Реферат Учет основных средств 27
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-28Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
ОГЛАВЛЕНИЕ
I. Теоритическая часть работы
| | Введение. | 3 |
| 1. | Основные средства и нематериальные активы: Основные средства - бухгалтерский учет | 4 |
| | 1.1 Условия принятия активов в состав основных средств, момент принятия к учету | 4 |
| | 1.2 Амортизация основных средств | 6 |
| | 1.3 Ремонт основных средств | 8 |
| | 1.4 Выбытие основных средств | 11 |
| 2. | Основные средства в запасе: бухгалтерский и налоговый учет | 15 |
| 3. | Типичные ошибки учета основных средств, выявляемые при аудите отчетности НКО | 19 |
| II. | Практическая часть | 20 |
| | Библиографический список. | 34 |
Введение.
Учет основных средств - это один из наиболее сложных участков учета. Причин тому много.
Во-первых, слишком много различий между бухгалтерским и налоговым законодательством. В 2009 г. многие правила налогового учета основных средств изменились кардинально, что еще больше отдалило налоговый учет от бухгалтерского.
Бухгалтер, отвечающий за этот участок работы, должен досконально знать как требования бухгалтерского законодательства (это в первую очередь ПБУ 6/01 и Методические указания по учету основных средств), так и нормы гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Ошибки в бухгалтерском учете чреваты проблемами с налогом на имущество, ошибки в налоговом - влекут за собой неприятности в части налога на прибыль.
Во-вторых, расхождение данных бухгалтерского и налогового учета - это постоянные и временные разницы, подлежащие учету в соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль". Причем разницы, возникающие в связи с учетом основных средств, как правило, носят долгосрочный характер (возникают и уменьшаются в течение всего срока амортизации объектов).
В-третьих, многие вопросы, связанные с учетом основных средств, до конца не урегулированы и являются источником многочисленных споров между налоговиками и налогоплательщиками. Взять хотя бы такие "вечные проблемы", как порядок учета непроизводственных объектов (холодильники, пылесосы, чайники и т.п.) или объектов вычислительной техники (мониторов, системных блоков и т.п.).
В соответствии с нормами бухгалтерского законодательства каждая российская компания обязана вести бухгалтерский учет. Объектами бухгалтерского учета, как Вы знаете, являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе деятельности. Большинство организаций для производства и реализации продукции, выполнения работ и оказания услуг используют такой вид имущества, как основные средства.
О том, какие объекты включаются в состав основных средств, как отражается их движение в бухгалтерском учете организации, а также иные вопросы бухгалтерского учета основных средств мы рассмотрим в этой работе.
1. ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА И НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ:
ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА - БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
Основным нормативным документом, в соответствии с которым организации ведут бухгалтерский учет основных средств, является Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н (далее - ПБУ 6/01). Причем нормы этого бухгалтерского стандарта применяются с учетом Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н (далее - Методические указания N 91н). Помимо этих документов, организациям следует учитывать и Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденные Приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" (далее - Указания).
1.1 Условия принятия активов в состав основных средств,
момент принятия к учету
Итак, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету, если он одновременно удовлетворяет следующим условиям:
· объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
· объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
· организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
· объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Следует заметить, что указанная нормативная база по бухгалтерскому учету основных средств, применяется не только коммерческими организациями, но и некоммерческими фирмами, а также унитарными предприятиями, что следует из п. 1 ПБУ 6/01, а также из п. 1 Методических указаний N 91н.
В силу этого, руководствуясь п. 4 ПБУ 6/01, некоммерческие фирмы вправе принимать объект к бухгалтерскому учету в качестве основного средства при одновременном выполнении следующих трех условий:
· объект предназначен для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации, определенных ее уставом, для ее управленческих нужд или же в предпринимательской деятельности, ведение которой для некоммерческих организаций не запрещено законодательством Российской Федерации;
· объект предназначен для использования в течение длительного времени;
· некоммерческая организация не предполагает перепродажу данного объекта.
Обратим внимание, что п. 4 ПБУ 6/01 не содержит стоимостного критерия отнесения имущества к объектам основных средств. В то же время из п. 5 ПБУ 6/01 вытекает, что организация в своей учетной политике может установить такой критерий. Если лимит стоимости актива, закрепленный организацией в учетной политике, не превышает 20 000 руб. за единицу, то материальные ценности, удовлетворяющие условиям п. 4 ПБУ 6/01, могут отражаться в составе материально-производственных запасов. Использование данного права следует закрепить в бухгалтерской учетной политике. По поводу документального оформления операций по учету малоценных основных средств в Письме Минфина России от 30 мая 2006 г. N 03-03-04/4/98 отмечено следующее. Если организация примет решение учитывать такие объекты в составе материально-производственных запасов, она должна вести по ним соответствующие карточки учета (приходный ордер по форме N М-4, требование-накладную по форме N М-11, карточку учета материалов по форме N М-17 и другие).
В отношении момента принятия актива к учету в составе основных средств отметим следующее. По мнению Минфина России, объект принимается на учет в качестве основного средства, если он отвечает условиям, перечисленным в п. 4 ПБУ 6/01, и он приведен в состояние, пригодное для использования. При этом не имеет значения факт его фактической эксплуатации.
В учетной политике следует закрепить положение о том, когда принимаются к учету объекты основных средств, требующие государственной регистрации, например, построенные объекты недвижимости. До того момента, пока на данный объект не зарегистрировано право собственности, у организации нет права учитывать объект на балансе в качестве основных средств, поскольку нарушается принцип имущественной обособленности.
В то же время, согласно п. 52 Методических указаний N 91н допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные документы по приемке-передаче. Документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств. После государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.
Иными словами, организация должна решить - признавать такие объекты недвижимости в составе основных средств до факта государственной регистрации или нет. Выбранный вариант следует закрепить в учетной политике.
1.2
Амортизация основных средств
Стоимость основных средств погашается посредством начисления амортизации, что определено п. 17 ПБУ 6/01. Пунктом 49 Методических рекомендаций N 91н уточнено, что посредством начисления амортизации погашается стоимость основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление.
