Реферат Учет анализ аудит денежных средств
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-28Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
Содержание
Введение
1. Экономическая сущность денежных средств
1.1 Денежные средства как объект бухгалтерского учета
1.2. Международная практика учета денежных средств
1.3. Формы расчетов в организации
2. Учет денежных средств в организации и его совершенствование
2.1. Аналитический и синтетический учет операций на расчетном счете
2.2. Аналитический и синтетический учет кассовых операций
2.3. Отчетность по движению денежных средств
3. Анализ и аудит денежных средств
3.1. Планирование аудиторской проверки денежных средств и ее методика
3.2. Оформление результатов аудиторской проверки денежных средств
3.3. Анализ денежных средств в организации
Заключение
Список использованных источников
Приложения
1.Экономическая сущность денежных средств
1.1. Денежные средства как объект бухгалтерского учета
Первые попытки теоретически осмыслить природу денег были сделаны выдающимися мыслителями древности – Ксенофоном, Платоном и Аристотелем, последнего по праву считали родоначальником исторической науки, в том числе и науки о деньгах. В частности, Аристотель утверждал, что все должно быть оценено в деньгах, потому что это позволяет людям всегда обмениваться услугами и таким образом делает возможным существование общества [41, c.5]
Во многом сущность денег объясняется их необычным свойством – быть воплощением способности товаров подвергается обмену, различным образом проявляющейся в разные исторические эпохи. Отмечая значимость денег, еще Дж.С. Милль (1806-1873) писал, что «в экономике не могло бы быть … по природе своей менее значимой вещи, чем деньги, если бы изобретение их не экономило труд и время. Это лишь машина, которая быстро и удобно делает то, что в ее отсутствие делалось бы с меньшей быстротой и удобством; и, как у большинства других усовершенствований, его значимость отчетливо проявляется лишь тогда, когда происходит его поломка» [45, c.75]
Денежные средства организации представляют собой совокупность денег, находящихся в кассе, на банковских расчетных, валютных, специальных счетах, в выставленных аккредитивах и особых счетах, чековых книжках, переводах в пути и денежных документах. В широком смысле к денежным активам относятся также вложения в краткосрочные ценные бумаги и требования на получение денежных средств.
С экономической точки зрения денежные средства - аккумулированные легко реализуемые активы предприятия, которые образуются в результате хозяйственной деятельности - расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками.
Деньги являются неотъемлемым составным элементом товарного производства и развиваются вместе с ним. Эволюция денег, их история являются составной частью эволюции и истории товарного производства, или рыночной экономики.
В процессе осуществления своей деятельности каждая организация налаживает хозяйственные связи с другими организациями. Например, у одних организаций покупает материалы для производства своей продукции, - другим заказывает выполнение определенных работ и т.д. в свою очередь организация продает другим организациям свои товары или продукцию, выполняет для них работы и оказывает услуги в зависимости от вида деятельности, которым она занимается. Иными словами, организация все время имеет хозяйственные отношения с поставщиками и покупателями и осуществляет с ними денежные и иные расчеты.
Хозяйственные связи — необходимое условие деятельности предприятий, так как они обеспечивают бесперебойность снабжения, непрерывность процесса производства и своевременность отгрузки и реализации продукции. Оформляются и закрепляются хозяйственные связи договорами, согласно которым одно предприятие выступает поставщиком товарно-материальных ценностей, работ или услуг, а другое — их покупателем, потребителем, а значит и плательщиком
Под расчетными отношениями понимается обязательство покупателя оплатить в установленные сроки стоимость материальных ценностей, услуг и прочей задолженности после выполнения поставщиком договорных обязательств или право поставщика востребовать от покупателя сумму оплаты за отгруженную ему продукцию или оказанные услуги. Четкая организация расчетов между поставщиками и покупателями имеет большое значение, т.к. оказывает непосредственное влияние на ускорение оборачиваемости оборотных средств, своевременное поступление денежных средств ведет к сокращению задолженности. Вместе с тем, у предприятия возникают взаимоотношения с рабочими и служащими, выполняющими производственный план, что также влечет за собой расчеты с работниками, с органами социального страхования и другими организациями и лицами. Все эти расчеты ведутся в денежной форме. Основная масса их осуществляется безналичным путем посредством перечисления денежных средств со счета плательщика на счет получателя. Безналичные расчеты производятся с помощью различных банковских операций, заменяющих наличные деньги в обороте. Значит, посредниками при осуществлении этих расчетов выступают банки РФ.
