СОДЕРЖАНИЕ стр.

ВВЕДЕНИЕ

Экономика ― это развивающаяся в рамках общественно-исторической формации на базе сложившихся производительных сил и производственных отношений стратегия и тактика хозяйственной деятельности, которые охватывают все звенья товарного производства, распределения, товародвижения и потребления материальных благ.

С экономической точки зрения предприятие является первичным производственным звеном. В условиях рыночной экономики основной целью создания предприятия является получение прибыль в результате производства и (или) реализации различных благ. Так, реализация различных товаров, работ, услуг, продукции собственного производства предполагает наличие покупателей и заказчиков.

Поэтому в процессе финансово-хозяйственной деятельности у любого предприятия возникают договорные отношения как с юридическими, так и с физическими лицами при осуществлении товарных операций, выполнении работ и оказании услуг.

Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной договора в своей бухгалтерском учете в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. При этом любая организация может выступать как дебитором, так и кредитором.

Таким образом, правильное ведение учета расчетов с покупателями и заказчиками является актуальным вопросом для любого предприятия, осуществляющего свою деятельность в условиях рыночной экономики.

Расчеты с покупателями и заказчиками могут производиться как в наличной, так и безналичной формах.

В современном мире четко организованная система безналичных расчетов может иметь и отрицательное влияние на деятельность организации. Однако в настоящее время, в условиях мирового финансового кризиса, все больше усугубляется ситуация с неплатежами при безналичных расчетах, что в последствии может привести к торговле долгами, как было в 90-е годы в России. Из-за роста инфляции и нестабильности курса рубля реальная сумма задолженности в настоящий момент будет иметь меньшую стоимость в будущем.

Такая ситуация обусловливает необходимость правильного ведения бухгалтерского учета и контроля за суммами дебиторской задолженности, ее возникновением и своевременным погашением для успешной финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Четкая организация расчетов с покупателями и заказчиками оказывает непосредственное влияние на ускорение оборачиваемости оборотных средств и своевременное поступление денежных средств. Грамотное построение и управление процессом бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками имеет большое значение в успешной работе предприятия.

Таким образом, в настоящее время актуальным предметом исследования является бухгалтерский учет, а также аудит расчетов с покупателями и заказчиками. Каждый бухгалтер и аудитор обязан знать и уметь как правильно отражать операции по расчётам с покупателями и заказчиками в бухгалтерском учете в соответствии с российским законодательством, учитывать все проблемные вопросы, которые при этом могут возникнуть.

Объектом исследования данной работы являются учетные процедуры по расчетам с покупателями и заказчиками в обществе с ограниченной ответственностью «ПромТехКомплект».

Целью дипломной работы является изучение ведения бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками и проведение аудита расчетных операций по данному участку учета на основе фактических данных действующего предприятия.

Задачами данной работы являются:

• 
  общий анализ деятельности рассматриваемого предприятия;
  
• 
  определение понятий дебиторской и кредиторской задолженности, а также изучение форм расчетов между контрагентами;
  
• 
  систематизация и анализ нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками, выявление спорных или законодательно неурегулированных вопросов;
  
• 
  рассмотрение методики бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками согласно российскому законодательству;
  
• 
  исследование документального оформления операций по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект»;
  
• 
  изучение синтетического и аналитического учета операций по расчетам с покупателями и заказчиками в рассматриваемой организации;
  
• 
  мониторинг формирования показателей по расчетам с покупателями и заказчиками в бухгалтерской отчетности на предприятии;
  
• 
  определение цели, задач и информационной базы аудита расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект»;
  
• 
  составление плана и программы аудита операций по расчетам с покупателями и заказчиками и других рабочих документов аудитора;
  
• 
  определение методики проведения проверки, сбора аудиторских доказательств и анализа типичных ошибок по учету расчетов с покупателями и заказчиками в изучаемой организации.
  

Данная дипломная работа состоит из трех глав.

В первой главе определены методологические основы бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками. Кроме этого проведен общий анализ деятельности рассматриваемого предприятия, понятие дебиторской и кредиторской задолженности, рассмотрены формы расчетов между контрагентами.

Вторая глава подразумевает изучение объекта исследования данной дипломной работы. В частности рассмотрены документальное оформление, синтетический и аналитический учет расчетов с покупателями и заказчиками, а также формирование показателей по расчетам с покупателями и заказчиками в бухгалтерской отчетности на предприятии ООО «ПромТехКомплект».

Третья глава работы посвящена аудиту операций по расчетам с покупателями и заказчиками в рассматриваемой организации. В данной главе определяются цель, задачи и информационная база аудита расчетов с покупателями и заказчиками, приводятся план и программа аудиторской проверки, а также методика сбора аудиторских доказательств и анализ типичных ошибок по учету расчетов с покупателями и заказчиками.

В заключении обобщаются предложения по совершенствованию бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками для ООО «ПромТехКомплект», предложения по организации и методике проведения аудита расчетных операций с покупателями и заказчиками.

1. 1. МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА РАСЧЕТОВ С ПОКУПАТЕЛЯМИ И ЗАКАЗЧИКАМИ

   1. 1.1. Общий анализ деятельности ООО «ПромТехКомплект»

Предприятие ООО «ПромТехКомплект» имеет узкую специализацию, реализует продукцию собственного производства, успешно работает в области разработки, производства и реализации средств индивидуальной защиты от падения с высоты, для обеспечения безопасности при проведении верхолазных работ.

Продукция применяется во всех отраслях промышленности и сферах деятельности, где есть необходимость проведения подобных работ. Непосредственными потребителями продукции являются энергетики, жилищно-коммунальные хозяйства, добывающие отрасли промышленности, железные дороги, спасатели, строители.

Пояса в зависимости от видов и сложности работ выпускаются различных серий и модификаций. Продукция разделена на четыре серии: 01, 03, 05, 07 в каждую из которых входят пояса безлямочные, лямочные, стропы предохранительные, стропы спасательные. Недавно стала выпускаться отдельная линия продукции по евростандартам.

Ассортимент, представленный ООО «ПромТехКомплект», очень широкий. К продаже представлены предохранительные, спасательные пояса и пояса специального назначения разной модификации; стропы из ленты, цепи, полиамидного и пенькового каната, стального троса ― разной длины и разной нагрузкой на разрыв.

Пояса разделены на серии с учетом разной силовой нагрузки, тканевых покрытий, эстетических свойств, соответственно и цены на изделия разные.

Предприятие располагает собственным производством металлофурнитуры, неметаллических изделий и испытательной базой. Компания производит предохранительные пояса с различными видами стропов, удерживающие и страховочные привязи, а так же сумки и подсумки используемые для их переноски и хранения. Номенклатурный перечень, выпускаемой продукции представлен широкой линейкой изделий, сертифицированных в соответствии с требованиями ГОСТ РФ и европейских стандартов.

Контроль качества осуществляется на всех этапах производства: входной контроль материалов, технологический контроль на стадиях производства, тест контроль особо ответственных деталей и узлов изделий. Весь персонал предприятия проходит обучение, аттестацию и работает с личным клеймом.

///////////////

В результате изучения предприятия организационная структура управления ООО «ПромТехКомплект» представлена в приложении 1.

Предприятие занимается продажей товаров собственного производства, а реализация готовой продукции ведется непосредственно со склада. Организация не имеет магазина и выставочных залов. Продажа товаров ведется по каталогам оптом и в розницу.

Предприятие имеет клиентов с разных городов России и ближних стран зарубежья. Среди покупателей можно выделить крупных дилеров, таких как:

1. 
   ТОО «Амирсана 2000» г. Караганда;
   
2. 
   ООО «Алватекс ЗТМ», г. Санкт-Петербург;
   
3. 
   ООО «НПП «Барьер-С», г. Москва;
   
4. 
   ООО «ОМА», г. Минск;
   
5. 
   ООО «ПКК-М», г. Томск;
   
6. 
   ООО «СтройМонтаж», г. Санкт-Петербург
   
7. 
   ЗАО «Промэкспресс», г. Москва;
   
8. 
   ЗАО «Грейд», г. Санкт-Петербург;
   
9. 
   ООО «Сроймаркет», г. Санкт-Петербург.
   

Так, ООО «СтройМонтаж», г. Санкт-Петербург является официальным дилером ООО «ПромТехКомплект» на территории Северо-Западного региона Российской Федерации на основании Сертификата дилера (прил. 2).

\\\\\\\

Структура учетного аппарата ООО «ПромТехКомплект» довольно простая, так как само по себе предприятие не очень большое. Фрагмент организационной структуры изучаемого предприятия представлен на рис. 1.1.


Рис. 1.1. Структура учетного аппарата ООО «ПромТехКомплект»
Соответственно один бухгалтер занимается расчетами по производственной части (расчеты, касающиеся выпускаемой и реализованной продукции, учет полуфабрикатов).

Второй бухгалтер отвечает за поступление товарно-материальных ценностей, учет услуг производственного и общехозяйственного назначения, а также отвечает за учет денежных средств в кассе и расчетном счете предприятия. В его обязанности также входит оформление приказов, договоров, писем.

Главный бухгалтер несет полную ответственность за работу своих подчиненных. Также в его обязанность входит составление отчетности для налоговой службы, в том числе социальное и медицинское страхование, начисление заработной платы, подготовка отчетов для внутренних пользователей.

На предприятии используется автоматизированное ведение бухгалтерского учета и отчетности.

Для обеспечения полноты и достоверности, своевременности и объективности информации бухгалтерский учет ведется в мощной универсальной системе нового поколения «1С: Предприятие. Версия 7.7. Производство. Услуги. Бухгалтерия», редакция 2.8. Эта система довольно сложна и используется не очень большим количеством предприятий.

\\\\\\\\\\\\\

Проведем горизонтальный и вертикальный анализ статей актива и пассива. Результаты анализа представлены в приложении 4.

Из полученных данных видно, что несмотря на изменчивость структуры актива в разных отчетных периодах, наиболее весомыми статьями актива являются запасы, а именно сырье и материалы, дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты, и налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям.

Наглядно структура актива бухгалтерского баланса представлена на рис. 1.2.



Рис. 1.2. Структура актива бухгалтерского баланса ООО «ПромТехКомплект»

за 2004-2008 годы, %

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Далее проведем краткий анализ эффективности использования имущества организации на основе данных бухгалтерских балансов и отчетов о прибылях и убытках за 2004-2008 годы. Полученные данные представим в таблице 1.1.

Таблица 1.1

Анализ деловой активности ООО «ПромТехКомплект»

Показатели за период	Периоды
	2004	2005	2006	2007	2008
1	2	3	4	5	6
Выручка (нетто), тыс. руб.	9 048
Чистая прибыль, тыс. руб.	270
Фондоотдача основных средств	132,90
Рентабельность основных средств	3,97
Коэффициент оборачиваемости запасов	9,36
Рентабельность запасов	0,28
Период оборота запасов, дн.	39
Коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности	11,81
Период оборота дебиторской задолженности, дн.	31
Коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности	6,24
Период оборота кредиторской задолженности, дн.	58

По данным таблицы 1.1 можно сделать следующие выводы.

Фондоотдача основных средств в 2004 году составила 132,90 руб./руб., что означает, что на 1 руб., вложенный в основные средства, приходится 132,90 руб. выручки. Это достаточно высокий показатель. Однако заметна тенденция снижения фондоотдачи основных средств за 5 лет почти в 2 раза.

\\\\\\

По данным проведенного анализа мы видим, что период оборота дебиторской задолженности меньше периода оборота кредиторской задолженности.

Рассмотрим состояние предприятия с точки зрения ликвидности и финансовой устойчивости. Результаты такого анализа представим в таблице (табл. 1.2).

Таблица 1.2

Анализ ликвидности и финансовой устойчивости ООО «ПромТехКомплект»

Показатели за период	Периоды
	2004	2005	2006	2007	2008
1	2	3	4	5	6
Коэффициент абсолютной ликвидности	0,016
Коэффициент критической ликвидности	0,601
Коэффициент текущей ликвидности	1,268
Коэффициент финансовой устойчивости	0,315
Коэффициент текущей платежеспособности	1,413
Коэффициент абсолютной платежеспособности	0,016

Коэффициент абсолютной ликвидности показывает, какую часть текущих обязательств организация способна погасить за счет имеющихся денежных средств и краткосрочных финансовых вложений. Этот показатель у предприятия ниже нормального значения 0,2-0,5.

Коэффициент критической ликвидности показывает, какую часть текущих обязательств организация способна погасить за счет имеющихся денежных средств, краткосрочных финансовых вложений и ожидаемых поступлений денежных средств от покупателей. Критическое значение 0,8 не достигается ни в одном из рассматриваемых периодов.

Коэффициент текущей ликвидности также ниже нормального значения 2.

Таким образом активы ООО «ПромТехКомплект» не ликвидны.

Коэффициенты финансовой устойчивости показывают, какая доля средств в активах принадлежит предприятию, т.е. каков объем финансирования ​деятельности предприятия привлеченными ресурсами. Таким образом состояние организации можно охарактеризовать как неустойчивое (нормальное значение показателя ― 0,5-0,7).

Коэффициент текущей платежеспособности демонстрирует, насколько текущие долги фирмы покрываются ее оборотными активами. Критериальное значение, равное 2, достигнуто лишь в 2005-2006 годах, в остальные периоды оно ниже нормы.

\\\\\\\\\\\\\\\\

В целом на основе проведенного анализа, можно сделать выводы, свидетельствующие о недостаточно приемлемом для рассматриваемой организации использовании ресурсов, о снижении эффективности деятельности предприятия и неустойчивом финансовом положении ООО «ПромТехКомплект».

