).

В западной практике одним из конкретных проявлений данного требования является так называемый асимметричный учет прибылей и убытков, т.е. прибыль отражается в учете только после совершения хозяйственных операций, а убыток может отражаться с момента возникновения предположения о его возможности. Для покрытия таких убытков предусматривается создание специальных резервов, например резервов по сомнительным долгам.

В отечественной практике тоже предусмотрено образование резервов по сомнительным долгам.

С переходом к реальным рыночным отношениям, когда организации будут заинтересованы показывать в отчетности высокую рентабельность (обеспечивающую возможность получения кредитов, нормальные экономические отношения с другими организациями, выплату высоких дивидендов по акциям и продажу их по высоким ценам и т.п.), требование осторожности будет действовать в полной мере.

Требование приоритета содержания перед формой
означает, что в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования. Например, сам по себе факт выдачи руководителям организации крупных ссуд не является незаконным. Однако если выдача этих сумм осуществляется в период неустойчивого финансового состояния организации, особенно при задержке выплаты начисленной оплаты труда из-за отсутствия денежных средств, то данную хозяйственную операцию следует признать неправомерной.

Следует отметить, что внедрение в отечественную учетную практику требования приоритета содержания перед формой должно привести к признанию права бухгалтера на решение проблем учета на основе его профессионального суждения, широко практикуемого в западных странах.

Однако на практике требование приоритета содержания перед формой в отечественном учете по существу не признается. Работники финансовых, налоговых, судебных органов при рассмотрении спорных вопросов по проблемам учета решают их, как правило, с формальных позиций, не признавая за бухгалтером право на профессиональное суждение.

Требование непротиворечивости
обуславливает необходимость тождества данных аналитического учета с оборотами и остатками по синтетическим счетам на 1 -е число каждого месяца, показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета, а также показателей отчетности на начало и конец периода.

Требование рациональности
означает необходимость рационального и экономного ведения бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Во исполнение данного требования необходимо изучить, прежде всего, возможности повышения уровня механизации и автоматизации учетных работ на всех этапах, начиная со сбора и регистрации информации (применение современных счетчиков, датчиков, измерительных устройств, мерной тары и т.п.). Следует также изучить рациональность структуры аппарата бухгалтерии, уровень квалификации каждого ее работника и т.д.

На выбор и обоснование учетной политики влияют следующие факторы:

• организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью, производственный кооператив и т.д.);

• отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.);

• масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);

• управленческая структура организации и структура бухгалтерии;

• финансовая стратегия организации.

• материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);

• степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета;

• уровень квалификации бухгалтерских кадров и др.

Основы формирования и раскрытия учетной политики организации установлены ПБУ 1/2008.

Принципиально новым в ПБУ 1/2008 является то, что теперь формированием учетной политики вправе заниматься не только главный бухгалтер. Эту обязанность можно возложить и на иное лицо, которое ведет бухучет  в организации. Так как руководитель организации может:[1]

·   учредить бухгалтерскую службу, возглавляемую главным бухгалтером;

·   ввести в штат должность бухгалтера;

·   передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

·   вести бухгалтерский учет лично.

В свою очередь руководитель организации  своим приказом должен утвердить подготовленный документ и ввести его в действие.

1.2. Содержание учетной политики.

В учетной политике необходимо утвердить:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

• формы первичных учетных документов;

• формы регистров бухгалтерского учета;

• формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

• способы оценки активов и обязательств;

• правила документооборота и технологию обработки учетной информации;

• порядок контроля за хозяйственными операциями;

• иные решения по организации бухгалтерского учета.

Новшеством ПБУ 1/2008 является требование утвердить в учетной политике все формы первичных документов, которые применяются организацией, а не только те, по которым нет унифицированных форм, как было предусмотрено ранее. Документы, форма которых не предусмотрена, должны содержать обязательные реквизиты, установленные Законом о бухучете (наименование документа, дата составления, содержание хозяйственной операции, личные подписи и т.д.).

В дальнейшем планируется предоставить компаниям право разрабатывать и утверждать все формы «первички» самостоятельно. Но пока действуют унифицированные формы, в учетной политике придется их перечислить.

Другим существенным новшеством ПБУ 1/2008 является требование раскрывать в учетной политике формы регистров бухгалтерского учета. К таковым можно отнести журнал регистрации хозяйственных операций, журналы-ордера, вспомогательные ведомости, мемориальные ордера, Главную книгу, оборотную ведомость и т. д.

Если по конкретному вопросу в российском законодательстве не установлены способы ведения бухучета, при формировании учетной политики организация может исходить из принципов МСФО.[2] При этом если правила бухучета допускают несколько вариантов учета, организация должна выбрать один, наиболее оптимальный с ее точки зрения. Если же в учете тех или  иных операций никакой вариантности нет, дублировать в учетной политике положения нормативных актов не следует.

Принятую организацией учетную политику необходимо оформить соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Остаточный доход от косвенных расходов, как правило, позволяет более точно оценить деятельность центра прибыли по сравнению с показателем прибыли от производства, поскольку этот показатель не содержит неточностей, которые возникают при распределении косвенных расходов.

Отчет о маржинальном доходе можно дополнить показателями доходов и расходов, на основании которых возможно определить чистый доход центра прибыли.

