ВВЕДЕНИЕ
Становление и развитие конкурентоспособного бизнеса в отечественной экономике опирается на такие крупные интегрированные формирования, как корпорации. Рыночные условия выдвигают требования по эффективному управлению в этих хозяйствующих субъектах, которое невозможно без наличия у руководства своевременной и достоверной информации для принятия оптимальных управленческих решений.

Необходимость получения указанной информации создает качественно новую ситуацию, предъявляющую особые требования к системе внутрикорпоративного ценообразования. Экономическая самостоятельность организаций в рамках единого хозяйственного механизма предполагает применение новых подходов к формированию внутрикорпоративных (трансфертных) цен, основанных на балансе доходов, получаемых от реализации промежуточных продуктов, и расходов на их производство, заинтересованности организаций и их подразделений в снижении затрат. В этих условиях в корпорациях возникает необходимость в инструменте управленческого учета, позволяющем обеспечить выполнение стратегических целей, поставленных центральным руководством.

Трансфертное ценообразование является инструментом, который дает возможность превратить корпорацию со сложной иерархией управления в согласованную и управляемую децентрализованную структуру, в которой цели менеджеров организаций согласованы и способствуют достижению целей корпорации в целом, оно должно представить информацию для оценки качества и своевременности решений, представляя инструмент интеграции данных управленческого учета в единую систему.

Актуальность темы определяется необходимостью рассмотрения вопросов контроля и анализа трансфертных цен в системе трансфертного ценообразования. В связи с этим возникает необходимость представления процессов установления трансфертных цен, выявления эффекта, получаемого в результате их применения, и учета факторов, оказывающих влияние на эти процессы.

Целью курсовой работы является теоретическое обоснование организации трансфертного ценообразования в системе управленческого учета и подсистем, обеспечивающих его функционирование.

Для достижения намеченной цели в работе поставлены следующие задачи:

¾  выявить предпосылки и условия возникновения систем трансфертного ценообразования;

¾  раскрыть экономическую сущность трансфертного ценообразования в современных условиях хозяйствования;

¾  уточнить понятия «трансфертная цена» и «трансфертное ценообразование», используемые в системе управленческого учета;

¾  определить цели и исследовать факторы, влияющие на системы трансфертного ценообразования в корпорациях;

В качестве предмета исследования выступает теория и практика функционирования трансфертного ценообразования в системе управленческого учета, которая включает процесс формирования и представления учетно-аналитической информации для управления, а также методологические основы отражения операций на счетах управленческого учета и в управленческой отчетности.
1.     ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ТРАНСФЕРТНОГО ЦЕНООБРАЗВОАНИЯ
1.1.          Понятие о трансфертном ценообразовании и его цели
В последнее время в современной литературе все больше внимания уделяется проблемам управленческого учета. Это вызвано возрастанием интереса со стороны менеджеров крупных и средних организаций к поднимаемой проблематике вопросов, необходимостью решения возникающих в процессе управления задач. Для определения понятия «управленческий учет» в контексте курсовой работы используется наиболее верное определение этого понятия, данного Национальной ассоциацией бухгалтеров США. Под управленческим учетом понимается процесс выявления, измерения, накопления, анализа, переработки и передачи информации о хозяйственной деятельности, используемой в управлении для планирования, оценки и контроля в организациях, и обеспечение соответствующего подконтрольного использования ресурсов.

Управленческий учет начинался как учет затрат организации. Однако на сегодняшний день многие авторы, среда которых можно выделить В.Б. Ивашкевича, Ч. Хорнгрена, Д. Фостера, к предмету управленческого учета помимо раздела учета затрат относят ценообразование, бюджетирование» инвестиционные решения, анализ отчетности, поведенческие аспекты учета и другое. Действительно, управленческий учет на современном уровне нельзя сужать до учета затрат, однако, по нашему мнению раздел учета затрат является основой содержательных интерпретаций указанных направлений.

Важнейшей функцией управленческого учета является обеспечение информационного обоснования процесса принятия управленческих решений.

