Содержание:

 «Формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности при осуществлении реорганизации организации».
Введение…………………………………………………………………...............5

Глава 1. Реорганизация. Основные понятии и регулирование………...............6

1.1.          Понятие «реорганизация». Виды реорганизации…………………6

1.2.          Формирование бухгалтерской отчетности при реорганизации…..7

1.2.1.  Оценка активов и пассивов………………………………..…8

1.2.2.  Особенности формирование показателей бухгалтерской

отчетности по видам реорганизации……………………………9

1.2.2.1.       Слияние………………………………………..………11

1.2.2.2.       Присоединение…………………………..……………13

1.2.2.3.       Разделение………………………..……………..…....14

1.2.2.4.       Выделение………………………..……………………15

1.2.2.5.       Преобразование……………….………………………17

Глава 2. Анализ формирования статей вступительных балансов на примере

                реорганизуемых организаций…………………………………..…….18

Глава 3. Объединение бизнеса в МСФО……………………………………….22

Заключение………………………………………………..……………………..26

Приложение………………………………………………………………………27

Список литературы………………………………………...…………………….30






Введение.
Основным источником для анализа финансового состояния организации и принятия правильных управленческих решений служит бухгалтерский баланс.

Бухгалтерский баланс, в сущности, является системной моделью, обобщенно отражающей кругооборот средств организации и финансовые отношения, в которые вступает организация в ходе этого кругооборота.

Бухгалтерский баланс по существу представляет собой отражение состояния имущества на определенную дату. Поскольку познание имущественного состояния производиться через сопоставления актива и пассива, то это познание будет понятно и правдиво, если все элементы баланса будут включать: с одной стороны, все составные части актива и пассива (полного охвата) и с другой стороны, правильность оценки (стоимостное измерение) отдельных статей баланса.

Цель данной курсовой работы – рассмотрение и анализ формирования отчетности при реорганизации.

Актуальность темы заключается в существовании ряда особенностей при этой процедуре.

В данной курсовой работе будут рассмотрены правила формирования отчетности при всех видах реорганизации, описаны основные моменты и анализ практических примеров, проведена параллель между российской и международной практикой.

ВНИМАНИЕ!
Напоминаем, что администрация Mail.Ru и владельцы других сайтов никогда не просят своих пользователей прислать им пароли от ящиков.
Компания Mail.Ru никогда не просит своих пользователей оплатить доставку подарков и призов.
Компания Mail.Ru никогда не просит своих пользователей отправить смс (в том числе и бесплатные) для возобновления или поддержания работы почтового ящика, а также для получения приза.
Будьте внимательны, не попадайтесь на уловки мошенников!

ВНИМАНИЕ!
Данное письмо содержит потенциально опасный HTML-код, заблокированный системой безопасности.
Возможно, оно отображается неправильно.




Глава 1. Реорганизация. Основные понятии и регулирование.
1.1.         Понятие «реорганизация». Виды реорганизации.
Хотя Гражданский Кодекс Российской Федерации (ГК РФ) не дает определения понятия «реорганизация», ее можно определить как способ создания и/или прекращения юридического лица, вследствие которого происходит преемственность в правах и обязанностях. Реорганизация является специфическим способом образования новых и прекращения действующих юридических лиц. Основные цели, которые преследуют участники реорганизации - это, прежде всего финансовая выгода (укрупнение юридического лица, увеличение материального и имущественного фонда), увеличения доли присутствия на рынке, оптимизация налогообложения.

В ГК РФ выделяются следующие виды реорганизации:

1)    Слияние. При слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу в соответствии с передаточным актом.

2)    Присоединение. При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

3)    Разделение. При разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом.

4)    Выделение. При выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом.

5)    Преобразование. При  преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

1.2.         Формирование бухгалтерской отчетности при реорганизации.
До недавнего времени российская практика бухгалтерского учета фактически не имела предписаний относительно порядка документального оформления, учета и составления бухгалтерской отчетности по фактам реорганизации юридических лиц. В данный же момент правила формирования отчетности при реорганизации устанавливаются приказом Минфина РФ от 20.05.03 N 44н «Об утверждении методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций»  (далее Методические рекомендации).