2. 1.2. Понятие дебиторской и кредиторской задолженности, формы расчетов и их классификация

В процессе ведения финансово-хозяйственной деятельности у любой организаций могут возникать расчетные отношения, которые отражают взаимные обязательства, связанные с получением или продажей материальных ценностей, выполнением работ или оказанием услуг друг другу, с расчетами с бюджетом по налогам, с банками по кредитам, органами социального обеспечения и страхования по отчислениям, а также с другими юридическими и физическими лицами по расчетам, вытекающим из норм, установленных законодательством или условиями договоров по взаимным услугам.

При продаже организацией продукции, товаров, при выполнении работ и оказании услуг другим юридическим и физическим лицам, включая своих работников, у нее возникает дебиторская задолженность [36].

Нормативно-правовыми актами Российской Федерации не установлены понятия «дебиторская и кредиторская задолженность».

Кандидат экономических наук Александр Сергеевич Бакаев в своем пособии «Бухгалтерские термины и определения» дает понятие дебиторской задолженности как виду активов, характеризующих: 1) сумму долгов, причитающихся организации от юридических и физических лиц в результате хозяйственных взаимоотношений с ними; 2) счета, причитающиеся к получению в связи с поставками в кредит или оплатой в рассрочку. Наиболее распространенный вид дебиторской задолженности ― задолженность покупателей и заказчиков за отпущенные им товары, материалы, услуги, выполненные и не оплаченные в срок работы; превышение задолженности по ссудам, выданным организацией своим работникам, над кредитами, полученными для этих целей. Дебиторская задолженность отвлекает средства из оборота организации, ухудшает ее финансовое положение. Своевременное взыскание дебиторской задолженности ― важнейшая задача бухгалтерии организации [35].

В случае покупки организацией товаров, продукции, а также приемки работ и услуг у других юридических и физических лиц у нее возникает кредиторская задолженность. В состав кредиторской задолженности организации включается задолженность бюджету по налогам, в том числе по единому социальному налогу органам социального страхования и обеспечения и фондам медицинского страхования, а также другим юридическим и физическим лицам по обязательствам, возникающим согласно действующему законодательству или условиям договоров [36].

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Денежные обязательства должны быть выражены в рублях. Допускается их оценка в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по курсу используемой денежной единицы на дату, установленную законом или соглашением сторон. В случаях, установленных законодательством, обязательства могут оцениваться и исполняться в иностранной валюте [36].

В соответствии с ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», активы и обязательства организации в балансе должны подразделяться в зависимости от срока обращения на краткосрочные и долгосрочные. Если срок погашения дебиторской и кредиторской задолженностей не превышает 12 месяцев после отчетной даты, то они рассматриваются как краткосрочные. Если срок погашения превышает 12 месяцев, то они являются долгосрочными [21].

Но будь то долгосрочные или краткосрочные обязательства, срок их погашения когда-либо все-таки наступает. Погашение задолженности зависит формы расчетов, установленной между контрагентами в договоре. Форма расчетов ― это способ погашения дебитором своего обязательства. Формы расчетов между участниками хозяйственных операций можно разделить на две группы (рис. 1.1).


Формы расчетов



Денежные

Неденежные

Рис. 1.1. Формы расчетов
Денежные формы расчетов могут быть подразделены на наличные и безналичные.

Погашение наличными денежными средствами производится редко. При этом осуществление наличных расчетов не всегда правомерно. Согласно законодательству расчеты наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами, а также между юридическим лицом и гражданином, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, между индивидуальными предпринимателями, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 тысяч рублей [25].

Ст. 861 ГК РФ устанавливает, что расчеты с участием граждан, когда последние не связаны с пред­принимательской деятельностью, могут производиться наличными деньгами без ограничения суммы или в безналичном порядке.

Расчеты в безналичном порядке осуществляются согласно правилам, установленным «Положением о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации» № 14-П от 05.01.1998 г. (в ред. от 31.10.2002) [16].

Безналичные расчеты за товары и услуги осуществляются в различных формах, каждая из которых имеет специфические особенности в движении расчетных документов.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Платежным поручением является распоряжение владельца счета (плательщика) обслуживающему его банку, оформленное расчетным документом, перевести определенную денежную сумму на счет получателя средств, открытый в этом или другом банке. Платежное поручение исполняется банком в срок, предусмотренный законодательством, или в более короткий срок, установленный договором банковского счета либо определяемый применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота.

Платежными поручениями могут производиться:

а) перечисления денежных средств за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги;

б) перечисления денежных средств в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды;

в) перечисления денежных средств в целях возврата/размещения кредитов (займов)/депозитов и уплаты процентов по ним;

г) перечисления денежных средств в других целях, предусмотренных законодательством или договором.

В соответствии с условиями основного договора платежные поручения могут использоваться для предварительной оплаты товаров, работ, услуг или для осуществления периодических платежей. Платежное поручение составляется на бланке формы 0401060.

Платежные поручения принимаются банком независимо от наличия денежных средств на счете плательщика [15]. Допускается также частичная оплата при недостаточном количестве средств на счете.

Срок предъявления платежного поручения в банк — не позднее 10 дней с даты выписки [33].

Общая схема расчетов платежными поручениями приведена на рис. 1.3.


Рис. 1.3. Схема расчетов платежными поручениями [41]

Условные обозначения:

1 — отгрузка товарно-материальных ценностей (выполнение работ, оказание услуг);

2, 3 — переда­ча платежного поручения;

4 — выписка с расчетного (валютного) счета о списании суммы;

5 — выписка с расчетного (валютного) счета о зачислении суммы;

6 — операция по перечислению суммы.
При расчетах по аккредитиву банк, действующий по поручению плательщика об открытии аккредитива (банк-эмитент), обязуется произвести платежи в пользу получателя средств по представлении последним документов, соответствующих всем условиям аккредитива, либо предоставить полномочие другому банку (исполняющий банк) произвести такие платежи. В качестве исполняющего банка может выступать банк-эмитент, банк получателя средств или иной банк. Аккредитив обособлен и независим от основного договора.

Банками могут открываться следующие виды аккредитивов:

• 
  покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные);
  
• 
  отзывные и безотзывные (могут быть подтвержденными).
  

При открытии покрытого (депонированного) аккредитива банк-эмитент перечисляет за счет средств плательщика или предоставленного ему кредита сумму аккредитива (покрытие) в распоряжение исполняющего банка на весь срок действия аккредитива.

При открытии непокрытого (гарантированного) аккредитива банк-эмитент предоставляет исполняющему банку право списывать средства с ведущегося у него корреспондентского счета банка-эмитента в пределах суммы аккредитива либо указывает в аккредитиве иной способ возмещения исполняющему банку сумм, выплаченных по аккредитиву в соответствии с его условиями. Порядок списания денежных средств с корреспондентского счета банка-эмитента по непокрытому аккредитиву, а также порядок возмещения денежных средств по непокрытому аккредитиву банком-эмитентом исполняющему банку определяется соглашением между банками. Порядок возмещения денежных средств по непокрытому аккредитиву плательщиком банку-эмитенту определяется в договоре между плательщиком и банком-эмитентом.

Отзывным признается аккредитив, который может быть изменен или отменен банком-эмитентом без предварительного уведомления получателя средств. Отзыв аккредитива не создает каких-либо обязательств банка-эмитента перед получателем средств.

Исполняющий банк обязан осуществить платеж или иные операции по отзывному аккредитиву, если к моменту их совершения им не получено уведомление об изменении условий или отмене аккредитива.

Аккредитив является отзывным, если в его тексте прямо не установлено иное [2].

В случае изменения условий или отмены отзывного аккредитива банк-эмитент обязан направить соответствующее уведомление получателю средств не позже рабочего дня, следующего за днем изменения условий или отмены аккредитива [33].

Условия безотзывного аккредитива считаются измененными или безотзывный аккредитив считается отмененным с момента получения исполняющим банком согласия получателя средств. Частичное принятие изменений условий безотзывного аккредитива получателем средств не допускается.

По просьбе банка-эмитента безотзывный аккредитив может быть подтвержден исполняющим банком с принятием на себя дополнительного обязательства произвести платеж получателю средств по представлении им документов, соответствующих условиям аккредитива (подтвержденный аккредитив). Условия подтвержденного аккредитива считаются измененными или аккредитив считается отмененным с момента получения банком-эмитентом согласия исполняющего банка, и получателя средств.

Об открытии аккредитива и его условиях банк-эмитент сообщает получателю средств через исполняющий банк либо через банк получателя средств с согласия последнего. Платеж по аккредитиву производится в безналичном порядке [15].

Общая схема расчетов с использованием аккредитива приведена на рис. 1.4.


Рис. 1.4. Схема аккредитивной формы расчетов [41]

Условные обозначения:

1 — заявление на аккредитив;

2 — депонирование средств;

3 — извещение об открытии аккредитива;

4 — отгрузка товарно-материальных ценностей (выполнение работ, оказание услуг);

5 — документы, подтверждающие отгрузку;

6 — зачисление средств на расчетный (валютный) счет поставщика (подрядчика).
Условия применения аккредитивной формы расчетов допускают предварительный акцепт уполномоченным лицом плательщика вы­ставленных счетов поставщика, который исполняет свои обязаннос­ти по месту нахождения последнего.

Закрытие аккредитива осуществляется исполняющим банком при наличии одного из следующих условий:

• 
  по истечении срока действия аккредитива независимо от сум­мы его наличия;
  
• 
  досрочно по заявлению получателя средств об отказе от даль­нейшего использования аккредитива, если это оговорено в до­говоре между ним и плательщиком;
  
• 
  по распоряжению плательщика о полном или частичном от­зыве аккредитива. Такой вариант также должен быть преду­смотрен по условиям действия аккредитива.
  

Неиспользованные суммы в аккредитивах по истечении срока их действия или в других случаях, рассмотренных ранее, направляются на восстановление средств или частичное погашение обязательств на те счета, с которых они были использованы [33].
Согласно «Положению о безналичных расчетах в Российской Федерации», утв. ЦБ РФ 03.10.2002 № 2-П, чек ― это ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю. Чекодателем является юридическое лицо, имеющее денежные средства в банке, которыми он вправе распоряжаться путем выставления чеков, чекодержателем ― юридическое лицо, в пользу которого выдан чек, плательщиком ― банк, в котором находятся денежные средства чекодателя. Отзыв чека до истечения срока для его предъявления не допускается. Выдача чека не погашает денежного обязательства, во исполнение которого он выдан.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Общая схема расчетов с использованием чеков приведена на рис. 1.5.
Рис. 1.5. Схема расчетов чеками [41]

Условные обозначения:

1 — отгрузка товарно-материальных ценностей (выполнение работ, оказание услуг);

2 — платежное поручение для депонирования средств;

2а — заявление на получение чековой книжки;

3 — чековая книжка;

4, 5 — чек;

6 — требование на оплату чека;

7 — перечисление средств в оплату чека;

8 — выписка с расчетного (валютного) счета о зачислении денег на счет.
\\\\\\\\\\\\\\\\

Неденежная форма расчетов ― процедура погашения взаимных обязательств, исключающая движение денежных средств в пределах равных сумм задолженностей. Превышение по обязательствам одного из партнеров может быть погашено либо наличными, либо бартером.

В расчетах между поставщиками и покупателями значительное место занимают товарообменные операции (бартерные сделки). Для осуществления таких расчетов между участниками заключается до­говор мены.

Бартерная сделка ― прямая товарообменная операция, проводимая на сбалансированной по стоимости основе с взаимной передачей права собственности на товар без использования денежных операций.

Для бартерных сделок характерны:

• 
  участие двух сторон;
  
• 
  относительно короткий срок (не более года) исполнения сделки;
  
• 
  оформление бартера единым контрактом;
  
• 
  согласование контрактной спецификации до момента заключения сделки.
  

В бартерном контракте оговариваются:

• 
  либо эквивалентные по стоимости количества взаимопоставляемых товаров;
  
• 
  либо сумма, на которую стороны обязуются поставить конкретные товары.
  

В законодательном порядке его содержание регулирует­ся ст. 567 ГК РФ. Право собственности на обмениваемую продук­цию, если иное не предусмотрено законом или договором, переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупате­лей, одновременно после исполнения обязательств по передаче соот­ветствующей продукции обеими сторонами.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Формы расчетов определяются сторонами соответствующей сделки: в интересах продавца товара (либо услуг) оперативно и в полном объеме получить деньги за передаваемый товар, покупатель же заинтересован в соответствии фактического количества и качества товара (либо объема и качества услуг) уплачиваемой сумме. Важно прийти к компромиссу и выбрать ту форму расчетов, которая удовлетворит обе стороны сделки.

3. 1.3. Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками

Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками осуществляется законодательными актами Российской Федерации, которые представлены четырьмя уровнями.

Первый уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками — законодательный.

Один из основных нормативных актов здесь — «Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 26.01.1996 г. (в ред. 09.04.2009 г.), так как расчеты должны осуществляться на основании договоров.

Глава 30 ГК РФ регулирует положения договора купли-продажи.

Одной из разновидностей договора купли-продажи является договор поставки.

Согласно ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Здесь также необходимо руководствоваться еще одним нормативным документом ― Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. (в ред. от 11.05.2006 г.) № 914 «Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость». Данные правила определяют порядок ведения покупателями и продавцами товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав ― плательщиками налога на добавленную стоимость (журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, а также оформления дополнительных листов книги покупок и дополнительных листов книги продаж.

Так, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость [11].

Согласно ст. 198 организация-налогоплательщик, осуществляющая операции, признаваемые в соответствии с главой 22 НК РФ объектом налогообложения, за исключением установленных законодательством операций, обязана предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров соответствующую сумму акциза.

Формирование резервов по сомнительным долгам предусмотрено не только законодательством о бухгалтерском учете, но и ст. 266 НК РФ. Различия представлены в табл. 1.3.

