Введение.
Уплата законно установленных налогов и сборов является конституционной обязанностью, предусмотренной статьей 57 Конституции Российской Федерации.

В соответствии со ст.72 Конституции в совместном ведении Российской Федерации и ее субъектов находится установление общих принципов налогообложения и сборов. Исходя из этого положения, статьей 132 Конституции предоставлено право органам местного самоуправления самостоятельно устанавливать местные налоги и сборы.

Принципы налогообложения, формирующие налоговую систему Российской Федерации, были заложены Федеральным Законом от 27.12.91 “ Об основах налоговой системы в Российской Федерации”, в который впоследствии вносились изменения и дополнения. Действующее налоговое законодательство насчитывает около 20 законов, около ста других нормативных актов, множество ведомственных  подзаконных актов, регулирующих взаимоотношения плательщика и налоговых органов.

Противоречивость и неполнота налоговой системы вызывает трудности в правоприменительной практике и способствует уклонению от налогообложения. Важнейшим элементом экономической стратегии государства в ближайшее время становится налоговая реформа, на развитие и совершенствование которой направляются усилия государственных  и исполнительных органов.

Для реализации основных принципов налоговой реформы, Правительством внесен, а Государственной Думой принят Налоговый кодекс Российской Федерации. Он предусматривает кардинальное упрощение налоговой системы, сокращение числа налогов и льгот, установление их исчерпывающего перечня. Другим условием развития налоговой системы является расширение базы налогообложения за счет распространения налогового бремени на сферы, в которых более всего практикуется уклонение от налогов. В настоящее время сложилась критическая ситуация с финансированием расходов, предусмотренных бюджетом, в том числе за счет нарастания фактов сокрытия доходов, прибыли и иных объектов налогообложения. Широкое распространение в стране получили преступные нарушения налогового законодательства.
Актуальность выбранной темы продиктована окружающей нас действительностью. В  связи с развитием рыночных отношений в России, количество преступлений в сфере экономической деятельности возросло. Налоговые преступления непосредственно посягают на экономическую безопасность государства, являются "экономическим базисом" общеуголовной и насильственной преступности, поскольку большая часть сокрытых доходов оседает в криминальном секторе экономики. Это повышает общественную опасность как правонарушений в области налогового законодательства, так и налоговых преступлений в особенности. И в то же время большая часть населения страны не считает эти преступления опасными. В обществе нет негативного отношения к нарушителям налогового законодательства. Законопослушные налогоплательщики не уверены, что их налоги направляются на благие дела - обеспечение безопасности жизни и здоровья, социальные нужды, развитие экономики, разумное управление государством, издание справедливых законов. Получается противоречие - государство в устанавливаемых им законодательных актах требует беспрекословного подчинения при уплате налогов, в то же время не обеспечивает надежными гарантиями осуществления свободной экономической деятельности.

Объект исследования - уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица, а также  уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации

Цель и задачи работы.

-дать понятие  налогового преступления и дать уголовную характеристику характеристику;

-изучить и проанализировать положения о применении статей о налоговых преступлениях;

-рассмотреть статьи 198 и 199 Уголовного кодекса Российской Федерации;
Глава 1. Понятие, уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений

1.1 Характеристика налоговых преступлений

Налоговое преступление - это виновно совершенное общественно опасное деяние, запрещенное Уголовным кодексом под угрозой наказания и посягающее на финансовые интересы государства в сфере налогообложения.

Налоговую преступность как общественно-опасное явление нельзя назвать принципиально новым для России, хотя существовавшее долгое время господство государственной собственности в экономике позволяло осуществлять перераспределение доходов вне налоговой системы. В  период с начала 30-х до конца 80-х годов налоговые преступления носили эпизодический характер и сводились главным образом к нарушению порядка уплаты налогов гражданами.

Понятие «налоговые преступления» значительно уже понятия «преступление в сфере налогообложения». Под последними подразумеваются деяния, ответственность за совершение которых установлена статьями Особенной части УК РФ и объектом посягательства которых (основным или дополнительным) являются общественные отношения в сфере налогообложения.

Общий признак, служащий критерием объединения содержащихся в гл.22 УК РФ норм о преступлениях в сфере экономической деятельности, родовой объект данных преступных деяний. Им являются общественные отношения, складывающиеся в процессе создания и потребления экономических благ.

Будучи разновидностью так называемых экономических преступлений, противоправные деяния в сфере налогообложения имеют определенные особенности. Последние дают возможность выделить видовой объект этих посягательств, т.е. обособить в общей совокупности охраняемых уголовным законом отношений, возникающих в процессе экономической деятельности, те из них, которые имеют место именно в налоговой сфере . Видимо, понятие искомого видового объекта мы можем определить, приняв во внимание содержание ст. 2 НК РФ, в которой перечислены отношения, регулируемые налоговым законодательством.

