Курсовая Учет издержек обращения и финансовых результатов в торговых организациях
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-25Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
Курсовая работа
на тему «Учет издержек обращения и финансовых результатов в торговых организациях».
Содержание.
Введение.
ГЛАВА 1. СУЩНОСТЬ ИЗДЕРЖЕК ОБРАЩЕНИЯ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ.
1.1. Экономическая сущность, задачи издержек обращения на предприятиях торговли.
1.2. Финансовый результат: основные понятия.
ГЛАВА 2. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ИЗДЕРЖЕК ОБРАЩЕНИЯ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ТОРГОВОГО ПРЕДПРИЯТИЯ
2.1. Синтетический и аналитический учет издержек обращения в торговом предприятии.
2.1.1. Учет расчетов с работниками.
2.1.2. Учет коммунальных расходов.
2.1.3. Учет расходов на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров.
2.1.4. Учет расходов на рекламу и представительских расходов.
2.1.5. Транспортные расходы.
2.2. Формирование финансовых результатов в организации торговли.
ГЛАВА 3. ИЗДЕРЖКИ ФИНАНСОВЫЙ РЕЗУЛЬТАТ НА ПРИМЕРЕ ООО «МЕРКУРИЙ».
3
.1. Характеристика организации ООО «Меркурий».
3.2. организация учета финансовых результатов от реализации товаров
3.3. организация учета операционных доходов и расходов
3.4. организация учета финансовых результатов от внереализационной деятельности
3. 5. организация учета конечного финансового результата деятельности торговой организации
Приложение.
ГЛАВА 1. СУЩНОСТЬ ИЗДЕРЖЕК ОБРАЩЕНИЯ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ.
1.1. Экономическая сущность, задачи издержек обращения на предприятиях торговли.
В сфере обращения торговые организации несут расходы, связанные с осуществлением своей деятельности, в целях доведения изготовленных производителем товаров до потребителя (покупателя). Возникают издержки обращения торговли.
«Издержки обращения – это потребленные материальные и трудовые ресурсы в процессе снабженческо-сбытовой деятельности по доставке, доработке и фасовке готовой продукции, а также по покупке-продаже товаров».[1]
Издержки обращения торговли – это затраты живого и овеществленного труда торговых организаций в стоимостной форме в процессе закупки (заготовки), перевозки (транспортировки), хранения и продажи товаров[2].
Основные задачи управленческого учета издержек обращения торговли заключаются в следующем:
· своевременное обеспечение руководителей торговых организаций полной и достоверной информацией о фактических расходах;
· осуществление действенного контроля за использованием материальных, трудовых и денежный ресурсов.
Издержки обращения - это совокупные затраты, связанные с процессом обращения товаров. Рассматривая экономическую природу издержек обращения, их делят на два вида: чистые и дополнительные.
Чистые издержки обращения - это расходы, связанные с процессом купли-продажи товаров, ведения бухгалтерского учета, ведения денежных расчетов. Это издержки, необходимые для того, чтобы превратить стоимости из товарной формы в денежную[3].
К дополнительным издержкам обращения относятся затраты, связанные с продолжением процесса производства в сфере обращения. Это издержки на упаковку, фасовку, этикировку, транспортировку. Они носят производительный характер и по сути являются продолжением процесса производства, выполненным в сфере обращения.
Для учета, анализа, планирования и контроля за расходованием средств издержки обращения классифицируются по следующим признакам[4]:
- по степени зависимости от изменения товарооборота;
- по участию в образовании себестоимости;
- по отраслям деятельности;
- по видам затрат;
- по экономическим элементам.
Издержки обращения по степени зависимости от изменения товарооборота делятся на условно-постоянные и условно-переменные. К условно-постоянным относятся расходы на содержание и аренду помещений, амортизацию основных фондов, текущий ремонт, расходы на охрану. Они сохраняют свои размеры независимо от изменений товарооборота.
К условно-переменным относят расходы по кредиту, перевозке товаров, оплате труда, инкассаций выручки. Сумма этих расходов с ростом товарооборота, как правило, увеличивается.
По участию в образовании себестоимости издержки обращения подразделяются на чистые, не увеличивающие стоимости товара (связанные с процессом купли-продажи товаров, ведения бухгалтерского учета, денежных расчетов) и дополнительные, которые увеличивают стоимость товара (на упаковку, этикировку, транспортировку и др.).
По отраслям деятельности издержки обращения классифицируются на[5]:
- расходы предприятий оптовой торговли;
- расходы заготовительных предприятий;
- расходы предприятий розничной торговли;
- расходы предприятий общественного питания.
По видам затрат и по экономическим элементам издержки обращения группируются в соответствии с Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)
По экономическим элементам издержки обращения группируются следующим образом:
1. Материальные затраты, которые включают в себя затраты на транспортировки грузов, износ МБП, на топливо, электроэнергию, затраты на упаковку, подсортировку, хранение, торговую рекламу, потери товаров при перевозке, хранении и реализации товаров в пределах норм, расходы на тару.
2. Затраты на оплату труда.
3. Отчисления на социальные нужды, которые включают в себя обязательные отчисления по установленным законодательством нормам, органам государственного социального страхования, Пенсионному фонду, Государственному фонду занятости.
4. Амортизация основных фондов.
5. Прочие затраты, включающие в себя износ по нематериальным активам, проценты по кредитам банков, суточные и подъемные, арендную плату, налоги и отчисления во внебюджетные фонды, оплату нематериальных услуг (связи, вневедомственной охраны, информационно-вычислительного обслуживания, аудиторских организаций, коммунального хозяйства).
По характеру функции, с выполнением которых связаны затраты издержек обращения, подразделяются на прямые и административно-управленческие. К прямым относят расходы по перевозке товаров, амортизации, естественной убыли товаров, процентов за кредит. К административно-управленческим относят: почтово-телеграфные, канцелярские, расходы по командировкам.
Издержки обращения учитываются и планируются в абсолютной сумме и по уровню (в относительных величинах). Уровень издержек обращения определяется как отношение суммы издержек обращения к товарообороту в процентах. На уровень издержек обращения оказывают влияние факторы[6]:
- независимые от хозяйственной деятельности;
- зависимые от хозяйственной деятельности.
К независимым факторам от хозяйственной деятельности относятся: изменение розничных цен, изменение тарифов на железнодорожные и автотранспортные перевозки, арендные ставки, равномерность завоза товаров, выполнение договоров поставки, изменение тарифов и ставок за услуги.
К факторам зависящим то хозяйственной деятельности предприятий относят: объем и степень выполнения плана товарооборота, изменение структуры товарооборота, эффективности использование материально-технической базы, повышение производительности труда, изменение скорости обращения товаров и величины товарных запасов, рационализация путей и форм товародвижения.
В системе управления торговой деятельностью большую роль играет своевременность и полная обеспеченность экономического анализа и соответственно управления необходимой информацией, позволяющей обеспечивать достоверную оценку результатов хозяйственной деятельности торговой организации. Хозяйственный учёт, последовательно отражая и систематически контролируя хозяйственную деятельность, обеспечивает органы контроля информацией, необходимой для оперативного, текущего, перспективного управления общественным производством.
Значение учёта неуклонно возрастает в современных условиях осуществления мер по углублению хозяйственной самостоятельности и измерению форм собственности. Возникает необходимость отказа от констатации уже свершившегося факта и изложения ретроспективных данных. Появляется на их базе необходимость выработки наиболее перспективных, выгодных направлений развития, в связи с чем большое внимание уделяется учёту.
Бухгалтерский учёт позволяет своевременно отражать произведённые расходы и контролировать ход выполнения плана по издержкам обращения, расходования материальных, трудовых финансовых средств. Он способствует строжайшему соблюдению сметно-финансовой дисциплины и режима экономии, повышения рентабельности предприятия.
Главными задачами бухгалтерского учета являются:
- формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятия, необходимой для оперативного руководства и управления, а также для ее исполнения инвесторами, поставщиками, покупателями, кредиторами, налоговыми, финансовыми, банковскими органами и иными заинтересованными организациями и лицами;
- обеспечения контроля за наличием и движением имущества, использованием трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
- своевременное предупреждение негативных явлений в хозяйственно-финансовой деятельности, выявление и мобилизация внутрихозяйственных резервов.
Основными целями, стоящими перед учетом издержек обращения и финансовых результатов следует считать контроль расходов, обеспечение сохранности имущества, выявление использованных резервов.
Для достижения этих целей бухгалтерский учет должен следующие задачи:
- обеспечение проверки правильного документального оформления расходов;
- разграничение издержек по местам их возникновения;
- своевременное представление информации о расходах и доходах для применения управленческих решений;
- правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам;
- тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на 1-ое число каждого месяца.
В бухгалтерии должен быть обеспечен предварительный контроль за расходованием средств, соблюдением режима экономии; необходимо предотвратить расходы, не предусмотренные сметой или превышающие ее. В ходе проведения хозяйственных операций осуществляется текущий контроль за расходами торговых предприятий. Особое внимание следует уделять на текущий контроль за работой транспорта, за предотвращением излишних потерь товаров и тары, своевременно предъявлять претензии. После совершения хозяйственных операций отражать их на счетах синтетического и аналитического учета.
Затем осуществляется последующий контроль издержек обращения. При проведении этого контроля используются приемы анализа хозяйственно-финансовой деятельности и в ходе документальных проверок и ревизий. Задачами последующего контроля являются выявление факторов, оказывающих влияние на величину издержек, установление фактов незаконного и нецелесообразного расходования средств, определение лиц, виновных в перерасходе сметы издержек обращения, разработка мероприятий по предотвращению такого перерасхода.
Первичными документами по учету издержек обращения являются:
- счета поставщиков товаров, товарно-транспортные накладные, акты на текущий ремонт основных средств, табели учета рабочего времени, приказы, наряды для начисления заработной платы;
- счета, предъявленные за оказание услуг (за электроэнергию, отопление, водоснабжение, канализацию, за охрану объектов, за рекламные объявления. дератизацию);
- расчет начисления амортизации основных средств;
- акт на списание МБП, накладные на передачу их в эксплуатацию;
- авизо на списание процентов за кредит согласно договоров;
- материалы инвентаризаций и проверок;
- акты на списание товаров;
- расчеты налогов;
- авансовые отчеты и другие документы.
Организация, осуществляя постановку бухгалтерского учета: самостоятельно устанавливают организационную форму бухгалтерской работы, исходя из вида организации и конкретных условий хозяйствования; определяют в установленном порядке форму и методы бухгалтерского учета, а также технологию обработки учетной информации; разрабатывает систему внутри производственного учета, отчетности и контроля; формирует в установленном порядке свою учетную политику по другим вопросам.
1.2. Финансовый результат: основные понятия.
Итоговый результат деятельности торговой организации за определенный период называют финансовым результатом или прибылью (убытком). Финансовый результат отражает все стороны деятельности торговой организации:
1. прибыль (или убыток) от реализации продукции, работ и услуг;
2. прибыль (или убыток) от финансовых вложений и кредитных операций (разность процентов полученных и уплаченных, доходы от участия в других организациях, прочие доходы и расходы);
3. сальдо прочих доходов и расходов.
Прибыль — разница между продажной ценой на реализуемые товары или услуги и затратами на их производство (приобретение). Под прибылью в торговой организации зачастую понимают торговую наценку. Торговая наценка — эта надбавка к цене товара при его реализации с баз и складов оптовых организаций, необходимая для покрытия их затрат и получения определенной средней прибыли.
Информация о доходах и расходах организации от торговой деятельности обобщается на балансовом счете 90 «Продажи», этот счет предназначен и для определения финансового результата. Для торговой организации торговля — это обычный вид деятельности.
Доходом от торговой деятельности является товарооборот (без вычитаемых налогов, т. е. НДС, акцизов, экспортных пошлин). Издержками от торговой деятельности, по сути, являются затраты на приобретение товаров (себестоимость товаров) и затраты, связанные с продажей товаров (расходы на продажу).
Товарооборот — это обращение товаров, процесс продвижения их от производителя к потребителю.
Товарооборот может быть:
1. оптовым, при котором продвижение товаров осуществляется крупными партиями от производства в розничную торговую сеть;
2. розничным, основным критерием которого является доведение товаров непосредственно до потребителей.
Оптовый товарооборот, в свою очередь, делится на:
1. складской оборот — продажа товаров со склада торговому посреднику (торговой организации или индивидуальному предпринимателю) для дальнейшей перепродажи или организациям для профессионального использования;
2. транзитный оборот — продажа товаров со складов поставщиков, минуя склады оптовой организации;
3. внутрисистемный оборот — отпуск товаров одной базой другим базам одной и той же оптовой организации.
Учетная стоимость — это стоимость, по которой учтен товар на складе, в оптовой организации это покупная стоимость товара. Покупная стоимость — это стоимость товара в ценах поставщика.
Розничный товарооборот делится на:
1) развозной оборот — продажа товаров, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только в комплекте с транспортным средством (в некоторых экономических источников данный вид торговли также называют выездным);
2) разносной оборот — продажа товаров, осуществляемая вне стационарной розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем на дому, в учреждениях, организациях, предприятиях, транспорте или на улице (лоточники, продажа товаров на дому, «Магазин на диване» и пр.);
3) посылочный оборот — продажа товаров, осуществляемая по заказам, выполняемым путем почтовых отправлений (в том числе наложенным платежом);
4) комиссионный оборот — продажа товаров, предполагающая продажу комиссионерами товаров, переданных им для реализации третьими лицами-комитентами, по договорам комиссии.
Развозной, разносной и посылочный товарооборот бывает в мелкорозничной торговле, такое разделение связано с типами торговых точек.
В состав розничного товарооборота включают:
1) продажу товаров населению за наличный расчет и по безналичным перечислениям;
2) продажу товаров в кредит с рассрочкой платежа (по полной продажной стоимости товаров на момент получения товаров покупателем);
3) стоимость упаковки, имеющей продажную цену, не входящую в стоимость товара;
4) продажу товаров длительного пользования по образцам (по полной продажной стоимости на момент передачи товара покупателю);
5) продажа порожней тары.
Товарооборот за день рассчитывается как разность между показаниями сумм контрольно-кассовых машин на конец и на начало дня по каждому отделу (структурному подразделению). Затем полученные показатели суммируются, и определяется товарооборот за день в целом по торговой организации.
Организации с высоким товарооборотом необходимо вести комплексную автоматизацию учета товара, потому что из-за большого товарооборота трудно наладить порядок приемки и хранения товара на складе, а также необходимый документооборот.
На предприятиях с высоким товарооборотом и с широким ассортиментом товара очень часто появляются излишки одного сорта и недостачи другого сорта товаров одного и того же наименования, которые именуются пересортицей.
Финансовый результат отражается в отчете о прибылях и убытках. Основное предназначение информации, формируемой в этом отчете, состоит в характеристике масштабов доходообразующих поступлений и расходов, обусловленных использованием ресурсов организации. Показатели прибыли призваны представить эффективность делового оборота организации во всех существенных аспектах использования ресурсного потенциала торговой организации. Такой подход касается прежде всего следующих моментов деятельности торговой организации:
1) проводимой кредитной политики на товарном рынке;
2) качества доходов с точки зрения устойчивости их поступления от видов деятельности;
3) эффективности использования основных факторов производства — труда, средств и предметов труда, менеджмента (в ряде случаев особо характеризуется реклама);
4) увязки показателей прибыли и прироста денежных средств организации (ликвидности).
Показатели прибыли необходимы для выработки правильных деловых решений. В большинстве случаев те показатели, которые влияют на выбор решения, не фиксируются прямо в финансовой отчетности. Однако финансовая отчетность формирует в бухгалтерском учете такую систему показателей, которая оказывается существенной при расчете вторичных (опосредованных), но в то же время и конечных характеристик бизнеса — доходности, риска, ликвидности, экономической жизнеспособности и т. п.
Финансовый результат деятельности предприятия выражается в изменении величины его собственного капитала за отчетный период. Способность торговой организации в обеспечении роста собственного капитала можно оценить с помощью ряда финансовых показателей. В Отчете о прибылях и убытках представлены наиболее важные финансовые показатели.