Таблица 1.3

Формирование резервов по сомнительным долгам для целей

Бухгалтерского учета и налогообложения

Признак сравнения	Бухгалтерский учет	Учет для целей налогообложения
1	2	3
Возможность формирования	Организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации	Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ
Сомнительная задолженность
Основание, достаточное для формирования резерва
Срок формирования резерва
Величина резерва
Сумма резерва относится

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед организацией, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и зависит от срока ее возникновения (табл. 1.4).

Таблица 1.4

Определение суммы резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения [3]

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном ст. 266 НК РФ.

\\\\\\\

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет расчетов с покупателями и заказчиками.

Оценка имущества и обязательств производится организацией для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию дебиторской задолженности покупателей и заказчиков, в ходе которой проверяется и документально подтверждается ее наличие, состояние и оценка (ст. 12 ФЗ № 129-ФЗ).

Согласно ст. 17 закона «О бухгалтерском учете» организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Осуществление экспортных операций регулируется Федеральным законом «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» от 08.12.2003 г. № 164-ФЗ (в ред. от 02.02.2006 г.). Данный акт определяет основы государственного регулирования внешнеторговой деятельности, полномочия Российской Федерации и субъектов Российской Федерации в области внешнеторговой деятельности в целях обеспечения благоприятных условий для внешнеторговой деятельности, а также защиты экономических и политических интересов Российской Федерации [8].

\\\\\\\\\\\\\\\

Второй уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками – нормативный.

Формы безналичных расчетов регулируются «Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации», утв. ЦБ РФ 03.10.2002 г. № 2-П (в ред. от 22.11.2008 г.). Указанное положение регулирует осуществление безналичных расчетов между юридическими лицами в валюте Российской Федерации и на ее территории в формах, предусмотренных законодательством, определяет форматы, порядок заполнения и оформления используемых расчетных документов. Положение не распространяется на порядок осуществления безналичных расчетов с участием физических лиц [15].

«Положение о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации» от 05.01.1998 г. № 14-П (в ред. от 31.10.2002 г.) определяет основы наличного денежного обращения, в том числе в отношении наличной выручки. Так, сумма денежных средств, полученных организацией в счет погашения дебиторской задолженности за товары, работы, услуги может храниться в кассе организации только в пределах установленных банком лимитов остатков кассы.

Предприятия по согласованию с обслуживающими их учреждениями банков могут расходовать поступающую в их кассу денежную выручку на цели, предусмотренные федеральными законами и иными правовыми актами, действующими на территории Российской Федерации, и принятыми в их исполнение нормативными актами Банка России [16].

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Согласно данному ПБУ в активе бухгалтерского баланса в разделе «Оборотные активы» в группе статей «Дебиторская задолженность» по статье «Покупатели и заказчики» отражается задолженность покупателей и заказчиков.

В пассиве баланса в разделах «Долгосрочные обязательства» и «Краткосрочные обязательства» отражается при ее наличии задолженность организации перед покупателями и заказчиками (авансы полученные и т. п.).

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать следующие дополнительные данные о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов дебиторской задолженности; о составе резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов, наличие их на начало и конец отчетного периода, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода; о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов кредиторской задолженности [21].

Ко второй группе относится Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утв. приказом Минфина РФ от 27.11.2006 г. № 154н (в ред. от 25.12.2007 г.), которое устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях [20].

К третьей группе относится Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утв. приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 32н (в ред. от 18.09.2006 г.), которое раскрывает понятие доходов организации, их классификацию и порядок признания.

Не признаются доходами организации для целей ПБУ 9/99 поступления от других юридических и физических лиц:

• 
  сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
  
• 
  в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
  
• 
  авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
  
• 
  задатка.
  

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров в суммах, присужденных судом или признанных должником, относятся на прочие доходы согласно правилам, установленным ПБУ 9/99 [22].

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утв. приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н (в ред. от 27.11.2006 г.), раскрывает понятие расходов, дает их классификацию и устанавливает порядок их признания.

Согласно ПБУ 10/99 прочими расходами организации являются отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров.

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Третий уровень регулирования бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками ― методический.

Указание ЦБ РФ «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» от 20.06.2007 г. № 1843-У (ред. от 28.04.2008 г.) устанавливает, что расчеты наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами, а также между юридическим лицом и гражданином, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, между индивидуальными предпринимателями, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 000 рублей [25].

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Четвертый уровень ― организационный. Его составляют организационно-распорядительные документы, формирующие учетную политику предприятия, которые разрабатываются им самостоятельно. Документами этого уровня являются приказ об учетной политике, распоряжения, рабочие инструкции, формы документов по учету расчетов с покупателями и заказчиками, график документооборота, указания по учету расчетов с покупателями и заказчиками в организации.

Рассмотренные в данном пункте дипломной работы нормативно-правовым актам Российской Федерации в виде итоговой таблицы приведены в прил. 7.

Ведение бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками должно соответствовать нормативно-правовым актам Российской Федерации в зависимости от их принадлежности к одному из 4 уровней регулирования. При наличии противоречий в актах необходимо руководствоваться документом, уровень которого выше.

Недостатком системы нормативно-правового регулирования учета расчетов с покупателями и заказчиками является то, что нет конкретных законодательных актов, непосредственно регулирующих этот участок учета.

Далее в данной дипломной работе будет рассмотрена методика бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками.

4. 1.4. Методика бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками

Ведение бухгалтерского учета расчетов должно осуществляться согласно нормам, установленным законодательством по бухгалтерскому учету и налогам.

Формирование дебиторской задолженности отражается в учете в соответствии с вариантом учетной политики, выбранной пред­приятием по моменту продажи.

Дебиторская задолженность формируется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Планом счетов бухгалтерского учета не предусмотрены субсчета к счету 62. Организация в рабочем Плане счетов может сама открыть субсчета 62-1 «Расчеты в порядке инкассо», 62-2 «Авансы полученные», 62-3 «Векселя полученные».

Аналитический учет нужно вести по каждому счету, предъявленно­му покупателям или заказчикам, а при расчетах плановыми платежами — по каждому покупателю (или заказчику).

Счет 62 дебетуется в основном в корреспонденции со счетами 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы». Данные типовые операции отражены в табл. 1.5.

Таблица 1.5

Операции по начислению задолженности покупателей и заказчиков

за реализованные товары, работы, услуги [38]

Содержание хозяйственной операции	Дебет			Кредит			Первичный документ
1	2			3			4
Предъявлены организацией расчетные документы покупателю или заказчику на сумму отгруженных товаров, продукции (выполненных работ, оказанных услуг)	62			90-1			Договор купли-продажи, накладная (акт выполненных работ, оказанных услуг)
Сторнирована взысканная покупателем сумма недостач и потерь, выявленных при приемке продукции							Акт об установленном расхождении по количеству и качеству (ф. № ТОРГ-2)
		62			90-1

Продолжение табл. 1.5

1	2	3	4
Предъявлены организацией расчетные документы покупателю на стоимость реализованных объектов основных средств, нематериальных и других активов	62	91-1	Договор купли-продажи, товарно-транспортная накладная, акты приема-передачи оборудования и т.п.
Отражены прочие доходы в виде полученных штрафов, пени, неустоек за нарушение условий договоров	62	91-1	Договор купли-продажи

Однако счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» может дебетоваться и со счетами 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

Таблица 1.6

Операции по начислению иной задолженности покупателей и заказчиков

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Первичный документ
1	2	3	4
Отражены расходы по транспортировке товаров, подлежащие возмещению покупателем
Отражена взысканная покупателем сумма недостач и потерь
Произведены расчеты между организацией-поставщиком и ее подразделениями, выступающими в роли покупателей
Отражено возвращение от покупателей и заказчиков денежных средств в кассу, излишне полученных в оплату проданной продукции, товаров (работ, услуг)
Отражено возвращение от покупателей и заказчиков средств, излишне полученных в оплату проданной продукции, товаров (работ, услуг) на расчетный счет
Отражено возвращение от покупателей и заказчиков средств, излишне полученных в оплату проданной продукции, товаров (работ, услуг) на валютный счет

Погашение задолженности покупателей и заказчиков отражается по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетами учета денежных средств счетов расчетов при взаимозачете. Типовые операции представлены в табл. 1.7.

Таблица 1.7

Операции по погашению задолженности покупателей и заказчиков [40, 34]

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Первичный документ
1	2	3	4

Субсчет 62-2 «Расчеты по авансам полученным» счета 62 «Расчеты с по­купателями и заказчиками» может быть открыт и использован организа­цией-поставщиком для учета расчетов с покупателями и заказчикам по авансам.

Начисление НДС с авансовых платежей согласно налоговому законодательству отражается на субсчете 76-АВ «НДС с авансов полученных». Операции по учету авансов полученных представлен в табл. 1.8.

Таблица 1.8

Операции по учету авансов, полученных в счет оплаты предстоящей поставки товаров, выполнении работ, оказании услуг

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Первичный документ
1	2	3	4

Продолжение табл. 1.8

1	2	3	4

Невостребованные авансы списываются на финансовые результаты организации или возвращаются покупателям и заказчикам. Бухгалтерские записи по списанию авансов представлены в табл. 1.9.

Таблица 1.9

Операции по учету авансов, полученных в счет оплаты предстоящей поставки товаров, выполнении работ, оказании услуг [38]

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Первичный документ
1	2	3	4
Возвращены покупателям ранее полученные авансы из кассы организации
Возвращены покупателям ранее полученные авансы с расчетного счета организации
Возвращены покупателям ранее полученные авансы с валютного счета организации
Списаны в установленном порядке невостребованные авансы

В настоящее время распространены взаиморасчеты между организациями, в которых участвуют два и более партнера. Для взаимного погашения задолженностей организации-партнеры составляют акты с подтверждением задолженностей и описанием порядка их погашения.

Акт составляется на основании счетов-фактур, подтверждающих возникновение задолженностей организаций друг перед другом, подписывается сторонами, и на его основании в бухгалтерском учете составляют записи.

Осуществлен зачет взаимных требований:

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\
Просроченная задолженность может быть взыскана с должника в судебном порядке. Организация, права которой нарушены, имеет право обратиться с требованиями (исками) об их защите в суд. Однако возможность защиты нарушенного права ограничена определенным сроком — исковой давностью.

В соответствии со ст. 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности согласно ст. 196 ГК РФ составляет три года [40, с. 341-342].

В настоящее время организации могут составлять резервы сомни­тельных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Сомнительным долгам признается дебиторская задолженность организации не погашенная в установленные договором сроки и не обеспеченная соответствующими гарантиями.

Резервы сомнительных долгов создаются на основе проведенной инвентаризации дебиторской задолженности. Величина резерва определяется по каждому сомнительному дол­гу в зависимости от финансового состояния организации-должника и оценки вероятности погашения ею долга.

Отражение операций по учету просроченной задолженности представлен в табл. 1.10.
Таблица 1.10

Учет просроченной задолженности [50, с. 39-40]

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Первичный документ
1	2	3	4
Созданы резервы по сомнительным долгам
Списаны невостребованные долги, признан­ные сомнительными
Списаны по окончании отчетного года суммы резервов сомнительных долгов, созданные в предыдущем отчетном году и не использованные в отчетном периоде
Списание задолженности, если формирование резерва не предусмотрено
Отражены на забалансовом учете списанные долги
Поступили денежные средства по ранее списанной дебиторской задолженности
Списаны с забалансового учета погашенные долги
Списаны с забалансового учета долги с истекшим сроком исковой давности

В соответствии со ст. 414 ГК РФ обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация). При новации обязательства стороны должны предусмотреть изменение предмета или способа исполнения, но главное – стороны специально оговаривают условие о прекращении раннее действовавшего обязательства и замене его новым обязательством.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Далее в следующей главе данной работы будет рассмотрено, как ведется учет расчетов с покупателями и заказчиками на конкретном предприятии ― ООО «ПромТехКомплект», какие при этом оформляются первичные документы, формируются учетные регистры и формы бухгалтерской отчетности, а также изучена технология обработки учетных данных.

2. 2. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ РАСЧЕТОВ С ПОКУПАТЕЛЯМИ И ЗАКАЗЧИКАМИ НА ПРЕДПРИЯТИИ ООО «ПромТехКомплект»

   1. 2.1. Документальное оформление операций по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект»

Согласно ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Поэтому отражение в учете хозяйственных операций с покупателями и заказчиками должно быть подтверждено документально. Кроме этого все расчетные операции должны осуществляться на основании хозяйственных договоров.

Для осуществления сделок с покупателями ООО «ПромТехКомплект» заключает договор поставки или дилерский договор в соответствии с гражданским законодательством.

Договоры поставки (дилерские договоры) заключаются, как правило, на один год, а затем продлеваются. В договорах указываются: наименование продукции, количество и качество продукции, права и обязанности сторон, цена, порядок расчетов, платежные реквизиты поставщика и покупателя, а при необходимости и другие условия.

Рассмотрим документальное оформление операций на примере одного из покупателей данного предприятия, являющегося дилером – ООО «Алватекс ЗТМ».

С этим предприятием ООО «ПромТехКомплект» заключило дилерский договор № 3 09.01.2008 г., нотариально заверенный 21.01.2008 г. (прил. 8).

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Платежным поручением является распоряжение покупателя обслуживающему его банку, оформленное расчетным ​документом, перевести определенную денежную сумму на счет продавца продукции ​средств, открытый в этом или другом банке. Таким образом, само по себе платежное поручение (прил. 16) не является документом, подтверждающим оплату покупателем поставленной ему продукции.

Иначе документируются экспортные операции по учету расчетов с покупателями и заказчиками.

Сделка, связанная с экспортом ценностей, работ или услуг, производится в соответствии с экспортным внешнеэкономическим контрактом, который должен быть заключен между сторонами данной сделки.

ООО «ПромТехКомплект» ведет договорные отношения с ТОО «Амирсана 2000», республика Казахстан, на основании дилерского договора поставки № 3-ДП от 27.05.2008 г. (прил. 19). Срок действия договора – 2 года. Общая сумма договора составляет 10 000 000,00 руб.

