Содержание:

Введение

Глава 1. Порядок разрешения налоговых споров

   1.1. Досудебное разрешение налоговых споров…………………………4

   1.2. Защита прав налогоплательщиков в судебном порядке……………9

Глава 2. Особенности рассмотрения налоговых споров в суде

   2.1. Анализ типичных налоговых споров………………………………..22

   2.2. Статистика разрешения налоговых споров в досудебном порядке и  

        суде……………………………………………………………………….34

Заключение

Список используемой литературы
Введение

     В настоящее время в Российской Федерации отсутствует справедливый и эффективный механизм защиты прав физических и юридических лиц. По мнению специалистов, провозглашение определенного комплекса прав и закрепление их на законодательном уровне является недостаточным, поскольку это всего лишь часть той системы, которую необходимо создать и дать возможность ей плодотворно функционировать. То государство, в котором основной ценностью хотя и выступают права граждан, но не предусмотрена возможность их реализации, не является правовым государством, основным признаком которого является существование развитого гражданского общества, где законные интересы человека и гражданина являются высшей ценностью, развита частная собственность и экономика.

     Проблема правовой ответственности государства, его органов - на сегодняшний день одна из актуальных. На законодательном уровне отсутствует ответственность не только высших должностных лиц государства, но и мелких чиновников исполнительных органов. Между тем такого рода ответственность должна существовать в любом демократическом государстве, не говоря уже о государстве, которое объявляет себя правовым.

     Субъективные гражданские права, которые принадлежат участникам гражданского оборота, должны быть не только реально осуществимы. Субъекты этих прав должны обладать возможностями по пресечению нарушения прав, их восстановлению, компенсации всех потерь, вызванных нарушением субъективных прав.

     Процедура реализации прав на практике в большинстве случаев невозможна, а если и возможна, то с явными нарушениями требований законодательства.

     Таким образом можно охарактеризовать практически все правовые отношения, в которых непосредственным субъектом являются физические и юридические лица. Особого внимания заслуживает их участие в налоговых правоотношениях, а именно вопросы, связанные с законодательно закрепленной возможностью обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц.

     На практике налогоплательщики редко используют право на обжалование актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, а сразу подают иски в суды соответствующей компетенции. Однако досудебный порядок разрешения налоговых споров имеет ряд определенных преимуществ, таких, как относительно простая процедура обращения, свободная форма изложения жалобы, быстрые сроки рассмотрения жалобы, жалоба не может быть оставлена без движения, основания для возврата жалобы минимальны, за подачу жалобы не уплачивается государственная пошлина.

     Наличие таких преимуществ досудебного порядка рассмотрения споров не умаляет и ни в коем случае не ставится в противовес судебной защите, которая, также обладает рядом преимуществ, а именно: четкая определенность всех стадий судопроизводства процессуальным законодательством, возможность по некоторым видам исков запретить налоговому органу списывать недоимку и пени до решения вопроса по существу; возможность получения исполнительного листа и принудительного исполнения решения суда; относительная объективность рассмотрения спора.

     Данная работа является обобщением по рассмотрению налоговых споров.

     Цель данной работы заключается в  системном анализе разрешаемых дел с учетом специфики налогово-правового спора как
спора,  складывающегося в рамках публично-правовых отношений.

    На мой взгляд, главной задачей работы является изучение практики разрешения налоговых споров, поскольку именно спор как юридическое явление аккумулирует в себе все признаки противоречий в налогово-правовой сфере и отображает динамику их развития.
Глава 1. Порядок разрешения налоговых споров

1.1. Досудебное разрешение налоговых споров

    Большинство спорных ситуаций могут быть разрешены без судебного вмешательства, что в принципе будет способствовать быстрому рассмотрению возникшего спора и так называемой разгруженности судов (загруженность судов - это проблема, которая до сих пор не решена законодателем, о чем свидетельствует сложившаяся судебная практика).

     При досудебном урегулировании налоговых споров оперативное разрешение конфликта между налогоплательщиками и налоговыми органами происходит непосредственно в момент возникновения спора. Как правило, большинство налоговых споров возникают в связи с несогласием налогоплательщика с решением налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки либо выразившегося в отказе произвести в отношении налогоплательщика какие-либо юридические действия (возвратить или зачесть налог, поставить на налоговый учет, возместить НДС). При этом если для налоговых органов законодательство о налогах и сборах устанавливает обязательные требования о досудебном урегулировании споров, то в отношении налогоплательщиков в определенных категориях дел предусмотрено еще право на досудебное урегулирование.

Досудебное урегулирование споров, возникающих по инициативе налоговых органов

    В соответствии со ст.148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после принятия его к рассмотрению установит, что истцом не соблюден претензионный порядок или иной досудебный порядок, предусмотренный федеральным законом или договором. Налоговый орган может обращаться в суд с иском о взыскании налоговых санкций только в случае отказа налогоплательщика добровольно уплатить сумму санкции либо пропуска налогоплательщиком срока ее уплаты, указанного в требовании об уплате налоговой санкции (абз.3 п.1 ст.104 НК РФ). Если в состав исковых требований налогового органа включено требование о взыскании пени и к моменту обращения налогового органа в суд недоимка не погашена налогоплательщиком, то досудебное урегулирование спора состоит в указании налоговым органом в ранее направленном налогоплательщику требовании размера недоимки с даты, с которой начисляется пеня. Несоблюдение налоговым органом указанной процедуры влечет за собой оставление иска без движения. На практике налоговые органы направляют в адрес лица, привлеченного к ответственности, как само требование об уплате налога, в которое включена налоговая санкция, так и решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, в котором указан срок уплаты налоговой санкции.

    Другим обязательным условием досудебного урегулирования спора суды считают вручение требования только уполномоченному налогоплательщиком лицу.

    Соблюдение досудебного порядка взыскания недоимки путем выставления требования является обязательным. В соответствии с абз.4 ст.69 НК РФ требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направленного требования; сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах; сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Досудебное урегулирование, возникающее по инициативе налогоплательщиков

    Налогоплательщик имеет право обжаловать ненормативные акты налоговых органов, а также незаконные действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов. Для этого нужно подать жалобу должностному лицу вышестоящего налогового органа. Одновременно налогоплательщик имеет право подать аналогичную жалобу в арбитражный суд. Можно отметить, что налогоплательщикам не имеет смысла подавать жалобу на налоговую инспекцию, если, по мнению налогоплательщиков, не нарушаются их права. Из положений ст.137 НК РФ следует, что такая жалоба рассматриваться не будет.

    Досудебный порядок обжалования актов налоговых органов нормативного характера (действий и бездействия) должностных лиц налоговых органов имеет следующие преимущества для налогоплательщика:

·       простота и оперативность рассмотрения;

·       отсутствие уплаты государственной пошлины;

·       возможность определить позицию вышестоящего налогового органа.

    В случае если результат рассмотрения жалобы будет отрицательным, налогоплательщик, налоговый агент смогут основательно подготовиться к судебному процессу. Порядок досудебного обжалования актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц регламентирован НК РФ, а также разъяснен письмами и Регламентом ФНС России. В Налоговом кодексе РФ административный порядок обжалования актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц регулируется статьями 137, 139 - 141. Следует учитывать, что НК РФ не предусматривает подачу жалобы налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган в качестве обязательного условия досудебного порядка урегулирования налогового спора.

    Жалоба подается налогоплательщиком в течение трех месяцев со дня, когда он узнал о нарушении своих прав. Налоговым кодексом РФ не установлен срок вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика. Однако в практике ФНС России требует от своих подчиненных рассмотрения жалобы и вынесения решения по ней в течение месяца со дня ее получения.

    Пунктом 2 ст.140 НК РФ установлено, что по итогам жалобы вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:

·       оставить жалобу без удовлетворения;

·       отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку;

·       отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

·       изменить решение или вынести новое решение.

    Согласно п.4 ст.78 НК РФ зачет сумм излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа. В аналогичном порядке производится возврат излишне взысканных сумм (п.2 ст.79 НК РФ). Только в случае отказа в возврате или зачете сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов налогоплательщик вправе обжаловать действия налогового органа в судебном порядке. В данных случаях, когда сам налогоплательщик не выполнил требования налогового законодательства, его обращение в суд с подобным иском также повлечет за собой оставление его без рассмотрения.

