Облік формування витрат виробництва і калькулювання

собівартості продукції (робіт, послуг) (рах. № 23, 25)

Загальні основи побудови обліку формуван­ня витрат виробництва продукції (робіт, послуг)

Облік витрат на виробництво продукції (робіт, послуг) здійснюється на підставі Типових положень з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг), затверджених постановами Кабінету Міністрів України:

- № 186 від 09.02.86 р. (будівельно-монтажні роботи);

- № 334 від 18.03.96 р. (торговельна діяльність);

- № 452 від 23.04.96 р. (сільськогосподарські підприємства);

- № 473 від 26.04.96 р. (промисловість);

Інструкції з планування, обліку і калькулювання собівар­тості робіт (послуг) на підприємствах і організаціях житлово-комунального господарства № 24 від 31.03.97 р., а також на підставі Законів України:

- "Про податок на додану вартість" № 168/97-ВР від 03.04.97 р.;

- "Про внесення змін і доповнень до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" № 283/97-ВР від 22.05.97 р.;

- Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Ви­трати" (Наказ Міністерства фінансів України № 318 від 31 грудня 1999 р., зареєстрований в Міністерстві юстиції України № 27/4248 від 19 січня 2000 р.).

Витрати виробництва - це спожиті в процесі виробниц­тва засоби виробництва, які втілюють у собі минулу працю (сировину, матеріали, амортизацію основних засобів, працю працівників, зайнятих у процесі виробництва теперішньому) (схема 5.1) з відповідними на неї нарахуваннями та ін.

Операційні витрати - це витрати, що пов'язані з діяльністю по реалізації продукції та управлінням підприємс­твом. Вони характеризують витрати, що були у звітному періоді і безпосередньо не пов'язані з виробництвом продукції. Операційні витрати як. правило поділяються на адміністративно-управлінські, витрати на збут та витрати, пов'язані з науково-дослідницькими й дослідно-конструктор­ськими роботами.

Валові витрати (згідно із Законом України № 283/97-ВР, ст. 5) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" визначає методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності.

Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одно­часно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

Перелік і склад калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством.

До виробничої собівартості продукції (робіт, по­слуг) включаються:

• прямі матеріальні витрати;

• прямі витрати на оплату праці;

• інші прямі витрати;

• загальновиробничі витрати.

До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів і комплек­туючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

До складу прямих витрат на оплату праці включа­ються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних майнових паїв, амортизація тощо.

Згідно із Законом України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" № 996-ХІV від 16.07.99 р. і Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку І "Загальні вимоги до фінансової звітності" до витрат, пов'язаних зі зменшенням економічних вигод (активів) або зі збільшенням зобов'язань протягом облікового періоду відносяться:

а) витрати, що виникають у зв'язку зі зменшенням активів:

- списання сировини, матеріалів на виробництво (рах. № 23), матеріалів для ремонту обладнання, на адміністративні потреби;

- витрати від знецінення запасів;

- нестачі запасів (сировини, комплектуючих, готової продукції, товарів тощо);

- нарахування амортизації;

- списання основних засобів, нематеріальних активів, МШП та інших необоротних активів, що стали непридатними і не використовуються;

- визнані економічні санкції - штрафи, пені, неустойки, що підлягають сплаті чи сплачені;

- нарахування резерву сумнівних боргів або списання дебіторської заборгованості, що не може бути погашена.

Таким чином, все, що не може бути визнане активом, списується на витрати;

б) витрати, що збільшують зобов'язання підприємства:

- заробітна плата;

- податки, збори, обов'язкові платежі;

- відрахування на обов'язкове та добровільне страхування;

- транспортні витрати;

- послуги сторонніх організацій (консультаційних, юридичних, медичних, аудиторських);

- оренди, витрат зв'язку, послуг з реклами, комунальних послуг, інше нарахування витрат, пов'язаних зі збільшенням зобов'язань.

Особливістю нових Національних стандартів є те, що всі витрати, пов'язані зі звітним періодом, відноситимуться на витрати такого періоду. Навіть такі витрати, як крадіжки, сплачені штрафи відноситимуться на рахунки обліку витрат, оскільки ці та подібні витрати пов'язані зі зменшенням або збільшенням зобов'язань — зменшують прибуток (не оподатковуваний), а відповідно зменшують і власний капітал.