Для целей бухгалтерского учета экспортный контракт не является первичным учетным документом, однако он является основанием для принятия решений, связанных с порядком бухгалтерского учета и налогообложения экспортной сделки.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

По дополнительному соглашению между ООО «ПромТехКомплект» и ТОО «Амирсана 2000» возможны другие сроки оплаты (100% предоплата, 100% отсрочка платежа и прочие).

Поставка продукции покупателю производится на условиях DAF. Согласно Международным правилам толкования торговых терминов «ИНКОТЕРМС 2000» «Delivered at Frontier»/»Поставка на границе» означает, что ООО «ПромТехКомплект» осуществляет поставку товара с момента предоставления его в распоряжение покупателя неразгруженным на прибывшем транспортном средстве, прошедшего таможенную очистку, необходимую для вывоза товара, но не прошедшего таможенную очистку, необходимую для ввоза товара, в согласованном пункте или месте на границе, однако до поступления на таможенную границу соседней страны.

Под термином «граница» понимается любая граница, включая границу страны вывоза. Поэтому в данном условии важно точно определить соответствующую границу путем указания на конкретный пункт или место.

Продавец обязан заключить за свой счет договор перевозки товара на обычных условиях и по обычно принятому направлению до согласованного пункта в месте поставки на границе. Если такой согласованный пункт места поставки на границе не указан или если он не может быть определен исходя из практики, продавец вправе выбрать наиболее подходящий для него пункт в согласованном месте поставки.

По договору с ТОО «Амирсана 2000» станцией перехода является г. Тобол, республика Казахстан. При этом для каждой отдельной отгрузки заключается договор на отправку груза для организации отправки груза.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Для получения сертификата ООО «ПромТехКомплект» подготавливал согласно Инструкции пакет следующих документов:

1. 
   заявление, оформленное в соответствии с разделом 3 Инструкции и заверенное подписью и печатью руководителя ООО «ПромТехКомплект»;
   
2. 
   оригинал акта экспертизы, выданного региональным отделением Торгово-промышленной палаты РФ;
   
3. 
   копию экспортного контракта на русском языке, заверенную подписью руководителя и скрепленную печатью ООО «ПромТехКомплект»;
   
4. 
   оригинал и копию счета-фактуры (инвойса).
   
5. 
   сопроводительное письмо от экспортера, оформленное в произвольной форме с указанием кодов ОКПО и ИНН;
   
6. 
   учредительные документы: копия свидетельства из Регистрационной Палаты. [28].
   

Акт экспертизы (прил. 26) был выдан региональным отделением Торгово-промышленной палаты РФ на основании следующих представленных ООО «ПромТехКомплект» документов:

• 
  заявки на проведение экспертизы;
  
• 
  Устава ООО «ПромТехКомплект»;
  
• 
  учредительного договора ООО «ПромТехКомплект»;
  
• 
  свидетельства о регистрации юридического лица;
  
• 
  свидетельства о постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения на территории РФ;
  
• 
  дилерского договора поставки № 3-ДП от 27.05.2008 г.;
  
• 
  кодов по ТН ВЭД всех видов продукции по договору;
  
• 
  паспортов продукции;
  
• 
  ТУ и ГОСТ;
  
• 
  информационного письма о составе сырья.
  

При совершении экспортной операции также должен составляться счет-фактура в двух экземплярах (прил. 27).

Обороты по реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, согласно п. 1 ст. 164 НК РФ облагаются НДС по нулевой ставке. Соответственно счет-фактура будет выписан на сумму отгрузки без учета НДС.

Также в стоимость отгрузки включены и сертификат происхождения СТ-1 по стоимости, уплаченной за его оформление, сумма железнодорожного тарифа и таможенные платежи, в т. ч. НДС 0%.

Вся стоимость экспортной операции по счету-фактуре № 180 от 27.06.2008 г. составила 1 914 552,85 руб., в т. ч. НДС 0%.

Согласно Соглашения от 09.10.2000 г. между правительством Российской Федерации и правительством республики Казахстан о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле, ратифицированного Федеральным законом от 27.12.2000 г. № 155-ФЗ товары, помещаемые под таможенный режим экспорта, вывозимые с таможенной территории государства одной стороны и ввозимые на таможенную территорию государства другой стороны, облагаются косвенными налогами по нулевой ставке в соответствии с национальным законодательством сторон [6].

В дальнейшем право на применение налоговой ставки 0% должно подтверждаться путем представления в налоговый орган в течение 180 дней, начиная с даты оформления региональным таможенным органом грузовой таможенной декларации, документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ [3].

В день отгрузки счета-фактуры должны быть заверены отметкой в налоговом органе.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Наиболее удобной и информативной была бы форма акта сверки, представленная в табл. 2.1.

Таблица 2.1

Фрагмент разработанного акта сверки расчетов с покупателями и заказчиками

Акт сверки расчетов по состоянию на 31.12.2008 г.

между ООО «ПромТехКомплект» и ООО «ПожСнабКомплект»

По данным ООО «ПромТехКомплект», руб.						Отклонения по данным ООО «ПожСнаб-Комплект», руб.
№ п/п	Наименование операции	№ нак-ладной	Дата	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Сальдо		01.04.08	29 298-40
2	Реализация	11	01.04.08	436-80
3	Оплата	8	02.04.08		27 960-00
4	Оплата	9	21.04.08		702-40
5	Аванс	113	22.04.08		14 430-00
6	Реализация	113	23.04.08	28 930-00
7	Реализация	116	23.04.08	398-40
8	Оплата	113			14 500-00
	И т. п.

Для контроля за наличием и движением необходим график документооборота. Предлагаемый для ООО «ПромТехКомплект» график документооборота по участку расчетов с покупателями и заказчиками представлен в прил. 37.

Таким образом, документальное оформление операций по учету расчетов с покупателями и заказчиками строится не только на документах, оформленных в ООО «ПромТехКомплект» (счета-фактуры, товарные накладные, акты сверки взаимных расчетов, акты инвентаризации и т. п.), но и на документах контрагентов (выписки банка, акты приемки товаров, справки о подтверждающих документах, железнодорожные накладные, кассовые ордера по уплате таможенных пошлин, сертификаты происхождения СТ-1, паспорта сделки, справки банка о поступлении валюты Российской Федерации и другие).

При этом для принятия к учету бухгалтеру необходимо удостовериться в правильности и обоснованности документа, которые должны быть отражены в учете.

На основании некоторых из них в учете делаются бухгалтерские записи. Поэтому рассмотрим далее синтетический и аналитический учет операций по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект».

2. 2.2. Синтетический и аналитический учет операций по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект»

Согласно ст. 2 закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ синтетический учет ― учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Аналитический учет – учет, который ведется в лицевых, материальных и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета [5].

Положением об учетной политике для целей бухгалтерского учета ООО «ПромТехКомплект», при составлении которого главный бухгалтер руководствовался нормативными актами по бухгалтерскому учету, в том числе Планом счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина РФ № 94н, для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками предназначен счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Данный счет применяется для обособленного учета в разрезах по:

• 
  покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;
  
• 
  покупателям и заказчикам по неоплаченным в срок расчетным документам;
  
• 
  векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил;
  
• 
  векселям, дисконтированным (учтенным) в банках;
  
• 
  векселям, по которым денежные средства не поступили в срок;
  
• 
  расчетам по авансам полученным (прил. 38).
  

Согласно рабочему плану счетов ООО «ПромТехКомплект» (прил. 39) к счету 62 открыты следующие субсчета:

62-1 «Расчеты с покупателями и заказчиками (в рублях)»;

62-2 «Расчеты по авансам полученным (в рублях)»;

62-3 «Векселя полученные»;

62-4 «Расчеты с покупателями по товарам (работам, услугам) комитента (в рублях)»;

62-11 «Расчеты с покупателями и заказчиками (в валюте)»;

62-22 «Расчеты по авансам полученным (в валюте)»;

62-44 «Расчеты с покупателями по товарам (работам, услугам) комитента (в валюте)».

Ведение синтетического учета по субсчетам представлено в таблице 2.2.

Таблица 2.2

Синтетический учет расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект»

Субсчет	Синтетический учет
1	2
62-1 «Расчеты с покупателями и заказчиками (в рублях)»	Учитывается задолженность по расчетам в валюте Российской Федерации с покупателями и заказчиками за продукцию, работы и услуги, а также товары, приобретенные с целью перепродажи
62-2 «Расчеты по авансам полученным (в рублях)»	Учитывается авансы, полученные в валюте Российской Федерации от покупателей и заказчиков за продукцию, работы и услуги, а также товары, приобретенные с целью перепродажи

Продолжение табл. 2.2

1	2
62-3 «Векселя полученные»
62-4 «Расчеты с покупателями по товарам (работам, услугам) комитента (в рублях)»
62-11 «Расчеты с покупателями и заказчиками (в валюте)»
62-22 «Расчеты по авансам полученным (в валюте)»
62-44 «Расчеты с покупателями по товарам (работам, услугам) комитента (в валюте)»

Аналитический учет по все указанным субсчетам ведется по покупателям и заказчикам и основанию расчетов (по договорам).

Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета ООО «ПромТехКомплект» создается резерв по сомнительным долгам по дебиторской задолженности организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и которая не обеспечена соответствующими гарантиями.

По рабочему плану счетов ООО «ПромТехКомплект» для учета данного резерва используется счет 63 «Резервы по сомнительным долгам». Этот счет предназначен для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам. Аналитический учет ведется по каждому созданному резерву.

Согласно учетной политике для целей налогового учета ООО «ПромТехКомплект» (прил. 40) в целях покрытия убытков по безнадежным долгам по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности резерв по сомнительным долгам не создавать. Это представляется нерациональным для целей налогообложения.

При изучении выполнения требований учетной политики было выявлено, что отсутствуют операции по счету 63. Рекомендуем внести изменения в учетную политику для целей бухгалтерского учета – не начислять резерв по сомнительным долгам.

На основании первичных документов на синтетических и аналитических счетах бухгалтерского учета обобщается информация о расчетах с покупателями и заказчиками.

Рассмотрим журнал хозяйственных операций по отражению на счетах бухгалтерского учета реализации продукции ООО «Алватекс защитные технологии и материалы» на сумму 41 208,00 руб., в т. ч. НДС 18% 6 285,96 руб.

Отражаться операции по расчету с покупателем будут на субсчете 1 «Расчеты с покупателями и заказчиками (в рублях)» счета «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Таблица 2.3

Журнал хозяйственных операций по расчетам с ООО «Алватекс защитные технологии и материалы»

Дата	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма	Первичный документ
1	2	3	4	5	6
17.01.08	Отражена задолженность ООО «Алватекс ЗТМ» за отгруженную продукцию	62-1	90-1	41 208,00
17.01.08	Начислен НДС по проданной продукции	90-3	68-2	6 285,96
19.02.08	Поступили денежные средства в оплату проданной продукции	51	62-1	41 208,00	Выписка банка по расчетному счету за 19.02.2008 г.

При получении аванса в счет предстоящей поставки продукции учет авансов полученных будет вестись на субсчете 2 «Расчеты по авансам полученным (в рублях)» счета «Расчеты с покупателями и заказчиками».

При начислении НДС с сумм полученных авансов согласно рабочему плану счетов ООО «ПромТехКомплект» используется субсчет 66 «НДС с авансов полученных» к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Журнал хозяйственных операций по учету авансов полученных представлен в таблице 2.4.

Таблица 2.4

Журнал хозяйственных операций учету авансов полученных от ООО «ПожСнабКомплект»

Дата	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма	Первичный документ
1	2	3	4	5	6
24.01.08	Поступил авансовый платеж от ООО «ПожСнабКомплект» в счет предстоящей поставки продукции (выполнения работ, оказания услуг)	51	62-2	36 840,50
24.01.08	Начислен НДС с авансового платежа	76-66	68-2	5 619,72
25.01.08	Реализована продукция ООО «ПожСнабКомплект»	62-1	90-1	36 840,50
25.01.08	Начислен НДС по проданной продукции	90-3	68-2	5 619,72
25.01.08	Произведен зачет авансового платежа в счет оплаты отгруженной продукции	62-2	62-1	36 840,50
25.01.08	Принят к вычету НДС, исчисленный с суммы полученного аванса	68-2	76-66	5 619,72

Иногда в процессе хозяйственной деятельности организации могут поставлять друг другу продукцию, товары, оказывать услуги, выполнять работы. Расчеты по таким операциям ведутся путем зачета встречных требований.

Так, ООО «Сибпромсвязь» является поставщиком материально-производственных запасов (когтей лаза) для ООО «ПромТехКомплект».

В свою очередь, ООО «ПромТехКомплект» поставляет этой организации продукцию собственного производства.

Поэтому часть задолженности перед ООО «Сибпромсвязь» зачитывается, а оставшаяся часть погашается денежными средствами по безналичному расчету.

Отражение операций по зачету встречных требований между ООО «ПромТехКомплект» и ООО «Сибпромсвязь» представлено в журнале хозяйственных операций (табл. 2.5).

Таблица 2.5

Журнал хозяйственных операций по зачету встречных требований между ООО «ПромТехКомплект» и ООО «Сибпромсвязь»

Дата	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма	Первичный документ
1	2	3	4	5	6
11.01.08	Реализована продукция ООО «Сибпромсвязь»	62-1	90-1
24.01.08	Приняты к учету материально-производственные запасы) когти лаза	10-1	60-1
24.01.08	Произведет зачет встречных требований	60-1	62-1
26.01.08	Погашена оставшаяся часть задолженности перед поставщиком	60-1	51

Особенностью отражения экспортных операций является нулевая ставка НДС, а также множество операций, обязательных для дальнейшего отражения собственно самой реализации продукции на экспорт.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

В ООО «ПромТехКомплект» используется журнально-ордерная форма бухгалтерского учета с автоматизированной обработкой данных с помощью программы «1С: Предприятие. Версия 7.7. Производство. Услуги. Бухгалтерия», редакция 2.8.