Прибыль (убыток) — это разница между всеми доходами организации и всеми ее расходами.
Прибыль — это положительный финансовый результат, убыток — отрицательный финансовый результат.
По данным Отчета о прибылях и убытках можно проанализировать динамику рентабельности продаж, чистой рентабельности отчетного периода, а также влияние факторов на изменение этих показателей.
ГЛАВА 2. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ИЗДЕРЖЕК ОБРАЩЕНИЯ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ТОРГОВОГО ПРЕДПРИЯТИЯ
2.1. Синтетический и аналитический учет издержек обращения в торговом предприятии.
Управленческий учёт - это процесс в рамках организации, который обеспечивает аппарат информацией, используемой для планирования, собственного управления и контроля над деятельностью предприятия.
Информация, используемая в управленческом учёте - это итоговая информация. Для понимания этой информации необходимы определённые значения о происхождении первичной информации, но не более того, что необходимо для понимания итоговых результатов.
Наглядно прослеживается этот путь в постатейном учёте издержек обращения. Аналитический учёт даёт детальную характеристику расходов по статьям, что необходимо для оперативного руководства и контроля, а также осуществления мероприятий по сокращению издержек обращения, усилению режима экономики и повышению рентабельности.
Синтетический учет обеспечивает только контроль за общей суммой расходов. Он не отвечает требованиям оперативного контроля и управления расходами в торговой сети с учетом целесообразности и производственной необходимости произведенных затрат. Поэтому наряду с синтетическим организуется аналитический учет издержек обращения в номенклатуре производственных расходов по отдельным статьям
В соответствии с планом счетов и инструкцией по его применению в организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены следующие расходы (издержки обращения):
· на продажу товаров;
· на оплату труда;
· на аренду;
· на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря, хранение и подработку товаров;
· на рекламу;
· на предварительные расходы;
· другие аналогичные по назначению расходы.
Не относятся к издержкам обращения затраты по упаковке и транспортировке продукции, возмещаемые в соответствии с договорами покупателями сверх стоимости товара. Указанные расходы включаются в расчетно-платежные документы отдельными позициями и взыскиваются с покупателей продукции.
Издержки обращения торговых организаций формируются в соответствии с Номенклатурой статей издержек обращения и производства предприятий торговли и общественного питания, утвержденной методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения, причем перечень статей значительно шире, нежели перечень, приведенный в Инструкции по применению плана счетов.
Синтетический учет издержек обращения предприятий торговли осуществляется по счету 44, который с введением с 1 января 2004г. нового Типового плана счетов переименован из «Издержки обращения» в «Расходы на продажу». К счету 44 «Расходы на продажу» открываются 3 субсчета:
Счет 44 «Расходы на продажу»:
44.1 «Издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность».
44.2 «Коммерческие расходы в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность».
44.3 «Расходы в организациях, осуществляющих заготовление и переработку сельскохозяйственной продукции».
По дебету счета 44 "Расходы на продажу" учитываются суммы произведенных организацией расходов, связанных с реализацией продукции, товаров, работ и услуг, в корреспонденции с соответствующими счетами. Эти суммы списываются полностью или частично по дебету счета 90 "Реализация" и кредиту счета 44 "Расходы на продажу". При частичной оплате подлежат распределению расходы на упаковку и транспортировку наемным транспортом (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других соответствующих показателей).
Все остальные расходы, связанные с реализацией товаров, продукции, работ, услуг, ежемесячно относятся на себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг.
Счет 44 активный счет. По дебету этого счета учитываются расходы на продажу с кредита соответствующих материальных, расчетных и денежных счетов:
· 10 «Материалы» - на стоимость израсходованной тары;
· 23 «Вспомогательные производства» - на стоимость услуг по отправке продукции со склада на станцию (пристань, аэропорт) отправления или на склад покупателя автотранспортом предприятия;
· 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость услуг по отправке продукции покупателю, оказанными сторонними организациями;
· 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на оплату труда работников, сопровождающих продукцию, и других счетов.
Счет 44 "Расходы на реализацию" корреспондирует:
| По дебету с кредитом счетов | По кредиту с дебетом счетов |
| 02 Амортизация основных средств | 10 Материалы |
| 04 Нематериальные активы | 11 Животные на выращивании и откорме |
| 05 Амортизация нематериальных активов | 15 Заготовление и приобретение материальных ценностей |
| 10 Материалы | 45 Товары отгруженные |
| 16 Отклонение в стоимости материальных ценностей | 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками |
| 18 Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам | 73 Расчеты с персоналом по прочим операциям |
| 23 Вспомогательные производства | 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами |
| 29 Обслуживающие производства и хозяйства | 79 Внутрихозяйственные расчеты |
| 41 Товары | 90 Реализация |
| 42 Торговая наценка | 91 Операционные доходы и расходы |
| 43 Готовая продукция | 92 Внереализационные доходы и расходы |
| 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками | 94 Недостачи и потери от порчи ценностей |
| 68 Расчеты по налогам и сборам | |
| 69 Расчеты по социальному страхованию и обеспечению | |
| 70 Расчеты с персоналом по оплате труда | |
| 71 Расчеты с подотчетными лицами | |
| 73 Расчеты с персоналом по прочим операциям | |
| 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами | |
| 79 Внутрихозяйственные расчеты | |
| 92 Внереализационные доходы и расходы | |
| 94 Недостачи и потери от порчи ценностей | |
| 96 Резервы предстоящих расходов | |
| 97 Расходы будущих периодов | |
Аналитический учет ведется по счету 44 "Расходы на реализацию" по видам и статьям расходов. Предприятия могут детализировать номенклатуру учитываемых расходов за счет выделения дополнительных субстатей, но при этом должен быть сохранен единый подход в формировании учетной и отчетной информации по утвержденным статьям расходов.
Отражение в учете операций по дебету счета 44 осуществляется непосредственно в журналах-ордерах по тем счетам, на которых учитываются расходуемые средства. Так, в журнале-ордере по учету денежных средств и ссуд по товарообороту отражаются суммы, израсходованные из кассы наличными деньгами, а также суммы, перечисленные с расчетного счета на оплату расходов. В журнал-ордер по учету расчетов с подотчетными лицами записываются суммы, израсходованные подотчетными лицами, и т. д. В этих журналах-ордерах для записи сумм, отнесенных в дебет счета 44, отводится отдельная графа для каждой статьи расхода.
Для ведения аналитического учета издержек обращения используются карточки многографной формы, в которых для каждой отдельной статьи расхода отводится специальная графа. Итог отраженных в каждой графе сумм показывает абсолютный размер расходов. В отдельной итоговой графе показывается общая сумма издержек. Итог записей в этой графе должен быть равен обороту по дебету счета 44.
Записи в карточки аналитического учета издержек обращения ведут на основании журналов-ордеров тех счетов, которые корреспондируют с дебетом счета 44. Целесообразно для этого составлять специальные листки-расшифровки. Их заполняют при записи операций в журнале-ордере по данным отдельных документов с указанием краткого содержания операций и номера статьи расхода. Карточки открывают на год и ведут нарастающим итогом.
По истечении каждого месяца расходы на продажу списывают на себестоимость проданной продукции. На отдельные виды продукции они относятся прямым путем, а при невозможности распределяются пропорционально их производственной себестоимости, объему проданной продукции по оптовым ценам организации или другим способом.
Списание расходов на продажу оформляют бухгалтерской проводкой Дт90 Кт44.
Если в отчетном месяце продается только часть выпущенной продукции, то сумму расходов по продаже распределяют между проданной и непроданной продукцией.
2.1.1. Учет расчетов с работниками.
В состав затрат на оплату труда, в частности, включаются следующие:
1. Выплаты заработной платы за фактически выполненную работу, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов в соответствии с принятыми в организации торговли формами и системами оплаты труда:
Дт44 Кт70 - на суммы начисленной работникам заработной платы;
Дт70 Кт50 – на сумму произведенных выплат;
Дт70 Кт76/4 – на сумму невыданной заработной платы, депонированной в установленном порядке.
2. Выплаты стимулирующего характера по системным положениям: премии (включая стоимость натуральных премий) за производственные результаты, в том числе вознаграждения по итогам работы за год, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и т.д.
В бухгалтерском учете начисление и выплата перечисленных сумм отражается так же, как начисление и выплата основной заработной платы.
3. Выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе: надбавки и доплаты к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, сверхурочную работу, работу в многосменном режиме, совмещение профессий, расширение зон обслуживания, работу в тяжелых условиях труда.
Особенностей в отражении в учете данных расходов также нет.
5. Стоимость выдаваемых бесплатно в соответствии с действующим законодательством предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (или сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам). Списание подобных предметов на издержки обращения будет оформляться проводкой:
Дт 44 Кт 10.
Так как перечисленные предметы имеют определенный срок полезной эксплуатации (носки, использования), то необходима такая организация аналитического учета, при которой можно было бы определить степень изношенности предметов, а также сумму стоимости предметов, числящихся за каждым работником, которым эти предметы выданы. Это нужно хотя бы для того, чтобы в случае утери, порчи или приведения в состояние, в котором невозможно дальнейшее использование, определить сумму ущерба, подлежащую взысканию с работника. В этом случае утраченное имущество в бухгалтерском учете (в корреспонденции со счетом учета издержек обращения) не восстанавливается. Сумму задолженности работника относят на увеличение финансовых результатов в составе внереализационных расходов:
Дт 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсч. «Расчеты по возмещению материального ущерба» Кт 91 «Прочие доходы и расходы» — на сумму, подлежащую взысканию.
Сумма ущерба может быть определена как остаток стоимости в части, относящейся к периоду между моментом обнаружения ущерба и окончанием срока полезной эксплуатации (в случае порчи имущества эта сумма может быть уменьшена на стоимость ветоши, фурнитуры и прочих материалов, оприходованных по учету и пригодных для использования в каких-нибудь иных целях);
Дт 70 Кт 73 — на размер удержаний с сумм оплаты труда в счет возмещения нанесенного ущерба или
Дт 50 Кт 73 — на сумму материального ущерба, внесенного работником в кассу торговой организации.
6. Оплата в соответствии с действующим законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков (компенсация за неиспользованный отпуск).
В общем случае списание расходов на оплату отпусков в бухгалтерском учете оформляется аналогично выплате сумм основной и дополнительной заработной платы. Однако в торговых организациях, характеризующихся значительной численностью персонала, создаются резервы на оплату отпусков. Таким образом, если для оплаты отпусков используются средства соответствующего резерва, в бухгалтерском учете будут оформлены следующие проводки:
Дт 44 Кт 96 — на сумму средств, ежемесячно направляемых в резерв на оплату отпусков;
Дт 96 Кт 70 — на сумму начисленной оплаты;
Дт 70 Кт 50 — на сумму произведенных выплат.
7. Выплаты работникам, высвобождаемым из организаций в связи с их реорганизацией, сокращением численности работников и штата.
Так как с момента увольнения (выдачи трудовой книжки и осуществления расчетов по оплате труда за последний период работы) уволенный работник уже не состоит в штате торговой организации, наиболее правомерным представляется начисление сумм пособия в корреспонденции со счетом 76, а не 70:
Дт 44 Кт 76 — на сумму начисленного пособия;
Дт 76 Кт 50 — на сумму произведенной выплаты
или
Дт 76 Кт 51 — на сумму пособия, перечисленного работнику (по его просьбе) во вклад в кредитном учреждении.
Помимо указанных сумм трудовое законодательство обязывает выплачивать пособия увольняемым работникам (в размере двухнедельного заработка) в следующих случаях:
· при призыве или поступлении на военную службу;
· при отказе работника от перевода на работу в другую местность вместе с организацией;
· при отказе продолжать работу вследствие существенных изменений условий труда;
· при увольнении вследствие обнаружившегося несоответствия работника занимаемой должности или выполняемой работе вследствие недостаточной квалификации либо по состоянию здоровья;
· при увольнении в связи с восстановлением на работе работника, ранее выполнявшего эту работу;
· при увольнении вследствие нарушения администрацией законодательства о труде, коллективного или трудового договора (контракта).
Все эти выплаты производятся, как правило, в последние один — три дня работы увольняемого работника, поэтому оформление начисления пособий и их выплаты проводятся в порядке, установленном для начисления и выплаты основной и дополнительной заработной платы:
Дт 44 Кт 70 и Дт 70 Кт 50.
8. Единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности в данном хозяйстве) в соответствии с действующим законодательством. Для того чтобы наиболее рационально осуществлять подобные выплаты, практически во всех торговых организациях создают соответствующие резервы. Порядок создания и использования резервов на выплату единовременных вознаграждений за выслугу лет аналогичен порядку создания и использования резерва на оплату отпусков:
Дт 44 Кт 96 — при создании резерва;
Дт 96 Кт 70 и Дт 70 Кт 50 — при использовании резерва.
9. Оплата времени вынужденного прогула или выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством. Данный вид выплат в промышленных организациях включается только в фактическую себестоимость выпускаемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг). В торговых организациях, где уровень издержек обращения планируется, целесообразно организовать аналитический учет таким образом, чтобы суммы непроизводительных затрат учитывались отдельно. Отражение в учете начисления и выплаты указанных сумм производится аналогично суммам заработной платы.
10. Суммы, начисленные за выполненную работу лицам, привлеченным для работы в организации торговли, согласно специальным договорам с государственными организациями (на предоставление рабочей силы) как выданные непосредственно этим лицам, так и перечисленные государственным организациям. Так как работники, которым начисляются эти выплаты не являются персоналом торговой организации, целесообразно для начисления использовать счет 76, а не 70. Остальные проводки остаются прежними:
Д-т сч. 44 К-т сч. 76 — на сумму начисленных выплат; Д-т сч. 76 К-т сч. 50 — на сумму произведенных выплат;
Д-т сч. 6 К-т сч. 51 — на суммы, перечисленные государственным организациям.
11. Оплата труда работников, не состоящих в штате организации торговли, за выполнение ими работы по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договор подряда), если расчеты с работниками за выполненную работу ведет сама организация торговли. При этом размер средств на оплату труда работников за выполнение работ (услуг) по договору подряда определяют исходя из сметы на выполнение этих работ (услуг) и платежных документов.
Расчеты по данным выплатам также целесообразно осуществлять на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:
Дт 44 Кт 76 — на сумму начисленной оплаты труда работников, не состоящих в штате торговой организации;
Дт 76 Кт 50 — на сумму произведенных выплат.
2.1.2.
Учет коммунальных расходов.
Коммунальные расходы относятся на издержки обращения по статье «Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудованной инвентаря». По этой статье, в частности, отражаются расходы на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию и другие коммунальные услуги. Небольшие организации торговли и общественного питания используют покупные коммунальные услуги, т.е. услуги, оказываемые сторонними организациями. В этом случае схема бухгалтерских проводок будет обычной для учета приобретаемых работ или услуг:
Дт 44 «Расходы на продажу» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму стоимости коммунальных услуг, оказанных организациям торговли или общественного питания;
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 60 — на сумму НДС по стоимости оказанных коммунальных услуг;
Дт 60 Кт 51 «Расчетные счета» — на сумму произведенной оплаты.
В том случае, когда по условиям договора предполагается предварительная оплата стоимости коммунальных услуг (за ряд отчетных периодов, как правило, за квартал), сумму произведенной оплаты предварительно относят на счет учета расходов будущих периодов:
Дт 60, субсч. «Расчеты по авансам выданным» Кт 51 и
Дт 97 «Расходы будущих периодов» Кт 60 — на сумму произведенной оплаты;
Дт 19 Кт 60 — на сумму НДС по стоимости оказанных услуг;
Дт 44 Кт 97 — на сумму стоимости коммунальных услуг, использованных в отчетном периоде.
Если же организация, занимающаяся торговой деятельностью или оказывающая услуги общественного питания, имеет собственные мощности по оказанию отдельных видов коммунальных услуг, себестоимость таких услуг формируется на счете 23 «Вспомогательные производства». По наступлении отчетного периода стоимость использованных услуг списывают со счета 23 в дебет счета 44.
