ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

ВЯТСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ Гуманитарный УНИВЕРСИТЕТ
ФАКУЛЬТЕТ ЭКОНОМИКИ
Кафедра бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита
Методика проведения аудиторской проверки

На тему: «Аудит нематериальныхактивов».
Студент:

Группа БА-52

Ф.И.О.: Марченко И.В.
Руководитель: Домрачева Л.П.
Киров 2010 г.

Введение

В настоящее время в имуществе предприятий неуклонно возрастает роль нематериальных (неосязаемых) активов. Это обусловлено волной поглощения одних предприятий другими, быстротой и масштабами технологических изменений, распространением информационных технологий, усложнением и интеграцией финансового рынка.

Вопросы методики учета и аудита данного вида имущества активно обсуждаются во всем мире. Можно смело сказать, что нематериальные активы – один из самых проблемных в настоящее время вопросов методологии бухгалтерского учета.

В данной работе я рассмотрела и сравнила методики аудиторской проверки учета нематериальных активов различных авторов. Выделила достоинства и недостатки данных методик, на основании чего разработала собственную. Также мной были разработаны рабочие документы, которые бы могли облегчить работу аудитора.

1..Сравнение методик

1. Начальным этапом аудиторской проверки является постановка цели проведения данного вида работ

Согласно методике аудиторской проверки предлагаемой Подольским В.И., целью проверки учета операций с нематериальными активами является:

выражение мнения о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета операций с нематериальными активами требованиям законодательства Российской Федерации и достоверности бухгалтерской отчетности.

Согласно методике предлагаемой Рогуленко Т.М., целью аудиторской проверки операций с нематериальными активами является:

контроль операций с неартериальными активами, проверка соблюдения экономическим субъектом установленного порядка учета и списания нематериальных активов, начисление износа, правильность отражения в учете и отчетности данных о наличие и движении нематериальных активов

Согласно методики Н.Д. Бровкиной, целью аудита нематериальных активов является:

Оценка достоверности данных бухгалтерского баланса, Отражение по строке «Нематериальные активы», а также пояснение к этому показателю;

Определение соответствия принимаемой организацией методики учета операций с нематериальными активами нормативными документами, действующими на территории РФ;

В Свою очередь К.Н. Арабян целью проведения аудита нематериальных активов считает: сформирование мнение по поводу правильности классификации, реальности оценки нематериальных активов и достоверности их отражения в учете и отчетности.

Таким образом, можно сделать следующий вывод:

Рогуленко Т.М. наиболее подробно раскрывает цель аудиторской проверки, но в виду того, что целью аудиторской проверки является также выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности, цели предложенные данными авторами будут не полными.

2. Для достижения поставленных целей аудиторской проверки нематериальных активов необходимо выделить задачи.

Согласно методике Подольского В.И. в ходе проведения проверки операций с нематериальным активами должны быть решены следующие задачи:

1. 
   Проверка обоснованности отнесения объектов к нематериальным активам;
   
2. 
   Проверка правильности документального оформления операций с нематериальными активами ;
   
3. 
   Проверка организации бухгалтерского учета операций с нематериальными активами:
   
4. 
   Правильности и обоснованности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов;
   
5. 
   Обоснованность определение срока полезного использования нематериальных активов
   
6. 
   Правильности начисления амортизационных отчислений по нематериальным активам
   
7. 
   Своевременность отражения в бухгалтерском учете операций по поступлению, выбытию ,предоставлению и получению права на нематериальные активы
   
8. 
   Проверка правильности раскрытии информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности
   
9. 
   проверка правильности налогообложения операций с нематериальными активами:
   
   • 
     правильности расчетов по НДС
     
   • 
     правильности расчетов по налогу на прибыль
     
   • 
     правильности расчетов по налогу физических лиц
     

1. 
   Рогуленко Т.М, в свою очередь выделяет следующие основные задачи аудита сохранности, учета и использования нематериальных активов:
   
2. 
   обеспечение контроля за наличием и сохранностью нематериальных активов;
   
3. 
   правильностью отнесения объектов к нематериальным активам;
   
4. 
   правильностью оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию нематериальных активов;
   
5. 
   обоснованности применяемого метода исчисления амортизации нематериальных активов;
   
6. 
   достоверность и обоснованность затрат по восстановлению объектов нематериальных активов;
   
7. 
   правильность отражения данных о наличие и движении нематериальных активов в учете, достоверности данных, представленных в отчетности по нематериальным активам
   

Бровкина Н.Д выделяет следующий перечень задач аудиторской проверки: нематериальных активов:

1. 
   оценить соответствие бухгалтерской (финансовой отчетности) данным синтетического и аналитического учета;
   
2. 
   проверить правильность отнесение объекта к нематериальным активам;
   
3. 
   подтвердить достоверность оценки затрат на приобретение ли создание нематериальных активов;
   
4. 
   проверить полноту и своевременность отражения, а также документального оформления операций по учету нематериальных активов;
   
5. 
   подтвердить соответствие оформленных организацией бухгалтерских операций действующему законодательству.
   

Арабян К.К. считает, что для достижения поставленных им целей по проведению аудита нематериальных активов необходимо решить следующие задачи:

1. 
   проверка правильности отнесения объекта к нематериальным активам;
   
2. 
   проверка правильности документального оформления и учета движения нематериальных активов, формирования первоначальной стоимости каждого объекта нематериальных активов;
   
3. 
   оценка организации синтетического и аналитического учета нематериальных активов;
   
4. 
   проверка правильности начисления амортизации нематериальных активов;
   
5. 
   оценка достоверности показателей отчетности по нематериальным активам
   

Я считаю, что наиболее логично первоначальной задачей будет определить, относятся ли объекты организации к нематериальным активам, а уже затем проводит соответствующую проверку. Таким образом, наиболее логичная и последовательная цепочка задач проведения аудиторской проверки нематериальных активов представлена Подольским В.И. и Арабяном К.К.

Однако цепочка задач представленная Подольским В.И. наиболее подробно и четко раскрывает основные моменты осуществления аудиторской проверки нематериальных активов

3. Далее выполним сравнительный анализ этапов проведения аудиторской проверки нематериальных активов.

Для удобства проведения анализа, сравним наиболее близкие друг другу методики исходя из цепочки задач представленных авторами методик.

Таким образом, для начала сравним методики Рогуленко Т.М. и Бровкиной Н.Д.

Первым этапом проведения аудиторской проверки по методике Рогуленко Т.М. является – проверка операций по приобретению и движению нематериальных активов. На данном этапе в соответствии с методикой Рогуленко Т.М. аудитор должен проверить правильность и обоснованность принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных. И выделяет следующие условия отнесения объекта к нематериальному активу:

1. 
   отсутствие материально-вещественной (физической) формы структуры;
   
2. 
   возможность идентификации (выделения, отнесения) организацией от другого имущества;
   
3. 
   использование в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, либо для управленческих нужд организации;
   
4. 
   использование в течении длительного времени т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
   
5. 
   организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
   
6. 
   способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
   
7. 
   наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.)
   

Бровкина Н.Д. также выделяет первым этапом - аудит поступления нематериальных активов и определяет те же условия отнесения объекта к нематериальным активам. Однако Рогуленко Т. М. по мимо основного перечня условий отнесения объекта к нематериальным активам включает в их состав деловую репутацию и организационные расходы.

Далее на данном этапе Рогуленко Т.М. отмечает, что аудитор должен проверить, не числятся ли в составе нематериальных активов:

• 
  не давшие положительного результата научно исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
  
• 
  не законные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
  
• 
  материальные объекты (кроме материальных носителей), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы ЭВМ и базы данных.
  

На этом первый этап методики Рогуленко Т.М. заканчивается. Бровкина Н.Д. же в свою очередь предлагает целую программу проверки достоверности данных бухгалтерского учета. Представим ее в виде таблицы №1.

Таблица -1 Программа проверки достоверности данных бухгалтерского учета по методике аудита нематериальных активов Бровкиной Н.Д.

Содержание процедуры	Используемы документы
Проверка соблюдения положений учетной политики в области нематериальных активов	Учетная политика, внутрифирменные инструкции
Проверка соответствия отчетных показателей (формы №1 и формы №5) соответствующим показателям в регистрах синтетического и аналитического учета	Бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, приложение к бухгалтерскому балансу, Главная книга
Проверка правильности определения первоначальной стоимости	Накладные, счета-фактуры
Проверка источников поступления нематериальных активов	Накладные, счета-фактуры
Проверка правильности оформления приобретенных нематериальных активов	Карточки по учету нематериальных активов
Поверка правильности выделения суммы НДС при приобретении нематериальных активов	Платежные документы, счета, фактуры, карточки о счетам 19 и 68
Проверка правильности использования типовой формы по учету нематериальных активов	Карточки по учету нематериальных активов

Вторым этапом проведения аудита нематериальных активов Рогуленко Т.М. выделяет поверку правильности определения балансовой стоимости нематериальных активов.

На данном этапе с точки зрения Рогуленко Т.М., аудитор устанавливает обоснованность определения балансовой стоимости объекта на счете 08 и оприходование нематериальных активов с отражением по дебиту сета 04 и кредиту сета 08. Также аудитор исследует правильность принятии к учету по первоначальной стоимости нематериальных активов, приобретенных за плату. Отдельно аудитор проверяет правильность определения первоначальной стоимости нематериальных активов, созданных самой организацией. В ходе проверки аудитор устанавливает также, не включались ли в фактические расходы на приобретение, создание нематериальных активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы (кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением нематериальных активов). Также необходимо провести произвести проверку правильности произведенного пересчета иностранной валюты в рубли по курсу ЦБРФ, действующему на дату приобретения организацией нематериальных активов

Вторым этапом о методике Бровкиной Н.Д. является аудит амортизации нематериальных активов.

На данном этапе в соответствии с методикой Бровкиной Н.Д. Аудитор определяет правильность начисления ежемесячной амортизации исходя из первоначальной стоимости (определенной еще на первом этапе проверки). Амортизация нематериальных активов при этом производится одним из следующих способов:

• 
  линейный;
  
• 
  уменьшаемого остатка;
  
• 
  списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
  

Аудитору необходимо определить, какой из этих способов применяет аудируемая организация.