    Согласно ст.176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму исчисленного налога, то полученная разница, которая не была зачтена, подлежит возмещению (возврату) налогоплательщику по его письменному заявлению.

Субъекты и способы урегулирования спора

    В настоящее время в правоприменительной практике в России существует несколько вариантов досудебного урегулирования споров путем согласования доказательств и доказательственных фактов с помощью посредника.

    В соответствии с п.2 ч.1 ст.135, ч.2 ст.158 АПК РФ стороны по спору могут урегулировать спор с помощью посредника. Посредничество представляет собой урегулирование разногласий с помощью незаинтересованного лица, именуемого посредником, который оказывает сторонам содействие в ведении переговоров и способствует достижению соглашения между ними [(1)].   

    Посредничество принимает форму переговоров между сторонами с участием третьей стороны - судебного сотрудника или иного лица, которое помогает им добровольно прийти к взаимоприемлемому разрешению спора или решению отдельных спорных вопросов. В связи с этим важная роль отводится стадии подготовки дела к судебному разбирательству, особенно собеседованию судьи со сторонами или их представителями. В процессе собеседования судья непосредственно сам может содействовать сторонам в урегулировании спора через конкретизацию спорных моментов, сближение позиций сторон, а также согласование и фиксирование доказательственных фактов.

   И налоговые органы, и налогоплательщик при обращении в суд должны раскрыть доказательства, на которые ссылаются как на основание своих требований и возражений, до начала судебного заседания.

Досудебная подготовка дел при раскрытии доказательств

    В соответствии с п.6 ст.100 НК РФ налогоплательщик имеет право составить письменные возражения по акту выездной налоговой проверки, в которых представляются дополнительные доказательства правоты налогоплательщика, а также судебные прецеденты по рассмотрению аналогичных ситуаций. Это могут быть письменные доказательства, такие как бухгалтерские документы, судебные акты других судов по рассмотрению аналогичных ситуаций по налоговым спорам, более точное применение норм материального права: гражданского, налогового, таможенного, банковского, валютного законодательства, а также применение закона, имеющего более высокую юридическую силу. Если в российском законодательстве не предусмотрена такая норма, то необходимо руководствоваться международным законодательством, т.к. в соответствии со ст.15 Конституции РФ нормы международного права включаются в правовую систему Российской Федерации.

    После получения письменные возражений налоговые органы, изучив представленные дополнительные доказательства, снимают частично или полностью все разногласия. Таким образом, налоговый спор досудебной процедурой составления письменных возражений будет урегулирован полностью или частично, в любом случае до судебного рассмотрения дойдет меньше спорных моментов.

    Актуален вопрос сокращения времени рассмотрения и разрешения дел в арбитражном суде. Один из вариантов сокращения процессуального времени - досудебная подготовка дел при раскрытии доказательств с помощью института посредничества, частного аудитора или аудиторской фирмы, с целью согласования доказательств, доказательственных фактов без участия суда.

    Если без документа, подтверждающего окончательное согласование сторонами доказательств и доказательственных фактов, суд не будет принимать исковое заявление для рассмотрения, то стороны согласуют все доказательства, доказательственные факты окончательно на досудебной стадии, что будет способствовать сокращению процессуального времени и принятию справедливого и истинного решения.
1.2. Защита прав налогоплательщиков в судебном порядке

    Среди способов защиты прав и законных интересов налогоплательщиков основным является судебный. Это во многом обусловлено и тем, что согласно ст.118 Конституции Российской Федерации правосудие в Российской Федерации обеспечивается только судом. Поэтому налогоплательщик может обратиться в суд не прибегая к административной процедуре разрешения споров: согласно ст.13 и 16 ГК РФ ненормативный акт государственного органа, не соответствующий закону или иным правовым актам и нарушающий гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, может быть признан судом недействительным. При этом убытки, причиненные гражданину или юридическому лицу, подлежат возмещению из бюджетов соответствующих уровней.

     Право налогоплательщиков на судебное обжалование актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц закреплено в ст. 137-138 НК РФ. Обжалование произво­дится юридическими лицами и индивидуальными предприни­мателями в арбитражный суд, а физическими лицами, не име­ющими статуса предпринимателя, - в суд общей юрисдикции.

    НК не конкретизирует порядок рассмотре­ния таких исков, содержит лишь отсылочную норму к арбит­ражному процессуальному и гражданскому процессуальному законодательству.

    К преимуществам судебного способа защиты прав налого­плательщиков относятся:

·       относительная объективность разрешения спора, как след­ствие его рассмотрения вне рамок налогового ведомства;

·       возможность принятия судом мер по обеспечению иско­вых требований в виде запрещения налоговому органу списывать недоимку и пени до разрешения спора по су­ществу;

·       детальная урегулированность всех стадий судопроизвод­ства процессуальным законодательством;

·       возможность получения исполнительного листа и при­нудительного исполнения решения суда.

   Судебная практика по налоговым спорам выделяет следую­щие группы исков налогоплательщиков [(2)]:

    1.  Предъявление иска о признании недействительным ненор­мативного акта налогового органа. Предметом обжалования по таким искам является:

·       решение налогового органа о взыскании недоимки, пеней и штрафов, принятое по результатам налого­вой проверки;

·       решение об отказе в предоставлении отсрочки (рас­срочки) по уплате налога или сбора;

·       решение о досрочном прекращении действия отсроч­ки, рассрочки по уплате налога или сбора;

·       решение о приостановлении операций по счетам на­логоплательщика;

·       решение о наложении ареста на имущество налогоплателыцика - организации;

·       решение о направлении суммы излишне уплаченно­го налога на исполнение обязанностей по уплате на­логов или сборов и т.д.

    2. Предъявление иска о признании незаконными действий (без­действия) должностных лиц налогового органа позволяет налогоплательщику защищать свое право, даже если на­рушение этого права происходит вне связи с каким-либо актом налогового органа, имеющим документальную форму.

    Самым распространенным примером является неисполне­ние налоговым органом обязанностей по своевременному и полному возврату излишне уплаченных сумм налога в поряд­ке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

    3. Предъявление иска о признании поручения не подлежащим исполнению применяется, когда формальное решение на­логового органа по каким-либо причинам отсутствует, но на банковский счет налогоплательщика уже направлено инкассовое поручение.

    4. Предъявление иска о возврате из бюджета излишне упла­ченных или взысканных сумм налогов, пеней, штрафов. Он целесообразен при отсутствии ненормативного акта на­логового органа, повлекшего излишнюю уплату сумм с налогоплательщика, или когда необходимо получение исполнительного документа о принудительным исполне­нии судебного решения по возврату сумм из бюджета.

    5. Предъявление иска о возмещении убытков, причиненных действиями (бездействием) налоговых органов, как один из способов защиты нарушенных прав, предусмотренный ст.12 ГК РФ. Оно может заявляться наряду с другими требованиями в защиту нарушенного права. Порядок воз­мещения ущерба регламентирован гражданским законодательством путем установления особых правил для слу­чаев причинения вреда государственными органами (ст.16 ГК РФ).

    6. Предъявление иска о признании недействительным нормативного акта налогового органа. Налогоплательщик впра­ве обжаловать в суд эти акты, если считает, что они нала­гают на него дополнительные, не предусмотренные законодательством обязанности и выходят за рамки ком­петенции принявшего их органа. Ст. 138 НК РФ прямо устанавливает, что обжалование нормативных актов на­логовых органов организациями и предпринимателями осуществляется в арбитражном суде. Граждане, не имеющие статуса предпринимателя, обжалуют нормативные акты налоговых органов в суды общей юрисдикции.

Порядок судебного разбирательства и вынесения решения суда

     В арбитражном суде дело должно быть рассмотрено и решение по нему принято в срок, не превышающий двух месяцев со дня поступления искового заявления в суд, в судах общей юрисдикции подготовка гражданских дел к судебному разбирательству должна быть проведена не позднее чем в семидневный срок.
     В арбитражных судах дела в первой инстанции рассматриваются судьей единолично, за исключением дел о признании недействительными актов государственных органов и дел о несостоятельности (банкротстве), которые рассматриваются арбитражным судом коллегиально, хотя по решению председателя суда коллегиально может быть рассмотрено и любое дело. Все дела в апелляционной, кассационной и надзорной инстанциях рассматриваются арбитражным судом только коллегиально.