И поэтому не случайно в его сферу пошли вопросы» связанные с экономикой, управлением, теорией организации, психологией, математическими методами» рыночными операциями, технологией производства. Управленческий учет исследует все факторы, влияющие на принятие решений, предлагает реальные механизмы для их выработки соответствующее аналитическое обеспечение и требуемый уровень автоматизации деятельности, которые позволяют сделать их максимально эффективными.

Современный рынок предъявляет к управленческой_: бухгалтерии требования по обеспечению руководства объективной информацией о ходе производственного процесса в интегрированных организационных структурах. Этот факт выводах на передний план процессы реализации намеченных планом объемов и структуры производства, движения затрат от одних подразделений к другим, составления внутренней отчетности и обеспечение ее достоверности, перераспределения финансовых ресурсов и маршрутов движения капитала, оценки деятельности различных уровней управления, организаций, подразделений и отдельных  менеджеров, проблемы децентрализованного управления и ответственности, а также трансфертное ценообразования, связанное со всем вышеперечисленным.

Существующие   организационные   структуры   не   позволяют   считать прибыли   по   каждому   бизнесу  фирмы,   что   снижает  мотивацию менеджеров подразделений   и   не   способствует   эффективному   функционированию организации в целом. В связи с этим возникла необходимость создания такой системы   учета,   которая   позволила   бы   управлять   деятельностью   всех подразделений.  Данная   система  базируется  на   разделении  всех  структурных бизнес-единиц  одной  организации на  центры  ответственности.  Связующими процессами   в   такой   организации   выступает   система   трансфертного ценообразования,   которая   позволяет   эффективно   функционировать организации, и корпоративная культура, позволяющая сохранить организацию как единое целое. 

Таким образом, под трансфертным ценообразованием понимают  процесс  установления трансфертной цены, которая всегда привязана к конкретному товару (услуге) и субъекту, который этот товар (услугу) продает/покупает. Практически в любой организации   существует   обмен   полуфабрикатами   (услугами)   между отдельными   подразделениями.   Трансфертное   ценообразование   как   система представляет   собой   совокупность   элементов   (центров   ответственности)   и связей между ними (трансфертная цена).

Трансфертная цена — это цена, по которой один центр ответственности передает свою продукцию или услугу другому центру ответственности. Иначе говоря, трансфертное ценообразование — это процесс установления внутренних расчетных цен между сегментами одной организации.

Трансфертное ценообразование предполагает четкое фиксирование факта приемки-передачи между центрами ответственности изделия (услуги), что невозможно без организованной системы сегментарного учета и отчетности. В его основе лежит принцип, согласно которому оптимальными являются те трансфертные цены, которые обеспечивают организации максимально возможный маржинальный доход. По трансфертным ценам составляется сегментарная отчетность организации. Поэтому установленная трансфертная цена будет справедливой в том случае, если обеспечит возможность объективной оценки эффективности функционирования каждого центра ответственности организации.

Специалисты   в   данной   области   определили   следующие  цели трансфертного ценообразования:

¾  Система   трансфертного   ценообразования   должна   мотивировать менеджеров подразделений к принятию эффективных решений и предоставлять информацию для их обоснованности. Это возможно тогда и только тогда, когда менеджеры,   стремясь   увеличить   прибыль   своего   подразделения,   также увеличивают и прибыль всей компании.

¾  Решения   о   величине   трансфертных   цен   должны   отражаться   на прибыльности  подразделений  и  представлять   собой  обоснованный  критерий измерения   деятельности   подразделения,   ибо   при   передаче   товаров   или оказании   услуг   доходы   одного   подразделения   превращаются   в   расходы другого.

¾  Система   трансфертного   ценообразования   не   должна   нарушать автономию   подразделений.   Недопустимо   наделять   менеджеров дополнительной ответственностью и в то же время централизованно назначать внутренние цены.

