Реферат Порядок подготовки и содержание аудиторского заключения
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-28Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
МЕЖДУНАРОДНЫЙ ИНСТИТУТ ЭКОНОМИКИ И ПРАВА
КУРСОВАЯ РАБОТА
Студентки 6 курса
гр. Э 4/06 факультета ЭКОНОМИКИ И УПРАВЛЕНИЯ
Дубровко Натальи Евгеньевны
Дисциплина: Аудит коммерческих организаций
Тема: Порядок подготовки и содержание аудиторского заключения
Руководитель – консультант
_________________________
_________________________
Защищена Оценка
«___» __________ 2009 г. «____________»
Москва 2009
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ.. 3
Глава 1. Аудиторское заключение: понятие, порядок подготовки и содержание.. 4
1.1. Назначение аудиторского заключения. 4
1.2. Основные элементы аудиторского заключения. 5
1.3. Виды аудиторских заключений. 11
1.4. Факторы, влияющие на мнение аудитора в аудиторском заключении 15
1.5. Аудиторское заключение специального назначения. 16
1.6. Представление аудиторского заключения. 17
Глава 2. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности Исполнительному органу ОАО "Издательство "Бухгалтерский учет". 19
ЗАКЛЮЧЕНИЕ.. 20
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ... 22
Приложение 1. 23
Приложение 2. 28
Приложение 3. 30
Приложение 4. 31
Приложение 5. 33
Приложение 6. 34
Приложение 7. 37
Приложение 8. 38
ВВЕДЕНИЕ
Ряд различных причин привел к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответствующую подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания такого рода услуг. Аудиторские услуги – это услуги посредников, устанавливающих достоверность финансовой информации и другие бухгалтерские и консультационные (юридические, налоговые) услуги.
Наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений. Проведение аудиторской проверки даже в тех случаях, когда она не является обязательной, несомненно, имеет важное значение.
Таким образом, так как результатом аудиторской проверки является выражение мнения о степени достоверности информации, порядок подготовки и содержание аудиторского заключения очень актуальны в наше время.
Целью данной курсовой работы: рассмотреть – для чего составляются аудиторские заключения, их основные составляющие элементы, каких видов они бывают.
Задачи работы:
1) Рассмотреть понятие, порядок подготовки и содержание аудиторского заключения;
2) Показать на примере аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности как оно должно выглядеть и чему соответствовать.
Глава 1. Аудиторское заключение: понятие,
порядок подготовки и содержание
1.1. Назначение аудиторского заключения
Порядок подготовки аудиторского заключения регламентируется Международными стандартами аудита МСА 700 и MCA 700A, а также Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» и Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».
Согласно федеральному закону об аудиторской деятельности в Российской Федерации аудиторское заключение – это официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица[1]. Оно составляется в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержит мнение о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Форма, содержание и порядок представления аудиторского заключения определяются федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта содержит мнение аудиторской фирмы о достоверности этой отчетности, которое должно выражать оценку аудиторской фирмой соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.
Если в результате проверки аудиторская фирма обнаружила, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что возникает серьезное сомнение по поводу возможности этого субъект; продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности должно отразить данное сомнение.
По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская фирма выражает мнение о достоверности этой отчетности в форме безоговорочно-положительного или модифицированного мнения.
1.2. Основные элементы аудиторского заключения
1) Аудиторское заключение включает в себя[2]:
а) наименование;
б) адресата;
в) следующие сведения об аудиторе:
Þ организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора – фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица; место нахождения;
Þ номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
Þ номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;
Þ членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;
г) следующие сведения об аудируемом лице:
Þ организационно-правовая форма и наименование;
Þ место нахождения;
Þ номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
Þ сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;
д) вводную часть;
е) часть, описывающую объем аудита;
ж) часть, содержащую мнение аудитора;
з) дату аудиторского заключения;
и) подпись аудитора.
Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.
2) Аудиторское заключение должно иметь наименование «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» для того, чтобы отличить аудиторское заключение от заключений, составленных другими лицами, например, должностными лицами аудируемого лица, советом директоров[3].
3) Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита[4]. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и т.п.
4) Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава[5].
5) Аудиторское заключение должно включать заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации[6].
