Становление налоговых систем в государствах
Евразийского экономического сообщества
Президентами Республики Беларусь, Республики Казахстан, Кыргызской Республики, Российской Федерации и Республики Таджикистан в целях эффективного продвижения процесса формирования Таможенного союза и Единого экономического пространства этих пяти государств 10 октября 2000 года в г. Астане был подписан Договор об учреждении Евразийского экономического сообщества (ЕврАзЭС).
Однако формирование государствами "пятерки" Таможенного союза и Единого экономического пространства началось еще раньше в соответствии с соглашениями о Таможенном союзе 1995 года, Договором об углублении интеграции в экономической и гуманитарной областях 1996 года и Договором о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве 1999 года.
При этом термин "Таможенный союз" в этих документах был употреблен не как название организации, а как указание на цель действий - создание первого этапа общего рынка товаров, услуг, капиталов и рабочей силы. Тем не менее это словосочетание вполне употребимо со значением "организация".
За период, прошедший с момента образования Таможенного союза, разработана и вступила в силу договорно-правовая база сотрудничества, предусматривающая согласование торговой политики стран-участниц по отношению к третьим государствам. В рамках Таможенного союза поэтапно формируется единая территория с постепенным снятием внутренних таможенных границ, с единым таможенным тарифом и режимом торговли с третьими странами, осуществляются согласованные меры нетарифного регулирования, принимаются единые защитные меры в отношении импорта.
Усиление интеграционных процессов оказывает существенное воздействие и на налоговую политику.
Все страны Таможенного союза, ориентируясь на опыт развитых стран, в начале 90-х годов приступили к созданию новых систем налогообложения, способных обеспечить необходимыми ресурсами их жизнедеятельность, стимулировать повышение темпов и качества экономического роста. Формирование и функционирование налоговых систем независимых государств на постсоветском пространстве проходило в условиях социально-экономического кризиса и трансформации экономик. Этот период характеризовался высоким уровнем инфляции, формированием национальных банковских, бюджетных, финансовых и других систем, и, как следствие, складывающиеся налоговые системы были рассчитаны на большую долю корпоративных налогов (налоги на предприятия), а также на косвенные налоги (налоги на потребление). Сокращался ВВП и налоговые поступления. В середине 90-х годов страны пытались эволюционно адаптировать налоговые законодательства к новой экономической ситуации - началась работа по подготовке налоговых кодексов, призванных систематизировать накопившийся опыт и более гибко варьировать налоговыми ставками и льготами в сочетании с ужесточением налогового администрирования.
В настоящее время приняты Налоговые кодексы в Кыргызской Республике и Республике Таджикистан. Поэтапно вводится Налоговый кодекс в Российской Федерации, и завершается работа над его принятием в Республике Беларусь и Республике Казахстан.
Рассмотрим более подробно становление и развитие налоговой системы в государствах "пятерки".
За десятилетний период налоговые службы Республики Беларусь прошли в системе государственной власти путь от структурного подразделения в составе Министерства финансов до самостоятельной структуры - Государственного налогового комитета, основными задачами которого являются реализация государственной политики, регулирование и контроль в сфере налогообложения.
Ориентированная на рынок система налогообложения, введенная в действие в Республике Беларусь в 1992 году, включала 15 основных налогов и сборов, распределяемых между республиканскими и местными налогами, и 8 видов отчислений в различные внебюджетные фонды. В эту систему, в частности, входят такие общепринятые налоги, как налоги на доходы и прибыль (подоходные налоги с физических и юридических лиц); взносы на социальное страхование (отчисления в фонды социальной защиты и содействия занятости); налоги на потребление (НДС, акцизы, налог на топливо); имущественные налоги на собственность и капитал (налог на недвижимость, плата за землю, рентные платежи); налоги в сфере внешнеэкономической деятельности (таможенные пошлины, налог на экспорт и импорт).