Отсюда следует, что видовым объектом рассматриваемых преступлений выступает совокупность охраняемых уголовным законом отношений по взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля и привлечения виновных к ответственности.

Видовой объект является общим для всех преступлений в сфере налогообложения. Разграничение же таковых возможно по их непосредственному объекту, поскольку возникающие в налоговой сфере правоотношения различаются между собой по отдельным признакам.

Новая редакция ст.198 и 199 УК РФ не дают серьезных оснований для изменения сложившихся   взглядов на субъективную сторону и субъектов  рассматриваемых преступлений следует отметить то обстоятельство, что название ст.198 УК РФ несколько изменилось, речь идет об уклонении от уплаты налогов и (или)  сборов с физического лица, а не физическим лицом. Такое название могло бы дать некоторые основания  полагать, что ответственность могут нести не только налогоплательщики, но  и иные лица (агенты и лица, выступающие от имени налоговых агентов и  выполняющие их обязанности).

Однако включение в главу 22 УК РФ ст. 199¹ опровергает возможность применения ст.198 УК  в  отношении лиц иных, чем налогоплательщик. Анализ судебно-следственной практики  по применению ст.199 УК РФ свидетельствует о том, что  правоприменители испытывают затруднения при определении признаков субъекта данного преступления. Субъект преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, относится к категории специальных.

К уголовной ответственности за уклонение  от уплаты налогов и (или) сборов с организации любой организационно-правовой формы и формы собственности  могут быть привлечены  не только служащие    организации-плательщиков налогов, оформляющие соответствующие документы, предоставляющие их  в налоговый орган.[1]

Неправильное определение субъекта преступления влечет за собой прекращение уголовных дел за отсутствием состава преступления, либо вынесение оправдательных приговоров.

Рассмотрев вопрос о субъекте преступления  предусмотренного ст. 199 УК РФ,  Пленум Верховного Суда в п.7 Постановления от 28 декабря 2006г.  №64.

«О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» указал, что к ответственности предусмотренной,  статьей 199 УК РФ, могут быть привлечены руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий. К числу субъектов данного преступления могут относиться также лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера). Содеянное надлежит квалифицировать по пункту "а" части второй статьи 199 УК РФ, если указанные лица заранее договорились о совместном совершении действий, направленных на уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации-налогоплательщика.

Иные служащие организации-налогоплательщика (организации - плательщика сборов), оформляющие, например, первичные документы бухгалтерского учета, могут быть при наличии к тому оснований привлечены к уголовной ответственности по соответствующей части статьи 199 УК РФ как пособники данного преступления (часть пятая статьи 33 УК РФ), умышленно содействовавшие его совершению.

Лицо, организовавшее совершение преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, либо склонившее к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) организации-налогоплательщика или иных сотрудников этой организации, а равно содействовавшее совершению преступления советами, указаниями и т.п., несет ответственность в зависимости от содеянного им как организатор, подстрекатель либо пособник по соответствующей части статьи 33 УК РФ и соответствующей части статьи 199 УК РФ.

Несмотря на имеющиеся разъяснения Пленума Верховного суда Российской Федерации относительно субъекта уголовной ответственности за уклонение от  уплаты налогов с организации, этот вопрос остается дискуссионным как в теории уголовного права, так и в правоприменении, а его решение вызывает споры.

В юридической литературе высказывается мнение о том, что поскольку  организация как юридическое лицо не может быть субъектом преступления, очевидно, что таковым  может быть только тот, кто выступает от имени организации, реализует права и обязанности, имеющиеся у данной организации. Обязанность по уплате налогов с организации может выполнить (соответственно не выполнить) только руководитель  организации и главный бухгалтер. Все иные лица,  кроме руководителя организации и главного бухгалтера (или лиц, выполняющих их обязанности),  в том числе и те, кто с целью уклоняется от уплаты налогов искажал данные в первичных документах бухгалтерского учета, могут нести ответственность лишь как  соучастники данного преступления.

Должностные лица налоговых органов, умышленно  содействовавшие уклонению от уплаты налогов и (или) сборов, должны привлекаться к уголовной ответственности за участие в этом преступлении против интересов государственной службы (ст.285, 290, 292 УК) по совокупности.

В исследовании проблемы субъекта преступления  следует рассматривать еще один  аспект. В доктрине высказывается предложение  признавать субъектом преступления,  предусмотренного ст. 199 УК РФ учреждения  организации налогоплательщика, так как для него  немаловажное значение имеет неучтенная или иным образом скрытая прибыль, дивиденды 1 и пр.