При проведении расчетных операций банки контролируют соблюдение предприятиями платежной и договорной дисциплины, а также содействуют применению наиболее целесообразных норм расчетов. Безналичные расчеты за товарно-материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги предприятия ведут по акцептной форме, аккредитивами, платежными поручениями, почтовыми и телеграфными переводами, чеками, векселями. Порядок и формы расчетов между получателями и плательщиками средств определяются договором.
Любой нормальной работающей организации необходим банковский счет. Открытие расчетного счета – один из самых первых шагов каждой организации после ее государственной регистрации. Этим обусловлена необходимость для бухгалтеров, непосредственно осуществляющих в организациях работу с банковским счетом, владеть основными знаниями о взаимных правах и обязанностях владельцев счетов и обслуживающих их банков, а также о правильном оформлении расчетных документов по движению денежных средств по счету. Взаимоотношения организации с банком начинаются, как правило, с открытия расчетного счета. В соответствии со статьей 846 Гражданского кодекса РФ банк обязан заключить договор банковского счета с любым клиентом, обратившимся в данный банк с предложением открыть счет в соответствии с банковскими правилами. Следует отметить, что банк не вправе отказать организации в открытии счета, за исключением случаев, когда такой отказ вызван отсутствием у банка принять еще одну организацию на банковское обслуживание. Организация вправе открыть несколько расчетных счетов в различных банках.
Бухгалтерский учет денежных средств имеет важное значение для правильной организации денежного обращения расчетов и кредитования в народном хозяйстве, в укреплении платежной дисциплины, в эффективном использовании финансовых ресурсов.
От успешности ее решения во многом зависит платежеспособность предприятия, своевременность выплаты заработной платы его персоналу, расчетов с заказчиками, платежей в бюджет и др.
Целью бухгалтерского учета денежных средств - является контроль за соблюдением кассовой и расчетной дисциплины, правильностью и эффективностью использования денежных средств и кредитов, обеспечение сохранности денежной наличности и документов в кассе. В условиях рыночной экономики любой бухгалтер должен исходить из принципа, что умелое использование денег и денежных средств само по себе может приносить предприятию дополнительный доход. Поэтому нужно постоянно думать о рациональном вложении временно свободных денежных средств для получения прибыли (в депозиты банков, акции и облигации сторонних предприятий, инвестиционные фонды и т.д.).
В соответствии с п.1 ст.140 Гражданского кодекса Российской Федерации законным платежным средством, обязательным к приему по нарицательной стоимости на всей территории Российской Федерации является рубль.
Согласно п. 2 статьи 861 Гражданского кодекса Российской Федерации расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут производиться также наличными деньгами, если иное не установлено законом.
Денежные средства организаций находятся в кассе в виде наличных денег и денежных документов на счетах в банках, в выставленных аккредитивах и открытых особых счетах, чековых книжках и т. д.
Если предприятие осуществляет розничную торговлю или оказывает услуги населению за наличный расчет, то оно будет иметь в своем распоряжении наличные денежные средства в виде банкнот и монет, которые должны храниться в кассе только в размере лимита, установленного обслуживающим банком, а далее инкассироваться (сдаваться на хранение в банк) через определенные промежутки времени (ежедневно, еженедельно, ежемесячно).
Возможны расчеты векселями — долговыми обязательствами установленной гражданским законодательством формы — которые имеют особую форму учета.
Основными задачами учета денежных средств и расчетов являются:
своевременное и правильное документирование операций по движению денежных средств и расчетов;
- оперативный, повседневный контроль за сохранностью наличных денежных средств и ценных бумаг в кассе предприятия;
- контроль за использованием денежных средств строго по целевому назначению;
- контроль за правильными и своевременными расчетами с бюджетом, банками, персоналом;
- контроль за соблюдением форм расчетов, установленных в договорах с покупателями и поставщиками;
- своевременная сверка расчетов с дебиторами и кредиторами.