В целом по организации отчет о прибыли за отчетный месяц целесообразно составлять по форме отчета по прибыли в составе бухгалтерской (финансовой) отчетности с включением в отчет показателей по смете и отклонений за месяц и с начала года (табл. №5):

Таблица №5. Отчет о прибылях и убытках.

№ п/п	Показатель	По смете (плану)	Фактически	Отклонения (+, -)
				за месяц	с начала года
1	Выручка от продажи (нетто)	1 000	1 200	+200	+300
2	Производственная себестоимость	600	700	+100	+150
3	Валовая прибыль (стр. 1 - стр. 2)	400	500	+100	+150
4	Расходы на продажу	50	60	+10	+30
5	Общехозяйственные расходы	150	160	+10	+20
6	Полная себестоимость проданной продукции	800	920	+120	+200
	(стр. 2 + стр. 4 + стр. 5)
7	Прибыль (убыток) от продаж	200	280	+80	+100
	(стр. 1 - стр. 6)
со	Прочие доходы	60	70	+10	+20
9	Прочие расходы	40	50	+10	+15
10	Прибыль (убыток) до налогообложения	220	300	+80	+115
	(стр. 7 + стр. 8 - стр. 9)
11	Налог на прибыль	52,8	72	+19,2	27,6
12	Чистая прибыль (стр. 10-стр. 11)	167,2	228	+60,8	+37,4

2.5.7. Показатели оценки деятельности центров инвестиций.

Центры инвестиций
— это структурные единицы самого высокого уров­ня крупных децентрализованных организаций: дочерние и зависимые об­щества головных организаций, филиалы и др. В практике западных стран к центрам инвестицией относятся также отделения транснациональных корпораций.

Применительно к центрам инвестиций исходят из допущения, что они являются отдельными организациями. Поэтому центры инвестиций составляют обычные формы бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе отчет о прибыли.

При сравнительной оценке деятельности отдельных центров прибыли суммы прибыли этих центров часто бывают несопоставимыми из-за различий в объемах производства и величины активов центров. В этой связи в настоящее время для оценки деятельности центров инвестиций в странах с рыночной экономикой используются четыре показателя:

• прибыль;

• рентабельность активов;

• остаточная прибыль;

• экономическая добавленная стоимость (ЭДС).

В качестве первого показателя в зависимости от конкретных условий деятельности используются показатели прибыли до налогообложения, прибыли от обычной деятельности или чистой прибыли.

Показатель рентабельности активов определяется как отношение прибыли к активам (П/А).

В настоящее время отмечены различные подходы к выбору числителя и знаменателя приведенного отношения.

 

В зарубежной практике в качестве числителя чаще всего используются показатели прибыли до налогообложения и остаточного дохода до косвенных затрат. Наряду с ними некоторые организации принимают в расчет показатель чистой прибыли. В качестве активов (знаменателя формулы) используются показатели:

•  стоимость активов по балансу;

• стоимость активов по балансу плюс суммы амортизации по амортизируемым активам;

•  действующие активы;

• оборотный капитал плюс внеоборотные активы.

В стоимость активов по балансу амортизируемые активы (основные средства, нематериальные активы и доходные включения в материальные ценности) включаются в остаточной стоимости, т.е. за вычетом начисленной по ним амортизации.

Достоинство показателя балансовой стоимости активов заключается в том, что при его использовании обеспечивается согласованность отражения активов в балансе с прибылью, исчисляемой с учетом начисляемой амортизации. Вместе с тем значение показателя рентабельности активов может постоянно увеличиваться вместе с увеличением сроков использования амортизирующих активов. У менеджера, стимулируемого за показатель рентабельности активов, может возникнуть стремление к использованию имеющихся активов вместо замены их новыми, более эффективными.

В показатель стоимость активов по балансу плюс суммы амортизации по амортизируемым активам включаются амортизируемые активы в первоначальной, а не в остаточной стоимости. Благодаря этому исключается влияние сроков использования, амортизируемых активов на величину их рентабельности активов, а также методов начисления амортизации. У менеджера пропадает стимул противодействия приобретению новых активов.
Недостатки показателя первоначальной стоимости активов:

• он не согласуется ни с балансом, ни с отчетом по прибыли, поскольку не включает суммы начисленной амортизации;

• он приводит к двойному счету начисленной амортизационной суммы по амортизируемым активам (при начислении амортизации она уже была отнесена на активы), что искажает величину показателя рентабельности активов.

Недостатки показателя первоначальной стоимости активов оказываются более существенными, чем показателя их балансовой стоимости. Поэтому большая часть организаций при расчете рентабельности активов использует в качестве знаменателя балансовую стоимость активов.

Следует отметить, что при высокой инфляции первоначальная или остаточная стоимость амортизируемых активов не отражает их реальной стоимости. В этих условиях при расчете показателя рентабельности активов амортизируемые активы целесообразно включать в расчет по восстановительной стоимости.

Действующие активы — это активы, находящиеся в эксплуатации, т.е. за вычетом активов, находящихся в реконструкции и техническом перевооружении, в запасе (резерве) и на консервации.

Данный показатель применяется в расчетах рентабельности активов сравнительно редко и, как правило, в том случае, когда решение о переводе части активов на реконструкцию и техническое перевооружение, в запас и на консервацию принимает головная организация.

