ВИДЫ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА НАРУШЕНИЕ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Налоговая ответственность – самостоятельный вид юридической ответственности
Правовое регулирование ответственности в сфере налогообложения является составной частью налогового законодательства и представляет собой совокупность норм налогового и других отраслей права, возникающих в сфере взаимодействия налоговых органов и участников налоговых правоотношений при взимании налогов и затрагивающих имущественные интересы государства по обеспечению доходной части бюджета.
Как известно, метод налогового права носит комплексный характер. Основным правовым методом налогового регулирования являются государственно-властные предписания со стороны органов власти в области налогообложения. Этот метод применяется относительно субъектов налоговых отношений, которые находятся в административных налоговых отношениях. Вместе с тем по объектам налоговых отношений, которые охватывают собственность (имущество и доходы) юридических и физических лиц, государственных органов и органов местного самоуправления, возможно применение гражданско-правового метода, учитывая равенство всех форм собственности и одинаковую степень защиты каждой из них.
О налоговой ответственности, как новом виде юридической ответственности, есть основания говорить и с позиции правовой природы правоотношения, являющегося объектом налогового нарушения. Характер этого правонарушения при ответственности за налоговое правонарушение регулируется нормами налогового права.
Выделению налоговой ответственности в отдельный вид юридической ответственности способствует установление Налоговым кодексом Российской Федерации процессуальных норм, регулирующих производство по делам о налоговых правонарушениях.
В Налоговом кодексе имеет место попытка установления самостоятельной налоговой ответственности, т.е. нового правового режима. В настоящее время только создаются определенные научные подхода для выстраивания системы институтов как налогового права, так и налогового законодательства. С точки зрения правовой теории ответственности следует отметить, что в Налоговом кодексе приведен достаточно полный перечень принципов налоговой ответственности. Между тем принципы – не просто правовые декларации, это база для дальнейшего правотворчества, они определяют пределы и характер применения налогового законодательства в спорных ситуациях, когда возможно неоднозначное толкование правовых предписаний. Для уяснения правовой природы налогового правонарушения в Налоговом кодексе также раскрываются такие элементы состава нарушения, как субъект правонарушения и субъективная сторона правонарушения.
Основополагающий принцип юридической ответственности – “без вины и нет ответственности”. Применимость этого принципа к ответственности за налоговые правонарушения не должна подвергаться сомнению. Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 17 декабря 1996 г. по делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой ст. 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. “О федеральных органах налоговой полиции” указал, что налоговое правонарушение есть “предусмотренное законом виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежит доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и степень вины налогоплательщика”.
Таким образом, налоговую ответственность можно определить как реализацию налоговых санкций за допущенные в налоговых правоотношениях нарушения.
Юридическая ответственность за невыполнение налоговых обязательств
Налоговые отношения являются обязательственными. Суть обязательства состоит в уплате налога: “Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы”.
Следовательно, в сферу налогового регулирования должны включаться отношения, связанные с возникновением, изменением и прекращением налогового обязательства.
Невыполнение налогового обязательства состоит в неуплате или неполной уплате налога. Это является сутью любого нарушения налогового законодательства. В недополучении бюджетом причитающихся ему сумм выражен ущерб, причиненный правонарушением.
Ст. 13 Закона Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” устанавливает ответственность налогоплательщика за нарушение налогового законодательства в виде финансовых санкций и предусматривает, что должностные лица и граждане, виновные в нарушении налогового законодательства, привлекаются в установленном законом порядке к административной, уголовной и дисциплинарной ответственности.
Однако вызывает сомнение утверждение, что за налоговые правонарушения может наступать дисциплинарная ответственность. Ответственность дисциплинарную и материальную лицо понесет перед предприятием, понесшим ущерб в результате уплаты штрафов и пени. Данные отношения лишь косвенно связаны с налоговыми, но налоговым правом не регулируются. За нарушения налогово-правовых норм наступает ответственность трех видов – административная, уголовная и налоговая.
В настоящее время вопрос о конкретных видах и размерах ответственности участников налоговых отношений решается в целом ряде нормативных актов. Прежде всего это Закон РФ от 27 декабря 1991 г. “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” (ст. 13,15), Закон РФ от 21 марта 1991 г. “О государственной налоговой службе РСФСР” (п. 12 ст.7), Кодекс РСФСР об административных правонарушениях (ст. 156 “Уклонение от подачи декларации о доходах”), Таможенный кодекс РФ (ст.124 “Взыскание таможенных платежей и меры ответственности”). Две статьи, предусматривающие ответственность за нарушение налогового законодательства, содержатся в Уголовном кодексе РФ (ст. 198 “Уклонение гражданина от уплаты налога”, ст. 199 “Уклонение от уплаты налогов с организаций”).
Налоговый кодекс РФ вводит понятие налогового правонарушения (ст. 119), налоговой санкции (ст. 128) и закрепляет права налоговых органов и налогоплательщиков едиными процессуальными нормами. Под налоговыми санкциями понимаются штрафы. Употребляя в Кодексе термин “ответственность за налоговое нарушение” законодатель не называет, к какому виду юридической ответственности она относится, и это затрудняет определение правовой природы предусмотренных налоговых правонарушений. В целом выделение специальной ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде налоговых санкций оправдано, поскольку административная ответственность в этих случаях недостаточна и к тому же не применима в отношении юридических лиц.
