Содержание

ВВЕДЕНИЕ

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЁТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

1.1 ПОНЯТИЕ, КЛАССИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

1.2 ОСНОВНЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ

1.3 ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ДВИЖЕНИЯ НМА

2 ОСОБЕННОСТИ УЧЁТА НМА

2.1 СИНТЕТИЧЕСКИЙ И АНАЛИТИЧЕСКИЙ УЧЁТ ПОСТУПЛЕНИЯ И ВЫБЫТИЯ НМА

2.2 УЧЁТ АМОРТИЗАЦИИ НМА

2.3 ПОРЯДОК УЧЁТА ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ ПРИ ПРЕДОСТАВЛЕНИИ ПРАВА ПОЛЬЗОВАНИЯ  НМА У ОРГАНИЗАЦИЙ – ПРАВООБЛАДАТЕЛЕЙ И ПРАВОПОЛЬЗОВАТЕЛЕЙ

2.4 ОСОБЕННОСТИ УЧЁТА ДЕЛОВОЙ РЕПУТАЦИИ

2.5 ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ НМА. РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ О НМА В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЁТНОСТИ

3 Сравнительная характеристика учёта НМА в МСФО и РСБУ

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

ПРИЛОЖЕНИЯ




ВВЕДЕНИЕ
Под организацией бухгалтерского учета понимается научно обоснованная система выполнения учетных работ, построение учетного процесса с целью получения своевременной и достоверной информации для оперативного руководства хозяйством, эффективного контроля за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Предметом бухгалтерского учета является финансово-хозяйственная деятельность предприятия или организации.

Метод бухгалтерского учета - ведение учета финансово-хозяйственных операций на основе натуральных измерителей в денежном выражении путем сплошного, непрерывного, документального и взаимосвязанного их выражения.

Задачами бухгалтерскими учета являются:  формирование достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятий необходимой для оперативного руководства и управления, а также ее использования инвесторами, покупателями, налоговыми, финансовыми, банковскими органами и иными заинтересованными лицами; обеспечение контроля за наличием движения имущества и использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами; предупреждение негативных явлений в финансово-хозяйственной деятельности, выявление и мобилизация внутрихозяйственных ресурсов.

Нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, используемые более 12 месяцев.

Целью курсовой работы является изучение особенностей учета нематериальных активов.




1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЁТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
1.1 ПОНЯТИЕ, КЛАССИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
В соответствии с п. 3 ПБУ14/2000 (5) к нематериальным активам относят имущество, которое одновременно отвечает следующим условиям:

а) не имеет материально-вещественной (физической) структуры;

б)      может быть идентифицировано от другого имущества;

в)      предназначено для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

г)       используется в течение длительного времени;

д)      не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

е)       способно приносить организации экономическую выгоду;

ж)      имеются надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительные права организации на результаты интеллектуальной деятельности( патенты, свидетельства, другие охранные документы).

В соответствии с перечисленными условиями к нематериальным активам относят следующие объекты интеллектуальной собственности:

-        исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

-        исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

-        имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

-        исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

-        исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

В составе нематериальных активов учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы.

Организационные расходы состоят из затрат по оплате услуг консультантов, рекламы, по подготовке документации, регистрационных сборов и других расходов организации в период ее создания до момента регистрации.

Следует отметить, что в состав организационных расходов, включаемых в нематериальные активы, входят расходы, связанные с образованием юридического лица и признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный капитал.

Расходы организации, связанные с необходимостью переоформления учредительных и иных документов изготовления новых штампов, печатей и т.п., включают в состав общехозяйственных расходов организаций и отражают по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы". Организации, изменяющие организационно-правовую форму, указанные расходы производят за счет прибыли.

Деловая репутация организации - это разница между покупной ценой организации и балансовой стоимостью ее имущества. При приобретении объектов приватизации па аукционе или по конкурсу деловая репутация организации определяется как разница между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации.

Объектом нематериальных активов является положительная деловая репутация, которая рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод.

Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю, и учитывается как доходы будущих периодов.

Оценка нематериальных активов. В учете и отчетности нематериальные активы отражают по первоначальной и остаточной стоимости. Отдельно отражают амортизацию нематериальных активов.

Первоначальная стоимость определяется для объектов:

1) внесенных в счет вкладов в уставный капитал (фонд), - по договоренности сторон (согласованной стоимости);

2) приобретенных за плату у других организаций и лиц, - по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведение их до состояния, пригодного к использованию;

3) полученных безвозмездно от других организаций и лиц, - по рыночной стоимости на дату оприходования.

Затраты по приобретению нематериальных активов включают суммы, выплаченные продавцу объекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги, регистрационные сборы и пошлины, таможенные расходы и другие расходы, связанные с приобретением объектов.

Расходы по созданию нематериальных активов и доведению их до состояния, пригодного к использованию, складываются из начисленной соответствующим работникам оплаты труда, отчислений на социальные нужды, материальных затрат и общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

Нематериальные активы, поступающие в организацию в порядке обмена на какое-либо имущество, оценивают исходя из стоимости обмениваемого имущества.

Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату приобретения объекта. Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.