Как правило, в том случае, когда торговая организация имеет подобные вспомогательные производства, оказание услуг не ограничивается только собственными нуждами — весьма распространено оказание коммунальных услуг и сторонним организациям. В этой ситуации стоимость оказанных услуг (в части услуг, оказанных на сторону) списывают на счет учета продаж:
Дт 90 «Продажи», субсч. 2 «Себестоимость продаж» Кт 23- на сумму фактической себестоимости оказанных услуг;
Дт 90, субсч. 3 «НДС» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» — на сумму НДС по стоимости отпущенных услуг;
Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кт 90, субсч. 1 «Выручка» — на сумму договорной стоимости отпущенных услуг;
Дт 90, субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» К-т 99 «Прибыли и убытки» — на сумму финансового результата от реализации коммунальных услуг (проводка оформляется в конце отчетного периода);
Дт 51 Кт 62 — на сумму полученной платы.
Если услуги по содержанию территории в чистоте оказывают сторонние организации, то в бухгалтерском учете эти услуги отражаются аналогично другим видам услуг, т.е. с использованием счета 60.
Если же уборка территории, как и помещений, осуществляется персоналом организации, то на счет учета расходов на продажу (издержек обращения) относят суммы начисленной оплаты труда с начислениями:
Дт 44 Кт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на сумму оплаты труда, начисленной обслуживающему персоналу, — уборщицам, дворникам и др.;
Дт 44 Кт 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — на сумму единого социального налога и взносов в Фонд социального страхования РФ;
Дт 70 Кт 50 — на сумму выплаченной заработной платы;
Дт 69 Кт 51 — на сумму перечисленного налога и взносов в Фонд социального страхования РФ.
По статье «Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря» учитывается также плата за текущую аренду торгово-складских зданий, строений и помещений, сооружений, оборудования и инвентаря и других отдельных объектов основных средств, причитающаяся арендодателю. В состав арендной платы может быть включена и стоимость коммунальных услуг. В этом случае эти суммы учитываются в составе арендной платы: Дт 44 Кт 76. Если коммунальные услуги оплачиваются отдельно, то учет их оплаты и списания на издержки обращения полностью аналогичен учету коммунальных услуг, приобретенных у сторонних организаций, — через счет 60. При этом не имеет значения то, является арендодатель поставщиком коммунальных услуг или их перепродавцом.
В том случае, когда организация торговли сама выступает арендодателем и поставщиком коммунальных услуг, их учет оформляется в порядке, описанном выше, в зависимости от того, производит организация эти услуги сама или только их перепродает.
При отнесении на издержки обращения (по этой же статье) стоимости предметов и средств ухода за помещениями (известь, мастика, мешковина, щетки, метлы, веники и т.п.) следует учитывать, что они должны числиться в составе материалов. В отдельный вид затрат, отражаемых по данной статье, выделяют стоимость электроэнергии, потребленной на приведение в движение подъемников, лифтов, транспортеров, торговых автоматов, контрольно-кассовой техники и т.п.). Учет такой электроэнергии полностью аналогичен учету коммунальных услуг. Выделение подобных расходов в отдельный вид обусловливает необходимость аналитического учета потребленной энергии по видам затрат.
По этой же статье издержек обращения учитываются расходы на проверку и клеймение весов, водомеров, электрогазовых счетчиков и других измерительных приборов. Так как подобные операции могут осуществляться только специализированными организациями, списание указанных расходов будет оформляться проводками:
Дт 44 Кт 60 — на сумму стоимости услуг сторонних организаций;
Дт 19 Кт 60 — на сумму НДС по стоимости услуг.
Не относится к коммунальным услугам, но учитывается по той же статье плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану (складов, магазинов, столовых и др.). Отражение в учете операций, связанных с такими расходами, трудностей вызвать не может: услуги оказываются сторонними организациями, следовательно, на издержки обращения стоимость таких услуг должна списываться в корреспонденции со счетом 60. Единственное, на что следует обратить внимание, — это то, что правомерность отнесения перечисленных расходов на издержки обращения бесспорна только тогда, когда в штате организации нет соответствующих структурных подразделений, которые могут сами оказывать услуги по охране. То же можно сказать и о расходах на обслуживание подъемно-транспортных механизмов и другого оборудования сторонними организациями.
2.1.3. Учет расходов на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров.
Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров при формировании издержек обращения выделяются в отдельную статью с одноименным названием. Данные виды расходов не обязательные. Все расходы, учитываемые по этой статье издержек обращения, можно разделить на три группы:
1. расходы на хранение товаров;
2. расходы на подработку и подсортировку товаров;
3. расходы на упаковку товаров.
Далее даны проводки, которыми в бухгалтерском учете оформляются указанные виды расходов (без проводок, связанных с учетом налога на добавленную стоимость). Дополнительно ко всем приведенным проводкам, связанным с оприходованием материалов, отражением в учете оплаченных выполненных работ или оказанных услуг, должны оформляться проводки, которыми оформляется уплата налога:
Дт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
В дальнейшем суммы уплаченного НДС подлежат вычету в порядке, установленном частью второй НК РФ. Разумеется, в тех случаях, когда предъявление НДС к вычету законодательством не предусмотрено (например, при осуществлении операций, освобожденных от налогообложения), сумма НДС, учтенного на счете 19, списывается не в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», а в дебет счета 44 «Расходы на продажу».
Первый вид расходов возникает в тех организациях, которые имеют необходимые складские площади и осуществляют торговую деятельность (или деятельность в общественном питании) таким образом, что создается определенный запас товаров, который в течение определенного времени находится на складе. Этот вид расходов — наиболее распространенный из всех видов расходов, отражаемых по данной статье издержек обращения. В состав расходов на хранение входят следующие.
1. Расходы на содержание холодильного оборудования — стоимость электроэнергии, воды, смазочных материалов и др. Стоимость электроэнергии, приобретенной у сторонних поставщиков и потребленная при эксплуатации холодильного оборудования, списывается проводкой:
Дт 44 «Расходы на продажу» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму стоимости фактически использованной электроэнергии.
Как правило, определить количество электроэнергии, использованной для содержания холодильного оборудования, несложно, если в соответствующих помещениях установлен обособленный счетчик электроэнергии. Если же счетчик один на все здание или несколько помещений (а также в том случае, когда электроэнергия оплачивается по данным учета по фидеру, выделенному для торговой организации в целом), целесообразно определять часть стоимости электроэнергии, подлежащей отнесению на эту статью, по установленной мощности оборудования. Во избежание искажения информации о составе затрат по каждой статье издержек обращения разумно будет при проведении ежегодных инвентаризаций уточнять состав и мощность оборудования, используемого при хранении товаров.
Если электроэнергия вырабатывается во вспомогательном производстве крупной торговой организации (торгово-промышленного холдинга), то бухгалтерская запись по списанию ее фактической себестоимости будет следующей:
Дт 44 Кт 23 «Вспомогательные производства» — на сумму стоимости электроэнергии, выработанной во вспомогательном производстве и потребленной холодильным оборудованием.
Аналогичными проводками списывается стоимость воды, приобретенной у сторонних организаций или полученной в собственных вспомогательных производствах.
Что касается стоимости смазочных материалов, то они хранятся на складе и выдаются по мере необходимости, т.е. смазочные материалы предварительно учитываются на счете 10 «Материалы», откуда и списываются:
Д-т 44 Кт 10 — на стоимость материалов, выданных для обслуживания холодильного оборудования.
2.
Расходы по оплате услуг сторонних организаций по техническому обслуживанию холодильного оборудования. Оплата стоимости услуг сторонних организаций в бухгалтерском учете оформляется следующим образом:
Дт 44 Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму стоимости оказанных услуг.
Что касается ситуации, когда производится предварительная оплата (аванс) услуг, то Планом счетов не предусмотрено открытие обособленного синтетического счета для учета авансов выданных, а сумма перечисленных денежных средств отражается по дебету счета 60:
Дт 60 Кт 51 «Расчетные счета» — на сумму перечисленного аванса.
По отнесении стоимости полученных услуг на издержки обращения ранее перечисленный аванс засчитывается внутренней проводкой по счету 60:
Дт 60 Кт 60.
3. Расходы на дезинсекцию (уничтожение вредных насекомых) и дератизацию (истребление мышей, крыс и других грызунов). Эти расходы также могут осуществляться только как потребление услуг сторонних (специализированных) организаций, поэтому также возможна одна из двух схем бухгалтерских проводок:
Дт 44 Кт 60 и Д-т сч. 60 К-т сч. 51 — в том случае, когда услуги оплачиваются по факту (на основании актов приемки, справок или иных двухсторонних документов),
или
Дт 60 Кт 51 – на сумму аванса под выполнение соответствующих работ;
Дт 44 Кт 60 – на сумму стоимости фактически выполненных работ
и
Дт 60 Кт 60 – на сумму зачтенного аванса.
4. Фактическая стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки и т.п.), потребленных при подростке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров. Предполагается, что списываются материалы, числящиеся на учете торговой организации. Следовательно, в бухгалтерском учете эти расходы могут быть списаны только одной проводкой:
Дт 44 Кт 10.
5.
Плата за услуги сторонних организаций по фасовке и упаковке товаров. Как следует из наименования вида расходов, в бухгалтерском учете они могут быть отражены также только одной проводкой:
Дт 44 Кт 60.
Необходимость проведения подработки и подсортировки, как и перетаривания и перетрафаречивания, товаров возникает в случае обнаружения понижения их качества или порчи. При этом в двух экземплярах членами комиссии на основании приказа, распоряжения руководителя организации оформляется акт о подработке, подсортировке, перетаривании товаров. Первый экземпляр вместе с приказом, распоряжением передается в бухгалтерию, второй остается у материально ответственного лица.
Нужно помнить, что в том случае, когда при приобретении товара в розничной торговой сети покупатель уплачивает не только его цену, но и цену материала (например, полиэтиленового пакета, подарочной коробки), в которую он упакован, то стоимость этого материала в издержки обращения и производства не включается. В данном случае стоимость упаковочного материала должна быть включена в продажную стоимость реализуемых товаров, т.е. списана на увеличение сальдо по счету 41 «Товары»:
Дт 41 Кт 10 — на сумму стоимости упаковки.
Учет расходов на тару. Расходы на тару в составе издержек обращения также учитываются по отдельной Статье. Это обусловлено спецификой обращения тары как вида оборотных средств, а также тем, что в определенных случаях тара (тара-оборудование) может учитываться и в составе объектов основных средств.
По данной статье отражаются следующие расходы.
1. Амортизация (износ) тары-оборудования. Тара может учитываться либо в составе материалов, либо в составе объектов основных средств. Под данным видом расходов понимается амортизация тары, учитываемой наравне с оборудованием в составе основных средств. Заметим, что в настоящее время в организациях торговли общественного питания такая тара наличествует крайне редко. Что же касается отражения этого вида расходов в бухгалтерском учете, то здесь используется схема, обычная для начисления амортизации основных средств:
Дт 44 Кт 02 — на сумму амортизационных отчислений, рассчитанных! методом, закрепленным в учетной политике торговой организации.
2. Расходы на ремонт тары-оборудования. Данный вид расходов хотя и предполагает выделение в отдельный вид затрат, связанных с ремонтом только тары-оборудования, по нашему мнению, может включать и затраты по ремонту любой другой тары. В принципе, при ремонте и списании затрат на его проведение можно применять три основные схемы бухгалтерских проводок:
- с использованием счета 97 «Расходы будущих периодов»;
- с использованием счета 96 «Резервы предстоящих расходов»;
- со списанием произведенных затрат в дебет счета 44 «Расходы на продажу» непосредственно со счетов учета производственных затрат.
В организациях торговли и общественного питания наиболее целесообразно применение третьей схемы, поскольку две первых применяются в том случае, когда расходы на ремонт весьма велики и осуществляются неравномерно в течение года. Расходы на ремонт тары могут производиться неравномерно в тех случаях, когда организация торговли специализируется на продаже товаров ярко выраженного сезонного характера, например фруктами или скоропортящимися овощами (хотя в настоящее время таких организаций становится все меньше). Однако размер затрат на ремонт вряд ли можно назвать существенным и сопоставимым с расходами на ремонт объектов основных средств. Поэтому расходы на ремонт тары списываются в дебет счета 44 непосредственно со счетов учета производственных затрат (10, 69, 70 и др.) или со счета 23, если ремонт выполняется во вспомогательных производствах торговой организации.
3. Расходы, связанные с ремонтом и естественным износом тары-оборудования в
части, возмещенной поставщикам (владельцам тары-оборудования). Наименование вида расходов указывает на то, что происходит возмещение расходов, понесенных сторонними организациями, на основании расчетных документов, представленных ими. Следовательно, на издержки обращения этот вид расходов может быть списан только проводкой: Дт 44 Кт 60.
4. Стоимость тары, списанной из-за естественного износа. Так как тара в общем случае учитывается на счете 10, ее списывают с кредита этого счета: Дт 44 Кт 10.
Замечу, правда, что данное положение Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения в определенной степени противоречит требованиям ПБУ 10/99, которое рекомендует подобные расходы учитывать в составе прочих расходов. Возможно, более правильной будет проводка:
Дт 91 «Прочие доходы и расходы» Кт 10.
5.
Расходы на очистку и обработку (дезинфекцию) тары. Эти работы могут производиться как силами торговой организации (или вспомогательными производствами), так и сторонними организациями, поэтому в учете данный вид расходов будет отражаться одной из следующих проводок:
Дт 44 Кт 60, если работы выполняются сторонними организациями;
Дт 44 Кт 23, если работы выполняются силами вспомогательных производств торговой организации;
Дт 44 Кт счетов учета производственных затрат, если вспомогательные производства в организации не создаются, но работы выполняются силами персонала организации.
Кроме того, по данной статье на издержки обращения могут быть отнесены еще два вида расходов:
а) амортизация многооборотной тары, возмещенная поставщикам в соответствии с условиями поставки товаров;
б) разница между приемными (при оприходовании) и сдаточными (при возврате порожней) ценами на тару.
2.1.4.
Учет расходов на рекламу
и представительских расходов
Расходы на рекламу и представительские расходы включаются в расходы на продажу (издержки обращения), осуществляемые организациями торговли и общественного питания. Необходимо отметить, что для организаций этой сферы данные виды расходов имеют гораздо большее значение, нежели для организаций сферы материального производства, поскольку продвижение товаров на рынок и обеспечение наиболее эффективной их продажи является основным направлением менеджмента названных организаций.
Представительские расходы, связанные с деятельностью организации, как расходы организации по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранных), участвующих в переговорах с целью установления и (или) поддержания взаимовыгодного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или другого аналогичного органа организации.
К представительским расходам относятся расходы, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного мероприятия) представителей (участников), их транспортным обеспечением, посещением культурно-зрелищных мероприятий, буфетным обслуживанием во время переговоров и мероприятий культурной программы, оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.
В бухгалтерском учете представительские расходы могут отражаться следующими проводками:
Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму оплаты услуг организаций общественного питания по проведению официального приема или услуг транспортных организаций;
Дт 44 Кт 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — на сумму фактически осуществленных расходов по оплате стоимости питания или транспортного обслуживания в том случае, когда оплата происходит наличными деньгами;
Дт 44 Кт 71 (или 50 «Касса», субсч. 3 «Денежные документы» — на сумму расходов, связанных с посещением культурно-зрелищных мероприятий в том случае, когда билеты на зрелищные мероприятия приобретены заранее и переданы на хранение в кассу организации;
Дт 44 Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — на сумму стоимости услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.
При отнесении на расходы на продажу (издержки обращения) сумм фактически произведенных представительских расходов следует иметь в виду, что их включение в расходы на продажу разрешается только при наличии первичных учетных документов, в которых должны быть указаны дата и место проведения деловой встречи (приема), приглашенные лица, участники со стороны организации, конкретное назначение расходов и величина расходов.
Организациям рекомендовано определять конкретный порядок расходования средств на представительство, их документального оформления и контроля, включая установление круга лиц, имеющих отношение к этой деятельности организации. Разумеется, данный порядок должен быть закреплен соответствующим распорядительным документом (целесообразно делать это приказом руководителя организации в начале отчетного года).