По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется, по ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом.
По объектам жилищного фонда, учитываемым в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
Начисление амортизации по основным средствам, сданным в аренду, производится арендодателем, что установлено п. 50 Методических указаний N 91н. Если объекты основных средств, входят в состав имущественного комплекса, переданного в аренду по договору аренды предприятия, амортизация по ним начисляется как по иным объектам, находящимся у организации на праве собственности.
Амортизация по объектам основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (лизинга), начисляется в зависимости от условий договора либо лизингодателем, либо лизингополучателем, т.е. стороной, на балансе которой по условиям договора учитывается имущество.
К категории основных средств, не подлежащих амортизации, согласно п. 17 ПБУ 6/01 относятся:
· используемые для реализации законодательства Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации объекты основных средств, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
· земельные участки;
· объекты природопользования;
· объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и другие.
Начисление амортизации по объекту основных средств на основании п. 21 ПБУ 6/01 производится с 1 числа месяца, следующего за месяцем его принятия к бухгалтерскому учету. Например, если объект основных средств, принят к бухгалтерскому учету в феврале, то начисление амортизации по нему следует начинать в марте.
Прекратить начисление амортизации следует с 1 числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта основных средств либо его списания с бухгалтерского учета, что определено п. 22 ПБУ 6/01. То есть если стоимость основного средства погашена в феврале, с 1 марта амортизация по нему уже не начисляется.
Начисление амортизации в течение срока полезного использования основных средств не приостанавливается, за исключением случаев, предусмотренных п. 23 ПБУ 6/01, т.е. когда объекты по решению руководителя организации переводятся на консервацию сроком более 3 месяцев, а также на период восстановления объектов продолжительностью более 12 месяцев.
Амортизация начисляется независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому оно относится, что следует из п. 24 ПБУ 6/01.
Начисление амортизации по основным средствам производится одним из способов, предусмотренных п. 18 ПБУ 6/01, п. 53 Методических указаний N 91н:
· линейный способ;
· способ уменьшаемого остатка;
· способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
· способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Выбранный способ начисления амортизации по группе однородных объектов следует применять в течение всего срока использования объектов, входящих в эту группу. Независимо от выбранного способа начисления амортизации ежемесячно начисляется амортизация в размере 1/12 годовой суммы.
По основным средствам, принятым к учету в течение отчетного года, годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности, что предусмотрено п. 55 Методических указаний N 91н.
Если деятельность организации носит сезонный характер, годовая сумма амортизационных отчислений в соответствии с п. 19 ПБУ 6/01 начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
При линейном способе начисления амортизации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости основного средства или текущей (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования.
Когда эффективность использования объекта основных средств по мере его эксплуатации уменьшается, наиболее предпочтителен способ уменьшаемого остатка. При этом способе исчисление годовой суммы амортизации производится исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента не выше 3. Такой порядок предусмотрен п. 19 ПБУ 6/01, п. 54 Методических указаний N 91н. Размер коэффициента организация устанавливает самостоятельно и закрепляет его в приказе по учетной политике.
При способе списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной или текущей стоимости объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, в знаменателе - сумма чисел лет его полезного использования (п. 19 ПБУ 6/01, п. 54 Методических указаний N 91н).
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) годовая сумма амортизации определяется исходя из натурального показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости автомобиля и предполагаемого объема продукции (работ, услуг) за весь срок полезного использования автомобиля (п. 19 ПБУ 6/01, п. 57 Методических указаний N 91н).
1.3 Ремонт основных средств
Прием-передача объектов основных средств из ремонта, реконструкции, модернизации оформляется составлением формы N ОС-3 "Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств".
Напомним, что в соответствии с п. 26 ПБУ 6/01 восстановление объекта основных средств осуществляется путем ремонта, модернизации и реконструкции.
Затраты на ремонт основных средств отражаются в бухгалтерском учете на основании соответствующих первичных документов по учету операций отпуска материальных ценностей, начисления оплаты труда и других расходов, что определено п. 67 Методических указаний N 91н.
Стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, согласно п. 41 Методических указаний N 91н, в общем случае изменению не подлежит. Допускается изменение первоначальной стоимости объектов основных средств лишь в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки. Затраты, связанные с вышеназванными работами, могут либо увеличивать первоначальную стоимость объекта, либо учитываться обособленно на счете 01 "Основные средства". В случае обособленного учета затрат на сумму затрат открывается отдельная инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма N ОС-6).
Если реконструкция или модернизация привела к улучшению первоначально принятых нормативных показателей функционирования основного средства, то организация пересматривает срок полезного использования по этому объекту, что предусмотрено п. 60 Методических указаний N 91н.
Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации основных средств, в соответствии с п. 71 Методических указаний N 91н оформляется соответствующим актом.
Выше мы отмечали, что объект основных средств может состоять из нескольких частей, упитывающихся как отдельные инвентарные объекты и имеющих разный срок полезного использования. При восстановлении замена каждой такой части на основании п. 72 Методических указаний N 91н учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.
Сколько экземпляров формы N ОС-3 нужно составлять?
Если ремонт, реконструкция и модернизация выполнены самой организацией, то форма N ОС-3 составляется в одном экземпляре. Акт подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, и представителем структурного подразделения, проводившего ремонт, реконструкцию или модернизацию.
Если ремонт, реконструкция и модернизация были выполнены с привлечением сторонней организации, то акт формы N ОС-3 составляется в двух экземплярах. Первый остается в организации, а второй передается исполнителю работ.
Унифицированная форма N ОС-3 состоит из двух страниц. На лицевой стороне необходимо заполнить так называемую шапку документа и два раздела.
В соответствующих строках формы указывается наименование организации - исполнителя работ, если работы по ремонту, реконструкции, модернизации выполняются сторонними организациями. Указывается дата и номер заключенного договора подряда, а также даты начала и окончания работ.
При выполнении ремонта структурным подразделением организации оформляется заказ на проведение работ. В акте указываются наименование этого подразделения, номер и дата заказа, сроки проведения работ.
