Расходы будущих периодов.

В соответствии с пунктом 65 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности», утвержденного приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 года № 34н, к расходам будущих периодов относятся затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.

Такие расходы подлежат отражению в бухгалтерском балансе на отчетную дату отдельной статьей и списываются в порядке, устанавливаемом организацией в течение периода, к которому они относятся. Метод списания расходов фиксируется в учетной политике организации на соответствующий год.

Для учета расходов Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года № 94н, предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов».

К расходам будущих периодов могут относиться расходы, связанные с:

- горноподготовительными работами;

- подготовительными к производству работами в сезонных отраслях промышленности;

- освоением новых предприятий, производств, установок и агрегатов;

- рекультивацией земель;

- неравномерно производимому в течение года ремонтом основных средств (когда предприятием не создается соответствующий резерв или фонд);

- взносом арендной платы за последующие периоды;

В связи с тем, что ограничительного перечня расходов будущих периодов действующее законодательство не предусматривает, организации вправе самостоятельно определять состав расходов, отражаемых на счете 31.

На практике к расходам будущих периодов относятся также следующие виды расходов:

- на рекламу;

- на подготовку и переподготовку кадров;

- на подписку на периодические издания;

- на приобретение лицензий;

- на оплату услуг телефонной и почтовой связи;

Не могут быть отнесены к расходам будущих периодов расходы на подписку на периодические издания, так как в силу требований ПБУ 10/99 такие расходы должны отражаться в составе дебиторской задолженности (выданных авансах) с отнесением на счета учета производственных затрат по факту поступления подписных изданий.   

 Учтенные на счете 97 расходы списываются в дебет счетов учета затрат в зависимости от того в рамках какой деятельности они произведены. Если в рамках обычных видов деятельности организации, то затраты списываются на счета учета производственных затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», счет 44 «Расходы на продажу»).

Если расходы по своей сути относятся к операционным или внереализационным (ПБУ 10/99), то учтенные расходы будущих периодов подлежат отнесению на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Списание расходов будущих периодов производится согласно методу, избранному организацией в каждом конкретном случае на основании расчетов, составленных после произведенной оплаты или окончании выполненных работ.

В таком расчете рекомендуется отражать следующие показатели:

- распределяемая сумма;

- корреспондирующий счет, на который будет производиться списание;

- календарный период, на который относятся расходы будущих периодов;

- суммы списания по отдельным месяцам календарного периода, на который приходятся расходы.

Остановимся на порядке отражения в учете отдельных видов расходов.

Расходы на оплату среднего заработка. При списании затрат на оплату среднего заработка за отпуск или выплаты денежной компенсации за отпуск, продолжительность которых приходится на несколько календарных месяцев, организации могут прибегать к созданию резерва на предстоящую оплату отпусков или относить затраты на расходы будущих периодов с последующим списанием за счет соответствующего источника.

При этом отнесение сумм на расходы будущих периодов производится при условии, что организация не создает резерв на предстоящую оплату отпусков.

Пример № 1.

Работнику организации с 15 мая по 9 июня 2001 года предоставлен ежегодный отпуск продолжительностью 24 рабочих дня.

В расчетном периоде (1.02.2001 – 30.04.2001), который отработан полностью, работнику начислено 7600 руб.

Размер среднедневного заработка для исчисления отпуска составит 101 руб. 33 коп. (7600 руб. / 24 + 26 + 25), где 24, 26 и 25 – количество рабочих дней расчетного периода по календарю шестидневной рабочей недели), а сумма среднего заработка за отпуск - 2432 руб. (101 руб. 33 коп. х 24 дня отпуска).

Дни отпуска между календарными месяцами распределяются следующим образом: 16 дней – на май; 8 дней – на июнь. Соответственно средний заработок за отпуск составит: за дни отпуска, приходящихся на май – 1621 руб. (101 руб. 33 коп. х 16 дней); за дни отпуска, приходящиеся на июнь – 811 руб. (101 руб. 33 коп. х 8 дней).

Создание резерва на предстоящую оплату отпусков организацией не предусмотрено.

В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:

дебет счета 20 «Основное производство»   кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»  – 1621 руб. – затраты на оплату отпуска за дни текущего месяца;

дебет счета 20   кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - 585 руб. (1621 руб. х 36,1 %) – отчисления с сумм заработка на нужды социального страхования и обеспечения (тариф в 35,6 % - единый социальный налог; тариф в 0,5 % - тариф отчислений на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний);

дебет счета 97  кредит счета 70  – 811 руб. – затраты на оплату отпуска за дни следующего месяца;

дебет счета 97     кредит счета 69 – 293 руб. (811 руб. х 36,1 %) – отчисления с сумм среднего заработка за последующие месяцы на нужды социального страхования и обеспечения;

дебет счета 20      кредит счета 97 – 1104 руб. (811 руб. + 293 руб.) – в июне месяце списаны затраты за оплату среднего заработка за дни отпуска, приходящиеся на июнь, и затраты на отчисления с таких сумм на нужды социального страхования и обеспечения;

Расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств. Ремонт основных средств, как правило, проводится в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой предприятием с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин.