Своевременная информация о временном высвобождении денежных средств дает возможность разместить их на депозите или инвестировать в акции, облигации наряду с другими ценными бумагами для получения дополнительного дохода.
Таким образом, в этой главе были рассмотрены историческое возникновение и развитие денег (появление безналичных расчетов), понятие денежных средств и какую роль играют деньги в хозяйственных отношениях.
Так же мы рассмотрели цель бухгалтерского учета денежных средств и задачи их учета.
1.2. Международная практика учета денежных средств
Последние годы отмечены усилением внимания к проблеме международной унификации бухгалтерского учета. Развитие бизнеса, сопровождающееся возрастанием роли международной интеграции в сфере экономики, предъявляет определенные требования к единообразию и понятности применяемых в разных странах принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогооблагаемой базы, условий инвестирования, капитализации заработанных средств и т.п. Многие западные инвесторы и банкиры полагают, что бухгалтерский учет в России не отвечает международным нормам, бухгалтерская отчетность российских организаций не отражает их реального имущественного и финансового положения и вообще «не прозрачна и не надежна». Давление международных валютно-банковских организаций привело к необходимости перехода России на международные нормы бухгалтерского учета, массового переучивания бухгалтеров и аудиторов.
Следует отметить, что международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) представляют собой свод компромиссных и достаточно общих вариантов ведения учета. МСФО не являются догмой, нормативными документами, регламентирующими конкретные способы ведения бухгалтерского учета и нормы составления отчетности. Они носят лишь рекомендательный характер, т.е. не являются обязательными для принятия. На их основе в национальных учетных системах могут быть разработаны национальные стандарты с более детализированной регламентацией учета определенных объектов.
В современном мире МСФО постепенно становятся своеобразным ключом к международному рынку капитала. Если компания имеет соответствующую отчетность, она получает доступ к источникам средств, необходимых для развития. Это не означает автоматического предоставления искомых ресурсов; путь к ним достаточно долог и труден. Однако эта компания попадает в число тех избранных, кто при соблюдении прочих условий, может рассчитывать на иностранное финансирование. Если же компания не имеет требуемой отчетности, то она, с точки зрения западного инвестора, не заслуживает доверия и не может рассматриваться, как конкурентоспособная в соревновании с другими соискателями капитала.
Проблема несоответствия моделей бухгалтерского учета не является уникальной, присущей только России. Она носит глобальный характер. В процессе работы составителей и пользователей финансовых отчетов во всем мире возникает проблема унификации бухгалтерского учета.
В настоящее время наибольшую известность получили два подхода к ее решению: гармонизация и стандартизация.
Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС). Суть ее заключается в том, что в каждой стране может существовать своя модель организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобы эти стандарты не противоречили аналогичным стандартам в странах-членах сообщества, т.е. находились в относительной «гармонии» друг с другом. Работа в этом направлении ведется с 1961 г. В целях формирования концепции развития учета в странах ЕС была сформирована исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета. Ее деятельность рассматривалась как составная часть программы гармонизации национальных версий Закона о компаниях. Результаты этой работы опубликованы в виде нормативных документов, которые были включены каждым членом ЕС в свое национальное законодательство в части бухгалтерского учета.
Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО), занимающийся разработкой и публикацией международных стандартов финансовой отчетности. Суть этого подхода состоит в разработке унифицированного набора стандартов, применимых к любой ситуации в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов.
Требования к составлению отчета о движении денежных средств содержатся в МСФО (IAS) 7 «Отчеты о движении денежных средств» (Cash Flow Statements), в соответствии с которым отчет о движении денежных средств должен представлять потоки денежных средств за период, классифицируя их по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. По этому стандарту определены два возможных метода формирования отчета о движении денежных средств по разделу операционной деятельности: прямой и косвенный. Эти методы различаются между собой полнотой представления данных о денежных потоках предприятия, исходной информацией для разработки отчетности и другими параметрами [22, с.15].
Отчет о движении денежных средств должен объяснять причины изменения сумм денежных средств и их эквивалентов. К денежным средствам относятся: наличные деньги и вклады до востребования, а к эквивалентам – краткосрочные высоколиквидные вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности [31, с.66].