6) Пример изложения информации во вводной части аудиторского заключения:
«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «YYY» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит из:
1. бухгалтерского баланса;
2. отчета о прибылях и убытках;
3. приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;
4. пояснительной записки.
Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита»[7].
7) Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами[8]. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами.
8) Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений[9].
9) В аудиторском заключении должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе и включал в себя:
а) изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;
б) оценку формы соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;
в) рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;
г) оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности[10].
10) Аудиторское заключение должно содержать заявление аудитора относительно того, что аудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации[11].
11) Пример изложения информации в части, описывающей объем аудита:
«Мы провели аудит в соответствии с:
а) Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;
б) федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности; внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);
в) правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;
г) нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица[12].
Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит представляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации».
12) Для выражения аудиторского мнения используются слова: «По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях …»[13].
13) В аудиторском заключении должны быть четко указаны основные принципы и методы (применяемый порядок) ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица[14].
14) Основные принципы и методы бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности определяются соответствующими нормативными правовыми актами Российской Федерации[15].
15) Помимо мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности может возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение по поводу соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительно иных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в соответствии с законодательством Российской Федерации[16].
16) Пример изложения информации в части, содержащей аудиторское мнение:
«По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(XX) г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности)»[17].
17) Аудитор должен датировать аудиторское заключение числом, когда был завершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторское заключение события и операции, известные аудитору и возникшие до этой даты[18].
18) Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной и представленной руководством аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения финансовой (бухгалтерской) отчетности руководством аудируемого лица[19].
19) Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата[20]. Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором.
20) К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности[21].
1.3. Виды аудиторских заключений
Согласно Федеральному правилу (стандарту) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» аудиторские заключения можно подразделить в зависимости от мнения аудиторов о достоверности отчетности на безоговорочно-положительные и модифицированные.
Безоговорочно-положительное заключение содержит мнение аудиторов без всяких замечаний и оговорок.
Безоговорочно-положительное мнение в аудиторском заключении должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к выводу о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в Российской Федерации[22].
Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:
1) факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
2) факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению[23].
При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудитор в случае необходимости должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, указывающей на аспект, касающийся соблюдения принципа непрерывности деятельности аудируемого лица.
Аудитор также должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского заключения посредством включения части, указывающей на значительную неопределенность (иную, нежели соблюдение принципа непрерывности деятельности), прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно включается после части с выражением мнения и содержит указание на то, что данная ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение.
Включение привлекающей внимание части с описанием проблемы, связанной с соблюдением принципа непрерывности деятельности или со значительной неопределенностью, обычно является достаточным с точки зрения выполнения аудитором своих обязанностей по подготовке аудиторского заключения. Тем не менее, в некоторых случаях, например в случае большого числа факторов неопределенности, значительных для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор может посчитать уместным отказаться от выражения мнения о ее достоверности вместо включения части, привлекающей внимание к данному аспекту.
Аудитор также должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей существенного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и не раскрытой (недостаточно полно раскрытой) или раскрытой некорректно в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности. Например, если, по мнению аудитора, необходимо изменить либо дополнить какие-либо пояснения, содержащиеся в финансовой (бухгалтерской) отчетности, а аудируемое лицо отказывается внести такие изменения или дополнения, аудитор может включить в аудиторское заключение часть, привлекающую внимание к такой ситуации. Такая часть также может быть включена при наличии дополнительных установленных законодательством Российской Федерации требований в отношении подготовки аудиторского заключения.
Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно-положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:
1) имеется ограничение объема работы аудитора;
2) имеется разногласие с руководством относительно:
а) допустимости выбранной учетной политики;
б) метода ее применения;
в) адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Обстоятельства, указанные в п. 1, могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения.
Обстоятельства, указанные в п. 2, могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.
Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно-положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств...» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка)[24].
Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности[25].
Отрицательное мнение следует выражать только в том случае, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности[26].
Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно-положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности[27].
