1.Роль, виды, цель и задачи аудита наличия и движения товаров торгового предприятия

  

    В нашей стране аудитор превратился в весьма важную и престижную фигуру на возрождающемся рынке Украины. Потребность в услугах аудитора возникла в связи с обособлением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры), кто вкладывает средства в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы), а также государства как потребителя информации о результатах деятельности предприятий.

   Согласно статье 3 раздела 1 Закона Украины «Про аудиторскую деятельность», аудит — это проверка данных бухгалтерского учета и показателей финансовой отчетности субъекта хозяйствования с целью выражения независимого мнения аудитора о ее достоверности во всех существенных аспектах и соответствии требованиям законов Украины, положений (стандартов) бухгалтерского учета или других правил (внутренних положений субъектов хозяйствования) согласно требованиям пользователей.

   Аудиторские проверки просто незаменимы в условиях рыночной экономики Украины. Аудитор не только выявляет ошибки в бухгалтерском учете и налогообложении, не только вскрывает недостатки в системе управления и организационной структуре предприятия, но способен дать самую квалифицированную консультацию по этим вопросам. Будучи независимой, аудиторская деятельность способствует не только улучшению всей работы экономического субъекта, защищает интересы его собственников, но и стоит на страже интересов государства, соблюдения законов и нормативных актов. Отсюда выявлению и решению проблем, способных помешать полноценному развитию и становлению аудита в нашей стране, должно уделяться большое внимание.

    Аудиторы (аудиторские фирмы) в процессе своей деятельности решают ряд задач, связанных с оказанием аудиторских услуг:

− проверка ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, законности хозяйственных операций;

− помощь в организации бухгалтерского учета;

− помощь в восстановлении и ведении учета, составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности;

− помощь в налоговом планировании и расчете налогов;

− консультирование по отдельным вопросам ведения учета и составления отчетности;

− экспертные оценки и анализ результатов хозяйственной деятельности;

− консультирование по широкому кругу финансовых и правовых вопросов, маркетингу, менеджменту, технологическое и экологическое консультирование и др.;

− разработка учредительных документов и др.;

− предоставление информации о будущих партнерах;

− информационное обслуживание клиентов

   Отсюда следует, что аудиторская деятельность — это предпринимательская деятельность, включающая в себя организационное и методическое обеспечение аудита, практическое выполнение аудиторских проверок (аудит) и предоставление других аудиторских услуг[3, с.2]

   Следовательно, целью аудита, аудиторской проверки является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Украины[9, с.28 ]

   Хотелось бы также заметить, что аудит не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, осуществляемого в соответствии с украинским законодательством уполномоченными органами государственной власти.

   По цели и форме реализации выделяют независимый (внешний) аудит и зависимый (внутренний, который находится под контролем своей фирмы).
   Внешний аудит осуществляется по предварительной договоренности между аудитором и данным предприятием о проведении соответствующей экспертизы хозяйственно-экономической деятельности; оценке существующих резервов и платежеспособности; предложении рекомендаций по направленному повышению результатов деятельности и организации финансовой стратегии.

   Основной задачей и целью такого аудита является доказательство достоверности и правильности предоставленной для проверки документации, а также составления заключения о достоверности отчетности, прибыли данного предприятия и баланса.
   Внутренний же аудит включает в себя внутрихозяйственное регулирование за образованием затрат, определение мест их образования и определение соответствующих вызывающих их причин, а также выявление отклонений от нормативной информации, обнаружение резервов и слабых сторон хозяйственно-экономического функционирования, обеспечение определенной информацией всех соответствующих служб управления, с целью принятия ими конкретных мероприятий по улучшению и развитию деятельности предприятий и хозяйствующих структур.

   Аудиторская проверка товаров является частью общего аудита организации - клиента.

   Цель аудиторской проверки учёта товаров состоит в подтверждении достоверности данных по наличию  и движению товарно-материальных ценностей, в установлении правильности оформления операций по товарным запасам в соответствии с действующим нормативным актом.

   Задачами аудита движения товаров являются:

·  подтверждение соблюдения порядка документального оформления и отражения в учете операций поступления и выбытия товаров (использование унифицированных форм первичной учетной документации; отражение операций поступления и выбытия товаров в регистрах синтетического учета).

·      установление наличия контроля за сохранностью товарно-материальных ценностей в местах хранения и на всех этапах их движения

·      контроль за отсутствием искажения данных при отражении операций по движению товаров на счетах бухгалтерского учета

·      подтверждение соответствия оформленных бухгалтерских операций действующим нормативным актом.