Согласиться с такой точкой зрения можно лишь отчасти, и при определенных условиях. Вменять в вину совершение налогового преступления только на основании факта учредительства предприятия,  вряд ли законно.

Субъективная сторона  преступления характеризуется только  прямым умыслом, т.к. цель преступных действий является уклонение от исполнения обязательств по уплате налогов и (или) сборов с  последующим использованием сокрытых  средств по своему усмотрению.

Лицо осознает опасность действий и желает наступление их
1.2Общие положения о применении статей о налоговых преступлениях.
При применении статей УК РФ надлежит руководствоваться статьей 10 об обратной силе закона, в соответствии с которой уголовный закон, устраняющий преступность деяния, смягчающий наказание или иным образом улучшающий положение лица, совершившего преступление, распространяется на лиц, совершивших соответствующие деяния до вступления такого закона в силу. Уголовный закон, устанавливающий преступность деяния, усиливающий наказание или иным образом ухудшающим положение лица, обратной силы не имеет. При этом подлежит сравнению норма уголовного закона в целом, так и часть статьи или пункта, санкция (основные или альтернативные виды наказания).

При рассмотрении дополнительных или альтернативных наказаний следует помнить, что согласно Федеральным законам “О введение в действие Уголовного кодекса         Российской Федерации”(статья 4) и “О внесение изменений и дополнений в Федеральный закон ”О введение в действие Уголовного кодекса Российской Федерации “(статья 2) наказание в виде обязательных работ, ограничение свободы и ареста вводится не позднее 2001 года.

Физическое лицо может быть привлечено к уголовной ответственности, если совершенное нарушение законодательства о налогах и сборах содержит признаки преступления. В этом случае налоговые органы обязаны направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Основанием является п. 3 ст. 32 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.12.2009 N 383-ФЗ (далее - Закон N 383-ФЗ), которая начала действовать с 31 декабря 2009 г. К уголовной ответственности не привлекаются организации, наказание может нести только конкретное должностное (физическое) лицо.[2]

Признаки преступления при нарушении законодательства о налогах и сборах предусмотрены ст. ст. 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ. Такой же вывод следует из Инструкции о порядке направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления[3]
Так, признаками преступления, а также их субъектами являются:

- непредставление физическим лицом налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, повлекшие за собой неуплату налогов (сборов) физическим лицом в крупном или особо крупном размерах (ст. 198 УК РФ ). В данном случае субъектом преступления является физическое лицо, достигшее 16 лет, на которое в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по исчислению и уплате в соответствующий бюджет налогов и сборов (п. 6 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64);

- непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, повлекшие за собой неуплату налогов (сборов) с

организации в крупном или особо крупном размерах (ст. 199 УК РФ). При этом субъектами преступления могут быть руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер, иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий, как подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов (сборов) (п. 7 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64);

- неисполнение налоговым агентом в личных интересах обязанностей по исчислению, удержанию или перечислению налогов, подлежащих в соответствии с законодательством о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет в крупном или особо крупном размерах (ст. 199.1 УК РФ). Субъектом преступления может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, а также лицо, на которое в соответствии с его должностным или служебным положением возложена обязанность по исчислению, удержанию или перечислению налогов (п. 17 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64);

- сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов, в крупном размере (ст. 199.2 УК РФ). Субъектом преступления в подобном случае может быть собственник или руководитель организации либо иное лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, или индивидуальный предприниматель.

Определение размера уклонения от уплаты налогов (крупный, особо крупный) приведено в примечаниях к ст. ст. 198 и 199 УК РФ, также некоторые вопросы разъяснены в п. 12 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64.

При исчислении размера уклонения от уплаты налогов надлежит сложить суммы всех неуплаченных не только налогов, но и сборов. Вместе с тем преступлением может быть признано уклонение от уплаты единственного налога (сбора). Исчисление доли неуплаченных налогов необходимо осуществлять исходя из суммы всех налогов (сборов), подлежащих уплате за период в пределах трех финансовых лег подряд, а не по каждому налоговому периоду или финансовому году, даже если доля уклонения не превышает пороговых значений в каждом из периодов.[4]

С 2010 г. в примечаниях к ст. ст. 198 и 199 УК РФ (в ред. Закона N 383-ФЗ) указано следующее. Если лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное ст. ст. 198 - 199.1 УК РФ, полностью уплатило суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумму штрафа в размере, определяемом согласно Налоговому кодексу, оно освобождается от уголовной ответственности.

Глава 2. Статья 198 Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица

2.1 Объект преступления.

Данное преступление направлено против общественных отношений, обеспечивающих интересы экономической деятельности в сфере финансов в части формирования бюджета от сбора налогов и (или) сборов с физического, причиняя вред бюджету вследствие непоступления в бюджет налогов.