Номер и дата договора (заказа), период ремонта с указанием его начала и окончания по договору (заказу) вписываются в специально отведенные для этого графы и строки формы N ОС-3. По окончании ремонта в акте указывается фактический период выполнения работ по договору (заказу).
Раздел 1 "Сведения о состоянии объектов основных средств на момент передачи в ремонт, на реконструкцию, модернизацию".
В таблице указываются наименование объекта основных средств, инвентарный номер, номер паспорта, заводской номер, восстановительная (остаточная) стоимость объекта основных средств (в рублях) и фактический срок эксплуатации объекта на начало ремонта.
Раздел 2 "Сведения о затратах, связанных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией объектов основных средств".
В таблице указываются наименование объекта, вид работы, которую необходимо произвести, затраты на демонтаж, стоимость выполненного объема работ по договору (заказу) и фактическая, отдельно указываются фактические затраты по транспортировке оборудования. Графа 10 "Примечание" предназначена для отражения иных существенных сведений.
В таблице подводятся итоги, и в отдельной строке указывается стоимость объекта основных средств после реконструкции, модернизации.
Оборотная сторона формы N ОС-3 содержит заключение комиссии, в котором указываются сведения о том, все ли предусмотренные договором (заказом) работы выполнены.
Акт подписывается председателем комиссии, членами комиссии, осуществлявшими приемку основных средств. Сторона, выполняющая ремонт, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств, также подписывает акт формы N ОС-3.
Утвержденный руководителем акт сдается в бухгалтерию. Данные ремонта, реконструкции, модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма N ОС-6).
На основании п. 68 Методических указаний N 91н в целях организации контроля своевременного получения объектов основных средств из ремонта инвентарные карточки в картотеке рекомендуется перемещать в группу "Основные средства в ремонте". При поступлении объекта из ремонта производится соответствующее перемещение инвентарной карточки.
В разд. 5 "Изменения первоначальной стоимости объекта основных средств" формы N ОС-6 отражается вид операции (реконструкция, достройка, дооборудование, частичная ликвидация, модернизация), наименование и реквизиты документа, подтверждающего выполнение операции, сумма затрат в рублях.
Если по результатам достройки, дооборудования, реконструкции и модернизации объекта основных средств организацией принято решение об увеличении первоначальной стоимости объекта, то на основании п. 40 Методических указаний N 91н данные в инвентарной карточке корректируются. Если корректировку сделать невозможно, то открывается новая инвентарная карточка, в которой отражаются новые показатели, характеризующие достроенный, дооборудованный, реконструированный или модернизированный объект. Инвентарный номер, присвоенный объекту ранее, сохраняется.
В разд. 6 "Затраты на ремонт" отражается вид ремонта, наименование и реквизиты документа, подтверждающего его осуществление, а также сумма затрат организации на проведение ремонта.
1.4 Выбытие основных средств
Стоимость объектов основных средств, которые выбывают или постоянно не используются для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета организации.
В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 и п. 76 Методических указаний N 91н выбытие объекта основных средств, в частности, имеет место в случае:
· продажи;
· передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд;
· передачи по договору мены, дарения;
· внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности;
· прекращения использования вследствие морального или физического износа;
· ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации;
· выявления недостачи или порчи активов при инвентаризации;
· в случае частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции;
· в иных случаях.
Следует помнить о том, что перемещение объекта основных средств между структурными подразделениями организации выбытием основных средств не признается.
Рассмотрим документальное оформление случаев продажи и передачи основных средств другим организациям и физическим лицам.
Для определения целесообразности дальнейшего использования объекта основных средств, а также для оформления документации при выбытии объекта согласно п. 77 Методических указаний N 91н в организации приказом руководителя создается комиссия. В ее состав входят соответствующие должностные лица, главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств.
Комиссия осматривает основное средство, устанавливает целесообразность его дальнейшего использования, выявляет период, в течение которого объект не используется для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) либо для управленческих нужд организации. Если объект по каким-либо причинам вышел из строя, определяется возможность и эффективность его восстановления. Если объект выбывает из состава основных средств по вине работников организации, комиссия выявляет таких лиц и вносит предложения о привлечении их к ответственности в соответствии с законодательством.
Выбытие основного средства по причине его продажи или передачи другой организации оформляется при помощи актов форм N N ОС-1, ОС-1а, ОС-1б. Об актах этих форм мы рассказали в разделе "Поступление основных средств".
Здесь же отметим, что акт формы N ОС-1 содержит разд. 1 "Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи".
В табличной форме разд. 1 формы N ОС-1 указывается дата выпуска основного средства, первоначальная дата его ввода в эксплуатацию, дата последнего капитального ремонта (графы 1 - 3). Указывается фактический срок эксплуатации основного средства (графа 4), срок его полезного использования, установленный организацией-сдатчиком при принятии объекта к учету (графа 5). В показателе графы 6 "Сумма начисленной амортизации (износа)" указывается сумма начисленной амортизации (износа) с начала эксплуатации. В графах 7 и 8 разд. 1 указываются остаточная стоимость объекта и стоимость его приобретения (договорная стоимость).
Аналогичный разд. 1 "Сведения о состоянии объекта на дату передачи" содержит и акт формы N ОС-1а. В отличие от формы N ОС-1 таблица разд. 1 содержит дополнительную графу, в которой указывается дата последней реконструкции, достройки, модернизации.
На основании акта производится запись в инвентарной карточке переданного объекта основных средств, которая прилагается к акту о приеме-передаче основных средств. Инвентарный номер выбывшего объекта не рекомендуется присваивать новому объекту основных средств в течение пяти лет по окончании года выбытия.
Нужно ли оформлять акт приема-передачи в том случае, если объект основных средств продается или передается физическому лицу? Ответ на этот вопрос дан специалистами УМНС России по г. Москве в Письме от 17 мая 2004 г. N 26-12/33266. В Письме сказано, что правила бухгалтерского учета основных средств, предусматривают обязательное оформление акта приема-передачи при реализации объекта основных средств независимо от того, кому указанное средство реализуется.