Расходы на рекламу — это расходы организации по целенаправленному информационному воздействию на потребителя для продвижения продукции (работ, услуг) на рынках сбыта. К расходам организации на рекламу относятся следующие.
1. Расходы на разработку, издание и распространение рекламных изделий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.п.). В бухгалтерском учете такие расходы отражаются проводками:
Дт 44 Кт 60 — на сумму стоимости услуг организаций, занимающихся разработкой, изданием и распространением рекламных изданий;
Дт 44 Кт 76 — на сумму стоимости услуг распространителей рекламной продукции, не состоящих в штате организации.
2. Расходы на разработку, изготовление и распространение эскизов этикеток, образ
цов оригинальных и фирменных пакетов, упаковки, приобретение, изготовление и распрос
транение рекламных сувениров, образцов выпускаемой продукции и т.д. Изготовление перечисленных материалов в учете отражается проводками, приведенными выше.
Операции по распространению рекламных сувениров и образцов товаров в учете отражаются проводками:
Дт 44 Кт 10 — на сумму стоимости распространенных сувениров, упаковки, пакетов и т.п.;
Дт 44 Кт 41 «Товары» — на сумму стоимости образцов товаров, переданных потенциальным покупателям в рекламных целях.
Если для распространения товаров привлекаются распространители, не состоящие в штате организации торговли или общественного питания, то списание расходов на оплату их труда отражается в порядке, описанном выше.
2. Расходы на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей и др.
3. Расходы на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демон
страционных залов.
В том случае, когда торговая организация имеет собственные вспомогательные производства, которые могут выполнить перечисленные работы (или их часть), произведенные расходы предварительно аккумулируют на счете 23 «Вспомогательные производства», а после оформления необходимых оправдательных документов, подтверждающих выполнение работ или оказание услуг, списывают проводкой:
Дт 44 Кт 23.
4.
Расходы на уценку товаров, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество при экспонировании в витринах. Так как в данном случае речь идет о снижении стоимости товаров, наиболее правомерной представляется проводка:
Дт 44 Кт 41 (42 «Торговая наценка» (сторно), если учет ведется по продажным ценам) — на сумму разницы между учетной ценой товара и ценой того же товара после уценки.
10. Расходы на приобретение (изготовление) и распространение призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кам
паний. В данном случае списание стоимости призов затруднений вызвать не может:
Дт 44 Кт 10.
Однако согласно гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ в том случае, когда стоимость приза, вручаемого одному участнику, превышает 2 тыс. руб., с него должен быть удержан налог на доходы. Так как в данном случае организация выполняет функции налогового агента, который может удерживать налог только с денежных выплат, неизбежно начисление (дополнительно к выданному призу) определенной денежной премии.
11. Расходы на проведение иных рекламных мероприятий, связанных с деятельнос
тью организации. По данному пункту расходы списывают по одной из приведенных выше схем в зависимости от экономического содержания производимых расходов.
2.1.5. Транспортные расходы
В соответствии с п. 2.2 Методических рекомендаций на статью «Транспортные расходы» относят следующие суммы.
1.
Оплата, транспортных услуг сторонних организаций за перевозки товаров и
продуктов (плата за перевозки, за подачу вагонов, взвешивание грузов и т.п.).
В бухгалтерском учете оплата услуг сторонних организаций оформляется провод
кой:
Дт 44 Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
В ряде случаев торговая организация использует предварительную оплату услуг транспортным, организациям. Перечисленные авансы следует учитывать также на' счете 60:
Д-т 60 Кт 51 «Расчетный счет» — на сумму перечисленного аванса.
Таким образом, счет 60 становится активно-пассивным.
Если для расчетов с транспортными организациями используются чековые
книжки (лимитированные или нелимитированные), порядок учета операций та
ков:
Дт 44 Кт 60 — на сумму услуг, оказанных сторонними организациями;
Дт 60 Кт 55 «Специальные счета в банках» — на сумму произведенной оплаты.
2.
Стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и т.д.) и утепление (солома, опилки, мешковина и хп.).
Материалы, использованные при транспортировке товаров, списывают проводкой: Д-т сч. 44 К-т сч. 10.
2.2. Формирование финансовых результатов в организации торговли.
Организации получают основную часть прибыли от продажи, товаров, работ и услуг (реализованный финансовый результат). Прибыль от продажи продукции (работ, услуг) определяют как разницу между выручкой от продажи продукции в действующих ценах НДС и акцизов, экспортных пошлин и других вычётов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и затратами на её производство и продажу.
Финансовый результат от продажи продукции( работ, услуг) определяют по счёту 90 «Продажи».Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.
2.2.1. Учет конечного финансового результата.
Конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается из финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), основных средств и иного имущества торговой организации и доходов от прочих операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) и товаров определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов и затратами на ее производство и реализацию. Торговые организации, осуществляющие экспортную деятельность, при исчислении прибыли из выручки от реализации продукции (работ, услуг) исключают транспортные тарифы.
Выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется:
1) или по мере оплаты (при безналичных расчетах по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами — при поступлении средств в кассу);
2) или по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.
Метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) устанавливается торговым предприятием на длительный срок (ряд лет) исходя из условий хозяйствования и заключаемых договоров.
В учетную стоимость товаров включаются все расходы, связанные с их приобретением, за исключением сумм НДС.
В стоимость товаров включаются также такие расходы, как:
1) затраты по заготовке и доставке товаров до места их использования, включая расходы по страхованию;
2) затраты по содержанию заготовительно - складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке товаров до места их использования, если они не включены в цену товаров, установленную договором;
3) начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческому кредиту);
4) начисленные до принятия к бухгалтерскому учету товаров проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов (после принятия товаров на учет начисленные проценты отражаются по счету 91 «Прочие доходы и расходы»);
5) затраты по доведению товаров до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (в частности, затраты по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик товаров);
6) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров.
Для того чтобы выявить финансовый результат от реализации, в дебет счета 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» должна попасть не вся выручка, а лишь стоимость приобретения товаров. Ее определяют как разность между стоимостью товаров по розничным ценам и торговой наценкой, относящейся к проданным товарам (валовым доходом).
Для этого одновременно со списанием продажной стоимости со счета 90«Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» списывают сумму торговой наценки, которая приходится на проданные товары (реализованное торговое наложение). Поэтому самое главное при учететоваров по продажным ценам - правильно рассчитать сумму наценки по реализованным товарам.
Тогда после списания реализованной торговой наценки на счете90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» образуется (как и при учете товаров по покупным ценам) кредитовое сальдо, показывающее валовой доход от реализации товаров.
Методику расчета реализованной торговой наценки фиксируют в приказе об учетной политике. Методика начисления торговой наценки в законодательстве отсутствует, поэта организация вправе использовать любую методику:
1) устанавливать единый процент торговой наценки на все товары или по отдельным группам товаров;
2) устанавливать для конкретного товара (группы товаров) торговую наценку в виде твердой суммы (константы);
3) устанавливать продажную цену, а затем рассчитывать торговую наценку;
4) применять иные способы расчета торговой наценки.
Суммарная торговая наценка является характеристикой эффективности торговли и рассчитывается как разница между выручкой и себестоимостью приобретения.
Предусмотрены четыре различных варианта оценки товаров при продаже (или ином выбытии) по себестоимости каждой единицы (п. 16 ПБУ5/01):
- по стоимости единицы товара;
- по средней стоимости;
- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО).
Торговая организация может выбрать любой из этихантов, и выбранный метод оценки товаров при выбытии закрепить приказом в учетной политике для целей налогообложения.
Для оценки товаров организации необходимо иметь документально подтвержденную информацию о том, сколько и каких товаров продано.
На практике применяются различные способы учета количества и номенклатуры реализованных товаров.
В небольших магазинах и торговых точках, где мало покупателей, которые к тому же не приобретают большого количества товаров разных наименований, учет реализованных товаров можно вести следующими способами:
1) каждая продажа записывается продавцом в специальную тетрадь (книгу);
2) сохраняются копии всех товарных чеков;
3) при передаче в торговый зал к каждой единице товара прикрепляются специальные бирки, которые открепляются при ее продаже;
4) все приобретенные товары заносятся в список, из которого проданный товар вычеркивается в день продажи (с указанием даты продажи) и т. д.
В крупных магазинах (супермаркетах), обслуживающих большое количество покупателей и имеющих большой ассортимент товаров, для идентификации конкретной единицы товара используют штрих-код, который содержит всю необходимую для учета реализации этой единицы товара информацию.
Для нанесения штрих-кодов требуется дорогостоящее оборудование, поэтому данный способ при всей его простоте и удобстве доступен не всем организациям.
Если наладить учет реализованных товаров в разрезе каждого наименования (группы) товаров не представляется возможным, то количество реализованных товаров рассчитывают по формуле:
Крт = Отн + Кпм - 0тк ,
где Отн — остаток товаров на начало месяца;
Кпм — количество поступивших в течение месяца товаров;
0тк — остаток товаров на конец месяца.
Все расходы торговых организаций подразделяются на расходы, связанные с реализацией и прочие расходы. Расходы, связанные с реализацией, подразделяются на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ). А у торговых организаций косвенными являются все расходы, за исключением стоимости реализованных товаров и транспортных расходов, приходящихся на остаток нереализованного товара (ст. 320 НК РФ). Косвенные расходы конкретного периода в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации данного периода.
В течение отчетного (налогового) периода торговые организации на основании первичных документов фиксируют в налоговом учете суммы понесенных расходов, затем в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ формируют сумму расходов отчетного (налогового) периода, уменьшающую полученные доходы. При этом учитываются все ограничения и нормативы.
При определении расходов, связанных с производством и реализацией продукции (товаров, работ, услуг), нужно принимать во внимание коммерческие расходы (расходы на продажу). Торговая организация может списать на себестоимость реализованных в отчетном периоде продукции, товаров, работ, услуг всю сумму расходов, связанных с продажей, или частично, распределив их между реализованной и нереализованной продукцией (товарами, работами, услугами), это определяется учетной политикой организации.
Для целей налогообложения коммерческие расходы являются косвенными расходами и в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации (ст. 318 НК РФ).
Розничная торговля характеризуется в основном низкой рентабельностью, поэтому магазины розничной торговли постоянно стоят перед выбором: или поднимать цены, увеличивая наценку, или снижать их, увеличивая массу продаж и прибыли.
Если поднимать цены, то можно потерять покупателей и ничего не продать, если снижать цены, то легко потерять прибыль, на которую рассчитывает торговое предприятие, поэтому оба пути ведут к зачастую к банкротству. На практике многие торговые организации выбирают компромиссный путь: они взвинчивают цены, но предоставляют покупателям множество скидок.
В соответствии с п. 1 ст. 265 НК РФ расходы торговой организации в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) покупателю, относятся к внереализационным расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.
Скидки должны быть прописаны в договоре или дополнительных соглашениях к нему, но часто скидка оговаривается уже в товаросопроводительном документе (товарной накладной) или при составлении документа, если скидка предоставляется при продаже, или путем внесения исправлений в уже составленный документ. Это на практике часто вызывает претензии контролирующих органов, хотя такой документ при наличии всех реквизитов договора (предмета, цены) и может быть признан договором купли-продажи в письменной форме, однако только в судебном порядке.
На практике применяется несколько способов установления скидок, причем они могут как влиять, так и не влиять на цену поставляемого товара. Среди не влияющих на цену товара: дополнительная поставка, уменьшение задолженности покупателя и осуществление премиальных выплат. Скидка может проявляться и в уменьшении цены товара, но этот случай влечет наступление иных налоговых последствий.
Если торговая организация, выплачивает (предоставляет) покупателям премии (скидки) по условиям договора, без изменения цены единицы товара, и отражает сумму таких премий (скидок) в составе прочих расходов, то признаются такие суммы в соответствии со ст. 271 и 265 НК РФ: у покупателя на дату их получения, у продавца на дату их выплаты.
Налоговую базу по НДС формирует стоимость товара, исчисленная с учетом скидки.
В своей работе торговые организации используют различные системы скидок как элемент маркетинговой политики, поэтому система скидок и способов их предоставления очень многообразна.
Любая торговая организация может снизить цены на свои товары, и единственным ограничением с точки зрения налогового права является ст. 40 НК РФ, в которой установлены принципы определения цены товаров, работ и услуг для целей налогообложения.
Если оформить выдачу подарка как рекламную акцию, то стоимость подарка можно учесть в качестве рекламных расходов в пределах 1% от выручки (ст. 264 НК РФ). Если рекламные расходы превышают установленный норматив, то на сумму превышения должен быть начислен НДС в бюджет.
Пример
Торговая организация для привлечения покупателей провела в отчетном году рекламную акцию — розыгрыш призов. Расходы на приобретение призов составили 59 000 руб. (в том числе НДС — 9000 руб.). Сумма этих расходов учитывается при налогообложении прибыли только в пределах l%oft полученной выручки.
Торговая организация сделала проводки:
1) Дебет счета 44 «Расходы на продажу» субсчет «Расходы на рекламу»,
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами» — 50 000 руб. (59 000 руб. - 9000 руб.) — отражены расходы на рекламу;
2) Дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям»,
Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — 9000 руб. — учтен НДС по рекламным расходам.
В этом году организация продала товаров на сумму 4 500 000 руб. (без НДС). Таким образом, она может уменьшить налогооблагаемую прибыль только на 45 000 руб. (4 500 000 руб. х 1 %) расходов на рекламные призы. Оставшиеся 5000руб. (50 000руб. - 45 000 руб.) составляют постоянные разницы:
Дебет счета 44 «Расходы на продажу» субсчет «Постоянные разницы»,
Кредит счета 44 «Расходы на продажу» субсчет «Расходы на рекламу» — 5000 руб. — отражена постоянная разница по расходам на рекламу.
Если другой постоянной разницы у организации не было, то по итогам года торговая организация сделает проводку:
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Постоянное налоговое обязательство»,
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по прибыли» — 1200 руб. (5000 руб. х 24%) — отражено постоянное налоговое обязательство.
При покупке двух предметов по цене одного на основной приобретаемый предмет предоставляется скидка в размере стоимости подарка. Если покупатель за два товара заплатит как за один, то сумма предоставленной скидки по основному приобретаемому предмету будет равна продажной стоимости подарка. Налог на доходы физических лиц удерживать не надо. НДС в бюджет будет уплачен в такой же сумме, какую уплатил бы продавец, если бы продавал основной товар без подарков. Покупная стоимость подарка уменьшит налогооблагаемую прибыль. При условии, что стоимость подарка не превышает 20% от цены основного товара, этот способ является предпочтительным.
Скидки привлекают покупателей, а рост продаж удовлетворяет продавцов, однако у продавцов возникает проблема учета этих продаж, и она решается в зависимости от учетной политики торговой организации организации.
Учетная политика предполагает выбор вариантов, ориентированных на условия учета товаров по покупным ценам и на выбор схемы стоимостного (суммового) учета или натурально-стоимостного (количественно-суммового) учета товаров.
Если товары учитываются по покупным ценам в условиях стоимостной схемы, когда фиксируется общий объем товарной массы, в результате по кредиту счета 90 «Продажи» прибыль окажется на величину скидки меньше, чем предполагалось.
Если учет вести без разделения по ассортименту, то можно просто фиксировать реальную выручку по счету 50 «Касса» и в адекватной сумме списывать проданные товары с кредита субсчета 41.2 «Товары в розничной торговле». В этом случае субсчет 41.2 «Товары в розничной торговле» становится смешанным: по дебету делаются записи по фактическим затратам на приобретаемые товары, а по кредиту — списываемые товары по продажным ценам. Они в подавляющем большинстве случаев выше покупных. Отсюда между оценкой дебетовых и кредитовых оборотов возникает несопоставимость, которая устраняется по окончании отчетного периода, когда путем снятия натуральных остатков и их оценки в денежном измерителе устанавливается конечное сальдо по субсчету 41.2 «Товары в розничной торговле». Складывая сальдо начальное и дебетовый оборот по этому счету и вычитая из него конечное сальдо, торговая организация определяет себестоимость проданных товаров. Если она больше, чем сумма, отраженная за отчетный период, то разница доначисляется, если меньше — сторнируется. В этом случае не надо прибегать к выделению в учете потерь от предоставленных скидок. Эти потери органически увеличивают (уменьшают) себестоимость продаж и тем самым позволяют на счете 90 «Продажи» показать фактический финансовый результат.