Кроме того, были введены и такие целевые платежи, как "чернобыльский" налог, государственные пошлины и сборы, транзитный налог, три вида сборов в дорожные фонды, отчисления в отраслевые фонды поддержки НИОКР, в местные внебюджетные фонды на содержание детских дошкольных учреждений и некоторые другие виды местных сборов и платежей.
Установленные размеры ставок основных налогов находились в пределах, которые приняты в мировой практике. Исключение составляли только некоторые акцизы и подоходные налоги с предприятий по отдельным видам деятельности.
Процессу налогообложения был придан законодательный характер. В Законе "О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь" устанавливался круг налогоплательщиков, их права, обязанности и меры ответственности, виды общегосударственных налогов и сборов, сроки и порядок их уплаты и зачисления в бюджет, предоставления льгот. С начала 1994 года в него включены положения о том, что все вопросы налогообложения должны регулироваться исключительно актами специального налогового законодательства, а с 1994 года введены обязательный учет и государственная регистрация налогоплательщиков. В том же году был принят закон, регламентирующий деятельность государственной налоговой инспекции.
Существенные коррективы внесены в налоговое законодательство в 1996 году. Применяемая в стране система налогов к этому периоду менялась не менее 10 раз, не считая изменений в порядке и методологии взимания отдельных видов налогов и сборов. Поэтому остро стоял вопрос о необходимости подготовки проекта Налогового кодекса, работа над которым в настоящее время находится в стадии завершения. Разработка единого законодательного акта, регулирующего все стороны налоговых отношений, была вызвана необходимостью формирования цельной и сбалансированной налоговой системы. Проект Налогового кодекса в существенной мере унифицирован с аналогичным российским документом, учитывает нормы действующих налоговых систем Казахстана и Кыргызстана, а также современные мировые принципы налогообложения.
Проект Налогового кодекса в основном является документом прямого действия и состоит из трех частей: первой (общей) части, второй части, регламентирующей конкретные вопросы взимания общегосударственных налогов, сборов, пошлин, в которой каждому налоговому платежу посвящена самостоятельная глава, и третьей части, определяющей правовые вопросы уплаты местных налогов. Наряду с установлением общих принципов построения налоговой системы, вводится целый ряд понятий, имеющих большое значение для практического налогообложения.
Налоговое законодательство Республики Казахстан состоит из Закона "О налогах и других обязательных платежах в бюджет", актов Президента и Правительства Республики Казахстан, а также актов Министерства государственных доходов, согласованных с Министерством финансов Республики Казахстан.
С момента преобразования в 1990 году Государственной налоговой инспекции Министерства финансов Казахской ССР в Главную государственную налоговую инспекцию произошло семь структурных трансформаций налоговой службы. В настоящий период в Республике Казахстан с 25 февраля 1999 года функционирует Министерство государственных доходов, основными задачами которого являются:
- участие в формировании, реализации фискальной и таможенной политики;
- организация и совершенствование таможенного дела;
- обеспечение поступления налогов, платежей в бюджет и других финансовых обязательств перед государством;
- государственный контроль над производством и оборотом алкогольной продукции.
В состав Министерства включены Налоговый и Таможенный комитеты, Комитет налоговой полиции, Комитет по государственному контролю над производством и оборотом алкогольной продукции, Агентство по ликвидации и реорганизации предприятий.
Комитеты занимаются вопросами налогового и таможенного администрирования, согласования действий в части валютного контроля и пресечения теневого оборота; взаимодействия с фискальными органами сопредельных стран.
Налоги, сборы и другие обязательные платежи исчисляются и уплачиваются в национальной валюте "тенге", поступают в доходы соответствующих бюджетов в порядке, определенном Законом "О бюджетной системе". Исключение составляют случаи, когда законодательными актами и положениями контрактов на недропользование предусмотрена уплата в натуральной форме или в иностранной валюте.
Освобождение от налога или уменьшение налоговой ставки производится в порядке внесения изменений и дополнений в Закон, а также на основании контракта в соответствии с Законом "О государственной поддержке прямых инвестиций".