Для документального оформления ликвидации основных средств, применяются утвержденные Постановлением N 7:
· форма N ОС-4 "Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)";
· форма N ОС-4а "Акт о списании автотранспортных средств";
· форма N ОС-4б "Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)".
Решение комиссии о списании объекта основных средств оформляется соответствующим актом. В акте, который составляется в двух экземплярах и подписывается членами комиссии, указываются данные, характеризующие основное средство:
· дата принятия объекта к бухгалтерскому учету;
· год изготовления или постройки;
· время ввода в эксплуатацию;
· срок полезного использования, установленный при принятии объекта к учету;
· первоначальная стоимость (в показателях граф "Первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету или восстановительная стоимость" по объектам основных средств, проходившим переоценку, указывается восстановительная стоимость по итогам последней переоценки, если же основное средство не переоценивалось, то указывается его первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету);
· сумма начисленной амортизации;
· данные о проведенных переоценках;
· данные о ремонтах;
· причины выбытия и обоснование этих причин;
· состояние основных частей, деталей, узлов и конструктивных элементов.
Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания.
В случае списания автотранспортного средства в бухгалтерию вместе с актом передается документ, подтверждающий снятие его с учета в ГИБДД МВД России.
Если организация при списании основных средств производит дополнительные затраты, а также получает материальные ценности, пригодные для дальнейшего использования, эти данные отражаются:
в разд. 3 "Сведения о затратах, связанных со списанием объекта основных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных ценностей от их списания" формы N ОС-4;
в разд. 5 "Сведения о затратах, связанных со списанием автотранспортных средств с бухгалтерского учета, и о поступлении материальных ценностей от их списания" формы N ОС-4а.
В форме N ОС-4б данные о полученных материальных ценностях отражаются в разд. 2 "Сведения о поступлении материальных ценностей от списания объектов основных средств".
Акт на списание утверждается руководителем организации.
Оформленный акт передается в бухгалтерию. На его основании делается отметка о выбытии основного средства в инвентарной карточке или книге (формы N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б).
2. ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА В ЗАПАСЕ: БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
На практике возникают ситуации, когда организация приобретает основные средства, однако сразу в эксплуатацию их не вводит. Как правильно организовать учет такого имущества?
Бывает, что объекты основных средств, приобретаются, но в эксплуатацию сразу не вводятся, например, покупается автомобиль для сдачи в аренду в целях получения дополнительного дохода, но договор аренды еще не заключен, закупается мебель и оргтехника для офиса, ремонт которого еще не закончен. Такие объекты основных средств, временно находятся в запасе (запасные основные средства).
Кроме того, к резервным основным средствам относят объекты основных средств, которые приобретены для постоянного запаса (резерва) в целях обеспечения непрерывного производства, его устойчивости к возможным аварийным ситуациям.
Бухгалтерский учет. Для отражения стоимости объекта в составе основных средств не требуется фактического ввода его в эксплуатацию, нужно принимать во внимание цель приобретения актива. Если он предназначен для использования в процессе производства продукции (оказания услуг, выполнения работ) - актив включается в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации.
Указанное положение вытекает также из Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, где закреплено, что в классификацию основных средств по степени их использования включены в том числе объекты основных средств, находящиеся в запасе (резерве). Кроме того, если организация приобрела машины и оборудование, не требующие монтажа (транспортные передвижные средства, строительные механизмы и т.п.), а также машины и оборудование, требующие монтажа, но предназначенные для запаса (резерва) в соответствии с установленными технологическими и иными требованиями, их все равно нужно признать в качестве основных средств и учесть на счете 01 "Основные средства".
Таким образом, объект, не требующий монтажа, должен попасть в состав основных средств в день приобретения, а объект, требующий монтажа, - после завершения монтажа и приведения в состояние, пригодное для использования.
Как правило, резервное и запасное оборудование приобретается за плату у других организаций. Поэтому его первоначальной стоимостью признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.
Из п. 7 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств следует, что операции по приемке, перемещению основных средств, в том числе предназначенных для запаса или резерва, оформляются первичными учетными документами, формы которых организация может разрабатывать самостоятельно. Кроме того, в качестве первичных учетных документов могут применяться унифицированные первичные документы по учету основных средств. Например, акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. N ОС-1), который применяется при приемке одного основного средства; акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. N ОС-16), который применяется при приемке группы объектов.
Эти документы составляются как минимум в двух экземплярах и утверждаются руководителями организации-получателя и организации-сдатчика. К акту прилагается также техническая документация по данному объекту. Если основные средства не требуют монтажа, то эти документы оформляются в момент приобретения, а если необходимы монтажные работы, то формы заполняются после приема основных средств из монтажа и сдачи в эксплуатацию.
В унифицированных формах N N ОС-1 и ОС-16 указывается дата принятия к учету, а также дата ввода в эксплуатацию (первоначальная). Эти даты по резервному и запасному оборудованию совпадать не будут. В день фактического начала использования таких объектов технические службы организации должны представить информацию об этом работнику бухгалтерии, который внесет соответствующие уточнения в акт приемки-передачи. Данные, заносимые в поля "Дата составления" и "Дата принятия к бухгалтерскому учету", должны в акте совпадать.
На основании оформленных актов данные о включении объекта в состав основных средств вносятся в инвентарные карточки (книгу) по ф. N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б. Если в резерв направляются бывшие в эксплуатации основные средства, то следует оформить накладную на внутреннее перемещение по ф. N ОС-2.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к учету, и производится до полного погашения его стоимости либо списания с учета. Это правило распространяется и на основные средства, находящиеся в запасе или резерве. Если резервное или запасное имущество по приказу руководителя будет переведено на консервацию на срок более трех месяцев, то амортизацию по нему начислять не нужно.
В соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 суммы начисленной амортизации являются расходами по обычным видам деятельности и признаются в учете ежемесячно. Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации. Для резервного и запасного оборудования никаких исключений нет.