     В остальных случаях дела могут рассматриваться судьей единолично, если против этого не возражают участвующие в деле лица. В противном случае дела рассматриваются коллегиально судом в составе судьи и двух народных заседателей, которые пользуются правами судей. Рассмотрение дел в кассационной инстанции осуществляется в составе трех членов суда, а в порядке судебного надзора – не менее трех членов суда.
     Дела организаций в судах ведут их руководители или иные лица, которые в соответствии с учредительными документами имеют право представлять данную организацию, либо представители организации. Руководители или иные должностные лица представляют суду документы, удостоверяющие их служебное положение и полномочия.
     Общая доверенность на ведение дела в арбитражном суде дает представителю право совершать от имени представляемого все процессуальные действия, кроме:

·     подписания искового заявления;

·     полного или частичного отказа от исковых требований и признания иска;

·     изменения предмета или основания иска;

·     передачи полномочий другому лицу;

·     обжалования судебного акта арбитражного суда;

·     требования принудительного исполнения судебного акта;

·     получения присужденных денег.

     Полномочия на совершение каждого из перечисленных действий должны быть предусмотрены в доверенности специально.
     Лицо, участвующее в деле, вправе направить арбитражному суду отзыв на исковое заявление с приложением документов, подтверждающих возражения против иска, в срок, обеспечивающий поступление отзыва ко дню рассмотрения дела. Копии отзыва и отсутствующих у них документов направляются другим участвующим в деле лицам, доказательства чего должны быть представлены в арбитражный суд вместе с отзывом. В подписываемом лицом, участвующим в деле, или его представителем отзыве

должны быть указаны:

·     наименование арбитражного суда, в который направляется отзыв;

·     наименование истца и номер дела;

·     мотивы полного или частичного отклонения требований истца со ссылкой на законы и иные нормативные правовые акты, а также на обосновывающие возражения законодательства.

     Непредставление отзыва на исковое заявление или дополнительных доказательств, которые судья предложил представить лицам, участвующим в деле, не является препятствием к рассмотрению дела по имеющимся в нем материалам, так же, как и при неявке в заседание ответчика, надлежащим образом извещенного о времени и месте разбирательства дела, спор может быть разрешен в его отсутствие, при неявке в заседание арбитражного суда истца, надлежащим образом извещенного о времени и месте разбирательства дела. Спор может быть разрешен в его отсутствие только при наличии заявления истца о рассмотрении дела в его отсутствие. При неявке истца без такого заявления арбитражный суд оставляет иск без рассмотрения. Оставление иска без рассмотрения не лишает истца права вновь обратиться в арбитражный суд с этим же иском в общеустановленном порядке, то есть с соблюдением всех формальностей, установленных для первой подачи

искового заявления.
     Для начала рассмотрения дела по существу участвующие в деле лица вправе заявить отвод одному или нескольким судьям, а также участвующим в рассмотрении дела экспертам при наличии доказательств прямой или косвенной заинтересованности их в исходе дела либо иных обстоятельств, вызывающих сомнения в их беспристрастности. Основаниями для отвода

эксперта кроме того являются:
     -     его служебная или иная зависимость в момент разбирательства дела

            или в прошлом от лиц, участвующих в деле, или их представителей;

      -     производство им ревизии, материалы которой послужили основанием  

           или поводом для обращения в арбитражный суд либо используются

           при рассмотрении дела.
     В заседании арбитражного суда заслушиваются истец и ответчик или их представители, эксперты и другие участвующие в заседании лица. Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. При рассмотрении споров о признании недействительными актов государственных органов обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия указанных актов, возлагается на орган, принявший акт. В отношении налоговых органов данное положение закреплено и в ст.108 Налогового кодекса, которое устанавливает, что лицо, привлекаемое к ответственности за совершение налогового правонарушения, не обязано доказывать свою невиновность в его совершении. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
     При оценке представляемых налоговыми органами доказательств арбитражный суд должен исходить из того, что все неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
     В судебном заседании, а также при совершении отдельных процессуальных действий вне судебного заседания составляется протокол, с которым участники арбитражного процесса имеют право ознакомиться и представить в трехдневный срок после подписания протокола свои замечания относительно полноты и правильности его составления.
     Доказательствами по делу являются полученные в соответствии с предусмотренным действующим законодательством порядком сведения, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иных обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора. Эти сведения устанавливаются письменными и вещественными доказательствами, заключениями экспертов, показаниями свидетелей, объяснениями лиц, участвующих в деле.

     В отношении налоговых правонарушений доказательства могут быть получены только в порядке, установленном Налоговым кодексом, то есть в ходе осуществления налоговыми органами определенных мероприятий по налоговому контролю.

     Доказательства представляются лицами, участвующими в деле. Если данное лицо не имеет возможности самостоятельно получить необходимое доказательство от участвующего или не участвующего в деле лица, у которого находится доказательство, то оно вправе обратиться в арбитражный суд с ходатайством об истребовании данного доказательства. В ходатайстве указывается, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, могут быть установлены этим доказательством, обозначено доказательство и указано место его нахождения. Если лицо, от которого арбитражным судом истребуется доказательство, не имеет возможности его представить вообще или представить в установленный судом срок, оно обязано в пятидневный срок со дня получения запроса суда известить об этом суд с указанием причин. В случае неисполнения обязанности представить истребуемое доказательство по причинам, признанным арбитражным судом неуважительными, на соответствующее лицо налагается штраф, что не освобождает его от обязанности представления истребуемого доказательства арбитражному суду.
     Письменные доказательства (акты, договоры, справки, деловая корреспонденция и т.п.) представляются в подлиннике или надлежащим образом заверенной копии. Копии письменных доказательств, представляемых участвующими в деле лицами, должны быть представлены ими другим участвующим в деле лицам, если они у тех отсутствуют.
Помимо рассмотрения дела по существу арбитражный суд при наличии определенных обстоятельств может принять и одно из следующих решений:
    1)отложить рассмотрение дела или объявить перерыв в заседании.
     Подобное решение принимается в случае невозможности рассмотрения данного дела до принятия решения по другому делу или вопросу, рассматриваемым в порядке конституционного, гражданского, уголовного или административного производства, а также в некоторых других установленных Арбитражным процессуальным кодексом случаях, которые касаются обстоятельств, связанных с отсутствием ответчиков – физических лиц;
     2)приостановить производство по делу.
     Данное решение принимается в случаях назначения судом экспертизы, реорганизации участвующего в деле юридического лица, привлечения участвующего в деле физического лица для выполнения государственных обязанностей. Производство по делу возобновляется после устранения вызвавших его приостановление обстоятельств;
     3)прекратить производство по делу.