Далее Бровкина Н.Д. выделяет условия определения срока полезного использования нематериальных активов, исходя из которых, производится расчет амортизационных отчислений:

• 
  Срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;
  
• 
  Ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход)
  

И последним пунктом данного этапа является определение способа начисления амортизационных отчислений в бухгалтерском учете организации:

• 
  накоплением начисленных сумм на отдельном счете;
  
• 
  уменьшением первоначальной стоимости объекта
  

По методике Рогуленко Т.М. проверка точности определения срока полезного действия нематериальных активов и их амортизация, осуществляется на третьем этапе его методики. Он также выделяет способы начисления амортизации, а также выделяет задачи аудитора при проведении данной проверки:

аудитор проверяет наличие в учетной политике выбранного метода начисления амортизации нематериальных активов правильность расчетов сумм амортизации исходя из срока полезного использования объектов;

аудитор устанавливает обоснованность представленного в учетной политике срока полезного использования нематериальных активов, определенных организацией при принят объекта к бухгалтерскому учету.

Как и в методике Бровкиной Н.Д. также определяются условия определения сроков полезного использования.

Также Рогуленко Т.М. отражает корреспонденцию по начислению амортизации, списанию сумм амортизации, поступления нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал, по передаче нематериальных активов в долгосрочную аренду.

Третьим этапом методики Бровкиной Н.Д. является аудит выбытия нематериальных активов.

На данном этапе Бровкина Н.Д. выделяет следующие задачи аудитора:

1. 
   аудитору следует проверить правильность отражения операций в бухгалтерском и налоговом учет организации;
   
2. 
   определить с НДС или без НДС были приобретены нематериальные активы;
   

проверить правильность формирования финансового результата.

А именно:

• 
  списание суммы накопленной амортизации;
  
• 
  списание остаточной стоимости нематериального актива;
  
• 
  списание всех расходов связанных с выбытием нематериальных активов
  
• 
  суммы НДС по проданным и безвозмездно переданным нематериальным активам.
  
• 
  суммы выручки от продажи
  

На четвертом этапе проведения аудиторской проверки нематериальных активов Рогуленко Т.М. выделяет основные комплексы задач и вопросов для составления программы проверки.

К числу основных комплексов задач, которые по мнению автора данной методики необходимо проверить, относятся следующие:

1. 
   соблюдение положения по учету нематериальных активов;
   
2. 
   учет и контроль поступления и выбытия нематериальных активов;
   
3. 
   учет начисления амортизации по нематериальным активам;
   
4. 
   аналитический учет по нематериальным активам;
   
5. 
   расчет налогооблагаемой базы по неартериальным активам
   

И наконец четвертым этапом методики Бровкиной Н.Д. является аудит данных бухгалтерского баланса.

Здесь задачами аудитора в соответствии с данной методикой являются:

1. 
   аудитору следует установить, проводила ли организация инвентаризацию перед составлением годового отчета.
   
2. 
   проверка отражения первоначальной стоимости и сумм начисленной амортизации в бухгалтерской отчетности
   
3. 
   аудитор должен проверить выполнение требований ПБУ по раскрытию информации об учетной политике организации:
   
4. 
   способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;
   
5. 
   принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов(по отдельным группам);
   
6. 
   способы начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;
   
7. 
   способы отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам
   

Если сравнить этап второй Рогуленко Т.М. по поверке правильности определения балансовой стоимости нематериальных активов и четвертого этапа Бровкиной Н.Д., то можно сделать следующий вывод:

Аудит данных бухгалтерского баланса более четко, последовательно и логично отражен в методике Бровкиной, однако там нет такого существенного пункта как в методике Рогуленко Т.М.: необходимость произвести проверку правильности произведенного пересчета иностранной валюты в рубли по курсу ЦБРФ, действующему на дату приобретения организацией нематериальных активов.
На мой взгляд, изначально исходя из целей и задач предлагаемых четырех методик проведения аудиторской проверки нематериальных активов, наиболее выигрышными и подробными выглядят методики Арабян К.К. и Подольского В.И. Однако, в них так же ест как достоинства так и недостатки.

Проведем сравнение данных методик.

На первом этапе методики предлагаемой Арабян К.К. проводится порядок проверки состава нематериальных активов, что делает эту методику наиболее выигрышной и предпочтительной, если сравнивать ее с выше рассмотренными методиками Рогуленко Т.М, и Бровкиной Н.Д. так как на мой взгляд, изначально нужно определить относятся ли объекты организации учитываемые в качестве нематериальных к таковым, а затем уже производить различного рода проверки.

Однако на данном этапе автор не отражает необходимые условия отнесения активов в качестве нематериальных, а делает это на втором этапе методики при проверке правильности отражения в бухгалтерском учете и отчетности нематериальных активов, что нарушает логическую последовательность данной методики. Однако, на первом этапе проверки большое внимание автор уделяет такому нематериальному активу как объект интеллектуально собственности. Он приводит целый перечень результатов интеллектуальной деятельности приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров (работ, слуг), а именно:

• 
  произведения науки, литературы и искусства;
  
• 
  программы для электронных вычислительных машин (ЭВМ);
  
• 
  базы данных;
  
• 
  исполнения;
  
• 
  фонограммы;
  
• 
  сообщение в эфире или по кабелю радио- или телепередач
  
• 
  изобретения;
  
• 
  полезные модели;
  
• 
  промышленные образцы;
  
• 
  селекционные достижения;
  
• 
  топологии интегральных микросхем;
  
• 
  секреты производства (ноу-хау);
  
• 
  фирменные наименования;
  
• 
  товарные знаки и знаки обслуживания;
  
• 
  наименование мест происхождения товаров;
  
• 
  коммерческие обозначения
  

Подольский В.И. также первым этапом своей методики выделяет проверку обоснованности отнесения объектов к нематериальным активам и также не указывает основные условия признания нематериальных активов таковыми кроме двух:

1. 
   использование в течении длительного времени т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного
   
2. 
   наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.)
   

Это говорит о недостатке данной методики.

Также он отмечает, что аудитору необходимо получить достаточные доказательства подтверждающие законность совершения сделок с объектами нематериальных активов. Для этого он проводит проверку каждого документа на возможные ошибки, содержащиеся в них и осуществляет составление данных, содержащихся в документах подтверждающих существование нематериальных активов, с данными документов, подтверждающих права аудируемого лица на конкретный объект нематериальных активов, с данным платежных документов.

Про второй этап методики Арабян К.К. было сказано уже выше, поэтому рассмотрим второй этап методики аудиторской проверки Подольского В.И.

Вторым этапом по методике Подольского В.И. является проверка правильности инвентаризации нематериальных активов и отражение их результатов в бухгалтерском учете.

Основной целью проверки правильности проведения инвентаризации нематериальных активов, в соответствии с методикой Подольского В.И. является получение достаточных доказательств того, что в организации проводятся обязательные и периодические инвентаризации нематериальных активов и оформляются соответствующие им инвентаризационные документы.

Поскольку объекты нематериальных активов не имеют материально- вещественной структуры, проведение их инвентаризации осуществляется путем:

• 
  проверки документов, подтверждающих существование объектов нематериальных активов прав организации на них;
  
• 
  анализ способности конкретных объектов нематериальных активов приносить экономические выгоды организации
  
• 
  проверка правильности оформления инвентаризационных документов и отражении результатов инвентаризации в бухгалтерском учете
  

Проверку правильности осуществляют путем взаимного контроля корреспондирующих счетов (04,05,08,70,73,91,94,98)

Никто в дальнейшем из рассмотренных авторов больше не выделяет отдельного этапа проверки инвентаризации.

Третьим этапом осуществления аудита нематериальных активов Арабян К.К. выделяет проверку принятия к учету и правильности последующей оценки нематериальных активов. Здесь по мимо определения первоначальной стоимости, определения срока полезного использования и способов начисления амортизации ,что указанно во вторых этапах методик Рогуленко и Бровкиной, Арабян К. К. уделяет внимание таким понятиям как переоценка нематериальных активов и их обесценение. А именно: «Переоценка предполагает доведение стоимости группы однородных нематериальных активов до текущей рыночной стоимости. При проведении переоценки данная группа активов подлежит регулярной последующей переоценке для соблюдения принципа сопоставимости и отражения данных активов по справедливой стоимости в бухгалтерской отчетности. Обесценение проводится в соответствии с принципами МСФО 36 «Обесценение активов»»

Третьим этапом о методике Подольского В.И. является проверка правильности документального оформления операций с нематериальными активами. Автор выделяет основную цель этой аудиторской процедуры –

получение аудитором уверенности в том, что в организации присутствует вся первичная документация, связанная с движением нематериальных активов в организации. По мнению Подольского В.И., для достижения данной цели аудитором просматриваются полистно и сравниваются необходимые первичные документы. Кроме того, аудитор проводит пересчет числовых данных первичных документов и устанавливает возможные ошибки в их оформлении. Аудитором также может быть проведен опрос работников бухгалтерии для определения сроков и способов обработки первичных учетных документов по учету операций с нематериальными активами. Также аудитору целесообразно провести сравнение даты оформления первичных документов по учету нематериальных активов и даты их фактического принятия к бухгалтерскому учету или списания с баланса организации.

Это единственный автор из четырех рассмотренных, кто выделяет проверку правильности документального оформления как отдельный этап.

Четвертым этапом методики Арабяна К.К. является проверка правильности отчуждения исключительного права.

Здесь автор указывает условия, форму, требования к договору об отчуждении исключительного права и о переходе данного права к приобретателю. Именно сам порядок проверки в методике не указан.

Четвертым этапом методики Подольского В.И. является проверка правильности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов и определение их сроков полезного использования.

Здесь автор расписывает основные задачи аудитора при проверке формирования первоначальной стоимости нематериальных активов и сроков их полезного использования. А именно в задачи аудитора входит:

1. получить достаточные доказательства того, что первоначальная стоимость нематериальных активов, поступивших в организацию, сформирована в соответствии с требованиями ПБУ и положениями, утвержденными в учетной политике аудируемого лица;

2. при проверке нематериальных активов, полученных в счет вклада в уставный капитал, необходимо обратить внимание на наличие в учредительных документах аудиркемого лица записи о возможности формирования уставного капитала неденежными средствами (в том числе и путем передач исключительных прав на объекты нематериальных активов);

3. проверить привлекается ли независимый эксперт (оценщик) для оценки таких вкладов или нет.

