Единый социальный налог.

Экономическое содержание.

Единый социальный налог (ЕСН) — федеральный налог в Российской Федерации, зачисляемый в Федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды — Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования Российской Федерации — и предназначенный для сбора средств на реализацию права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь.

С 2010 года единый социальный налог отменён, вместо него нынешние плательщики налога будут уплачивать страховые взносы в ПФР, ФСС, федеральный и территориальные ФОМСы, согласно закону № 212-ФЗ от 24.07.2009. Суммарные ставки отчислений с 1 января 2010 года не изменены, а с 1 января 2011 года будут увеличены ставки отчислений в Пенсионный фонд, Фонд обязательного медицинского страхования.

С 1 января 2010 года — ЕСН отменен, вместо него установлены прямые страховые взносы работодателей (страхователей) в три внебюджетных фонда — ПФР, ФОМС и ФСС. В 2010 году совокупный объем страховых взносов сохранится на уровне ставки ЕСН — 26 %, из которых 20 % будут направляться в Пенсионный фонд РФ (на обязательное пенсионное страхования). При этом взносы будут уплачиваться с годового заработка до 415 тысяч рублей. В случае, если годовой заработок превышает 415 тысяч рублей, взносы сверх 415 тысяч рублей не взимаются, но и пенсионные права сверх этой суммы не формируются. С 2011 года размер совокупных взносов возрастет до 34 %, из которых 26 % составят отчисления по обязательному пенсионному страхованию.

Эта система позволяет существенно увеличить уровень пенсий в стране. Для лиц, полностью попадающих под действие страховой системы, коэффициент замещения пенсией зарплаты, с которой уплачивались страховые взносы, составит не менее 40 % после 30 лет уплаты этих взносов при наступлении страхового случая (то есть старости, определяемой путем достижения гражданином установленного законодательством возраста — 55 лет для женщин и 60 лет для мужчин).

Основным документом, определяющим, порядок расчета и уплаты страховых взносов фонды социального, медицинского и пенсионного страхования, а также порядок предоставления отчетности является Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования". 2010-2014 годы являются переходными и для отдельных категорий налогоплательщиков в это период применяются пониженные тарифы страховых взносов.



ЕСН дает право гражданам на получение пособий, оплачиваемых больничных, путевок за счет Фонда социального страхования, а пенсионное страхование предназначено для предоставления гражданам права на получение трудовой пенсии.

 Элементы налога.

Налогоплательщики ЕСН

Пунктом 1 статьи 235 Налогового кодекса РФ установлены две категории налогоплательщиков ЕСН (далее – налогоплательщики), а именно:

1) лица, производящие выплаты физическим лицам:

• 
  организации;
  
• 
  индивидуальные предприниматели;
  
• 
  физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.
  

2) индивидуальные предприниматели, адвокаты.

Заметим, что в силу пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса РФ в целях применения Налогового кодекса РФ под организациями понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (далее – российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (далее – иностранные организации).

Под индивидуальными предпринимателями в целях применения Налогового кодекса РФ понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты в целях применения Налогового кодекса РФ также относятся к индивидуальным предпринимателям.

Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанным в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса РФ, он исчисляет и уплачивает налог по каждому основанию.
Объект налогообложения по ЕСН

Пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения для организации и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением 

вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В пункте 3 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога, доведенного в качестве Приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 14 марта 2006 г. № 106 (далее – Обзор) судом указано, что «выплаты в возмещение издержек, понесенных исполнителем при исполнении договора возмездного оказания услуг (подрядчиком при исполнении договора подряда), не подлежат обложению ЕСН, если эти издержки фактически понесены исполнителем (подрядчиком)».

Налогоплательщику следует обратить внимание, что Минфин России придерживался по данному вопросу противоположной позиции. Так, в Письме Минфина России от 27 октября 2005 г. № 03-03-04/1/312 указано: « … вознаграждение членам совета директоров за управленческие функции не может являться предметом трудового договора между организацией и членами, так как совет директоров является вышестоящей инстанцией по отношению к генеральному директору организации. Как правило, вознаграждение членам совета директоров выплачивается по решению учредителей, участников или основных акционеров, которые их и назначают. Поэтому такое вознаграждение не является оплатой труда.

Таким образом, вознаграждения членам совета директоров не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, в случае если у организации такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций (на основании пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ)».

Объектом налогообложения ЕСН для физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физических лиц.
Налоговая база по ЕСН

Пунктом 1 статьи 237 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база для организации и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Налогового кодекса РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица – 

работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

Налоговая база для физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, определяется как сумма выплат и вознаграждений, предусмотренных пунктом 2 статьи 236 Налогового кодекса РФ, за налоговый период в пользу физических лиц.

Пунктом 2 статьи 237 Налогового кодекса РФ установлено, что организации, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, производящие выплаты физическим лицам, определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговая база для индивидуальных предпринимателей и адвокатов определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 237 Налогового кодекса РФ при расчете налоговой базы выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их рыночных цен (тарифов), а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) – исходя из государственных регулируемых розничных цен.

При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров и соответствующая сумма акцизов.

Суммы, не подлежащие налогообложению.

• Пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ

• Компенсационные выплаты

• Материальная помощь

Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщиком:

физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, 

пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации;

членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи (подп. 3 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ).

• Платежи по договорам обязательного страхования

Суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, осуществляемому налогоплательщиком в порядке, установленном законодательством Российской Федерации; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей (подпункт 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

• Стоимость льгот по проезд

Стоимость льгот по проезду, предоставляемых законодательством Российской Федерации отдельным категориям работников, обучающихся, воспитанников (подпункт 12 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ).

• Выплаты по договорам гражданско-правового характера

В налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации) помимо выплат, указанных в пункте 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

Налоговые льготы по ЕСН

В соответствии с пунктом 1 статьи 239 Налогового кодекса РФ от уплаты ЕСН освобождаются:

Выплаты инвалидам

Льготы общественным организациям инвалидов

Общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов, их региональные и местные отделения.

Налоговый и отчетный период

В соответствии со статьей 240 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по ЕСН признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Напомним, что в соответствии со статьей 55 Налогового кодекса РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая 

уплате. При этом налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

Пунктом 2 статьи 55 Налогового кодекса РФ установлено, что если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее создания до конца данного года. При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации.

При создании организации в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания.

Ставки

Обычный размер ставки (для наемного работника, имевшего годовой доход менее 280 тыс. руб.) был равен 26 %. Типичный пример распределения этих денег для такого работника выглядел так:

• 
  Пенсионный фонд Российской Федерации — 20 %
  
• 
  Фонд социального страхования Российской Федерации — 2,9 %
  
• 
  Фонды обязательного медицинского страхования — 3,1 %
  

Итого 26 %.

Все указанные проценты относились к заработной плате до вычитания из нее подоходного налога.

ЕСН рассчитывался по регрессивной шкале: чем выше база для начисления налога (она рассчитывалась для каждого сотрудника нарастающим итогом с января каждого года), тем ниже ставки отчислений. Сетка ставок для каждого предела:

Направление отчисления	1-ый предел (0-280 000 руб. включительно)	2-ой предел (280 000—600 000 руб. включительно)	3-ий предел (более 600 000 руб.)
ФБ	6 %	2,4 %	2 %
ПФР	14 %	5,5 %	0 %
ТФОМС	2 %	0,5 %	0 %
ФФОМС	1,1 %	0,6 %	0 %
ФСС	2,9 %	1 %	0 %