Согласно Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации № 34н регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета [17].

Регистрами синтетического учета по учету расчетов с покупателями и заказчиками является журнал-ордер по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и ведомость по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (прил. 41). Они отражают ежедневные операции по расчетам с покупателями и заказчиками – содержание операции, документ (номер и дата), суммы по операции с корреспонденцией счетов.

Нетиповым регистром учета, который может быть составлен в данной программе является анализ счета (прил. 42). Анализ счета позволяет посмотреть все движение по заданному счету в ​дебет и с кредита других счетов. Анализ счета позволяет гибко группировать проводки по ​различным признакам, выдавая сальдо по счетам и изменение состояния ​счета.

Регистром аналитического учета является карточка счета по покупателям (прил. 43). Она предназначена для отражения движения сумм по ​счету 62 и аналитическим признакам в разрезе покупателей и заказчиков. ​Карточка счета отражает движение по счету 62 за ​определенный интервал. В карточке счета можно увидеть каждую ​хозяйственную операцию с суммированными оборотами за каждый день.

Оборотно-сальдовая ведомость по счету 62 (прил. 44) отражает обороты за выбранный период в целом по счету, а также по покупателям и заказчикам и в разрезе выбранных договоров.

Таким образом, на основании первичных документов на синтетических и аналитических счетах бухгалтерского учета согласно рабочему Плану счетов бухгалтерского учета происходит систематизация и обобщение информации по учету расчетов с покупателями и заказчиками. Тем самым выполняется основные задачи бухгалтерского учета согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации № 34н.

Для обеспечения точности данных аналитического и синтетического учета важно в рабочем плане счетов соблюдать счета аналитического учета.

Однако предлагается сблизить бухгалтерский учет и учет для целей налогообложения прибыли и начислять резерв по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли.

На основании регистров синтетического учета формируются показатели в бухгалтерской отчетности по расчетам с покупателями и заказчиками. Однако составлению отчетности предшествуют подготовительные работы.

Подробнее все это рассмотрим в следующем параграфе данной дипломной работы.

4. 2.3. Формирование показателей по расчетам с покупателями и заказчиками в бухгалтерской отчетности в ООО «ПромТехКомплект»

Согласно требованию российского законодательства о бухгалтерском учете все организации обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность.

Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) бухгалтерская отчетность ― единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам [21].

Составлению отчетности предшествует значительная подготовительная работа, осуществляемая по заранее составленно­му специальному графику. Важным этапом подготовительной рабо­ты составления отчетности является закрытие в конце отчетного периода всех калькуляционных, собиратель­но-распределительных, сопоставляющих и финансово-результативных счетов. До начала этой работы должны быть осуществлены все бухгалтер­ские записи на синтетических и аналитических счетах, отражены результаты инвентаризации, проверена правильность этих записей.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Дебитор­ская задолженность при расчетах за продукцию появляет­ся в бухгалтерском учете в момент признания выруч­ки и в ее размере при наличии условий, определенных ПБУ 9/99 [45, с. 39-40]. Поэтому при инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками необходимо руководствоваться имеющимися в наличии документами, свидетельствующими о дебиторской задолженности покупателей и заказчиков или кредиторской задолженности в их пользу со стороны организации.

Так, товарная накладная № 11 от 17.01.2008 г. (прил. 12) свидетельствует о наличии задолженности покупателя, ООО «Алватекс защитные технологии и материалы» на сумму 41 208,00 руб. за проданную продукцию.

В свою очередь выписка банка по расчетному счету за 24.01.2008 г. указывает на наличие задолженности ООО «ПромТехКомплект» перед ООО «ПожСнабКомплект» на сумму 36 840,50 руб., так как 24.01.2008 г. поступил авансовый платеж от покупателя в счет предстоящей поставки продукции.

При инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками комиссия уста­навливает дату возникновения и срок возврата задолженности, выявляя просроченную. Как было сказано ранее, просроченной считается задолженность, не погашен­ная в срок, предусмотренный договором.

Кроме того, в ходе инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект» уточняется их оценка. Согласно ст. 424 ГК РФ «ис­полнение договора оплачивается по цене, установ­ленной соглашением сторон». Впоследствии изме­нение цены допустимо в случаях и на условиях, пре­дусмотренных договором или законом.

Инвентаризация дебиторской и кредиторской за­долженности покупателей и заказчиков затрагивает проверку обоснованности сумм, числящихся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Так, в процессе проведения инвентаризации проверяют расчеты по не оплаченным в срок расчетным документам, расчеты по авансам полученным и векселям [45, с. 40-41].

Для этого составляются акты сверки расчетов с контрагентами. В них указываются дата и номер документов на отгрузку, стоимость товаров (работ, услуг), сумма НДС, а также суммы оплаты и реквизиты платежных документов [51, с. 28-29].

Сведения о реальности учтенной задолженности покупателей и заказчиков, а также об обязательствах ООО «ПромТехКомплект» перед ними записываются в инвентаризационные акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах: один передается в бухгалтерию организации, другой остается у комиссии.

Инвентаризационная комиссия заполняет Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по унифицированной форме № ИНВ-17, утвержденной Постановление Госкомстата России от 18.08.1998 г. № 88, и справку к акту.

В справке к акту указываются:

• 
  наименование, адрес и номер телефона дебитора, кредитора;
  
• 
  числится задолженность: за что, дата начала;
  
• 
  сумма задол­женности (руб. коп.): дебиторская, кредиторская;
  
• 
  до­кумент, подтверждающий задолженность: наимено­вание, номер, дата.
  

Подписанная бухгалтером справ­ка с указанием видов задолженности в разрезе счетов бухгалтерского учета является основанием для со­ставления акта по форме № ИНВ-17 и должна быть приложена к нему [45, с. 42].

На основании ст. 12 закона «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ выявленные при инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

1. 
   неучтенная сумма дебиторской задолженности покупателей и заказчиков зачисляется на финансовые результаты организации;
   
2. 
   излишне учтенная сумма дебиторской задолженности покупателей и заказчиков списывается на финансовые результаты организации. [5].
   

Если в результате инвентаризации выявлена дебиторская задолженность покупателей и заказчиков ООО «ПромТехКомплект», по которой истек срок исковой давности (три года), она также подлежит списанию. Но перед этим проверяется, создавался ли под сумму этой дебиторской задолженности резерв по сомнительным долгам. Если резерв создавался, суммы задолженности с истекшим сроком исковой давности списываются за счет данного резерва.

Суммы безнадежной дебиторской задолженности списываются в полной сумме с учетом НДС. Эта операция будет отражена в бухгалтерском учете ООО «ПромТехКомплект» следующим образом:

Списана за счет резерва по сомнительным долгам сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности:

Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам»

Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет 1 «Расчеты с покупателями и заказчиками в рублях»

После списания с баланса безнадежной дебиторской задолженности эти суммы отражаются на забалансовом счете 007. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета суммы списанной дебиторской задолженности учитываются за балансом в течение пяти лет. Это позволяет организации наблюдать за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

В форме № 4 «Отчет о движении денежных средств» показатели по расчетам с покупателями и заказчиками отражаются лишь в разрезе поступления по ним денежных средств по строке «Средства, полученные от покупателей, заказчиков».

В форме № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» показатели по расчетам с покупателями и заказчиками находят свое отражение в седьмом разделе «Дебиторская и кредиторская задолженность».

В данной форме показатели формируются на начало и на конец отчетного периода в разрезах статей:

• 
  краткосрочная дебиторская задолженность, в том числе расчеты с покупателями и заказчиками;
  
• 
  долгосрочная дебиторская задолженность, в том числе расчеты с покупателями и заказчиками;
  
• 
  краткосрочная кредиторская задолженность, в том числе авансы полученные [18].
  

Согласно п. 24 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) пояснения к бухгалтерскому балансу в разрезе формирования показателей по расчетам с покупателями и заказчиками должны раскрывать следующие дополнительные данные:

• 
  о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов дебиторской задолженности;
  
• 
  о составе оценочных резервов, наличие их на начало и конец отчетного периода, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода;
  
• 
  о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов кредиторской задолженности [21].
  

Согласно Положения по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008) в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности ООО «ПромТехКомплект» организация с 2009 года должна раскрывать следующую информацию об изменении резерва по сомнительным долгам:

• 
  содержание изменения, повлиявшего на бухгалтерскую отчетность за данный отчетный период;
  
• 
  содержание изменения, которое повлияет на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды, за исключением случаев, когда оценить влияние изменения на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды невозможно. Факт невозможности такой оценки также подлежит раскрытию [24].
  

Однако как малое предприятие, рассматриваемая организация составляет лишь бухгалтерский баланс и отчет о прибыли и убытках.

В дальнейшем уже подготовленная бухгалтерская отчетность подписывается генеральным директором и главным бухгалтером ООО «ПромТехКомплект».

Также ООО «ПромТехКомплект» обязано составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

Промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

Таким образом, сформированная полная и достоверная информация о деятельности организации и ее имущественном положении, в том числе и о состоянии расчетов с покупателями и заказчиками, необходимая внутренним пользователям бухгалтерской отчетности ― генеральному директору ООО «ПромТехКомплект», учредителям организации, а также внешним ― инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности, позволяет правильно и грамотно с финансовой точки зрения вести дальнейшую деятельность, особенно в условиях сложившегося мирового финансового и экономического кризиса.

Правильно организованное ведение учета и формирование показателей в отчетности по расчетам с покупателями и заказчиками позволит решать следующие задачи, стоящие перед ООО «ПромТехКомплект»:

• 
  обеспечение постоянного и действенного контроля за состоянием задолженности покупателей и заказчиков, своевременным поступлением достоверной и полной информации о состоянии и динамике задолженности, необходимой для принятия управленческих решений;
  
• 
  обеспечение своевременного погашения задолженности покупателей и заказчиков, исключающего возможность снижения платежеспособности ООО «ПромТехКомплект»;
  
• 
  выявление неплатежеспособных и недобросовестных покупателей и заказчиков;
  

• определение политики предприятия в сфере расчетов, в частности предоставление кредитов, скидок и иных льгот потребителям продукции.

Однако для независимой проверки правильности ведения бухгалтерского учета и формирования показателей в бухгалтерской отчетности по расчетам с покупателями и заказчиками может проводиться аудиторская проверка. Аудит операций по расчетам с покупателями и заказчиками на предприятии ООО «ПромТехКомплект» рассмотрен в следующей главе данной дипломной работы.

3. 3. АУДИТ ОПЕРАЦИЙ ПО РАСЧЕТАМ С ПОКУПАТЕЛЯМИ И ЗАКАЗЧИКАМИ НА ПРЕДПРИЯТИИ ООО «ПромТехКомплект»

   1. 3.1. Цель, задачи и информационная база аудита расчетов с покупателями и заказчиками

Согласно п. 3 ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ аудит – независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности [9].

Цель аудита операций по расчетам с покупателями и заказчиками состоит в выражении мнения аудитора о достоверно­сти статей финансовой (бухгалтерской) отчетности, характеризующих состоя­ние расчетов с покупателями и заказчиками, о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета расчетных операций с покупателями и заказчиками законодательству Российской Федерации.

В процессе аудита операций по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект», аудитору следует выполнить следующие задачи:

• 
  проанализировать учетную по­литику для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения аудируемой организации в отношении вопросов, касающихся учета расчетов с покупателями и заказчиками;
  
• 
  рассмотреть, правильно ли происходит документальное оформление операций по учету расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект», в том числе экспортных;
  
• 
  проверить наличие договоров поставки, расчетных документов, актов сверки расчетов, документов о проведении взаимозачетов, актов приема-передачи векселей и т. д.;
  
• 
  сверить соответствие данных первичных документов данным аналитического учета, взаимного соответствия данных аналитического и синтетического уче­та, бухгалтерской отчетности;
  
• 
  оценить наличие инвентаризации расче­тов с покупателями и заказчиками согласно учетной политике ООО «ПромТехКомплект» или законодательству;
  
• 
  проверить осуществление мер по взысканию дебиторской задолженности;
  
• 
  рассмотреть своевременность списания про­сроченной задолженности на финансовые результаты;
  
• 
  сверить правомерность и своевременно­сть отражения в учете прекращения обя­зательств неденежными формами рас­четов (зачет, векселя, отступное, уступки права требования и т. д.);
  
• 
  установить причины расхождений данных учета ООО «ПромТехКомплект» с данными актов сверок;
  
• 
  сфор­мулировать выводы о правильности начисления НДС при реализации продукции покупателям и заказчикам;
  
• 
  установить размеры просроченной задолженности, задолженности с истекшим сроком исковой давности, числящейся в учете, источники возникновения наибольших сумм задолженности [49, с. 3-4];
  
• 
  подтвердить правомерность списания долгов, безнадежных к получению;
  
• 
  проанализировать методику расчета и формирования резерва по сомнительным долгам;
  
• 
  проверить правильность формирования показателей по расчетам с покупателями и заказчиками в бухгалтерской отчетности.
  

Рассмотрим, какие документы являются информационной базой для проведения аудита операций по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект».

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Журнал учета выставленных счетов-фактур используется аудитором для проверки наличия всех счетов фактур по каждой реализации продукции покупателям.

Книга продаж, которую организация ведет при расчетах по налогу на добавленную стоимость, требуется аудитору для сверки данных, отраженных в ней, с данными выставленных счетов-фактур.

Для проверки того, все ли операции по расчетам с покупателями отражены в учете, правильно ли и полно перенесены данные из первичных документов, аудитору необходимы регистры аналитического учета ― карточки и анализ счетов 62, 63, 68, 90.