Решение принимается, если в процессе рассмотрения дела выяснились обстоятельства, по которым заявителю должно было бы быть отказано в принятии искового заявления еще при подаче, при ликвидации участвующей в деле организации или смерти участвующего в деле физического лица без правопреемства спорного правоотношения, а также при отказе истца от иска, принятого судом. По делу, по которому производство прекращено, вторичное обращение в арбитражный суд не допускается. В определении арбитражного суда о прекращении производства по делу могут быть решены вопросы о распределении арбитражных расходов между участвующими в деле лицами и возврате государственной пошлины;
     4)оставить иск без рассмотрения.
     Соответствующее решение принимается при выяснении в процессе рассмотрения дела обстоятельств, по которым исковое заявление должно было быть возвращено без рассмотрения при его подаче, а так же, если истец не явился в заседание арбитражного суда без заявления о рассмотрении дела без его участия. После устранения обстоятельств, послуживших основанием для оставления иска без рассмотрения, истец вправе вновь обратиться в арбитражный суд с данным иском в общеустановленном порядке.
     Арбитражный суд разрешает споры на основании Конституции РФ, федеральных законов, нормативных указов Президента РФ и постановлений Правительства РФ, нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и субъектов РФ. Установив при рассмотрении дела несоответствие акта государственного или иного органа закону, в том числе издание его с превышением полномочий, арбитражный суд принимает решение в соответствии с законом. В случае отсутствия норм права, регулирующих спорное отношение, арбитражный суд применяет нормы права, регулирующие сходные отношения, а при отсутствии таких норм разрешает спор, исходя из общих начал и смысла законов.
     До принятия решения арбитражным судом истец вправе изменить основания и предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований либо отказаться от иска. Арбитражный суд не принимает отказ от иска, уменьшение исковых требований или признание иска, если это противоречит законам и иным нормативным правовым актам или нарушает права и законные интересы других лиц. В этих случаях суд рассматривает спор по существу.
     Принимаемое арбитражным судом решение по делу состоит из вводной, описательной, мотировочной и резолютивной частей. Вводная часть содержит наименование и состав суда, наименования участвующих в деле лиц и т.п. В описательной части кратко излагается содержание искового заявления, отзыва на него, объяснений, заявлений и ходатайств участвующих в деле лиц. В мотировочной части указываются установленные судом обстоятельства дела, доказательства, на которых основываются выводы арбитражного суда об этих обстоятельствах и доводы, по которым арбитражный суд отклоняет те или иные доказательства, на которые ссылались участвующие в деле лица, а также законы
и иные нормативные акты, которыми руководствовался суд при принятии решения. Резолютивная часть содержит выводы об удовлетворении или отказе в удовлетворении каждого заявленного искового требования.
     Решение после его принятия объявляется в том же заседании, в котором рассматривалось дело, и лишь в исключительных случаях по особо сложным делам составление мотивированного решения может быть отложено на срок не более трех дней, но резолютивная часть этого решения все равно должна быть оглашена в том же заседании, в котором закончилось слушание дела. Решение арбитражного суда направляется участвующим в деле лицам заказным письмом с уведомлением о вручении или вручается им под расписку в пятидневный срок со дня его принятия.
     Решение арбитражного суда вступает в законную силу по истечении месячного срока после его принятия. Данный срок предоставляется на обжалование решения суда первой инстанции. При подаче апелляционной жалобы, если решение суда первой инстанции не было отменено в апелляционной инстанции. Решение приводится в исполнение после вступления его в законную силу. Немедленному исполнению подлежат только решения о признании недействительными актов государственных органов.
     Принудительное исполнение судебного акта производится на основании исполнительного листа, выдаваемого арбитражным судом, принявшим этот акт. Исполнительный лист на взыскание денежных средств в доход бюджета направляется налоговому органу по месту нахождения должника после вступления решения в законную силу. Исполнительный лист на взыскание денежных средств направляется взыскателем (в данном случае – налоговым органом) банку или иному кредитному учреждению, а в остальных случаях судебному исполнителю.

Обращение в Конституционный суд Российской Федерации.

     От решений федеральных арбитражных судов в большинстве случаев зависит, сможет ли налогоплательщик защитить свои права как более слабая сторона в налоговых правоотношениях. В совокупности акты высшего судебного органа арбитражной юрисдикции служат средством обеспечения единообразного применения законодательства при разрешении налоговых споров. Решения Конституционного суда РФ имеют иную природу и значение, выработка его правовых позиций осуществляется в процессе интерпретации конституционных норм. Специальные положения и выводы Конституционного суда РФ, в частности о виновной ответственности, порядке взыскания санкций, бремени доказывания и другие, прочно вошли в практику арбитражных судов.

     При наличии сомнений в конституционности акта законо­дательства о налогах и сборах налогоплательщик может обра­титься за защитой своих прав в Конституционный суд РФ. Это право основано на том, что обязанность по уплате налогов яв­ляется конституционной. В соответствии со ст.125 Конститу­ции РФ Конституционный суд проверяет конституционность применяемого или подлежащего применению закона по жало­бам на нарушения конституционных прав и свобод граждан и по запросам судов.

     В ходе рассмотрения дел о проверке конституционности нормативных актов о налогах и сборах Конституционный суд РФ дает толкование конституционных норм и формулирует основные принципы налогообложения. Если нормативные акты о налогах и сборах противоречат этим принципам, он объявляет их несоответствующими Конституции РФ.    Гражда­не и их объединения вправе обращаться в Конституционный суд РФ с жалобой о признании неконституционным закона или отдельных его положений, если: этим законом нарушены их права и свободы и этот закон применен или подлежит применению в конкретном деле.

     Таким образом, налогоплательщик вправе обращаться в Конституционный cyд лишь после предварительного обраще­ния в суд общей юрисдикции или арбитражный суд и примене­ния обжалуемых положений закона в его деле.

     Опыт разрешения налоговых споров в административном, судебном арбитражном и конституционном порядке обнаруживает, что часто налоговые проблемы возникают именно из-за применения норм к ситуации, связанной с налогообложением. В принципах, изложенных в части первой НК РФ, сконцентрированы "дух и буква" налогового законодательства.   Следуя аналогии, что Конституционный суд РФ выявляет "дух и букву" Конституции РФ, правоприменители (судебные и налоговые органы) должны четко понимать конституционность любой подлежащей применению налоговой нормы и с учетом данного обстоятельства выявлять не только вопросы права, но и факты в каждом конкретном споре.
Глава 2. Особенности рассмотрения налоговых споров в суде

2.2. Анализ типичных налоговых споров

     Значительная часть споров по налогу на добавленную стоимость касается разрешения вопроса о правомерности применения налогоплательщиком права на налоговый вычет. Нередко налоговый орган или суд отказывают в реализации налогоплательщиком такого права, если приходят к выводу, что в его действиях имеются признаки недобросовестности.

     Исходя из судебно-арбитражной практики рассмотрения данной категории дел, налогоплательщику может быть отказано в праве на вычет по мотиву его недобросовестности или в случае признания налоговой выгоды необоснованной. В силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, связанные с оценкой необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды, подлежат доказыванию в суде налоговым органом, налогоплательщик же в опровержение доводов налогового органа обязан доказать ее обоснованность.

     Например, по делу № А60-6375/2007-С5 суды пришли к выводу о необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды, исходя из оценки доказательств, подтверждающих факт отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных мощностей, складских помещений, необходимых для исполнения договорных обязательств [(3)].

     По другому делу № А60-1149/2008-С6 на основании доказательств, представленных налоговым органом, суд  также пришел к выводу, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, при этом исходил из следующего [(4)]. Заключенный налогоплательщиком договор подряда и документы, подтверждающие выполнение подрядчиком работ и их оплату, содержали противоречивые сведения; организация-подрядчик не обладала лицензией на выполнение ремонтных работ; организация не находилась по юридическому адресу, фактическое местонахождение не установлено; в спорный период сдавало «нулевую» отчетность, НДС со спорной операции в бюджет не уплачивался; кроме того, согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц учредителем и директором организации-контрагента налогоплательщика значился Третьяков В.В., являющийся директором еще 597 юридических лиц.

     Вместе с тем необходимо отметить, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика налоговых обязательств (непредставление налоговой и бухгалтерской отчетности, неуплата налога в бюджет, ненахождение организации по юридическому адресу и др.) сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Для того чтобы прийти к выводу о необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды, необходима взаимосвязь и совокупность целого ряда факторов.

     Так, в деле № А60-8735/2007-С5 суд  решил, что в действиях налогоплательщика имеются схемы незаконного возмещения НДС из бюджета, при этом исходил из следующих обстоятельств: открытие расчетного счета для проведения одной операции при наличии иных расчетных счетов; осуществление расчетов участниками сделок в один день в одном банке, при этом движение денежных средств начинается со счета ООО «К» и заканчивается зачислением на счет ООО «К»; особая форма расчетов (векселя), согласованность участников сделок; отсутствие источника возмещения НДС, взаимозависимость лиц [(5)].

     Между тем по одному из дел, рассмотренных в порядке надзора Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, вышестоящая судебная инстанция указала, что такие факты, как осуществление расчетов в одном банке, с проводками сходных сумм и в течение одного операционного дня, сами по себе не могут являться доказательствами недобросовестности налогоплательщика и необоснованности заявленного им налогового вычета [(6)].