4. При проверке стоимости нематериальных активов, полученных безвозмездно, аудитору следует установить не были ли нарушены права добровольных инвесторов, а также выяснить посредством проверки документов и проведения опросов главного бухгалтера, какие методы определения рыночной цены по данной операции были использованы аудируемым лицом;

5. Необходимо определить, были ли нематериальные активы созданы силами аудируемого лица или с привлечением сторонних организаций

6. Отвечают ли созданные объекты условиям ПБУ;

7. Если активы были созданы с привлечением специализированных сторонних организаций , аудитору необходимо обратить на наличие в договоре перечня прав, принадлежащих каждой стороне;

8. Обратит внимание на состав фактических расходов, включенных в стоимость приобретенного нематериального актива;

9. Аудитору также следует получить достаточные доказательства того, что при принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету по ним установлены сроки полезного использования

10. Необходимо проанализировать став нематериальных активов

11. Рассмотреть организационно-распорядительные документы, подтверждающие создание специальной экспертной комиссии, уполномоченной совершат действия по определению сроков полезного использования нематериальных активов и ознакомится с решением, принятым данной комиссией

12. 
    Просмотреть учетную политику организации ,рассмотреть приказы руководителя организации по становлению сроков полезного использования, затем данные указанных документов сравнить данными, отраженными в актах приема-передачи нематериальных активов и карточках их учета.
    

Пятым этапом методики Арабяна К.К. является проверка порядка использования результатов интеллектуальной деятельности, находящейся в совместной собственности. Здесь отмечено, что в случае, когда право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации принадлежит нескольким лицам совместно, каждый из правообладателей может использовать такой результат или такое средство по своему усмотрению. Доходы от совместного использования результатов интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации распределяются между всеми правообладателями поровну, если соглашением между ними не предусмотрено иное. Именно сам порядок проверки также не указан как и в четвертом этапе.

Пятым этапом методики Подольского В.И. является проверка правильности и своевременности отражения в учете операций по поступлению нематериальных активов. Основной целью данной проверки по мнению Подольского В.И. является достижение уверенности в том, что все операции по поступлению нематериальных активов, отраженных в бухгалтерском учете аудируемого лица своевременно, в соответствии с требованиями нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет.

Такая проверка осуществляется следующим образом. По данным регистров синтетического учета проверяется правильность отражения на счетах бухгалтерского учета операции с нематериальными активами. Затем путем взаимного контроля корреспондирующих счетов, осуществляется проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с формированием первоначальной стоимости нематериальных активов по следующим корреспондирующим счетам: 08,10,50,51,60,68,69,70,75,76,91,98

Для определения правильности оприходования объектов нематериальных активов взаимный контроль проводится в разрезе корреспондирующих счетов 04,05.

Шестым этапом методики Арабяна К.К. является проверка договоров с авторами. Здесь Арабян отразил основные моменты оформления правоотношений по авторским договорам, а также с работниками организаций (невключение в трудовой договор должностную инструкцию положений о служебном произведении) Именно методики проверки данного этапа не прописано.

Шестым этапом методики Подольского В.И является проверка правильности начисления амортизационных отчислений по нематериальным активам. На данном этапе проверки подольский В.И. дает перечень задач который должен решить аудитор и последовательность проведения проверки, а именно:

• 
  аудитору необходимо установить, осуществляется ли в проверяемой организации расчет амортизационных отчислений по нематериальным активам в соответствии с принятым и утвержденным в учтенной политике для однородных групп нематериальных активов способами начисления амортизации с использованием методики расчетов амортизационных отчислений, установленной в законодательных актах по бухгалтерскому учету.
  
• 
  аудитор просматривает учетную политику аудируемого лица в целях получения информации о принципах объединения нематериальных активов по однородным группами о установленных для этих групп способах амортизации
  
• 
  аудитор определяет соответствие способов амортизации, утвержденных в учетной политике аудируемого лица, фактически используемым способам.
  
• 
  проверяет правильность исчисления сумм амортизационных отчислений исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и принимаемых для них способов амортизаций, а также полистно просматривает бухгалтерские справки-расчеты, сравнивая их данные с данными карточек учета нематериальных активов
  
• 
  аудитору необходимо проверить , осуществлялось ли начисление амортизации по нематериальным активам в тех отчетных периодах, когда организацией был получен убыток
  
• 
  если был изменен способ начисления амортизации по объектам нематериальных активов, то аудитору необходимо определить причину и обоснованность такого изменения
  
• 
  проверка правильности , полноты и своевременности отражения амортизационных отчислений по нематериальным активам в бухгалтерском учете осуществляется путем сопоставления суммы начисленной амортизации по счету 05 или 04 с соответствующим корреспондирующим счетом (08,20,21,23,25,26,29,44,97)
  
• 
  в ходе проверки аудитор особое внимание должен уделить тем группам однородных нематериальных активов, по которым в соответствии с учетной политикой амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения первоначальной стоимости объектов. Аудитору необходимо ознакомится с принятой в организации методикой определения условной оценки по таким объектам нематериальных активов и определить по данным охранных документов оставшийся срок полезного использования таких нематериальных активов в организации.
  
• 
  кроме того, аудитору необходимо убедится путем пересмотра бухгалтерских регистров, карточек учета нематериальных активов, бухгалтерских записей по счетам учета затрат и счету 04, что стоимость нематериальных активов полностью погашена, а также произвести просмотр бухгалтерских записей о счетам 04 и 91.
  

Если сравнит данный этап проверки с методикой Бровкиной Н.Д. и Рогулевского Т.М., то можно отметить отсутствие на данном этапе методики Подольского В.И.:

• 
  способов начисления амортизации
  
• 
  условия определения срока полезного использования нематериальных активов, исходя из которых, производится расчет амортизационных отчислений:
  
• 
  определение способа начисления амортизационных отчислений в бухгалтерском учете организации
  

Также Рогуленко Т.М. отражает корреспонденцию по начислению амортизации, списанию сумм амортизации, поступления нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал, по передаче нематериальных активов в долгосрочную аренду. В методике же Подольского В.И. отсутствует корреспонденция на данном этапе проверки. В методике же Арабяна К.К. не выделено проверка правильности начисления амортизационных отчислений по нематериальным как отдельный этап проверки.

Седьмым этапом методики Арабяна К.К. является проверка отражения в учете деловой репутации. Данный этап является заключительным этапом методики проведения аудита нематериальных активов. Здесь отражены основные моменты расчета деловой репутации, ее виды (положительная и отрицательная), сроки амортизационных отчислений деловой репутации (в течение 20 лет) Порядок и цели осуществления аудиторской проверки здесь отсутствуют.

Седьмым этапом методики Подольского В. И. является проверка правильности и своевременности отражения в учет операций по выбытию нематериальных активов. Целью этой аудиторской проверки Подольский ставит –достижение уверенности в том, что все операции по выбытию нематериальных активов отражены в бухгалтерском учете аудируемого лица своевременно, в соответствии с требованиями нормативных документов.

Основными задачами аудитора при проведении данной проверки Подольский В.И. выделяет:

• 
  Аудитор должен просмотреть необходимые документы и провести опросы уполномоченных лиц для выявления основных причин выбытия нематериальных активов из организации и установления перечня нематериальных активов, принадлежащих организации по состоянию на начало проверяемого периода и выбывших в течение проверяемого периода.
  

• 
  Аудитору необходимо определить не утратили ли нематериальные активы, используемые в деятельности аудируемого лица в течение проверяемого периода, способность приносить экономические выгоды
  
• 
  Аудитор должен определить правомерность списания нематериального актива с бухгалтерского баланса аудируемого лица, необходимо проверить наличие и правильность оформления:
  

• 
  в случае выбытия нематериальных активов по договору об уступке исключительных прав -договор с отметкой о регистрации и федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов
  
• 
  при передаче нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал других организаций- учредительных документов, оценочных актов и необходимых первичных документов
  
• 
  при безвозмездной передаче –договор об уступке исключительных прав и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов
  
• 
  в случае прекращения использования нематериальных активов для производственных (управленческих) целей в связи с моральным износом или истечением срока полезного использования- актов комиссии о оценке и списанию нематериальных активов, приказов (распоряжений) руководителя организации о списании нематериальных активов и других первичных документов
  

Аудитору также необходимо проверить правильность учета операций по списанию нематериальных активов путем взаимного контроля о корреспондирующим счетам( 04,05,50,51,52,58,62,76,68,91)

Проверить своевременное списание нематериальных активов с бухгалтерского баланса организации путем сопоставления даты их выбытия, указанных в регистрах бухгалтерского учета, с датами регистрации договоров в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и датами указанными в первичных документах.

Если сравнить данный этап Методики Подольского с методиками Остальных авторов, То можно отметить, что Рогулевский Т.М. и Арабян К.К. вообще не выделяют отдельного этапа по проверке выбытия нематериальных активов в своей методике, а Бровкина Н.Д. менее конкретизирует задачи аудитора при проведении проверки.

Восьмым этапом своей методики Подольский В.И. выделяет проверку полноты раскрытия информации о нематериальных активах бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

Целью проведения проверки на данном этапе является –получение достаточных доказательств аудитором того, что все нематериальные активы отражены в бухгалтерской отчетности в оценке и вся существенная информация о них раскрыта в отчетности должным образом.

Аудитор должен определить путем изучения анализа бухгалтерской отчетности, отражена ли в ней первоначальная стоимость нематериальных активов на начало и конец отчетного года.

Аудитор проверяет соответствуют ли данные бухгалтерского учета по нематериальным активам данным бухгалтерского баланса и раскрыта ли существенная информация о них в пояснительной записке.

Если сравнить данный этап методики с методиками Арабяна, Рогуленко и Бровкиной,то можно отметить следующие моменты:

Арабяна К.К. вообще не выделяет проверку полноты раскрытия информации о нематериальных активах бухгалтерской отчетности аудируемого лица как отдельный этап. Более четко, последовательно и логично данный этап проверки отражен в методике Бровкиной, однако там нет такого существенного пункта как в методике Рогуленко Т.М.: необходимость произвести проверку правильности произведенного пересчета иностранной валюты в рубли по курсу ЦБРФ, действующему на дату приобретения организацией нематериальных активов.

Девятым и заключительным этапом своей методики Подольский В.И. выделяет проверку налогообложения операций с нематериальными активами. На данном этапе в соответствии с методикой автора основной целью аудитора является - установить, правильно ли и своевременно ли проверяемая организация исчисляет и отражает в учете суммы НДС по операциям с нематериальными активами. При этом, в первую очередь задачей аудитора является изучение учетной политики аудруемого лица для ознакомления с системой документооборота и порядком исчисления НДС в организации.

По нематериальным активам поступившим в проверяемый период, аудитор проводит полистную сверку документов в последовательности:

• 
  договор, связанный с поступлением нематериальных активов в организацию; акт приемки - передачи нематериальных активов;
  
• 
  карточка учета нематериальных активов;
  
• 
  счет - фактуры;
  
• 
  журнал учета полученных счетов-фактур;
  
• 
  книга покупок.
  