Системой планово-предупредительного ремонта в свою очередь должны предусматриваться мероприятия по обслуживанию основных средств, их текущий и средний ремонт, а также капитальный и особо сложный ремонт отдельных объектов основных средств. К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

Как правило, на практике организации не могут добиться равномерного производства ремонтных работ в течение всего календарного года, в связи с чем затраты отдельных отчетных периодов на выполнение ремонтных работ могут составлять значительно отклоняющиеся от нормы суммы.

Для избежания таких отклонений создается ремонтный фонд, резерв предстоящих расходов или платежей или же затраты на ремонт относят на расходы будущих периодов с равномерным их списанием в течение срока до конца календарного года.

Последний вариант может быть принят организацией, если не используются два предыдущие.

Учтенные в составе расходов будущих периодов затраты организации на ремонт объектов основных средств списываются на основании расчета, как правило, до конца текущего года.

Резервы предстоящих расходов.

В соответствии с пунктом 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности организации для равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода могут создавать резервы на:

- предстоящую оплату отпусков работникам;

- выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- выплату вознаграждений по итогам работы за год;

- ремонт основных средств;

- производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

- гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Минфина РФ.

Непосредственно перечень создаваемых организациями резервов предстоящих расходов и платежей определяется их учетной политикой. При этом не допускается создание за счет расходов, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) резервов, не предусмотренных действующим законодательством.  

Резервирование тех или иных сумм в соответствии с Планом счетов 2000 года отражается по счету 96 «Резервы предстоящих расходов».

Рассмотрим порядок создания и использования отдельных видов резервов.

Резерв на предстоящую оплату отпусков. Резерв на предстоящую оплату отпусков призван равномерно распределить затраты организаций на оплату отпусков работников, обычно предоставляемых в весенне-летний период, в течение всего календарного года для избежания завышения себестоимости продукции (работ, услуг) за отдельные отчетные периоды.

Суммы резерва предназначены на только для финансирования затрат по выплате среднего заработка за отпуск, но также и для списания затрат на оплату денежной компенсации за отпуск, выплачиваемой увольняемым работникам, не использовавшим на день увольнения своего права на отпуск полной или частичной продолжительности.

Размер отчислений в резерв определяется исходя из суммы затрат на оплату труда работников, принимаемых при расчете отпускных сумм и отчислений на социальное страхование и обеспечение, включая отчисления на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Резерв может образовываться несколькими способами.

Так, величина резерва может определяться по проценту от фактически начисленной заработной платы работникам, рассчитываемому как отношение годовой плановой суммы на оплату отпусков в отчетном году и отчислений в указанные выше фонды от этой суммы к плановому годовому фонду оплаты труда и сумме отчислений от него в указанные фонды.

Размер ежемесячных отчислений в резерв может быть определен также непосредственно из суммы планируемых затрат на оплату среднего заработка за отпуск, и отчислений в государственные внебюджетные фонды от них.

За счет создаваемого в течение года резерва на предстоящую оплату отпусков списываются фактически начисленные суммы среднего заработка за предоставленные работникам основные и дополнительные отпуска, а также суммы отчислений в государственные внебюджетные фонды с начисленных в пользу работников сумм:

дебет счета 96      кредит счета 70 – сумма начисленного среднего заработка за отпуск (денежной компенсации за неиспользованный отпуск);

дебет счета 96    кредит счета 69 (по соответствующим субсчетам) – отчисления с сумм среднего заработка единого социального налога и взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

Не могут быть списаны за счет создаваемого резерва (по крайней мере в целях налогообложения по налогу на прибыль) затраты на оплату следующих видов отпусков:

- предоставленных в нарушение требований действующего законодательства (например, предоставлен второй отпуск до истечения текущего рабочего года; отпуск предоставлен большей продолжительности, чем это предусмотрено и т.п.);

- предоставленных по коллективному (трудовому) договору, тогда как нормативными актами Российской Федерации предоставление таких отпусков не предусмотрено;

- предоставленных по коллективному (трудовому) договору большей продолжительности, чем это предусмотрено нормативными актами Российской Федерации;

Невозможность отнесения расходов на такие отпуска за счет созданного резерва обусловлена тем обстоятельством, что отчисления в резерв относятся на себестоимость продукции (работ, услуг), тогда как затраты на вышеприведенные отпуска могут быть профинансированы только из средств, оставшихся после налогообложения.

Резерв на ремонт основных средств. Как правило, размер ежемесячных отчислений в создаваемый предприятием резерв расходов определяется исходя из сметной стоимости ремонта.

Для более точного определения планируемых расходов в течение всего календарного года, а также для составления сметы расходов организация должна обладать информацией об объемах ремонтных работ, расценках (в том числе строительных) на выполняемые работы или сложившихся в местности ценах на работы.

При списании затрат на ремонт объектов основных средств следует учитывать, что затраты на их реконструкцию и модернизацию подлежат отнесению за счет капитальных вложений организаций.
2. УЧЕТ ПОСТУПЛЕНИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Поступление основных средств в бюджетное учреждение осуществляется в результате приема в эксплуатацию вновь построенных зда­ний, сооружений и передаточных устройств или работ по реконструк­ции зданий и сооружений, приобретения их за счет бюджетных и вне­бюджетных средств, безвозмездного получения от организаций и физи­ческих лиц, изготовления хозяйственным способом, а также на усло­виях долгосрочной аренды.