     Приведенный пример наглядно показывает, что при решении вопроса о том, какие действия налогоплательщика можно считать направленными на получение необоснованной налоговой выгоды, практически невозможно выработать единый подход, который бы одинаково применялся к разным ситуациям. Тем не менее, в постановлении Пленума № 53 указаны некоторые критерии понятия «необоснованная налоговая выгода», а также приведен перечень обстоятельств, которые могут служить свидетельством необоснованности налоговой выгоды, но не сами по себе, а в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами.

     По одному из эпизодов в деле № А60-33095/2007-С8 суды  пришли к выводу об отсутствии доказательств реального осуществления хозяйственных операций и несения реальных расходов [(7)]. Суды установили, что оплата за полученные товары производилась векселями банков, которые были обналичены физическими и юридическими лицами, не имеющими отношения к обществу и его поставщику, до даты составления актов приема-передачи векселей. При этом в актах приема-передачи не указано в счет исполнения каких обязательств и за какую продукцию они передаются. В счетах-фактурах и платежных поручениях на их оплату, указанных в книгах покупок, содержатся противоречивые данные об основаниях оплаты.

     Как правило, налоговому органу трудно доказать, что налогоплательщик должен был знать о допущенных контрагентом нарушениях, если между ними отсутствуют отношения взаимозависимости или аффилированности. Однако в ситуациях, когда налогоплательщик при заключении договора не проверил правоспособность контрагента, то риск негативных последствий в виде невозможности получения налогового вычета может быть отнесен на самого налогоплательщика ввиду его неосмотрительности при выборе контрагентов.

Так, по делу № А60-28625/2007-С9 суд  пришел к выводу, что общество не проявило должную степень осмотрительности при выборе контрагента [(8)]. В обоснование заявленного налогового вычета по НДС налогоплательщик представил копии договоров, счетов-фактур, которые подписаны директором – гражданином Б. При этом из представленных инспекцией доказательств, в частности, выписок из Единого государственного реестра юридических лиц, копий уставов контрагента, следует, что директором были другие лица: сначала гражданин К., а затем гражданка Т.

     Данный факт наряду с другими обстоятельствами: нарушение налогоплательщиком порядка ведения кассовых операций, отсутствие контрагента по юридическому адресу, представление отчетности с нулевыми показателями и др., суд расценил в качестве обстоятельств, свидетельствующих о непроявлении обществом должной степени осмотрительности при выборе контрагента и направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

     По другому делу № А60-6502/2008-С8 суды  признали полученную налогоплательщиком налоговую выгоду обоснованной, а доводы инспекции - не подтвержденными соответствующими доказательствами [(9)]. В обоснование неправомерности заявленного вычета налоговым органом указано, что контрагент налогоплательщика не находится по юридическому адресу, имеет «номинального» директора, по результатам почерковедческой экспертизы установлено, что подписи на договорах, счетах-фактурах и иных документах директору не принадлежат, фирма зарегистрирована по утерянному паспорту. По мнению судов, перечисленные обстоятельства сами по себе не свидетельствуют о необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды, поскольку при заключении договора им была проверена правоспособность контрагента, каких-либо доказательств согласованности участников сделки налоговым органом не представлено. Довод инспекции о том, что организация зарегистрирована по утерянному паспорту, судами отклонен в связи с тем, что паспорт «номинальным» директором утерян в 2007 г., в то время как организация зарегистрирована в 2006 г.

     Необходимо отметить, что критерии, указанные в постановлении Пленума № 53, с помощью которых налоговая выгода может быть признана необоснованной, в равной мере применимы как при решении вопроса о правомерности заявления к вычету налога на добавленную стоимость, так и при решении других вопросов о правомерности уменьшения размеров налоговых обязательств, в частности, вследствие отнесения на расходы затрат при определении налоговой базы по налогу на прибыль и др.

     Однако в судебно-арбитражной практике имеют место примеры отступления от данного подхода.

     Так, по делу № А60-3561/2008-С5 при отсутствии доказательств реального осуществления сделок с лицами, имеющими признаки «анонимной структуры», не состоящими на налоговом учете, суды первой и апелляционной инстанций  пришли к выводу об отсутствии оснований для принятия сумм налога к вычету и отнесению на расходы по налогу на прибыль затрат по приобретению товара [(10)]. По мнению судов, обществом не подтверждены расходы на приобретение товара, поскольку сведения о поставщиках являются недостоверными и расчеты произведены с использованием контрольно-кассовой машины, не зарегистрированной в налоговом органе.

     Суд кассационной инстанции  признал правильным вывод судов о том, что представленные обществом документы в подтверждение налогового вычета по НДС содержат недостоверные сведения и не соответствуют требованиям, установленным ст. 169 НК РФ, а в части отнесения на расходы затрат по налогу на прибыль судебные акты отменил, при этом указал, что направленность действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды в результате недобросовестного завышения расходов инспекцией не доказана [(11)].

    Проведенный анализ судебных актов по спорам, связанным с оценкой обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды показывает, что рассмотрение дел данной категории является сложным по причине необходимости исследования множества обстоятельств и подтверждающих их доказательств. Использование судами при рассмотрении споров между налогоплательщиком и налоговым органом критериев «необоснованной налоговой выгоды», закрепленных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53, способствует единообразию судебной практики и постепенному отходу от применения в правоприменительной деятельности оценочной категории «недобросовестность».

     Обобщение практики рассмотрения споров, связанных с применением главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности) [(12)]

     Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и общая система налогообложения являются двумя самостоятельными режимами налогообложения, в связи с чем налогоплательщик не вправе включать в состав расходов по общей системе налогообложения суммы уплаченного им единого налога (дело №А60-35921/2005-С8).

     Налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя налога на доходы физических лиц, единого социального налога, пеней и налоговых санкций.

     Основанием для доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога явилось то обстоятельство, что налогоплательщиком занижена налоговая база по указанным налогам на сумму единого налога на вмененный доход.

     Суд первой инстанции требования налогового органа удовлетворил, при этом исходил из следующего.

     Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

     В соответствии с п. 7 этой же статьи налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

     Как следует из материалов дела, предприниматель, осуществляя два вида деятельности (розничная торговля расходными материалами к оргтехнике и оказание услуг по ремонту и комплексному обслуживанию оргтехники), применял, соответственно, систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и общую систему налогообложения.

     Поскольку общая система налогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности представляют собой самостоятельные налоговые системы, соответственно является недопустимым включение в состав затрат по общей системе налогообложения расходов по единому налогу и сумму единого налога на вмененный доход.

     Вывод суда первой инстанции признан верным судами апелляционной и кассационной инстанций (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28.06.2006 №Ф09-5547/06-С2).

     Обобщение практики рассмотрения споров, связанных с применением главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации (упрощенная система налогообложения) [13]

     Нарушение срока на подачу заявления о применении вновь созданным юридическим лицом или вновь зарегистрированным индивидуальным предпринимателем упрощенной системы налогообложения не может являться основанием для отказа в применении специального режима налогообложения, поскольку ст. 346.13 НК РФ не содержит указания на последствия пропуска срока (дело №А60-27377/2006-С6).

     Предприниматель обратился в арбитражный суд с требованием о признании недействительным уведомления налогового органа об отказе в применении налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения.

     Основанием для отказа послужило то, что предприниматель не воспользовался правом подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения в пятидневный срок с даты постановки его на учет в налоговом органе.

     Суд первой инстанции заявленные предпринимателем требования удовлетворил, при этом исходил из следующего.

     Согласно п. 2 ст. 346.13 НК РФ вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель вправе применять упрощенную систему налогообложения с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе.

     Поскольку заявление о применении упрощенной системы налогообложения носит уведомительный характер и нормы гл. 26.2 НК РФ не устанавливают право налогового органа на запрет применения заявителем упрощенной системы налогообложения (за исключением случаев, прямо предусмотренных в п. 3 ст. 346.12 НК РФ), а ст. 346.13 НК РФ не содержит указания на последствия несоблюдения вновь зарегистрированным предпринимателем срока подачи заявления о применении упрощенной системы налогообложения, а также с учетом того, что деятельность предпринимателем с момента постановки на налоговый учет и до подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения не осуществлялась, оснований для отказа предпринимателю в возможности применять упрощенную систему налогообложения не имелось [14].