В соответствии со статьей 59 ГК РФ процедура реорганизации предполагает составление передаточного акта и разделительного баланса, которые должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и дебиторов.

Бухгалтерская отчетность при реорганизации осуществляется при наличии:

·     бухгалтерской отчетности на последнюю отчетную дату перед датой оформления передачи имущества и обязательств;

·     актов (описи) инвентаризации имущества и обязательств реорганизуемой организации;

·     первичных учетных документов;

·     расшифровки (описи) дебиторской и кредиторской задолженностей;

·     документа о внесении в ЕГРЮЛ.

Дата передаточного акта или разделительного баланса определяется учредителями в пределах срока проведения реорганизации.

Составление передаточного акта или разделительного баланса рекомендуется приурочить к концу отчетного периода или дате составления промежуточной бухгалтерской отчетности (месяца, квартала).

1.2.1.                       Оценка активов и пассивов.


Оценка передаваемого имущества производится в соответствии с решением учредителей, определенном в договоре о реорганизации, по:

·                   остаточной

·                   текущей рыночной

·                   иной стоимости (фактической стоимости МПЗ, первоначальной стоимости финансовых вложений и т.д.)

Стоимость имущества по передаточному акту или разделительному балансу должна совпадать с данными приложений.

При оценке по остаточной стоимости указывается сумма по соответствующим показателям бухгалтерской отчетности.

Текущая рыночная стоимость может быть определена при составлении передаточного акта или разделительного баланса.

Оценка обязательств реорганизуемой организации в передаточном акте или разделительном балансе отражается в сумме, по которой кредиторская задолженность была отражена в бухгалтерском учете, с учетом сумм убытков, причитающихся возмещению кредиторам в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Оценка подлежащих выкупу акций акционерных обществ в уставном капитале организации по требованию акционеров осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации по цене не ниже их текущей рыночной стоимости, определенной в установленном порядке акционерными обществами.

Оценка выкупленных по требованию акционеров акций реорганизуемым акционерным обществом в размере фактических затрат отражается в заключительной бухгалтерской отчетности по статье "Собственные акции, выкупленные у акционеров" Бухгалтерского баланса.
(в ред. Приказа Минфина РФ от 04.08.2008 N 73н)

1.2.2.                       Особенности формирование показателей бухгалтерской отчетности по видам реорганизации.

На день, предшествующий дате внесения в ЕГРЮЛ при реорганизации в формах слияния, разделения и преобразования составляется заключительная бухгалтерская отчетность.

Заключительная бухгалтерская отчетность составляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 и Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций

При составлении заключительной бухгалтерской отчетности производится закрытие счетов учета прибылей и убытков и направление (распределение) суммы чистой прибыли на цели, определенные решением (договором) учредителей.

В связи с несовпадением даты передачи имущества и обязательств реорганизуемой организации и даты внесения в ЕГРЮЛ соответствующей в возникающий промежуток времени между этими датами составляется и представляется промежуточная и (или) годовая бухгалтерская отчетность.

Числовые показатели промежуточной и (или) годовой, а затем и заключительной бухгалтерской отчетности могут не соответствовать данным передаточного акта или разделительного баланса.

Возникающие в этот период изменения в стоимости передаваемого имущества и обязательств следует раскрывать в пояснительной записке либо в уточнениях к передаточному акту или разделительному балансу.

Согласно пункту 11 Методических указаний передача имущества и обязательств при реорганизации не рассматривается для целей бухгалтерского учета как продажа имущества и обязательств или как безвозмездная их передача и бухгалтерскими записями не отражается.

Расходы, связанные с реорганизацией признаются организациями в качестве прочих расходов соответствующего периода и отражаются в бухгалтерском учете организации, осуществляющей эти расходы.

Во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей в результате реорганизации организации на начало отчетного периода (дату государственной регистрации) данные об имуществе, обязательствах и других числовых показателях заполняются на основе передаточного акта или разделительного баланса, а также данных заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций, составленной с учетом возникших изменений в составе и стоимости передаваемого имущества и обязательств.