1.4. Факторы, влияющие на мнение аудитора в аудиторском заключении
Иногда ограничения объема работы аудитора могут устанавливаться аудируемым лицом (например, если условия аудиторского задания предусматривают, что аудитор не может выполнять процедуры аудита, которые он считает необходимыми). Если ограничение, предусмотренное условиями задания, таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не принимается за выполнение такого задания, за исключением случаев, когда выполнение задания обусловлено требованиями законодательства Российской Федерации. Кроме того, аудитор не должен приниматься за выполнение аудиторского задания, когда такое ограничение препятствует выполнению установленных законодательством Российской Федерации обязанностей аудитора.
Ограничение объема аудита может быть следствием обстоятельств (например, если время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов). Ограничение объема также возможно, если, по мнению аудитора, учетная документация аудируемого лица отсутствует либо не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации или если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходимыми. При этих обстоятельствах аудитор должен выполнить возможные альтернативные процедуры, чтобы получить достаточные доказательства.
Если ограничение объема работы аудитора требует выражения мнения с оговоркой или отказа от выражения мнения, аудиторское заключение должно включать описание этого ограничения и возможных корректировок финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые могли бы оказаться необходимыми, если бы не существовало данного ограничения.
Аудитор может иметь разногласия с руководством аудируемого лица по таким вопросам, как допустимость выбранной учетной политики, метод ее применения или адекватность раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Если такие разногласия являются существенными для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.
1.5. Аудиторское заключение специального назначения
В аудиторской практике возникает необходимость проведения проверок по специальным аудиторским заданиям и выдачи при этом специального заключения, содержание и порядок составления которого отличаются от общепринятого.
Аудиторское заключение специального назначения – это заключение по специфической финансовой информации, т.е. финансовой информации, подготовленной для специальной цели, в частности:
1) об отдельных компонентах финансовой отчетности;
2) о финансовой отчетности, подготовленной для определенной цели на другой основе учета;
3) об отчетности о налогообложении прибыли;
4) о реальности дебиторской задолженности;
5) о выполнении контрактов;
6) об обоснованности распределения прибыли;
7) о сводной (консолидированной) отчетности.
Если финансовая отчетность нестандартна и подготовлена для специальной цели, аудитор должен сделать ссылку на это в своем заключении и убедиться, что основа отчетности не противоречит законодательным, нормативным и инструктивным материалам.
При проверке отдельных компонентов финансовой отчетности (например, дебиторской задолженности, материально-производственных запасов, выплаченных налогов) аудитору необходимо помнить о взаимосвязи отдельных показателей отчетности и оценивать материальное взаимодействие отдельных статей финансовой отчетности. Кроме того, необходимо оценить материальность проверяемых статей.
При проверке отчетов об исполнении контрактов аудитор при выражении своего мнения должен указать, выполнило ли предприятие требования соглашения.
В некоторых случаях предприятия готовят сводную (консолидированную) финансовую отчетность, отличную от официально утвержденной, для информирования групп пользователей, заинтересованных только в основных моментах финансовой эффективности и финансового состояния предприятия. В этом случае аудиторское заключение обычно содержит:
1) ссылку на официальную финансовую отчетность, на основании которой была сформирована консолидированная;
2) ссылку на дату составления проверенной финансовой отчетности;
3) мнение о степени соответствия информации в консолидированной отчетности базовой информации;
4) замечания по информации в консолидированной финансовой отчетности.
1.6. Представление аудиторского заключения
Аудиторская фирма должна представить экономическому субъекту в сроки, согласованные с этим субъектом, не менее двух первых экземпляров аудиторского заключения. Каждый экземпляр вместе с приложенной к нему бухгалтерской отчетностью является единым целым и должен быть сброшюрован.
Экономический субъект несет ответственность за предоставление копий аудиторского заключения заинтересованным пользователям, включая учредителей (участников), налоговые органы.
Заинтересованные пользователи, включая налоговые и иные государственные органы, не имеют права требовать от аудиторской фирмы, а аудиторская фирма не обязана представлять каким-либо пользователям копии аудиторского заключения целиком или в какой-либо части, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.
В законе об аудиторской деятельности дается определение заведомо ложного аудиторского заключения – аудиторское заключение, составленное без проведения аудита или составленное по результатам аудита, но явно противоречащее содержанию документов, представленных аудиторской организации, индивидуальному аудитору и рассмотренных в ходе аудита[28]. Заведомо ложным аудиторское заключение признается только по решению суда.