Для сверки данных синтетического и аналитического учета аудитору потребуются ведомости по счетам 62, 63, 68 и журналы-ордера по счетам 62, 63, 90. Данные регистры аудируемого лица не являются типовыми.

Для проверки полноты и правильности обобщения данных в регистрах аудитор в качестве информационной базы использует оборотно-сальдовую ведомость и Главную книгу.

И последняя группа источников, представляющих собой часть информационной базы для аудита расчетов с покупателями и заказчиками, ― бухгалтерская отчетность.

Как малое предприятие, ООО «ПромТехКомплект» предоставляет из всех форм отчетности только бухгалтерский баланс (ф. № 1) и отчет о прибылях и убытках (ф. № 2).

Поэтому аудитор рассматривает правильность формирования показателей по учету расчетов с покупателями и заказчиками в форме № 1 «Бух­галтерский баланс»:

раздел II «Оборотные активы», строка 240 «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)», в том числе «покупатели и заказчики»;

раздел II «Оборотные активы», строка 230 «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)», в том числе «покупатели и заказчики»;

раздел V «Краткосрочные обязательства» по строке 620 «Кредиторская задолженность», в том числе «Авансы полученные».

Также форма № 1 «Бух­галтерский баланс» и форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках» аудитором используются для расчета уровня существенности.

Показателей в отчете о прибылях и убытках по расчетам с покупателями и заказчиками нет.

Все, документы, составляющие информационную базу аудита расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект», а именно документы аудируемого лица, можно представить в таблице (табл. 3.1).

Таблица 3.1

Информационная база аудита расчетов с покупателями и заказчиками

в ООО «ПромТехКомплект» (документы аудируемого лица)

Группа источников	Документы ООО «ПромТехКомплект»
1	2
1. Документы по организации учета расчетов с покупателями и заказчиками
2. Первичные учетные документы
3. Регистры бухгалтерского учета
4. Бухгалтерская отчетность

Таким образом, данная таблица обобщает документы аудируемого лица, используемые аудитором в качестве информационной базы.

3.2. Планирование аудиторской проверки операций по расчетам с покупателями и заказчиками

Согласно Федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности №  8
«Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», утв. Постановлением Правительства РФ от 19.11.2008 г. № 863,
аудитор должен изучить деятельность аудируемого лица и среду, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля, в объеме, достаточном для выявления и оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности в части расчетов с покупателями и заказчиками, явившегося следствием ошибок или недобросовестных действий руководства и (или) работников аудируемого лица, а также достаточном для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур [13].

Понимание деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, имеет большое значение при проведении аудита расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект». Понимание деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля.

Аудитор принимает во внимание следующие аспекты (согласно правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 8):

1. 
   Состояние отрасли – предприятие ООО «ПромТехКомплект» имеет узкую специализацию, реализует продукцию собственного производства. В России не так много организаций, осуществляющих аналогичную деятельность. Иностранная продукция аналогичной отрасли имеет намного большую стоимость.
   
2. 
   Характер деятельности аудируемого лица и основные источники его доходов – производственная деятельность.
   
3. 
   Особенности товаров, работ, услуг и рынков их сбыта – важным аспектом является продажа производимой продукции на экспорт в Беларусь. Договоры с покупателями заключаются в основном на срок до года. Цены устанавливаются согласно прайсам и спецификациям. Условия оплаты различны в расчетах с каждым покупателем.
   
4. 
   Практическое осуществление хозяйственных операций – производство продукции осуществляется под конкретную заявку покупателя. Поставка продукции осуществляется железнодорожным транспортом, автотрейдингом, доставляется покупателю водителем ООО «ПромТехКомплект» или отпускается прямо со склада покупателю (самовывоз).
   
5. 
   Местонахождение производственных помещений, торговых площадей и офисов – ООО «ПромТехКомплект» осуществляет продажу продукции прямо со склада и не имеет торговых площадей. Бухгалтерия также находится на территории завода, что говорит об эффективном документообороте (документы не теряются при их передаче на склад для отгрузки продукции и обратно).
   
6. 
   Основные покупатели и заказчики сбыта – аудитору стоит изучить основных покупателей и заказчиков аудируемого лица, в том числе крупных дилеров.
   
7. 
   Особенности составления финансовой (бухгалтерской) отчетности – аудитор изучает общие правила бухгалтерского учета и составления отчетности по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект».
   

Также аудитор проводит оценку и анализ финансовых результатов деятельности аудируемого лица, в том числе рентабельность, платежеспособность, долю дебиторской задолженности покупателей и заказчиков в структуре актива. Также важным показателем является доля просроченной и сомнительной задолженности в общей сумме задолженности покупателей и заказчиков.

Понимание аудитором деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, заключается также в понимании системы внутреннего контроля ООО «ПромТехКомплект».

Риск хозяйственной деятельности представляет собой более широкое понятие, чем риск существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности. Понимание аудитором рисков хозяйственной деятельности аудируемого лица повышает вероятность выявления рисков существенного искажения информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В процессе получения представления о системе внутреннего контроля, необходимого для планирования аудиторской проверки, аудитор приобретает знания о структуре этой системы и ее функционировании. Понимание аудитором системы внутреннего контроля, которое является важным для аудита, как правило, приобретается на основе предыдущего опыта работы с аудируемым лицом и дополняется:

• 
  запросами к руководству и персоналу ООО «ПромТехКомплект», непосредственно связанными с осуществление операций с покупателями и заказчиками наряду с использованием документации аудируемого лица;
  
• 
  изучением документов и записей, создаваемых в рамках ведения бухгалтерского учета и осуществления внутреннего контроля;
  
• 
  наблюдением за деятельностью и операциями аудируемого лица, включая наблюдение за организацией компьютерных операций.
  

Аудитору необходимо получить понимание контрольной среды, достаточное для оценки отношения к средствам внутреннего контроля руководства ООО «ПромТехКомплект», его осведомленности и предпринимаемых относительно указанных средств действий, а также их значимости для аудируемого лица.

Чтобы описать СВК и таким образом установить ее запланированную структуру и состояние, аудитор использует в своей работе:

Сбор информации. Аудитор собирает все относящиеся к данному объекту проверки материалы: диаграммы, указания, инструкции, описания и т.д. Обычно он высылает клиенту список необходимых документов до начала проведения проверки, что помогает намного сократить время, а значит, и расходы на проверку;

Вопросные листы. Применение вопросных листов — один из наиболее распространенных приемов в деятельности аудитора. С помощью заранее заготовленных вопросов он может получить от клиента более детальную информацию относительно организации и действия внутренних проверок.

Возможная форма вопросного листа для тестирования надежности контрольной среды представлен в таблице 3.2.

Таблица 3.2

Вопросный лист для оценки надежности контрольной среды

Вопрос	Вариант, принятый в организации	Оценка в баллах (от 1 до 5)
1	2	3
1. Имеются ли договоры на поставку продукции?	да	5
2. Своевременно ли документы на отгрузку поступают в бухгалтерию?	да	4
3. Осуществляется ли сверка сумм, указанных в договоре, товарной накладной и счете-фактуре?	нет	1
4. На сколько процентов сверки расчетов охватывают покупателей?	50%	2
5. Как часто осуществляются сверки расчетов (ежемесячно, ежеквартально, ежегодно)?	ежегодно	0
6. Своевременно ли предъявляются претензии покупателям по поводу просроченной дебиторской задолженности?	нет	1
7. Производится ли списание сумм дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности?	да	3

Продолжение табл. 3.2

1	2	3
8. Предусмотрено ли учетной политикой организации начисление резерва по сомнительным долгам для целей бухгалтерского учета?	да	4
9. Предусмотрено ли учетной политикой организации начисление резерва по сомнительным долгам для целей налогового учета?	нет	0
10. Начисляется ли резерв по сомнительным долгам?	нет	0
Итого:		23 из 50

Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

Аудит системы внутреннего контроля необходим аудитору прежде всего для того, чтобы понять, насколько он может доверять предоставленным организацией данным, какие усилия были приложены руководством компании, чтобы получить правильную и полную информацию, и насколько аудитор может использовать результаты внутреннего контроля при своей проверке [43, с. 164].

Таким образом, при оценке надежности контрольной среды в ООО «ПромТехКомплект» можно сделать следующие выводы.

• 
  \\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\
  

Рекомендуемый правилом (стандартом) порядок расчета уровня существенности представлен в табл. 3.3.

Таблица 3.3

Определение уровня существенности

По данным бухгалтерской отчетности (45, 46) определены в графе 2 базовые финан­совые показатели, перечисленные в графе 1. От этих показателей берутся процентные доли, приведенные в графе 3, а результат заносится в графу 4.

Далее следует определить единый уровень существенности. Ауди­тор должен проанализировать числовые значения, записанные в графе 4 табл. 3.3, и рассчитать на их основе среднюю величину.

(24,30 + 347,46 + 100,76 + 227,70 + 325,78) / 5 = 205,20 (тыс. руб.)

Аудитор может отбросить значения, сильно отклоняющиеся в боль­шую и (или) меньшую сторону от среднего значения. В нашем примере это значения 24,30 тыс. руб. и 347,46 тыс. руб.

(347,46 - 205,20) / 205,20 × 100% = 69,33%.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(205,20 - 24,30) / 205,20 × 100% = 88,16%

На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина:

(100,76 + 227,70 + 325,78) / 3 = 218,08 (тыс. руб.)

Для удобства дальнейшей работы среднее значение можно округ­лить, но так, чтобы после округления оно изменилось не более чем на 20%, например до 220 тыс. руб.

(220,00 - 218,08) / 220,00 × 100% = 0,87%.

Таким образом, величина 220 тыс. руб. является единым показа­телем уровня существенности в ООО «ПромТехКомплект», который аудитор может использовать в своей работе.

Большинство аудиторов-практиков применяет уровень существен­ности к балансу, предполагая, что одни счета содержат больше ошибок, чем другие. Следовательно, уровень существенности может применяться в аудите не как единый показатель, а как набор различных значений уровня суще­ственности, установленных для наиболее значимых статей баланса.

Наиболее простой метод определения самых значимых статей ба­ланса — анализ структуры баланса и выделение статей, имеющих наи­больший удельный вес в валюте баланса. Но не всегда большое числовое значение статьи баланса указывает на ее значимость. И наоборот, ста­тьи баланса, имеющие небольшие значения, могут быть сформированы в результате значительных текущих операций. Поэтому при отборе ста­тей, подлежащих проверке, аудитор должен, руководствуясь профессио­нальным опытом, отвергать те из них, в которых наличие ошибки мало­вероятно [37].

Рассмотрим один из возможных вариантов распределения уровня существенности по статьям баланса.

При отборе статей в силу существования двойной записи и приме­нения в аудиторских проверках метода направленного тестирования нецелесообразно выбирать в активе и пассиве баланса корреспондирующие счета.

Исходя из предположения, что все суммарные ошибки приходятся на дебетовые и кредитовые обороты по выбранным для аудита счетам, определяют уровень существенности для дебетовых и кредитовых оборотов отобранных активных и пассивных счетов.

Расчет показан в табл. 3.5 (для активных счетов и соответственно статей актива) и в табл. 3.6 (для пассивных счетов и соответственно статей пассива).

В табл. 3.4 представлены статьи актива и пассива, имеющие наибольший удельный вес в валюте баланса.
Таблица 3.4

Статьи актива и пассива, имеющие наибольший удельный вес в валюте баланса

Далее абсолютное значение уровня существенности распределя­ется между дебетовыми и кредитовыми оборотами отобранных счетов.

Для определения этого значения для дебетового оборота каждого счета необходимо общую абсолютную величину уровня существенности раз­делить на суммарную долю дебетовых оборотов отобранных счетов в об­щем обороте и умножить на долю дебетового оборота конкретного счета в общем обороте.

Аналогично для кредитовых оборотов.

Таблица 3.5

Распределение уровня существенности между дебетовыми и кредитовыми

оборотами счетов актива баланса

Продолжение табл. 3.5

Суммарная доля в общем дебетовом обороте отобранных для аудита счетов со­ставляет 21,42%. Уровень существенности делится на это число и умножается на долю в обороте конкретной статьи актива. Аналогично для кредито­вых оборотов.

Таблица 3.6

Распределение уровня существенности между дебетовыми и кредитовыми

оборотами счетов пассива баланса

Значение уровня (границы) существенности, установленное для каждого счета, следует подразделить по субсчетам, открытым в разви­тие тестируемого счета [37].

Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск (АР) и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Аудитор должен выявить и оценить риски существенного искажения на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом и на уровне конкретных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности для групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности согласно правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 8.

Риск существенного искажения (РСИ) аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности включает риск средств контроля и риск необнаружения.

При разработке общего плана аудита аудитору следует провести оценку неотъемлемого риска (НР) на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При разработке программы аудита аудитору следует соотнести проведенную оценку неотъемлемого риска с существенными остатками по счетам бухгалтерского учета и группами однотипных операций на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности или предположить, что неотъемлемый риск в отношении данной предпосылки является высоким.

Предварительная оценка риска средств контроля (РСК) представляет собой процесс определения эффективности системы внутреннего контроля аудируемого лица с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений. Определенный риск средств контроля всегда имеет место в силу ограничений, присущих любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

После того как получено понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, аудитору необходимо провести предварительную оценку риска средств контроля на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждому существенному остатку на счете бухгалтерского учета или группе однотипных операций.

Уровень риска необнаружения (РНО) напрямую связан с аудиторскими процедурами проверки по существу. Оценка риска средств контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска влияет на характер, временные рамки и объем аудиторских процедур проверки по существу, которые проводятся с целью снижения риска необнаружения и, следовательно, уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня.