1.2 ОСНОВНЫЕ НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
Основными нормативными документами учета нематериальных активов являются:

1.    "О бухгалтерском учете". Федеральный закон от 21.11.96 г.№ 129-ФЗ.

2.    Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и П. - М.:

3.    Проспект, 1998.

4.    Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. №31н).

5.    План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

6.    Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" - ПБУ 14/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 16.10.2000 г. №91н.

7.    Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-

исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" - ПБУ 17/02. Утверждено приказом Минфина РФ от 19.11.02. № 115н.

8.    "Патентный закон Российской Федерации" от 23.09.92 г. № 3517-1.

9."О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров". Закон Российской Федерации от 23.09.92 г. №3520-1.

9.    "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных". Закон Российской Федерации от 23.09.92 г. №3523-1.

10."Об охране топологии интегральных микросхем". Закон Российской Федерации от 23.09.92 г. № 3526-1.

11."Об авторском праве и смежных правах". Закон Российской Федерации от 09.07.93 г. № 5351-1.

12. "О селекционных достижениях". Закон Российской Федерации

от 06.08.93 г. №5605-1.

1.3 ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ДВИЖЕНИЯ НМА
В настоящее время отсутствуют какие-либо рекомендации по документальному оформлению движения нематериальных активов. Поэтому организации должны сами разрабатывать формы соответствующих документов исходя из Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете и Федерального закона о бухгалтерском учете, определивших перечень обязательных реквизитов в документах, и особенностей учитываемых объектов.

Все операции по документальному оформлению движения нематериальных активов целесообразно осуществлять при участии постоянно действующей комиссии. По особо крупным объектам возможно издание приказа на приемку или списание конкретного объекта.

В соответствии с особенностями нематериальных активов в документах по их поступлению и выбытию должна быть дана их характеристика, указаны порядок и срок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации, документы о регистрации и некоторые другие реквизиты. Особое внимание следует обратить на обоснованность оценки объектов нематериальных активов и правильность перехода права на их владение. Например, приобретение права на объекты, охраняемые патентным правом, должно подтверждаться соответствующими лицензионными договорами, зарегистрированными в Патентном отделе. Приобретенные права должны быть оформлены договорами с юридическими или физическими лицами. Особенностью некоторых нематериальных активов как объектов учета является необходимость принятия мер по их защите. С этой целью целесообразно разработать особые внутренние правила охраны таких объектов, предусмотрев в них список лиц, имеющих право на ознакомление с ними, обязательства этих лиц не разглашать соответствующие сведения и свои должностные инструкции, а также другие необходимые сведения.


2 ОСОБЕННОСТИ УЧЁТА НМА
2.1СИНТЕТИЧЕСКИЙ И АНАЛИТИЧЕСКИЙ УЧЁТ ПОСТУПЛЕНИЯ И ВЫБЫТИЯ НМА
Синтетический учет нематериальных активов осуществляют на счетах 04 "Нематериальные активы", 05 "Амортизация нематериальных активов", 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 2 "НДС по приобретенным нематериальным активам", и счете 91 "Прочие доходы и расходы". Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке. По некоторым видам нематериальных активов со счета 04 списывают на счета затрат начисленную амортизацию по этим активам. При наличии в организации нескольких видов нематериальных активов значительной стоимости целесообразно для каждого вида активов открывать субсчета в соответствии с классификацией нематериальных активов, принятой в организации.

На счете 05 "Амортизация нематериальных активов" отражают начисление и списание амортизации по тем видам нематериальных активов, по которым погашение их стоимости производится с использованием счета 05.

Основные виды поступления нематериальных активов: их приобретение; создание своими силами и с привлечением сторонних исполнителей на договорной основе; приобретение на условиях обмена; поступление в счет вклада в уставный капитал организации; безвозмездное поступление; поступление нематериальных активов для осуществления совместной деятельности.

Расходы по приобретению и созданию нематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" с кредита расчетных, материальных и других счетов. После принятия на учет приобретенных или созданных нематериальных активов они отражаются по дебету счета 04 "Нематериальные активы" с кредита счета 08.

Поступление нематериальных активов в порядке бартера также первоначально отражают на счете 08 с кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" с последующим оприходованием по дебету счета 04 с кредита счета 08. Переданные в порядке бартера объекты имущества списывают с кредита соответствующих счетов (01, 10, 12, 40 и др.) в дебет счетов продажи.

Пример:

ООО "Бонум" заключило договор с ЗАО "Дельта" об уступке патента на использование промышленного образца на сумму 118 000 руб., включая НДС - 18 000руб.

Также ООО "Бонум" уплатило по договору 14160 руб., включая НДС - 2 160 руб. за оказание специализированной организацией услуг по ведению переговоров и заключению договора об уступке патента на промышленный образец. За регистрацию договора в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности уплачена пошлина в размере 600 руб.