Поступление каждого объекта основных средств оформляется актом приемки-передачи основных средств (форма ОС-1). Под инвен­тарным объектом понимается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный  конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самосто­ятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющий единое целое и предназна­ченный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктив­но-сочлененных предметов объединяет один или несколько предметов, смонтированных на общем фундаменте, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Если у одного объекта есть несколько частей с разным сроком полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Инвентарным объектом по субсчету  «Здания» является каждое отдельно стоящее здание. В состав здания входят все внутренние коммуникации, необходимые для его эксплуатации, в том числе система отопления          (включая котельную установку внутри здания, сеть водогазопровода и канализации со всеми устройствами, сеть силовой и осветительной электропроводки с осветительной арматурой, телефонные и сигнализационные сети и вентиляционные устройства общесанитарного значения, подъемники (лифты)). Если здания примыкают друг к другу и имеют общую стену, но каждое из них представляет собой самостоятельное конструктивное целое, они считаются отдельными инвентарными объектами.

Надворные постройки, ограждения и другие сооружения, обслуживающие здание (сарай, забор, колодец и др.), составляют один инвентарный объект. Если же эти постройки и сооружения обслуживают два и более здания, они считаются самостоятельными инвентарными объектами. Наружные пристройки к зданию, имеющие самостоятельное хозяйственное значение, отдельно стоящие здания котельных, а также капитальные надворные постройки (склады, гаражи и т.д.) являются самостоятельными инвентарными объектами.

Для приемки объектов основных средств в соответствии с распоряжением (приказом) руководителя создается комиссия. Акт приемки, утвержденный руководителем учреждения, вместе с технической документацией к объекту передается в бухгалтерию для отражения в регистрах бухгалтерского учета.

Для организации учета и обеспечения контроля за сохранно­стью основных средств каждому поступившему объекту, кроме библио­течных фондов, независимо от того, находится он в эксплуатации, запасе или на консервации, присваивается инвентарный номер, кото­рый состоит из восьми знаков. Первые три знака обозначают субсчет, четвертый — группу и последние четыре знака — порядковый номер предмета в группе. По тем субсчетам, по которым не выделены груп­пы, четвертый знак обозначается нулем. Например, инвентарный номер 01010001 обозначает: субсчет 010 «Здания», группа 1 — здания производственного назначения, порядковый номер объекта 0001. Инвентарный номер 01630005 обозначает: субсчет 016, группа 3 —хозяй­ственный инвентарь, порядковый номер предмета 0005. Когда инвен­тарный номер является сложным, т.е. включает обособленные элементы, составляющие вместе одно целое, на каждом таком элементе дол­жен быть обозначен тот же инвентарный номер, что и на объединя­ющем их объекте.

Присвоенный номер обозначается путем прикрепления к инвен­тарному объекту металлического жетона, нанесения краски или иным способом. В тех случаях, когда инвентарный объект имеет несколько частей, имеющих разный срок полезного использования и учитыва­ющихся как самостоятельные инвентарные номера, каждой части при­сваивается отдельный инвентарный номер. Если объект, состоящий из нескольких частей, имеет общий срок полезного использования, он числится под одним инвентарным номером. При автоматизиро­ванной системе учета основных средств объектам присваиваются коды основных средств в соответствии с Общероссийским классификато­ром основных фондов (ОКОФ). [3]

Присвоенный инвентарный номер сохраняется за объектом в течение всего периода его нахождения в учреждении. Инвентарные номера списанных с бухгалтерского учета объектов основных средств не могут присваиваться другим вновь поступившим объектам.

Арендованные основные средства учитываются у арендатора на забалансовом счете 01 «Арендованные основные средства» (если арендатором является бюджетное учреждение) под инвентарными номерами, присвоенными им арендодателем. [6]

Инвентарные номера обязательно указываются во всех первич­ных документах, которыми оформлено движение основных средств, и в регистрах аналитического учета.

При безвозмездном поступлении основных средств также состав­ляется акт приемки-передачи, в котором указываются все необходимые для постановки на учет реквизиты. Все поступающие в безвозмездном порядке ценности ставятся на учет по рыночной стоимости, одновре­менно передается вся техническая документация к данному объекту (паспорт, чертежи и др.). Если основные средства были в эксплуата­ции, указывается сумма износа.

Объекты основных средств, приобретенные у поставщиков, при­ходуются на балансе по документам поставщика, на которых матери­ально ответственное лицо должно расписаться в получении этих цен­ностей  с указанием даты оприходования.