2.2 Объективная сторона

Объективная сторона - это один из элементов состава преступления, включающий в себя признаки, характеризующие внешнее проявление преступления в реальной действительности, доступное для наблюдения и изучения. Объективная сторона преступления может также определяться как «процесс общественно опасного и противоправного посягательства на охраняемые законом интересы, рассматриваемый с его внешней стороны с точки зрения последовательного развития тех или иных событий и явлений, которые начинаются с преступного действия (бездействия) субъекта и заканчиваются наступлением преступного результата»          

Объективная сторона включает обязательные и факультативные признаки.

К обязательным признакам в науке уголовного права относят: действие или бездействие, общественно опасные последствия и причиненную связь между первыми и вторыми.

Факультативные признаки - это способ, время, место, обстановка, средства и орудия совершения преступления.

Объективная сторона состава преступления уклонения физического лица от уплаты налога или сбора  характеризуется таким уклонением путем совершения альтернативно любого из следующих деяний. Ими являются:

     1) бездействие, выражающееся в непредставлении декларации о доходах в случаях, когда подача декларации является обязательной;

     2) действие, состоящее во включении в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах; или

     3) действие или бездействие, заключающееся в уклонении от уплаты налога или указанного страхового взноса иным способом.

Непредставление декларации о доходах в случаях, когда подача декларации является обязательной, - это бездействие, выражающееся в обязанности лица совершить действие - представить декларацию о доходах, при наличии возможности это сделать.

Исходя из того, что в соответствии с положениями налогового законодательства срок представления налоговой декларации и сроки уплаты налога (сбора) могут не совпадать, моментом окончания преступления, предусмотренного статьей 198 или статьей 199 УК РФ, следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством.[5]

Включение в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах представляет собой действие, состоящее во внесении в декларацию, представленную в налоговый орган, сведений, которые, во-первых, не соответствуют действительности, во-вторых, уменьшают размер доходов или увеличивают размер расходов и, в-третьих, искажаются заведомо, т.е. намеренно, а не вследствие ошибки, неточности подсчета и т. п.

Согласно п. 9 постановления № 64 Пленума Верховного Суда РФ от 23 декабря 2006 г. “
О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления ” Под включением в налоговую декларацию или в иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений следует понимать умышленное указание в них любых не соответствующих действительности данных об объекте налогообложения, расчете налоговой базы, наличии налоговых льгот или вычетов и любой иной информации, влияющей на правильное исчисление и уплату налогов и сборов.

Включение в налоговую декларацию или иные обязательные для представления документы заведомо ложных сведений может выражаться в умышленном неотражении в них данных о доходах из определенных источников, объектов налогообложения, в уменьшении действительного размера дохода, искажении размеров произведенных расходов, которые учитываются при исчислении налогов (например, расходы, вычитаемые при определении совокупного налогооблагаемого дохода). К заведомо ложным сведениям могут быть также отнесены не соответствующие действительности данные о времени (периоде) понесенных расходов, полученных доходов, искажение в расчетах физических показателей, характеризующих определенный вид деятельности, при уплате единого налога на вмененный доход и т.п.

           Доходы - это совокупный (общий) доход, полученный гражданином в календарном году как в денежной форме (в валюте Российской Федерации или иностранной валюте), так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды.

           Расходы - это понесенные гражданином затраты, влекущие в предусмотренных налоговым законодательством случаях уменьшение налогооблагаемой базы”.

         
2.3. Субъект преступления.

           Субъект преступления - это лицо, способное нести уголовную ответственность в случае совершения им умышленно или неосторожно общественно опасного деяния, предусмотренного уголовным законодательством.

           По уголовному праву России субъектом преступления может быть только физическое лицо. Юридические лица субъектами преступления быть не могут.

К числу общих обязательных признаков субъекта преступления относятся достижение возраста уголовной ответственности и вменяемость. В некоторых случаях уголовная ответственность устанавливается только для тех лиц, которые обладают дополнительными признаками. Эти специальные признаки также включаются в число обязательных признаков, характеризующих субъекта конкретного состава преступления.