Составление заведомо ложного аудиторского заключения влечет ответственность в виде аннулирования у индивидуального аудитора или аудиторской организации лицензии на осуществление аудиторской деятельности, а для лица, подписавшего такое заключение, также аннулирование квалификационного аттестата аудитора и привлечение его к уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Глава 2. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности Исполнительному органу ОАО "Издательство "Бухгалтерский учет"
Рассмотрим соответствие аудиторского заключения всем стандартам и законам на примере заключения, сделанного аудиторами по итогам аудита открытого акционерного общества «Издательство «Бухгалтерский учет» (Приложения 1-8).
Данное заключение (Приложение 1) в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» имеет: наименование; адресата; сведения об аудиторе; сведения об аудируемом лице; вводную часть; часть описывающую объем аудита; часть, содержащую мнение аудитора; дату аудиторского заключения и подпись аудитора. Так же содержит перечень проверенной бухгалтерской (финансовой) отчетности.
При этом информация во вводной части изложена согласно п. 9 Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»; в части, описывающей объем аудита, информация изложена согласно п.п. 10-14.
В части, содержащей мнение аудитора, указано на установление нарушений действующего порядка составления финансовой (бухгалтерской) отчетности с полным перечнем установленных нарушений.
К данному аудиторскому заключению в соответствии со стандартами приложены копии проверенной бухгалтерской (финансовой) отчетности (Приложения 2-8).
Так что можно сделать вывод, что данное аудиторское заключение является вполне законным и соответствует всем стандартам и законам.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Итак, подведем итоги.
Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта – официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской фирмы, индивидуального аудитора о достоверности этой отчетности.
Заключение аудиторской организации по результатам проверки годовой отчетности является неотъемлемым элементом годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, подлежащих в соответствии с действующим законодательством обязательному аудиту.
Мнение о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать оценку аудиторской организацией соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.
По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская организация должна выразить мнение о достоверности этой отчетности в форме аудиторского заключения либо отказаться в аудиторском заключении от выражения своего мнения.
Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы этому субъекту и пользователям были очевидны содержание и форма его.
Аудиторское заключение должно включать в себя:
1) наименование;
2) адресата;
3) сведения об аудиторе: организационно-правовая форма и наименование, а для индивидуального аудитора – фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица; место нахождения; номер и дата свидетельства о государственной регистрации; номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии; членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;
4) следующие сведения об аудируемом лице: организационно-правовая форма и наименование; место нахождения; номер и дата свидетельства о государственной регистрации; сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;
5) вводную часть;
6) часть, описывающую объем аудита;
7) часть, содержащую мнение аудитора;
8) дату аудиторского заключения;
9) подпись аудитора.
Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.
Так же аудиторское заключение должно быть составлено на русском языке, содержать стоимостные показатели, выраженные в рублях. К нему должна быть приложена бухгалтерская отчетность, в отношении которой проводился аудит. Исправления в аудиторском заключении не допускаются.
Согласно Федеральному правилу (стандарту) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» аудиторские заключения можно подразделить в зависимости от мнения аудиторов о достоверности отчетности на безоговорочно-положительные (содержащие безоговорочно-положительное мнение) и модифицированные (содержащие мнение с оговоркой, отказ от выражения мнения либо отрицательное мнение)
Примером модифицированного аудиторского заключения может послужить Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности Исполнительному органу ОАО "Издательство "Бухгалтерский учет" (см. прил. 1).
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Нормативные правовые акты и нормативные документы
1. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». – «Консультант плюс».
2. Федеральный закон от 30.12.2008 № 307 – ФЗ «Об аудиторской деятельности». – «Консультант плюс».
2. Монографии, сборники, учебники и учебные пособия
3. Андреев В.Д., Кисилевич Т.И., Атаманюк И.В. Практикум по аудиту. – М.: Финансы и статистика, 1999.
4. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит. / Пер. с англ. М.А. Терехова. – М.: Финансы и статистика, 1995.
5. Данилевский Ю.А. и др. Аудит: Учебное пособие. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2002.