Если товары учитываются по продажным ценам, то в этом случае прежде всего на кассовом аппарате (контрольно-кассовой машине) следует использовать специальные счетчики на каждый процент скидок (сколько скидок, столько и счетчиков).
Кассир обязан зафиксировать по специальным кассовым счетчикам суммы предоставленных скидок. Эту величину нужно отметить в книге кассира-операциониста и внести в кассовый отчет, что позволит сопоставить данные товарных и кассовых отчетов. Затем необходимо установить стоимость проданных товаров по учетным (продажным) ценам. В результате на счете 90 «Продажи» в этом случае будет дебетовое сальдо — это потери от упущенной потенциальной прибыли — результат предоставленных покупателям скидок.
По окончании отчетного периода счет 90 «Продажи» будет иметь кредитовое сальдо, так как продажные цены выше покупных (за исключением иных случаев), но, отражая валовой доход от продажи товаров, оно будет меньше ожидаемой прибыли, так как без скидок этот доход был бы больше.
Многие торговые организации применяют локальную систему безналичных платежей с помощью дисконтных карт. Обычно в этом случае дебетуют счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», уменьшая задолженность. Однако исходя из целей бухгалтерского учета удобнее открыть субсчет к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», так как кредиторская задолженность включает и НДС. Сумма прибыли складывается из выручки и расходов — продажной стоимости товаров и НДС.
В розничной торговле в основном преобладает схема стоимостного (суммового) учета, когда ассортиментный разрез товарной массы в бухгалтерском учете не раскрывается. Хотя финансовые результаты будут более точными при натурально-стоимостном учете по продажным ценам, при применении стоимостного учета конечное сальдо счета 41 «Товары» определяется путем инвентаризации и вносится в дебет счета 41 «Товары». При этом потери от предоставленных скидок смешиваются с недостающими товарами, и исправить это положение может только использование специальных счетчиков.
Для целей лучшего понимания механизма работы торговой организации, придания большей прозрачности ее деятельности и упрощения процесса сбора управленческой информации о финансовых результатах для последующего анализа можно составлять еще одну дополнительную форму финансовой отчетности — расширенный отчет о прибылях и убытках, в результате чего будет получен показатель совокупной прибыли. Отличием данной формы отчетности от привычного отчета о прибылях и убытках будут дополнительные корректировки, которые позволят от показателя чистой прибыли — результата отчета о прибылях и убытках — перейти к показателю совокупной прибыли.
2.2.2. Учет доходов, расходов и промежуточных финансовых результатов
Торговые организации, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, зачастую самостоятельно осуществляют порядок формирования стоимости товаров с учетом расходов, связанных с процессом их приобретения.
Порядок распределения прямых расходов:
1) распределению по методу «среднего процента» подлежит не вся сумма прямых расходов (к которым относится и сама стоимость приобретения товаров), а только транспортные расходы;
2) для расчета прямых расходов принимается весь остаток нереализованных товаров, а не только складской остаток, однако при этом алгоритм распределения остался прежним.
Способ деления расходов по торговым операциям на прямые и косвенные следующий:
1) к прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада покупателя (организации), однако при условии, что они не включены в цену приобретения соответствующих товаров;
2) все остальные расходы, за исключением прочих, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.
Сумма прямых расходов, в части транспортных расходов, относящихся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:
1) определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и произведенных в текущем месяце;
2) определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца;
3) рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов к стоимости товаров;
4) рассчитывается сумма прямых транспортных расходов, которая относится к остатку нереализованных товаров на конец месяца как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца.
Если стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с материально-производственными запасами, включена в цену этих ценностей, из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с материально-производственными запасами, включается в сумму расходов на их приобретение.
Гражданское законодательство допускает изменение цены договора купли-продажи (поставки), в том числе и путем предоставления скидок, они бывают разные:
1) скидка при покупке определенной партии товара (чем больше партия приобретенных товаров, тем больше скидка);
2) сезонная скидка (обычно предоставляется на сезонные товары);
3) праздничные скидки (приурочены к каким-либо праздничным событиям);
4) скидки при потере качества (предоставляемые при продаже товаров, утративших первоначальные потребительские свойства).
Для целей налогообложения прибыли в покупную стоимость приобретения товаров не включаются:
- таможенная пошлина и таможенные сборы;
- расходы по разгрузке и хранению товаров;
- расходы по доставке товаров на склад торговой организации, если по условиям договора они не включены в стоимость поставки.
Покупная стоимость реализованных товаров является самостоятельным прямым расходом и принимается к уменьшению дохода от реализации этих товаров непосредственно в момент реализации товаров, она не суммируется с расходами на доставку. Покупная стоимость отгруженных, но не реализованных на конец месяца товаров не включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента реализации этих товаров.
При осуществлении хозяйственной деятельности у торговых предприятий зачастую возникает необходимость в проведении переоценки реализуемых товаров. Это может быть вызвано как изменением ценовой конъюнктуры рынка, так и ухудшением потребительских свойств товаров — устареванием моделей, изменением товарного вида, частичной потерей свойств и снижением качества.
Переоценка товаров может производиться как в форме уценки (снижения), так и в форме дооценки (повышения) их стоимости. Бухгалтерский учет результатов переоценки товаров можно вести следующим образом:
1) уценка в рамках ранее сделанной торговой наценки отражается методом «красное сторно»:
Дебет субсчета 41.1 «Товары»,
Кредит субсчета 41.2 «Торговая наценка» — на сумму уценки. Уценка сверх ранее сделанной торговой наценки отражается в бухгалтерском балансе с использованием счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;
2) дооценка возможна путем увеличения ранее сделанной торговой наценки:
Дебет субсчета 41.1 «Товары»,
Кредит субсчета 41.2 «Торговая наценка» — на сумму дооценки.
Сопоставление фактической себестоимости с текущей рыночной стоимостью проводят по каждой товарной позиции.
В учете на сумму резервов под снижение стоимости товаров делается запись:
Дебет субсчета 91.2 «Прочие расходы»,
Кредит счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» — создан резерв под снижение стоимости товаров.
Товары показываются в годовом бухгалтерском балансе за вычетом резервов под снижение стоимости, т. е. в нетто-оценке. Если в период, следующий за отчетным, текущая стоимость товаров, по которым в отчетном периоде был создан резерв, увеличилась, делается запись:
Дебет счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»,
Кредит субсчета 91.1 «Прочие доходы» — восстановлен резерв при повышении стоимости товаров.
При продаже товаров, по которым ранее был создан резерв, начисленный резерв списывается аналогично:
Дебет счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»,
Кредит субсчета 91.1 «Прочие доходы» — резерв отнесен на финансовый результат при продаже товаров.
В торговле выручка определяется как разница между товарооборотом без вычитаемых налогов и себестоимостью проданных товаров.
Такие факторы, как оборот значительного ассортимента товаров, постоянные изменения цен на товары, различия в условиях их доставки от поставщиков и иное, делают распределение произведенных расходов на их приобретение по каждой партии товаров довольно затруднительным и трудоемким.
Поэтому торговым организациям, у которых постоянно возникают такие затраты, нужно:
1) либо включать их сразу же в состав издержек обращения (однако это относится только транспортным расходам);
2) либо формировать фактическую себестоимость товаров с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Счета 15 и 16 предназначены для обобщения информации о разнице в стоимости приобретенных товаров, исчисленной в фактической себестоимости приобретения, и учетных ценах, а также о данных, характеризующих курсовые разницы.
В дебет счета 15 относится покупная стоимость полученных от поставщиков товаров и другие расходы, связанные с их приобретением. В кредит же этого счета в корреспонденции со счетом 41 «Товары» относится стоимость фактически поступивших в организацию и оприходованных товаров по планово-учетным ценам, сформированным торговой организацией.
Сумма разницы в стоимости приобретенных товаров, исчисленной по фактической себестоимости приобретения и планово-учетных ценах, списывается со счета 15 на счет 16.
Затем накопленные на счете 16 (по дебету или кредиту) разницы в стоимости приобретенных товаров, исчисленных по фактической себестоимости приобретения и учетных ценах, списываются (сторнируются при отрицательной разнице) в дебет счета учета расходов на продажу (издержек обращения).
Такой порядок предусматривает полное списание отклонений, собранных на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» на издержки обращения.
Однако накопленные по дебету или кредиту счета 16 разницы (отклонения) реально относятся ко всем товарам, числящимся в учете торговой организации (в том числе и к находящимся на складе). Поэтому с точки зрения бухгалтерского учета нужно производить соответствующий расчет этих отклонений, приходящихся на остаток товаров на конец месяца, оставляя полученную сумму на счете 16.
Расчет такой величины отклонений, приходящийся на стоимость товаров на складе на конец отчетного периода (месяца), производится следующим образом.
Определяется процент отклонений, приходящийся на реализованные в отчетном месяце товары, который можно привести к формуле:
Отклонения, % = Пом / (Мн + Мом) X 100%,
где Пом — стоимость (по планово-учетным ценам) товаров, реализованных в отчетном периоде (месяце);
Мн — остаток товаров на складе (на счете 41 «Товары») на начало отчетного периода (месяца);
Мом — поступило (оприходовано) товаров на счете 41 «Товары» в отчетном месяце (по планово-учетным ценам). Затем нужно умножить полученный процент на величину отклонений, учтенных по дебету или кредиту счета 16, и получить сумму отклонений, которая подлежит отнесению (сторнированию) на издержки обращения.
Соответственно разница между общей величиной отклонений на счете 16 на конец месяца и суммой отклонений, включаемой в состав издержек обращения, остается на счете 16. При этом в бухгалтерской отчетности данная величина будет показываться свернутым сальдо с балансовой стоимостью товаров на складе на конец месяца (остаток по счету 41 «Товары»).
Такой порядок не предусмотрен действующими положениями бухгалтерского учета, поэтому торговая организация должна этот вопрос для себя решить самостоятельно, зафиксировав его в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета.
В торговой организации разность в ценах является приростом чистых активов, поэтому все виды активов должны быть оценены в балансе по текущим рыночным ценам, по справедливой стоимости.
Прибыль должна определяться не приростом стоимости отдельных видов собственных средств (имущества) организации, а приростом стоимости самой организации. В рыночной экономике каждая организация может быть предметом купли-продажи и, следовательно, иметь свою цену. Рост этой цены и есть подлинная прибыль предприятия, которую называют рыночной капитализацией.
Если сравнить все доходы, полученные торговой организацией за все время ее существования, с расходами, понесенными ею, то будет легко найти полученную прибыль. Но обычно финансовый результат исчисляют за какие-то отдельно взятые временные промежутки: год, квартал, месяц. Здесь и возникает сложность: какие именно доходы были получены именно в данный отчетный период и как выявить величину расходов, благодаря которым эти доходы были получены. Такие расчеты затруднительны, что придает прибыли условный характер.
Разделяя доходы и расходы по промежуточным отчетным периодам, торговая организация сталкивается с одной из ситуаций:
* расходы очевидны, а доходы сомнительны;
* доходы очевидны, а расходы сомнительны.
Распределение чистой прибыли находится в компетенции собрания акционеров торговой организации (или собственника). Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) общества по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Такая же запись составляется при выплате промежуточных доходов. Сумма отчислений в резервный капитал отражается по дебету счета 84 в корреспонденции с кредитом счета 82 «Резервный капитал».
В течение отчетного года финансовый результат деятельности торговой организации (прибыль или убыток) отражается на счете 99 «Прибыли и убытки», и 31 декабря каждого года при реформации баланса сумма полученной чистой прибыли (убытка) списывается со счета 99 на счет 84.
Для удобства ведения учета использования прибыли к счету 84 можно открыть субсчета: «Прибыль, подлежащая распределению», «Нераспределенная прибыль», «Непокрытый убыток».
Если по итогам отчетного года организация получила прибыль, то следует сделать запись:
Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»,
Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» субсчет «Прибыль, подлежащая распределению» — отражена чистая прибыль отчетного года.
Если по итогам отчетного года организация получила убыток:
Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» субсчет «Непокрытый убыток»,
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» — отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года.
Распределение чистой прибыли используется так:
1) выплата дивидендов акционерам (участникам) общества,
в этом случае делается запись:
Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» субсчет «Прибыль, подлежащая распределению»,
Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями» (70 «Расчеты с персоналом по оплате труда») — начислены дивиденды акционерам (участникам) организации;
2) создание и пополнение резервного капитала:
Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» субсчет «Прибыль, подлежащая распределению»,
Кредит счета 82 «Резервный капитал» — чистая прибыль направлена на создание и пополнение резервного капитала организации;
3) погашение убытков прошлых лет:
Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» субсчет «Прибыль, подлежащая распределению»,
Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» субсчет «Непокрытый убыток» — чистая прибыль направлена на погашение убытков прошлых лет.
После того как в бухгалтерском учете отражено использование прибыли (погашение убытка), сальдо по субсчету «Прибыль, подлежащая распределению» счета 84 показывает сумму нераспределенной прибыли. Эту сумму можно отразить следующей записью:
Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» субсчет «Прибыль, подлежащая распределению»,
Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» субсчет «Нераспределенная прибыль».
2.2.3. Учет доходов и расходов будущих периодов
Расходы, понесенные торговой организацией в отчетном (налоговом) периоде, учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в течение определенного срока.
Расходы будущих периодов — это расходы, произведенные торговой организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам. Порядок списания расходов будущих периодов устанавливается организацией самостоятельно и закрепляется в ее учетной политике, наиболее распространено:
1) равномерное списание расходов в течение периода, к которому они относятся;
2) списание расходов пропорционально объему продукции.
Для отражения этих расходов предусмотрен счет 97 «Расходы будущих периодов».
Торговые организации часто затрудняются определить, является ли перечисление денег расходами будущих периодов или предоплатой.
Если срок, в течение которого торговая организация в бухгалтерском учете списывает расходы будущих периодов на затраты текущего периода, установлен в договоре с контрагентом или в другом правоустанавливающем документе, то и при исчислении налога на прибыль организация может учитывать эти расходы в течение установленного срока. Если же срок установлен внутренними документами организации (приказом, распоряжением руководителя), то расходы признаются в полном объеме в периоде их осуществления. Однако нормы гл. 25 НК РФ, касающиеся расходов, которые можно квалифицировать как расходы будущих периодов, нечетки и расплывчаты, именно поэтому торговые организации зачастую, придерживающиеся противоположной позиции.
Предварительная оплата, авансы за приобретаемые материально-производственные ценности, работы и услуги расходами будущих периодов, не являются. Предоплата числится на счетах расчетов до тех пор, пока услуга (право) не будет получена. Получение услуги (права) должно быть подтверждено первичными документами (актами). Кроме того, поставщик в течение 5 дней после отгрузки (передачи) должен выставить покупателю счет-фактуру. Расходами будущих периодов могут быть признаны только уже потребленные налогоплательщиком услуги (полученные права), т. е. услуга уже потреблена, результат работы получен, право перешло к организации, осуществлены другие расходы, но в связи с тем, что результат этих действий будет действовать в будущем, в течение нескольких периодов, расходы на них должны быть признаны расходами будущих периодов.
Расходы торговой организации, связанные с приобретением лицензии, учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов» и относятся в бухгалтерском учете на себестоимость продукции (работ, услуг) в течение срока действия лицензии на право занятия каким-либо видом деятельности.
При формировании налоговой базы по налогу на прибыль срок потребления торговой организацией расходов, которые не должны единовременно относиться на затраты, может быть определен на основании договоров либо иных документов, содержащих сведения о периоде, в течение которого используются произведенные расходы.
Решение о создании резерва на оплату отпусков и порядок зачисления в него средств торговая организация также должна отразить в учетной политике.
В случае превышения фактической суммы расходов на выплату отпусков над суммой созданного резерва затраты могут быть учтены на счете 97 «Расходы будущих периодов» с последующим списанием в дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов», что позволит обеспечить равномерное включение расходов на отпуска в затраты организации:
Дебет счета 97 «Расходы будущих периодов»,
Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (69 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по социальному страхованию»).