Субъект рассматриваемого преступления специальный. Субъектом преступления, предусмотренного статьей 198 УК РФ, является достигшее шестнадцатилетнего возраста физическое лицо (гражданин Российской Федерации, иностранный гражданин, лицо без гражданства), на которое в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по исчислению и уплате в соответствующий бюджет налогов и (или) сборов, а также по представлению в налоговые органы налоговой декларации и иных документов, необходимых для осуществления налогового контроля, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным. В частности, в силу статьи 11 НК РФ им может быть индивидуальный предприниматель, зарегистрированный в установленном порядке и осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частный нотариус, адвокат, учредивший адвокатский кабинет.[6]

Субъектом преступления, ответственность за которое предусмотрена статьей 198 УК РФ, может быть и иное физическое лицо, осуществляющее представительство в совершении действий, регулируемых законодательством о налогах и сборах, поскольку в соответствии со статьями 26, 27 и 29 НК РФ налогоплательщик (плательщик сборов) вправе участвовать в таких отношениях через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.[7]

Однако при этом необходимо учитывать, что Гражданский кодекс Российской Федерации содержит ряд ограничений, распространяющихся на совершение сделок лицами, не достигшими 18-летнего возраста. Согласно ст. 26 и 27 ГК РФ несовершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет совершают сделки с письменного согласия своих законных представителей - родителей, усыновителя или попечителя. Несовершеннолетний, достигший 16 лет, может быть признан полностью дееспособным, если он работает по трудовому договору, в том числе по контракту, или с согласия родителей, усыновителя или попечителя занимается предпринимательской деятельностью.
2.4. Субъективная сторона преступления.

Субъективная сторона преступления представляет собой психическое отношение лица к совершаемому им общественно опасному деянию, характеризующееся виной, мотивом и целью.

 Субъективная сторона уклонения физического лица
от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица

характеризуется виной в форме прямого умысла. Виновный осознает, что уклоняется от уплаты налога и (или) сбора в крупном размере путем непредставления декларации о доходах в налоговый орган, зная о возложенной на него обязанности представить такую декларацию, либо путем включения в декларацию заведомо искаженных данных, т. е. сведений, которые, как ему доподлинно известно, не соответствуют действительности и уменьшают размер уплачиваемого налога и (или) сбора, либо иным способом, и желает этого. Мотивы и цели не являются признаками субъективной стороны данного состава преступления и на квалификацию содеянного не влияют.

Вместе с тем, как правило, физическое лицо действует или бездействует из корыстных побуждений.

Шумихинским райсудом рассмотрено в открытом судебном заседании  дело №1-253 по обвинению Хотько Вениамина Николаевича в совершении преступления, предусмотренного ст. 198 ч. 2, ранее судимого по ст. 162-3 УК РФ. Имея свидетельство о государственной регистрации предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица, занимался оказанием автотранспортных, бытовых услуг, посреднической торгово-закупочной деятельностью. При заполнении декларации по предпринимательской деятельности за 1996 год  Хотько В. Н. умышленно включил в декларацию заведомо искаженные данные о доходах и расходах совершенное в особо крупном размере. [8]

2.5. Квалифицирующие признаки преступления.

Частью 2 ст. 198 УК РФ 1996 г. предусмотрен квалифицирующий признак:  совершение деяния в особо крупном размере

Квалифицирующий признак  налицо при условии уклонения гражданина от уплаты налога и (или) сбора в государственные внебюджетные фонды в особо крупном размере. В соответствии с примечанием 1 к ст. 198 УК РФ 1996 г. данное преступление признается совершенным в особо крупном размере.

Крупным размером в настоящей статье признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более шестисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион восемьсот тысяч рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более трех миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая девять миллионов рублей.

2.6. Ответственность за уклонение физического лица от
 уплаты налогов и (или) сборов с физического лица

Процедура привлечения физических лиц к уголовной ответственности за нарушения налогового законодательства постепенно усложняется. Так, если до 1 января 2007 г. налоговые органы сообщали обо всех таких фактах в 10-дневный срок со дня выявления указанных обстоятельств, то есть со дня принятия решения о привлечении к ответственности, то после указанной даты и до 31 декабря 2009 г. материалы направлялись в органы внутренних дел, только если недоимка не погашалась в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования о ее уплате (п. 3 ст. 32 НК РФ). То есть, если налоговым органом после проведения налоговой проверки выставлялось требование об уплате налога в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 70 НК РФ, - в течение 10 рабочих дней со дня вступления в силу соответствующего решения и налогоплательщик исполнял данное требование, уголовная ответственность в отношении физических лиц не применялась.

Как уже отмечалось, с 31 декабря 2009 г. п. 3 ст. 32 НК РФ действует в новой редакции. Теперь, если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора), направленного налогоплательщику (плательщику сбора) на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, он не уплатил в полном объеме указанные в данном требовании суммы недоимки, размер которой позволяет предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, пеней и штрафов, налоговые органы обязаны в течение 10 дней со дня выявления данных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.