2. Характеристика товаров как объекта аудита

   Товары являются активами предприятия. В свою очередь, активы – это ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем[7,с.34]

   Экономическая выгода – потенциальная возможность получения предприятием денежных средств от использования активов[7,с.16]. Поэтому, так как от товаров ожидается получение экономических выгод в будущем, мы можем обратиться к понятию о доходах.

     Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 "Доход"  от 29 ноября 1999г. № 290, определяет методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о доходах предприятия и ее раскрытие в финансовой отчетности.

     Доходы – увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, приводящих к росту собственного капитала (кроме роста капитала за счет взносов владельцев) за отчетный период.

     Доход признается при увеличении актива или уменьшении обязательства, обуславливающем возрастание собственного капи­тала (за исключением роста капитала за счет взносов участников предприятия), при условии, что оценка дохода может быть дос­товерно определена.

   Критерии признания дохода, приведенные в П(С)БУ15, применяются отдельно к каждой операции.

Признанные  доходы классифицируются в бухгалтерском учете по следующим группам:

а) доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг);

б)  другие операционные доходы;

в)  финансовые доходы;

г)  прочие доходы;

д) чрезвычайные доходы.

   Доход, возникающий в результате использования активов предприятия другими сторонами, признается в виде процентов, роялти и дивидендов, если:

-является вероятным поступление экономических выгод, свя­занных с такой операцией;

-доход может быть достоверно оценен.

Такой доход должен признаваться в следующем порядке:

-проценты признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, исходя из базы их начисления и срока пользования соответствующими активами;

-роялти признаются по принципу начисления в соответствии с экономическим содержанием соответствующего соглашения;

-дивиденды признаются в периоде принятия решения об их выплате.

   При условии, что оценка дохода может быть достоверно определена, доход в Отчете о финансовых результатах отража­ется в момент поступления актива или погашения обязательства, приводящих к увеличению собственного капитала предприятия (кроме роста капитала за счет взносов участников).

В статье «Прочие вычеты из дохода» отражаются предос­тавленные скидки, возврат товаров и прочие суммы, подлежащие вычету из дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) без непрямых налогов. В частности, в этой статье отражают полученные предприятием от других лиц суммы дохо­дов которые по договорам принадлежат комитентам, принципалам и т. п.

Чистый доход (выручка) от реализации продукции (то­варов, работ, услуг) определяется путем вычитания из дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) соответствующих налогов, сборов, скидок и т. п.

Не признаются доходами следующие поступления от других лиц:

- сумма налога на добавленную стоимость, акцизов, других налогов и обязательных платежей, подлежащих перечислению в бюджет и внебюджетные фонды;

- сумма поступлений но договору комиссии, агентскому и другому аналогичному договору в пользу комитента, принци­пала и т. п;

- сумма предварительной оплаты продукции (товаров, работ, услуг);

- сумма аванса в счет оплаты продукции (товаров, работ, услуг);

- сумма задатка под залог или в погашение займа, если это предусмотрено соответствующим договором;

- поступления, принадлежащие другим лицам;

- поступления от первичного размещения цепных бумаг.

   Доход отражается в бухгалтерском учете в сумме спра­ведливой стоимости активов, полученных или подлежащих по­лучению.

В случае отсрочки платежа, в результате чего возникает разница между справедливой стоимостью и номинальной суммой денежных средств или их эквивалентов, подлежащих получению за продукцию (товары, работы, услуги и другие активы), такая разница признается доходом в виде процентов.

Сумма дохода по бартерному контракту определяется по справедливой стоимости активов, работ, услуг, полученных или подлежащих получению предприятием, уменьшенной или уве­личенной соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств и их эквивалентов.

Если справедливую стоимость активов, работ, услуг, по­лученных или подлежащих получению по бартерному контракту, достоверно определить невозможно, то доход определяется по справедливой стоимости активов, работ, услуг (кроме денежных средств и их эквивалентов), переданных по этому бартерному контракту.

Бухгалтерский учет товарообменных операций осуществляется согласно письму Министерства Финансов Украины №18-4147 от 30.11.92 г., Положения (стандарта) бухгалтерского учета 16 «Расходы».

Объект расходов – продукция, работы, услуги или вид деятельности предприятия, требующие определения связных с их производством (выполнением) расходов.