6. Камзолов В.А., Радачинский В.И. Шпаргалка по аудиту: Ответы на экзаменационные билеты. – М.: Аллель-2000, 2005.
7. Камышанов П.И. Практическое пособие по аудиту. – М: ИНФРА-М, 1998.
8. Мерзликина Е.М., Никольская Ю.П. Аудит: Учебник. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2007.
9. Планирование аудита. Российская коллегия аудиторов, аудиторская компания «Руфаудит». – М.: Издательский Дом «Аудитор», 1996.
10. Суйц В.П. и др. Аудит: общий, банковский, страховой: Учебник для вузов. – М.: ИНФРА-М, 2000.
11. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2007.
12. Юдина Г.А. Аудит: Учебно-методический комплекс. - Красноярск: КрасГУ, 2005.
13. Юдина Г.А., Черных М.Н. Теоретические, организационно-правовые и методические основы аудита: Учебное пособие. – Красноярск: КрасГУ, 2005.
Приложение 1
Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности
Исполнительному органу
Открытое акционерное общество
"Издательство "Бухгалтерский учет"
Аудируемое лицо: Открытое акционерное общество "Издательство "Бухгалтерский учет". Место нахождения: 127006, г. Москва, ул. Садовая-Триумфальная, д. 4/10. Зарегистрировано в МИФНС № 10 г. Москвы. ОГРН 1067746149547.
Аудитор: Общество с ограниченной ответственностью «Аудиторская фирма «УРОК». Юридический адрес: 129110, г. Москва, 2-ой Крестовский пер., д. 12, корп. 1, офис 212. Свидетельство о государственной регистрации №278.938 выдано Московской регистрационной палатой 05.04.1995 г. Лицензия на осуществление аудиторской деятельности в области общего аудита № Е 000918 от 25.06.2002 г. сроком на пять лет, предоставленная приказом Министерства финансов РФ от 25.06.2002 г. № 123. ООО «Аудиторская фирма «УРОК» является членом Московской аудиторской палаты, Института профессиональных бухгалтеров.
Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности ОАО "Издательство"Бухгалтерский учет" за период с 27 января по 31 декабря 2006 г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность предприятия состоит из:
- бухгалтерского баланса;
- отчета о прибылях и убытках;
- приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;
- пояснительной записки.
Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган ОАО "Издательство "Бухгалтерский учет".
Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.
Мы провели аудит в соответствии с:
- Федеральным законом от 07.08.2001 №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»;
- федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (утвержденными постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 №696);
- внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности Московской аудиторской палаты и Института профессиональных бухгалтеров;
- внутрифирменными стандартами, методиками и инструкциями по аудиту.
Уровень существенности в ООО «Аудиторская фирма «УРОК» рассчитывается в соответствии с внутрифирменным стандартом «Данные по планированию аудита».
Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение, на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.
В результате проведенного аудита нами установлены нарушения действующего порядка составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, а именно:
В соответствии с п. 9 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организации, утвержденных приказом Минфина РФ от 20 мая 2003 г. № 44н (далее – Методические указания) на день, предшествующий дате внесения в Реестр соответствующей записи (о возникших организациях – при реорганизации в формах слияния, разделения и преобразования, о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций – при реорганизации в форме присоединения) реорганизуемой организацией, прекращающей свою деятельность, составляется заключительная бухгалтерская отчетность.
Пунктом 17 Методических указаний установлено, что на дату государственной регистрации юридического лица, возникающего в результате реорганизации, должна быть составлена вступительная бухгалтерская отчетность. Данные положения конкретизированы в Разделе VII Методических рекомендаций, применительно к порядку формирования бухгалтерской отчетности при проведении процедуры реорганизации юридического в форме преобразования.
Пунктом 43 Методических указаний, в свою очередь, установлено, что вступительная бухгалтерская отчетность организации, возникшей в результате реорганизации в форме преобразования, составляется путем переноса показателей заключительной бухгалтерской отчетности организации, реорганизуемой в форме преобразования, с учетом особенностей, предусмотренных в пункте 44 Методических указаний.
Отметим, что в соответствии с п. 1 ст. 16 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» реорганизация юридического лица в форме преобразования считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица, а преобразованное юридическое лицо – прекратившим свою деятельность.