Оборотный капитал исчисляется путем вычитания из оборотных активов краткосрочных обязательств по ним и прибавления к полученной разнице внеоборотных активов. Данный показатель в расчетах рентабельности активов применяется сравнительно редко.

Таким образом, показатель рентабельности активов может исчисляться с использованием различных показателей прибыли и активов.

 Для сравнительной оценки деятельности отдельных центров инвестицией головные организации должны применять единую методику расчета показателей рентабельности во всех центрах. Вместе с тем к оценке деятельности отдельного центра инвестицией можно применять любой из рассмотренных вариантов расчета показателя рентабельности активов или одновременно несколько вариантов.

Формулу для расчета рентабельности активов (Р_а) можно представить в следующем виде:

P_а=(П:В)×(В:А),

где В — выручка (нетто) от продажи продукции (работ, услуг).

Первый множитель приведенной формулы является показателем рента­бельности продаж, а второй — оборачиваемости активов. Они сами по себе имеют важное значение и могут использоваться для оценки деятельности центров инвестиций. Например, показатель рентабельности продаж широ­ко используют торговые организации, отличающиеся сравнительно невы­соким удельным весом внеоборотных активов в их общей стоимости.

Показатель остаточной прибыли определяется путем вычитания из при­были минимально необходимой прибыли на используемые активы. Послед­ний показатель является произведением стоимости активов на норму при­были по активам, устанавливаемую руководством организации. Пример расчета показателей остаточной прибыли и рентабельности ак­тивов приведен в таблице № 6.













Таблица №6. Оценка деятельности центров инвестиций по показателям рентабельности активов и остаточной прибыли.

№ п/п	Показатель	Центры инвестиций
		А	Б
1	Прибыль	200	300
2	Стоимость активов	1 000	1 800
3	Норма прибыли, %	10	10
4	Минимально необходимая прибыль на активы  (стр. 2 : стр. 3)	100	180
5	Остаточная прибыль (стр. 1 - стр. 4)	100	120
6	Рентабельность активов, % (стр. 1 : стр. 2)	20	16,7

Данные о показателях прибыли и рентабельно­сти активов не позволяют объективно оценить деятельность центров А и Б, поскольку в центре Б выше сумма прибыли (300 тыс. руб. против 200 тыс. руб.), а в центре А — выше рентабельность (20% против 16,7%). Показатель остаточной прибыли позволяет дать более высокую оценку деятельности центра Б.

Остаточная прибыль показывает, какую прибыль приносит организации соответствующий центр инвестиций сверх минимально необходимой при­были на активы. Он отражает вклад соответствующего центра в общие ре­зультаты деятельности организации.

Организации могут устанавливать разные нормы прибыли на используе­мые активы для различных центров инвестиций. При этом более высокие нормы прибыли обычно устанавливаются для видов деятельности с более высоким уровнем риска.

Начиная с 1980-х гг. во многих странах с рыночной экономикой широко применяется показатель экономической добавленной стоимости (ЭДС).

Показатель ЭДС определяется путем вычитания из экономической при­были отчетного года экономической прибыли предыдущего года. При этом показатель экономической прибыли получается в результате вычитания из чистой прибыли суммы платы за активы.

Величина платы за активы (капитал) устанавливается умножением стои­мости активов на их цену. Цена активов — это сумма денежных средств, ко­торую нужно заплатить за использование определенного объема финансо­вых ресурсов, выраженная в процентах к этому объекту.

Каждый источник финансовых ресурсов имеет свою цену. В этих усло­виях цена активов определяется по формуле:

Ц_а=Ц
_i
×У
_i
,

где Ц_а — цена активов, %;

Ц — цена
i
-го источника, %;

У, — удельный вес
i
-го источника в их общей сумме, %.

Если цена активов определена на уровне 10% от их стоимости, то вели­чина платы за активы стоимостью 1 млн руб. составит 100 тыс. руб.

Чистая прибыль центра определяется путем вычитания из прибыли от обычной деятельности суммы налога на прибыль. К полученному остатку прибавляются чрезвычайные доходы и вычитаются чрезвычайные расходы.

Таблица № 7. Расчет экономической добавленной стоимости.

№п/п	Показатель	Годы
		2005	2006	2007
1	2	3	4	5
1	Прибыль	200	225	250
2	Налог на прибыль	48	54	60
3	Чистая прибыль (стр. 1- стр.  2)	152	171	190
4	Плата за активы	100	106	110
5	Экономическая прибыль (стр. 3- стр.  4)	52	65	80
6	Экономическая добавленная стоимость (стр. 5 гр. 4 - стр. 5 гр. 3; стр. 5 гр. 5 - стр. 5 гр. 4)	-	13	15

Показатель ЭДС показывает прирост стоимости акционерного капитала за отчетный период.

При оценке бизнес-единиц по этому показателю менеджеры заинтересованы как в увеличении прибыли, так и в снижении стоимости активов в своей бизнес-единице.

Следует отметить, что при определении показателя ЭДС в расчет нужно принимать лишь те активы, которые действительно контролируются менед­жерами бизнес-единиц. В связи с этим в состав активов бизнес-единиц не следует включать деловую репутацию и организационные расходы по нема­териальным активам, стоимость административного здания компании, ее финансовые вложения, если управление ими осуществляется централизо­ванно, и т.п.


2.5.8. Трансфертные цены.