ООО "Бонум" самостоятельно внесло изменения в техническую документацию с целью улучшения качественных характеристик промышленного образца. При этом сумма оплата труда работников, принимавших участие в проведении работ по улучшению качественных характеристик промышленного образца, составила 10 000 руб. Сумма отчислений во внебюджетные фонды по ставке 26% составила 2 600 руб., сумма взносов на обязательное пенсионное страхование по ставке 14% - 1 400 руб., а сумма взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний по ставке 0,2% - 20 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Бонум" указанные операции отражаются следующими проводками:

 1. Д60   К51 - 118 000р. - Уплачено ЗАО "Дельта" по договору уступки патента

 2. Д 08-5  К 60  -  100 000р. - Отражена задолженность ЗАО "Дельта" по договору уступки патента                         

 3. Д 19-2   К60 -   18 000 р. - Отражена сумма НДС, уплаченная продавцу патента                         

4.  Д 76 К 51 -  14 160р.  - Оплачены услуги специализированной организации, связанные с приобретением нематериального актива                                                  

5. Д 08-5  К 76  -  12 000р. -  Отражены затраты на услуги,  связанные  с  приобретением НМА

6. Д 19   К 76 -  2 160р. -   Отражен  НДС,  уплаченный  специализированной  организации   за   услуги, связанные с приобретением НМА

7. Д68    К 51 -    600р. - Оплачена пошлина за регистрацию договора об уступке патента Д68    К 51 -    600р.     

8. Д 08-5 К 68 – 600р. - Включена в стоимость нематериального актива сумма пошлины                 

9.  Д 08-5 К 70 – 10000р. - Начислена заработная плата работникам, принимавшим участие  в  проведении работ по улучшению качественных характеристик промышленного образца     

10. Д  08-5   К 69-1 -  320р. - ОВФ в части, подлежащей уплате в ФСС РФ                               

11. Д 08-5  К 69-1 – 80р.  -  ОВФ в части, подлежащей уплате в ФФОМС 

12. Д 08-5  К 69-1 – 200р. - ОВФ в части, подлежащей уплате в ТФОМС                        

13. Д 08-5   К 68 -  2 000р - ОВФ в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет            

14. Д 68 К 69-2 – 1400р. - Зачтены в счет уплаты ОВФ в  федеральный  бюджет  начисленные  пенсионные взносы                                                                  

15. Д08-5   К69  -  20р - Начислены взносы на страхование от несчастных случаев на  производстве  и профессиональных заболеваний                                             

16. Д 70 К 68 – 1300р. - Удержан НДФЛ                                                           

17. Д 04 К 08-5 - 125 220р. - Принят к бухгалтерскому учету нематериальный актив                       
Нематериальные активы, внесенные учредителями или участниками в счет их вкладов в уставный капитал организации (по согласованной стоимости), отражают на счете 08 (по аналогии с основными средствами). При этом задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал отражают по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" и кредиту счета 80 "Уставный капитал".

На стоимость поступивших в счет вклада в уставный капитал нематериальных активов составляют бухгалтерские записи:

Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы"

Кредит счета 75 "Расчеты с учредителями"

Дебет счета 04 "Нематериальные активы"

Кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы"             
Пример:

 Организация получила в качестве вклада в уставный капитал от одного из учредителей исключительные права на изобретение.

Стоимость вклада, согласованная учредителями и подтвержденная независимым оценщиком, составляет 200 000 руб.

Организацией оплачен регистрационный сбор в сумме 2500 руб. за перерегистрацию исключительного права на изобретение.

В бухгалтерском учете организации эти операции отражаются следующими проводками:

1.     Д 75 К 80 – 200 000р. - Отражена сумма задолженности участника по вкладу в уставный капитал

2.     Д 08-5 К 75 – 200 000р. - Отражена передача вклада            

3.       Д 08-5 К 51 – 2 500р. -

                                
Безвозмездно полученные нематериальные активы приходуются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" с кредита счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления". Со счета 08 первоначальная стоимость нематериальных активов списывается на счет 04 "Нематериальные активы".

Стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов, учтенная на субсчете 98-2 "Безвозмездные поступления", в дальнейшем списывается ежемесячно в размере начисленных сумм амортизационных отчислений по объекту в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Порядок учета нематериальных активов, поступивших для осуществления совместной деятельности, будет рассмотрен в разделе, посвященном учету совместной деятельности.

При покупке организации вложения в приобретаемые внеоборотные активы отражают по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Положительная деловая репутация записывается в дебет счета 04 "Нематериальные активы" с кредита счета 08. Отрицательная деловая репутация отражается по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов".

По приобретенным нематериальным активам организации уплачивают НДС по установленным ставкам. Порядок дальнейшего отражения операций по НДС зависит от назначения нематериальных активов, вида организаций и осуществляется таким же образом, как и по основным средствам.

Вместе с тем следует иметь в виду, что в соответствии с НК РФ НДС по приобретенным нематериальным активам учитывается в общеустановленном порядке по дебету счета 19, субсчет "НДС по приобретенным нематериальным активам", в корреспонденции с кредитом счетов 60 и 76. Ежемесячно после принятия на учет нематериальных активов сумма НДС списывается с кредита счета 19 в дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

По безвозмездно поступившим нематериальным активам налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость поступивших активов, но не ниже их остаточной стоимости, числящейся у передающей организации.
Пример:
Основными видами выбытия нематериальных активов являются их продажа, списание вследствие непригодности, безвозмездная передача, передача нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций.