Приемка законченных работ по достройке и дооборудованию объекта, производимых в порядке капитальных вложений, оформ­ляется актом по форме ОС-3, в котором указывается изменение техни­ческих характеристик и первоначальной стоимости объекта в резуль­тате реконструкции и модернизации. Акт подписывается ответственными лицами, производящими и принимающими работу, и сдается в бухгалтерию учреждения, на основании чего делаются записи в инвен­тарных карточках. При этом в технический паспорт объекта вносятся изменения в характеристики объекта, связанные с капитальным ремон­том, реконструкцией и модернизацией. [7]

Учет основных средств ведется на счете первого порядка 01 «Основные средства», который разделяется на субсчета: 010 «Здания», 011 «Сооружения», 012 «Передаточные устройства», 013 «Машины и оборудование», 015 «Транспортные средства», 016 «Инструменты, производственный (включая принадлежности) и хозяйственный инвен­тарь», 017 «Рабочий и продуктивный скот», 018 «Библиотечный фонд», 019 «Прочие основные средства». На всех субсчетах основные сред­ства учитываются с выделением соответствующих групп.

На субсчете 010 «Здания» учитываются здания производственно-хозяйственного назначения, занимаемые органами управления, соци­ально-культурными и другими учреждениями (группа 1), а также пол­ностью или преимущественно предназначенные под жилье (группа 2).

Субсчет 011 «Сооружения» применяется для учета водокачек, стадионов, бассейнов, дорог, мостов, памятников, ограждений парков, скверов и общественных садов, специальных (военных) сооружений и др.

На субсчете 012 «Передаточные устройства» учитываются линии электропередачи, трансмиссий и трубопроводов со всеми промежу­точными устройствами.

Субсчет 013 «Машины и оборудование» предназначен для учета силовых машин и оборудования (группа 1), рабочих машин и оборудо­вания (группа 2), измерительных приборов (группа 3), регулирующих приборов и устройств (группа 4), лабораторного оборудования (груп­па 5), вычислительной техники и оргтехники (группа 6), медицинско­го оборудования (группа 7), прочих машин и оборудования (группа 8), всех видов специальных (военных) машин и оборудования (группа 9).

На субсчете 015 «Транспортные средства» учитываются все виды средств передвижения людей и грузов с выделением подвижного соста­ва железнодорожного, водного, автомобильного (группа 1), воздушно­го (группа 2), гужевого (группа 3), производственного (группа 4), всех видов спортивного (группа 5), всех видов специального (военного) (группа 6) транспорта.

Субсчет 016 «Инструменты, производственный (включая принадлежности) и хозяйственный инвентарь» применяется для учета указан­ных предметов с выделением инструментов (группа 1), производ­ственного инвентаря и принадлежностей (группа 2), хозяйственного инвентаря (группа 3), все виды специальных (военных) инструмен­тов (группа 4).
На субсчете 017 «Рабочий и продуктивный скот» учитываются рабочий скот (группа 1), продуктивный и племенной скот (группа 2), животные, применяемые для служебных целей (группа 3).

Счет 018 «Библиотечный фонд» предназначен для учета библио­течных фондов независимо от стоимости отдельных экземпляров книг. В библиотечный фонд включаются (без выделения групп): научная, художественная и учебная литература, специальные виды литературы и другие издания.

На субсчете 019 «Прочие основные средства» учитываются сле­дующие объекты независимо от стоимости: многолетние насаждения (группа 1), капитальные расходы по улучшению земель (группа 2), музей­ные ценности, кроме музейных экспонатов, которые учитываются в порядке, установленном Минкультуры России или другими органа­ми исполнительной власти, художественные ценности, предметы изобразительного и прикладного искусства учреждений (группа 3), экспонаты животного мира в зоопарках и других аналогичных учреж­дениях независимо от их стоимости, наглядные пособия и экспонаты образовательных и научных учреждений (группа 4), сценическо-постановочные средства (группа 5), документация по типовому проектиро­ванию (группа 6), кинофильмы (группа 7), прочий инвентарь (группа 8), прочие виды специальных (военных) основных средств (группа 9). [6]

Счета для учета основных средств являются активными. В дебете этих счетов отражается поступление основных средств за счет их при­обретения, строительства или реконструкции зданий и сооружений, безвозмездного получения от других организаций и физических лиц, изготовления хозяйственным способом. В кредите отражается выбы­тие основных средств при их списании в результате физического и морального износа, обнаружения недостач при инвентаризации, без­возмездной передачи и реализации неиспользуемых основных средств.

В бюджетных учреждениях образуется фонд в размере первона­чальной стоимости основных средств, для учета которого применяет­ся пассивный субсчет 250 «Фонд в основных средствах». В связи с этим сумма основных средств на счете 01 «Основные средства» в активе баланса должна быть равна сумме счетов 250 «Фонд в основных сред­ствах» и 020 «Износ основных средств» в пассиве баланса. При этом счета 010—019 «Основные средства» и 250 «Фонд в основных средствах» корреспондируют между собой в случаях: безвозмездного получения основных средств от других организаций и физических лиц или без­возмездной передачи другим организациям и физическим лицам; приема в эксплуатацию вновь построенных зданий, сооружений и передаточных устройств или работ по реконструкции зданий и сооружений, вызывающих увеличение их первоначальной стоимости; списание основных средств, выбывающих в результате физического и морального износа; списание недостач, образовавшихся вследствие стихийных бедствий и принятых за счет учреждения; обнаружение излишков основных средств, выявленных при инвентаризации.
Поступление основных средств отражается по дебету субсчетов 010–019  «Основные средства», кредиту субсчета 250  «Фонд в основных средствах»  и   субсчета 020  «Износ основных средств», а передача и выбытие основных средств – по кредиту субсчетов 010-019  «Основные средства» и дебету субсчетов 20  «Фонд в основных средствах»  и 020  «Износ основных средств» (если передаются или выбывают основные средства, по которым начислен износ. [7]