Причем если налоговый орган, вынесший решение о привлечении налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) - физического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, направил в указанном выше порядке материалы в органы внутренних дел, то не позднее дня, следующего за днем отправки, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан вынести решение о приостановлении исполнения принятых в отношении этого физического лица решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения о взыскании соответствующего налога (сбора), пеней, штрафа (до момента, пока он не получит сообщение от органов внутренних дел об отказе в возбуждении уголовного дела или его прекращении). Основание - п. 15.1 ст. 101 НК РФ.

Еще одним случаем возобновления процедуры взыскания налоговых санкций с физического лица является вынесение судом оправдательного приговора. Если же физическое лицо будет признано виновным и понесет уголовную ответственность, оно не будет нести ответственность, предусмотренную Налоговым кодексом. Примечание. С 2010 г. в примечаниях к ст. ст. 198 и 199 УК РФ (в ред. Закона N 383-ФЗ) указано следующее. Если лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное ст. ст. 198 - 199.1 УК РФ, полностью уплатило суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумму штрафа в размере, определяемом согласно Налоговому кодексу, оно освобождается от уголовной ответственности.[9]
Глава 3. Статья 199 Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации
3.1 Объект преступления.

Данное преступление направлено против общественных отношений, обеспечивающих интересы экономической деятельности в сфере финансов в части формирования бюджета от сбора налогов и (или) сборов с организации с организаций, причиняя вред бюджету вследствие непоступления в бюджет налогов.

В качестве предмета рассматриваемого преступления, как и в составе уклонения физического лица от уплаты налога или сбора, неуплаченный налог и (или) сбор  размере выступают при их неуплате. Согласно примечанию к ст. 199 УК РФ 1996 г. “Крупным размером в настоящей статье, а также в статье 199.1 настоящего Кодекса признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей”.

Предметом преступления, ответственность за которое предусмотрена ст. 199 УК РФ 1996 г., бухгалтерские документы являются тогда, когда их содержание не соответствует действительности вследствие включения в них заведомо искаженных данных о доходах или расходах.
3.2 Объективная сторона преступления.

Объективная сторона состава уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации характеризуется названным уклонением путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере.           Включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений - это действие, заключающееся во внесении в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, которые, во-первых, не соответствуют действительности, во-вторых, уменьшают размер доходов или увеличивают размер расходов и, в-третьих, искажаются заведомо, т. е. осознанно, а не вследствие ошибки, неточности подсчета и т. п.[10]

 Исходя из того, что в соответствии с положениями налогового законодательства срок представления налоговой декларации и сроки уплаты налога (сбора) могут не совпадать, моментом окончания преступления, предусмотренного статьей 198 или статьей 199 УК РФ, следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством.
3.3 Субъект преступления.

Субъект уклонения от уплаты налогов и ( или)  сборов с организации
- К субъектам преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, могут быть отнесены руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий. К числу субъектов данного преступления могут относиться также лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера). Содеянное надлежит квалифицировать по пункту "а" части второй статьи 199 УК РФ, если указанные лица заранее договорились о совместном совершении действий, направленных на уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации-налогоплательщика.

Иные служащие организации-налогоплательщика (организации - плательщика сборов), оформляющие, например, первичные документы бухгалтерского учета, могут быть при наличии к тому оснований привлечены к уголовной ответственности по соответствующей части статьи 199 УК РФ как пособники данного преступления (часть пятая статьи 33 УК РФ), умышленно содействовавшие его совершению.

Лицо, организовавшее совершение преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, либо склонившее к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) организации-налогоплательщика или иных сотрудников этой организации, а равно содействовавшее совершению преступления советами, указаниями и т.п., несет ответственность в зависимости от содеянного им как организатор, подстрекатель либо пособник по соответствующей части статьи 33 УК РФ и соответствующей части статьи 199 УК РФ.
3.4 Субъективная сторона преступления.

Субъективная сторона уклонения от уплаты налогов и(или) сборов с организации характеризуется виной в форме прямого умысла. Виновный осознает факт уклонения от уплаты налогов или сборов с организации в крупном размере путем включения в налоговую декларацию или в иные документы заведомо ложных сведений,, а также общественную опасность этого и желает любым их указанных способов уклониться от уплаты налогов и (или) страховых взносов в государственные внебюджетные фонды в названном размере. Мотивы и цели не являются признаками субъективной стороны данного состава преступления и на квалификацию содеянного не влияют.

Однако их изучение представляет интерес, поскольку помогает понять причины совершения налоговых преступлений.