При выбытии нематериальных активов в результате их продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается в дебет счета 05 "Амортизация нематериальных активов" с кредита счета 04 "Нематериальные активы". Остаточная стоимость нематериальных активов списывается со счета 04 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". В дебет счета 91 списываются также все расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, и сумма НДС по проданным и безвозмездно переданным нематериальным активам. По кредиту счета 91 отражается сумма выручки от продажи или другого дохода от выбытия нематериальных активов.

Финансовый результат от выбытия нематериальных активов формируется на счете 91 и затем списывается со счета 91 на счет 99 "Прибыли и убытки". При этом если сумма выручки от продажи нематериальных активов превышает их остаточную стоимость и расходы, связанные с выбытием, то разницу списывают в дебет счета 91 и кредит счета 99. Если же остаточная стоимость выбывших нематериальных активов не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают с кредита счета 91 в дебет счета 99.

При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона. Облагаемый оборот определяется исходя из средней цены продажи (без учета НДС), но не ниже остаточной стоимости нематериальных активов.

При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций остаточная стоимость нематериальных активов списывается с кредита счета 04 в дебет счета 58 "Финансовые вложения". Сумма амортизации по переданным нематериальным активам списывается в дебет счета 05 с кредита счета 04.

Превышение согласованной стоимости над остаточной стоимостью по переданным нематериальным активам отражают по дебету счета 58 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Обратная разница учитывается по дебету счета 91 и кредиту счета 58.

Товарищ, внесший нематериальные активы в качестве вклада по договору о совместной деятельности, также отражает их в составе финансовых вложений. Однако оценивает нематериальные активы он по остаточной, а не по согласованной стоимости.

На счете 04 "Нематериальные активы" обособленно учитываются расходы организации на НИОКР, результаты которых используются для производственных либо управленческих нужд организации.

Указанные расходы принимаются к бухгалтерскому учету на счете 04 "Нематериальные активы" в сумме фактических затрат, при этом дебетуется счет 04 "Нематериальные активы" в корреспонденции счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Со счета 04 "Нематериальные активы" расходы по НИОКР списываются в дебет счетов 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы" или других счетов по учету затрат на производство продукции.

Списание расходов по НИОКР осуществляют одним из следующих способов: линейный; пропорционально объему продукции (работ, услуг), который предполагается получить за весь срок применения результатов НИОКР.

Срок списания расходов по НИОКР определяется организацией самостоятельно, исходя из ожидаемого срока использования НИОКР. Предельный срок списания указанных расходов установлен в пять лет и не может превышать срок деятельности организации. В налоговом учете расходы на НИОКР должны быть списаны в течение трех лет.

Расходы по НИОКР списываются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато применение результатов НИОКР. Списание расходов по указанным работам осуществляется равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от выбранного способа списания расходов.

В случае прекращения использования результатов НИОКР оставшаяся часть расходов списывается со счета 04 на внереализационные расходы (счет 91 "Прочие доходы и расходы").

Аналитический учет по счету 04 "Нематериальные активы" ведется по отдельным объектам нематериальных активов, а также по видам расходов на НИОКР. При этом ведение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных о наличии и движении нематериальных активов, а также суммах расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам.

Аналитический учет нематериальных активов осуществляют в карточке учета нематериальных активов. Карточка применяется для учета всех видов нематериальных активов. Открывается она на каждый объект в отдельности.

На лицевой стороне карточки указывают полное наименование и назначение объекта, первоначальную стоимость, срок полезного использования, норму и сумму начисленной амортизации, дату постановки на учет, способ приобретения, документ о регистрации и основные сведения по выбытию объекта.

На оборотной стороне карточки изложена характеристика объекта нематериальных активов.
2.2 УЧЁТ АМОРТИЗАЦИИ НМА
Нематериальные активы используются длительное время, и в течение этого времени их стоимость равномерно (ежемесячно) переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги путем начисления по ним амортизации. Величина амортизационных отчислений исчисляется ежемесячно по нормам, установленным самой организацией, исходя из первоначальной или остаточной стоимости нематериальных активов и срока их полезного использования. Срок полезного действия нематериальных активов определяется самой организацией; при затруднениях в установлении этого срока он принимается за 20 лет. По окончании срока полезного использования нематериальных активов амортизацию по ним не начисляют.

По объектам, по которым погашается их стоимость, амортизация начисляется одним из следующих способов:

1) линейным - исходя из норм, начисленных организацией на основе             срока их полезного использования;

2) способом уменьшаемого остатка;

3) способом списания стоимости пропорционально объему продукции.

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется: при линейном способе; при способе уменьшаемого остатка; при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего срока их полезного использования.

По аналогии с основными средствами начисление амортизации по нематериальным активам целесообразно начинать с 1 -го числа месяца, следующего за месяцем ввода объектов в эксплуатацию, и прекращать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия из эксплуатации.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражают в бухгалтерском учете двумя способами: 1) накоплением начисленных сумм на отдельном счете; 2) путем уменьшения первоначальной стоимости объекта. При первом способе при начислении амортизации по нематериальным активам дебетуют счета издержек производства или обращения и кредитуют счет 05 "Амортизация нематериальных активов". При втором способе первоначальная стоимость нематериальных активов списывается на счета издержек производства или обращения непосредственно со счета 04 "Нематериальные активы". Этот способ отражения амортизационных отчислений применяют по организационным расходам и положительной деловой репутации организации. Они амортизируются в течение 20 лет, но не более срока деятельности организации. После полного списания первоначальной стоимости объектов при втором способе отражения амортизационных отчислений эти объекты отражаются в учете в условной оценке с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации.