Трансфертная цена
— это цена, по которой центр ответственности пе­редает свою продукцию (работы, услуги) другим центрам ответственности внутри организации или продает продукцию (работы, услуги) на сторону (другой организации).

Трансфертные цены применятся, как правило, в центрах прибыли и цен­трах инвестиций. Иногда они применяются и в центрах затрат.

Если продукция (работы, услуги) центров ответственности потребляется целиком внутри организации, то трансфертная цена является чисто учетной и не оказывает влияния на финансовое положение организации. В этом случае трансфертная цена служит средством объективной оценки деятель­ности центров ответственности.

Когда центры ответственности имеют право самостоятельно выходить на внешний рынок со своей продукцией, выбирать покупателей, определять объемы продаж и цену на свою продукцию, трансфертная цена становится важным самостоятельным показателем, оказывающим существенное влия­ние на финансовое положение организации.

В настоящее время используются три основных метода определения величины трансфертных цен:

•   на основе рыночных цен;

•   на основе затрат;

•   на основе договора.

При наличии соответствующих условий предпочтение отдается первому методу, поскольку рыночные цены достаточно объективны, они дают воз­можность оценивать деятельность центров ответственности на основе фи­нансовых результатов.

Применение рыночных цен в качестве трансфертных возможно:

•   при достаточно высокой степени децентрализации управления, при которой центры ответственности обладают полномочиями продавать и покупать продукцию как в своей организации, так и на стороне;

•   при наличии устойчивых рыночных цен на продукцию (работы, услуги) центров ответственности. На практике рыночные цены подвергаются часто колебаниям по различным причинам, в том числе по причине ус­тановления различными поставщиками разных цен на одинаковые то­вары.

Затратные трансфертные цены
устанавливаются на основе:

•   переменных затрат;

•   полных затрат;

•   полных затрат плюс прибыль.

Решение о выборе соответствующей затратной трансфертной цены обычно принимает высшее руководство организации из-за возможных раз­ногласий между центрами ответственности.

При использовании в качестве цены переменных затрат цены не возме­щают постоянные затраты и не предусматривают получения прибыли. В этой связи цены на основе переменных затрат неприемлемы для центров прибы­ли и центров инвестиций. Они могут использоваться только в центрах затрат.

Цены на основе полных затрат также не предусматривают получения прибыли, поэтому применяются только в центрах затрат.

Трансфертные цены на основе полных затрат плюс прибыль, предусмат­ривающие получение прибыли, могут использоваться во всех центрах от­ветственности.

При определении затратных трансфертных цен за основу принимаются нормативные (стандартные) затраты. Если цены устанавливаются на основе фактических затрат, то у продающего продукцию центра ответственности снижаются стимулы снижения фактических затрат.

При установлении рыночных и затратных трансфертных цен между поку­пателями и продавцами часто возникают разногласия. В этих условиях це­ны можно установить на основе переговоров. Кроме того, цены на основе переговоров целесообразно устанавливать по ряду других причин. Напри­мер, продающему центру ответственности выгодно установить цены на продукцию ниже рыночных для сохранения своего бизнеса и завоевания нового рынка. Договорные трансфертные цены часто используют трансна­циональные корпорации в их внутрифирменном обмене с целью уменьше­ния налоговых и таможенных платежей.

Переговоры о величине трансфертных цен нередко не дают положи­тельного результата, особенно в тех случаях, когда продавец и покупатель технологически связаны между собой и не могут по своей воле выбирать делового партнера. В этих условиях для решения споров по трансфертным ценам целесообразно обращаться в арбитражный суд.

2.5.9. Объекты калькулирования себестоимости продукции и калькуляционных единиц.

Объекты калькулирования
— отдельные изделия, группы изделий, по­луфабрикаты, незавершенное производство, работы и услуги, себестои­мость которых определяется. Аналитический учет затрат на производство ведется, как правило, по объектам калькулирования. Можно открывать ана­литические счета не на каждый объект, а на их группу.

Для каждого объекта калькулирования необходимо правильно выбрать калькуляционную единицу, в качестве которой применяются:

•   натуральные единицы (тонны, метры, штуки и т.п.);

•   условно-натуральные единицы, исчисляемые с помощью коэффициен­тов (тысяча условных банок консервов, спирт 100-процентный и др.);

•   стоимостные единицы (затраты на 1 рубль проданной продукции, на 1000 руб. стоимости запасных частей и т.п.);

•   трудовые единицы (нормо-час, нормо-смена).

Калькуляционные единицы могут не совпадать с учетной натуральной единицей. В перерабатывающих организациях, например, учетной едини­цей является 1 кг продукции, а калькуляционной единицей — 1 тонна или 1 центнер. Применение укрупненных калькуляционных единиц упрощает составление плановых и отчетных калькуляций.

2.5.10. Способы исчисления себестоимости отдельных видов продукции.

В процессе калькулирования исчисляется себестоимость всей продук­ции, ее отдельных видов и единиц отдельных видов.

При исчислении себестоимости отдельных видов продукции (работ, ус­луг) используются следующие способы: прямого расчета, суммирования затрат, нормативный, пропорционального распределения затрат, исключе­ния стоимости попутной продукции из общей суммы затрат, комбинирован­ный.