Метою обліку собівартості продукції є своєчасне, повне і достовірне визначення фактичних витрат, .пов'язаних з виробництвом продукції, а також контроль за використанням матеріальних, трудових і грошових ресурсів та інших витрат. Дані обліку витрат на виробництво продукції використову­ються для визначення результатів діяльності структурних підрозділів і підприємства в цілому, фактичної ефективності організаційно-технічних заходів, спрямованих на розвиток і вдосконалення виробництва, для планово-економічних і аналі­тичних розрахунків.

За місцем виникнення витрати на виробництво продукції групуються за цехами, дільницями, службами й іншими адміністративне обособленими структурними підрозділами ви­робництв.

Залежно від характеру і призначення виконуваних процесів виробництво поділяється на основне, допоміжні та обслугову­ючі виробництва і господарства.

До основного виробництва належать цехи, дільниці, що беруть безпосередню участь у виготовленні продукції.

Допоміжні виробництва призначені для обслуговування цехів основного виробництва: виконання робіт з ремонту основних засобів, забезпечення інструментом, запасними частинами для ремонту обладнання, різними видами енергії, транспортними та іншими послугами. До них належать ремонтні цехи, експериментальні, енергетичні, транспортні та інші підрозділи.

До обслуговуючих виробництв і господарств (непромислового господарства) належать: незаводський транспорт житлово-комунальне господарство і культурно-побутові заклади, підсобні сільськогосподарські підприємства та інші структурні підрозділи, які не беруть участі у виробництві товарної продукції.

Всі витрати на виробництво включаються до собівартості окремих видів продукції, робіт, послуг (у тому числі окремих виробів, виготовлених за індивідуальним замовленням) або груп однорідних виробів.

Витрати на виробництво продукції класифікуються за елементами і статтями калькуляції.

Під елементами витрат розуміють економічно однорідні види витрат.

Витрати за статтями калькуляції - це витрати на окремі види виробів, а також витрати на основне і допоміжне виробництва.

За способами перенесення вартості на продукцію витрати поділяються на прямі та непрямі.

До прямих витрат належать витрати, пов'язані з виробництвом окремих видів продукції (на сировину, основні матеріали, купівельні вироби і напівфабрикати тощо), що можуть бути безпосередньо включені до їх собівартості.

До непрямих витрат належать витрати, пов'язані з виробництвом декількох видів продукції (витрати на утриман­ня та експлуатацію обладнання, загально-виробничі), що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг) за допомогою спеціальних методів. Непрямі витрати створюють комплексні статті калькуляції (тобто складаються з витрат, що включають декілька елементів), котрі відрізняються за функціональною роллю у виробничому процесі.

За ступенем впливу обсягу виробництва на рівень витрат останні поділяються на умовно-перемінні та умовно-постійні.

До умовно-перемінних витрат належать витрати, абсолютний розмір яких збільшується із збільшенням обсягу випуску продукції та знижується з його зменшенням. До умовно-перемінних витрат належать витрати на сировину і матеріали, купівельні комплектуючі вироби, напівфабрикати, технологічне паливо та енергію, на оплату праці працівникам, зайнятим у виробництві продукції (робіт, послуг), з відраху­ванням на соціальні заходи, а також інші витрати.

Умовно-постійні - це витрати, абсолютний розмір яких із збільшенням (зменшенням), випуску продукції істотно не змінюється. До умовно-постійних належать витрати, пов'язані з обслуговуванням і управлінням виробничою діяльністю цехів, а також витрати на забезпечення господарських потреб виробництва.

Витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) поділя­ються за календарними періодами на поточні й одноразові.

Поточні витрати, тобто постійні - це звичайні витрати, або витрати з періодичністю менше місяця.

Одноразові витрати - це одноразові витрати або витрати, які здійснюються періодично (періодичність більше місяця) і спрямовуються на забезпечення процесу виробництва протя­гом тривалого часу.

Витрати на переробку (виробництво) запасів включають прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати, а також постійні змінні виробничі накладні витрати.

Розподілення постійних виробничих накладних витрат ба­зується на нормальній потужності виробничого устаткування, а змінні виробничі накладні витрати розподіляються на кожну одиницю виробництва на базі фактичного використання виробничих потужностей.

Таким чином, виробнича собівартість — це грошовий вираз безпосередніх витрат підприємства, пов'язаних з виробництвом продукції, виконаних робіт та наданих послуг.

Облік витрат виробничої собівартості про­дукції (рах. № 23)

Фактична собівартість продукції за звітний період (місяць, квартал, рік) формується у системі нижчезазначених рахунків.