Так, например, Полевским судом рассмотрено в открытом судебном заседании уголовное дело № 1-14 по обвинению Павлова Александра Ефимовича, в совершении преступления, предусмотренного ст. 199 ч. 1 УК РФ. Павлов А. Е. совершил уклонение от уплаты налогов с организаций в крупном размере путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах предприятия, а также путем сокрытия других объектов налогообложения. Подсудимый Павлов виновным себя по предъявленному ему обвинению признал в полном объеме. Мотивы совершения преступления объяснил следующим образом: “ С учетом тяжелого финансового положения предприятия и общего состояния экономики в целях стимулирования производства им изыскания наличных средств для нужд предприятия, распорядился по ряду совершаемых заводом сделок не оприходовать наличные деньги, на которые впоследствии приобреталось сырье для предприятия, производились финансирование необходимых заводу мероприятий, что в последствии способствовало в целом снижению себестоимости выпускаемой продукции, повышало прибыль предприятия, с которой в доход государства своевременно и с опережение выплачивались повышенные налоги, а работники предприятия имели стабильный и своевременный заработок,социальную помощь”.[11]

 

         

3.5 Квалифицирующие признаки преступления.

Частью 2 ст. 199 УК РФ 1996 г. предусмотрены два квалифицирующих признака. Это совершение рассматриваемого преступления: 1) группой лиц по предварительному сговору (п. ” а”),  и 2) в особо крупном размере (п. ”б ”).

 Первый квалифицирующий признак - совершение преступления группой лиц по предварительному сговору - имеется тогда, когда в совершении преступления непосредственно участвовали, в том числе полностью или частично выполняя его объективную сторону, не менее двух лиц, каждое из которых обладает всеми признаками специального субъекта преступления, заранее, т. е. до начала данного преступления или покушения на него договорившихся о совместном его совершении.[12] Обрисованное понимание данного квалифицирующего признака основано на норме, содержащейся в ч. 2 ст. 35 УК РФ 1996 г., согласно которой “преступление признается совершенным группой лиц по предварительному сговору, если в нем участвовали лица, заранее договорившиеся о совместном совершении преступления”. При уклонении от уплаты налогов или сборов с организации, совершенном лицом, не обладающим всеми признаками специального субъекта этого преступления, совместно и по предварительному сговору с другим лицом, не обладающим такими признаками, рассматриваемый квалифицирующий признак отсутствует и последнее является не соисполнителем преступления, совершенного группой лиц по предварительному сговору, а иным соучастником - организатором, подстрекателем или пособником - и подлежит ответственности по ч. 1 ст. 199 УК РФ 1996 г. со ссылкой на ст. 33 этого УК.

Так, например, Федеральным судом Фрунзенского района Санкт-Петербурга рассмотрено  уголовное дело № 1-576/98, по обвинению Шевцова С. В.  в совершении преступлений, предусмотренных ст. ст. 33 ч. 3, 35 ч. 2, 199 ч. 2 УК РФ, Хоменко А. А. в совершении преступлений, предусмотренных ст. ст. 35 ч. 2, 199 ч. 2 УК РФ, Трушникова И. Л., Трушникова Г. Л., в совершении преступлений, предусмотренных ст. ст. 35 ч.2, 199 ч. 1 УК РФ. В ходе предварительного  и судебного следствия подсудимые Хоменко А. А., Трушников И. Л. И Трушников Г. Л. показали, что действительно работали, Хоменко А. А. и Трушников И. Л. главным бухгалтером и генеральным директором АОЗТ «Жаклюн», и генеральным директором и главным бухгалтером ООО «Веско», а Трушников Г. Л.  и Хоменко А. А., генеральным директором ООО «Спайдер». Однако фактическое руководство работой указанных предприятий осуществлял Шевцов С. В., которого они хотя и знали незначительное время, но полностью ему доверяли. Все документы подписывали от своего имени, но по его просьбам или указаниям, в коммерческой деятельности и тем более финансовой, бухгалтерской, разбираются плохо и умысла на совершение какого-либо преступления в данной сфере, в том числе и на уклонение от уплаты налогов с организаций,  не имели. В силу этого суд признал Шевцова организатором уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций и квалифицировал его действия со ссылкой на ст. 33 УК РФ.[13]

 Второй квалифицирующий признак
- совершение рассматриваемого преступления в особо крупном размере - определен в примечании к ст. 199 УК РФ 1996 г., особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей.
3.6. Ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации.

Преступление, ответственность за которое установлена ст. 199 УК РФ 1996 г. в новой редакции, наказывается: по ч. 1 - наказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового; по ч. 2 - наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.
Таким образом, лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью, согласно ст. 47 УК РФ, состоит в запрещении занимать должности на государственной службе, в органах местного самоуправления либо заниматься определенной профессиональной или иной деятельностью.[14]

За преступление, предусмотренное ч. 1 ст. 199, такое наказание может быть назначено в качестве основного и единственного. В случае совершения рассматриваемого преступления при квалифицирующих признаках лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью назначается в качестве дополнительного обязательного наказания.