Управление   фирмой   эффективно   только   тогда,   когда   между   центрами ответственности   существуют   контрактные   отношения.   Можно   выделить контрактные   отношения   между   руководителями   и   подразделениями,   между самими подразделениями  (например,  если они оказывают  друг  другу услуги или   покупают   друг   у   друга   продукты),   а   также  между   подразделениями   и общими службами.  Общие службы могут также оказывать друг другу услуги, например, иметь общую платежную ведомость.  Головной офис компании не может   устанавливать   контрактные   отношения   с   другими   отделами.
2.     ОРГАНИЗАЦИЯ ТРАНСФЕРТНОГО ЦЕНООБРАЗОВАНИЯ В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

2.1.          Методы трансфертного ценообразования.
1. Ценообразование на основе рыночных цен

Этот метод используется в том случае, когда рыночную текущую цену товара, являющегося аналогом полуфабриката, можно рассматривать как верхний предел цены спроса на полуфабрикат. При передаче полуфабриката от одного центра ответственности другому в рыночной цене учитывается реальный вклад поставщика в общий доход предприятия. При этом поставляющее подразделение должно произвести полуфабрикат по текущим рыночным ценам в объеме, при котором предельные издержки его производства станут равными рыночной цене, а прибыль — максимальной. В случае недостаточности объемов поставки полуфабриката получающее подразделение приобретает недостающее количество полуфабриката на рынке, при этом, не ставя подразделение-поставщика в невыгодные условия, не заставляя его выпускать продукцию себе в убыток.

В практике определения внутрифирменной трансфертной цены рыночные цены полуфабриката снижают с учетом расходов, связанных с его продажей на рынке. Решение о производстве полуфабриката внутри предприятия или об отказе его приобретения на рынке принимается в том случае, если внутрифирменная  трансфертная цена подразделения, поставляющего полуфабрикат, ниже его рыночной цены.

Преимущество метода состоит в объективном характере рыночных цен, в связи, с чем установленные трансфертные цены не будут зависеть от взаимоотношений и квалификации менеджеров покупающих и продающих центров ответственности. Также преимуществом является регулирующая функция трансфертной цены. В случае неэффективной деятельности передающего центра, следствием чего будет повышение цены, головная организация незамедлительно получит сигнал об этом.

Отрицательными сторонами метода являются:

 - отсутствие  защиты центров ответственности от колебаний рыночных цен;

- сложность расчета трансфертной цены (необходимо учесть большое количество факторов).

Трансфертная цена устанавливается ниже рыночной, когда руководство хочет стимулировать потребление той или иной услуги внутри компании. В этом случае разница в цене может рассматриваться как инвестиции в развитие и финансироваться из прибыли компании, чтобы премия менеджеров подразделения, услуги которого продаются с дисконтом, не уменьшалась. Кроме того, снижать внутреннюю цену на услуги можно в случае, если руководитель считает, что подразделение является «выгодным клиентом» для внешних предприятий. В качестве такого выгодного клиента может выступать, например, отдел закупок. Если объемы закупок значительны, компания может получить скидки, предоставляемые поставщиком. Стимулируя увеличение спроса на услуги отдела закупок за счет снижения внутренних цен, компания способствует удешевлению ресурсов и увеличению оборота.

Трансфертная цена устанавливается выше рыночной, если подразделение обеспечивает лучший сервис, например, гарантирует оперативное предоставление услуг, которое невозможно получить на рынке в связи с административными барьерами. Такая схема иногда применяется для оценки работы службы персонала или же транспортных подразделений.

Необходимо учесть, что рыночный подход подразумевает постоянное отслеживание текущей ситуации на рынке товаров и услуг для точного отражения экономического вклада подразделения в прибыль компании. При этом рентабельность подразделений можно сопоставлять с рентабельностью аналогичных компаний, работающих на рынке.

В теории трансфертного ценообразования исследованы 6 случаев поведения поставляющего и принимающего подразделения внутри предприятия.

1.     При совершенном рынке полуфабрикатов и несовершенном рынке конечной продукции.