Затем в соответствии с методикой аудитор должен установить, соблюдены ли все требования НК РФ, необходимые для осуществления налогового вычета по НДС и не подлежат ли суммы НДС включению в первоначальную стоимость нематериальных активов.

По нематериальным активам, исключительные права на использование которых переданы третьим лицам о договорам уступки патента, авторским и тому подобным договорам, а также переданным безвозмездно, аудитор должен провести полистную сверку документов в последовательности:

• 
  договор уступки исключительных прав;
  
• 
  акт о списании нематериальных активов;
  
• 
  карточка учета нематериальных активов;
  
• 
  счета- фактуры;
  
• 
  журнал учета выставленных счетов – фактур;
  
• 
  книга продаж
  

В заключении аудитор должен провести взаимный контроль по корреспондирующим счетам 19 и 68

Также на основании методики Подольского В.И. аудитор должен ознакомится с положениями налоговой учетной политики организации и определить их соответствие действующему законодательству.

Также аудитор должен убедится в том, что по нематериальным активам, которые получены безвозмездно, их стоимость включены в состав внереализационных доходов организации.

Проверка правильности начисления и отражения в налоговом учете сумм амортизационных отчислений по нематериальным активам проводится аудитором путем полистного просмотра следующих документов:

• 
  учетная политика для целей налогообложения;
  
• 
  регистр информации об объекте нематериальных активов;
  
• 
  регистр-расчет амортизации нематериальных активов;
  
• 
  регистр учета прочих расходов;
  
• 
  декларация по налогу на прибыль.
  

Для проверки правильности формирования финансового результата от выбытия нематериальных активов аудитор проводит полистную сверку документов в следующей последовательности:

• 
  учетная политика в целях налогообложения;
  
• 
  договор уступки исключительных прав;
  
• 
  акт о списании нематериальных активов;
  
• 
  регистр учета операции выбытия нематериального актива;
  
• 
  регистр информации об объекте нематериальных активов
  
• 
  регистр расчета финансового результата от реализации амортизируемого имущества;
  
• 
  регистр учета доходов текущего периода;
  
• 
  декларация по налогу на прибыль
  

Если в результате выбытия нематериального актива организация получила убыток, то проверка его формирования осуществляется в следующей последовательности:

• 
  учетная политика в целях налогообложения;
  
• 
  договор уступки исключительных прав;
  
• 
  акт о списании нематериальных активов;
  
• 
  регистр учета операции выбытия имущества (работ, услуг);
  
• 
  регистр информации об объекте нематериальных активов;
  
• 
  регистр расчета финансового результата от реализации амортизируемого имущества;
  
• 
  регистр учета расходов будущего периода
  
• 
  регистр учета прочих расходов
  
• 
  декларация по налогу на прибыль
  

При обнаружении каких-либо разниц, аудитор, путем арифметического пересчета данных проводит проверку правильности определения постоянных и временных разниц и постоянных и отложенных налоговых обязательств.

Если сравнить данную методику с выше представленными, то можно отметить , что ни одна из методик не выделяет отдельный этап проверки налогообложения операций с нематериальными активами.

Таким образом, я осуществила анализ методик проверки учета операций с нематериальными активами четырех авторов: Арабян К.К., Бровкиной Н.Д., Подольского В.И. и Рогуленко Т.М. Общую информацию представим в виде таблицы 2

Таблица 2- Сравнение методик аудиторской проверки нематериальных активов

Сравниваемые показатели	Арабян К.К.	Бровкина Н.Д,	Подольский В.И.	Рогуленко Т.М.
1.цели	Сформирование мнение по поводу правильности классификации, реальности оценки нематериальных активов и достоверности их отражения в учете и отчетности. Отсутствие выражения мнения о достоверности данных бухгалтерской отчетности (цель не полная)	Оценка достоверности данных бухгалтерского баланса, Отражение по строке «Нематериальные активы», а также пояснение к этому показателю; Определение соответствия принимаемой организацией методики учета операций с нематериальными активами нормативными документами, действующими на территории РФ; Отсутствие выражения мнения о достоверности данных бухгалтерской отчетности (цель не полная)	Выражение мнения о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета операций с нематериальными активами требованиям законодательства Российской Федерации и достоверности бухгалтерской отчетности.	Контроль операций с неартериальными активами, проверка соблюдения экономическим субъектом установленного порядка учета и списания нематериальных активов, начисление износа, правильность отражения в учете и отчетности данных о наличие и движении нематериальных активов Отсутствие выражения мнения о достоверности данных бухгалтерской отчетности (цель не полная)
2. задачи	Выделены задачи проверки	Выделены задачи проверки	Выделены задачи проверки. перечень задач более полный о сравнению с другими методиками	Выделены задачи проверки
3.Последователность проверки	Авторы методик предлагают разный порядок проведения аудиторской проверки по НМА. Ни один из предложенных последовательностей, на мой взгляд, не является логичным
4.Подробность предлагаемой программы	Подробная методика.	Краткая методика с выделением основных этапов.	Очень подробная и на мой взгляд более успешная методика.	Краткая методика с выделением основных этапов.
5.Полнота предлагаемой программы	Методика включает достаточное количество этапов, но по существу отсутствует выделение как отдельных этапов проведения аудита нематериальных активов: 1.проверка выбытия НМА 2. проверки правильности начисления амортизации 3. рассмотрения информации в бухгалтерском балансе 4. проверки налогообложения операций с НМА	Достаточно полная методика, однако, автор не выделяет как отдельный этап проверки существенный раздел аудита нематериальных активов: проверки налогообложения операций с НМА	Методика является самой полной. Содержит наибольшее количество этапов проверки необходимых для проведения качественной аудиторской проверки	Методика достаточно полная, однако, автор не выделяет как отдельный этап проверки существенный раздел аудита нематериальных активов: 1.проверка амортизации НМА; 2. проверки налогообложения операций с НМА

II.Разработанная методика.
2.Планирование аудиторской проверки нематериальных активов.

2.1. Цель, задачи, нормативная база и источники информации о аудиту нематериальных активов.

Целью аудита нематериальных активов является формирование мнения о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета операций с нематериальными активами требованиям законодательства Российской Федерации и достоверности бухгалтерской отчетности.

Для достижения данной цели следует решить ряд задач:

• 
  оценка системы внутреннего контроля;
  
• 
  проверка наличия и соответствия учетной политики применяемым методам; учета нематериальных активов (далее НМА);
  
• 
  обеспечение контроля за наличием и сохранностью нематериальных активов;
  
• 
  проверка обоснованности отнесения объектов к нематериальным активам;
  
• 
  проверка правильности документального оформления операций с нематериальными активами;
  
• 
  проверка операций учета поступления и создания НМА;
  
• 
  проверка правильности формирования первоначальной стоимости НМА и определения их сроков полезного использования;
  
• 
  проверка учета амортизации НМА;
  
• 
  проверка правильности и своевременности отражения в учете операций по выбытию НМА;
  
• 
  проверка правильности раскрытии информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности;
  
• 
  проверка правильности налогообложения операций с нематериальными активами
  

При аудите учета нематериальных активов применяются правовые и нормативные акты, основными из которых являются:

1. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2008; утв. приказом Министерства финансов РФ от 27.12. 2007 № 153н.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02; утв. приказом Министерства финансов РФ от 19.11. 2002 № 115н.

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02: утв. приказом Министерства финансов РФ от 10.12. 2002 № 126н.

4. Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций: утв. письмом Министерства финансов РФ от 30.12. 1993 № 160.

5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению: утв. приказом Министерства финансов РФ от 31.10. 2000 №94н.

6. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств: утв. приказом Министерства финансов РФ от 13.06. 1995 № 49.

7. Унифицированные формы первичной учетной документации по учету результатов инвентаризации: утв. постановлением Госкомстата России от 18.08. 1999 № 88.

8. Унифицированные формы первичной учетной документации по учету нематериальных активов: утв. постановлением Госкомстата России от 30.10. 1997 № 71а.

9. Налоговый кодекс Российской Федерации.

11. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть четвертая от 18.12. 2006 № 230-ФЗ.

12. Закон РФ от 23.09. 1992 № 3523-1 «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных».

13. Закон РФ от 23.09. 1992 № 3526-1 «О правовой охране топологий интегральных микросхем».

14. Патентный закон Российской Федерации от 23.09. 1992 № 3517-1.

15. Закон РФ от 23.09. 1992 № 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров».

16. Закон РФ от 06.08. 1993 № 5605-1 «О селекционных достижениях».

При журнально-ордерной форме учета:

1. Главная книга.

2. Журнал-ордер N 13 по кредиту счета 04 "Нематериальные активы".

3. Журнал-ордер N 10 по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов".

4. Журнал-ордер N 16 по кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

5. Ведомость аналитического учета затрат по капитальным вложениям.

6. Разработочные таблицы "Расчет износа (амортизации) нематериальных активов".

Конкретными источниками информации при проверке нематериальных активов являются:

При автоматизированной форме учета:

1. Главная книга.

2. Журнал хозяйственных операций.

3. Карточки счетов: 04;05;08.

4. Карточки учета нематериальных активов.

Бухгалтерская отчетность:

1. Форма 1 "Бухгалтерский баланс".

2. Форма 2 "Отчет о прибылях и убытках".

Первичными документами, подтверждающими приобретение нематериальных активов за плату, являются:

• 
  акт приемки приобретенного объекта в состав НМА;
  
• 
  счет и счет-фактура на приобретаемый объект НМА;
  
• 
  документы (счета, счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с приобретением объектов НМА и приведением их в состояние, пригодное для использования;
  
• 
  платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате объекта НМА и всех расходов, связанных с их приобретением.
  
• 
  карточка учета нематериальных активов формы № НМА-1.
  

Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов осуществляется на активном счете 04 «Нематериальные активы».

Основными документами, подтверждающими продажу объектов НМА и служащими основой для отражения в бухгалтерском учете, являются:

• 
  договор уступки (с 1 января 2008 г. - договор отчуждения) объекта НМА;
  
• 
  счет-фактура на проданный объект НМА;
  
• 
  акт выбытия объекта НМА;
  
• 
  карточка учета нематериальных активов формы № НМА-1 с указанием причины выбытия объекта НМА.
  

Основными документами, подтверждающими передачу объекта НМА в уставный капитал другой организации и служащими основой для отражения в бухгалтерском учете, являются:

• 
  решение общего собрания учредителей и учредительный договор, в которых отражается денежная оценка объекта НМА, вносимого учредителями в счет вклада в уставный капитал организации;
  
• 
  акт выбытия объекта НМА;
  
• 
  карточка учета нематериальных активов формы № НМА-1 с указанием причины выбытия объекта НМА.
  