Налоговый учет. Под основными средствами в целях налогообложения понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 20 000 руб. Объекты основных средств подпадают под определение амортизируемого имущества, если объект находится у налогоплательщика на праве собственности и используется им для извлечения дохода; стоимость объекта погашается путем начисления амортизации; срок полезного использования объекта составляет более 12 месяцев; первоначальная стоимость объекта более 20 000 руб.
В налоговом учете резервное и запасное оборудование, машины относятся к основным средствам и включаются в состав амортизируемого имущества только после ввода в эксплуатацию. Напомним, что в бухгалтерском учете объект принимается в состав основных средств в момент готовности его к использованию в запланированных целях. Следует отметить, что дата принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и дата ввода в эксплуатацию на практике очень часто не совпадают. Поэтому возникают ситуации, когда объект уже учтен и отражен в бухгалтерской отчетности, а в налоговом учете он отсутствует.
В налоговом учете амортизация должна начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект введен в эксплуатацию. Кроме того, все расходы, включая амортизационные отчисления, должны быть связаны с получением доходов. Вместе с тем расходы налогоплательщика должны соотноситься с характером его деятельности. Таким образом, амортизацию по резервному оборудованию можно признать в целях налогообложения, поскольку оно является частью производственного цикла организации и его наличие обязательно для поддержания безопасного и бесперебойного функционирования различных опасных производств (Письмо Минфина России от 03.07.2006 N 03-03-04/4/114).
В соответствии с арбитражной практикой резервное оборудование предусмотрено техническим регламентом для обеспечения непрерывного производственного цикла в случае аварии; неиспользование резервного оборудования не изменяет его назначения и не лишает организацию права начислять амортизацию (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.03.2007 по делу N А26-12006/2005-25).
По-другому дело обстоит с объектами основных средств, которые приобретаются по решению руководителя организации и временно находятся в запасе (запасные основные средства). В этих случаях в целях налогообложения начислять амортизацию по такому имуществу следует с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором оно будет введено в эксплуатацию. В связи с тем что амортизация в бухгалтерском учете будет начисляться раньше, чем в налоговом, расходы в бухгалтерском учете превысят расходы, принимаемые для целей налогообложения. По правилам ПБУ 18/02 в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница, с которой необходимо исчислить отложенный налоговый актив.
Приобретая основные средства, в том числе предназначенные для резерва, организации в стоимости таких объектов уплачивают НДС. Следует отметить, что гл. 21 НК РФ не предусматривает особого порядка налогового вычета НДС по резервному оборудованию, поэтому возмещение НДС из бюджета производится на общих основаниях.
Имущество в запасе или резерве облагается налогом на имущество, поскольку учитывается на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Рассмотрим на примере, как отражаются в учете операции по приобретению основных средств в запас или резерв.
3.
ТИПИЧНЫЕ ОШИБКИ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, ВЫЯВЛЯЕМЫЕ ПРИ АУДИТЕ ОТЧЕТНОСТИ НКО
Наиболее часто встречаются ошибки:
1. Неотражение использования источника финансирования при приобретении объекта ОС (запись Дт 86 Кт 83), особенно для объектов, приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности. Как следствие, в бухгалтерском учете и отчетности (форма N 6 "Отчет о целевом использовании полученных средств") приводятся неверные данные об остатке средств целевого финансирования.
2. Списание невозмещаемого НДС, подлежащего включению в первоначальную стоимость объекта ОС, на расходы или на счет средств целевого финансирования. Как следствие, занижается балансовая стоимость ОС и налоговая база по налогу на имущество НКО.
3. Начисление амортизации по объектам ОС, особенно по объектам, используемым в предпринимательской деятельности. В частности, на практике встречается ошибочное начисление амортизации записью по дебету счета 86 "Целевое финансирование" и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств". Как следствие, занижается балансовая стоимость ОС и налоговая база по налогу на имущество НКО, а также завышается остаток неиспользованных средств целевого финансирования (либо занижается финансовый результат от предпринимательской деятельности, если амортизация относится на себестоимость продукции, работ или услуг).
4. Исчисление налоговой базы по налогу на имущество с вычетом сумм износа, начисляемых только ежегодно (чаще всего - в конце года). Как следствие, завышается налоговая база по налогу на имущество.
5. Несписание накопленного добавочного капитала при списании объекта ОС с баланса в случае выбытия по любым основаниям. Как следствие, искажается остаток средств добавочного капитала в балансе НКО и объем доходов, связанных с выбытием ОС, в отчете о прибылях и убытках.
6. Не организован забалансовый учет арендованных объектов основных средств или объектов, полученных в безвозмездное пользование, что чаще всего объясняется отсутствием согласования стоимости объекта ОС в договоре аренды или ссуды. Как следствие искажаются данные отчетности (формы N 1 Бухгалтерский баланс - Справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах).
Практическая часть
Рассмотрим практическую часть на примере ООО «Маслодел» занимающейся производством растительных масел методом прессования и экстракции, работающей на общей системе налогообложения.
4. ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА И НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ:
ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА - БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ
1.1 Условия принятия активов в состав основных средств, момент принятия к учету
Данная организация налогоплательщик НДС в январе приобрела оборудование, не требующее монтажа, договорная стоимость которого составляет 507 400 руб., в том числе НДС - 77 400 руб. Услуги посреднической организации 15 104 руб., в том числе НДС - 2304 руб. Приобретенное оборудование в этом же месяце введено в эксплуатацию.
В бухгалтерском учете организации операции по приобретению оборудования будут отражены следующим образом:
Д-т сч. 08-4 "Приобретение объектов основных средств" К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками" - 430 000 руб. - поступило оборудование от поставщика;
Д-т сч. 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств" К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками" - 77 400 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком;
Д-т сч. 08-4 "Приобретение объектов основных средств" К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 12 800 руб. - отражена стоимость услуг посреднической организации;
Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 2304 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная посреднической организацией;
Д-т сч. 01 "Основные средства" К-т сч. 08-4 "Приобретение объектов основных средств" - 442 800 руб. - принято к учету оборудование в качестве объекта основных средств;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 79 704 руб. - принята к вычету сумма НДС, предъявленная продавцом и посредником;
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками" К-т сч. 51 "Расчетные счета" - 507 400 руб. - погашена задолженность перед продавцом;
Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" К-т сч. 51 "Расчетные счета" - 15 104 руб. - погашена задолженность перед посреднической организацией.