2.     При несовершенном рынке полуфабрикатов и несовершенном рынке конечной продукции.

3.     При несовершенном рынке полуфабрикатов и совершенном рынке конечной продукции.

4.     При совершенном рынке полуфабрикатов и совершенном рынке конечной продукции.

5.     При отсутствии рынка на полуфабрикаты и наличии совершенного рынка конечной продукции.

6.     При отсутствии рынка на полуфабрикаты и наличии несовершенного рынка конечной продукции.

Анализ всех типов ценового поведения подразделений основан на известных микроэкономических принципах максимизации прибыли каждого подразделения и предприятия в целом, работающих в условиях совершенной или несовершенной (монопольной) конкуренции на рынках полуфабрикатов и рынке конечной продукции.

Пятый и шестой типы ценового поведения внутрифирменных подразделений учитывают то обстоятельство, что некоторые предприятия не имеют рынка полуфабриката и ценовой информации о нем либо она недостоверна ввиду несопоставимого различия условий сделок по анализируемому и рыночному полуфабрикату-аналогу. В этом случае, ориентируясь на рыночную цену конечной продукции, трансфертную цену следует определять исходя из знания предельных затрат ее производства, а также предельных затрат изготовления полуфабрикатов в подразделениях предприятия. 

Если невозможно использовать рыночную цену в качестве базы для внутренних расчетов, то за основу трансфертных цен берут затраты.
2.1.1.   Ценообразование на основе маржинальных затрат
Ценообразование на основе маржинальных затрат используется, когда рынок для промежуточного продукта либо не существует, либо является несовершенным, а предприятие-производитель располагает свободными производственными мощностями. Под маржинальными затратами понимаются, как правило, краткосрочные переменные затраты. Ценообразование на основе маржинальных затрат позволяет, согласно экономической теории, максимизировать прибыль холдинга в целом. Однако при этом предприятие, поставляющее продукцию по маржинальным затратам, работает с отрицательным финансовым результатом, равным постоянным расходам. Это негативно сказывается на мотивации сотрудников предприятия. Поэтому на практике этот способ применяется крайне редко.

Во всех методах, основанных на затратах, должны использоваться показатели нормативных (плановых), а не фактических издержек, чтобы предприятие-потребитель не платило за неэффективную работу предприятия-производителя.
2.1.2.   Ценообразование на основе полных затрат
Ценообразование на основе полных затрат используется в тех же случаях, что и предыдущий метод, за тем лишь исключением, что в цену включается надбавка, компенсирующая постоянные расходы. Надбавка на покрытие постоянных затрат зависит от объема реализуемой продукции. Рассмотрим это на примере предприятия-производителя (таблица 2).

Таблица 2. Зависимость надбавки на покрытие постоянных затрат от объема реализуемой продукции

Показатель	Объем реализации =100 единиц	Объем реализации = 150 единиц
Переменные затраты	150 руб./ед.	150 руб./ед.
Объем реализации	100 ед.	150 ед.
Постоянные затраты	3000 руб.	3000 руб.
Полные затраты	150 * 100 + 3000 = 18000 руб.	150 * 150 + 3000 = 25500 руб.
Трансфертная цена на основе полных затрат	18000/100 = 180 руб./ед.	25500/150 = 170 руб./ед.
Надбавка по сравнению с маржинальным ценообразованием	(180 - 150)/150 = 20%	(170-150)/150= 13%