Первичными документами, подтверждающими выбытие объекта НМА при их безвозмездной передаче и служащими основой для отражения в бухгалтерском учете, являются:

• 
  акт выбытия объекта НМА с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта;
  
• 
  счет-фактура на безвозмездно переданный объект НМА.
  
• 
  На основании акта выбытия бухгалтерская служба организации производит соответствующую запись в карточке учета переданного объекта (форма № НМА-1) и прилагает указанную карточку к этому акту.
  
• 
  Для оформления данных инвентаризации нематериальных активов применяется:
  
• 
  инвентаризационная опись нематериальных активов (форма № ИНВ-1а).
  
• 
  Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств, нематериальных активов (форма №ИНВ-18).
  

2.2 Оценка системы внутреннего контроля

Термин «система внутреннего контроля» означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к его проведению.

Для осуществления оценки системы внутреннего контроля, как правило, аудитор осуществляет опрос работников аудируемой организации, а именно сотрудников бухгалтерии.

Составим рабочий документ аудитора по оценке системы внутреннего контроля (Приложение 1)

2.3 Аудиторскоий риск

Под термином «аудиторский риск» понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой(бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск включает три составные части:

• 
  Внутрихозяйственный риск
  
• 
  риск средств контроля
  
• 
  риск необнаружения.
  

Внутрихозяйственный риск включает в себя:

1. 
   Контрольную среду
   
2. 
   Информационные системы
   

Риск средств контроля включает в себя:

1. 
   контрольные действия
   
2. 
   оценку рисков
   
3. 
   мониторинг
   

Мониторинг — систематический сбор и обработка информации, которая может быть использована для улучшения процесса принятия решения, а также, косвенно, для информирования общественности или прямо как инструмент обратной связи в целях осуществления проектов, оценки программ или выработки политики.

Риск необнаружения определяется исходя из результатов внутрихозяйственного риска и риска средств контроля.

Для расчета аудиторского риска разработаем рабочие документы аудитора (Приложения 2,3,4). Документы разработаны с учетом включения 5 элементов СВК.
2.4 Существенность

Существенность-это вероятность того, что применяемые аудиторские и иные, в том числе юридические, экспертные и т.д., процедуры позволяют определить наличие ошибок в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями.

Единственное требование, касающиеся концепции существенности устанавливают правила (стандарт) №4 “Существенность в аудите”, которое разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования, касающиеся концепции существенности и ее взаимосвязи с аудиторским риском. Аудиторская организация в процессе проведения аудита обязана оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском.

Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:

недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.

Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности.

Аудитору следует принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур и оценке последствий искажений.

При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту, далее называемые базовыми показателями бухгалтерской отчетности.

Аудиторские организации обязаны вычислять уровень существенности, беря определенную долю от каких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могут использоваться как базовые показатели текущего года, так и усредненные показатели текущего года и предшествующих лет, а также любые расчетные процедуры, которые могут быть формализованы. Допускаются как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности, каждый из которых должен быть предназначен для оценки определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности.

Аудитор в случае обстоятельств, которые станут известны ему по ходу проверки, имеет право изменить (скорректировать) значение уровня существенности. При этом факт изменения уровня существенности, новое его значение, соответствующие расчеты и развернутая аргументация аудитора должны быть в обязательном порядке зафиксированы в рабочих документах аудиторской проверки.

Приведем наглядный пример расчета уровня существенности.

Таблица 4 – Расчет существенности на ____ год.

тыс. руб.

Показатели для расчета существенности	Данные из отчетности	%	Значение для расчета существенности (3 гр.* 4 гр.)
1	2	3	4
Чистая прибыль	5736	5	286,8
Выручка	70878	2	1417,56
Затраты	62852	2	1257,04
Валюта баланса	26735	2	534,7
Собственный капитал	18775	10	1877,5

Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

(286,8 + 1417,56 + 1257,04 + 534,7 + 1877,5) : 5 = 1074,72 тыс. руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(1074,72 – 286,8) : 1074,72 х 100% = 73,31%.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(1877,5 – 1074,72) : 1074,72 х 100% = 74,69%.

Новое среднее арифметическое составит:

(1417,56 + 1257,04 + 534,7) : 3 = 1069,76 тыс. руб.

Полученную величину допустимо округлить до 1100 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет:

(1100 – 1069,76) : 1069,76 х 100% = 2,8%, т.е. находится в пределах 20%.

Таким образом, для проверки принимается уровень существенности в 1100 тыс. руб.

Теперь определяем уровень существенности значимых статей бухгалтерского баланса (таблица 3).

Таблица 3 - Определение уровня существенности значимых статей бухгалтерского баланса

Статьи актива	Сумма, тыс. руб.	УВ статьи в валюте баланса, %	Уровень существенности, тыс. руб.
1	2	3	4
Основные средства	5241	19,6	215,6
Материалы	1566	5,8	63,8
Покупатели и заказчики	12831	47,99	527,89
КФВ	5000	18,7	205,7
Денежные средства	1473	5,5	60,5
Валюта баланса	26735	Х	1100
Статьи пассива
Уставный капитал	14823	55,44	609,84
Нераспределенная прибыль	3524	13,18	144,98
Кредиторская задолженность	7946	29,72	326,92
Валюта баланса	26735	Х	1100

2.5 План и программа аудиторской проверки

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения проверки. Этот план должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем его форма и содержание могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором. Разработанные план и программа аудиторской проверки для аудита нематериальных активов представлены в приложении 5,6.
3. Аудиторские доказательства

3.1Аудит учетной политики

Учетная политика предприятия - это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности).

Целью проверки учетной плотики является подтверждение факта наличия утвержденной учетной политики (приложение) и отражение в ней способов ведения учета организации и оценки правильности, рациональности выбранных методов и форм в разрезе нематериальных активов. Проведение аудита учетной политики приведем в форме рабочего документа аудитора (Приложение 7)
3.2 Проверка наличия и сохранности нематериальных активов

3.2.1 Проверка правильности отнесения объектов к НМА

Задачей аудитора на данном этапе состоит в проверке правильности и обоснованности принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных, основываясь на следующих условиях признания:

1. 
   отсутствие материально-вещественной (физической) формы структуры;
   
2. 
   возможность идентификации (выделения, отнесения) организацией от другого имущества;
   
3. 
   использование в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, либо для управленческих нужд организации;
   
4. 
   использование в течении длительного времени т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
   
5. 
   организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
   
6. 
   способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
   
7. 
   наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.)
   

3.2.3 Проверка организация материальной ответственности и создания комиссии по приемке НМА

В ходе обследования особое внимание уделяется проверке организации материальной ответственности работников, связанных с приемкой, хранением и выбытием НМА.

Материальная ответственность — это один из видов ответственности, которая заключается в обязанности работников возмещать в установленных законом пределах имущественный ущерб, нанесенный по их вине предприятию, на котором они работают. Одним из условий обеспечения сохранности нематериальных активов является разработка и вручение материально-ответственным лицам стандартов или должностных инструкций, в которых определены обязанности и права работников, распорядок их работы, порядок приемки и выдачи ценностей, их документального оформления, сроки представления отчетов в бухгалтерию. Рабочие документы поп проверке организации материальной ответственности представлены в приложении 8 (Приложение 8)

3.2.3 Проверка результатов инвентаризации НМА

Основной целью проверки правильности проведения инвентаризации нематериальных активов, является получение достаточных доказательств того, что в организации проводятся обязательные и периодические инвентаризации нематериальных активов и оформляются соответствующие им инвентаризационные документы.

Поскольку объекты нематериальных активов не имеют материально- вещественной структуры, проведение их инвентаризации осуществляется путем:

• 
  проверки документов, подтверждающих существование объектов нематериальных активов прав организации на них;
  
• 
  анализ способности конкретных объектов нематериальных активов приносить экономические выгоды организации
  
• 
  проверка правильности оформления инвентаризационных документов и отражении результатов инвентаризации в бухгалтерском учете
  

Проверку правильности осуществляют путем взаимного контроля корреспондирующих счетов (04,05,08,70,73,91,94,98)

Рабочий документ аудитора по проведению проверки инвентпризации представлен в приложении 9,10 (Приложение 9, 10)
3.3
Проверка документального оформления движения НМА

Основной целью данной процедуры является -получение аудитором уверенности в том, что в организации присутствует вся первичная документация, связанная с движением нематериальных активов в организации.

Для достижения данной цели аудитором просматриваются полистно и сравниваются необходимые первичные документы. Кроме того, аудитор проводит пересчет числовых данных первичных документов и устанавливает возможные ошибки в их оформлении. Аудитором также может быть проведен опрос работников бухгалтерии для определения сроков и способов обработки первичных учетных документов по учету операций с нематериальными активами. Также аудитору целесообразно провести сравнение даты оформления первичных документов по учету нематериальных активов и даты их фактического принятия к бухгалтерскому учету или списания с баланса организации.

Рабочий документ по проверке документального оформления движения НМА представлен в приложении 11 (Приложение 11)
3.5 Проверка операций по поступлению НМА

3.5.1 Проверка источников поступления НМА

НМА поступает на предприятие в качестве вложений в уставный капитал, а также в результате приобретения или создания; погашения дебиторской задолженности, компенсационной сделки, безвозмездной передачи.

НМА, поступившие на предприятие в качестве вклада в уставный капитал инвесторов, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями», в том случае, если на величину заявленного уставного капитала предприятия была сделана запись по дебету счета 75 и кредиту счета 85 «Уставный капитал».

Если имущество инвесторами вносится в уставный капитал сразу и полностью, то счет 04 может дебетоваться непосредственной корреспонденции с кредитом счета 85. НМА приходуются в этом случае в оценки по договоренности сторон.

Другим вариантом поступления НМА на предприятие является их приобретение за плату и создание.

В настоящее время приобретение и создание НМА осуществляется в результате долгосрочных инвестиций.

Стоимость приобретенных НМА согласно оплаченным или принятым к оплате счетам приходуется, что отражается по дебету счета 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение нематериальных активов» и кредиту счетов 60, 76 и т.д.

Долгосрочные инвестиции включают в себя и процесс создания НМА. При создании предприятием НМА на счете 08 отражаются фактически произведенные при этом затраты. Эта операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 04 и кредиту счета 08.