По окончании года расходы, произведенные сверх допустимого резерва, списываются на счета затрат. Если на конец года резерв использован неполностью, законодательство позволяет организации:
* перенести остаток на следующий год;
* 31 декабря на сумму остатка сделать проводку методом «красное сторно»:
Дебет счета 20 «Основное производство» (44 «Расходы
на продажу»),
Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов».
Создание резерва, порядок формирования резервного фонда на оплату отпусков изложен в ст. 324.1 НК РФ. Поэтому торговая организация, решившая создать резерв, должна:
1) отразить в учетной политике принятый ею способ резервирования;
2) определить предельную сумму отчислений;
3) установить ежемесячный процент отчислений в резерв.
Ежемесячный процент отчислений в резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда (п. 1 ст. 324.1 НК РФ). Полученный результат умножается на 100%.
Сумма планируемых отпускных не учитывается при расчете предполагаемого годового размера расходов на оплату труда.
Смета составляется на основании первичных документов (положений об оплате труда, штатного расписания, графика отпусков). Поэтому, чтобы избежать возможных претензий, все показатели сметы должны быть связаны с этими документами. Затем определяется размер ежемесячных отчислений в резерв по формуле:
Рм = (ФОТм + ЕСН) х П%,
где Рм — размер ежемесячных отчислений;
ФОТм — фактические расходы на оплату труда за месяц;
ECH — единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование, начисленные на фонд оплаты труда;
П% — ежемесячный процент отчислений в резерв.
Подсчитанная таким образом сумма ежемесячных отчислений в резерв включается в состав расходов на оплату труда согласно п. 24 ст. 255 НК РФ.
На основании п. 2 ст. 324.1 НК РФ произведенные начисления в резерв нужно относить на те же счета, которые используются для учета расходов на оплату труда соответствующих категорий работников. Например, если заработная плата работника включается в прямые расходы, то и сумму отчислений в резерв с его зарплаты также нужно учитывать на том же счете.
Порядок расчета предельной суммы отчислений должен ограничивать верхний предел отчислений в резерв на оплату отпусков за налоговый период. Поэтому очень важно спрогнозировать этот показатель как можно точнее, чтобы в течение года резерв, начисляемый на фактическую оплату труда в соответствии с рассчитанным нормативом, не превысил предельную сумму.
Предельная сумма отчислений в резерв может быть рассчитана следующим способом: к предполагаемому размеру расходов на оплату труда за год (без учета расходов на оплату отпусков) прибавляют ЕСН, который нужно заплатить с этой суммы, полученный результат делят на среднее количество календарных дней в году.
Однако при расчете следует принять во внимание, что в соответствии с ТК РФ отдельным категориям работников может предоставляться ежегодный основной оплачиваемый отпуск продолжительностью более 28 календарных дней. Например, работники в возрасте до 18 лет должны находиться в отпуске 31 календарный день (ст. 267 ТК РФ), инвалиды — не менее 30 дней (ст. 23 Федерального закона № 181-ФЗ от 24.11.1995 г.).
Правила создания резерва в налоговом учете регламентированы жестче, именно поэтому, для того чтобы избежать расхождений бухгалтерского и налогового учета, нужно создавать резерв на оплату отпусков для целей бухгалтерского учета в порядке, установленном для налогового учета.
Следующий вид затрат — затраты связанные с приобретением компьютерных программ, которые в соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации» относятся к расходам по обычным видам деятельности. Пунктами 18, 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации» предусмотрено, что расходы признаются в том отчетном периоде, когда они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (п. 18, 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Поскольку в этом случае они обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, а связь между доходами и расходами невозможно четко определить, расходы обоснованно распределяются между отчетными периодами. На основании п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском учете в качестве расходов будущих периодов и списываются в порядке, установленном организацией (например, равномерно), в течение периода, к которому они относятся.
Срок использования программы может быть установлен в договоре или приказом руководителя торговой организации, если в договоре об этом ничего не сказано.
Все расходы, отнесенные в учетной политике торговой организации к косвенным, при отсутствии выручки будут формировать убыток отчетного года. Этот убыток организация вправе перенести на будущее в порядке, установленном ст. 283 НК РФ. Прямые расходы могут быть признаны только в том периоде, когда будет реализована готовая продукция (товары, работы, услуги).
Например, только что созданная организация, не получающая доходы от реализации, но осуществившая затраты на канцтовары, оплату почтовых, юридических и нотариальных услуг, может показать в декларации по налогу на прибыль убыток (у торговой организации нет обязанности откладывать на более поздний период признание косвенных расходов).
Новая организация не ведет деятельности и доходов не получает. При этом она выполняет подготовительные работы: делает ремонт офиса, покупает необходимую технику. Может ли организация в таком случае включить указанные расходы в себестоимость при расчете налога на прибыль? Минфин России в письме от 13 октября 2006 г. № 03-03-04/1/691 ответил на этот вопрос отрицательно.
Норма п. 1 ст. 252 НК РФ устанавливает, что при расчете налога на прибыль можно учесть только те расходы, которые нужны для получения дохода, а если его нет, то и затрат быть не может. Однако безоговорочно соглашаться с таким довольно спорным мнением Минфина не стоит, если торговая организация несет затраты, рассчитывая в будущем получить выручку, их можно включить в состав расходов, увеличив налоговую себестоимость.
В соответствии с тем, что внесены изменения в п. 1 ст. 256 НК РФ (новый подп. 19.1), с 2006 г. нововведением является отмена установленного ст. 238 НК РФ ограничения по переносу сумм убытков на будущее: ранее (п. 2 ст. 238 НК РФ) организация была вправе уменьшить в отчетном (налоговом) периоде налоговую базу (прибыль) на сумму имеющегося убытка, образовавшегося в предыдущие периоды, но не более чем на 30% от налоговой базы. С 2006 г. этот процент увеличен до 50%. Таким образом, уменьшить налоговую базу на сумму убытков в полном объеме организация вправе с 2007 г.
Поэтому, если учесть все затраты как расходы будущих периодов, а после того как торговая организация получит выручку, их можно будет списать.
Еще один вариант расходов: если у торговой организации на балансе есть транспортные средства, а расходы на обязательное страхование автогражданской ответственности владельцы транспортных средств должны осуществлять ежегодно, то эти расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств, поэтому п. 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации» предписывает при формировании в отчете о прибылях и убытках финансового результата обоснованно распределять подобные расходы между отчетными периодами.
Договор ОСАГО распространяется на несколько месяцев (например, на год). Поэтому расходы на страхование должны учитываться на счете 97 «Расходы будущих периодов» и списываться ежемесячно равными долями в течение срока действия договора.
Доходами будущих периодов признаются доходы, которые были получены в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, и для отражения подобных операций предусмотрен счет 98 «Доходы будущих периодов».
Глава 25 НК РФ признает доходы от сдачи имущества в аренду либо как выручку от реализации услуг, либо как прочие доходы (п. 4 ст. 250 НК РФ). Однако в отличие от ПБУ 9/99 «Доходы организации» гл. 25 НК РФ устанавливает критерий: выручка возникает при сдаче объектов в аренду на систематической основе (подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ).
На практике существуют и другие виды доходов и расходов, признаваемых в бухгалтерском учете доходами и расходами будущих периодов. Расходами являются, например, расходы на страхование, на уплату некоторых налогов, различные виды сборов (регистрационных, за оформление различных прав) и др.
К доходам можно отнести, например, предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы, разницу между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей.
При налоговом учете данных доходов и расходов следует руководствоваться действующим законодательством и общими принципами его применения.
2.2.4. Недостачи и потери от порчи ценностей
В процессе своей деятельности, торговые организации, несут товарные потери, которые отличаются большим многообразием, и классифицируется по разным признакам, главные из которых:
1) на стадии торговой деятельности:
а) потери, возникающие при приобретении товаров;
б) потери, возникающие при хранении товаров;
в) потери, возникающие при продаже товаров;
2) по необходимость нормирования:
а) нормируемые потери;
б) ненормируемые потери;
3) по источнику покрытия:
а) потери, возмещаемые организацией;
б) потери, возмещаемые персоналом организации;
в) потери, возмещаемые контрагентами организации.
Одна из причин недостачи запасов — их естественная убыль от момента отгрузки и до передачи в производство. Для формирования обобщенной информации о суммах недостач и потерь от порчи товаров предназначен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Недостачи имущества в пределах норм естественной убыли списываются на издержки производства или обращения, а сверх норм — за счет виновных лиц.
Списание потерь товаров в пределах норм естественной убыли отражается записью по кредиту счета 94 в дебет счета 44 «Расходы на продажу», а сверх норм — в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» (или в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», если виновное лицо не является работником организации).
Нормы естественной убыли представляют собой максимальную величину потерь, которую можно отнести на издержки обращения.
Не все потери или недостачи материально-производственных запасов являются результатом естественной убыли. Например, бой, лом, износ имущества — эксплуатационные потери. Иногда торговая организация сталкивается и с другими видами безвозвратных потерь, к которым относятся потери товаров от завеса тары или образования отходов. В этих ситуациях ограничиться нормами естественной убыли при списании недостачи торговое предприятие не сможет. Это необходимо учитывать при принятии решения о списании фактически выявленных потерь и недостачи материально-производственных запасов как на стадии их приемки от поставщиков, так и в процессе их хранения и отпуска в эксплуатацию. В том и в другом случае важно своевременно обнаружить недостачу и установить причины ее возникновения.
Естественная убыль материальных ценностей — это потеря массы товара при сохранении его качества, являющегося следствием естественного изменения его свойств, или величина безвозвратных потерь, произошедших вследствие неизбежных физических и технологических процессов. Такие потери возникают при транспортировке или хранении материально-производственных запасов, очевидно, что в каждом случае их величина различна.
К естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, а также потери при хранении и транспортировке из-за повреждения тары и нарушения иных условий. К естественной убыли также не относятся потери при внутрискладских перемещениях и в результате аварийных ситуаций.
Если материально-производственные запасы транспортируются и хранятся в герметичной таре (или в резервуарах повышенного давления), то использовать нормы естественной убыли нельзя.
В остальных случаях организация вправе воспользоваться разработанными отраслевыми нормативами списания потерь материально-производственных запасов и товаров вследствие изменения его свойств.
Торговая организация может установить собственные нормативы, если речь идет о технологических потерях. С 1 января 2006 г. в подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ появилось определение технологических потерь. Это потери при доставке товаров, обусловленные технологическими особенностями процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.
Торговая организация вправе самостоятельно установить нормы технологических потерь в технологической карте, смете технологического процесса, а также любом другом аналогичном документе.
А если такой документ отсутствует, технологические потери можно списать на основании отраслевых нормативных актов, расчетов и исследований, проведенных технологической службой организации, либо иными лимитами, которые регламентируют технологический процесс.
Похищенные при транспортировке товары можно списать на прочие расходы, но при условии, что виновники кражи не найдены (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). Подтверждением этого будет копия постановления о приостановлении предварительного следствия по уголовному делу.
Чтобы определить сумму товаров, испорченных в процессе доставки в пределах норм, их количество умножают на цену, указанную в документах поставщика без НДС.
Списывают нормированные потери следующими проводками:
Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражена стоимость потерь в пределах норматива;
Дебет счета 41 «Товары»,
Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — списана сумма нормируемых потерь на транспортно-заготовительные расходы (на счет учета отклонений в стоимости материалов, если он используется).
Пример. Торговая организация закупила в феврале 2007 г. 600 т щебня по цене 295 руб. за 1 т (в том числе НДС — 45 руб.). Щебень был доставлен за счет поставщика, при оприходовании щебня обнаружилась недостача — 10 т.
Нормы естественной убыли строительных материалов при перевозках автомобильным транспортом утверждены постановлением Госснаба СССР от 8 июня 1987 г. № 78. В соответствии с этим документом для щебня норматив составляет 1,3% от его массы.
Следовательно, для 600 т щебня естественная убыль равна 7,8 т (600 т х 1,3%). Стоимость щебня, пропавшего в пределах нормы, составляет 1950 руб. ((295 руб. - 45 руб.) х 7,8 т).
В бухгалтерском учете покупка щебня, а также его списание в пределах норматива отражаются проводками:
Дебет счета 41 «Товары»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 147 500 руб. ((600 т - 10 т) х (295 руб. - 45 руб.)) — оприходован фактически полученный щебень;
Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 1950 руб. — отражена стоимость щебня, утраченного в пределах норматива;
Дебет счета 41 «Товары»,
Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — 1950 руб. — списана сумма нормируемых потерь на транспортно-заготовительные расходы;
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Расчеты по НДС»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 26 901 руб. (27 000 руб. х (600 т - 10 т + 7,8 т) / 600 т) — принят к вычету НДС, приходящийся на фактически полученный щебень, а также на потери в пределах норматива.
Если потери превышают норматив, то купленные товары должна принимать постоянно действующая или рабочая инвентаризационная комиссия, ее состав утверждается приказом руководителя.
В результате приемки комиссия составляет соответствующий акт по типовой межотраслевой форме № М-7, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.
При списании товарных потерь возникает вопрос о необходимости восстановления «входного» НДС, который ранее был предъявлен к вычету при приобретении товаров. С 1 января 2006 г. были внесены изменения в п. 3 ст. 170 НК РФ, определяющий порядок восстановления сумм «входного» НДС, которые ранее были правомерно приняты к вычету.
Однако суммы НДС по недостающему (испорченному) товару подлежат восстановлению (если они ранее были предъявлены к вычету).
Суммы НДС по потерям от недостачи и порчи при хранении и транспортировке товаров принимаются к вычету в размерах, соответствующих нормам естественной убыли. НДС, приходящийся на потери сверх норм, подлежит восстановлению (если он ранее был принят к вычету) и уплате в бюджет.
В налоговом учете отсутствует понятие «пересортица». Выявленные недостачи учитываются в составе расходов в пределах норм естественной убыли. А выявленные излишки в полном объеме учитываются в составе прочих доходов.
ГЛАВА 3. ИЗДЕРЖКИ ОБРАЩЕНИЯ И ФИНАНСОВЫЙ РЕЗУЛЬТАТ НА ПРИМЕРАХ.
3.1. Характеристика организации ООО «Меркурий»
Общество с ограниченной ответственностью «Меркурий» учреждено Договором между физическими лицами, является юридическим лицом, состоит на хозяйственном расчете, имеет самостоятельный баланс, расчетный счет в банке. Основной вид деятельности ООО «Меркурий» – оптовая торговля системами очистки воды и запасными частями к ним. Главной целью ООО «Меркурий» является хозяйственная деятельность, направленная на получение прибыли для удовлетворения социальных, культурных и экономических интересов членов трудового коллектива Общества, интересов Участников Общества.
На основе данных бухгалтерской отчетности – бухгалтерского баланса (Приложение 1) и отчета о прибылях и убытках (Приложение 2) определим основные показатели хозяйственной деятельности ООО «Меркурий» в действующей и сопоставимой оценке за 2004-2005 гг. (Таблица 1.1. и Таблица 2.1.).
Как видно из данных таблицы, оптовый товарооборот в 2005 году увеличился на 6694 тыс. руб. в действующих ценах по сравнению с 2004 годом, произошло уменьшение товарооборота в сопоставимых ценах на 19061 тыс. руб. Темп роста товарооборота в сопоставимых ценах составил 84,18% (101397 / 120458 х 100).
Валовой доход в 2005 г. по сравнению с 2004 г. увеличился на 296 тыс. руб. в действующих ценах и произошло уменьшение валового дохода на 4596 тыс. руб. в сопоставимых ценах. Темп роста валового дохода в действующих ценах составил 101,24%, в сопоставимых ценах – 80,73% (19258 / 23854 х 100).
Прибыль от реализации возросла с 2619 тыс. руб. до 3499 тыс. руб. в 2005 году и увеличилась на 880 тыс. руб. в действующих ценах. Увеличение прибыли от реализации в сопоставимых ценах в 2005 году по сравнению с 2004 годом составляет 171 тыс. руб.