Если аудитору придется проверить все остатки по счетам бухгалтерского учета или все однотипные операции данной группы, определенный риск необнаружения всегда будет присутствовать, потому что преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет доводы в поддержку некоторого вывода, а не носит исчерпывающего характера.

Аудитор должен учитывать оцененные уровни неотъемлемого риска и риска средств контроля при определении характера, временных рамок и объема процедур проверки по существу, необходимых для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня.

Модель аудиторского риска можно представить следующим образом:

АР = РСИ × РНО,

где РСИ = НР × РСК

Применяя модель аудиторского риска при планировании провер­ки, аудитор может воспользоваться следующей методикой.

Данная методика использования модели аудиторского риска нацелена лишь на то, чтобы напомнить аудитору о взаимосвязи между различными рисками и о связи рисков с доказательствами. Понимать эти взаимосвязи важно для организа­ции сбора необходимого количества доказательств.

Оценивая неотъемлемый риск, аудитор должен учесть:

• 
  характер деятельности ООО «ПромТехКомплект»;
  
• 
  честность руководства;
  
• 
  мотивы поведения покупателей и заказчиков;
  
• 
  результаты предыдущего аудита;
  
• 
  проводимый аудит — первоначальный или по­вторный;
  
• 
  нетрадиционные операции;
  
• 
  профессионализм бухгалтерского персонала;
  
• 
  сальдо счетов и величину сумм по статьям отчетности;
  
• 
  количество и состав операций клиента и т.д.
  

Несмотря на то, что нет точных правил для определения уровня неотъемлемого риска, аудиторы, как правило, консервативны в оценках. Большинство аудиторов и при самых благоприятных об­стоятельствах устанавливают уровень неотъемлемого риска значительно выше 50%, а при наличии обоснованного ожидания существенных ошибок — даже на уровне 100%.

При аудите расчетов с покупателями и заказчиками неотъемлемый риск достаточно будет установить на уровне 75%.

Прежде чем установить уровень риска контроля ниже макси­мального уровня, т.е. менее 100%, аудиторы должны выполнить сле­дующие действия:

• 
  ознакомиться с системой внутрихозяйственного контроля клиента;
  
• 
  оценить, насколько хорошо она работает;
  
• 
  протестировать на эффективность контрольные моменты, струк­тура которых образует систему внутрихозяйственного контроля.
  

Первое действие относится к любому аудитору, а второе и третье — обязательны для аудитора в тех случаях, когда он устанавливает риск контроля ниже максимального уровня.

По результатам проведенной оценки надежности контрольной среды (табл. 3.2) аудитор может установить величину риска средств контроля на уровне 50%.

Ауди­тор устанавливает для себя приемлемый аудиторский риск на уровне 5%.

Риск необнаружения исчисляется по трем остальным рискам, входящим в модель аудиторского риска.

Таким образом, риск необнаружения:

РНО = АР / (НР × РСК) = 0,05 / (0,75 × 0,5) = 13,33%

После того как будут определены все риски и установлен соответствующий план аудита, компоненты неотъемлемого риска и риска контроля не подлежат изменению на основании полученных аудиторских доказательств [42, с. 184-190].

Согласно федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита» аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки [12].

В табл. 3.7 представлен примерный план аудита расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект».
Таблица 3.7

Общий план аудита расчетов с покупателями и заказчиками

на предприятии ООО «ПромТехКомплект»

Для детальной проверки расчетов с покупателями и заказчиками, аудитору необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур.

Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля — это перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Тесты средств контроля помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры по существу — это детальная проверка правильного отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по каждому разделу бухгалтерского учета.

В зависимости от условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур программа может пересматриваться. Причины и результаты изменений следует документировать [43, с. 130].

Программа аудита расчетов с покупателями и заказчиками на предприятии ООО «ПромТехКомплект» представлена в прил. 47.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о ведении учета расчетов с покупателями и заказчиками и формирования показателей по указанным расчетам в бухгалтерской ООО «ПромТехКомплект».

4. 3.3. Сбор аудиторских доказательств и анализ типичных ошибок по учету расчетов с покупателями и заказчиками


Согласно федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства» аудитор должен получить достаточные надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора.

Аудитор получает аудиторские доказательства по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект» путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры.

Инспектирование представляет собой проверку записей или документов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

При этом может быть составлен рабочий документ, представленный в табл. 3.8.

Таблица 3.8

Рабочий документ № 1 от «13» января 2009 г.

Анализ учетной политики для целей бухгалтерского учета в части расчетов

с покупателями и заказчиками ООО «ПромТехКомплект»


Аспект учетной политики	Согласно учетной политике аудируемого лица	Примечание
1	2	3
1. Синтетичес-кий учет	Используется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	Соответствует


Продолжение табл. 3.8


1	2	3
2. Аналитичес-кий учет	покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по неоплаченным в срок расчетным документам; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок; расчетам по авансам полученным. Субсчета: 62-1 «Расчеты с покупателями и заказчиками (в рублях)»; 62-2 «Расчеты по авансам полученным (в рублях)»; 62-3 «Векселя полученные»; 62-4 «Расчеты с покупателями по товарам (работам, услугам) комитента (в рублях)»; 62-11 «Расчеты с покупателями и заказчиками (в валюте)»; 62-22 «Расчеты по авансам полученным (в валюте)»; 62-44 «Расчеты с покупателями по товарам (работам, услугам) комитента (в валюте)».	Соответствует
3. Резервы по сомнительным долгам	Создается резерв по сомнительным долгам по дебиторской задолженности организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и которая не обеспечена соответствующими гарантиями (на основании проведенной инвентаризации)	Не соответствует


Аудитор _________________ Петров В. И.
По результатам рассмотрения учетной политики и анализа ее применения при осуществлении расчетов с покупателями и заказчиками деятельности аудитор делает вывод о качестве и полноте ее содержания, об эффективности и адекватности ее использования сотрудниками, осуществляющими ведение учета проверяемого предприятия.

Таким образом, в качестве рекомендации по улучшению работы в аудиторском заключении аудитор может предложить аудируемому лицу для устранения расхождений в бухгалтерском учете и учете для целей налогообложения в учетной политике не предусматривать начисление резерва по сомнительным долгам.

Проверка наличия всех договоров поставки, составленных и утвержденных в соответствии с законодательством РФ, производится при помощи инспектирования.

С помощью аудиторских процедур аудитор проводит анализ особенностей ведения учета расчетов с покупателями и заказчиками аудируемым лицом, вытекающих из условий договоров поставки.

При этом может быть составлен рабочий документ, представленный в табл. 3.9.

Таблица 3.9

Рабочий документ № 2 от «16» января 2009 г.

Проверка договоров поставки с покупателями и заказчиками ООО «ПромТехКомплект»


Аспект проверки	Выявленные нарушения	Примечание
1	2	3
1. Наличие договоров поставки с каждым покупателем
2. Соблюдение формы договора
3. Указание предмета договора, порядка и сроков поставки и оплаты
4. Разрешение споров и предъявление претензий
5. Наличие реквизитов, подписей и печатей обеих сторон


Аудитор может рекомендовать аудируемому лицу в отношении договора с покупателем, с которым расчеты производятся путем взаимозачета, заключить дополнительное соглашение, предусматривающее такую форму расчетов.

В договорах, в которых не указана дата их заключения, необходимо ее указать, предварительно согласовав ее с покупателями [46].

В процессе проверки правильности оформления первичной учетной документации по расчетам с российскими покупателями и заказчиками аудитор при помощи инспектирования, подтверждения и пересчета проверяет товарные накладные и счета фактуры по реализации продукции ООО «ПромТехКомплект» на территории РФ.

Для этого согласно федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 16 «Аудиторская выборка» аудитор проводит отбор специфических (определенных) документов, подтверждающих продажу продукции покупателям на территории РФ [14]. Результаты проверки отражаются в рабочем документе № 3 (таб. 3.10).
Таблица 3.10

Рабочий документ № 3 от «19» января 2009 г.

Проверка правильности оформления первичной учетной документации по расчетам

с российскими покупателями и заказчиками ООО «ПромТехКомплект»


Покупатель	Товарная накладная, (№, дата)	Счет-фактура, (№, дата)	Ошибки, расхождения, примечания
1	2	4	6
ООО «АЛВАТЕКС ЗТМ»	№ 11 от 17.01.08 г.	№ 11 от 17.01.08 г.
ООО «Регионснаб»	№ 44 от 14.02.08 г.	№ 44 от 14.02.08 г.
и т. д.


Аудитор _________________ Петров В. И.
Аудитор может порекомендовать аудируемому лицу тщательнее следить за возвратом подписанных покупателем товарных накладных. Для этого составить график документооборота по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект».

При проверке полноты и точности регистрации документов в учетных регистрах аудитор с помощью подтверждения и пересчета, проверяет, все ли операции по реализации продукции отражены в ведомости и журнале-ордере по счету 62, а также в книге продаж. При этом аудитор оформляет рабочий документ № 4 (табл. 3.11).

Таблица 3.11

Рабочий документ № 4 от «19» января 2009 г.

Проверка полноты и точности регистрации документов

в учетных регистрах ООО «ПромТехКомплект»


Документ		Ведомость по счету 62	Журнал-ордер по счету 90	Ведомость по счету 51	Журнал-ордер по счету 62	Ошибки, расхождения, примечания
Наименова-ние, №, дата	Сумма с НДС, руб.	Сумма с НДС, руб.	Сумма с НДС, руб.	Сумма с НДС, руб.	Сумма с НДС, руб.
1	2	3	4	5	6	7
Выписка банка от 24.01.08 г.	38 356,25	―	―	38 356,25	38 356,25	Запись внесена 25.01.08 г.


Продолжение табл. 3.11


1	2	3	4	5	6	7
Товарная накладная № 20 от 29.01.08 г.	7 910,00	7 905,00	7 905,00	―	―	Сумма не верна, внес-ти допол-нительную запись
и т. д.


Аудитор _________________ Иванов Р. Я.
Аудитору следует напомнить аудируемому лицу о своевременном отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.

На недостающую сумму 5,00 руб. следует внести дополнительную запись.

Проверка правильности и эффективности ведения аналитического учета расчетов с покупателями и заказчиками предполагает проверку того, все ли операции по расчетам с покупателями и заказчиками отражаются в разрезе покупателей и заказчиков. Данная процедура проводится при помощи инспектирования и подтверждения.

Проверка тождественности сумм, указанных в счетах-фактурах, товарных накладных и договорах поставки производится при помощи пересчета. Пересчет включает сверку сумм в первичных документах и договорах, а также арифметическую проверку документов.

Результаты данной аудиторской процедуры отражаются аудитором в рабочем документе № 5 (табл. 3.12).

Таблица 3.12

Рабочий документ № 5 от «21» января 2009 г.

Проверка тождественности сумм, указанных в счетах-фактурах, товарных накладных и договорах поставки с покупателями и заказчиками ООО «ПромТехКомплект»


Покупатель	Товарная накладная (№, дата, сумма с НДС, руб.)	Счет-фактура (№, дата, сумма с НДС, руб.)	Договор (№, дата, сумма с НДС, руб.)	Ошибки, расхождения, примечания
1	2	3	4	5
ООО «АЛВАТЕКС ЗТМ»	№ 11 от 17.01.08 г. 41 208,00	№ 11 от 17.01.08 г. 41 208,00	№ 3 от 09.01.08 г. Не указана	Нет
и т. д.


Аудитор _________________ Петров В. И.

При несоответствии сумм в товарных накладных и счетах-фактурах необходимо выявить, какая из них ошибочна и внести в учет соответствующие исправления.

При превышении суммы в товарных накладных и счетах-фактурах над суммой, указанной в договоре, данной превышение считается невыполнением условий договора. Таким образом, следка может быть признана незаконной.

Проверку корреспонденции бухгалтерских счетов по расчетам с покупателями и заказчиками согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, а также рабочему плану счетов ООО «ПромТехКомплект», аудитор выполняет при помощи аналитических процедур. При выявлении расхождений аудитор составляет рабочий документ № 6 (прил. 48).

Проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета получения и зачета авансов от покупателей и заказчиков проводится аудитором при помощи аналитических процедур. Проверка производится на основании карточки счетов 62 и 68, товарных накладных, подтверждающих отгрузку продукции покупателю.

Результаты проверки аудитор оформляет в рабочем документе № 7 (прил. 49).

Проверка обложения авансов полученных налогом на добавленную стоимость осуществляется аудитором с использованием таких методов, как пересчет и аналитические процедуры.

Так, аудитор проверяет не только облагается ли конкретный полученный аванс от покупателя НДС, но и при помощи арифметической проверки определяет правильность начисленной суммы налога. При наличии ошибок аудитор оформляет рабочий документ № 8 (прил. 50).

Проверка правильности документального оформления операций по зачету встречных требований производится при помощи инспектирования. Проверке подвергаются акты о взаимозачете.

Проверку правильности отражения операций по взаимозачету на счетах синтетического и аналитического учета аудитор осуществляет с использованием аналитических процедур. Аудитор при помощи пересчета проверяет оставшуюся после зачета требований сумму задолженности (дебиторской или кредиторской).

Рассматриваемые при этом документы аудируемого лица – карточка счета 62, анализ счета 62, выписки банка по расчетному счету.

\\\\\\\\\\\\\\\\\\\\

Аудиторская группа составляет аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица [9].




4. ЗАКЛЮЧЕНИЕ

   
   В процессе проведения исследования, объектом которого являлись учетные процедуры по расчетам с покупателями и заказчиками в обществе с ограниченной ответственностью «ПромТехКомплект», были поставлена и достигнута цель дипломной работы ― изучение ведения бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками в целом, а также на рассматриваемом предприятии и проведение аудита расчетных операций по данному участку учета.
   
   В данной работе были выполнены все поставленные задачи.
   