В действующей системе налогообложения и налогового администрирования Казахстана имеет место несбалансированность, которая проявляется в дифференцированной налоговой нагрузке на предприятия различных отраслей.
Необходимость в разумном балансе между пополнением доходной части бюджета и созданием более благоприятных условий для осуществления предпринимательской деятельности требует принятия Налогового кодекса.
В январе 2000 года в Республике Казахстан были созданы Межведомственная комиссия, Межведомственная рабочая группа и Экспертный Совет для разработки проекта Налогового кодекса. Созданные структуры провели с участием международных экспертов в области налогообложения республиканскую конференцию, на которой состоялась презентация концепции проекта.
Предполагается, что Налоговый кодекс будет состоять из трех частей: общей, особенной и налогового администрирования. Такое разделение Налогового кодекса позволит создать действенные механизмы обеспечения стабильности налогового законодательства.
Экономическое содержание налоговых отношений определяется в особенной части Налогового кодекса. Структура налогов и методика определения объекта налогообложения не должны претерпеть существенных изменений. Нынешняя система налогов достаточно сбалансирована, за исключением размера ставок. Ставки налогов - это технический вопрос, который будет зависеть от состояния бюджета.
Наличие в структуре проекта Кодекса третьей самостоятельной части под названием "налоговое администрирование" обусловлено необходимостью выделения в отдельную часть норм, регламентирующих взаимоотношения налогоплательщиков и государства в лице налоговых органов.
В процессе формирования налогового законодательства Казахстан не идет на увеличение ставок и количества налогов. Поэтому первостепенной задачей для налоговых органов является совершенствование налогового администрирования.
В Кыргызской Республике за период 1991-1994 годов были введены Законы, регулирующие основные налоги: "О налогах с предприятий, объединений и организаций", "О налоге с населения", "Об иностранных инвестициях в Кыргызской Республике", а затем и другие, косвенно касающиеся вопросов налогообложения. В результате сложилась громоздкая и неэффективная система, осложняемая частыми изменениями. Это потребовало проведения налоговой реформы, основным этапом которой стало принятие в 1996 году Налогового кодекса.
В результате принятия данного документа были значительно изменены законодательная и экономическая основы налогообложения, а также организационная сторона деятельности налоговой службы, установлен общий порядок ввода в действие налогов; виды налогов; права и обязанности налогоплательщиков; формы и методы налогового контроля; взаимная ответственность участников налоговых отношений и т.д. Одновременно были отменены ряд налогов, таких как временный 5% налог с розничного товарооборота и оказания услуг населению, налог на производственное имущество, что существенно ослабило налоговый пресс. Расширена система вычетов, установлена единая ставка по налогу на прибыль в размере 30%, снижена ставка налога на отдельные виды доходов, усовершенствован механизм исчисления и уплаты подоходного налога, и при этом введена гибкая система вычетов для физических лиц, установлен общий для всех хозяйствующих субъектов механизм декларирования своих доходов.
Отдельным разделом выделены все виды местных налогов и сборов. Были сняты ограничения на прибыль, направляемую на потребление. Хозяйствующие субъекты получили возможность увеличить необлагаемую прибыль и своевременно обновлять свой производственный потенциал в результате введения увеличенных коэффициентов амортизации. Для отдельных видов основных средств (например в горнодобывающей отрасли) предусмотрено установление норм ускоренной амортизации.
Налогоплательщикам предоставляется право переносить убытки, связанные с экономической деятельностью, на срок до пяти лет. Банкам дано право вычета на сумму, направляемую в резервные фонды. Для поощрения инвестиций были снижены с 15 до 5% ставки налога на дивиденды и проценты, выплачиваемые юридическим лицам.