Из фактических материалов проверки следует, что реорганизация ФГУП «Издательство «Бухгалтерский учет» в форме преобразования в ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет» была завершена 27 января 2006 г., т.к. именно в этот день было выдано Свидетельство ФНС России о государственной регистрации юридического лица, созданного путем реорганизации в форме преобразования (серия 77 № 009964539). В соответствии с данным Свидетельством в Единый государственный реестр юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) была внесена запись о создании ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет» с основным государственным регистрационным номером (ОГРН) 1067746149547. Одновременно с этим из ЕГРЮЛ была исключена запись о ФГУП «Издательство «Бухгалтерский учет», которое с 27 января 2006 г. было признано прекратившим свою деятельность.
Учитывая изложенное, заключительная бухгалтерская отчетность ФГУП «Издательство «Бухгалтерский учет» должна была быть составлена по состоянию на 26 января 2006 г., т.е. на день, предшествующий дню внесения в ЕГРЮЛ записи о возникшей в результате реорганизации юридического лица в форме преобразования организации (ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет»); вступительная отчетность ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет» должна была быть сформирована по состоянию на 27 января 2006 г. путем переноса показателей заключительной бухгалтерской отчетности ФГУП «Издательство «Бухгалтерский учет».
К проверке же была представлена заключительная бухгалтерская отчетность ФГУП «Издательство «Бухгалтерский учет» в которой определены финансовые показатели деятельности реорганизуемой организации по состоянию на 31 января 2006 г. и вступительная бухгалтерская отчетность ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет» по состоянию на 01 февраля 2007 г.
Полагаем, что разница в 5 дней, образовавшаяся вследствие неправильного определения даты, по состоянию на которую должна была быть сформирована вступительная отчетность ОАО, привела лишь к незначительным искажениям финансовых показателей деятельности ОАО, образовавшегося в результате реорганизации.
По нашему мнению, за исключением, влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность обстоятельств, изложенных в предыдущей части, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 2006 г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 27 января по 31 декабря 2006 г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Не изменяя мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, мы обращаем внимание на следующую информацию.
В «Отчете о прибылях и убытках» и Пояснительной записке при проведении сравнительного анализа показателей деятельности организации за 2005-2006 г. указана информация об основных финансовых показателях за 2005 год по ФГУП «Издательство «Бухгалтерский учет».
Аудиторы ООО «Аудиторская фирма «УРОК» не наблюдали за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов по состоянию на 31.12.2006 г., так как эта дата предшествовала дате привлечения нашей организации к проведению обязательного аудита ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет».
16 апреля 2007 г.
Руководитель проверки
Ген. директор ООО «Аудиторская фирма «УРОК» В. В. Дворецкая
Квалификационный аттестат аудитора № КО 10917 от 19.12.1994 г.
Приложение 2
Бухгалтерский баланс
Приложение 3
Отчет о прибылях и убытках
Приложение 4
Отчет об изменениях капитала
Приложение 5
Отчет о движении денежных средств
Приложение 6
Приложение к бухгалтерскому балансу
Приложение 7
Расчет стоимости активов АО
Приложение 8
Пояснительная записка
к бухгалтерской отчетности
за 2006 год по открытому акционерному обществу
«Издательство «Бухгалтерский учет»
ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет» организовано путем преобразования ФГУП «Издательство «Бухгалтерский учет» в акционерное общество открытого типа. Общество приватизировано в соответствии с Распоряжением Территориального управления Федерального Агентства по управлению федеральным имуществом по городу Москве от 24 ноября 2005 г. № 1699. Свидетельство о государственной регистрации ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет» датировано 27 января 2006 г.
Уставной капитал общества 20 104 тысяч рублей, сформирован за счет взносов участников в сумме 14 020 т.р., в остальной части за счет счета 84 (нераспределенная прибыль, непокрытый убыток). Данная сумма в размере УОЗО т.р. будет погашаться за счет прибыли будущих периодов.
Проведена государственная регистрация выпуска ценных бумаг со 100 % долей акций в собственности Российской Федерации. Общее количество акций 201 040 штук номинальной стоимостью 100 рублей каждая, на общую сумму 20 104 тысяч рублей.