В случае прекращения обязательства совпадением должника и кредитора в одном лице при реорганизации в форме слияния (присоединения) во вступительный бухгалтерский баланс организации, возникшей в результате реорганизации в форме слияния (присоединения), не включаются:

·                    числовые показатели, отражающие взаимную дебиторскую и кредиторскую задолженность между реорганизуемыми организациями, включая расчеты по дивидендам;

·                    финансовые вложения одних реорганизуемых организаций в уставные капиталы других реорганизуемых организаций;

·                    иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых организаций, включая прибыль и убытки в результате взаимных операций.
1.2.2.1.        Слияние.

Права и обязанности переходят к вновь возникшему юридическому лицу в соответствии с передаточным актом.

На день, предшествующий внесению в Реестр записи о возникшей организации, все реорганизуемые организации, прекращающие свою деятельность, составляют заключительную бухгалтерскую отчетность с закрытием счетов учета прибылей и убытков.

Расходы в связи с реорганизацией, произведенные в период с даты утверждения передаточного акта, отражаются в бухгалтерском учете и заключительной отчетности организаций, прекращающих свою деятельность.

Вступительная бухгалтерская отчетность возникшей организации формируется на основе данных передаточного акта и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытых убытков прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных организаций.

При этом суммирование числовых показателей отчетов о прибылях и убытках организаций не производится.

В случае, если договором о слиянии предусмотрено уменьшение или увеличение уставного капитала возникшей организации по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, в том числе за счет собственных источников участвующих в реорганизации в форме слияния юридических лиц (добавочного капитала, нераспределенной прибыли и т.д.), то во вступительной бухгалтерской отчетности  - величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о слиянии.

При этом разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском балансе правопреемника в разделе «Капитал и резервы» числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Если величина уставного капитала, предусмотренная договором о слиянии, не совпадает со стоимостью чистых активов возникшей организации, то соответствующие разницы отражаются по показателям «Добавочный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» раздела «Капитал и резервы» вступительного бухгалтерского баланса. При доведении уставного капитала до величины чистых активов производится запись по дебету счета 80 «Уставный капитал» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», при увеличении уставного капитала за счет добавочного – по дебету счета 83 «Добавочный капитал» и кредиту счета 80 «Уставный капитал»




1.2.2.2.        Присоединение.

Заключительная бухгалтерская отчетность составляется только присоединяющейся организацией.

При этом производится закрытие счета учета прибылей и убытков и распределение (направление на определенные цели) чистой прибыли присоединяющейся организации.

Организация, у которой в процессе изменяется только объем имущества и обязательств и текущий отчетный год не прерывается, закрытие счета учета прибылей и убытков в бухгалтерской отчетности не производит и заключительную бухгалтерскую отчетность не формирует.

При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Порядок отражения в бухгалтерском учете присоединяющейся организации операций, осуществляемых до юридической регистрации факта присоединения, аналогичен порядку, применяемому при отражении в учете слияния.

Если договором о присоединении предусмотрено уменьшение или увеличение уставного капитала правопреемника по сравнению с суммой уставных капиталов реорганизуемых организаций, то отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре о присоединении.

При этом разница подлежит урегулированию в бухгалтерском балансе правопреемника в разделе "Капитал и резервы" числовым показателем "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Если величина уставного капитала, предусмотренная договором о присоединении, не совпадает со стоимостью чистых активов правопреемника, то числовые показатели раздела "Капитал и резервы" формируются с использованием статей "Добавочный капитал" и "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Бухгалтерские проводки аналогичны проводкам при операции слияния.

1.2.2.3.        Разделение.

Права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом.

Производится разделение числовых показателей бухгалтерской отчетности разделяющейся организации.

При этом никаких записей в бухгалтерском учете не производится.

Разделение числовых показателей отчета о прибылях и убытках реорганизуемым юридическим лицом не производится.