     При реорганизации юридического лица путем преобразования к правопреемнику наряду с другими правами переходит право на применение упрощенной системы налогообложения (дело №А60-33143/2005-С8).

     Спор между налогоплательщиком и налоговым органом возник по поводу обоснованности применения обществом с ограниченной ответственностью, преобразованным из закрытого акционерного общества, упрощенной системы налогообложения в отсутствии заявления о переходе на специальный налоговый режим.

     По мнению налогоплательщика, в результате универсального правопреемства от реорганизованного лица перешло право на применение упрощенной системы налогообложения.

     По мнению налогового органа, применение налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения без подачи налоговому органу заявления о переходе на данный режим налогообложения, является неправомерным.

     Суд первой инстанции требования налогоплательщика удовлетворил, при этом исходил из следующего.

     Порядок применения упрощенной системы налогообложения регулируется гл. 26.2 НК РФ.

     В соответствии со ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

     Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.2 НК РФ.

     Пунктом 2 ст. 346.13 НК РФ установлено, что вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах.

     Вопрос о порядке перехода на упрощенную систему налогообложения организации в случае ее создания в результате реорганизации путем преобразования законодательством о налогах и сборах не регламентирован.

     Согласно ст. 57 Гражданского кодекса Российской Федерации преобразование является одной из форм реорганизации юридического лица, когда юридическое лицо одного вида путем изменения организационно-правовой формы преобразуется в юридическое лицо другого вида (п. 5 ст. 58   Гражданского кодекса Российской Федерации) и к нему переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица.

     В соответствии с п. 9 ст. 50 НК РФ при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

     При этом в силу абз. 2 п. 2 ст. 50 НК РФ правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него указанной статьей обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом для налогоплательщиков.

Поскольку при преобразовании общества имеет место универсальное правопреемство, то к вновь возникшему юридическому лицу наряду с другими правами переходит и право реорганизованного юридического лица на применение упрощенной системы налогообложения [15].

     Налогоплательщик, являющийся участником договора простого товарищества и применяющий упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы», вправе с 01.01.2006 применять упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», поскольку норма, вступившая в силу с 01.01.2006 и предусматривающая запрет на изменение объекта налогообложения на него не распространяется (дело №А60-15909/2006-С10).

     Спор между обществом и налоговым органом возник по вопросу о том, распространяется ли на налогоплательщика, являющегося участником договора простого товарищества и применяющего упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы», запрет, введенный с 01.01.2006, на изменение объекта налогообложения.

     Налогоплательщик, оспаривая налоговое уведомление от 27.04.2006 о невозможности применения с 01.01.2006 специального режима налогообложения, ссылается на то обстоятельство, что изменил объект налогообложения с «доходы» на «доходы, уменьшенные на величину расходов» на основании уведомления налогового органа от 23.01.2006.

     Инспекция ссылается на то обстоятельство, что принятие оспариваемого уведомления вызвано получением разъяснений вышестоящего налогового органа о порядке применения положений ст. 346.14 НК РФ.

     Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика и признавая недействительным уведомление налогового органа, исходил из следующего.

     Согласно ст. 346.14 НК РФ (в редакции, вступившей в силу с 01.01.2006) объектом налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком, кроме участников простого товарищества, которые должны применять в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Пункт 2 ст. 346.14 НК РФ предусматривает запрет на изменение объекта налогообложения в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.

     Согласно п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

     Порядок перехода к применению иного объекта налогообложения для налогоплательщиков, являющихся участниками простого товарищества и продолжающих применение упрощенной системы налогообложения, в связи с изменением положений ст. 346.14 НК РФ законом не предусмотрен.

     Поскольку на дату изменения условий применения упрощенной системы налогообложения для налогоплательщиков, являющихся участниками простого товарищества, общество уже являлось плательщиком единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, то редакция п. 2 ст. 346.14 НК РФ, вводящая с 01.01.2006 запрет на изменение объекта налогообложения при упрощенной системе налогообложения, на него не распространяется.

     Таким образом, запрет на применение обществом упрощенной системы налогообложения с измененным объектом налогообложения нарушает права налогоплательщика и является незаконным [16].
2.2. Статистика разрешения налоговых споров

     Обязательное введение досудебного урегулирования налоговых споров с 01 января 2009 года вызывает озабоченность, как у налоговых органов, так и у налогоплательщиков.

     Основания и причины беспокойства:

отсутствие четкой регламентации процедур обжалования в Налоговом Кодексе;

наличие в налоговых органах значительного количества внутриведомственных документов (регламент, письма, методические документы) по досудебному урегулированию налоговых споров;

большой объем рассматриваемых судебных исков налогоплательщиков к налоговым органам;

отсутствие достаточно квалифицированного кадрового состава отделов налогового аудита и большая текучесть кадров;

отсутствие разработанных критериев и показателей оценки эффективности деятельности подразделений налогового аудита (сегодня – это соотношение количества рассмотренных жалоб налогоплательщиков и исков (заявлений), поданных в суд, причем без привязки к рассмотренным ранее жалобам, не говоря уже о результатах рассмотрения по судебному делу).

     Анализ отчетности по результатам рассмотрения налоговых споров в судебном и досудебном порядке за период с 2005 по 2007 год трем направлениям:

1.     Результаты рассмотрения налоговых споров в судебном порядке по искам (заявлениям) налогоплательщиков к налоговым органам;

2.     Результаты рассмотрения налоговых споров в судебном порядке по искам (заявлениям) налоговых органов к налогоплательщикам;

3.     Результаты урегулирования налоговых споров в досудебном порядке (жалобы налогоплательщиков вышестоящему налоговому органу).

     Прежде всего, необходимо отметить, что по состоянию на 01.01.2008 года на налоговом учете в территориальных налоговых инспекциях автономного округа состоит:

• более 350000 юридических лиц;
• около 60000 индивидуальных предпринимателей.

     За рассматриваемый период эти показатели оставались практически стабильными (по ЮЛ - ± 10%, по ИП - ± 6%).

     Итак, по первому направлению анализа:

    Количество заявлений (исков) налогоплательщиков, предъявленных к налоговым органам и рассмотренных за 2005-2007 г.г., составило от 619 ед. – в 2005 году, до 684 ед. – в 2007 году.

     При этом наибольшую долю составляли иски налогоплательщиков - юридических лиц от 341 до 416 единиц.

     Необходимо также отметить возросшую долю исков от физических лиц за последние 3 года, удельный вес которых в 2007 году составил – 38% в общем объеме рассмотренных исков.

     Удельный вес количества удовлетворенных исков, предъявленных к налоговым органам, составлял за три последних года соответственно 71%, 75%, 65% (по России, в среднем – 76% за 2007 год).

     А удельный вес сумм удовлетворенных требований налогоплательщиков в общей сумме предъявленных требований к налоговым органам соответственно: 52%; 59%; 35%.

     При этом наблюдается тенденция снижения общего объема оспариваемых налогоплательщиками сумм от 11,8 млрд. руб. в 2005 году до 1,6 млрд. руб. в 2007 году.

Оспариваемые налогоплательщиками суммы предъявленных требований

Годы	Оспариваемые требования	Удовлетворенные требования
2005	11,8 млрд. руб.	6,1 млрд. руб.
2006	2,3 млрд. руб.	1,3 млрд. руб.
2007	1,6 млрд. руб.	0,6 млрд. руб.

     Результаты рассмотрения налоговых споров по заявлениям (искам) налоговых органов к налогоплательщикам значительно отличаются от предыдущих результатов.

     Во-первых: количество исков, предъявленных налоговыми органами к налогоплательщикам, растет и исчисляется тысячами, так:

• в 2005 году рассмотрено 5352 иска;
• в 2006 году рассмотрено 4918 исков;
• в 2007году рассмотрено 6678 исков.

     При этом наблюдается тенденция снижения количества исков, предъявляемых (и рассмотренных) к юридическим лицам, с 2070 ед. в 2005 году до 61 ед. в 2007 году и значительный темп роста количества исков, предъявляемых налоговыми органами к физическим лицам от 2029 ед. в 2005 году до 6552 ед. в 2007 году.