В Налоговом кодексе введено понятие "нулевая ставка", что означает полное освобождение от обложения НДС. Экспортерам товаров в "дальнее" зарубежье и Казахстан за счет бюджета полностью возмещается НДС, уплаченный по материальным ресурсам, включая и основные средства. Введена упрощенная система налогообложения отдельных видов деятельности на основе патента.
С октября 1998 года Кыргызская Республика является членом Всемирной Торговой Организации (ВТО), что налагает на страну ряд требований в области налогового законодательства, в частности систему применения косвенного налогообложения (НДС, акцизы).
Налоговая система в Российской Федерации была создана в 1991 году, когда в декабре был принят пакет законов о налоговой системе. Среди них законы "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", "О государственной налоговой службе Российской Федерации", "О налоге на прибыль предприятий и организаций", "О налоге на добавленную стоимость" и ряд законов о порядке исчисления и уплаты конкретных налогов.
В соответствии с Указом Президента Российской Федерации "О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней", вышедшим в 1993 году, получили дальнейшее развитие полномочия налоговых органов. Закон "О федеральных органах налоговой полиции" определил задачи и функции органов налоговой полиции.
Законодательные акты сформировали полномочия налоговой службы Российской Федерации, которые заключаются в контроле формирования государственных доходов.
Современная налоговая система Российской Федерации использует такие принципы построения, как однократность обложения, строгий порядок введения и отмены налогов, их ставок и льгот, распределение налоговых доходов между федеральным, региональными и местными бюджетами.
Изменения в налоговом законодательстве, произошедшие за 1991-1998 годы, получили дальнейшее развитие в разработках и предложениях по формированию Налогового кодекса Российской Федерации, нормы которого приводятся в соответствие с Конституцией Российской Федерации.
С 1 января 1999 года введена в действие часть первая Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), где в статьях 13-15 определены налоги и сборы. Однако до полного введения в действие части второй НК РФ (четыре главы вступают в силу с января-июля 2001 года) налогоплательщики руководствуются тем перечнем налогов, который установлен Законом "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".
Налоговым кодексом предусматривается значительное упрощение налоговой системы путем сокращения количества налогов, постепенного уменьшения числа налоговых льгот и сосредоточения всех нормативных актов, документов, реформирующих и регулирующих налоговую систему, в одном документе. Предполагается оставить около 30 видов налогов - это НДС, акцизы, налог на прибыль, подоходный налог, налоги на природные ресурсы, которые дают около 95% поступлений в бюджеты всех уровней. Однако ставки этих налогов будут пересмотрены. Мелкие налоги, которые не дают существенных поступлений в бюджеты по сравнению с затратами на их администрирование, будут ликвидированы. При существенном снижении размеров санкций более четко определен состав налоговых правонарушений.
Сокращается количество нормативных документов, регулирующих налоговые вопросы, отменяются подзаконные акты, и НК РФ становится законом прямого действия.
Формирование налоговой системы в Республике Таджикистан проходило в условиях социально-экономического и политического краха, почти полного прекращения производства и, соответственно, налоговых поступлений. В период 1991-1998 годов вводились в действие отдельные законы и нормативно-правовые акты в области налогообложения. Однако итоги функционирования налоговой системы показали невозможность формирования полноценного бюджета за счет налоговых поступлений.
Очередным этапом налоговой реформы стало принятие с 1 января 1999 года Налогового кодекса, в основе которого использованы зарубежные схемы и модели налогообложения. Установлены принципы построения и функционирования налоговой системы, порядок ввода, изменения и отмены налогов, определено правовое положение налогоплательщиков, налоговых агентов и других участников, установлены положения по определению объектов налогообложения, исполнению налоговых обязательств, привлечению к ответственности за налоговые правонарушения. При создании Налогового кодекса преследовалась цель через такой экономический инструмент, как налоги, воздействовать на развитие производства, усиление экономической интеграции, избежание двойного налогообложения.