Следует заметить, что формы, входящие в состав финансовой отчетности в соответствии с МСФО, могут быть изменены организацией для обеспечения наилучшего отражения структуры, объема и специфики операций организации, не нарушая при этом требований МСФО (т.е. состав статей разделов отчета в соответствии с МСФО 7 определяется компанией самостоятельно, а статьи, приведенные в тексте стандарта, носят рекомендательный характер).
В соответствии с МСФО в примечании к отчету о движении денежных средств должна раскрываться информация об операциях неденежного характера, оказывающих значительное влияние на инвестиционную и финансовую деятельность компании.
Важно моментом является также то, что в соответствии с российским законодательством отчет о движении денежных средств рассматривается лишь как часть пояснений к годовой отчетности и может не представляться в составе промежуточной отчетности, а по МСФО 1 и МСФО 7 он является основным.
Поток денежных средств иностранной дочерней компании должен пересчитываться по обменным курсам между отчетной и иностранной валютами на дату возникновения движения денежных средств.
Потоки денежных средств, выраженные в иностранной валюте, представляются в отчетах в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности IAS 21 «Влияние изменений валютных курсов». Это позволяет использовать обменный курс, примерно равный фактическому курсу. Например, средневзвешенный обменный курс за период может быть использован для записи операций в иностранной валюте или пересчета потоков денежных средств иностранной дочерней компании. Однако МСФО 21 не разрешает применения обменного курса по состоянию на отчетную дату при пересчете потоков денежных средств зарубежных дочерних компаний [31, с.17].
Нереализованные прибыли и убытки, возникающие в результате изменения обменных курсов иностранной валюты, не являются движением денежных средств. Однако влияние изменений обменного курса на денежные средства и эквиваленты денежных средств, содержащиеся или ожидаемые к получению в иностранной валюте, представляются в отчете о движении денежных средств с тем, чтобы согласовать денежные средства и их эквиваленты в начале и в конце отчетного периода. Эта сумма представляется отдельно от потоков денежных средств, возникающих в результате операционной, инвестиционной и финансовой деятельности, и включает разности, если они есть, в случае, когда потоки денежных средств показываются в отчетности по обменным курсам на конец периода.
Отчет о движении денежных средств, составленный по МСФО, и его российский аналог во многом схожи (в российском бухгалтерском учете отчет о движении денежных средств утвержден приказом Минфина России от 27.03.96 № 31 в рамках программы реформирования отечественного учета в целях его сближения с МСФО). Однако существуют определенные различия, а именно:
- форма российского отчета о движении денежных средств в отличие от МСФО не предусматривает использования косвенного метода. Также по российским правилам не нужно приводить данные о денежных эквивалентах.
- российский отчет представляет собой информацию за отчетный период с горизонтальной расшифровкой денежных оборотов по видам деятельности, а отчет по международным стандартам дает расшифровку по видам деятельности по вертикали с горизонтальным представлением денежных оборотов по нескольким периодам.
- определения операционной (текущей), инвестиционной и финансовой деятельности в МСФО и российском бухгалтерском учете не совпадают. Например, выплаченные дивиденды могут классифицироваться как финансовые потоки денежных средств, так как они являются затратами на привлечение финансовых ресурсов. В тоже время, для того, чтобы помочь пользователям в определении способности компании выплачивать дивиденды из операционных потоков денежных средств, выплачиваемые дивиденды могут классифицироваться как компонент денежных потоков от операционной деятельности и другие различия.
В соответствии с п.48 МСФО 7 компания должна раскрывать, вместе с комментариями руководства, сумму значительных остатков денежных средств и эквивалентов денежных средств, имеющихся у нее, но недоступных для использования. Этот и многие другие аспекты, указанные в МСФО, но отсутствующие в РПБУ, позволяют более полно и достоверно представить отчетность, отразить финансовое состояние и возможности предприятия, его инвестиционную привлекательность.
Отражение в финансовой отчетности информации об имевших место изменениях в денежных средствах и их эквивалентах осуществляется на основе МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств», который предусматривает два альтернативных метода составления отчета о движении денежных средств–прямой и косвенный. Для каждого из этих методов предусмотрена соответствующая форма отчета.
На основе прямого метода раскрываются основные составляющие общего поступления и общего оттока денежных средств компании.