Для визначення виробничої собівартості випущеної з виробництва продукції (ВСП) слід користуватися формулою

ВСП = НВ_п + ВВ_п - 3В - ПП - СП ± БП - НВ_к , грн.,

де НВ_п - незавершене виробництво на початок калькуля­ційного періоду, грн.;

ВВ_п - виробничі витрати періоду (місяць, квартал, сезон, рік), грн.;

3В - зворотні витрати і відходи, грн.;

ПП - побічна продукція, грн.;

СП - супутна продукція, грн.;

БП - брак продукції (технологічний і з вини працівника), грн.;

НВк — незавершене виробництво на кінець калькуляційного періоду, грн.

Виробничу собівартість одиниці вироблюваної про­дукції (1 т хлібобулочних виробів, 1 т цукру, 1 дал спирту тощо) одержуємо за формулою

де СП - виробнича собівартість виробленої продукції, грн.;

К — кількість виробленої продукції, т; дал тощо.

Облік витрат основного і допоміжних вироб­ництв (рах. № 23)

На дебеті рахунка № 23 "Виробництво" групуються всі витрати, що складають собівартість основної продукції.

На кредиті рахунка № 23 "Виробництво" відображають собівартість готової продукції (робіт, послуг), вартість повер­нених на склади матеріальних цінностей, відходів і побічної продукції, одержаних у процесі виробництва. Схему рахунка № 23 "Виробництво" наведено у таблиці .

Таблиця

(грн.)

Схема рахунка: Дебет рах. № 23 «Виробництво» Кредит
Сальдо на початок звітного періоду (незавершене вироб-ництво) (С1)	3625	Вартість повернених на склади матеріальних ціннос-тей, зворотних відходів, побічної продукції, супутної продукції, одержаних у процесі виробництва ціннос-тей	135
Виробничі витрати за звітний період	20424	Брак у виробництві (собівар-тість забракованих виробів і витрат на виправлення браку)	130
Брак у виробництві (техноло-гічний)	100	Фактична собівартість гото-вої продукції основного виробництва. Продукція сільськогосподар-ського виробництва собівартість надзвичайні витрати та ін.	19335
Оборот по дебету рахунку	20525	Оборот по кредиту рахунка	19600
Сальдо на початок нового звітного періоду (незавершене виробництво) (С2)	4550

Сальдо на початок звітного періоду відображай залишки незавершеного виробництва, що перейшли з минулого звітного періоду.

Облік витрат на рахунку № 23 "Виробництво" за звітний період:

Дебет рахунка № 23 "Виробництво"

Кредит рахунка № 201 "Сировина і матеріали"

Кредит рахунка № 203 "Паливо"

Кредит рахунка № 66 "Розрахунки з оплати праці"

Кредит рахунка № 65 "Розрахунки за страхуванням" та ін.

Кредит рахунків № 80, 81, 82, 83, 84 (клас 8)

Кредит рахунка № 64 "Розрахунки за податками й платежами"

Кредит рахунка № 91 "Загальновиробничі витрати"

З рахунка № 91 "Загальновиробничі витрати" списуються виробничі накладні витрати, витрати на організацію виробниц­тва та управління цехами, дільницями, відділеннями, бригада­ми та іншими підрозділами основного і допоміжного вироб­ництв, а також витрати на утримання та експлуатацію машин і устаткування.

Допоміжні виробництва на підприємствах різних галузей призначені для обслуговування виробництва основної продук­ції інструментами, пристосуваннями, штампами, моделями, транспортними послугами, запасними частинами для ремонту обладнання, інших основних засобів; різними видами енергії (електроенергією, повітрям, парою, газом тощо).

Для забезпечення найбільш доцільної та економічної роботи допоміжних виробництв необхідно знати склад витрат і собівартість продукції по кожному з допоміжних виробництв за калькуляційними статтями.

Собівартість одиниці виробу одержуємо шляхом ді­лення всіх витрат на кількість випущених за місяць виробів.

На дебеті рахунка № 23 "Допоміжні виробництва" (№ 23 "Виробництво") відображаються прямі витрати, пов'язані безпо­середньо з випуском продукції, виконанням робіт і наданням послуг, а також непрямі витрати, пов'язані з управлінням і обслуговуванням допоміжних виробництв, і збитки від браку. Прямі витрати, пов'язані безпосередньо з випуском продукції, виконанням робіт і наданням послуг, списуються на рахунок № 23 з кредиту рахунків обліку виробничих запасів, розрахунків з персоналом по оплаті праці та ін.