Деятельность ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет» регламентируется Уставом. Управление предприятием осуществляется Советом директоров и Генеральным директором, которые подотчетны общему собранию акционеров.
Предприятие занимается издательской деятельностью, выпускает журнал «Бухгалтерский учет», книги по бухгалтерскому учету, аудиту, налогообложению и анализу хозяйственной деятельности.
За 2006 год реализовано продукции на 64 517 тыс. рублей, что по сравнению с прошлым годом меньше на 5 %. Уменьшение продаж произошло за счет уменьшения тиража распространяемого журнала и реализуемых книг.
Журнал и книги распространялись в основном через подписку, а также через магазины. В отчетном году подписка на журнал проводилась раздельно по полугодиям и в целом на год.
На реализованную продукцию было списано затрат в виде производственной себестоимости на 49 533 тыс. рублей и коммерческих расходов на 4 863 тыс рублей, что по сравнению с прошлым годом меньше на 10 %.
Начислено налогов в бюджет за счет прибыли отчетного периода в размере 4 132 тыс. рублей, конечный финансовый результат - прибыль 1 402 тыс. рублей. Чистая прибыль уменьшила убыток, образованный при формировании уставного капитала. Непокрытый убыток на конец отчетного периода составил 5 183 тысячи рублей.
Уплата налогов в бюджет на протяжении всего года осуществлялась своевременно, расчеты, декларации, ведомости по отчислениям в бюджет и внебюджетные фонды представлялись в установленные сроки. На конец года задолженности в бюджет по предстоящим платежам составляет 237 тыс. рублей; просроченной задолженности у предприятия не имеется.
Разница между бухгалтерским и налоговым учетом носит не временный, а постоянный характер. Данная разница формирует постоянное налоговое обязательство в размере 1 785 т.р.
По строке баланса 640 «Доходы будущих периодов» отражена собранная подписка ОАО «Роспечать».
В целом в течении всего 2006 года предприятие работало стабильно, в соответствии с утвержденным графиком выпускались журнал и книжная продукция.
Чистые активы в большей части высоко ликвидные, по сравнению с прошлым годом увеличились и составили на конец года 32 224 тыс. рублей. В результате этого в настоящее время уставный капитал обеспечен чистыми активами реально, но оплачен не в полном объеме.
Бухгалтерский учет велся в соответствии с требованиями Закона РФ, нормативными документами, методическими указаниями, инструкциями и разъяснениями Министерства Финансов РФ и на основании учетной политики и рабочего плана, разработанных предприятием.
Все отраженные в учете операции подтверждаются первичными документами, имеется тождество между регистрами аналитического и синтетического учета, главной книгой, бухгалтерской отчетности и налоговыми расчетами, декларациями и расчетными ведомостями.
Генеральный директор
ОАО «Издательство «Бухгалтерский учет» Н. Д. Врублевский
Гл. бухгалтер Е. С. Удовиченко
[1] Федеральный закон от 30.12.2008 № 307 – ФЗ «Об аудиторской деятельности». Статья 6 пункт 1.
[2] Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Пункт 4.
[3] Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Пункт 5.
[4] Там же. Пункт 6.
[5] Там же. Пункт 7.
[6] Там же. Пункт 8.
[7] Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Пункт 9.
[8] Там же. Пункт 10.
[9] Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Пункт 11.
[10] Там же. Пункт 12.
[11] Там же. Пункт 13.
[12] Там же. Пункт 14.
[13] Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Пункт 15.
[14] Там же. Пункт 16.
[15] Там же. Пункт 17.
[16] Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Пункт 18.
[17] Там же. Пункт 19.
[18] Там же. Пункт 20.
[19] Там же. Пункт 21.
[20] Там же. Пункт 22.
[21] Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Пункт 23.
[22] Там же. Пункт 24.
[23] Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Пункт 26.
[24] Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Пункт 35.
[25] Там же. Пункт 36.
[26] Там же. Пункт 37.
[27] Там же. Пункт 38.
[28] Федеральный закон от 30.12.2008 № 307 – ФЗ «Об аудиторской деятельности». Статья 6 пункт 2.5.