Расходы отражаются в бухгалтерском учете одновременно с уменьшением активов или увеличением обязательств.

Расходы признаются расходами определенного периода одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены (ПСБУ).

Основным документом, регулирующим порядок бухгалтерского учета движения товаров, является Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Министерства финансов от 20.10.99 г. № 246 (далее П(С)БУ 9).

В соответствии с П(С)БУ 9, товары отнесены к запасам и являются оборотными активами предприятия. Для того, чтобы приобретенный товар был признан активом, должны быть соблюдены следующие требования:

·      во-первых, использование таких товаров в будущем должно принести определенные экономические выгоды;

·      во-вторых, стоимость товара должна быть достоверно определена.

Иными словами, товар является активом, если есть вероятность того, что он будет в будущем продан.

Согласно Положению (стандарт) бухгалтерского учета 9 "Запасы", зарегистрированному в Министерстве юстиций Украины N 246 от  20.10.99, запасы - активы, которые: удерживаются для дальнейшей продажи при условиях обычной хозяйственной деятельности; находятся в процессе производства с целью дальнейшей продажи продукта производства; удерживаются для использования во время производства продукции, выполнения работ и предоставления  услуг, а также управления предприятием.

   Исходя из этого, товарные запасы – это товары, которые находятся в обращении на предприятии, а также товары, которые заказаны и на данный момент в пути.

   Различают следующие виды товарных запасов:

- запасы в пути – это продукция, которая на момент учета находится в процессе транспортировки от производителя к заказчику;

- запасы на «борту» - это продукция, которая находится на бортах автомобилей, которые развозят товар от предприятия к клиентам;

- неликвидные запасы – запасы товара, которые длительное время не продаются, по которым нет движения долгое время, и оно находится в отдельном месте на сладе;

- переходящие запасы – остатки продукции на конец отчетного периода, которые обеспечивают, непрерывны цикл работы до момента очередной поставки товара;

- подготовленные запасы – часть запасов продукции, которая отобрана клиентам и находится на территории подборки и готова к отгрузке, возможно, сняты уже с бухгалтерских остатков;
- производственные остатки – остатки, предназначенные для производственного потребления;
-  сезонные запасы – товар, остаток которых образуется при сезоном характере производства или при сезонных продажах. Задачей этих запасов обеспечить стабильную работу производства, отдела продаж;
- резервные запасы – постоянно поддерживаемый остаток товара на случай непредвиденных отгрузок и непредсказуемых колебаний спроса. Резервный запас должен обеспечить бесперебойность функционирования предприятия до следующей отгрузки.

   Чистая стоимость реализации запасов – ожидаемая цена реализации запасов в условиях обычной деятельности при вычете ожидаемых затрат на завершение их производства и реализации.             Признание и первоначальная оценка запасов. Запасы признаются активом, если существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с их использованием, и их стоимость может быть достоверно определенна.

   Для целей бухгалтерского учета запасы включают: готовую продукцию, которая изготовлена на предприятии, предназначена для продажи и отвечает техническим и качественным характеристикам, предусмотренным договором или другим нормативно – правовым актом; товары в виде материальных ценностей, которые приобретены (получены) и удерживаются предприятием с целью дальнейшей продажи;

   Приобретенные (полученные) или произведенные запасы зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости.

   Первоначальной стоимостью запасов, которые приобретены за плату, является себестоимость запасов, которая состоит из таких фактических затрат: суммы, которые платятся согласно договору поставщику (продавцу) при вычете косвенных налогов; суммы ввозной пошлины; суммы косвенных налогов в связи с приобретением запасов, которые не возмещаются предприятию; транспортно - заготовительные затраты (затраты на заготовку запасов, оплата тарифов за погрузочно-разгрузочные работы и транспортировку запасов всеми видами транспорта к месту их использования, включая затраты по страхованию рисков транспортировку запасов).

   При отпуске запасов в производство, продаже  и другом выбытии оценка их осуществляется по одному из таких методов: идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов; средневзвешенной себестоимости; себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО); нормативных затрат; цены продажи.

    Для всех единиц бухгалтерского учета запасов, которые имеют одинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяется только один из приведенных методов.

   Себестоимость реализованных товаров определяется как разность между продажной (розничной) стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки на эти товары.

    Сумма торговой наценки на реализованные товары определяется как произведение продажной (розничной) стоимости реализованных товаров и среднего процента  торговой наценки.