1.3
Амортизация основных средств
При линейном способе:
Стоимость приобретенного основного средства - 430 000 руб. Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, основное средство входит в пятую амортизационную группу, куда включено имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.
При принятии объекта к учету организация «Маслодел» установила срок полезного использования, равный 8 годам. Годовая норма амортизации составит 12,50% (100% / 8 лет), ежегодная сумма амортизации - 53 750,00 руб. (430 000 руб. x 12,50 / 100), ежемесячная сумма амортизации 4479,17 руб. (53 750,00 руб. / 12 месяцев).
Предположим, что основное средство приобретено и принято к бухгалтерскому учету в марте отчетного года. Начисление амортизации начнется с 1 апреля и в первый год эксплуатации годовая сумма амортизации составит 40 312,50 руб. (430 000 руб. x 9 месяцев / 96 месяцев).
При способе уменьшаемого остатка:
Стоимость приобретенного основного средства - 430 000 руб. Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1, приобретенный объект входит в пятую амортизационную группу со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.
При принятии объекта к учету организация «Маслодел» установила срок полезного использования, равный 8 годам, и коэффициент ускорения 1,5. Годовая норма амортизации составит 12,50% (100% / 8 лет), а с учетом коэффициента - 18,75%.
В первый год эксплуатации годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости основного средства и составляет 80 625 руб. (430 000 x 18,75%). Остаточная стоимость объекта по окончании первого года эксплуатации - 349 375 руб. (430 000 - 80 625).
Во второй год амортизация определяется исходя из остаточной стоимости основного средства на начало года и составляет 65 507,81 руб. (349 375 руб. x 18,75%). Остаточная стоимость объекта по окончании второго года эксплуатации - 283 867,19 руб.
В третий год эксплуатации годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало третьего года и составляет 53 225,10 руб. (283 867,19 x 18,75%). Остаточная стоимость объекта по окончании второго года эксплуатации - 230 642,09 руб.
В четвертый год амортизация определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало года и составляет 43 245,39 руб. (230 642,09 x 18,75%). Остаточная стоимость объекта по истечении четвертого года эксплуатации - 187 396,70 руб.
В пятый год эксплуатации амортизация, соответственно, определяется исходя из остаточной стоимости на начало пятого года эксплуатации. Годовая сумма амортизации составит 35 136,88 руб. (187 396,70 x 18,75%). Остаточная стоимость объекта после пяти лет эксплуатации - 152 259,82 руб.
В шестой год эксплуатации амортизация составит 28 548,72 руб. (152 259,82 x 18,75%). Остаточная стоимость - 123 711,10 руб.
В седьмой год эксплуатации амортизация составит 23 195,83 руб. (123 711,10 x 18,75%). Остаточная стоимость - 100 515,27 руб.
В восьмой, последний, год эксплуатации амортизация составит 18 846,61 руб. (100 515,27 x 18,75%). Остаточная стоимость - 81 668,66 руб.
Сложив суммы амортизации, начисленной за восемь лет эксплуатации объекта основных средств, мы получим 348 331,34 руб. Очевидно, что стоимость объекта не погашена полностью и разница между первоначальной стоимостью автомобиля и суммой начисленной амортизации, исходя из условий нашего примера, составляет 81 668,66 руб. Эта разница есть не что иное, как ликвидационная стоимость объекта, которая учитывается в последний (восьмой) год эксплуатации.
Следует заметить, что чем выше будет коэффициент, установленный организацией, тем меньше будет сумма ликвидационной стоимости основного средства. Если бы организацией был установлен максимальный коэффициент 3, то суммы амортизации составили бы:
1 год эксплуатации - 161 250 руб.;
2 год - 100 781, 25 руб.;
3 год - 62 988,28 руб.;
4 год - 39 367,68 руб.;
5 год - 24 604,80 руб.;
6 год - 15 378,00 руб.;
7 год - 9611,25 руб.;
8 год - 6007,03 руб.
Сумма амортизации за 8 лет эксплуатации основного средства с применением коэффициента 3 к основной норме амортизации составит 419 988,29 руб. Ликвидационная стоимость составит 10 011,71 руб.
При способе списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования:
Стоимость приобретенного основного средства - 430 000 руб. Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1, основное средство входит в пятую амортизационную группу со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.
При принятии объекта к учету организация «Маслодел» установила срок полезного использования, равный 8 годам, таким образом, сумма чисел лет полезного использования составляет 36.
Рассчитаем амортизацию за восемь лет эксплуатации основного средства:
1 год - 95 555,56 руб. (430 000 x 8 / 36).
2 год - 83 611,11 руб. (430 000 x 7 / 36).
3 год - 71 666,67 руб. (430 000 x 6 / 36).
4 год - 59 722,22 руб. (430 000 x 5 / 36).
5 год - 47 777,78 руб. (430 000 x 4 / 36).
6 год - 35 833,33 руб. (430 000 x 3 / 36).
7 год - 23 888,89 руб. (430 000 x 2 / 36).
8 год - 11 944,44 руб. (430 000 x 1 / 36).
Как показал расчет, при этом способе начисления амортизации стоимость объекта основных средств будет списана полностью.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции:
Стоимость приобретенного основного средства - 430 000 руб. Предполагается, что с его помощью будет изготовлено 350 000 единиц продукции. В отчетном периоде изготовлено 15 000 единиц, следовательно, годовая сумма амортизации исходя из первоначальной стоимости объекта и предполагаемого количества продукции составит 18 428,57 руб. (15 000 ед. x 430 000 руб. / 350 000 ед.).
1.3 Ремонт основных средств
Наша организация, имеющая на балансе большое количество объектов основных средств, приняла решение о создании резерва под предстоящие ремонты этих объектов. Годовая сметная стоимость ремонта, согласно утвержденной смете, составляет 795 000 руб. Ежемесячная сумма отчислений в резерв определяется в размере 1/12 части сметной стоимости ремонта и составляет 66 250 руб.