Способ прямого расчета.
Сущность данного способа заключается в деле­нии учтенных по статьям калькуляции затрат на количество единиц выпущен­ной продукции. Этот способ самый простой и точный, применяется в тех про­изводствах, где выпускается один вид продукции. Его можно использовать также при производстве нескольких видов продукции, если можно осущест­влять раздельный учет затрат по каждому виду продукции.

Способ прямого расчета применяется, как правило, при попроцессном методе учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Способ суммирования затрат.
При использовании данного способа се­бестоимость единицы продукции исчисляется путем суммирования затрат по отдельным статьям процесса производства или отдельным частям изде­лия. Например, себестоимость турбины определяется как сумма затрат на каждый технологический комплекс ее производства.

Нормативный способ.
Его сущность заключается в следующем: отдельные виды затрат на производство учитываются по теку­щим нормам; обособленно ведется оперативный учет отклонений фактиче­ских затрат от текущих норм; учитываются изменения, вносимые в текущие нормы затрат; фактическая себестоимость продукции определяется алгеб­раическим сложением суммы затрат по текущим нормам с величиной от­клонений от норм и величиной изменений норм.

Способ пропорционального распределения затрат.
При применении данного способа затраты на производство распределяются между видами продукции пропорционально какому-либо базису (объему производства от­ дельных видов продукции в натуральных показателях, стоимости произве­денной продукции по ценам продажи и т.п.). Более детально сущность данного способа будет рассмотрена при изложении особенностей кальку­лирования в комплексных производствах.

Способ исключения стоимости попутной продукции из общей суммы за­трат на производство
применяется в производствах с комплексной перера­боткой исходного сырья в едином технологическом процессе, когда выра­батывается несколько видов продукции и, как правило, образуются отходы. Такие производства характерны для химической, горной, нефтеперераба­тывающей, пищевой промышленности, цветной металлургии, животновод­ства.

Для исчисления себестоимости полученных в процессе переработки сырья продуктов они классифицируются на основную, попутную продукцию и отходы.

В качестве основных признаков классификации продукции на основную и попутную целесообразно учитывать целевое назначение продуктов пере­работки исходного сырья и материалов, общественную значимость этих продуктов и их стоимость, определяемую в значительной мере долей ис­ходного сырья и материалов в составе вырабатываемых продуктов.

С учетом этих признаков под основной продукцией следует понимать продукцию, высокие потребительские качества которой определяют основ­ную цель переработки исходного сырья и материалов и включают в себя большую часть их стоимости.

Попутная продукция —
это продукция, выработанная из исходного сы­рья и материалов вместе с основной, но отличающаяся от нее целевым на­значением, потребительскими качествами и включающая в себя меньшую (по сравнению с основной продукцией) часть стоимости исходного сырья и материалов.

Отходы производства —
это остатки исходного сырья и материалов, имеющие сравнительно невысокую общественную полезность, дальнейшая переработка которых в основном производстве организации невозможна или экономически нецелесообразна.

Классификация продукции, полученной из исходного сырья и материа­лов, на основную, попутную продукцию и отходы, содержится в отраслевых инструкциях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

При использовании способа исключения стоимости попутной продукции себестоимость основной продукции определяется путем вычитания из об­щей суммы затрат стоимости попутной продукции, оцениваемой по уста­новленным ценам.

Комбинированный способ
предполагает использование различных спо­собов исчисления себестоимости продукции. Особенно широко он исполь­зуется в комплексных производствах.
2.5.11.
 
Корректировка элементов учетной политики,

используемых в бухгалтерском финансовом учете.

Формирование учетной политики по учету затрат на производство и вы­пуск продукции в управленческом учете целесообразно осуществлять на основе учетной политики по финансовому учету. Особое внимание при этом обращается на следующие элементы:

•   способ группировки затрат и списания затрат;

•   перечень статей калькуляции;

•   способ оценки незавершенного производства;

•   способ оценки готовой и отгруженной продукции;

•   вариант сводного учета затрат на производство;

•   порядок и сроки погашения расходов будущих периодов;

•   способы распределения косвенных расходов между отдельными объ­ектами учета и калькулирования;

•   методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимо­сти продукции.

Как правило, в управленческом учете указанные элементы учетной полити­ки финансового учета используются без их корректировки. Вместе с тем ор­ганизации могут применять в управленческом учете иные подходы к порядку учета, оценки, распределения соответствующих объектов учета. В этом слу­чае скорректированные элементы учетной политики финансового учета должны быть указаны в составе элементов учетной политики по управлен­ческому учету.

2.6. Выбор техники, формы и организации управленческого учета.

Разработка рабочего плана счетов.
Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрена возможность формирования расходов по обычным видам деятельности на счетах: 20-29, 20-39.

При использовании счетов 20—39 рекомендуется счета 30—39 приме­нять для учета расходов по элементам затрат.

Для целей управленческого учета организации могут вводить новые синтетические счета, используя свободные коды счетов.

На основе системы субсчетов, предусмотренной утвержденным планом счетов, организации определяют перечень используемых субсчетов, при необходимости объединяя, исключая или добавляя новые субсчета, а также их кодовые обозначения.

Выбор формы управленческого учета.
Организации самостоятельно вы­бирают или разрабатывают форму управленческого учета, под которой по­нимают перечень применяемых учетных регистров, их построение, после­довательность и способы записи в них.

Организация управленческого учета.
Организации самостоятельно формируют структуру службы, занимающейся управленческим учетом.