   Средний процент торговой наценки определяется делением суммы остатка торговых наценок на начало отчетного месяца и торговых наценок в продажной стоимости полученных в отчетном месяце товаров на сумму продажной (розничной) стоимости остатка товаров на начало отчетного месяца и продажной (розничной) стоимости полученных в отчетном месяце товаров.

   При оценке запасов на дату баланса, запасы отображаются в бухгалтерском чете и отчетности по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации.

   Запасы отображаются по чистой стоимости реализации, если на дату баланса их цена снизилась или они испорчены, устарели, или иным образом потеряли первоначально ожидаемую экономическую выгоду.

   Чистая стоимость реализации определяется по каждой единице запасов вычитанием из ожидаемой цены продажи ожидаемых затрат в завершение производства и сбыт.

   Сумма, на которую первоначальная стоимость запасов превышает чистую стоимость их реализации, и стоимость полностью утраченных (испорченных или тех, что не хватает) запасов списываются на затраты отчетного периода.

   Суммы недостатков и потерь от порчи ценностей к принятию решения о конкретных виновниках отображаются на внебалансовых счетах. После установления лиц, которые должны нам возместить потери, надлежащая к возмещению сумма зачисляется в состав дебиторской задолженности (или других активов) и дохода отчетного периода.

3. Нормативно-правовое регулирование аудита товаров на торговом предприятии

   Согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом мин. финансов Украины от 30.11.99 N 291, на счету 28 "Товары" ведется учет движения товарно-материальных ценностей, которые поступили на предприятие с целью продажи. Этот счет используют в основном сбыте, торговые и заготовительные предприятия и организации, а также предприятия общественного питания.

   На промышленных и других производственных предприятиях счет 28 "Товары" применяется для учета любых изделий , материалов, продуктов, которые специально приобретены для продажи, или тогда, когда стоимость материальных ценностей, которые приобретены для комплектования на промышленных предприятиях, не включается в себестоимость готовой продукции, которая вырабатывается на этом предприятии, а подлежит возмещению покупателями отдельно.

   Согласно Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий”, утвержденном  постановлением ВР N 335/94-ВР от 28.12.94, товары – это материальные и нематериальные активы, а также ценные бумаги, которые используются в любых операциях, кроме операций по их выпуску (эмиссии) и погашению. Товарный кредитом является  передача товаров резидентом или нерезидентом в собственность юридическим или физическим лицам на условиях сделки, которая предусматривает отсрочку конечного расчета на определенный срок и под процент. Товарный кредит предусматривает передачу права собственности на товары (результаты работ, услуг) покупателю (заказчику) в момент подписания договора или в момент физического получения товаров (работ, услуг) таким покупателем (заказчиком), независимо от времени погашения задолженности.     

   Товары, которые предоставляются налогоплательщиком согласно договора дарения, другими договорами, которые не предусматривают денежной или другой компенсации стоимости таких материальных ценностей и нематериальных активов являются безвозмездно предоставленными.

   Продажа товаров – любые операции, которые осуществляются согласно договорам купли - продажи, мены, поставки и другими гражданско-правовыми договорами, которые предусматривают передачу прав собственности на такие товары за плату или компенсацию, независимо от сроков ее предоставления, а также операции по безвозмездному  предоставлению товаров.

   Не считаются продажей операции по предоставлению товаров в пределах договоров комиссии, хранения (ответственного  хранения), доверенности, других гражданско-правовых договоров, которые не предусматривают передачу прав собственности на такие товары.

   Согласно  Закона Украины  “О налоге на добавленную стоимость” (ВВР), 1997, N 21, налогоплательщик -  это лицо, которое согласно этому Закону обязано осуществлять удержания и внесения в бюджет налога, который платится покупателем, или лицом, которое импортирует товары на таможенную территорию Украины.

   Поставкой товаров считаются любые операции, которые осуществляются согласно договорам купли-продажи, мены, поставки и другими гражданско-правовыми договорами, которые предусматривают передачу прав собственности на такие товары за компенсацию, независимо от сроков ее предоставления, а также операции по безвозмездной поставке товаров и операции по передаче имущества арендодателем (лизингодателем) на баланс арендатора (лизингополучателя) согласно договорам финансовой аренды (лизинга) или поставки имущества согласно любым другим договорам, условия которых предусматривают отсрочку оплаты и передачу права собственности на такое имущество не позднее даты последнего платежа.