При приеме в эксплуатацию вновь выстроенных зданий, соору­жений и передаточных устройств или работ по реконструкции зданий и сооружений делаются записи:
Д 010 «Здания»

   011 «Сооружения»

   012 «Передаточные устройства»

К 250 «Фонд в основных средствах».
Одновременно производится вторая запись:

• если строительство производилось за счет бюджетных средств:

Д 143 «Расчеты по финансированию из бюджета на капитальное

           строительство»

К 203 «Расходы по бюджету на капитальное строительство»;

• если строительство производилось за счет средств на содер­жание и развитие материально-технической базы:

Д 241 «Средства на содержание и развитие материально-техни­ческой

            базы»

 К 224 «Расходы на капитальное строительство за счет средств

            на содержание и развитие материально-технической

            базы»;

• если строительство производилось за счет целевых средств и безвозмездных поступлений:

Д 270 «Целевые средства на содержание учреждения и другие

          мероприятия»

К 225 «Расходы по целевым средствам на содержание учрежде­ния и

          другие мероприятия»                  

Приобретение машин и оборудования, транспортных средств, инструментов, производственного (включая принадлежности) и хозяйственного инвентаря, рабочего и продуктивного скота, книг, включа­емых в библиотечный фонд, и прочих основных средств оформляется следующей записью:

Д 013 «Машины и оборудование»

    015 «Транспортные средства»

    016 «Инструменты, производственный (включая принадлеж­ности) и

           хозяйственный инвентарь»                                      

    017 «Рабочий и продуктивный скот»

    018 «Библиотечный фонд»

    019 «Прочие основные средства»

К 178 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами».

 Если основные средства приобретаются с использованием аккре­дитивов или лимитированных чековых книжек, дебетуются субсчета по учету основных средств и кредитуются субсчета 130 «Аккредитивы» или 131 «Лимитированные чековые книжки».

Одновременно приобретенные основные средства отражаются в фонде основных средств, при этом увеличиваются фактические рас­ходы в зависимости от источника приобретения основных средств:

Д 200 «Расходы по бюджету на содержание учреждения и другие

          мероприятия»

    201 «Расходы за счет дополнительных источников бюджетно­го

           финансирования»

    220 «Расходы по предпринимательской деятельности»

    223 «Расходы за счет средств, формируемых из прибыли»

    225 «Расходы по целевым средствам на содержание учрежде­ния и 

           другие мероприятия»           

        К 250 «Фонд в основных средствах».
Безвозмездное получение основных средств оформляется следу­ющей записью:

Д 010—019 «Основные средства»

К           020 «Износ основных средств» (на сумму износа)

              250 «Фонд в основных средствах» (на сумму остаточной

стоимости).

Если основные средства изготовлены хозяйственным способом, они

оприходуются записью:

Д 013 «Машины и оборудование»

    016 «Инструменты, производственный (включая принадлеж­ности) и

           хозяйственный инвентарь»                                                                               

    019 «Прочие основные средства»

К 222 «Расходы по изготовлению и переработке материалов».
Одновременно производится вторая запись:

Д 200 «Расходы по бюджету на содержание учреждения и другие

           мероприятия»

    220     «Расходы по предпринимательской деятельности»

    223 «Расходы за счет средств, формируемых из прибыли»

    225 «Расходы по целевым средствам на содержание учрежде­ния и

           другие мероприятия»

К 250 «Фонд в основных средствах».
Выдача основных средств со склада и внутреннее перемещение основных средств в учреждении не отражаются на счетах синтетиче­ского учета. Выдача основных средств со склада ведется по накладным (требованиям) в двух экземплярах по форме 434, которые утвержда­ются руководителем учреждения. Внутреннее перемещение основных средств при передаче от одного материально ответственного лица дру­гому или при передаче от одного учреждения другому при централизо­ванном учете оформляется накладной по форме ОС-2. В накладной ука­зываются основание для перемещения основных средств в учрежде­нии, инвентарный номер и балансовая стоимость перемещаемого объекта, структурные подразделения, внутри которых производится перемещение. Данная хозяйственная операция регистрируется в инвен­тарной карточке учета основных средств.

При передаче основных средств от одного материально ответ­ственного лица другому производится их инвентаризация и составля­ется приемо-сдаточный акт, который утверждается руководителем учреждения. [6]

3. УЧЕТ ВЫБЫТИЯ И РЕАЛИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ


Выбытие основных средств в бюджетных учреждениях происхо­дит в результате их безвозмездной передачи, сдачи в аренду, списания непригодных к дальнейшему использованию объектов в результате физического и морального износа, реализации неиспользуемых основ­ных средств, обнаружения недостач при инвентаризации, в результа­те аварий и стихийных бедствий.