Погашение стоимости отдельных видов нематериальных активов может не производиться. Как правило, это активы, стоимость которых со временем не уменьшается, либо активы, использование которых приносит постоянную и неуменьшающуюся прибыль, - товарные знаки и некоторые другие. Амортизация не начисляется также по нематериальным активам некоммерческих организаций.
ПРИМЕР:

Организацией в декабре 2006 г. зарегистрированы исключительные права на полезную модель, получен патент. В этом же месяце объект НМА введен в эксплуатацию.

Первоначальная стоимость НМА составляла 120 000 руб. Срок полезного использования - 5 лет (60 мес.).

Годовая норма амортизации в этом случае составит 20% (100% : 5 лет).

Ежегодная сумма амортизации будет равна 24 000 руб. (120 000 руб. х 20%); ежемесячная сумма амортизации - 2000 руб. (24 000 руб. : 12 мес.).
2.3 Порядок учета хозяйственных операций при предоставлении права пользования нематериальными активами у организаций - правообладателей и правопользователей
Исключительные права на объекты интеллектуальной собственности подтверждаются охранными документами, выдаваемыми Российским агентством по патентам и товарным знакам (Роспатентом). Владея этими правами, правообладатель имеет неограниченные возможности распоряжения ими: использовать их в своей деятельности, передать исключительные права новому владельцу, передать неисключительные права на использование объектов нематериальных активов другим юридическим или физическим лицам.

Передача новому владельцу исключительных прав на объект интеллектуальной собственности оформляется договором об уступке прав, в соответствии с которым сторона, принимающая исключительные права, становится правообладателем.

Организация, уступающая свои исключительные права, отражает выбытие соответствующего объекта нематериальных активов на его продажу. Остаточная стоимость объекта списывается с кредита счета 04 в дебет счета 91, сумма амортизации по переданному объекту - в дебет Счета 05 с кредита счета 04, сумма НДС по объекту - в дебет счета 91 и кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Доходы, полученные от уступки исключительных прав на объекты нематериальных активов, признаются операционными доходами, полученная прибыль отражается по дебету счета 91 и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки".

При передаче права на использование объектов нематериальных активов другим юридическим или физическим лицам передаются неисключительные права; исключительные права остаются за собственником нематериальных активов. Передача указанных прав оформляется лицензионным договором, в соответствии с которым одна сторона (лицензиар) разрешает другой стороне (лицензиату) использовать объект нематериальных активов на определенных договором условиях.

При передаче права на использование объектов нематериальных активов они остаются на балансе собственника. Передачу прав на объекты отражают записями по соответствующим субсчетам или аналитическим счетам по счету 04. За предоставленное право использования нематериальных активов лицензиат либо выплачивает лицензиару единовременное вознаграждение, либо производит периодические платежи в течение всего срока использования соответствующего объекта.

Порядок учета дохода у лицензиара зависит от направлений его деятельности. Если у лицензиара предоставление прав на использование объектов нематериальных активов является основной деятельностью, то начисление единовременного вознаграждения или периодических платежей оформляют бухгалтерской записью:

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка"

В случае когда предоставление указанных прав не является предметом деятельности лицензиара, начисленное вознаграждение или периодические платежи отражают по дебету счета 76 и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Сумму начисленной амортизации по соответствующим объектам нематериальных активов в первом случае относят на счета учета затрат по основной деятельности, а во втором случае - в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы".

У лицензиата нематериальные активы, полученные в использование, учитываются за балансом в оценке, указанной в лицензионном договоре.

Начисление единовременного вознаграждения за предоставленное право на использование объектов нематериальных активов отражают по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" и кредиту счета 76. В течение срока действия лицензионного договора со счета 97 расходы списываются равномерно на счета учета затрат на производство. Периодические платежи по лицензионному договору ежемесячно списывают на счета учета затрат на производство с кредита счета 76.
2.4 Особенности учета деловой репутации
Под деловой репутацией организации, как уже отмечалось, понимают разницу между покупной ценой организации и балансовой стоимостью ее имущества. Эта разница может быть положительной и отрицательной. Положительная деловая репутация возникает при превышении покупной цены над балансовой стоимостью имущества приобретенной организации; она включается в состав нематериальных активов. Отрицательная деловая репутация образуется при превышении балансовой стоимости приобретенного имущества над покупной ценой; она учитывается в качестве доходов будущих периодов.

В процессе деятельности организации ее деловая репутация (цена фирмы) может изменяться, однако это не отражается в бухгалтерском учете и отчетности. Объектом бухгалтерского учета деловая репутация становится только в момент купли-продажи организации или ее части.

При приобретении организации по цене, превышающей балансовую стоимость ее имущества, купленное имущество приходуется на соответствующих счетах по балансовой стоимости с кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Деловая репутация приходуется по счету 04 "Нематериальные активы" с кредита счета 76.