Динамика основных показателей хозяйственной деятельности организации ООО «Меркурий» рассматривается за 2004-2005 год (Приложении 5).
Уровень рентабельности в 2004 году составлял 2,17%, в 2005 году он увеличился на 0,58 процентных пункта и составил 2,75%.
Численность работников в 2005 году по сравнению с 2004 годом сократилась на 2 человека.
Организация имеет положительную динамику увеличения прибыли, увеличивает товарооборот и валовой доход.
Рассмотрим динамику основных показателей ООО «Меркурий» для расчета лучшего периода за 2004-2005гг. (Таблица 3.1. и Таблица 4.1.).
Лучшим периодом деятельности организации ООО «Меркурий» в сопоставимой и действующей оценке является первое полугодие 2005 г. (Приложение 4, 5).
Рассмотрим структуру организации и функции отдельных подразделений. ( Приложении 6).
Директор организует всю работу организации и несет полную ответственность за его состояния и деятельность организации перед государством и трудовым коллективом.
Отдел материально-технического снабжения занимается обеспечением организации материально техническими средствами, организует связи с поставщиками.
Отдел сбыта организует реализацию товаров, обеспечивает связи с покупателями, занимается маркетинговой деятельностью, организует продвижение товаров на рынок.
Транспортный отдел обеспечивает доставку приобретенных товаров на склад и доставку товаров покупателям.
Отдел бухгалтерского учета занимается ведением бухгалтерского учета и обеспечивает контроль за финансовой деятельностью организации.
Требования и распоряжения главного бухгалтера (лица, его заменяющего) по вопросам соблюдения правил ведения учета, документального оформления хозяйственных операций и представления в бухгалтерию для учета необходимых документов и сведений, являются обязательными для всех структурных подразделений и работников организации.
Все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Учетная информация обрабатывалась, как автоматизировано с использованием программных средств, так и вручную. Форма учета – журнально-ордерная, с формами учетных регистров и первичных документов.
Все виды оперативного учета и контроль торгово-закупочной деятельности и вверенного имущества обеспечивают руководители структурных единиц и подразделений организации в установленном порядке.
Организацию и ведение сводного учета издержек обращения, составление и представление сводной бухгалтерской отчетности по организации обеспечивает главный бухгалтер.
Согласно учетной политике организации ООО «Меркурий» основные средства отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, т.е. по фактическим затратам на их приобретение, сооружение и изготовление без НДС, за исключением основных средств, вводимых в эксплуатацию законченным капитальным строительством, независимо от источника финансирования. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случае достройки, до оборудования, реконструкции, модернизации, а также в случаях переоценки по решению правительства. Лимит стоимости основных средств определен в размере, превышающем 30 базовых величин. При этом к основным средствам относятся предметы, полезный срок использования которых более одного года (Приложение 7).
Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации линейным способом. Начисление амортизации производится в порядке, установленном Положением о порядке начисления амортизации (износа) на полное восстановление по основным фондам в народном хозяйстве.
Затраты на ремонт основных производственных фондов в ООО «Меркурий» включаются в состав издержек обращения текущего периода.
Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, определяемой по сумме фактических затрат на их приобретение, по договоренности с передающей стороной или экспертным путем, а в отчетности – по остаточной стоимости.
Стоимость нематериальных активов погашается по нормам амортизационных отчислений исходя из срока их полезного использования. В случае если срок полезного использования нематериальных активов не определен, то устанавливать его по каждому полученному (переданному) активу с оформлением в установленном порядке приказом (распоряжением) по организации.
Материальные ресурсы – материалы (сырье, материалы, комплектующие изделия, запасные части и агрегаты, топливо и ГСМ), тара, материалы – учитываются по цене их приобретения без учета НДС и включаются в состав себестоимости продукции.
По торговой деятельности в ООО «Меркурий» ведется раздельный учет выручки от реализации, валового дохода и прибыли от реализации товаров, облагаемых налогом на продажу.
Учет товаров на балансовом счете 41 «Товары» ведется по покупной стоимости с последующим списанием товаров по мере их реализации в дебет счета 90 «Реализация».
Таможенные платежи, транспортные и прочие расходы, связанные с закупкой и транспортировкой товара, произведенные организацией, включаются в покупную стоимость приобретаемых по импорту товаров и отражаются на счете 44 «Расходы на реализацию» субсчете 44/2 «Издержки обращения» с последующим списанием в дебет счета 90 «Реализация» в установленном законодательством порядке.
Определение выручки от реализации продукции (работ, услуг), товаров, других материальных ценностей, нематериальных и прочих активов и признание полученной прибыли согласно учетной политики ООО «Меркурий» производится по мере отгрузки и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.
Моментом определения выручки от реализации товаров, в котором на основании соответствующих документов должны быть отражены в бухгалтерском учете реализация и прибыль, считается момент отгрузки товаров.
Торговая организация ООО «Меркурий» является прибыльной. Прибыль от реализации продукции в 2005 году по сравнению с 2004 годом увеличилась на 880 тыс. руб. Рентабельность продукции в 2004 году составила 2,17%, в 2005 году – 2,75%. Организация имеет положительную динамику увеличения товарооборота и валового дохода.
Бухгалтерский учет на ООО «Меркурий» ведется в соответствии с Законом «О бухгалтерском учете и отчетности», на основе которого разработана учетная политика ООО «Меркурий». Организация применяет план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцию по его применению, утвержденные постановлением Министерства финансов РФ от 30.05.2004 г. № 89. На основании данного плана счетов, в организации разработан типовой план счетов с разбивкой по субсчетам и аналитическим счетам, отражающим особенности деятельности организации.
3.2. Организация учета финансовых результатов от реализации товаров.
Основной составной частью товарооборота оптового организации торговли является продажа товаров за безналичный расчет, а объем реализации определяется выручкой за проданные товары. Причем платежи за товары получают от покупателей путем безналичного перечисления средств на расчетный счет.
Методика учета валового дохода торгового организации ООО «Меркурий» за декабрь 2005 г. представлена в таблице 2.1.
Синтетический учет реализации товаров ведется на счете 90 «Реализация товаров, работ, услуг». Он используется как для определения товарооборота, так и для выявления валового дохода от реализации. По его кредиту отражается стоимость реализованных товаров по продажным ценам, а по дебету – покупная их стоимость.
Таблица 2.1.
Операции по учету валового дохода и финансового результата от реализации товаров ООО «Меркурий» за декабрь 2005 г.
| Содержание хозяйственной операции | Расчет | Сумма | Дебет | Кредит | № приложения |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Товарооборот от реализации в отчетном периоде, всего | | 11120115 | 62 | 90/1 | 7 |
| Налог на добавленную стоимость | 11120115х 18 / 118 | 1696289 | 90/3 | 68/21 | 7 |
| Товарооборот без НДС | 11120115 – 16962289 | 9423826 | | | |
| Стоимость товаров по ценам приобретения | | 8896092 | 90/2 | 41 | 7 |
| Валовой доход (Выручка без НДС – Покупная стоимость товаров) | 9423826 – 8896092 | 527734 | | | |
| Отчисления в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции и продовольствия и отчисления средств пользователями автодорог 3 % | 527734 х 3 / 100 | 15832 | 90/5 | 68/22 | 7 |
| Отчисления в местные целевые бюджетные фонды из выручки 1,15% | 511902 х 1,15 / 100 | 5887 | 90/5 | 68/23 | 7 |
| Итого валовой доход без налогов | 511902 – 5887 | 506015 | | | |
| Издержки обращения | | 58121 | 90/2 | 44 | 7 |
| Прибыль от реализации товаров (Валовой доход без налогов – Издержки обращения) | 506015 – 58121 | 447894 | 90/9 | 99 | 7 |
Учетной политикой организации ООО «Меркурий» установлен момент реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.
Учет товаров на балансовом счете 41 «Товары» ведется по покупной стоимости с последующим списанием товаров по мере их реализации в дебет счета 90 «Реализация».
Оптовая надбавка исчисляется как разность между отпускной стоимостью товаров и их учетной стоимостью.
Аналитический учет реализации товаров ведется по местам продажи (отделам, складам). Это улучшает контроль за выполнением плана оптового товарооборота и начислением заработной платы работникам торговли.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 "Реализация" (кроме субсчета 90-9 "Прибыль/убыток от реализации"), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 "Прибыль/убыток от реализации" (Таблица 2.2.).
Таблица 2.2.
Закрытие в конце года субсчетов, открытых к счету 90 «Реализация» в ООО «
Меркурий» за декабрь 2005 г.
| Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, руб. | № приложения | |
| Дебет | Кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Закрывается субсчет «Выручка от реализации» | 90/1 | 90/9 | 127 152 205 | 9 |
| Закрывается субсчет «Себестоимость от реализации товаров» | 90/9 | 90/2 | 119 127 055 | 9 |
| Закрывается субсчет «Налог на добавленную стоимость» | 90/9 | 90/3 | 3 683 921 | 9 |
| Закрывается субсчет «Прочие налоги и сборы из выручки» | 90 | 90/5 | 842 079 | 9 |
| Определяем финансовый результат от реализации товаров | 90/9 | 99 | 3 499 150 | 9 |
Выводы и рекомендации. Для учета валового дохода в ООО «Меркурий» используется синтетический учет реализации товаров, который ведется на счете 90 «Реализация товаров, работ, услуг». Он используется как для определения товарооборота, так и для выявления валового дохода от реализации. По его кредиту отражается стоимость реализованных товаров по продажным ценам, а по дебету – покупная их стоимость.
Совершенствование учета финансовых результатов должно заключаться в точном отражении результатов финансово-хозяйственной деятельности организации, контроле за сохранностью средств и материальных ценностей фирмы, предотвращении убытков и потерь. Необходимо обоснованно выбирать учетную политику в организации на будущие периоды, так как в течении года в учетную политику ООО «Меркурий» вносятся значительные корректировки, что оказывает отрицательное влияние на финансовое состояние организации. Поэтому главный бухгалтер должен уделять особое внимание при составлении учетной политики в начале года во избежании искажения бухгалтерской отчетности организации.
3.3. Организация учета операционных доходов и расходов.
Финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации и прочего выбытия основных средств и прочих активов определяется на сечете 91 «Операционные доходы и расходы». По дебету этого счета отражается первоначальная (восстановительная) стоимость реализованных, переданных и ликвидированных основных средств, а также понесенные расходы по их демонтажу (ликвидации) и начисленные налоги на доходы от реализации основных средств. По кредиту счета 91 «Операционные доходы и расходы» учитываются выручка от реализации основных средств, износ выбывших объектов, стоимость материальных ценностей, полученных от ликвидации основных средств (по цене возможного использования или реализации материалов), налог на добавленную стоимость, прочие налоги и сборы. К счету 91 «Операционные доходы и расходы» открываются следующие субсчета: 91/1 «Операционные доходы», 91/2 «Операционные расходы», 91/3 «Налог на добавленную стоимость», 91/4 «Прочие налоги и сборы из операционных доходов», 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов».
Финансовый результат от реализации и прочего выбытия основных средств (доходы или убыток) определяется как разность между дебетовыми и кредитовыми оборотами субсчетов счета 91 «Операционные доходы и расходы». Организация уплачивает в установленном размере налог на добавленную стоимость и другие налоги при наличии превышения доходов на расходами. Ежемесячно сопоставлением дебетовых оборотов по субсчетам 91/2 «Операционные расходы», 91/3 «Налог на добавленную стоимость» и 91/4 «Прочие налоги и сборы» с кредитовым оборотом по субсчету 91/1 «Операционные доходы» определяется сальдо операционных доходов или расходов за отчетный месяц. Это сальдо по истечении месяца списывается заключительными оборотами с субсчета 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Следовательно, синтетический счет 91 «Операционные доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Операционные доходы и расходы» (кроме субсчета 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов»), закрываются внутренними записями на субсчет 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов».
Аналитический учет по счету 91 «Операционные доходы и расходы» ведется по каждому их виду. Построение аналитического учета операционных доходов и расходов, относящихся к одной и той же хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.
За исследуемый период ООО «Меркурий» не получало прибыли или убытков от реализации основных средств.
Методика отражения в учете операций по определению финансовых результатов от реализации и прочего выбытия основных средств представлена в таблице 2.4.
Таблица 2.4
. Операции по учету операционных доходов и расходов
ООО «Меркурий» за декабрь 2005 г.
| Содержание хозяйственной операций | Корреспонденция счетов | № приложения | |
| дебет | кредит | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Отгружены материалы по учетной стоимости | 91/2 | 10 | 10 |
| Начислена выручка от продажи материалов | 62 | 91/1 | 10 |
| Начислен НДС | 91/3 | 68 | 10 |
| Отражен финансовый результат (прибыль) от продажи материала | 91/9 | 99 | 10 |
| Отражение в учете списания основных средств при их реализации и прочем выбытии: первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств | 91/2 | 01 | условно |
| суммы начисленной амортизации основных средств | 02 | 91/1 | условно |
| Отражение в учете списания реализованных нематериальных активов: первоначальной их стоимости | 91/2 | 04 | условно |
| суммы начисленной амортизации | 05 | 91/1 | условно |
| Отражение в учете списания реализованных материалов и тары (по балансовой стоимости) | 91/2 | 10, 41/3 | условно |
| Отражение в учете списания реализованных ценных бумаг (по номинальной их стоимости) | 91/2 | 58 | условно |
| Отражение в учете расходов, связанных с реализацией основных средств и прочих активов | 91/2 | 10, 70, 76 и др. | условно |
| Оприходование материальных ценностей, полученных от разборки объектов основных средств | 10 и др. | 91/1 | условно |
| Отражение в учете реализации основных средств и нематериальных активов: по моменту оплаты расчетных документов | 50, 51 | 91/1 | условно |
| по моменту передачи основных средств покупателям | 76 | 91/1 | условно |
| Начисление налогов на доходы от реализации основных средств и прочих активов | 91/3, 91/4 | 68 | условно |
| Отражение в учете конечного финансового результата от реализации и прочего выбытия основных средств и прочих активов: прибыли от реализации основных средств | 91/9 | 99 | условно |
| убытков от реализации и ликвидации основных средств | 99 | 91/9 | условно |
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Операционные доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9 «Сальдо операционных доходов и расходо»”), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо операционных доходов и расходов» (Таблица 2.5.).
Таблица 2.5.
Закрытие в конце года субсчетов, открытых к счету 91
«Операционные доходы и расходы» в ООО «
Меркурий
».
| Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, руб. | № приложения | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Закрывается субсчет «Операционные доходы» | 91/1 | 91/9 | 490 840 | 9 |
| Закрывается субсчет «Операционные расходы» | 91/9 | 91/2 | 359 964 | 9 |
| Закрывается субсчет «Налог на добавленную стоимость» | 91/9 | 91/3 | 74 873 | 9 |
| Определяем финансовый результат | 91/9 | 99 | 56 003 | 9 |
Выводы и рекомендации. Определение в учете выручки от реализации основных средств производится в соответствии с принятым в учетной политике организации порядке. Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с продажей и прочим выбытием (ликвидацией, списанием, передачей безвозмездно), принадлежащих организации основных средств, нематериальных активов, прочего имущества предназначен счет 91 «Операционные доходы и расходы». По кредиту счета 91 «Операционные доходы» в течение отчетного периода находят отражение операционные доходы организации в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств, имущества, расчетов и других. По дебету счета 91 «Операционные доходы» в течение отчетного периода находят отражение остаточная стоимость активов, по которым начислялась амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией, - в корреспонденции с кредитом счетов учета соответствующих активов; расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и прочих активов – в корреспонденции с кредитом счетов учета затрат, расчетов, денежных средств; налог на добавленную стоимость, начисленный от оборотов по продаже основных средств и прочих активов – с корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»; прочие расходы – в корреспонденции с кредитом счетов учета имущества, затрат, денежных средств, резервов, расчетов и других.
3.4. Учет внереализационных доходов, расходов, потерь.