В средних и крупных организациях в состав службы управленческого учета можно включить следующие группы (отделы, бюро, сектора): плани­рования, материальную, учета труда и его оплаты, производственно-каль­куляционную, учета продажи продукции, аналитическую.

Группа планирования
составляет главный бюджет, охватывающий ос­новную деятельность организации, бюджеты структурных подразделений организации и другие частные бюджеты (бюджеты продаж, закупок, произ­водственный и т.п.), операционный бюджет, который детализируется по­средством частных бюджетов статьи доходов и расходов и представляется в виде прогноза прибылей и убытков, финансовый бюджет, прогнозирующий денежные потоки организации на планируемый период, специальные бюджеты для отдельных видов деятельности или программ (социального развития, научно-исследовательских работ и т.п.).

Материальная группа
выполняет следующие функции:

•   выбирает поставщиков материальных ресурсов, контролирует их по­ступление, хранение и использование;

•   разрабатывает нормы расхода сырья и материалов на осуществление производственной деятельности, нормы наличия сырья и материалов на складах;

•   принимает участие в выборе и разработке форм первичных докумен­тов и учетных регистров для учета поступлении, наличия и отпуска всех видов сырья и материалов;

•   разрабатывает формы отчетов о расходе сырья и материалов;

•   выбирает цены для оприходования и расхода сырья и материалов.

Группа учета затрат труда и его оплаты
занимается нормированием тру­да, определяет расценки для оплаты труда, ведет учет затрат труда по уста­новленным объектам учета, контролирует использование фонда заработ­ной платы, принимает участие в разработке форм первичных документов, учетных регистров и отчетов по труду и заработной плате.

Производственно-калькуляционная группа
определяет перечень цен­тров затрат и центров ответственности, устанавливает статьи затрат по ка­ждому центру затрат, разрабатывает формы учетных регистров и отчетов по затратам и выпуску продукции, осуществляет калькулирование себе­стоимости продукции по центрам затрат и организации в целом и контроль эффективного использования производственных ресурсов.

Группа учета продажи продукции
определяет порядок учета выпуска и продажи продукции, состав покупателей, исчисляет фактические затраты на продажи продукции, себестоимость проданной продукции по ее видам, зонам продажи, разрабатывает формы отчетов по продаже продукции, вы­являет прибыль и рентабельность по продаже отдельных видов продукции, структурным подразделениям, организации в целом.

Аналитическая группа
анализирует эффективность деятельности каждо­го центра затрат, структурного подразделения и организации в целом, вы­ являет резервы повышения эффективности использования всех видов ре­сурсов по всем подразделениям организации и организации в целом, при­нимает участие в разработке бюджетов организации (совместно с группой планирования).

Первичные документы в управленческом учете целесообраз­но составлять в соответствии с требованиями ФЗ «О бух­галтерском учете» (п. 2 ст. 9). К управленческому учету в полной мере сле­дует отнести п. 4 ст. 10 этого Закона, согласно которому содержание учет­ных регистров и внутренней отчетности признается коммерческой тайной.

Положения по бухгалтерскому учету также целесообразно использовать в управленческом учете, хотя в отличие от финансового учета они для него не являются обязательными.

Система внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля.
Орга­низации самостоятельно разрабатывают систему внутрипроизводственно­го учета, отчетности и контроля исходя из особенностей функционирования и требований управления производством и реализацией продукции.

Основной целью управленческой отчетности является обеспечение не­обходимой информацией работников управления всех уровней.

Для достижения поставленной цели внутренняя отчетность должна от­вечать следующим требованиям:

•   понятности;

•   оперативности;

•   объективности;

•   сопоставимости;

•   эффективности.

Требование понятности
обеспечивается отражением в отчетности дан­ных действительно необходимых менеджеру соответствующего уровня без излишней детализации и сложных расчетов.

Требование оперативности
обуславливает необходимость представле­ния отчетности менеджеру в возможно короткие сроки с целью оперативно­го воздействия на хозяйственные процессы. В зависимости от особенно­стей хозяйственных процессов отчетность может составляться за смену, сутки, неделю, половину месяца, месяц. Длительность охватываемого пе­риода обуславливает сроки представления отчетности — на следующий день, через два дня, через три дня, неделю.

Полезность информации, отражаемой во внутренних отчетах, во многом зависит от ее объективности. Внутренние отчеты не должны содержать субъективного мнения, предвзятых оценок, ошибок, существенной погреш­ности.

Требование сопоставимости
обуславливает необходимость отражения в отчетности данных, сопоставимых с нормативными и плановыми показа­телями, с данными предшествующих периодов, с показателями других структурных подразделений.

Эффективность
внутренней отчетности проявляется в эффективности принимаемых на ее основе управленческих решений. В любом случае за­траты на составление и представление внутренних отчетов должны быть меньше доходов, получаемых от использования внутренней отчетности.

В зависимости от назначения и содержания информации, отражаемой во внутренней отчетности, она может быть представлена в табличной, гра­фической и текстовой форме.

Табличная форма —
одна из наиболее распространенных. При необхо­димости к ней прилагается записка с соответствующими пояснениями.

Графическая форма
представления информации отличается наглядно­стью. Обычно к графикам прилагаются соответствующие пояснения.