Фактические расходы на ремонт основных средств - 812 600 руб.
В учете производственной организации создание резерва и его использование будет отражено следующей корреспонденцией счетов:
Ежемесячно с января по декабрь отчетного года в размере 1/12 части годовой сметной стоимости ремонта:
Дебет 20 "Основное производство" Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов"
- 66 250 руб. - начислена сумма резерва на ремонт основных средств.
В период проведения ремонта:
Дебет 96 "Резервы предстоящих расходов" Кредит 23 "Вспомогательные производства"
- 812 600 руб. - списаны фактические расходы на ремонт (по мере осуществления ремонтных работ) за счет созданного резерва.
Заключительными записями декабря отчетного года:
Дебет 20 "Основное производство" Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов"
- 17 600 руб. - списаны расходы на ремонт, превышающие сумму созданного резерва.
1.4 Выбытие основных средств
Организация «Маслодел», являющаяся налогоплательщиком НДС, в марте продает объект основных средств, договорная стоимость которого составляет 215 350 руб. (в том числе НДС - 32 850 руб.).
Первоначальная стоимость объекта - 421 200 руб. При принятии объекта к учету организацией был установлен срок полезного использования, равный 5 годам, фактический срок эксплуатации на момент продажи - 36 месяцев. Начисление амортизации производилось линейным методом, сумма начисленной амортизации - 252 720 руб., остаточная стоимость объекта - 168 480 руб.
В бухгалтерском учете организации операции по продаже объекта основных средств будут отражены следующим образом:
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") Кредит 91-1 "Прочие доходы"
- 215 350 руб. - отражена в составе прочих доходов договорная стоимость проданного основного средства;
Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"
- 32 850 руб. - начислен НДС с суммы реализации;
Дебет 01-2 "Выбытие основных средств" Кредит 01-1 "Основные средства в организации"
- 421 200 руб. - отражено выбытие основного средства в результате продажи;
Дебет 02 "Амортизация основных средств" Кредит 01-2 "Выбытие основных средств"
- 252 720 руб. - списана сумма амортизации, начисленной за время эксплуатации объекта;
Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 01-2 "Выбытие основных средств"
- 168 480 руб. - списана остаточная стоимость проданного объекта основных средств;
Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (62 "Расчеты с покупателями и заказчиками")
- 172 280 руб. - поступили денежные средства от покупателя;
Дебет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99 "Прибыли и убытки"
- 14 020 руб. (215 350 - 32 850 - 168 480) - отражена прибыль от продажи основного средства.
2. ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА В ЗАПАСЕ: БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
Бухгалтерский учет:
Организация занимается производством растительных масел методом прессования и экстракции. В целях выполнения требования п. 8.4 Правил промышленной безопасности в производстве растительных масел методом прессования и экстракции (утв. Постановлением Госгортехнадзора от 30.12.2002 N 72) для системы оборотного водоснабжения маслоэкстракционного производства в июне 2010 г. был приобретен резервный насос стоимостью 34 960 руб. (в том числе НДС - 5333 руб.). Согласно приказу руководителя для оборудования комнаты отдыха в июне 2010 г. приобретен комплект мебели стоимостью 120 500 руб. (в том числе НДС - 18 381 руб.). По не зависящим от организации причинам комната отдыха была готова к эксплуатации в июле 2010 г. Расчеты за насос и мебель произведены в безналичной форме.
Согласно учетной политике ООО "Маслодел" для целей бухгалтерского учета активы, отвечающие критериям основных средств, но стоимостью не более 20 000 руб. за единицу, отражаются в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов (МПЗ). Приобретенный насос и комплект мебели удовлетворяют условиям п. 4 ПБУ 6/01 и поэтому учитываются в составе основных средств по первоначальной стоимости. Насос не требовал монтажа, и отсутствовала необходимость доведения его до состояния, в котором он пригоден к использованию в производственных целях.
Согласно учетной политике к балансовому счету 01 "Основные средства" открыты следующие субсчета:
01-1 "Основные средства в эксплуатации";
01-2 "Основные средства в запасе".
В соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1, насос входит в состав первой амортизационной группы (срок полезного использования имущества от одного года до двух лет включительно). Организация установила срок полезного использования 2 года. Комплект мебели входит в состав четвертой амортизационной группы (срок полезного использования от 5 до 7 лет включительно). Срок полезного использования установлен 6 лет.
В бухгалтерском и налоговом учете применяется линейный способ начисления амортизации.
Согласно учетной политике к балансовому счету 02 "Амортизация основных средств" открыты следующие субсчета:
02-1 "Амортизация основных средств в эксплуатации";
02-2 "Амортизация основных средств в запасе".
Сумму НДС, предъявленную поставщиком, организация имеет право принять к вычету после постановки на учет насоса и комплекта мебели при наличии счета-фактуры поставщика (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
В бухгалтерском учете организации следует произвести следующие записи.
В июне 2010 г.:
Дебет 08, субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств", Кредит 60 - 29 627 руб. (34 960 - 5333) - отражены затраты на приобретение насоса;
Дебет 19, Кредит 60 - 5333 руб. - отражена сумма НДС по приобретенному насосу;
Дебет 01, субсчет 2 "Основные средства в запасе", Кредит 08, субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств" - 29 627 руб. - принят к бухгалтерскому учету насос в качестве объекта основных средств;
Дебет 68, Кредит 19 - 5333 руб. - принята к вычету сумма НДС;
Дебет 08, субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств", Кредит 60 - 102 119 руб. (120 500 - 18 381) - отражены затраты на приобретение комплекта мебели;
Дебет 19, Кредит 60 - 18 381 руб. - отражена сумма НДС по приобретенному комплекту мебели;
Дебет 01, субсчет 2 "Основные средства в запасе", Кредит 08, субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств" - 102 119 руб. - принят к бухгалтерскому учету комплект мебели в качестве объекта основных средств;
Дебет 68, Кредит 19 - 18 381 руб. - принята к вычету предъявленная сумма НДС;
Дебет 60, Кредит 51 - 155 460 руб. (34 960 + 120 500) - произведены расчеты с поставщиком насоса и мебели.