Еще один вариант поступления НМА на предприятие в результате безвозмездного получения от юридических и физических лиц. Эта операция отражается по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 87 «Добавочный капитал» субсчета «Безвозмездно полученные ценности».

Операции по безвозмездному получению требуют весьма тщательной проверки. Необходим встречный контроль с тем, чтобы установить, не нарушены ли здесь права добровольных инвесторов.

Проверяя указанные операции, аудитор изучает первичные документы: акты приемки-передачи, договора купли-продажи, лицензии и др. Это позволяет сделать вывод, что указанные приобретения произведены с соблюдением требований действующего законодательства.

3.5.2 Проверка правильности формирования первоначальной стоимости

Неотъемлемой частью аудиторской проверки по поступлению нематериальных активов, является исследование правильности принятии к учету нематериальных активов по первоначальной стоимости. Приобретение может быть либо за плату, либо созданных самой организацией. В ходе проверки аудитор устанавливает также, не включались ли в фактические расходы на приобретение, создание нематериальных активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы (кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением нематериальных активов). Также необходимо провести проверку правильности произведенного пересчета иностранной валюты в рубли по курсу ЦБРФ.

Для проведения проверки по поступлению НМА аудитор может воспользоваться рабочими документами. (Приложение12,13)
3.6 Проверка правильности начисления амортизации

3.6.1 Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации

Аудитор определяет правильность начисления ежемесячной амортизации исходя из первоначальной стоимости. Амортизация нематериальных активов при этом производится одним из следующих способов:

• 
  линейный;
  
• 
  уменьшаемого остатка;
  
• 
  списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
  

Аудитору необходимо определить, какой из этих способов применяет аудируемая организация.

Также аудитору необходимо определить способ начисления амортизационных отчислений в бухгалтерском учете организации:

• 
  накоплением начисленных сумм на отдельном счете;
  
• 
  уменьшением первоначальной стоимости объекта
  

На данном этапе аудитору необходимо просмотреть и проанализировать данные показов руководителей, регистров, расчетов, справок.

3.6.2 Проверка обоснованности определения срока полезного использовании нематериальных активов

Условия определения срока полезного использования нематериальных активов, исходя из которых, производится расчет амортизационных отчислений:

• 
  срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;
  
• 
  ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход)
  

Аудитор должен проверить документы подтверждающие существование НМА и прав на него, приказы по установлению срока полезного использования НМА, учетную политику.

3.6.3 Проверка отражения в отчетности начисленной амортизации нематериальных активов

Так как величина амортизационных отчислений по НМА включается в его себестоимость, то в итоге это влияет на финансовый результат и балансовую стоимость актива. Любое отступление от установленных правил начисления амортизации НМА ведет к искажению прибыли как базы для налогообложения. Поэтому задача аудитора в данном случае – обеспечить контроль за правильностью ежемесячного начисления амортизации.

Начисление амортизации по НМА отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета издержек производства (20,23,2,26,44…) и

кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

На данном этапе аудитор должен проанализировать данные бухгалтерской отчетности.

Проверка правильности начисления и отражения в налоговом учете сумм амортизационных отчислений по нематериальным активам проводится аудитором путем полистного просмотра следующих документов:

• 
  учетная политика для целей налогообложения;
  
• 
  регистр информации об объекте нематериальных активов;
  
• 
  регистр-расчет амортизации нематериальных активов;
  
• 
  регистр учета прочих расходов;
  
• 
  декларация по налогу на прибыль.
  

Рабочий документ аудитора по проверке проверка правильности начисления амортизации по НМА составлен и представлен мной в приложении 13,14 (Приложение 14,15)
3.7 Проверка учета выбытия НМА

Целью этой аудиторской проверки является –достижение уверенности в том, что все операции по выбытию нематериальных активов отражены в бухгалтерском учете аудируемого лица своевременно, в соответствии с требованиями нормативных документов.

Основными задачами аудитора при проведении данной проверки являются:

• 
  аудитор должен просмотреть необходимые документы и провести опросы уполномоченных лиц для выявления основных причин выбытия нематериальных активов из организации и установления перечня нематериальных активов, принадлежащих организации по состоянию на начало проверяемого периода и выбывших в течение проверяемого периода;
  
• 
  аудитору необходимо определить, не утратили ли нематериальные активы, используемые в деятельности аудируемого лица в течение проверяемого периода, способность приносить экономические выгоды;
  
• 
  аудитор должен определить правомерность списания нематериального актива с бухгалтерского баланса аудируемого лица, необходимо проверить наличие и правильность оформления:
  

1. 
   в случае выбытия нематериальных активов по договору об уступке исключительных прав -договор с отметкой о регистрации и федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов
   
2. 
   при передаче нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал других организаций- учредительных документов, оценочных актов и необходимых первичных документов
   
3. 
   при безвозмездной передаче –договор об уступке исключительных прав и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов
   
4. 
   в случае прекращения использования нематериальных активов для производственных (управленческих) целей в связи с моральным износом или истечением срока полезного использования- актов комиссии о оценке и списанию нематериальных активов, приказов (распоряжений) руководителя организации о списании нематериальных активов и других первичных документов
   

Аудитору также необходимо проверить правильность учета операций по списанию нематериальных активов путем взаимного контроля о корреспондирующим счетам( 04,05,50,51,52,58,62,76,68,91)

Также Аудитор должен проверить своевременное списание нематериальных активов с бухгалтерского баланса организации путем сопоставления даты их выбытия, указанных в регистрах бухгалтерского учета, с датами регистрации договоров в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и датами указанными в первичных документах.

Мной был разработан рабочий документ в помощь аудитору при проверке учета выбытия нематериальных активов. (Приложение 16)
3.8 Проверка правильности раскрытии информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности.

Целью проведения проверки на данном этапе является –получение достаточных доказательств аудитором того, что все нематериальные активы отражены в бухгалтерской отчетности в оценке и вся существенная информация о них раскрыта в отчетности должным образом.

Аудитор должен определить путем изучения анализа бухгалтерской отчетности, отражена ли в ней первоначальная стоимость нематериальных активов на начало и конец отчетного года.

Аудитор проверяет соответствуют ли данные бухгалтерского учета по нематериальным активам данным бухгалтерского баланса и раскрыта ли существенная информация о них в пояснительной записке.
3.9 Проверка налогообложения операций с нематериальными активами

На данном этапе проверки основной целью аудитора является - установить, правильно ли и своевременно ли проверяемая организация исчисляет и отражает в учете суммы НДС по операциям с нематериальными активами. При этом, в первую очередь задачей аудитора является изучение учетной политики аудруемого лица для ознакомления с системой документооборота и порядком исчисления НДС в организации.

По нематериальным активам поступившим в проверяемый период, аудитор проводит полистную сверку документов в последовательности:

• 
  договор, связанный с поступлением нематериальных активов в организацию;
  
• 
  акт приемки - передачи нематериальных активов;
  
• 
  карточка учета нематериальных активов;
  
• 
  счет - фактуры;
  
• 
  журнал учета полученных счетов-фактур;
  
• 
  книга покупок.
  

Затем аудитор должен установить, соблюдены ли все требования НК РФ, необходимые для осуществления налогового вычета по НДС и не подлежат ли суммы НДС включению в первоначальную стоимость нематериальных активов.

По нематериальным активам, исключительные права на использование которых переданы третьим лицам по договорам уступки патента, авторским и тому подобным договорам, а также переданным безвозмездно, аудитор должен провести полистную сверку документов в последовательности:

• 
  договор уступки исключительных прав;
  
• 
  акт о списании нематериальных активов;
  
• 
  карточка учета нематериальных активов;
  
• 
  счета- фактуры;
  
• 
  журнал учета выставленных счетов – фактур;
  
• 
  книга продаж
  

В заключении аудитор должен провести взаимный контроль по корреспондирующим счетам 19 и 68

Также аудитор должен ознакомится с положениями налоговой учетной политики организации и определить их соответствие действующему законодательству.

Для проверки правильности формирования финансового результата от выбытия нематериальных активов аудитор проводит полистную сверку документов в следующей последовательности:

• 
  учетная политика в целях налогообложения;
  
• 
  договор уступки исключительных прав;
  
• 
  акт о списании нематериальных активов;
  
• 
  регистр учета операции выбытия нематериального актива;
  
• 
  регистр информации об объекте нематериальных активов
  
• 
  регистр расчета финансового результата от реализации амортизируемого имущества;
  
• 
  регистр учета доходов текущего периода;
  
• 
  декларация по налогу на прибыль
  

Если в результате выбытия нематериального актива организация получила убыток, то проверка его формирования осуществляется в следующей последовательности:

• 
  учетная политика в целях налогообложения;
  
• 
  договор уступки исключительных прав;
  
• 
  акт о списании нематериальных активов;
  
• 
  регистр учета операции выбытия имущества (работ, услуг);
  
• 
  регистр информации об объекте нематериальных активов;
  
• 
  регистр расчета финансового результата от реализации амортизируемого имущества;
  
• 
  регистр учета расходов будущего периода
  
• 
  регистр учета прочих расходов
  
• 
  декларация по налогу на прибыль
  

При обнаружении каких-либо разниц, аудитор, путем арифметического пересчета данных проводит проверку правильности определения постоянных и временных разниц и постоянных и отложенных налоговых обязательств.

Рабочий документ аудитора представлен в приложении 17 (Приложение 17)
3.10 Аналитические процедуры

Завершающим этапом аудиторской проверки любого участка учета является проведений аналитических процедур. Анализ проводится с целью проверки рациональности, обоснованности и эффективности использования нематериальных активов.

Анализ можно проводить как за один год, так и за несколько отчетных периодов. Данную информацию можно представить в виде аналитической таблици (Приложение 18).

4. . Выводы по аудиторской проверке.

Аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Заключение аудиторской организации по результатам проверки годовой отчетности является неотъемлемым элементом годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, подлежащих в соответствии с действующим законодательством обязательному аудиту.

Аудиторское заключение составляется в соответствии с требованиями, сформулированными Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010). «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности», Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 2/2010). «Модифицированное мнение в аудиторском заключении», Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 3/2010). «Дополнительная информация в аудиторском заключении».

По результатам проведенного аудита аудиторская организация должна выразить в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, сформированное на основе полученных аудиторских доказательств.

Аудиторское заключение подготавливается в количестве экземпляров, согласованном аудиторской организацией и аудируемым лицом, причем аудиторская организация и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения с прилагаемой бухгалтерской отчетностью.