Выполняется закрытие последнего отчетного года по счетам учета продаж, учета прочих доходов и расходов в разрезе составляющих финансовый результат показателей.

При этом формируется нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) для составления заключительной бухгалтерской отчетности с разделением соответствующих числовых показателей в разрезе возникших организаций согласно разделительному балансу.

Все расходы, связанные с текущей деятельностью реорганизуемой организации, а также расходы в связи с реорганизацией, отражаются затрат реорганизуемого юридического лица.

В заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации должны найти отражение записи бухгалтерского учета операций, произведенных в период с даты утверждения разделительного баланса до даты государственной регистрации возникших при реорганизации в форме разделения юридических лиц.

На основе разделительного баланса и заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованной в форме разделения организации составляется вступительная бухгалтерская отчетность каждой новой организации на дату государственной регистрации.




1.2.2.4.        Выделение.
К каждому из выделенных юридических лиц переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом.

Организация не производит закрытие счета учета прибылей и убытков и не формирует заключительную бухгалтерскую отчетность (применительно к положениям пункта 9 Методических указаний) при выполнении следующих условий:

·                     в процессе выделения из реорганизуемого организации другого юридического лица на основании решения учредителей меняется только объем имущества и обязательств;

·           текущий отчетный год не прерывается.

При реорганизации организации в форме выделения производится разделение числовых показателей бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации.

При этом разделение числовых показателей отчета о прибылях и убытках реорганизуемой организации не производится.

Все расходы, связанные с текущей деятельностью реорганизуемой организации в связи с реорганизацией отражаются в составе затрат реорганизуемого юридического лица.

Хозяйственные операции, произведенные в период с даты утверждения разделительного баланса до даты государственной регистрации вновь возникших в результате реорганизации в форме выделения организаций, а также операции по вводу в действие (эксплуатацию) основных средств должны найти отражение в бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации, составленной на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о возникших организациях.

Вступительная бухгалтерская отчетность возникшей организации на дату ее государственной регистрации составляется на основе разделительного баланса с учетом отраженных реорганизуемым юридическим лицом операций.

Данные о полученных в процессе реорганизации основных средствах, доходных вложениях в материальные ценности и нематериальных активах правопреемник при составлении вступительной бухгалтерской отчетности на дату государственной регистрации фиксирует в оценке, по которой они отражаются в разделительном балансе с учетом числовых показателей бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о возникшей организации.

Сформированный уставный капитал возникшей при выделении организации отражается во вступительной бухгалтерской отчетности в соответствии с решением учредителей о реорганизации в форме выделения и предусмотренным в нем в соответствии с законодательством порядке конвертации (обмена) акций (определение размеров долей, паев) реорганизуемой организации в (на) акции (доли, паи) возникшей организации.




1.2.2.5.        Преобразование.
К вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Производится закрытие счета учета прибылей и убытков и распределение (направление) на основании решения учредителей суммы чистой прибыли.

Вступительная бухгалтерская отчетность организации, возникшей в результате преобразования, составляется путем переноса показателей заключительной бухгалтерской отчетности этой организации.

При этом в соответствии с решением учредителей о порядке конвертации (обмена) акций (долей, паев) организаций, реорганизуемых в форме преобразования, в (на) акции (доли, паи) возникшей организации во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей организации отражается сформированный уставный капитал.

В случае, если в решении учредителей предусмотрено увеличение уставного капитала возникшей организации по сравнению с уставным капиталом преобразуемой организации, в том числе за счет собственных источников (добавочного капитала, нераспределенной прибыли и т.д.), то во вступительной бухгалтерской отчетности возникшей в результате преобразования организации отражается величина уставного капитала, зафиксированная в решении учредителей.

Если же в решении учредителей предусмотрено уменьшение величины уставного капитала, то отражается величина уставного капитала, зафиксированная в учредительных документах.

Разница при этом подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском балансе правопреемника в разделе "Капитал и резервы" числовым показателем "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Глава 2. Анализ формирования статей вступительных балансов               

                 на примере реорганизуемых организаций.