Приобретенная деловая репутация амортизируется в течение 20 лет путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости. Ежемесячно сумму амортизации списывают в дебет счетов учета затрат на производство с кредита счета 04 "Нематериальные активы".

Отрицательная деловая репутация организации равномерно относится на финансовые результаты организации. При этом дебетуют счет 91 "Прочие доходы и расходы".
2.5 Инвентаризация нематериальных активов. Раскрытие информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности
При инвентаризации нематериальных активов особое внимание обращают на наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительных прав на результаты интеллектуальной собственности. Необходимо проверить обоснованность включения соответствующих объектов в состав нематериальных активов. Следует при этом иметь в виду, что перечень объектов нематериальных активов в соответствии с п. 4 ПБУ14/2000 является закрытым. Поэтому выявленные при инвентаризации объекты, не соответствующие критериям отнесения их к объектам нематериальных активов, необходимо списать со счета 04 "Нематериальные активы" (лицензии, квартиры и т.п.). Следует проверить факт действительного использования объектов нематериальных активов в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд организации. Если объекты нематериальных активов в указанных целях не используются и не выявлено реальное намерение их использовать, то такие объекты подлежат списанию или продаже.

В процессе инвентаризации нематериальных активов проверяют также правильность отражения в отчетности стоимости нематериальных активов, их состава, сумм начисленной амортизации и раскрытия информации в отчетности и пояснительной записке.

Учетные и фактические данные по объектам нематериальных активов, а также выявленные количественные и стоимостные расхождения по соответствующим данным отражают в Инвентаризационной описи нематериальных активов (форма № ИНВ - 1а).

Сведения о наличии нематериальных активов на начало и конец отчетного периода содержатся в бухгалтерском балансе. Данные о наличии на начало и конец отчетного периода, поступлении и выбытии отдельных видов нематериальных активов содержатся в Приложении к бухгалтерскому балансу. В этой же форме отчетности указывается сумма начисленной амортизации по нематериальным активам.

В составе информации об учетной политике организации в соответствии с ПБУ 14/2000 подлежит раскрытию как минимум следующая информация: 1) о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства; 2) о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам); 3) о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов; 4) о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.

В ПБУ 17/02 определено, что в случае существенности информация о расходах по НИОКР отражается в бухгалтерском балансе по самостоятельной группе статей актива (раздел "Внеоборотные активы").

В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию как минимум информация о способах списания и сроках списания расходов по НИОКР.

Различия в признании НМА, учитываемых по МСФО и РСБУ

Таблица

┌────────────────────────┬─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│     Объекты учета      │                      Классификация объектов учета                       │

│                        ├───────────────────────────────┬─────────────────────────────────────────┤

│                        │          ПБУ 14/2007          │              МСФО (IAS) 38              │

├────────────────────────┼───────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────┤

│Гудвилл                 │Относится к НМА                │Выведен из сферы действия IAS 38,        │

│                        │                               │регулируется IFRS 3                      │

├────────────────────────┼───────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────┤

│Товарные знаки, бренды  │Могут быть включены в состав   │Могут быть включены в состав НМА, за     │

│                        │НМА                            │исключением созданных самой компанией    │

├────────────────────────┼───────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────┤

│Лицензии                │Не относятся к НМА             │Могут быть включены в состав НМА         │

├────────────────────────┼───────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────┤

│НИОКР                   │Относятся к НМА, если дали     │Опытно-конструкторские работы относятся к│

│                        │положительный результат        │НМА, а научно-исследовательские работы не│

│                        │                               │относятся                                │

├────────────────────────┼───────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────┤

│Организационные расходы │Относятся к НМА                │Не относятся к НМА                       │

│при образовании         │                               │                                         │

│юридических лиц         │                               │                                         │

└────────────────────────┴───────────────────────────────┴─────────────────────────────────────────┘
Общие подходы к определению состава капитализируемых затрат в стоимости НМА, а также момента окончания капитализации затрат в ПБУ 14/07 и IAS 38 примерно соответствуют друг другу. В МСФО акцентировано внимание на невозможность капитализации затрат на НМА, если они первоначально были отнесены к расходам. Подобная норма отсутствует в ПБУ 14/07, но порядок признания затрат аналогичен, так как для капитализации затрат необходимо выполнение условий для признания НМА.

Сравнительная характеристика в учете НМА согласно МСФО и РСБУ в зависимости от способа приобретения актива:

1) отдельная покупка.

В отношении состава затрат, включаемых в себестоимость НМА при их приобретении, ПБУ 14/07 соответствует IAS 38. Основным отличием является оценка НМА в случае отсрочки или рассрочки платежа. В РСБУ в первоначальную стоимость актива включается вся сумма по договору, а в МСФО капитализируется денежная цена актива (стоимость при оплате в момент приобретения), при этом остальные расходы признаются расходами по процентам;

2) приобретение в процессе объединения компаний.

Согласно IAS 38 себестоимость НМА, приобретенного при объединении компаний определяется как его справедливая стоимость на момент объединения, а в ПБУ 14/07 отсутствуют специальные нормы признания НМА, полученных в результате объединения компаний. В случае реорганизации и приобретения компании как единого имущественного комплекса справедливая стоимость НМА обычно поддается надежной оценке;

3) получение актива в качестве вклада в уставный капитал.