Внереализационные расходы, потери и убытки учитываются по дебету счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств, расчетов, товарно-материальных и других ценностей. Если полностью или частично отказано судом во взыскании убытков от недостач (хищений) но причине ненадлежащего учета и хранения товарно-материальных ценностей, пропуска сроков исковой давности и по другим зависящим от истца причинам, то источником погашения этих убытков является прибыль, остающаяся в распоряжении организации, или другие источники собственных средств. Сопоставление итоговых сумм внереализационных доходов с внереализационными расходами и потерями позволяет определить по счету 92 «Внереализационные доходы и расходы» конечный финансовый результат (прибыль или убыток) от внереализационных операций. Превышение суммы внереализационных доходов (оборотов по кредиту счета 92 «Внереализационные доходы и расходы») над общей суммой внереализационных расходов и потерь (по дебету указанного счета) показывает о полученной прибыли от внереализационных операций. И наоборот.
Операции по учету внереализационных доходов и расходов, потерь и убытков ООО «Меркурий» за декабрь 2005 г. представлены в таблице 2.6.
Таблица 2.6.
Операции по учету внереализационных доходов, расходов, потерь и убытков ООО «Меркурий» за декабрь 2005 г.
| Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма | № приложения | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Получена неустойка за несвоевременную отгрузку товаров | 51 | 92/1 | 179600 | 11 |
| Проценты, полученные за хранение в банке временно свободных средств | 51 | 92/1 | 50020 | 11 |
| Уплачена неустойка за несвоевременную отгрузку товаров | 92/2 | 51 | 85600 | 11 |
| Прибыль от внереализационных операций | 92/9 | 99 | 144020 | 11 |
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 92 «Внереализационные доходы и расходы» (кроме субсчета 92/9 «Сальдо внереализационных доходов и расходов»), закрываются внутренними записями на субсчет 92/9 « Сальдо внереализационных доходов и расходов».
Таблица 2.7.
Закрытие в конце года субсчетов, открытых к счету 92
«Внереализационные доходы и расходы» в ООО «
Меркурий»
| Содержание хозяйственной операций | Корреспонденция счетов | Сумма, руб. | № приложения | |
| Дебет | Кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Закрывается субсчет «Внереализационные доходы» | 92/1 | 92/9 | 229 620 | 9 |
| Закрывается субсчет «Внереализационные расходы» | 92/9 | 92/2 | 85 600 | 9 |
| Определяем финансовый результат | 92/9 | 92/2 | 144 020 | 9 |
Аналитический учет ведется по каждой статье (виду) внереализационных доходов, расходов, потерь и убытков.
Рассмотрим регистр доходов от внереализационных операций ООО «Меркурий» за декабрь 2005 г. (Приложении 12).
Регистр внереализационных расходов ведется в разрезе каждой сумм каждого вида расходов, относящего к внереализационной операции (п. 59 Инструкции №19). Регистр составляется аналогично принципа составления регистра доходов от внереализационных операций. В этот регистр необходимо включить расходы, относящиеся к суммам, учитываемым в бухгалтерском учете в выручке от реализации, во внереализационных и операционных расходах, а для целей налогообложения являющиеся внереализационными. Рассмотрим регистр расходов от внереализационных операций ООО «Меркурий» за декабрь 2005 г. (Приложение 13).
Выводы и рекомендации. За исследуемый период на ООО «Меркурий» имели место следующие внереализационные доходы и расходы: неустойка за несвоевременную отгрузку товаров; проценты за хранение в банке временно свободных средств. В части учета финансовых результатов по внереализационным операциям в организации ООО «Меркурий» следовало бы провести следующие мероприятия. Проводить инвентаризации как можно чаще, чтобы избежать потерь от утери и порчи материальных ценностей. Усилив контроль за их хранением и сохранностью можно избежать значительных потерь.
Во избежание потерь от штрафов по договорам поставок вследствие нарушения сроков поставки нужно в организации вести специальный журнал учета договоров по срокам их исполнения.
Данный журнал можно вести с применением программы, которая бы автоматически предупреждала о том, что по определенным договорам заканчиваются сроки исполнения и организации грозят штрафы (Приложение 14).
3.5. Организация учета конечного финансового результата деятельности торговой организации
Информация о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году обобщается на активно-пассивном счете 99 «Прибыли и убытки». По дебету этого счета отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту – прибыли (доходы) организации. Записи на этом счете отражаются нарастающим итогом с начала года. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода. При этом, если кредитовый оборот окажется выше дебетового, то организация получила прибыль, а если наоборот – убыток.
Аналитический учет по счету 99 «Прибыли и убытки» ведется по каждой статье прибылей и убытков. Построение аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки» должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.
Прибыль представляет собой реализованную часть чистого дохода, созданного прибавочным трудом.
По «Отчету о прибылях и убытках» прибыль от реализации товаров определяется вычитанием из выручки (нетто) от реализации товаров (за минусом из выручки налога на добавленную стоимость, акцизов, других аналогичных обязательных платежей) покупной стоимости реализованных товаров и издержек обращения.
Наибольший удельный вес в общей сумме прибыли составляет прибыль от реализации товаров, продукции, работ, услуг.
В организации имели место следующие операции по отражению финансового результата за декабрь 2005 года (Таблица 2.8.).
Таблица 2.8.
Операции по отражению финансового результата от реализации товаров в ООО «Меркурий» за декабрь 2005 г.
| Содержание хозяйственной операции | Сумма | Дебет | Кредит | № приложения |
| 1 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Прибыль от реализации товаров (Валовой доход без налогов – Издержки обращения) | 3499150 | 90/9 | 99 | 9 |
| Отражен финансовый результат операционных доходов и расходов | 56003 | 91/9 | 99 | 9 |
| Отражен финансовый результат внереализационных доходов и расходов | 144020 | 92/9 | 99 | 9 |
| Налоги, уплачиваемые из прибыли: Налог на недвижимость (1% от остаточной стоимости основных фондов)/ 12 | 301520 | 99 | 68/31 | 9 |
| Налог на прибыль | 815437 | 99 | 68/32 | 9 |
| Прибыль облагаемая транспортным сбором | | | | |
| Транспортный сбор 4 % | 115349 | 99 | 68/33 | 9 |
| Начислен налог на оздоровление реки Свислочь | 183010 | 99 | 68/34 | |
| Чистая прибыль (Балансовая прибыль – Налог на недвижимость – Налог на прибыль – Транспортный сбор | 2283857 | 99 | 84 | 9 |
Учет наличия и движения нераспределенной прибыли или непокрытого убытка ведется на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции с дебетом счета 99 «Прибыли и убытки». Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными записями декабря в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции с кредитом счета 99 «Прибыли и убытки».
Показатели, которые характеризуют финансовые результаты работы организации, содержатся в ряде отчетных форм. По бухгалтерскому балансу (форма № 1) определяют конечный финансовый результат работы организации в виде наращивания собственного капитала за отчетный период, по которому судят о способности руководителей сохранить и приумножить вверенные им материальные и денежные ресурсы и который отражается в виде чистой прибыли в пассиве баланса.
Форма №2 бухгалтерской отчетности «Отчет о прибылях и убытках» содержит сравнение суммы всех доходов организации от продажи товаров и услуг или других статей доходов и поступлений с суммой всех расходов, понесенных организацией для поддержания его деятельности за период с начала года. Результатом данного сравнения является общая (балансовая) прибыль или убытки за период. В белорусской учетной практике «Отчет о прибылях и убытках» характеризует финансовые результаты деятельности торговой организации за отчетный период в сопоставлении с показателями прошлого года.
Выводы и рекомендации. Наибольший удельный вес в общей сумме прибыли ООО «Меркурий» составляет прибыль от реализации товаров, продукции, работ, услуг. Аналитический учет на счете 99 «Прибыли и убытки» должен строиться таким образом, чтобы обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках. Для этого к счету 99 «Прибыли и убытки» можно открыть следующие субсчета:
99-1 «Прибыль и убытки от основной деятельности»;
99-2 «Прибыль и убытки от операционных операций»;
99-3 «Прибыль и убытки от внереализационных операций»;
99-4 «Штрафы, пени, неустойки, уплачиваемые за счет прибыли»;
99-9 «Сальдо прибыли и убытков».
С помощью аналитического учета по счету 99 99-1 «Прибыль и убытки» можно организовать системный контроль наличия и использования прибыли.
Заключение.
Издержки обращения - это совокупные затраты, связанные с процессом обращения товаров. Рассматривая экономическую природу издержек обращения, их делят на два вида: чистые и дополнительные. Для учета, анализа, планирования и контроля за расходованием средств издержки обращения классифицируются по признакам: по степени зависимости от изменения товарооборота; по участию в образовании себестоимости; по отраслям деятельности; по видам затрат; по экономическим элементам.
Задачи бухгалтерского учета издержек обращения состоят в обеспечении проверки правильного документального оформления расходов; разграничении издержек по местам их возникновения; своевременном представлении информации о расходах и доходах для применения управленческих решений; правильности отнесения доходов и расходов к отчетным периодам; тождестве данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.
Финансовые результаты деятельности организации являются одним из важнейших объектов бухгалтерского учета и экономического анализа. При этом конечными финансовыми результатами может быть прибыль или убытки. Прибыль по своему экономическому содержанию представляет собой часть стоимости прибавочного продукта, созданного сферой материального производства. Она относится к группе объектов, отражающих источники собственных средств организации, как основной базы производственного и социального развития трудового коллектива организации. Однако в росте суммы прибыли заинтересовано не только организация, но и государство, так как налог на прибыль служит важнейшим источником формирования государственного бюджета.
Библиографический список.
1. Журнал «Главбух» №1 январь 2005г
2. «Экономика предприятия». / Под ред. А.И. Руденко. –Мн.: Экоперспектива, 2005г.
3. Белобжецкий И.А. «Издержки обращения торгового предприятия» // Финансы. –2003. -№5
4. Валевич Р.П. «Экономика торгового предприятия». – М.: Выш.шк., 2003г.
5. Врублевский Н.Д. «Управленческий учет издержек производства и себестоимости продукции в отраслях экономики». - М., 2004: Бухгалтерский учет.
6. Захарьин В.Р. «2700 бухгалтерских проводок в торговле». – М.: ОМЕГА-Л, 2006г
7. Куттер М.И., Таранец Н.Ф., Уланова И.Н. «Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учебное пособие». – М.: Финансы и статистика, 2005.
8. Кравченко Л.И. «Анализ хозяйственной деятельности в торговле». –Мн.: Выш.шк., 2004г.
9. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит. – М.: Перспектива, 2005г
10. Ларионов А.Д., Карзаева Н.Н., Нечитайло А.И. «Бухгалтерская финансовая отчетность: Учебное пособие». – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2005.
11. Лебедева С.Н. Экономика торгового организации: Учеб. пособие. М.: Новое издание, 2004.
12. Невешкина Е.В., Соснаускене О.И. «Бухгалтерский учет в торговле». – М.: «Дашков и К», 2008г.
Таблицы.
Таблица 1.1.
Динамика основных показателей ООО "Меркурий" за 2004-2005 г.г. в действующих ценах
| Показатель | Фактически за | Отклонение | Темп роста, % | |||
| 2004 г. | 2005 г. | |||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | ||
| Товарооборот, тыс.руб. | 120 458 | 127 152 | 6 694 | 105,56 | ||
| Валовой доход, тыс.руб | 23 854 | 24 150 | 296 | 101,24 | ||
| Уровень валового дохода, % к товарообороту в действующих ценах | 19,80 | 18,99 | -0,81 | 95,91 | ||
| Сумма налогов и других обязательных платежей, взимаемых за счет валового дохода, тыс.руб. | 4 471 | 4 526 | 55 | 101,22 | ||
| Уровень налогов и др. обязательных платежей, взимаемых за счет валового дохода, в % к товарообороту | 3,71 | 3,56 | -0,15 | 95,89 | ||
| Издержки обращения, тыс.руб. | 16 764 | 16 125 | -639 | 96,19 | ||
| Уровень издержек обращения, в % к товарообороту | 13,92 | 12,68 | -1,24 | 91,12 | ||
| Прибыль (убыток) от реализации товаров, тыс.руб. | 2 619 | 3 499 | 880 | 133,61 | ||
| Прибыль (убыток) от реализации товаров, в % к товарообороту (рентабельность продаж) | 2,17 | 2,75 | 0,58 | 126,58 | ||
| Прибыль (убыток) от операционных доходов (расходов), тыс.руб. | 48 | 56 | 8 | 116,67 | ||
| Прибыль (убыток) от внереализационных операций, тыс.руб. | 102 | 144 | 42 | 141,18 | ||
| Прибыль (убыток) за отчетный период, тыс. руб. | 2 769 | 3 699 | 930 | 133,60 | ||
| Среднегодовая стоимость основных средств, участвующих в предпринимательской деятельности, тыс.руб. | 21 546 | 23 698 | 2 152 | 109,99 | ||
| Фондоотдача, тыс.р. | 5,59 | 5,37 | -0,23 | 95,97 | ||
| Среднегодовая стоимость товарных запасов, тыс.руб. | 13 250 | 13 987 | 736 | 105,56 | ||
| Торговая площадь, м2 | 110 | 110 | 0 | 100,00 | ||
| Товарооборот на 1м2 торговой площади, тыс.руб. | 1 095 | 1 156 | 61 | 105,56 | ||
| Численность работников, чел. | 10 | 8 | -2 | 80,00 | ||
| Таблица Г.1. Динамика основных показателей ООО "СтэмпАГИС" за 2004-2005 гг. в сопоставимых ценах | ||||||||
| Показатель | Фактически за | Отклонение | Темп роста, % | |||||
| | 2004 г. | 2005 г. | | | ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | ||||
| Товарооборот, тыс.руб. | 120 458 | 101 397 | -19 061 | 84,18 | ||||
| Валовой доход, тыс.руб | 23 854 | 19 258 | -4 596 | 80,73 | ||||
| Уровень валового дохода, % к товарообороту в действующих ценах | 19,80 | 18,99 | -0,81 | 95,91 | ||||
| Сумма налогов и других обязательных платежей, взимаемых за счет валового дохода, тыс.руб. | 4 470 | 3 609 | -861 | 80,73 | ||||
| Уровень налогов и др. обязательных платежей, взимаемых за счет валового дохода, в % к товарообороту | 3,71 | 3,56 | -0,15 | 95,91 | ||||
| Издержки обращения, тыс.руб. | 16 764 | 12 859 | -3 905 | 76,71 | ||||
| Уровень издержек обращения, в % к товарообороту | 13,92 | 12,68 | -1,24 | 91,12 | ||||
| Прибыль (убыток) от реализации товаров, тыс.руб. | 2 620 | 2 791 | 171 | 106,52 | ||||
| Прибыль (убыток) от реализации товаров, в % к товарообороту (рентабельность продаж) | 2,17 | 2,75 | 0,58 | 126,54 | ||||
| Прибыль (убыток) от операционных доходов (расходов), тыс.руб. | 48 | 45 | -3 | 93,04 | ||||
| Прибыль (убыток) от внереализационных операций, тыс.руб. | 102 | 115 | 13 | 112,58 | ||||
| Прибыль (убыток) за отчетный период, тыс. руб. | 2 770 | 2 950 | 180 | 106,51 | ||||
| Окончание таблицы Г.1 | ||||||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | ||||
| Среднегодовая стоимость основных средств, участвующих в предпринимательской деятельности, тыс.руб. | 21 546 | 18 898 | -2 648 | 87,71 | ||||
| Фондоотдача, тыс.р. | 5,59 | 5,37 | -0,23 | 95,97 | ||||
| Среднегодовая стоимость товарных запасов, тыс.руб. | 13 250 | 11 154 | -2 097 | 84,18 | ||||
| Торговая площадь, м2 | 110 | 110 | 0 | 100,00 | ||||
| Товарооборот на 1м2 торговой площади, тыс.руб. | 1 095 | 922 | -173 | 84,18 | ||||
| Численность работников, чел. | 10 | 8 | -2 | 80,00 | ||||
| | | | | | ||||
| Примечание. Источник: собственная разработка | | | ||||||
| | | | | | ||||
| | | | | | ||||
| | | | | | ||||
| | | | | | ||||
| | | | | | ||||
| | | | | | ||||