ПРИМЕР 1


Участники ООО «Арт» и ООО «Охра» в феврале 2008 года приняли решение о слиянии и создании ООО «Гамма». На основании бухгалтерской отчетности 30 марта 2008 года был составлен и утвержден передаточный акт.

За период до госрегистрации ООО «Гамма» между реорганизованными организациями были осуществлены следующие операции. В апреле ООО «Арт» реализовало ООО «Охра» товары на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.), а также понесло расходы, связанные с реорганизацией, в сумме 10 000 руб.

В строке «дебиторская задолженность» отражается задолженность образовалась за счет реализации товаров ООО «Арт».

Величина уставного капитала ООО «Гамма» увеличена за счет нераспределенной прибыли ООО «Арт» и ООО «Охра». Она составила

 8 500 000 руб. (4 000 000 руб. + 3 000 000 руб. + 500 000 руб. + + 1 000 000 руб.).

Запись в ЕГРЮЛ о возникновении ООО «Гамма» внесена в мае 2008 года. Уставный капитал созданной организации увеличен за счет нераспределенной прибыли ООО «Арт» и ООО «Гамма». Его величина соответствует сумме чистых активов.

В бухгалтерском учете ООО «Арт» в апреле 2008 года сделаны записи:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90

— 118 000 руб. — отражена выручка от реализации товаров;

ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41

— 80 000 руб. — списана себестоимость товаров;

ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68

— 18 000 руб. — начислен НДС с выручки;

ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99

— 20 000 руб. — отражена прибыль от реализации;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 60

— 10 000 руб. — отражена стоимость услуг сторонней организации, связанных с реорганизацией;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

— 10 000 руб. — оплачено за услуги;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 91

— 10 000 руб. — отражен убыток от прочих операций.

В бухгалтерском учете ООО «Охра» в апреле 2008 года сделаны записи:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

— 100 000 руб. — оприходованы товары;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

— 18 000 руб. — отражен предъявленный НДС.

Данные заключительной бухгалтерской отчетности ООО «Арт» и ООО «Охра», а также показатели вступительной бухгалтерской отчетности ООО «Гамма» приведены в табл. 1.




ПРИМЕР 2


Организация ООО «Арт» присоединяется к организации ООО «Бум».  Договором о присоединении предусмотрено увеличение уставного капитала возникшей организации до 10 000 000 руб., в том числе за счет нераспределенной прибыли присоединяющейся организации. Стоимость чистых активов правопреемника меньше величины его уставного капитала. Показатели бухгалтерской отчетности организаций «Арт» и «Бум» приведены в табл. 2.

* Согласно пункту 25 Методических указаний если стоимость чистых активов правопреемника окажется меньше величины уставного капитала, разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе правопреемника в разделе «Капитал и резервы» по строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в круглых скобках. По данным примера сумма превышения величины уставного капитала над величиной чистых активов равна 600 000 руб. (9 400 000 руб. – 10 000 000 руб.). Она отражается по строке 470 баланса в круглых скобках.
ПРИМЕР 3


ООО «Гамма» реорганизуется в форме разделения. В результате создаются ООО «Арт» и ООО «Охра». Уставный капитал ООО «Гамма» -

 8 000 000 руб.

В соответствии с решением учредителей о разделении величина уставного капитала ООО «Арт» — 4 000 000 руб.,

 а ООО «Охра» — 3 000 000 руб.

Показатели бухгалтерской отчетности организаций «Арт», «Охра» и «Гамма» представлены в табл. 3.

* В решении учредителей о разделении предусмотрено уменьшение величины уставных капиталов организаций, возникших в результате реорганизации, по сравнению с уставным капиталом реорганизуемой организаций. Во вступительной бухгалтерской отчетности возникших организаций отражается величина уставного капитала, зафиксированная в решении учредителей о разделении, а разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе правопреемников в разделе «Капитал и резервы» по строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».


ПРИМЕР 4


Учредители ООО «Арт» приняли решение о реорганизации в форме выделения и создании ООО «Бум» с уставным капиталом 10 000 руб. Уставный капитал ООО «Арт» не изменяется. В качестве взноса в уставный капитал ООО «Бум» передаются материалы по фактической себестоимости — 8000 руб.