На кредиті рахунка № 23 субрахунку "Допоміжні виробництва" відображають суми фактичної собівартості завершеної виробництвом продукції, виконаних робіт і наданих послуг. Ці суми списуються з кредиту субрахунку рахунка № 23 в дебет відповідних рахунків записом:

Дебет рахунка № 23 "Виробництво" (основне)

Дебет рахунка № 90 "Собівартість реалізації"

Кредит рахунка № 23 "Виробництво"

Залишок - на дебеті рахунка № 23 "Виробництво", субрахунок № 23 "Допоміжні виробництва"

Аналітичний облік рахунка № 23 "Виробництво" ведеться за видами виробництв.

Кореспонденція рахунків з обліку витрат на виробництво

(рах. № 23, 25)

№ пор	Назва операції	Кореспонденція рахунків
		За Планом, що діяв до 01. 01. 2000 р.		За Новим Планом з 01. 01. 2000 р.
1	2	3	4	5	6
1	Витрати матеріальних цінностей, списані на виробництво продукції і надання послуг	20, 21, 23, 24, 25, 26, 29, 31	05, 06, 08, 12 та ін.	23, 25, 91, 92, 39	201, 203, 207, 22
2	Витрати допоміжних цехів, включені до собівартості продукції і послуг основного виробництва	20	23	23	23
3	Загальновиробничі витрати, вклю-чені до собівартості продукції і послуг основного виробництва, допоміжного та ін.	20, 23	25	23, 90	91
4	Адміністративні витрати, включе-ні до собівартості продукції і послуг основного виробництва, допоміжного та ін.	20, 23	26	79	92
5	Акцептовані рахунки постачаль-ників за електроенергію, за послуги виробництву	20, 23	60, 76	23	63, 68
6	Списані на потреби виробництва малоцінні та швидкозношувані предмети вартістю до 10 грн. (Наказ Мінфіну № 258 від 17.12.98 р. (за Національними стандартами – терміном служби МШП до 1 року)	20, 23	12	23	22
7	На підставі акта відображений знос МШП, що безпосередньо використовувались у виготовленні продукції та наданні послуг (спецінструменти тощо) за діючим Планом рахунків до 2000 р.	20, 23	13	23	13
8	На собівартість продукції віднесено відповідну частку затрат, що були відображені як витрати майбутніх періодів	20, 23	31	23	39
9	За новим Планом рахунків а) МШП, термін експлуатації яких перевищує 1 рік, відображається у складі необоротних активів на субрахунку № 113 “Малоцінні необоротні матеріальні активи”, по яких нараховується знос.	23	22	23	132
	б) МШП терміном експлуатації менше 1 року обліковується у складі оборотних активів (рах. № 22) і списується на витрати в момент передавання їх в експлуатацію	23	22	23	22
10	Списані збитки від неправильного браку продукції, виявленого у виробництві	28 81	20, 23, 28	24 947	23 24
11	Нарахована основна заробітна плата виробничим працівникам, працівникам допоміжних підпри-ємств	20, 23	70-1	23	66
12	Відрахування на соціальні заходи від обєкта оподаткування	20, 23, 44	69	23, 91, 92, 93, 94	65
13	Відображені витрати на виробництво на підставі Авансо-вого звіту підзвітної особи	26	71	92	371
14	Збитки від браку, включені до собівартості продукції (робіт, послуг) основного виробництва, допоміжних виробництв; повер-нення забракованої продукції	20, 23	28	23	24
15	Куповані та комплектуючі вироби, призначені на потреби виробниц-тва, відпущені в переробку	20, 23	052	23	202
16	Відпущені з виробництва й оприбутковані на складі готова продукція, напівфабрикати, вико-нані роботи і послуги	40, 21	20, 23, 29	26, 25	23
17	Переоцінені у бік зниження (уцінка) суми незавершеного виробництва і сума ПДВ	14	20, 23	946 946	20 641
18	Здійснена дооцінка напівфабрика-тів власного виробництва	21	14	25	423
19	Відображена виявлена нестача матеріальних цінностей	84	20, 21, 23	947	20, 25
20	Нарахований знос (амортизація) основних засобів (на підприєм-ствах недержавної форми влас-ності)	20, 23, 31	02	23, 39	131
21	Собівартість реалізованих робіт і послуг	46	20, 21, 23	903	23
22	Списані витрати 30% сировини	20	05	23	201
23	Оприбуткована собівартість гото-вої продукції, виробленої із 30% сировини	40	20	26	23
24	Списані витрати на переробку 70% сировини	46	20	90	23
25	Вартість послуг по переробці 70% сировини (собівартість плюс прибуток плюс ПДВ)	62	46	36	70
26	Сума ПДВ по переробці 70% сировини	46	68	70	643
27	Списання витрат на рахунок 79	-	-	79	90, 92, 93, 94