На основе косвенного метода величина чистой прибыли или убытка за отчетный период корректируется на сумму неденежных операций, начислений прошлых и будущих операционных поступлений или платежей, а также на суммы доходов или расходов, относящихся к инвестиционной и финансовой деятельности компании.
Использование в российской практике положений международного стандарта позволит осуществлять контроль за движением денежных средств по направлениям деятельности в целях определения финансовой устойчивости компаний.
1.3. Формы расчетов в организации
Практически все организации и индивидуальные предприниматели в ходе своей деятельности сталкиваются с необходимостью вести те или иные расчеты наличными. Расчеты наличными денежными средствами осуществляются через кассу организации (счет 50 «Касса»), например, при выплате заработной платы сотрудникам, при выдаче средств на командировочные расходы, при приобретении через подотчетное лицо различных товаров и материалов для хозяйственных нужд и др.
Прием, хранение и расходование наличных денег осуществляется через кассу организации, в которой также могут находиться денежные документы (почтовые марки, вексельные марки, оплаченные авиабилеты и др.).
При наличии в организации кассы, необходимо соблюдать требования, установленные Письмом ЦБ РФ об утверждении «Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации» от 4 октября 1993 г. №18 (в ред. письма ЦБ РФ от 26.02.96 N 247)
Ответственность за сохранность ценностей, находящихся в кассе организации, несет кассир. С кассиром должен быть заключен договор о полной индивидуальной материальной ответственности. В небольших организациях функции кассира может выполнять главный бухгалтер.
Наличные денежные средства, поступающие в кассы предприятий, подлежат сдаче в учреждения банков для последующего зачисления на счета этих предприятий.
Наличные деньги могут сдаваться предприятиями на договорных условиях через инкассаторские службы учреждений банков или специализированные инкассаторские службы, имеющие лицензию Банка России на осуществление соответствующих операций по инкассации денежных средств и других ценностей.
Согласно Указаниям Центрального Банка Российской федерации от 20 июня 2007г. №1843-У «О предельном размере расчетов с наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя», расчеты наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами, а также между юридическим лицом и гражданином, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (далее - индивидуальный предприниматель), между индивидуальными предпринимателями, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 тысяч рублей.
Порядок и сроки сдачи наличных денег устанавливаются обслуживающими учреждениями банков каждому предприятию по согласованию с их руководителями исходя из необходимости ускорения оборачиваемости денег и своевременного поступления их в кассы в дни работы учреждений банков.
При этом могут устанавливаться следующие сроки сдачи предприятиями наличных денежных средств:
для предприятий, расположенных в населенном пункте, где имеются учреждения банков или предприятия Госкомсвязи России, - ежедневно в день поступления наличных денег в кассы предприятий;
для предприятий, которые в силу специфики своей деятельности и режима работы, а также при отсутствии вечерней инкассации или вечерней кассы учреждения банка не могут ежедневно в конце рабочего дня сдавать наличные денежные средства в учреждения банков или предприятия Госкомсвязи России, - на следующий день;
для предприятий, расположенных в населенном пункте, где нет учреждений банков или предприятий Госкомсвязи России, а также находящихся от них на отдаленном расстоянии, - 1 раз в несколько дней.
Наличные деньги, принятые от физических лиц в уплату налогов, страховых и других сборов, сдаются администрациями и сборщиками этих платежей непосредственно в учреждения банков или путем перевода через предприятия Госкомсвязи России.
В кассах предприятий могут храниться наличные деньги в пределах лимитов, устанавливаемых обслуживающими их учреждениями банков по согласованию с руководителями этих предприятий.
Лимит остатка наличных денег в кассе устанавливается учреждениями банков ежегодно всем предприятиям, независимо от организационно - правовой формы и сферы деятельности, имеющим кассу и осуществляющим налично-денежные расчеты.
Существует особая кассовая дисциплина по приему, хранению, сдаче денег в банк, расходованию денежных средств из кассы в установленных лимитах (по одному договору). Несоблюдение порядка ведения кассовых операций приводит к применению мер ответственности, предусмотренных законодательством.
Как правило, организация осуществляет свои денежные расчеты со сторонними организациями и учреждениями путем безналичных расчетов через расчетные и (или) валютные счета в банках.