В бухучете ООО «Арт» передача материалов в качестве взноса в уставный капитал отражается так:

ДЕБЕТ 58 КРЕДИТ 10

— 8000 руб. — отражена фактическая стоимость материалов, переданных в уставный капитал ООО «Бум».

У новой организации во вступительном балансе в составе оборотных активов отражается оценочная стоимость материалов — 10 000 руб. Эта же сумма указывается по строке «Уставный капитал».

Показатели вступительной бухгалтерской отчетности организации «Бум» приведены в табл. 4.

* Согласно пункту 39 Методических указаний если стоимость чистых активов организации, возникшей в результате реорганизации в форме выделения, окажется больше величины ее уставного капитала, зафиксированного в решении учредителей, разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе по строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». По данным примера эта разница составляет 5000 руб. (15 000 руб. – 10 000 руб.).




ПРИМЕР 5


Учредители ЗАО «Арт» приняли решение о преобразовании организации в ООО «Бум». Уставный капитал ЗАО «Арт» — 12 000 000 руб., а ООО «Бум» — 10 000 000 руб.

Показатели заключительного баланса ЗАО «Арт» и вступительного баланса ООО «Бум» приведены в табл. 5.

 

* Уставный капитал ООО «Бум» уменьшен на 2000 руб. (12 000 руб. – 10 000 руб.). Одновременно на эту сумму следует увеличить показатель нераспределенной прибыли во вступительном балансе — 3000 руб. (1000 руб. + 2000 руб.).




Глава 3. Объединение бизнеса в МСФО.
Объединение бизнеса состоит в объединении отдельных компаний или бизнеса в единое организация, представляющее отчетность. МСФО требуют применять метод покупки для большинства операций по объединению бизнеса. Наиболее распространенный вид объединения, когда одна из объединяющихся компаний получает контроль над другой.

Объединение бизнеса, учитываемые в рамках МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса», отражается в учете как покупка.

В российской практике правила объединения бизнеса не установлены, установлены правила реорганизации.

Стоимость покупки по МСФО– это величина уплаченных денежных средств или их эквивалентов (или справедливая стоимость обмениваемых немонетарных активов). Если оплата включает обмен акциями, на такую операцию распространяются специальные правила, предусматриваемые разными учетными системами.

Акции, выпущенные для целей оплаты, отражаются по справедливой стоимости на дату обмена – дату получения покупателем контроля над чистыми активами и деятельностью приобретаемой компании. Котировка акций на дату обмена является лучшим свидетельством справедливой стоимости акций на активном рынке.

Признание и оценка приобретенных идентифицируемых активов и обязательств МСФО требуют раздельного признания покупателем идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой компании, существовавших на дату покупки. Эти активы и обязательства должны признаваться по справедливой стоимости на дату покупки. В РПБУ используется не справедливая, а балансовая стоимость приобретенных активов и обязательств.

Нематериальные активы. Нематериальный актив должен признаваться отдельно от гудвила, если он представляет собойдоговорные или юридические права или может быть отделен, продан, передан, лицензирован, арендован или обменен. Приобретенные незавершенные научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (НИОКР) признаются как отдельный нематериальный актив, если они соответствуют определению нематериального актива и их справедливая стоимость может быть надежно оценена. Неидентифицируемые нематериальные активы включаются в состав гудвила.

Условные обязательства. Условные обязательства приобретаемой компании признаются отдельно на дату покупки как часть распределения стоимости покупки, если возможна надежная оценка их справедливой стоимости. В российской практике Правила не установлены.

Отложенный налог, признаваемый после отражения в учете операции по покупке бизнеса. Признание отложенного налогового актива покупателя, который был идентифицирован, но не был признан на дату покупки и который позднее признается в консолидированной отчетности покупателя, отражается в составе отчета о прибылях и убытках как отложенный доход по налогу на прибыль. Покупатель также корректирует гудвил, как если бы отложенный налоговый актив был признан на дату покупки. Соответствующее снижение чистой балансовой стоимости гудвила признается в отчете о прибылях и убытках в качестве расхода.  В РПБУ правила не установлены.