 Согласно п. 2 примечания к ст. 198 УК РФ лицо, впервые совершившее преступления, предусмотренные статьями 194, 198 и 199, освобождаются от уголовной ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления и полностью возместило причиненный ущерб.

Так, в вышеуказанном деле Павлова А.Е., рассмотренном Полевским судом, было принято во внимание признание подсудимым своей вины, чистосердечное раскаяние, положительные характеристики, мнение трудового коллектива и соответствующих организаций, ранее он не судим, принял меры к добровольному возмещению причиненного преступлением ущерба, отсутствие тяжких последствий от содеянного, его состояния здоровья. За содеянное в соответствии с законом подсудимый подлежит наказанию в виде лишения свободы. Однако с учетом обстоятельств дела и данных о личности виновного, суд считает, что последний может быть исправлен и перевоспитан без изоляции от общества, в связи с чем возможно и целесообразно применение в отношении него условного осуждения.   [15]

Это важное положение УК РФ должно стимулировать позитивное поведение лиц, совершивших налоговые преступления. В конечном счете, государству гораздо важнее получить возмещение того ущерба и убытков, которые следуют в результате совершения подобных преступлений и могут быть огромными, чем покарать конкретное физическое лицо.
Заключение.
Общественная опасность налоговых преступлений определяется повышенной ролью налогов в экономике государства. Целью преступных действий является уклонение от исполнения налоговых обязательств перед государством с последующим использованием скрытых средств по своему усмотрению: удержание не уплаченных в бюджет средств в личной собственности или собственности организации либо обращение этих средств в собственность третьих лиц.  Определяющей является корыстная цель.

Рассмотренные составы статей 198 и 199 УК РФ носят формальный характер, в связи с чем наступление общественно опасных последствий не является необходимым условием окончания преступления. Вместе с тем ущерб, причиняемый налоговыми преступлениями, следует расценивать как наступление общественно опасных последствий, отягчающих вину, поскольку уклонение от уплаты налогов подразумевает неполучение государством предусмотренных действующим налоговым законодательством обязательных платежей в бюджеты различных уровней, и следующую отсюда невозможность исполнения государством своих обязанностей в социальной сфере  в полном объеме и в установленные сроки.

Исходя из вышеизложенного, необходимо сделать вывод, что борьба с налоговыми преступлениями является  одной из важнейших составляющих не только уголовной политики, но и экономической стратегии государства.
Библиография

Нормативный материал.
1.   Конституция Российской Федерации от 12.12.1993 // Российская газета. – 1993. - № 7.

2.   Уголовный кодекс Российской Федерации от 13 июня 1996г. (в ред. от 29.06.2009) // Собрание законодательства РФ.- 1996.- N 25.-ст. 2954;

  3. "Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)" от 31.07.1998 N 146-ФЗ ред. от 29.12.2009 с изм. и доп., вступающими в силу с 29.01.2010

Материалы правоприменительной практики

1. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28.12.2006 N 64
"О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления"



Список литературы.
1.        Научно - практический комментарий  к Уголовному Кодексу РФ под редакцией А.И Чучаева. (Юридическая фирма «Контракт», «Инфра-М» 2009).

2.        Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации 2-е издание, переработанное и дополненное Ответственный редактор заслуженный юрист Российской Федерации, кандидат юридических наук, доцент В.И. РАДЧЕНКО Научные редакторы: заслуженный деятель науки Российской Федерации, доктор юридических наук, профессор А.С. МИХЛИН; доктор юридических наук, профессор В.А. КАЗАКОВА

3.        Здоровенко А.О. Когда наступает налоговая и уголовная ответственность за неуплату налога // Российский налоговый курьер. 2010. N 4. С. 26 - 33.

4 Зобова Е.П. Новые критерии уголовной ответственности за налоговые преступления // Налоговая проверка. 2010. N 2. С. 7 - 16.

5 . Мазур С.Ф.. Особенности квалификации отдельных преступлений в сфере экономики // «Российская юстиция», № 4, апрель 2003 г.

6. К.Е. Ривкин. Практика налогообложения: установление виновности в налоговых преступлениях // «Гражданин и право», № 4, апрель 2002 г.

7. Верин В. П. Комментарий к Уголовно-процессуальному кодексу Российской Федерации «Экзамен», 2006

8. Завидов В.Г., Попов И.А., Сергеев В.И. Уклонение от уплаты налогов. – М., 2001

9.           Уголовное право: Особенная часть: Учебник для вузов (под ред.Гаухмана Л.Д., Максимова С.В.) Изд. 2-е, доп., перераб. Российское юридическое образование, 2005

---