Текстовая форма
представления информации в качестве самостоятель­ной формы используется при характеристике достаточно сложных взаимо­связей. Данная форма широко используется в качестве дополнения к отче­там, составляемым в табличной и графической форме, особенно при со­ставлении аналитических расчетов.

В зависимости от объема отражаемой информации различают отчеты отдельных структурных подразделений и внутренние отчеты организации в целом.

3.1. Особенности системы управленческого учета

«директ-костинг».

В настоящее время законодательство о налогах и сборах, а также нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету термин "директ-костинг" не содержат.

В управленческом учете затрат система "директ-костинг" предусматривает классификацию затрат на постоянные (так называемые расходы периода) и переменные (прямо относящиеся на себестоимость производимой продукции и изменяющиеся в зависимости от объема выпуска готовой продукции).

При этом готовая продукция и незавершенное производство оцениваются только в сумме переменных производственных затрат, а постоянные затраты отчетного периода в общей сумме относятся на финансовый результат организации и не распределяются по видам продукции.

Возможность реализации организациями, осуществляющими производство продукции (выполнение работ, оказание услуг), метода "директ-костинг" в бухгалтерском учете и при формировании показателей бухгалтерской отчетности предусмотрена положениями ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Так, пункт 9 ПБУ 10/99 указывает, что для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.

При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Практически это означает, что переменные расходы организации (заработная плата производственного персонала, сырье для изготовления продукции и т.п.) учитываются на счете 20 "Основное производство" и распределяются на остаток незавершенного производства. Постоянные затраты, величина которых не зависит от выпуска продукции (аренда помещений, заработная плата управленческого персонала, расходы на рекламу и т.п.), учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и по окончании отчетного периода целиком списываются в дебет счета 90 "Продажи".

При учете производственных затрат для целей налогообложения прибыли следует учитывать положения статей 318, 319 НК РФ.

Пункт 1 статьи 318 НК РФ предусматривает, что организации, которые определяют доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяют на прямые и косвенные.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов. К прямым расходам могут быть отнесены, в частности материальные затраты; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы ЕСН; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ, в то время как прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Таким образом, организации, осуществляющие производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) и применяющие метод "директ-костинг" в бухгалтерском учете, могут для целей исчисления налогооблагаемой прибыли учитывать производственные затраты в аналогичном порядке.

Как видно из сути метода "директ-костинг", а также правил бухгалтерского учета и исчисления налогооблагаемой прибыли, этот метод учета затрат может применяться организациями, осуществляющими производство продукции (выполнение работ, оказание услуг). Для организаций, осуществляющих исключительно торговую деятельность такой метод не применим и вот почему.

В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг предназначен счет 44 "Расходы на продажу".

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 могут быть отражены, в частности, следующие расходы: на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду; на содержание зданий; по хранению товаров; на рекламу; на представительские и другие расходы.

При этом суммы, накопленные по дебету счета 44 "Расходы на продажу" списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи". При частичном списании в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, распределению подлежат расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца).

Таким образом, торговая организация несет не производственные затраты, а расходы на продажу, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета могут полностью относиться на финансовый результат в периоде их осуществления. Если учетной политикой торговой организации предусмотрено распределение расходов на продажу на остаток непроданных товаров, такому распределению подлежат исключительно расходы на доставку товаров при их приобретении.

В соответствии со статьей 320 НК РФ к прямым расходам торговых организаций относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Следовательно, торговая организация учитывает в составе прямых расходов для целей налогообложения только стоимость реализованных товаров, а также стоимость доставки товаров при их приобретении, если стоимость доставки не включена в цену приобретения товаров.

Все остальные расходы учитывается торговой организацией в составе косвенных расходов в периоде их осуществления.

Итак, система "директ-костинг" представляет собой систему управленческого учета, основанную на классификации затрат на постоянные (периодические) и переменные (приходящиеся на единицу готового продукта), включающую учет и анализ затрат по их видам, местам возникновения и носителям, а также учет финансовых результатов деятельности и принятие оперативных управленческих решений. При этом затраты подразделяются на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства.

Одним из ключевых показателей системы "директ-костинг" является маржинальный доход (или сумма покрытия), представляющий собой разницу между выручкой от реализации и переменными затратами. Величина маржинального дохода, определенная для конкретного вида продукции, показывает "вклад" данного товара в покрытие постоянных затрат и тем самым - в общую сумму прибыли предприятия.

Важнейшей особенностью системы "директ-костинг" является то, что себестоимость продукции (работ, услуг) учитывается и планируется только в части переменных затрат. При этом постоянные расходы собирают на отдельном счете (или счетах) и с заданной периодичностью (например, один раз в месяц) списывают непосредственно на счет финансовых результатов. Другими словами, постоянные расходы не включаются в себестоимость продукции, а как расходы периода относятся на уменьшение прибыли от реализации в том периоде, в котором они были произведены. В то же время отдельный учет постоянных затрат дает возможность менеджерам осуществлять более оперативный их контроль и регулирование.

В качестве постоянных расходов выступают часть общепроизводственных расходов и все общехозяйственные расходы, которые только содействуют изготовлению продукции, непосредственно не участвуя в ее производстве. Это затраты, связанные с процессом обслуживания и управления и зависящие в большей мере от длительности отчетного периода. В системе "директ-костинг" по переменным затратам оцениваются и остатки готовой продукции на складе, и незавершенное производство на конец периода. При этом ограничение себестоимости лишь переменными расходами позволяет упростить планирование, учет и контроль за счет резкого уменьшения числа калькуляционных статей затрат: себестоимость становится "более обозримой", а отдельные затраты - лучше контролируемыми.