Безвозмездная передача осуществляется на основании приказа руководителя учреждения и оформляется актом приемки-передачи основных средств по форме ОС-1, который служит бухгалтерии осно­ванием для списания их с баланса. Основные средства, переданные безвозмездно, отражаются в учете по рыночной стоимости следующим образом:

Д          020 «Износ основных средств»

             250 «Фонд в основных средствах»

К 010—019 «Основные средства».  [7]

В соответствии с п. 47 Инструкции № 107н безвозмездная пере­дача основных средств независимо от их балансовой стоимости осуществляется по рыночной стоимости. [4] В соответствии с налоговым законодательством безвозмездная передача основных средств коммер­ческим организациям подлежит обложению налогом на добавленную стоимость у передающей организации. Начисление налога на добавленную стоимость будет отражаться записью по дебету субсче­та 410 «Прибыли и убытки» и кредиту субсчета 173 «Расчеты по плате­жам в бюджет».

Передача бюджетным учреждением основных средств в аренду не отражается на счетах бухгалтерского учета, но должна быть оформ­лена договором аренды в соответствии с действующими нормативны­ми документами. Примерные договоры о передаче в аренду недвижи­мого имущества, являющегося федеральной собственностью и закреп ленного за организацией на праве оперативного управления, утверждены Распоряжением Мингосимущества России от 6 октября 1999 г. № 1343-р «Об утверждении примерных договоров о передаче недви­жимого имущества, являющегося федеральной собственностью». [6] В договоре должны быть определены порядок передачи основных средств, сроки и ответственность сторон. Переданные во временное пользование основные средства должны числиться на балансе бюджет­ного учреждения на соответствующем субсчете по учету основных средств. [8]

Выбытие основных средств осуществляется в установленном порядке. Необходимость списания основных средств вызвана невоз­можностью их использования вследствие физического и морального износа, нарушений нормальных условий эксплуатации, в результате аварий и стихийных бедствий. При этом начисление износа в разме­ре 100% стоимости основных средств не может служить основанием для их списания. [5]

Основные средства подлежат списанию только в тех случаях, когда их ремонт невозможен или экономически нецелесообразен, а так­же если они не могут быть реализованы или переданы другим органи­зациям в установленном порядке.

Для определения непригодности основных средств, невозмож­ности их восстановительного ремонта, а также оформления необходи­мой документации на списание приказом руководителя создается комиссия. В ее состав входят руководитель (заместитель руководите­ля) учреждения, главный бухгалтер (его заместитель), работник соответствующей группы бухгалтерии (централизованной бухгалте­рии), материально ответственные лица, на которых возложена ответ­ственность за сохранность основных средств.

Комиссия производит:

• осмотр объекта, подлежащего списанию, с использованием технической документации, а также данных бухгалтерского учета и уста­навливает непригодность для дальнейшего использования и невозмож­ность восстановительного ремонта;

• устанавливает причины списания (износ, реконструкция, авария, нарушение нормальных условий эксплуатации и др.);

• выявляет лиц, виновных в преждевременном выбытии основ­ных средств из эксплуатации, вносит предложения о привлечении этих лиц к ответственности в соответствии с законодательством;

• определяет возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта и производит их оценку;

• осуществляет контроль за изъятием из списываемых основных средств годных деталей, узлов, материалов, цветных и драгоценных металлов, определяет их количество и вес, контролирует сдачу на соот­ветствующий склад;

• составляет акты о списании отдельных объектов основных средств.

В бюджетных учреждениях применяются акты о списании основ­ных средств по форме ОС-4 бюдж., акты о списании транспорт­ных средств по форме ОС-4а бюдж., акты о списании исключенной из библиотеки литературы по форме 444.
В актах о списании указываются: год изготовления, дата поступ­ления в организацию, время ввода в эксплуатацию, первоначаль­ная (или восстановительная) стоимость, сумма начисленного износа, количество проведенных капитальных ремонтов. Подробно опреде­ляются причины выбытия основных средств, состояние его основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов. При списании авто­транспортных средств, кроме того, указывается пробег автомобиля, дается техническая характеристика его агрегатов и деталей, опреде­ляется возможность дальнейшего использования основных деталей и узлов, которые могут быть получены от разборки.

Акт составляется отдельно на каждый списываемый объект; не допускается списание по одному акту нескольких объектов. К акту прикладывается заключение специализированной организации о тех­ническом состоянии объекта, невозможности его дальнейшего исполь­зования, нецелесообразности проведения ремонта.

При списании с баланса основных средств, выбывших в результа­те аварии, к акту о списании прилагается копия акта об аварии, указы­ваются причины аварии и меры, принятые в отношении виновных лиц.