Аудиторское заключение включает в себя:

• 
  наименование;
  
• 
  адресат;
  
• 
  следующие сведения об аудиторской организации: организационно-правовая форма и наименование, место нахождения; номер и дату свидетельства о государственной регистрации; номер, дату предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок лицензии; членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;
  
• 
  следующие сведения об аудируемом лице — организационно-правовую форму и наименование; место нахождения; н свидетельства о государственной регистрации; сведения лицензиях на осуществляемые виды деятельности;
  
• 
  вводную часть;
  
• 
  часть, описывающую объем аудита;
  
• 
  часть, содержащую мнение аудитора;
  
• 
  дату аудиторского заключения;
  
• 
  подпись аудитора
  

Приложение 1

Рабочий документ аудитора

Форма РД №1
Оценка системы внутреннего контроля НМА

Проверяемая организация :

Период аудита:

Исполнитель:

Вид проверки:

Планируемый аудиторский риск:

Планируемый уровень существенности общий:

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Содержание вопроса	Содержание ответа (результат проверки)	Выводы и решения аудитора
1	Имеется ли в организации служба внутреннего контроля?
2	Имеются ли должностные инструкции службы внутреннего контроля?
3	Проводилась ли службой внутреннего контроля проверка движения и сохранности НМА?
4	Организован ли аналитический учет НМА?
5	Сверяются ли периодически данные аналитического учета НМА с аналогичными данными синтетического учета ?
6	Применяются ли унифицированные формы первичной учетной документации?
7	Организован ли порядок хранения первичных документов?
8	Заполняются ли все обаятельные реквизиты первичных документов?
9	Проводится ли инвентаризация НМА в установленных законодательством случаях?
10	Оформляются ли результаты инвентаризации соответствующими документами (инвентаризационная опись)?
11	Составляются ли на дату инвентаризации отчеты материально-ответственных лиц?
12	Имеется ли постоянно действующая инвентаризационная комиссия?
13	Осуществляется ли контроль за НМА со стороны руководства предприятия ?
14	Разработан ли график документооборота по учету НМА?
15	Осуществляется ли контроль за выполнением графика документооборота ?
16	Выбран ли вариант начисления амортизации НМА?(какой)
17	Контролируется ли периодически правильность начисления амортизации?
18	Оформляется ли документальное выбытие НМА о тем или иным основаниям?
19	Утверждаются ли документы на списание НМА руководителем предприятия?
20	Оговорено ли в учетной политике принципы учета НМА?

Приложение 2

Рабочий документ аудитора Форма №РД-2


Оценка системы внутреннего контроля НМА (ВХР)

Проверяемая организация:

Период аудита:

Исполнитель:

Вид проверки:

Показатели	Критерии			Фактическое число баллов
	Варианты ответов		Шкала баллов
1. Оценка контрольной среды
1. уровень профессиональной компетенции главного бухгалтера предприятия	Высокий		8-10
	Средний		5-8
	Низкий		1-3
2. Наличие и функционирование службы внутреннего аудита или отдела внутреннего контроля, соответствие их целей, задач, структуры масштабам деятельности организации	Да		5-10
	Частично		1-5
	Нет		-
3. Наличие ответственного исполнителя за подготовку налоговой отчетности	Да		8-10
	Нет		-
4.Работа с аудиторскими материалами, внесение изменений в учет согласно рекомендациям аудиторов	ДА		8-10
	Нет		-
	Не всегда		3-5
2. информационная система
1. Способ ведения учета и подготовки отчетности		Полностью компьютеризированный учет	5-10
		Смешанный	5-8
		Ручной	1-5
2. Тип используемой компьютерной программы		Использование лицензированной программы	5-10
		Программа разработана самим предприятием	5-8
		Использование нелицензированной программы	1-5
3. Система компьютерной обработки данных		Охватывает отдельные участки учета, автоматизирует работу отдельных подразделений	1-5
		Охватывает весь бухгалтерский и налоговый учет	5-8
4.Наличие специальной периодической литературы в организации		Да	-
		Нет	1-5
5. Наличие постоянно-обновляемых справочно-информационных электронных баз		Да	-
		Нет	8-10
6. Применяемая система компьютерной обработки данных		Универсальная	5-8
		Адаптивная к условиям данной организации	1-5
		Разработанная специально для данной организации	1-5
		Не применяется	8-10
Итого:		Х	Х

Максимальное количество баллов
Фактическое количество баллов
Фактическая оценка системы внутреннего контроля, %

Оценка надежности системы внутреннего контроля	Надежность системы внутреннего контроля, %	Фактическая оценка, %
Высокая	От 81 до 100
Средняя	От 41 до 80
Низкая	От 11 до 40
Внутренний контроль отсутствует	От 0 до 10

Приложение 3

Рабочий документ аудитора

Форма №РД-3


Оценка риска средств контроля (РК)

Проверяемая организация:

Период аудита:

Исполнитель:

Вид проверки:

Организация:

Оценка контрольных действий
Показатели	Критерии		Фактическое число баллов
	Варианты ответов	Шкала баллов
1. Служба внутреннего аудита или отдела внутреннего контроля	Действует	5-10
	Отсутствует	-
2. Ревизионная комиссия	Действует	1-5
	Отсутствует	-
3. Инвентаризационная комиссия	Утверждена руководителем и действует	1-5
	Отсутствует	-
4. Комиссия по приему, вводу в эксплуатацию и списанию основных средств	Утверждена руководителем и действует	1-5
	Отсутствует	-
5. Служба по контролю за выполнением обязательств по заключенным договорам, предъявлением претензий и выполнением обязательств по предъявленным организации претензиям	Утверждена руководителем и действует	1-5
	Отсутствует	-
6. Наличие приказа о проведении плановых инвентаризаций денежных средств, имущества и финансовых обязательств	Да	1-5
	Нет	-
7. Документы по проведению инвентаризации составляются с соблюдением требований нормативных актов	Да	1-5
	Нет	-
8. Проведение сверок расчетов с партнерами (ежегодное, ежеквартальное)	Да	5-10
	Нет	-
	Нет необходимости	1-5
9. Отслеживание своевременности погашения дебиторской и кредиторской задолженности	Да	5-10
	Нет	-
	Нерегулярно	1-5
10. Работа с персоналом (проведение оперативных совещаний, внутрифирменной учебы)	Да	5-10
	Нет	-
	Иногда	1-5
11.Наличие договоров с материально-ответственными лицами	Да	5-10
	Нет	-
	Не полностью	1-5
Оценка рисков
Особенности деятельности, осуществляемой аудируемым лицом
1. Инвестиционная деятельность
Осуществление финансовых вложений	Да	1-3
	Нет	-
2. Финансовая деятельность
Получение (погашение) кредитов	Да	3-5
	Нет	-
3. Осуществление внешнеэкономической деятельности	Да	8-10
	Нет	-
4. Наличие отраслевых методических рекомендаций, имеющих свою специфику отличия от общепринятых нормативных документов	Да	5-8
	Нет	-
5. Продажа имущества	Да	3-5
	Нет	-
6. Наличие налоговых льгот	Да	3-5
	Нет	-
7. Осуществление мероприятий за счет средств, имеющих целевой характер (бюджетное финансирование)	Да	5-8
	Нет	-
8. Доля денежных средств в общем объеме расчетов	Менее 50%	8-10
	Более 50%	1-5
9. Наличие незавершенного производства и специфика его оценки	Оценка и инвентаризация НЗП сложны и специфичны	8-10
	НЗП легко поддается оценке и инвентаризации	1-5
	НЗП отсутствует	-
10. Наличие аффилированных лиц	Да	5-8
	Нет	-
Структура организации
1. Соответствие организационной структуры размеру и степени бизнеса клиента	Недостаточное	1-5
	Относительное	1-4
	Высокое	-
2. Наличие территориально удаленных подразделений, выполняющих отдельные учетные функции либо оформляющих первичные документы	Да	5-8
	Нет	-
3. Наличие территориально удаленных подразделений, имеющих отдельный баланс	Да	5-8
	Нет	-
Опыт и квалификация работников, ответственных за ведение бухгалтерского и налогового учета и составление отчетности
1. Главный бухгалтер имеет высшее или среднее специальное образование	Да	1-5
	Нет	5-10
Стаж работы в данной должности	Менее 2-х лет	8-10
	От 2 до 10	1-3
	Свыше 10	1-3
Стаж работы в проверяемой организации	Менее 1 года	5-10
	От 1 до 5	3-5
	Свыше 5	1-3
2. Средний возраст работников бухгалтерской и налоговой службы	От 20 до 30 лет	5-10
	Свыше 30	1-5
3. Доля работников бухгалтерии и налоговой службы, имеющих высшее и среднее экономическое образование	Менее 30%	8-10
	От 30% до 65%	5-8
	Более 65%	1-5
4. Доля работников бухгалтерии и налоговой службы, обучавшихся за последний год на курсах повышения квалификации, посещающих семинары, получающих дополнительное образование	Менее 20%	8-10
	От 20% до 40%	5-8
	Свыше 40%	1-5
5. Текучесть кадров бухгалтерии и налоговой службы	Высокая (свыше 40%)	8-10
	Средняя (от 10 до 40%)	5-8
	Низкая (менее 10%)	1-5
Наличие обстоятельств, влияющих на возможность искажения показателей финансовой и бухгалтерской отчетности
1. Угроза непрерывности деятельности	Да	5-10
	Нет	-
2. Реорганизация	Да	5-10
	Нет	-
3. Наличие внешнего давления на руководителей и персонал (со стороны собственников, проверяющих органов, вышестоящих организаций)	Да	5-10
	Нет	-
Роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности
1. Применяемая система компьютерной обработки данных	Универсальная	5-8
	Адаптивная к условиям данной организации	1-5
	Разработанная специально для данной организации	1-5
	Не применяется	8-10
Мониторинг
1. соблюдаются ли требования профессиональных стандартов, а также законодательных и нормативных актов?	Да	8-10
	Нет	-
2 разработана ли и внедрена ли система контроля качества;	Да	5-8
	Нет	-
3. применяются ли политика и процедуры контроля качества аудиторской фирмы с тем, чтобы отчет соответствовал положению дел на фирме клиента.	Да	5-8
	Нет	-
Итого:	Х	Х

Максимальное количество баллов
Фактическое количество баллов
Фактическая оценка неотъемлемого риска, %

Качественная оценка неотъемлемого риска	Неотъемлемый риск, %	Фактическая оценка, %
Низкий	До 30
Средний	От 31 до 60
Высокий	От 61 до 100

Приложение 4
Оценка риска необнаружения.