Деление расходов на постоянные и переменные позволяет получить информацию о расходах, необходимую для принятия большого числа управленческих решений. В первую очередь это касается решений в части оценки затрат при различной производительности.

Еще одно преимущество системы "директ-костинг" состоит в том, что ее применение позволяет использовать многоступенчатый принцип построения отчета о доходах. Отчет должен содержать такие показатели, как: выручка от реализации продукции (ВР), переменные затраты (ПЗ), маржинальный доход (МД = ВР - ПЗ), постоянные (фиксированные) затраты (ФЗ) и прибыль (П = МД - ФЗ). Таким образом, на первом этапе выявляется маржинальный доход, т.е. сумма продаж за вычетом переменных затрат, а затем уже чистая прибыль предприятия без постоянных расходов. Данный подход усиливает контроль за формированием издержек обращения по местам возникновения затрат и по центрам ответственности и, следовательно, позволяет менеджерам принимать более оперативные и эффективные управленческие решения.

При использовании "директ-костинга" размер прибыли определяется уровнем переменных производственных затрат, ценами продажи, структурой выпускаемой продукции и величиной постоянных издержек производства. В результате такая учетная информация позволяет в оперативном порядке находить наиболее выгодные комбинации продажных цен и объема производства, быстро переориентировать производство в соответствии с меняющейся конъюнктурой рынка.

С помощью "директ-костинга" обосновываются важные управленческие решения, в том числе по оптимизации производственной программы, о целесообразности принятия к исполнению определенного заказа, о приобретении или замене оборудования, производстве полуфабрикатов или заказе их на стороне, выпуске побочной продукции, по вопросам ценовой политики и др.

Система "директ-костинг" позволяет:

- определять формы зависимости затрат от объемов производства;

- получать информацию о прибыльности или убыточности хозяйственной деятельности в зависимости от объема производства и продаж;

- рассчитывать критическую точку объема продаж;

- оптимизировать товарный ассортимент;

- прогнозировать поведение затрат в зависимости от различных факторов;

- принимать управленческие решения в условиях ограниченности какого-либо ресурса;

- проводить эффективную ценовую политику;

- решать тактические задачи управления предприятием.

На основе анализа переменных и постоянных издержек разрабатываются гибкие программы-сметы. Они, хотя и ориентируются на исходную ожидаемую величину выручки, позволяют учесть возможные отклонения объема продаж и выручки от реализации и влияние этих отклонений на конечную величину прибыли. В результате менеджер может рассчитать тот объем продаж, при котором достигается безубыточность предприятия, а затем оценить прибыльность при различных уровнях деловой активности.

В условиях рыночной экономики "директ-костинг" дает также информацию о возможности использования в конкурентной борьбе демпинга - продажи товаров по заведомо заниженным ценам, что связано с установлением нижнего краткосрочного предела цены (на уровне переменных затрат на изготовление).

Одним из важных преимуществ использования в учете системы "директ-костинг" является возможность изучения взаимосвязей и взаимозависимостей между объемом производства, затратами и прибылью. Ее применение позволяет управленческому аппарату заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по отдельным видам продукции, таким образом, делая возможным оценку прибыльности производства и продаж различных продуктов вне зависимости от общего спада или подъема объемов реализации, связанных с сезонностью продаж или другими факторами. С другой стороны, выявляя продукцию с большей рентабельностью, предприятие оптимизирует свой ассортимент.

Благодаря использованию "директ-костинга" значительно расширяются аналитические и контрольные возможности учета: анализируя поведение переменных и постоянных затрат в зависимости от изменения объемов продаж, можно гибко и оперативно принимать решения по управлению, особенно касающиеся выбора между альтернативными вариантами действий. Раздельное отражение в учете позволяет более четко отслеживать и контролировать как переменные, так и постоянные производственные издержки в разрезе подразделений предприятия, товарных групп и сегментов рынка. Кроме того, использование системы "директ-костинг" при составлении внутренней управленческой отчетности дает возможность избежать излишней капитализации постоянных накладных расходов в периоды, когда спрос на производимую продукцию уменьшается и происходит накопление производственных запасов.

Западные предприятия, как правило, используют систему "директ-костинг" параллельно с системой "стандарт-кост". Они взаимно дополняют друг друга. Это неслучайно, поскольку известно, что нормируются именно переменные затраты. Таким образом, совместное использование двух систем позволяет не только вести раздельный учет расходов, но и планировать деятельность организации на перспективу, основываясь на нормативном значении затрат. Несмотря на различия, "директ-костинг" и "стандарт-кост" выполняют целый ряд общих функций.

Следует отметить, что ведение учета в рамках системы "директ-костинг" осложняется трудностью подразделения издержек производства на переменные и постоянные (большая часть расходов предприятия носит полупеременный или условно-постоянный характер), особенно если принять во внимание, что такая классификация не может быть неизменной на предприятии и должна уточняться исходя из постоянно меняющихся условий хозяйствования.
3.2. Особенности системы управленческого учета

 «стандарт-костинг».