     Процент удовлетворенных в судебном порядке исков налоговых органов оставался стабильно высоким на протяжении всего рассматриваемого периода и составлял более 82%.

     В тоже время, процент удовлетворенных исков, предъявленных налоговыми органами к юридическим лицам, значительно снизился с 83% в 2005 году до 41% в 2007 году.

     Во-вторых: несмотря на большое количество исков, объем оспариваемых сумм по искам налоговых органов к налогоплательщикам значительно меньше, по сравнению с объемом оспариваемых налогоплательщиками сумм, и кроме того, имеет также тенденции к снижению.

     Так, если в 2005 году данный показатель составлял 4,3 млрд. руб., то в 2007 – 1,6 млрд. руб.

     При этом удельный вес требований, предъявленных налоговыми органами к налогоплательщикам – юридическим лицам составлял боле 90%.

     Процент удовлетворенных требований налоговых органов по оспариваемым суммам незначительно отличается от результата по искам налогоплательщиков, но имеет тенденцию роста и составляет от 50 до 65%.

     Объем, удовлетворенных требований в абсолютном выражении составил от 2,2 млрд. руб. в 2005 году до 1,1 млрд. руб. в 2007 году.

Оспариваемые налоговыми органами суммы предъявленных требований

Годы	Оспариваемые требования	Удовлетворенные требования
2005	4,3 млрд. руб.	2,2 млрд. руб.
2006	4,1 млрд. руб.	2,1 млрд. руб.
2007	1,6 млрд. руб.	1,1 млрд. руб.

Если проанализировать результаты рассмотрения общего количества налоговых споров в судебном порядке, то можем сделать следующие выводы:

1. Наблюдается тенденция роста общего количества рассмотренных налоговых споров в судебном порядке, при этом удельный вес заявлений (исков), предъявленных налоговыми органами к налогоплательщикам, превышает 90%.

2. Удельный вес количества удовлетворенных исков в общем количестве рассмотренных судебных дел складывается в пользу налоговых органов от 75% до 92%.

3. В тоже время, удельный вес удовлетворенных требований в общей сумме предъявленных требований в 2005, 2006 году сложился в пользу налогоплательщиков и составил 52%, в 2007 году произошло снижение до 35%.

     При этом наблюдается тенденция снижения общей суммы оспариваемых требований в судебном порядке:

• 16,1 млрд. руб. – 2005г.
• 6,4 млрд. руб. – 2006г.
• 1,6 млрд. руб. – 2007г.

4. Рассмотрим результаты рассмотрения апелляционных жалоб налогоплательщиков вышестоящим налоговым органам в досудебном порядке.

     Количество рассмотренных жалоб за последние 3 года значительно возросло с 216 единиц в 2005 году до 579 единиц в 2007 году.
Наибольший удельный вес составляют жалобы налогоплательщиков – юридических лиц от 60% до 73%. Отмечается высокий темп роста жалоб физических лиц, в 2007 году их удельный вес составил 27%.

     Удельный вес количества удовлетворенных жалоб налогоплательщиков в общем объеме рассмотренных имеет тенденцию роста (35%, 47%, 51%).

По данному показателю УФНС РФ городу Тюмени значительно опережает среднероссийский показатель, который в 2007 году составил 36%.

     Темп роста удовлетворенных жалоб в 2007 году по сравнению с 2005 годом составил 46%.

     Объемы оспариваемых сумм по жалобам налогоплательщиков вышестоящему налоговому органу значительно ниже сумм, оспариваемых в судебном порядке.

Объемы оспариваемых налогоплательщиками сумм требований

Годы	По жалобам	В судебном порядке
2005	1,3 млрд. руб.	11,7 млрд. руб.
2006	0,3 млрд. руб.	2,3 млрд. руб.
2007	1,7 млрд. руб.	1,6 млрд. руб.

     Удельный вес удовлетворенных требований по жалобам налогоплательщиков в общем объеме оспариваемых сумм составлял:

• 5% - 2005 год;
• 14% - 2006 год;
• 11% - 2007 год;

     С 2007 года налоговыми органами ведется более подробная статистика результатов работы по урегулированию споров в досудебном порядке (форма 3-НС, ежеквартальная, нарастающим итогом).

• в общей сумме поступивших и рассмотренных в 2007 году жалоб налогоплательщиков наибольшее количество составляют жалобы по результатам камеральных налоговых проверок;
• на втором месте – жалобы на иные акты, действия (бездействия) налоговых органов;
• на третьем месте – жалобы по результатам выездных налоговых проверок.

• в тоже время, если проанализировать оспариваемые суммы по жалобам: то наибольшие суммы оспариваются по выездным налоговым проверкам (1,5 млрд. руб.);
• на втором месте – по камеральным налоговым проверкам (118 млн. руб.);
• на третьем – по иным актам, действиям (бездействиям) налоговых органов (62 млн. руб.).

     Общая сумма оспариваемых требований составила 1,7 млрд. руб.

Сумма удовлетворенных требований по жалобам налогоплательщиков составила 185 млн. руб. или всего 11% в общей сумме оспариваемых.

     При этом наибольший процент удовлетворенных требований наблюдается по жалобам:

1.     на иные акты, действия (бездействия) налоговых органов – 87%;

2.     по камеральным налоговым проверкам – 50%;

3.     по выездным налоговым проверкам - 4%.

     Из анализа рассмотренных жалоб прослеживается, что в большей мере налогоплательщиками оспариваются ненормативные акты налоговых органов: решения по результатам камеральных и выездных налоговых проверок о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной ст. 118, 119, 122, 126 Налогового кодекса Российской Федерации, действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов по вопросу предоставления имущественных и социальных налоговых вычетов, проведения возврата или зачёта излишне уплаченных сумм налога, предоставления вычета по налогу на добавленную стоимость.

     Основными причинами удовлетворения жалоб налогоплательщиков вышестоящим налоговым органом являются, как правило, формальные основания (оформление актов проверок, сроки предоставления документов, адреса и даты почтовых отправлений т.д.), а также учет судебной практики по данному вопросу, принятые в пользу налогоплательщиков; рассмотрение учет обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщиков.

     Рассмотрение в досудебном порядке налоговых споров по сложным вопросам применения налогового законодательства в настоящее время практически отсутствует.

     В заключении можно отметить следующее:

1.     Количество жалоб налогоплательщиков, предъявленных и рассмотренных вышестоящим налоговым органом, увеличивается соразмерно с количеством заявлений (исков) налогоплательщиков, рассмотренных в судебном порядке.

2.     Процент удовлетворенных жалоб налогоплательщиков вышестоящим налоговым органом значительно ниже процента удовлетворенных исков налогоплательщиков в судебном порядке.

3.     Удельный вес удовлетворенных требований в общей сумме оспариваемых требований налогоплательщиков в судебном порядке значительно превышает удельный вес удовлетворенных требований по жалобам налогоплательщиков вышестоящему налоговому органу.