   В случае поставки товаров (работ, услуг) без оплаты или с частичной оплатой их стоимости средствами в пределах бартерных (товарообменных) операций, осуществление операций по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), натуральных выплат в счет оплаты труда физическим лицам, которые находятся в трудовых отношениях с налогоплательщиком, передаче товаров (работ, услуг) в пределах баланса налогоплательщика для непроизводственного использования, затраты, которые не относятся к валовым затратам производства (обращения) и не подлежат амортизации, а также связанному с продавцом лицу или субъекту предпринимательской деятельности, который не зарегистрирован  как налогоплательщик, база налогообложения определяется исходя из фактической цены операции, но не ниже чем обычная цена.

   Закон Украины “О защите прав потребителей” с изменениями и дополнениями от 15 декабря 1993 года N3682-XІІ, регулирует отношения между потребителями товаров, работ, услуг и производителями, продавцами товаров, производителями работ и предоставителями услуг разных форм собственности, устанавливает права потребителей, а также определяет механизм их защиты и основы реализации государственной политики в сфере защиты прав потребителей.

   Потребители во время приобретения, заказа или использования продукции, которая реализуется на территории Украины, для удовлетворения своих личных нужд имеют право на: 

1) защиту своих прав государством;

2) надлежащее качество продукции и обслуживание;

3) безопасность продукции;

4) необходимую, доступную, достоверную и своевременную информацию о продукции, ее количестве, качестве, ассортименте, а также о ее производителе;

5) возмещение вреда (ущерба), причиненных дефектной или фальсифицированной продукцией или продукцией ненадлежащего качества, а также имущественного и морального (неимущественного) вреда, причиненного опасной для жизни и здоровья людей продукцией в случаях, предусмотренных законодательством;

6) обращение в суд и других уполномоченных органов государственной власти за защитой затронутых прав;

7) объединение в общественные организации потребителей (объединение потребителей).

    Потребители также имеют другие права, установленные законодательством о защите прав потребителей.

   Государство обеспечивает потребителям защиту их прав, предоставляет возможность свободного выбора продукции, получение знаний и квалификации, необходимых для принятия самостоятельных решений во время приобретения и использования продукции соответственно их нуждам, и гарантирует приобретение или получение продукции другими законными способами в объеме, который обеспечивает уровень потребления, достаточный для поддержания здоровья и жизнедеятельности.

   Продавец (производитель, исполнитель) обязан передать потребителю продукцию надлежащего качества, а также предоставить информацию об этой продукции.

   Продавец (производитель, исполнитель) на требование потребителя обязан предоставить ему документы, которые подтверждают надлежащее качество продукции.

   Требования к продукции относительно ее безопасности для жизни, здоровья и имущества потребителей, а также окружающей естественной среды устанавливаются нормативными документами.

   На товары, которые ввозятся на территорию Украины, должен быть предусмотренный законодательством документ, который подтверждает их надлежащее качество.

   Законом Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" для подтверждения правильности и достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности, предусмотрено проведения предприятиями, их объединениями и хозрасчетными организациями  независимо от форм собственности инвентаризации имущества, средства и финансовых обязательств.

   Ответственность за организацию инвентаризации несет руководитель предприятия, который должен создать необходимые условия для ее проведения в сжатые сроки, определить объекты, количество и сроки проведения инвентаризации, кроме случаев, когда проведение инвентаризации является обязательным.

   Проведение инвентаризации является обязательным:

а) при передаче имущества государственного предприятия в аренду, приватизации имущества государственного предприятия, преобразовании государственного предприятия в акционерное общество, а также в других случаях, предусмотренных законодательством;

б) перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, ценностей, средства и обязательств, инвентаризация которых проводилась не раньше 1 октября отчетного года.          Инвентаризация зданий, сооружений и других недвижимых объектов основных фондов может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет;

в) при изменении материальноответственных лиц (на день приема-передачи дел);

г) при установлении фактов кражи или злоупотреблений, порча ценностей (на день установления таких фактов);

д) за предписанием судейско-следственных органов;

е) в случае техногенных аварий, пожара или стихийного бедствия (на день после окончания явлений);

ж) при передаче предприятий и их структурных подразделов (на дату передачи).

Инвентаризация может не проводиться в случае передачи предприятий и их структурных подразделов в пределах одного органа, к сфере управления которого входят эти предприятия;

з) в случае ликвидации предприятия.