Аудиторская оценка неотъемлемого риска	Аудиторская оценка риска средств контроля
	От 81 до 100%	От 41 до 80%	Менее 40%
От 61 до 1005	10	20	30
От 31 до 60%	20	30	40
Менее 30%	30	40	50

Аудиторский риск = ВХР × РК × РН

ВХР – внутрихозяйственный риск

РК – риск контроля

РН – риск необнаружения

Значение показателя риска необнаружения определяется путем пересечения полученных %-ов ВХР и РК

Приложение 5


Рабочий документ

Форма №РД-6


План аудита учета НМА

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель
1	Оценка системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета
2	Проверка соответствия учетной политики применяемым методам учета основных средств
3	Проверка наличия и сохранности нематериальных активов
4	Проверка документального оформления движения НМА
5	Проверка операции по поступлению НМА
6	Проверка правильности начисления амортизации
7	Проверка учета выбытия НМА
8	Проверка правильности раскрытии информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности;
9	Проверка правильности налогообложения операций с нематериальными активами
10	Аналитические процедуры

Приложение 6

Рабочий документ


Программа аудита нематериальных активов

Проверяемая организация:

Период аудита:

Исполнитель:

Вид проверки:

Планируемый аудиторский риск:

Планируемый уровень существенности общий:

№ п/п	Перечень аудиторских мероприятий (процедур)	Период проведения	Исполнитель	Рабочие документы аудитора
1	Оценка системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета
2	Проверка соответствия учетной политики применяемым методам учета основных средств
3	Проверка наличия и сохранности нематериальных активов
3.1	Проверка правильности отнесения объектов к НМА
3.2	Проверка организация материальной ответственности и создания комиссии по приемке НМА
3.3	Проверка результатов последней инвентаризации НМА
4	Проверка документального оформления движения НМА
5	Проверка операции по поступлению НМА
5.1	Проверка источников поступления НМА
5.2	Проверка правильности формирования первоначальной стоимости
6	Проверка правильности начисления амортизации
6.1	Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации по нематериальным активам в целях ведения бухгалтерского учета и налогообложения
6.2	Проверка обоснованности определения срока полезного использовании НМА
6.3	Проверка отражения в отчетности начисленной амортизации нематериальных активов
7	Проверка учета выбытия НМА
8	Проверка правильности раскрытии информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности;
9	Проверка правильности налогообложения операций с нематериальными активами		.
10	Аналитические процедуры

Приложение 7


Рабочий документ

Проверка учетной политики

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п\п	Элемент учетной политики	Утвержденный в организации	Фактически используемый	Влияние на отчетность
1	2	3	4	5
1	Проверка наличия в организации учетной политики
2	Применяется ли ученая политика в организации?
3	Произведены ли изменения в учетной политике организации?
4	Наличие противоречий в учетной политике
5	Способ оценки приобретенных НМА
6	Принятый в организации срок полезного использования (по отдельным группам)
7	Способ начисления амортизации по НМА
8	Способ отражения в Б/У амортизационных отчислений по НМА
9	Сроки и периодичность проведения инвентаризации

Приложение 8

Рабочий документ

Проверка организации материальной ответственности по учету нематериальных активов

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Содержание вопроса или объект исследования	Ответы		Примечания
		Нет	Да
1	Созданы ли условия, обеспечивающие сохранность НМА?
2	Существует ли постоянно действующая комиссия по приемке НМА?
3	Состав членов комиссии (Ф.И.О. должность в организации.)
4	Ознакомлены ли члены комиссии с должностным инструкциями ?
	Определены ли материально ответственные лица?
5	Ознакомлены ли материально-ответстенные лица с должностными инструкциями?
6	Проверяется ли законность использования НМА?
7	Какие меры ответственности применяются к материально ответственным лицам ?

Приложение 9

Рабочий документ

Форма №РД-10

Проверка результатов инвентаризации НМА

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Содержание вопроса или объект исследования	Ответы		Примечания
		Нет	Да
1	Порядок проведения инвентаризации
2	Наличие договоров о материаль­ной ответственности
3	Наличие приказов (распоряжения) руководителя организации о проведении инвентаризации
4	Регулярность проведения инвентаризации
5	Определение состава комиссии
6	Наличие отчета материально-ответственных лиц о движении НМА перед проведением инвентаризации
7	Наличие фактов отклонения фактических результатов проверки от данных предоставленных организацией.
8	Проверка бухгалтерской документации по ранее проводившимся инвентаризациям НМА;
9	Выявлены ли дорогостоящие НМА?
10	Имеются ли устаревшие, не используемые или мало используемые НМА?

Приложение 11

Рабочий документ

Проверка правильности документального оформления движения нематериальных активов.

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Содержание вопроса или объект исследования	Ответы		Примечания
		Нет	Да
1	Наименование документа
2	Форма документа
3	Наличие всех необходимых реквизитов.
4	Количество выборки документов
5	Документы по поступлению выбытию (указать)
6	Наличие арифметических ошибок в документах
7	Сроки обработки первичных документов
8	Способы обработки документов (автоматизированный)
9	Соответствие даты оформления документа с датой фактического принятия к учету НМА
10	Дата фактического списания НМА с баланса организации

Приложение 12

Рабочий документ аудитора
Проверка правильности поступления НМА и его документального оформления.

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Содержание вопроса или объект исследования	Ответы		Примечания
		Нет	Да
1	Форма первичной учетной документации: -унифицированная -разработанная организацией
4	Лица имеющие право подписи документов по поступлению и созданию НМА
6	Все ли основные показатели и характеристики принимаемого на учет объекта указанны?
7	Источники поступления НМА
8	Суммы поступления НМА указанные бухгалтерией
9	Сумма выделенного НДС по данным представленным бухгалтерией
8	Суммы указанные в приходных документах (накладные, счета-фактуры)
9	Сумма выделенного НДС (указать ошибку, если таковая есть)
10	Данные карточки по учету НМА (наличие необходимых реквизитов и правильность отражения суммы)
11	Дане книги покупок (указанная сумма)
12	Данные оборотно-сальдовой ведомости
13	Данные журнала полученных счетов-фактур

Приложение 13

Рабочий документ

Проверка правильности обоснования и отражения первоначальной стоимости нематериальных активов

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Содержание вопроса или объект исследования	Ответы		Примечания
		Нет	Да
1	Обоснованно ли активы организации отнесены к НМА?
2	Наличие документов подтверждающих осуществление расходов, связанных с оформлением первоначальной стоимости (есть, нет)
3	Документы подтверждающие обоснованность отнесения актива организации к НМА
4	Отражена ли в учетной политике оценка НМА
5	Источники поступления НМА
6	НМА приобретены за плату ?
7	НМА созданы самой организацией ?
8	Являются ли действительными суммы фактических затрат на приобретение или создание НМА ?
9	Первоначальная стоимость НМА внесенных в счет вклада в уставный капитал определяется исходя из долевой оценки согласованной учредителям ?
10	Наличие НМА , полученных по договору дарения
11	Соответствует ли цена НМА, полученного по договору дарения, рыночной цене на дату принятия к учету
12	Выявление умышленной фальсификации стоимости НМА

Приложение 14

Рабочий документ аудитора
Проверка правильности начисления амортизации по НМА.

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Наименование объекта	Первоначальная стоимость, руб.	Дата ввода в эксплуатацию	Срок полезного использования, мес.	Годовая норма амортизации		Сумма амортизации за 2008 год, руб.		Расхождение
					По данным учета	по данным аудитора	по данным учета	по данным аудитора
1
2

Приложение 15

Рабочий документ

Проверка учета амортизации нематериальных активов

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Содержание вопроса или объект исследования	Ответы		Примечания
		Нет	Да
1	Способ начисления амортизации НМА принимаемый организацией ?
2	Отражается ли способ начисления амортизации по НМА в учетной политике организации ?
3	На основании каких документов определен срок полезного использования НМА?
4	Правильно ли установлен срок полезного использования?

5	Присутствуют ли в организации НМА по которым невозможно определить срок полезного использования ?
6	Каким способом отражаются в бухгалтерском учете организации амортизационные отчисления ? путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете путем уменьшения первоначальной стоимости объекта
7	Правильно ли определена сумма амортизации НМА отчетного периода ?
8	Обнаружение фальсификации суммы начисленной амортизации

Приложение 16

Рабочий документ аудитора
Проверка правильности документального оформления выбытия НМА.

Проверяемая организация :

Период аудита:

Исполнитель:

Вид проверки:

Планируемый аудиторский риск:

Планируемый уровень существенности общий:

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Содержание вопроса	Содержание ответа (результат проверки)	Выводы и решения аудитора
1	Причины выбытия НМА? · истечение срока действия патента, свидетельства, других документов, подтверждающих право организации на использование нематериального актива: · непригодность к дальнейшему использованию; · передача в уставный капитал других организаций; · безвозмездная передача; · реализация нематериальных активов.
2	Наличие документов подтверждающих факт выбытия НМА (указать документ выбытия , его форму,№)
3	Наличие приказа руководителя о списании НМА
4	Наличие записей бухгалтерского учета по выбытию НМА (отразить )
5	Списана ли стоимость амортизации при выбытии НМА
6	Правильно ли рассчитана и отражена стоимость амортизации при выбытии НМА? (отразить стоимость)
7	Данные книги продаж (сумма)
8	Данные в Главной книге
9	Данные оборотно-сальдовой ведомости
10	Журнал выставленных счетов-фактур

Приложение 17


Рабочий документ

Проверка правильности оформления бухгалтерской отчетности и раскрытия в ней информации о НМА

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Содержание вопроса или объект исследования	Ответы		Примечания
		Нет	Да
1	Сроки представления бухгалтерской отчетности соответствуют положениям нормативных актов?
2	Для целей составления бухгалтерской отчетности отчетный год соответствует положениям нормативных актов?
3	Общий порядок заполнения форм отчетности соответствует положениям нормативных актов?
4	При составлении отчетности учитываются особенности составления отчетности субъектами малого предпринимательства, некоммерческими и общественными организациями?
5	Порядок составления и представления промежуточной бухгалтерской отчетности, соответствует положениям нормативных актов?
6	При заполнении отчетности учитывается существенность показателей, предусмотренная нормативными актами?
7	Все остатки по строке 110 баланса «Нематериальные активы» отражены верно в соответствии с данными первичной документации?

Приложение 18

Рабочий документ

Обобщение результатов аудиторской проверки

Проверяемая организация

Период аудита

Исполнитель

Вид проверки

Планируемый аудиторский риск

Планируемый уровень существенности общий

по статье «Нематериальные активы»

№ п/п	Характер нарушения	Нормативный документ	Влияние на показатели отчетности и последствия