   Был проведен общий анализ деятельности рассматриваемого предприятия, в результате которого определено, что в разных отчетных периодах одной из наиболее весомых статей актива является дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты.
   
   В результате анализа эффективности использования имущества организации на основе данных бухгалтерских балансов и отчетов о прибылях и убытках было выявлено, что период оборота дебиторской задолженности меньше периода оборота кредиторской задолженности, что является хорошим показателем.
   
   В процессе анализа ликвидности и финансовой устойчивости ООО «ПромТехКомплект» оказалось, что активы ООО «ПромТехКомплект» не ликвидны, а финансовая устойчивость низка.
   
   В работе были изучены понятия дебиторской и кредиторской задолженности, а также изучены формы расчетов между контрагентами.
   
   В результате анализа нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками определено, что недостатком системы нормативно-правового регулирования учета расчетов с покупателями и заказчиками является то, что нет конкретных законодательных актов, непосредственно регулирующих этот участок учета.
   
   Также была изучена методика учета расчетов с покупателями и заказчиками. Она основана целиком на законодательстве о бухгалтерском учете, несмотря на то, что нормативных актов, напрямую регулирующих данный участок учета, пока не разработано.
   
   В процессе исследования изучено документальное оформление операций по учету расчетов с покупателями и заказчиками, которое строится не только на документах, оформленных в ООО «ПромТехКомплект» (счета-фактуры, товарные накладные, акты сверки взаимных расчетов, акты инвентаризации и т. п.), но и на документах контрагентов (выписки банка, акты приемки товаров, справки о подтверждающих документах, железнодорожные накладные, кассовые ордера по уплате таможенных пошлин, сертификаты происхождения СТ-1, паспорта сделки, справки банка о поступлении валюты Российской Федерации и другие).
   
   В результате изучения методики бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками определено, что учет таких операций осуществляется согласно российскому законодательству.
   
   Однако замечены некоторые недостатки.
   
   При исследовании документального оформления операций по расчетам с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект» отмечено, что не все документы по реализации продукции возвращаются в организацию.
   
   Рекомендуется наладить систему контроля за документооборотом в организации, вести учет отправленных покупателям документов и возвращенных уже подписанных им документов. В работе был предложен график документооборота по рассматриваемому участку учета.
   
   Вследствие изучения синтетического и аналитического учета операций по расчетам с покупателями и заказчиками в рассматриваемой организации было выявлено, что вопреки условиям учетной политики ООО «ПромТехКомплект» для целей бухгалтерского учета и наличия просроченной задолженности покупателей резерв по сомнительных долгам не создается.
   
   Так, согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета ООО «ПромТехКомплект» создается резерв по сомнительным долгам по дебиторской задолженности организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и которая не обеспечена соответствующими гарантиями.
   
   А согласно учетной политике для целей налогового учета ООО «ПромТехКомплект» в целях покрытия убытков по безнадежным долгам по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности резерв по сомнительным долгам не создавать. Это представляется нерациональным для целей налогообложения.
   
   При изучении выполнения требований учетной политики было выявлено, что отсутствуют операции по счету 63. Рекомендуется внести изменения в учетную политику для целей бухгалтерского учета – не начислять резерв по сомнительным долгам.
   
   Предлагается сблизить бухгалтерский учет и учет для целей налогообложения прибыли и не создавать резерв по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли.
   
   Отмечено, что акты сверки расчетов с покупателями составляются очень редко. Рекомендуется проводить сверки расчетов не реже одного раза в квартал, а при выявлении расхождений в учете у покупателей и исследуемой организации устанавливать причины таких расхождений и анализировать их для дальнейшего предотвращения таких расхождений. Предложена форма акта сверки расчетов.
   
   Мониторинг формирования показателей по расчетам с покупателями и заказчиками в бухгалтерской отчетности на предприятии показал, что они формируются в соответствии с нормами законодательства.
   
   Таким образом, сформированная полная и достоверная информация о деятельности организации и ее имущественном положении, в том числе и о состоянии расчетов с покупателями и заказчиками, необходимая внутренним пользователям бухгалтерской отчетности ― генеральному директору ООО «ПромТехКомплект», учредителям организации, а также внешним ― инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности, позволяет правильно и грамотно с финансовой точки зрения вести дальнейшую деятельность, особенно в условиях сложившегося мирового финансового и экономического кризиса.
   
   В целом, подводя итоги, можно сказать, что учет расчетов с покупателями и заказчиками налажен и ведется достаточно слаженно согласно законодательству.
   
   Для рассмотрения того, как проводится аудит расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «ПромТехКомплект», были определены цели, задач и информационная база аудита изучаемого участка учета, а также составлен план и программа аудита операций по расчетам с покупателями и заказчиками.
   
   В работе также были приведены формы рабочих документов, составляемых аудитором по результатам проверки, в том числе определена методика проведения проверки, сбора аудиторских доказательств и анализа типичных ошибок по учету расчетов с покупателями и заказчиками в изучаемой организации.
   
   При рассмотрении ведения бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками в целях определения методики аудита данного участка учета были обнаружены некоторые недостатки и ошибки, в том числе недостатки в оформлении договоров и первичных документов, несоответствия данных синтетического и аналитического учета. Для обеспечения тождественности необходимо наличие в рабочем плане счетов исчерпывающего перечня счетов аналитического учета и обязательное их использование.
   
   Так, хотя предприятие существует почти 10 лет, работа по планированию и анализу финансовой деятельности предприятия не налажены. Однако в общем можно сказать, что, несмотря на некоторые минусы в работе бухгалтерского аппарата предприятия, учет в ООО «ПромТехКомплект» ведется в соответствии с законодательством, обеспечивается соответствие показателей бухгалтерской отчетности данным бухгалтерского учета, представляющим собой отражение на счетах операций, осуществляемых в процессе финансово-хозяйственной деятельности.
   

   5. СПИСОК источников

   
   
   1. 
      «Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 30.11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от 09.02.2009 г.).
      
   2. 
      «Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 26.01.1996 г. № 14-ФЗ (в ред. 09.04.2009 г.).
      
   3. 
      «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (в ред. от 14.03.2009 г.).
      
   4. 
      «Таможенный кодекс Российской Федерации» от 28.05.2003 г. № 61-ФЗ (в ред. от 24.11.2008 г.).
      
   5. 
      Федеральный закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (в ред. от 03.11.2006 г.) «О бухгалтерском учете».
      
   6. 
      Федеральный закон от 27.12.2000 г. № 155-ФЗ «Соглашение от 9 октября 2000 года между правительством Российской Федерации и правительством республики Казахстан о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле».
      
   7. 
      Федеральный закон от 10.12.2003 г. № 173-ФЗ (в ред. от 22.07.2008 г.) «О валютном регулировании и валютном контроле».
      
   8. 
      Федеральный закон от 08.12.2003 г. № 164-ФЗ (в ред. от 02.02.2006 г.) «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности».
      
   9. 
      Федеральный закон от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».
      
   10. 
       Закон от 21.05.1993 г. № 5003-1 (в ред. от 23.12.2003 г.) «О таможенном тарифе».
       
   11. 
       Постановление Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914 (в ред. от 11.05.2006 г.) «Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».
       
   12. 
       Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696 (в ред. от 22.07.2008 г.) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности».
       
   13. 
       Постановление Правительства РФ от 19.11.2008 г. № 863 «О внесении изменений в федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные постановлением правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696».
       
   
   
   14. 
       Постановление Правительства РФ от 07.10.2004 г. № 532 (в ред. от 19.11.2008 г.) «О внесении изменений в федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные постановлением правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696».
       
   15. 
       «Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации», утв. ЦБ РФ 03.10.2002 г. № 2-П (в ред. от 22.11.2008 г.).
       
   16. 
       «Положение о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации» от 05.01.1998 г. № 14-П (в ред. от 31.10.2002 г.).
       
   17. 
       «Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации», утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н (в ред. от 26.03.2007 г.).
       
   18. 
       Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н (в ред. от 18.09.2006 г.) «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
       
   19. 
       Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утв. приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. № 106н (в ред. от 11.03.2009 г.).
       
   20. 
       Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утв. приказом Минфина РФ от 27.11.2006 г. № 154н (в ред. от 25.12.2007 г.).
       
   21. 
       Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утв. приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. (в ред. от 18.09.2006 г.).
       
   22. 
       Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утв. приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 32н (в ред. от 18.09.2006 г.).
       
   23. 
       Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утв. приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н (в ред. от 27.11.2006 г.).
       
   24. 
       Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008), утв. приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. № 106н.
       
   25. 
       Указание ЦБ РФ от 20.06.2007 г. № 1843-У (ред. от 28.04.2008 г.) «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя».
       
   
   
   26. 
       Решение Совета глав правительств СНГ от 30.11.2000 г. (в ред. от 12.09.2008 г.) «О правилах определения страны происхождения товаров».
       
   27. 
       Положение ЦБ РФ от 01.06.2004 г. № 258-П(в ред. 26.09.2008 г.) «О порядке представления резидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций с нерезидентами по внешнеторговым сделкам, и осуществления уполномоченными банками контроля за проведением валютных операций».
       
   28. 
       «Инструкция для уполномоченных МВЭС России по оформлению сертификатов происхождения товаров формы «А» на товары, подпадающие под действие тарифных преференций, предоставляемых Российской Федерации иностранными государствами или их экономическими объединениями», утв. приказом МВЭС РФ от 15.09.1997 г. № 482 (ред. от 11.01.2001 г.).
       
   29. 
       Инструкции ЦБ РФ от 15.06.2004 г. № 117-И (в ред. 12.08.2008 г.) «О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок».
       
   30. 
       «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению», утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н (в ред. от 18.09.2006 г.).
       
   31. 
       «Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств», утв. приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. № 49.
       
   32. 
       Международные правила толкования торговых терминов «ИНКОТЕРМС 2000».
       
   
   
   33. 
       ^{Астахов В. П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебник.} — ^{8-e изд., доп. и перераб. - Ростов н/Д: Феникс, 2007.} — ^{891 с. (Учебники, учебные пособия, Высшее образование).}
       
   34. 
       Бабаев Ю. А., Комиссарова И. П., Бородин В. А. Бухгалтерский учет: Учебник для студентов вузов / Под ред. проф. Ю. А Бабаева, проф. И.П. Комиссаровой.— 2-е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. - 527 с.
       
   35. 
       Бакаев А. С. Бухгалтерские термины и определения / издательство «Бухгалтерский учет», 2002. ― 160 с. (Серия - Библиотека журнала «Бухгалтерский учет»).
       
   
   
   36. 
       Волков Н. Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. 2-е издание / издательство «Бухгалтерский учет», 2002. ― 368 с. (Серия - Библиотека журнала «Бухгалтерский учет»).
       
   37. 
       Данилевский Ю. А., Шапигузов С. М., Ремизов Н. А., Старовойтова Е. В. Аудит: Учебное пособие.— 2-е изд., перераб. и доп.— М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005.— 544 с.
       
   38. 
       Камышанов П. И., Барсукова И. В., Густяков И. М. Бухгалтерский учет: отечественная система и международные стандарты. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2003.— 520 с.
       
   39. 
       Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. — 5-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2008. — 717 с. — (Серия «Высшее образование»).
       
   40. 
       Лытнева Н. А., Малявкина Л. И., Федорова Т. В. Бухгалтерский учет: Учебник. — М.: ФОРУМ: ИНФРА-М, 2006. — 496 с. — (Профессиональное образование).
       
   41. 
       Мельник М. В., Мизиковский Е. А. Бухгалтерский учет: учебник для среднего профессионального образования / под ред. проф. М. В. Мельник, проф. Е. А. Мизиковского. ― М.: Магистр, 2009. ― 382 с.: ил. ― (Scholae).
       
   42. 
       Подольский В. И. Аудит: Учебник для вузов/ В. И. Подольский, А. А. Савин, Л. В. Сотникова и др.; Под ред. проф. В. И. Подольского. — 3-е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2007. – 583 с.
       
   43. 
       Шеремет А. Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. — 5-е изд., доп. и перераб. — М.: ИНФРА-М, 2006. — 448 с. — (Серия «Высшее образование»).
       
   44. 
       Шишкоедова Н. Н. Экспорт и импорт. Учет и налоги. Под ред. И. А. Толмачева. Издательство: ГроссМедиа: РОСБУХ. – 2008. – 190 с.
       
   
   
   45. 
       Барсукова И. В. Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности // ФБК. ― 2004. ― № 9. ― с. 39-41.
       
   46. 
       Болотова Ю. В. Гражданско-правовые договоры: методика аудиторской проверки // Аудиторские ведомости. ― 2003. ― № 12. ― с. 20-29.
       
   47. 
       Бычкова С. М., Фомина Т. Б. Аудит расчетов с поставщиками, покупателями, дебиторами и кредиторами, подотчетными лицами // Аудиторские ведомости. ― 2007. ― № 9. ― с. 33-40.
       
   48. 
       Власова М. Л. Счета-фактуры: спорные случаи заполнения реквизитов // Финансовые и бухгалтерские консультации. ― 2006. ― № 10. ― с. 45-51.
       
   49. 
       Мизиковский Е. А., Сахончик О. В. Аудит дебиторской задолженности // Аудиторские ведомости. ― 2004. ― № 3. ― с. 3-9.
       
   50. 
       Огиренко Е. А. Решаем проблемы со списанием дебиторской задолженности // ГлавБух. ― 2006. ― № 9. ― с. 38-42.
       
   51. 
       Супряга Р.А. Как провести инвентаризацию имущества и активов // Российский налоговый курьер. ― 2004. ― № 24. ― с. 8-16.
       

   6. ПРИЛОЖЕНИЯ

   
   Выпускная квалификационная работа выполнена мной самостоятельно. Все используемые материалы, взятые из опубликованной научной и учебной литературы и других источников, имеют ссылки на них.
   
   Автор дипломной работы Лавренова А. П.