В IAS 38 не предусмотрены особенности учета НМА, которые внесены в счет вклада в уставный капитал. Согласно ПБУ 14/07 первоначальной стоимостью таких НМА признается их денежная оценка, согласованная учредителями организации. Международный стандарт не рассматривает такой вариант получение актива, но и не запрещает его использовать, поэтому вносимый НМА должен быть оценен по справедливой стоимости;

4) получение актива безвозмездно или приобретение через государственную субсидию.

В РСБУ первоначальная стоимость НМА, полученных по договору дарения, определяется исходя из рыночной стоимости активов на дату принятия в бухгалтерском учете, а согласно IAS 38 оценка НМА предполагается двумя способами: по справедливой стоимости с одновременным признанием субсидии или по номинальной стоимости. В МСФО не раскрыт тот случай, когда дарителем является другая компания;

5) создание актива.

В соответствии с IAS 38 процесс создания НМА делится на две стадии: исследований и разработок, но в РСБУ такое разделение не производится, капитализируются все затраты, связанные с созданием НМА. При этом согласно ПБУ 14/07 в качестве НМА признаются лишь самостоятельно созданные объекты, исключительные права на которые оформлены в соответствии с законодательством. В МСФО затраты, понесенные на стадии исследований, не капитализируются, а признаются в качестве расходов периода, в котором они были произведены, поскольку на этапе исследований компания не может продемонстрировать уверенность в получении будущих экономических выгод. На стадии разработок в стоимость самостоятельно созданного НМА, начиная с момента признания актива в качестве нематериального, будут включаться все расходы, необходимые для его создания и подготовки к предполагаемому использованию.
Пример:

Компания "Луна" разрабатывает новую производственную технологию, которая позволит сократить расходы на производство. В течение 2008 г. расходы, связанные с этой разработкой, ежемесячно составляли 50 тыс. долл. С 1 января 2009 г. производственная технология начала отвечать критериям признания НМА. В 2009 г. были произведены процесс доработки новой технологии, и ее подготовка к использованию, затраты по которым составили 450 000 долл.

Учет по РСБУ:

2008 г.: Д 08-8, К 70, 60, 69, 10, 02 - 600 000 долл. (50 000 х 12 месяцев).

2009 г.: Дебет 08-8, Кредит 70, 60, 69, 10, 02 - 450 000 долл.;

Дебет 04, Кредит 08-8 - 1 050 000 долл.

Учет по МСФО (согласно IAS 38):

2008 г.: Дебет "Расходы по созданию НМА" - 600 000 долл.;

Кредит "Кредиторская задолженность" - 600 000 долл.

2009 г.: Дебет "НМА" - 450 000 долл.,

Кредит "Кредиторская задолженность" - 450 000 долл.
6) обмен.

В соответствии с ПБУ 14/07 при невозможности установления обычной стоимости для переданных активов оценка приобретенного НМА производится не по балансовой стоимости переданного актива, как в МСФО, а по цене, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные НМА.

В МСФО последующая оценка НМА может осуществляться с использованием одной из двух моделей: модель оценки по первоначальной стоимости и модель оценки по переоцененной стоимости. В отличие от IAS 38 в ПБУ 14/07 не предусмотрено проведения переоценки НМА, т.е. стоимость НМА, по которой они приняты к учету, не подлежит изменению.

Следует отметить, что активный рынок для НМА существует редко, поэтому модель переоцененной стоимости может быть использована для ограниченного круга НМА.

В РСБУ амортизационные отчисления начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к учету, и начисляются до полного погашения стоимости объекта либо его выбытия. В МСФО амортизация актива начинается с момента его доступности для использования.

В РСБУ амортизационные отчисления прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или его списания с учета. В МСФО амортизация прекращается на более раннюю из двух дат:

дату прекращения признания актива;

дату классификации актива как предназначенного для продажи.

В ПБУ 14/07 в отличие от МСФО не предусмотрено определения ликвидационной стоимости НМА для целей амортизации, амортизационная стоимость в зависимости от метода амортизации принимается равной первоначальной, остаточной или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки).

Убыток от обесценения - это сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость. В IAS 38 предусмотрена обязательная процедура проверки на обесценение только НМА с неопределенным сроком полезного использования. Тест на обесценение проводится ежегодно независимо от наличия свидетельств обесценения (общие правила учета активов от обесценения регламентируются стандартом МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов"). ПБУ 14/07 не предусматривает обесценения НМА.

Согласно ПБУ 14/07 НМА, предоставленные правообладателем в пользование, не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете и у правообладателя (лицензиара). Начисление амортизации производится правообладателем. НМА, полученные в пользование, учитываются пользователем на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре. Платежи за предоставленное право использования включаются пользователем в расходы отчетного периода. В МСФО специальные нормы учета таких операций отсутствуют.

В МСФО требования к раскрытию информации об НМА значительно шире, чем в РСБУ, что объясняется постоянно возрастающей ролью НМА в финансовой отчетности организации.