Безналичные расчеты, осуществляемые с банковских счетов организаций, регламентируются Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденным центральным банком РФ от 3 октября 2002 г. № N 2-П.
В широком смысле термин «безналичные расчеты» употребляется как процесс погашения денежных обязательств без применения наличных денег, в узком же смысле – это правовые отношения, предпосылкой возникновения которых является право требования владельца счета к обслуживающему его банку о перечислении с указанного банковского счета определенной денежной суммы по указанным реквизитам в определенный срок и за вознаграждение [47, c.2-5].
В настоящее время ГК РФ (ст. 862 ГК РФ) допускает расчеты платежными поручениями, по аккредитиву, чеками, расчеты по инкассо. Одни ученые относят к этому перечню еще и векселя, другие – зачет взаимных требований, небанковские расчеты и др. [37, c. 22].
Платежным поручением является распоряжение владельца счета (плательщика) обслуживающему его банку, оформленное расчетным документом, перевести определенную денежную сумму на счет получателя средств, открытый в этом или другом банке (исполняется в срок, предусмотренный законодательством, или установленный договором банковского счета). Платежные поручения принимаются банком независимо от наличия денежных средств на счете плательщика.
Расчеты по инкассо – банковская операция, посредством которой банк по поручению и за счет клиента на основании расчетных документов осуществляет действия по получению от плательщика платежа. Расчеты по инкассо осуществляются на основании платежных требований, оплата которых может производиться по распоряжению плательщика (с акцептом) или без его распоряжения (в безакцептном порядке), и инкассовых поручений, оплата которых производится без распоряжения плательщика (в бесспорном порядке).
Аккредитив – условное денежное обязательство, принимаемое банком по поручению плательщика, произвести платежи в пользу получателя средств по предъявлению последним документов, соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия другому банку (исполняющему) произвести такие платежи. Аккредитив может быть предназначен для расчетов только с одним поставщиком (платеж совершается по месту нахождения поставщика). Аккредитивная форма гарантирует платеж поставщику либо за счет собственных средств покупателя, либо за счет средств его банка.
Чек - это ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю. Чекодателем является юридическое лицо, имеющее денежные средства в банке (плательщик), которыми он вправе распоряжаться путем выставления чеков, чекодержателем - юридическое лицо, в пользу которого выдан чек.
В настоящее время безналичные расчеты перешли в новую стадию развития и производятся посредством «электронных платежей» (используются в Интернет магазинах), пластиковых карт.
При безналичных расчетах может иметь место клиринг, представляющий систему безналичных расчетов по взаимозачету встречных требований и обязательств, при котором выплачивается только разница (сальдо) денежных сумм [32, c. 109].
Обобщая содержание трех параграфов данной главы, отметим, что деньги прошли длительный путь эволюции, они являются средством экономии труд и времени.
Целью бухгалтерского учета денежных средств - является контроль за соблюдением наличных и безналичных расчетов согласно законодательству и эффективное их использование, которое может принести организации наибольшую выгоду.
На современном этапе развития расчетных отношений все чаще проводятся безналичные расчеты с использованием чеков, пластиковых, кредитных карт, электронных денег и т.д.
Были отмечены усилением внимания к проблеме международной унификации бухгалтерского учета. Несмотря на это, существуют различи между РПБУ и МСФО. В соответствии с российскими положениями по бухгалтерскому учету же не разрешено использование косвенного метода составления отчета о движении денежных средств, что является неудобством для многих компаний и по оценке специалистов абсолютно не оправдано.
2. Учет денежных средств в организации и его совершенствование
2.1. Аналитический и синтетический учет операций на расчетном счете
ОАО "Татэнергосбыт" является связующим звеном между энергоснабжающей стороной и потребителями энергии. В структуру Общества входят девять филиалов: Альметьевское; Бугульминское; Буинское; Елабужское; Приволжское; Чистопольское; Камское Набережночелнинское и Казанское городское отделения.