В июле 2010 г.:
Дебет 01, субсчет 1 "Основные средства в эксплуатации", Кредит 01, субсчет 2 "Основные средства в запасе" - 102 119 руб. - комплект мебели передан в эксплуатацию;
Дебет 26, Кредит 02, субсчет 1 "Амортизация основных средств в эксплуатации" - 1418 руб. (102 119 : 72 мес.) - отражена в учете начисленная амортизация по комплекту мебели;
Дебет 20, Кредит 02, субсчет 2 "Амортизация основных средств в запасе" - 1234 руб. (29 627 : 24 мес.) - отражена в учете начисленная амортизация по насосу.
В налоговом учете амортизация по насосу будет начисляться с 1 июля 2010 г., а по мебели только с 1 августа 2010 г. Поэтому в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница в сумме начисленной амортизации 1418 руб., с которой необходимо исчислить отложенный налоговый актив в сумме 283,6 руб. (1418 x 20%):
Дебет 09, Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 283,6 руб. - отражен отложенный налоговый актив.
Налоговый учет:
Организация "Маслодел" занимается производством растительных масел методом прессования и экстракции. Для системы оборотного водоснабжения маслоэкстракционного производства в январе 2010 г. был приобретен резервный насос стоимостью 34 960 руб. (в том числе НДС - 5333 руб.). Согласно приказу руководителя для оборудования комнаты отдыха в январе 2010 г. приобретен комплект мебели стоимостью 120 500 руб. (в том числе НДС - 18 381 руб.). По не зависящим от организации причинам комната отдыха была готова к эксплуатации в феврале.
Расчеты за насос и мебель произведены в безналичной форме.
Согласно учетной политике активы, отвечающие критериям основных средств, но стоимостью не более 20 000 руб. за единицу, отражаются в учете в составе материально-производственных запасов (МПЗ). Приобретенный насос и комплект мебели удовлетворяют условиям п. 4 ПБУ 6/01 и поэтому учитываются в составе основных средств по первоначальной стоимости. Насос не требовал монтажа, и отсутствовала необходимость доведения его до состояния, в котором он пригоден к использованию в производственных целях.
В силу учетной политики к счету 01 "Основные средства" открыты субсчета 01-1 "Основные средства в эксплуатации" и 01-2 "Основные средства в запасе".
Согласно Классификации основных средств насос входит в состав первой амортизационной группы, куда включено имущество со сроком полезного использования от одного года до двух лет включительно. Организация установила срок полезного использования два года. Комплект мебели входит в состав четвертой амортизационной группы (от 5 до 7 лет включительно). Срок полезного использования установлен 6 лет.
В бухгалтерском и налоговом учете применяется линейный способ начисления амортизации. К счету 02 "Амортизация основных средств" открыты субсчета 02-1 "Амортизация основных средств в эксплуатации" и 02-2 "Амортизация основных средств в запасе".
Сумму НДС, предъявленную поставщиком, организация имеет право принять к вычету после оприходования насоса и комплекта мебели при наличии счета-фактуры поставщика.
В учете следует произвести записи:
Январь
Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсч. 4 "Приобретение объектов основных средств",
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
29 627 руб. (34 960 - 5333)
отражены затраты на приобретение насоса на основании отгрузочных документов поставщика;
Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
5333 руб.
отражена сумма НДС по приобретенному насосу;
Д-т сч. 01 "Основные средства", субсч. 2 "Основные средства в запасе",
К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсч. 4 "Приобретение объектов основных средств",
29 627 руб.
принят к учету насос в качестве объекта основных средств на основании акта о приеме-передаче (ф. N ОС-1), инвентарной карточки (ф. N ОС-6);
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"
К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
5333 руб.
принята к вычету сумма НДС на основании счета-фактуры;
Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсч. 4 "Приобретение объектов основных средств",
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
102 119 руб. (120 500 - 18 381)
отражены затраты на приобретение комплекта мебели;
Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
18 381 руб.
отражена сумма НДС по приобретенному комплекту мебели;
Д-т сч. 01 "Основные средства", субсч. 2 "Основные средства в запасе",
К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсч. 4 "Приобретение объектов основных средств",
102 119 руб.
принят к учету комплект мебели в качестве объекта основных средств;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"
К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
18 381 руб.
принята к вычету предъявленная сумма НДС;
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
К-т сч. 51 "Расчетные счета"
155 460 руб. (34 960 + 120 500)
произведены расчеты с поставщиком насоса и мебели.
Февраль
Д-т сч. 01-1 "Основные средства в эксплуатации"
К-т сч. 01-2 "Основные средства в запасе"
102 119 руб.
передан в эксплуатацию комплект мебели на основании накладной на внутреннее перемещение (ф. N ОС-2);
Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы"
К-т сч. 02-1 "Амортизация основных средств в эксплуатации"
1418 руб. (102 119 : 72 мес.)
согласно ведомости отражена в учете начисленная амортизация по комплекту мебели;
Д-т сч. 20 "Основное производство"
К-т сч. 02-2 "Амортизация основных средств в запасе"
1234 руб. (29 627 руб. : 24 мес.)
отражена начисленная амортизация по насосу.
В налоговом учете амортизация по насосу начисляется с 1 февраля 2010 г., а по мебели только с 1 марта 2010 г. Поэтому в бухгалтерском учете возникла вычитаемая временная разница в сумме начисленной амортизации 1418 руб., с которой исчисляется отложенный налоговый актив в сумме 283,6 руб. (1418 x 20%):
Д-т сч. 09 "Отложенный налоговый актив"
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по налогу на прибыль",
283,6 руб.
отражен отложенный налоговый актив.
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК.
1. Статья: Основные средства и нематериальные активы: основные средства - бухгалтерский учет ("Налоги" (газета), 2010, N 19)
2. Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н
3. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н
4. Т.Л. Крутякова, Основные средства, 2009 г.
5. М.А. Климова Новое в бухгалтерском учете и налогообложении, 2009