Как видно из таблицы, при объеме реализации в 150 единиц трансфертная цена на основе полных затрат будет меньше, чем при объеме реализации 100 единиц. Таким образом, прежде чем устанавливать трансфертную цену на плановый период, необходимо определить плановый объем поставляемой продукции между предприятиями. Если фактически объем будет отличаться от планового, то предприятие-производитель получит прибыль или понесет убытки по итогам периода. Предположим, что в примере фактический объем поставок составил 130 единиц, а по плану он должен был равняться 100 единицам. Тогда реализация составит 130 * 180 = 23400 руб., расходы 18000 руб. и прибыль 23400 — 18000 = 5400 руб. Если фактический объем производства окажется меньше запланированного, тогда предприятие-производитель покажет убыток по итогам работы за период.
2.1.3.     Ценообразование на основе подхода «затрат плюс»
Данный метод используется в тех же случаях, что и ценообразование на основе полных затрат стой разницей, что в цену закладывается надбавка на прибыль, т. е. предприятие работает с заранее определенной рентабельностью. Базой для начисления надбавки могут служить переменные затраты или полные затраты. В первом случае надбавка покрывает постоянные затраты и прибыль, во втором — только прибыль. На практике определение величины надбавки всегда вызывает много споров. Наилучшим решением представляется установление надбавки, равной среднеотраслевой рентабельности, при условии, что последняя может быть обоснованно рассчитана. В этом методе не снимается проблема отклонения объема производства от запланированного, описанная в предыдущем методе.
2.1.4.  

└─────────────┬────────────────────┘

                                      \│/

                           ┌───────────┴────────────┐

                           │       Результат:       │

                           │  низкая себестоимость, │

                           │высокая цена реализации,│

                           │ достигнуто конкурентное│

                           │      преимущество      │

                           └────────┐      ┌────────┘

                                   \┘      └/

                                    \      /

                                     \    /

                                      \  /

                                       \/
    

Можно заметить, что одной из основных причин возникновения внутриорганизационной коммерческой деятельности в рамках холдинга является то, что холдинговые организационные структуры позволяют считать прибыль по каждому центру ответственности, структурной бизнес-единицы (подразделению) компании, а это в свою очередь повышает прозрачность и эффективность функционирования компании.

Связующей цепочкой при этом выступает система трансфертного ценообразования, которая позволяет прозрачно и эффективно взаимодействовать каждому подразделению (бизнес-единице) в организации (холдинге).

Но, с другой стороны, трансфертное ценообразование может использоваться для минимизации налогообложения. Если, например, сбытовая компания пользуется теми или иными налоговыми льготами, то общая налоговая нагрузка на холдинг в целом снижается, так как основная прибыль концентрируется в сбытовой компании.

В научной литературе и в законодательстве нет единого понимания трансфертного ценообразования. В Налоговом кодексе РФ (НК РФ) сам термин "трансфертное ценообразование" не упоминается, хотя НК РФ содержит отдельные нормы по контролю и корректировке трансфертных цен.

С точки зрения государства функцию трансфертного ценообразования по перераспределению средств компании между своими бизнес-единицами можно оценить как нейтральную. Препятствовать холдингам в перераспределении их средств было бы экономически вредно. С другой стороны, минимизация налогообложения (даже и в рамках закона), с позиции налоговых органов, - занятие, заведомо требующее пресечения. Обеспечение противодействия использованию трансфертных цен взаимозависимыми организациями в целях минимизации налогов является и для России, и других государств актуальной проблемой.

3.2.          Международная практика контроля за использованием трансфертного ценообразования
Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) - международная межправительственная экономическая организация. По инициативе США конвенция о ее создании была подписана в Париже 14.12.1960 и вступила в силу 30.09.1961 после ратификации всеми государствами-участниками.

Одним из важнейших направлений деятельности ОЭСР является координация макроэкономической политики, проводимой государствами-участниками. Деятельность организации в этой области направлена на обеспечение экономического развития при одновременном сдерживании инфляции. При этом особый упор ОЭСР делает на разработку концепций валютной и бюджетной политики, поскольку с их помощью регулируется спрос и можно воздействовать на среднесрочные тенденции развития. Во внешнеэкономическом отношении стоит задача достижения сбалансированности между странами.