Составленные акты на списание подписываются всеми членами комиссии и утверждаются руководителем бюджетного учреждения. [6]

На основании актов основные средства списываются с баланса бюджетного учреждения следующей записью:

Д          020 «Износ основных средств» (на сумму начисленного

                     износа)

             250 «Фонд в основных средствах» (на фонд остаточной

                     стоимости)

К 010—019 «Основные средства».
Разборка и демонтаж основных средств до утверждения актов на списание не допускаются. Все детали, узлы и агрегаты разобранно­го и демонтированного оборудования, годные для ремонта других ма­шин, а также другие материалы, полученные от ликвидации основных средств, приходуются по соответствующим счетам. Стоимость мате­риалов, полученных от ликвидации основных средств, приобретенных за счет бюджетных, а также целевых средств и безвозмездных поступ­лений, относится на увеличение целевых средств на содержание учреж­дения и другие мероприятия:

Д  063-1,

    063-3  «Хозяйственные материалы и канцелярские принадлеж­ности»

    069-1,

    069-3  «Запасные части к машинам и оборудованию»

К     270  «Целевые средства на содержание учреждения и другие мероприятия».
Стоимость материалов, полученных от разборки отдельных объектов основных средств, по предметам, приобретенным за счет средств от предпринимательской деятельности, относится на увеличе­ние средств на содержание и развитие материально-технической базы.

На сумму материалов производится запись:

Д 063-2  «Хозяйственные материалы и канцелярские принадлеж­ности»                    

    069-2 «Запасные части к машинам и оборудованию»

К    241 «Средства на содержание и развитие материально-тех­нической       

              базы»

Детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных метал­лов или из черных и цветных металлов и не используемые для нужд учреждения, подлежат реализации организациям, имеющим лицензии на данный вид деятельности. Списанные с баланса детали и узлы, изго­товленные с применением драгоценных металлов, учитываются учреж­дением в соответствии с нормативными правовыми актами федераль­ных органов исполнительной власти, согласованными с Минфином России. [7]

Суммы, вырученные учреждениями от реализации неиспользу­емого оборудования и других объектов основных средств, а также мате­риалов, полученных от разборки основных средств, остаются в распо­ряжении учреждений и относятся в размере балансовой (первоначаль­ной или восстановительной) стоимости:
·  по предметам, приобретенным за счет бюджетных средств, а также целевых и безвозмездных поступлений, на увеличение целе­вых средств на содержание учреждения и другие мероприятия в соот­ветствии с записью:
Д 178-3 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»

К    270 «Целевые средства на содержание учреждения и другие мероприятия»;

· по предметам, приобретенным за счет средств от предпринимательской деятельности, на увеличение средств на содержание и развитие материально-технической базы в соответствии с записью:
Д 178-2 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»

К    241 «Средства на содержание и развитие материально-технической         

              базы».

Сумма превышения между ценой реализации и балансовой стоимостью реализованных основных средств, а также материалов, полученных от разборки основных средств, за вычетом расходов, связанных с реализацией и уплатой налога на добавленную стоимость, относится на доходы отчетного периода.
 При этом делается запись:

Д 178-2 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»

К    401 «Доходы будущих периодов».
Фактическое поступление сумм от реализации основных средств, приобретенных за счет бюджетных и целевых средств, отражается записью:

• на сумму балансовой стоимости:

Д     110 «Целевые средства и безвозмездные поступления»

 К 178-3 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»;

• на сумму превышения цены реализации над балансовой стои­мостью:

Д    111 «Средства, полученные от предпринимательской деятельности»

К 178-2 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами».

При фактическом поступлении денег от реализации основных средств, приобретенных за счет предпринимательской деятельности, производится запись:

Д    111 «Средства, полученные от предпринимательской деятельности»

К 178-2 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами».

Суммы, полученные учреждениями от реализации зданий, соору­жений, передаточных устройств, находящихся в оперативном управ­лении, а также от реализации материалов, полученных от разборки основных средств, полностью перечисляются в доход соответству­ющего бюджета. При реализации зданий, сооружений и передаточных устройств по цене реализации производится запись:

Д 020-1 «Износ основных средств»

    250-1 «Фонд в основных средствах»

К 010-1 «Здания»

    011-1 «Сооружения»

    012-1 «Передаточные устройства».

 

На суммы, полученные от реализации, производится запись по платежам в бюджет:

Д    091 «Средства федерального бюджета на расходы учрежде­ния»

       101 «Средства на расходы учреждения»

К 173-1 «Расчеты по платежам в бюджет».
На суммы, перечисленные в бюджет, делается запись:

Д 173-1 «Расчеты по платежам в бюджет»

К    091 «Средства федерального бюджета на расходы учрежде­ния»

       101 «Средства на расходы учреждения». [6]

При реализации объектов недвижимости, приобретенных либо выстроенных за счет средств от предпринимательской деятельности, а также целевых средств и безвозмездных поступлений, суммы от реали­зации остаются в самостоятельном распоряжении бюджетного учреж­дения в соответствии с требованиями ст. 298 ГК РФ. [1]
Списание основных средств и нематериальных активов может производиться в результате недостач, установленных при инвентари­зации основных средств. На сумму недостачи по балансовой стоимо­сти производится запись:
Д           020 «Износ основных средств»

              250 «Фонд в основных средствах»      

К 010—019  «Основные средства»

       Одновременно производится вторая запись на суммы недостачи по рыночной стоимости, отнесенной на виновных лиц, по объектам основных средств, приобретенных за счет:

• бюджетных средств:

Д 170-1 «Расчеты по недостачам»

К 173-1 «Расчеты по платежам в бюджет»;

• целевых средств и безвозмездных поступлений:

Д 170-1 «Расчеты по недостачам»

К 270-3 «Целевые средства на содержание учреждения и другие мероприятия»;

• средств от предпринимательской деятельности:

Д 170-2 «Расчеты по недостачам»

 К 401 «Доходы будущих периодов».
При авариях и стихийных бедствиях списание недостач основ­ных средств осуществляется за счет бюд­жетного учреждения и оформляется следующей записью по балансо­вой стоимости:

Д          020 «Износ основных средств»

             250 «Фонд в основных средствах»            

К 010—019 «Основные средства»

Учет операций по выбытию и перемещению основных средств ведется в накопительной ведомости по форме 438 (мемориальный ордер 9). Записи в накопительную ведомость производятся по каждо­му документу, при этом в графу «Итого» вносится сумма выбывших и перемещенных объектов основных средств, которая должна равнять­ся сумме записей по дебету субсчетов. По окончании месяца итоги по субсчетам записываются в книгу «Журнал-Главная».

Для контроля за правильностью бухгалтерских записей по синтетическому счету 01 и счетам второго порядка составляется оборот­ная ведомость по форме 326. Итоги оборотов и остатки по каждому аналитическому счету оборотных ведомостей должны сверяться с ито­гами оборотов и остатками этих субсчетов в книге «Журнал-Главная» (форма 308). Оборотные ведомости составляются ежеквартально, записи в них могут производиться в течение нескольких лет.
Аналитический учет основных средств ведется на следующих инвентарных карточках:

• учета основных средств в бюджетных учреждениях по форме ОС-6 бюдж.;

• учета основных средств в бюджетных учреждениях (для животных, многолетних насаждений и капитальных расходов для улуч­шения земель) по форме ОС-8;

• группового учета основных средств по форме ОС-9. Карточки ведутся по каждому инвентарному объекту. Инвен­тарные карточки по формам ОС-6 бюдж., ОС-8 и ОС-9 регистриру­ются в описи инвентарных карточек по учету основных средств (фор­ма ОС-10), которая ведется в одном экземпляре. Записи в ней произво­дятся в разрезе групп основных средств с указанием года открытия карточек. Для каждой группы отводится соответствующее количе­ство страниц. В централизованных бухгалтериях описи ведутся в том же порядке по каждому обслуживаемому учреждению.

Основанием для открытия инвентарной карточки служат при­лагаемая техническая документация на объект и сопроводительные документы поставщика при оприходовании основных средств. Инвен­тарная карточка должна быть подписана бухгалтером и материально ответственным лицом. Инвентарные карточки хранятся в картотеках бухгалтерии, где они располагаются по соответствующим субсчетам и группам с разделением по материально ответственным лицам, а в цен­трализованных бухгалтериях — по обслуживаемым учреждениям.

Карточка формы ОС-6 бюдж. предназначена для учета зданий, сооружений, передаточных устройств, машин и оборудования, инст­рументов, транспортных средств и др. Записи в ней производятся на основании первичных учетных документов (актов приемки о вводе в эксплуатацию, технических паспортов и др.). В карточке указывают­ся характерные признаки объектов: инвентарный номер, модель, тип, марка, заводской номер, дата выпуска (изготовления), дата и номер акта ввода основных средств в эксплуатацию, сведения об износе и др.

Карточка формы ОС-8 служит для учета рабочего, продуктивно­го и племенного скота, а также многолетних насаждений и капиталь­ных расходов по улучшению земель. Карточка формы ОС-9 предназна­чена для учета библиотечных фондов и сценическо-постановочных средств. Для библиотечных фондов открывается одна карточка, учет в которой ведется только в денежном выражении общей суммой. Учет сценическо-постановочных средств ведется на карточках в количе­ственном и суммовом выражении. [6]

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1.                     Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30 ноября 1994 г. №51-ФЗ (ред. от 10.01.2003 г.), КонсультантПлюс: ВерсияПроф.

2.                     Бюджетный кодекс Российской Федерации  от 31 июля 1998 г. №145-ФЗ, КонсультантПлюс: ВерсияПроф.

3.                     Бюджетный кодекс Российской Федерации. Постатейный научно-практический комментарий. – М.: Агентство (ЗАО)  «Библиотечка  Российской газеты», 2002.- 156 с.

4.                     План счетов бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях и Инструкция по его применению. – М.:  Финансы и статистика, 2002.- 176 с.

5.                     Приказ Министерства Финансов Российской Федерации от 10 июля 2000 г. №65н  «О внесении изменений и дополнений в Инструкцию по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях», КонсультантПлюс: ВерсияПроф.

6.                     В.М. Родионова. Бухгалтерский учет и контроль в бюджетных учреждениях. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2003.- 232 с.

7.                     Токарев И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных Учреждениях. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2002.- 197 с.

8.                     Распоряжение Мингосимущества России от 6 октября 1999 г. №1343-р  «Об утверждении примерных договоров о передачи недвижимого имущества, являющегося федеральной собственностью», КонсультантПлюс: ВерсияПроф.

9.                     Постановление Совета Министров СССР от 11 ноября 1973 г. №824, КонсультантПлюс: ВерсияПроф.