Доля меньшинства при покупке. При приобретении инвестором доли в дочерней компании, составляющей менее 100%, доля меньшинства (не контролируемых голосующих акций) должна отражаться в бухгалтерском балансе инвестора на базе миноритарной доли в чистой справедливой стоимости приобретаемых активов, обязательств и условных обязательств. В РПБУ доля меньшинства отражается как часть капитала дочернего общества по состоянию на дату покупки по данным бухгалтерского баланса дочернего общества.

Гудвил. По МСФО гудвил расчитывается как разница между стоимостью покупки и долей покупателя в справедливой стоимости приобретенных идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств. Приобретенный гудвил капитализируется как нематериальный актив. В РПБУ гудвил называется «деловой репутацией дочерних обществ», которая возникает при объединении бухгалтерской отчетности головной организации и дочернего общества как разница между балансовой оценкой финансовых вложений в дочернее общество и номинальной стоимостью акций дочернего общества (стоимостной оценкой доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества), и отражается в консолидированной отчетности.

В международной практике Гудвил не амортизируется, но должен тестироваться на предмет возможного обесценения ежегодно, а также при наличии индикаторов обесценения, на уровне единиц, генерирующих денежные средства, или групп генерирующих единиц (если применимо). В РПБУ Гудвил амортизируется в течение 20 лет, но не более срока деятельности организации. Тест на обесценение не производится.

Обесценение Тестирование генерирующих единиц с распределенным на них гудвилом на предмет возможного обесценения должно проводиться ежегодно или при появлении признаков обесценения. Указанное тестирование необязательно проводить на отчетную дату. Если вновь приобретенный гудвил распределен на генерирующую единицу, которая уже была протестирована на обесценение в текущем периоде, необходимо снова протестировать эту единицу на возможное обесценение до конца отчетного периода. Выполняется одношаговое тестирование на предмет возможного снижения стоимости. Возмещаемая стоимость генерирующей единицы (т.е. большая из двух величин: справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу и ее потребительская стоимость) сравнивается с ее балансовой стоимостью. Убыток от обесценения отражается в составе результатов от операционной деятельности и рассчитывается как превышение балансовой стоимости над возмещаемой стоимостью. Обесценение сперва распределяется на гудвил. Если убыток
от обесценения превысит балансовую стоимость гудвила, распределение должно проводиться пропорционально активам генерирующей единицы. В РПБУ же Гудвил на возможное обесценение не тестируется, вместо обесценения учитывается амортизация путем прямого списания первоначальной стоимости.

Отрицательный гудвил. При превышении справедливой стоимости над ценой покупки покупателю необходимо пересмотреть идентификацию и оценку идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой компании и оценку стоимости покупки. Любое превышение, оставшееся после такого пересмотра, нужно отразить в отчете о прибылях и убытках.

         Как следует из МСФО 16 «Основные средства» справедливая стоимость - это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.




Заключение.


Как мы видим, международные стандарты и российская практика принципиально различаются. В МСФО объединение есть покупка одной компании другой, в нашей же экономике – это реорганизация без признания факта продажи.

России же, на мой взгляд, необходимо более досконально изучить особенности международных стандартов по данному вопросу, так как на процессе интегрирования в мировую экономику это необходимо.

На данный момент существуют не вступившие в силу методические рекомендации в редакции Приказов Минфина РФ от 04.08.2008 №73н, от 25.10.2010. №132н. Из новой редакции мы видим, что на данный момент никаких существенных изменений в отношении слияния организаций не произошло. По прежнему имущество при этой процедуре не признается проданный или безвозмездно переданным.



Приложение.

Таблица 1. Данные балансов ООО «Арт», ООО «Охра» и ООО «Гамма», тыс. руб.