Для насыщения рынка товарами были значительно уменьшены перечень подакцизных товаров и сумма взимаемого акцизного налога. В соответствии с принятым Кодексом введены 14 общегосударственных и 3 местных налога. Поступления от общегосударственных налогов распределяются между республиканским и местным бюджетами, а также государственными фондами. Платежи по местным налогам поступают в соответствующие местные бюджеты.
С принятием Налогового кодекса главная задача налоговой реформы достигнута, но установленные налоги, сборы и отчисления пока не обеспечивают тот уровень централизации средств, который позволил бы финансировать необходимые государственные расходы и поддерживать приемлемый дефицит бюджета.
Анализ функционирования налоговых систем государств ЕврАзЭС показывает, что в период рыночных преобразований их национальных экономик (1991-2000 годы) происходило становление налоговых служб, формирование налоговых законодательств, а результаты произошедших изменений получили дальнейшее развитие в разработках национальных Налоговых кодексов. В это время в странах "пятерки" были приняты основы налогового законодательства, а позднее появились и более узкие по объекту регулирования законодательные акты, определяющие порядок использования отдельных видов налогов и сборов, характерных для экономики рыночного типа. Эти законы установили перечень идущих в бюджетную систему налогов, сборов, пошлин и других платежей, определили плательщиков, их права и обязанности, а также права и обязанности налоговых органов. Установление и отмена налогов, сборов, пошлин и других платежей, а также льгот их плательщикам осуществляются органами законодательной власти и в соответствии с вышеуказанными законами. Особой сферой законотворчества стало создание правовой базы для привлечения в страну иностранных инвестиций и создание для них благоприятного климата.
Первым и практически повсеместным шагом в формировании инфраструктуры рынка в странах ЕврАзЭС стало формирование на базе нового налогового законодательства системы фискальных органов. Определение и разработка налоговой политики предоставлены национальным Министерствам финансов.
Несмотря на то, что основы налогового права в этих странах были заложены еще до 1991 года, система налоговых органов стран "пятерки" создавалась практически заново после провозглашения ими государственного суверенитета. Во всех государствах были сформированы налоговые службы. В дальнейшем при финансовой помощи со стороны международных организаций и иностранных правительств развернулась компьютеризация налогового учета, усилены аудиторские возможности налоговых инспекций.
Коротко о системе налоговых органов в странах ЕврАзЭС.
В Республике Беларусь система налоговых органов состоит из Государственного налогового комитета и инспекций по областям, районам, городам и районам в городах. В Республике Казахстан система налоговых органов включает Министерство государственных доходов, имеющее в структуре таможенный и налоговый комитеты. В Кыргызской Республике при Министерстве финансов находится Государственная таможенная инспекция, а также Государственная налоговая инспекция и ее органы на местах. Налоговыми органами Российской Федерации являются Министерство по налогам и сборам и его территориальные подразделения. В случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, полномочиями налоговых органов обладают таможенные органы и органы государственных внебюджетных фондов. В Республике Таджикистан налоговые органы представлены Налоговым комитетом при Правительстве, налоговыми комитетами по областям, районам, городам и районам в городах, инспекциями крупных налогоплательщиков при Налоговом комитете республики, налоговыми комитетами по областям. В составе налоговых органов функционируют подразделения налоговой полиции.
В настоящее время в странах Таможенного союза сложилась двухуровневая налоговая система, за исключением Российской Федерации (трехуровневая). При этом в Республике Беларусь существуют 12 общегосударственных и 4 местных налога, соответственно в Республике Казахстан - 5 и 12, в Кыргызской Республике - 6 и 16, в Республике Таджикистан - 14 и 3, в Российской Федерации - 16 общегосударственных, 7 региональных и 5 местных (по Налоговому кодексу).
Более детальное изучение налоговых законодательств каждой страны, с точки зрения развитости налоговой системы, ее достоинств и недостатков, позволит выявить сходства и различия национальных законодательств. Все это будет использовано в деятельности органов управления интеграцией ЕврАзЭС при решении проблемы гармонизации налогового законодательства и в целом налоговых систем государств-участников Сообщества.