Обсуждения на уровне комитета ОЭСР иногда трансформируются в переговоры, на которых государства-участники договариваются о правилах игры международного сотрудничества. Например, странами достигаются договоренности и подписываются соглашения о межгосударственной борьбе со взяточничеством, о мерах для экспортных кредитов, по условиям движений капитала. Организация экономического сотрудничества и развития создает стандарты и модели, например в использовании двусторонних договоров при налогообложении или рекомендаций по международному сотрудничеству при внедрении законов против спама, а также создает стандарты в корпоративном управлении или экологических методах. Многие страны - не участники ОЭСР также используют рекомендации ОЭСР.

Основным документом в области регулирования трансфертного ценообразования в целях налогообложения в международной практике является Руководство Организации по экономическому сотрудничеству и развитию по трансфертному ценообразованию для транснациональных корпораций и налоговых органов (80 Transfer pricing Guidelines for multinational enterprises and tax administrations) (далее - Руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию).

Цель Руководства ОЭСР по трансфертному ценообразованию заключается в установлении равных условий как для компании - налогоплательщика, так и для налоговых органов во всех странах, законодательство которых основывается на положениях ОЭСР. Для налоговых органов всех стран, следующих данному руководству, наличие равных условий обеспечивает достаточную степень уверенности в том, что деятельность налогоплательщика за рубежом будет регулироваться одними и теми же правилами.

3.3.          Российская практика по контролю за использованием трансфертного ценообразования
В соответствии со ст. 40 НК РФ "Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения" налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в случаях:

- между взаимозависимыми лицами;

- по товарообменным (бартерным) операциям;

- при совершении внешнеторговых сделок;

- при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Согласно п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, работ или услуг, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Таким образом, только по четырем основаниям налоговые органы вправе осуществлять контроль за трансфертным ценообразованием. Рассмотрим каждое из них.

К данному направлению налогового контроля относится и ст. 20 НК РФ, которая определяет критерии взаимозависимости налогоплательщиков. При контроле за трансфертным ценообразованием по внешнеторговым сделкам применяются нормы, содержащиеся в международных налоговых конвенциях и соглашениях с участием Российской Федерации.

На сегодняшний день в мировом и российском законодательстве разрабатываются и принимаются новые концепции и законы в отношении трансфертного ценообразования.

Организация экономического сотрудничества и развития 09.09.2009 прокомментировала проект изменений гл. I, II, III Руководства ОЭСР по трансфертному ценообразованию. Главными изменениями, предложенными ОЭСР, стали следующие:

- изменение иерархии методов трансфертного ценообразования - в Руководстве ОЭСР по трансфертному ценообразованию существуют две категории методов трансфертного ценообразования:

- традиционный операционный метод;

- метод сопоставимой неконтролируемой цены (гл. II Руководства ОЭСР по трансфертному ценообразованию);

- метод, основанный на оценке прибыли (гл. III Руководства ОЭСР по трансфертному ценообразованию).
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Управление вопросами трансфертного ценообразования становится все более важным, но вместе с тем и более проблемным, чем прежде.

Тенденции развития международного права и национальных законодательств (включая российское) в области регулирования трансфертного ценообразования однозначно указывают на значительный перенос бремени доказывания правильности применения цен на плечи участников рынка.

Для корпораций это означает рост затрат на соответствие нормам в области трансфертного ценообразования и необходимость создания эффективных процедур внутреннего контроля.

Есть и положительные перемены. Мировые и национальные правовые институты ориентированы на постепенную выработку единых требований к документации, обосновывающей применение трансфертной цены. Предложенное Регламентом ОЭСР требование о составлении обязательной оправдательной документации было введено в национальные законодательства стран - участников ОЭСР (Германии, Польши, Дании, Венгрии и др.). Тихоокеанская ассоциация налоговых органов разработала Пакет типовой документации по трансфертному ценообразованию. В рамках Евросоюза рассматриваются предложения о разработке единых требований к такой документации.

Это означает, что в перспективе налоговые риски участников рынка будут снижаться: при планировании сделок в новых странах корпорации будут практически уверены в том, что налоговые требования в области трансфертного ценообразования будут такими же, как и в стране, их регистрации.