Показатель	ООО «Арт»	ООО«Охра»	ООО«Гамма»
Внеоборотные активы	3320	3080	6400
Оборотные активы,     в том числе дебиторская задолженность	3180       118	2100       —	5162 (3180 – 118 + 2100)     —
Баланс	6500	5180	11 562
Уставный капитал	4000	3000	8500**
Нераспределенная прибыль	500	1000	—
Долгосрочные обязательства	2000	—	2000
Краткосрочные обязательства,     в том числе кредиторская задолженность	—	1180       118	1062 (1180 – 118)     —
Баланс	6500	5180	11 562
Чистые активы	4500 (6500 – 2000)	4000 (5180 – 1180)	8500 (11 562 – 2000 – 1062)

Таблица 2. Показатели бухгалтерских балансов организаций «Арт» и «Бум», тыс. руб.

Показатель	Организация Арт	Организация «Бум»	Организация «Бум» (после присоединения)
Внеоборотные активы	5000	4000	9000
Оборотные активы	3100	5000	8100
Баланс	8100	9000	17 100
Уставный капитал	5000	4000	10 000
Нераспределенная прибыль	400	—	(600)*
Долгосрочные обязательства	2000	3000	5000
Краткосрочные обязательства	700	2000	2700
Баланс	8100	9000	17 100
Чистые активы	5400 (8100 – 2000 – 700)	4000 (9000 – 3000 – 2000)	9400 (17 100 – 5000 – 2700)

Таблица 3. Показатели балансов организаций «Арт», «Охра» и «Гамма», тыс. руб.

Показатель	ООО«Гамма»	ООО«Арт»	ООО«Охра»
Внеоборотные активы	10 000	4000	6000
Оборотные активы	3100	2000	1100
Баланс	13 100	6000	7100
Уставный капитал	8000	4000	3000
Нераспределенная прибыль		—	1000*
Долгосрочные обязательства	1100	1000	100
Краткосрочные обязательства	4000	1000	3000
Баланс	13 100	6000	7100
Чистые активы	8000 (13 100 – 1100 – 4000)	4000 (6000 – 1000 – 1000)	4000 (7100 – 100 – 3000)

Таблица 4. Показатели вступительного баланса ООО «Бум», руб.

Показатель	Cумма
Внеоборотные активы	40 000
Оборотные активы	15 000
Баланс	55 000
Уставный капитал	10 000
Нераспределенная прибыль	5000*
Долгосрочные обязательства	27 000
Краткосрочные обязательства	13 000
Баланс	55 000
Чистые активы	15 000 (55 000 – 27 000 – 13 000)

Таблица 5. Показатели балансов организаций «Арт» и «Бум», тыс. руб.

Показатель	ЗАО «Арт»	ООО «Бум»
Внеоборотные активы	12 000	12 000
Оборотные активы	11 000	11 000
Баланс	23 000	23 000
Уставный капитал	12 000	10 000
Нераспределенная прибыль	1000	3000*
Долгосрочные обязательства	8000	8000
Краткосрочные обязательства	2000	2000
Баланс	23 000	23 000

Список литературы:

1.     «ГРАЖДАНСКИЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ» (ГК РФ) Часть 1от 30.11.1994 N 51-ФЗ (ст.58);

2.     ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 21.11.96 N 129-ФЗ;

3.      «Приказ Минфина РФ от 20.05.03 N 44н «Об утверждении методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций»  (в ред. Приказа Минфина РФ от 04.08.2008 N 73н);

4.     Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 ;

5.     План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций;

6.     Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 22 июля 2003 г. N 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;

7.     Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 №34н «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ»;

8.     МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса»;

9.     МСФО 16 «Основные средства».

10. Е.С. Соколова; Бухгалтерское дело: учебник, - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2008.

11.  Т.А. Беликова; Бухгалтерский учет и отчетность от нуля до баланса, - М.: Питер, 2007.

12. О.А. Заббарова; Балансоведение: чучебное пособие, М.: - Кнорус, 2008

13. www.minfln.ru;

14. http://www.consultant.ru/;

15.  http://www.gaap-ifrs.ru/;

16.  http://www.klerk.ru/;

17.  «бухгалтерский учет», 2006, №5 (журнал).