Однако налоговая санкция в виде штрафа не является единственной мерой ответственности за совершение налоговых правонарушений. Так, ст.13 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” предусматривает четыре вида санкций за нарушение налогового законодательства. Это – взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли), штраф, пеня, взыскание недоимки.
Налогоплательщик, нарушивший налоговое законодательство, в установленных законом случаях несет ответственность в виде:
а) взыскания всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) либо суммы налога за иной сокрытый или неучтенный объект налогообложения и штрафа в размере той же суммы, а при повторном нарушении – соответствующей суммы и штрафа в двукратном размере этой суммы. При установлении судом факта умышленного сокрытия или занижения дохода (прибыли) приговором либо решением суда по иску налогового органа или прокурора может быть взыскан в федеральный бюджет штраф в пятикратном размере сокрытой или заниженной суммы дохода (прибыли);
б) штрафа за каждое из следующих нарушений: за отсутствие учета объектов налогообложения и за ведение учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка, повлекшие за собой сокрытие или занижение дохода за проверяемый период; за непредоставление или несвоевременное предоставление в налоговый орган документов, необходимых для исчисления, а также для уплаты налога;
в) взыскания пени с налогоплательщика в случае задержки уплаты налога. Взыскание пени не освобождает налогоплательщика от других видов ответственности;
г) взыскание недоимки по налогам и другим обязательным платежам, а также сумм штрафов и иных санкций, предусмотренных законодательством, производится с юридических лиц в бесспорном порядке, а с физических лиц в судебном. Взыскание недоимки с юридических и физических лиц обращается на полученные ими доходы, а в случае отсутствия таковых – на имущество этих лиц.
Наиболее характерной санкцией, применение которой и выражается рассматриваемый вид правовой ответственности, является взыскание недоимки по налогам (принудительное осуществление обязанности, невыполненной правонарушителем – принудительное изъятие).
Термин “взыскание налога” вписывается только в правовую конструкцию института ответственности – в случае неуплаты налога добровольно (наступает ответственность) взыскивается недоимка по налогу.
Принудительное изъятие не уплаченных в срок сумм налогов, применяемых в бесспорном порядке в отношении юридических лиц, можно назвать мерой налоговой ответственности, понимая ответственность в ее наиболее традиционном понимании, то есть как меру принуждения. Одновременно с взысканием недоимки налагается и штраф на лицо, совершившее правонарушение, то есть возлагается дополнительное обременение.
Взимание налога с правовой точки зрения следует расценивать как обязанность государства по сбору налога в целях защиты прав и законных интересов граждан. В случае добровольной уплаты налогоплательщиком налога он взимается государством, в случае же неуплаты его в срок, государством взыскивается недоимка по налогу. Следует также иметь в виду, что обязанность по обеспечению исполнения обязательства, как правило, лежит на должнике, а не на кредиторе, которым является государство, взимающее налог.
Институт “обеспечение исполнения обязательств” является институтом гражданского права, который хотя и предусматривает пеню в форме неустойки как способ обеспечения исполнения обязательств, но неустойка в гражданских правоотношениях традиционно применяется как мера ответственности.
В постановлении Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. отмечено, что по смыслу ст. 57 Конституции РФ налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж – пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.
Специфической мерой воздействия налоговой ответственности является налоговый штраф, который налагается одновременно с взысканием недоимки. Эта санкция сходна с одноименной мерой административной ответственности, но имеет и ряд особенностей. Она применяется в соответствии с действующим законодательством без учета вины налогоплательщика не только в отношении физических, но и юридических лиц. Штраф невозможно заменить иным взысканием. Наложение штрафа, как и такая мера налоговой ответственности, как взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода, носит карательный характер.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Экономические преобразования в современной России и реформирование отношений собственности существенно повлияли на реализацию государством своих экономических функций и закономерно обусловили реформирование системы налогов. На пути к рыночной экономике налоги становятся наиболее действенным инструментом регулирования новых экономических отношений. В частности, они призваны ограничивать стихийность рыночных процессов, воздействовать на формирование производственной и социальной инфраструктуры, укрощать инфляцию.
Однако, как показывает опыт развития благополучных стран, успех национальной реформы прежде всего зависит от надежности государственных гарантий свободы, обоснованности и стабильности правоотношений, Отсутствие или неэффективность таких гарантий, как правило, создает угрозу экономической безопасности государства, о реальности которой в условиях российской действительности свидетельствуют кризис неплатежей, падение объемов производства, инфляция и др.
Особенность реформирования экономики в России такова, что налоги и налоговая система не смогут эффективно функционировать без соответствующего правового обеспечения. При этом речь идет не только о защите бюджетных интересов, но и об обеспечении конституционных прав и законных интересов каждого налогоплательщика.