С годами роль НМА в деятельности и успешном развитии компаний в самых различных отраслях экономики становится все более важной, что обусловлено преобладанием и опережающим развитием наукоемких отраслей экономики. Однако практически до последнего времени бухгалтерские стандарты уделяли лишь поверхностное внимание определению и учету подобного рода активов. В результате сложилась самая разнообразная учетная практика.

В тех странах, в которых национальные стандарты не затрагивали вопросы признания и учета НМА, компании старались капитализировать максимальное количество затрат, включая внутрисозданный гудвилл, в противоположность тем компаниям, которые функционировали в государствах, жестко регулирующих учет подобных активов. В результате последние имели возможность капитализации только очень ограниченных сумм затрат с одновременным применением очень коротких сроков их амортизации.

После введения в действие ПБУ 14/07 российские стандарты стали наиболее схожи с международными стандартами.

В последнее время ведется активная работа по сближению российских стандартов и требований МСФО, поскольку именно НМА является одним из объектов, нормативная база, которого должна быть подвергнута корректировке в соответствии с международными стандартами




Заключение
Нематериальные активы – объекты, которые не имеют материально-вещественной формы, не обладают физическими свойствами, но обеспечивают предприятию возможность получения дохода постоянно или в течение длительного времени.

Состав нематериальных активов разнообразен и зависит от деятельности предприятия и уровня развития научно-технического прогресса в стране. В зависимости от своего назначения и функций, выполняемых в хозяйственной деятельности, нематериальные активы подразделяются на группы: интеллектуальная собственность; имущественные права; отложенные затраты; цена фирмы (деловая репутация, имидж фирмы).

Оприходование нематериальных активов производится на основе соответствующих документов: свидетельство на право пользования, патент, протоколы о внесении активов в уставный капитал и согласование их стоимости.

По нематериальным активам начисляется износ. Величина износа исчисляется ежемесячно по нормам, рассчитанным предприятием, исходя из сроков полезного использования, но этот срок не должен превышать сроков действия предприятия.

Основными видами выбытия нематериальных активов с предприятия являются: их реализация; безвозмездная передача; списание вследствие непригодности; передача в счет вклада в уставные капиталы других организаций; списание после окончания срока полезного использования.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1.                 Федеральный закон "О бухгалтерском учете". ст.13 от 21.11.96 г. N129- ФЗ

2.                 Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов»14/2007.

3.                 Бабаева Ю.А. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов. - М.: Вузовский учебник, 2005.

4.            Богаченко В.М. Бухгалтерский учет: учебник.- Ростов н/Д: Феникс, 2007.

5.            Васильева Е.В. Бухгалтерский учет. – М.: Издательство "Экзамен", 2008.

6.                 Воронина Л. Учет нематериальных активов. - М.: Эксмо-Пресс, 2005.

7.                  Казин А.А. Нематериальные активы: бухгалтерский и налоговый учет. - М.: Альфа-Пресс, 2004.

8.                 Касьянова Г.Ю. Нематериальные активы: бухгалтерский и налоговый учет. - М.: Информцентр XXI века, 2006.

9.                 Кисурина Л.Г. Нематериальные активы как объект учета / Л.Г. Кисурина //Бухгалтерский учет. - 2009. - № 21. - с. 56-57

10.            Козлова Е.П., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгалтерский учет в организациях. - М.: Финансы и статистика, 2002.

11.            Козырев А.Н., Макаров В.Л. Оценка стоимости нематериальных активов и интеллектульной собственности. - М.: Интерреклама, 2003.

12.            Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. - М.: ИНФРА-М, 2004.

13.            Куттер М.И. Бухгалтерский учет: основы теории. - М.: Финансы и статистика, 1998.

14.            Любушин Н.П. Теория бухгалтерского учета: Учеб. Пособие для вузов. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004.

15.            Мизиковский Е.А. Теория бухгалтерского учета: Учебник - М.: Юристь, 2001.

16.            Николаева Г.А. Амортизация. По основным средствам, по нематериальным активам. Начисление, отражение в учете. - М.: ПРИОР, 2002.

17.            Сапожникова Н.Г. Бухгалтерский учет: учебник / Н.Г. Сапожникова. - М.: КНОРУС, 2010. - 480 с

18.            Соловьева Г.Н. Учет нематериальных активов. - М.: Финансы и статистика, 2007.

19.            Тумасян Р.З. Учет нематериальных активов. - М.: НИТАР АЛЬЯНС, 2002.

20.            Шипова Е.В. Оценка интеллектуальной собственности: Учеб. пособие. - Иркутск: БГУЭП, 2003.

21.            Малявкина Л.И. Учет объектов интеллектуальной собственности // Бухгалтерский учет. 2007. №3. - стр.28.

22.            Международные стандарты финансовой отчетности М.: Аскери-АССА. – 1999.

23.            Ржаницына В. Нематериальные активы в системе МСФО. // Консультант. 2005. №21. - стр.15

24.            Устинова Я.И. Учет нематериальных активов / Я.И. Устинова // Бухгалтерский учет. - 2009. - № 14. - с. 8-14

25.            http://www.klerk.ru/buh/articles/101209/

26.            http://www.kadis.ru/daily/?id=36380

27.            http://www.businessuchet.ru/businessgames/buh_trans.asp?id=2607