4.     К 2007 году объемы оспариваемых сумм по жалобам налогоплательщиков вышестоящему налоговому органу и по искам, предъявленным налогоплательщиком к налоговым органам, имеют один порядок.
Заключение

     Практика развития отечественного налогового законодательства показывает, что поэтапное введение актов законодательства о налогах и сборах в силу, недостаточная разработанность соответствующей теоретической основы, поспешность законодателя в разработке и принятии налогово-правовых актов, а также отсутствие системности в формировании внутренней структуры налогового закона, служат причиной возникновения конфликтных ситуаций между налоговыми органами и налогоплательщиками.
     При этом основа конфликтов зачастую заключается не столько в расширительном толковании налоговыми органами норм права, сколько в невозможности или трудности уяснить смысл и условия применения правовой нормы в силу ее неопределенности. Разрешению спора в таких условиях способствует его передача на рассмотрение компетентного органа государственной власти - вышестоящего налогового органа или суда.
     В преобладающем большинстве случаев выбор налогоплательщика приходится в пользу судебных органов, - в силу отсутствия внутриведомственной заинтересованности, действия принципов состязательности, процессуального равноправия спорящих сторон.
Однако, несмотря на наличие больших гарантий защиты, налогоплательщики нередко сталкиваются с проблемой нормативно обосновать свою позицию. Причина тому — не неграмотность налогоплательщика, а пробелы законодательства и его противоречивость, в
одних случаях не позволяющие однозначно применить правовую норму, а в других - допускающие ее применение к отношениям, по своей правовой природе не предполагающим ее применение.
В результате складывается противоречивая правоприменительная практика, затрудняющая реализацию права на судебную. Негативные последствия подобных обстоятельств присутствуют не только в отношении налогоплательщиков, отражаясь на качестве защиты прав последних, но и напрямую касаются интересов государства, поскольку связаны с отвлечением значительных материальных, трудовых, организационных ресурсов и налоговыми потерями для бюджета.
     Стабильное функционирование налоговой системы государства требует создания условий для минимизации налогово-правовых конфликтов и обеспечения их эффективного разрешения в случае возникновения. При этом логика налогового законодательства, юридическая техника его построения должны обеспечивать единообразие его применения на практике. Задачам выбора адекватных правовых средств и оптимизации
законодательства будут способствовать своевременное выявление
возникающих в правоприменительной деятельности противоречий в налогово-правовой сфере, их анализ и прогнозирование их развития.
     Наиболее оптимальным средством решения указанных задач является изучение практики разрешения налоговых споров, поскольку именно спор как юридическое явление аккумулирует в себе все признаки противоречий в налогово-правовой сфере и отображает динамику их развития. При этом цель должна сводится не к методическому обобщению судебной и арбитражной практики, складывающейся при взимании налогов и сборов, а системному анализу разрешаемых дел с учетом специфики налогово-правового спора как
спора, складывающегося в рамках публично-правовых отношений, но  обладающего признаками частноправового свойства в силу имущественного
характера отношений, в которых он возникает.

     Привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности затрагивает основные права и свободу граждан, предпринимателей, организаций. Сам факт привлечения налогоплательщика к ответственности касается доброго имени и деловой репутации налогоплательщика. Не вызывает сомнений, что от того, как закреплена данная процедура в законе напрямую зависит и соблюдение этих прав. А налоговое законодательство ещё не так совершенно как хотелось бы.

     Но не всё так мрачно, следует помнить, что налоговое право ещё сравнительно молодо и сейчас оно находится в процессе активного развития, многие проблемы, горячо обсуждаемые в настоящий момент через какое-то время будут разрешены, некоторые пробелы в законодательстве будут восполнены.
Список используемой литературы:

1. Конституция Российской Федерации

2. Налоговый кодекс Российской Федерации. (части первая и вторая).

3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая).

4. Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации.

5. Приказ ФНС РФ от 17 августа 2001 г. N БГ-3-14/290 "Об утверждении Регламента рассмотрения споров в досудебном порядке"

(1) Нештаева Т.Н. Международное частное право и международный гражданский процесс. - М.: Городец, 2004. - С. 411.

(2) Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г.Пепеляева. – М., 2000.

1.       Пепеляев С. Г. Тенденции практики разрешения налоговых споров // Налоговые споры: теория и практика. 2004. № 12. С. 14.
Перов А.В., Толкушкин А.В. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. – М.: Юрайт-М, 2002.

2.       Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ: Учебник для вузов. – М.: Международный центр финансово-экономического развития, 2001.

3.       Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая. Официальный текст по состоянию на 15 августа 1999 г.- М.: Издательский Дом ИНФРА-М, 1999.

4.       Короткова Л.А., Ковалевская Д.Е. Обжалование актов, действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц. Налоговый вестник, №6 2001г. – с.188.

5.       Короткова Л.А., Ковалевская Д.Е. Судебная практика: некоторые аспекты возмещения вреда, причиненного в результате действий (бездействия) налоговых органов и органов налоговой полиции. Налоговый вестник, №8 – с.189, №9 – с.176.

6.       Дмитриева Н.Г. Налоги и налогообложение. Ростов-на-Дону: Феникс, 2001.

(3)Решение Арбитражного суда Свердловской области от 16 мая 2007 г. по делу № А60-6375/2007-С5 оставлено без изменений постановлениями Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2007 г. № 17АП-4880/2007-АК, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 23 октября 2007 г. № Ф09-8679/07-С2.

(4) Решение Арбитражного суда Свердловской области от 20 мая 2008 г. по делу № А60-1149/2008-С6.

(5) Решение Арбитражного суда Свердловской области от 15 июня 2007 г. по делу № А60-8735/2007-С5 оставлено в силе постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 сентября 2007 г. № 17АП-5776/07-АК.

(6) Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 сентября 2007 г. № 4592/07 по делу № А40-10819/05-126-104.

(7) Решение Арбитражного суда Свердловской области от 27 февраля 2008 г. по делу № А60-33095/2007-С8 оставлено в силе постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 11 августа 2008 г. № Ф09-5643/08-С3.

(8) Решение Арбитражного суда Свердловской области от 27 ноября 2007 г. по делу № А60-28625/2007-С9 оставлено без изменений постановлениями Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 февраля 2008 г. № 17АП-460/2008-АК, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 21 мая 2008 г. № Ф09-3589/08-С2.

(9) Решение Арбитражного суда Свердловской области от 2 февраля 2008 г. по делу № А60-6502/2008-С8 оставлено без изменений постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 августа 2008 г. № 17АП-5126/2008-АК.

(10)Решение Арбитражного суда Свердловской области от 22 апреля 2008 г. по делу № А60-3561/2008-С5, постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 июля 2008 г. № 17АП-3983/2008-АК.

(11)[1] Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28 августа 2008 г. № Ф09-6085/08-С3.

(12)[1][1] Утверждено на заседании Президиума Арбитражного суда Свердловской области 20.07.2007.

(13)[1][1] Обобщение подготовлено зам. председателя Арбитражного суда Свердловской области Ю.А. Куричевым, зам. начальника отдела анализа и обобщения судебной практики Арбитражного суда Свердловской области О.А. Сысолятиной по делам, рассмотренным Арбитражным судом Свердловской области за 2006-2007г.г.

Утверждено на заседании Президиума Арбитражного суда Свердловской области 07.12.2007.

(14) Аналогичный вывод содержится в решении Арбитражного суда Свердловской области от 06.03.2007 по делу №А60-2096/07.

(15) Аналогичный вывод содержится в постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 26.04.2007 №Ф09-2905/07-С3 по делу № А07-21615/06 Арбитражного суда Республики Башкортостан.

(16) Аналогичные выводы содержатся в решениях Арбитражного суда Свердловской области от 06.09.2006 по делу №А60-20101/06, от 27.11.2006 по делу №А60-31009/06

1.                Конституция Российской Федерации

2.                Налоговый кодекс Российской Федерации. (части первая и вторая).

3.                Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая).

4.                Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации.

5.                Федеральный конституционный закон от 21.07.1994 №1-ФКЗ (ред. От 05.04.2005) «О Конституционном суде РФ».

6.                Федеральный конституционный закон от 05.04.2005 №2-ФКЗ «О внесении изменений в ФКЗ «О Конституционном суде РФ»».

7.                Федеральный конституционный закон от 08.02.2001 №1-ФКЗ «О внесении изменений и дополнений в ФКЗ «О конституционном суде РФ»».

8.                Постановление Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 №24-П «По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 закона РФ от 27 декабря 1991 года «Об основах налоговой системы в РФ»».

9.                Апель А.Л. «Основы налогового права» / 3-е изд., доп., перераб. – СПб.: Питер, 2004.

10.           Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. предприниматель – налогоплательщик – государство. Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации: Учеб. пособие. М., 1998

11.           Кислов Д.В. «Налоговые споры. Практика взаимоотношений с налоговыми службами» / Д.В. Кислов- М.: вершина, 2005.

12.            Климовский Р.В. «Защита прав налогоплательщика» - М.: Изд-во Эксмо, 2005.

13.           Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г.Пепеляева. – М., 2000.

14.           Перов А.В., Толкушкин А.В. «Налоги и налогообложение»: Учебное пособие - 5-е издание переработанное и дополненное – М.: ЮРАЙТ-М, 2005.