Целью деятельности Общества является отпуск электрической и тепловой энергии потребителям, реализация электрической энергии на оптовом рынке с обеспечением надежного и прибыльного функционирования
В ОАО «Татэнергосбыт» организован учет денежных средств: наличных и безналичных. При этом для учета безналичных денежных средств на расчетном счете организация применяет в своей деятельности «Положение о безналичных расчетах в РФ» утвержденным ЦБ РФ от 03.10.2002 №2-П (ред. От 26.02.96 №247)
Большая часть расчетов между предприятиями осуществляется безналичным путем - перечислением денежных средств со счета плательщика на счет получателя. Посредником при осуществлении этих расчетов является банк.
Свободные денежные средства сверх лимита, согласованного с банком, организация, выступающая в качестве юридического лица и имеющая самостоятельный баланс, обязана хранить на расчетном счете.
В соответствии с законодательством Российской Федерации каждая организация вправе открывать в любом банке по своему усмотрению расчетные и другие счета для хранения свободных денежных средств и осуществления через них расчетных, кредитных и кассовых операций. Открываются счета всем юридическим лицам независимо от формы собственности, имеющим самостоятельный баланс.
Расчетные счета в кредитных организациях открываются на основании документов, перечень которых установлен действующим законодательством. К таким документам относятся: свидетельство о регистрации, выданное регистрационным органом; копии устава и учредительного договора организации, заверенные нотариально; свидетельства о постановке организации на учет в налоговой инспекции, а также в Пенсионном фонде РФ и других внебюджетных фондах; заявление на открытие расчетного счета; протокол собрания учредителей об избрании руководителя организации; приказ о назначении главного бухгалтера (копия в одном экземпляре); карточка с образцами подписей руководителя и его заместителя, главного бухгалтера и его заместителя; договор на банковское обслуживание, именуемый в ГК РФ как договор банковского счета. Все документы остаются в банке.
Согласно ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в 7-дневный срок сообщить в налоговый орган об открытии или закрытии расчетного счета в банке. Нарушение установленного срока влечет за собой взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. (ст. 118 НК РФ). Расчетные документы на списание (перечисление) денежных средств с вновь открытого счета не принимаются к исполнению кредитными организациями до получения от налогового органа информационного письма.
Затраты организации на расчетно-кассовое обслуживание согласно договору банковского счета в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» являются прочими расходами; отражаются бухгалтерскими записями:
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы»
К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
на сумму перечислений с расчетного счета за услуги, оказываемые кредитными организациями, —
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т сч. 51 «Расчетные счета».
При переоформлении счета в связи с реорганизацией предприятия в банк представляются те же документы, как и при открытии счета, но не позднее месяца со дня переименования или изменения подчиненности. Закрываются расчетные счета по решению собственника имущества организации или по решению суда.
С расчетных счетов производятся практически все платежи, включая платежи поставщикам за поставляемые материальные ресурсы, выполненные работы и оказанные услуги, расчеты с бюджетом и с внебюджетными фондами, погашение задолженности по полученным кредитам и ссудам, другие перечисления.
Платежи с расчетных счетов организаций осуществляются в последовательности, определенной п.2 ст.855 ГК РФ:
- списание денежных средств по исполнительным документам о возмещении вреда здоровью и о взыскании алиментов;
- списание по исполнительным документам о выплате выходных пособий и оплате труда лиц, работающих по трудовому договору (контракту);
- оплата труда работников и отчисления в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, Территориальный фонд обязательного медицинского страхования;
- платежи в бюджет и другие внебюджетные фонды;
- списание по исполнительным документам по другим денежным требованиям;
- списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.
В настоящее время действующим законодательством организациям разрешается открывать расчетные счета в количестве, необходимом для осуществления расчетных операций
ОАО «Татэнергосбыт» имеет несколько расчетных счетов в банках. Обособленным подразделениям ОАО «Татэнергосбыт» (филиалам) по ходатайству головной организации открыты расчетные субсчета или текущие счета в установленном законом порядке.
На расчетном субсчете подразделения осуществляют операции, разрешаемые головной организацией (в частности, зачисление выручки, перечисление средств в головную организацию). Текущие счета предназначены только для операций, связанных с выдачей наличных денег обособленным подразделениям.
Для открытия расчетного счета организации необходимо представить пакет документов, в том числе и карточку образцов подписей лиц, имеющих право распоряжаться средствами организации по данному счету (п. 4.1 Инструкции ЦБ РФ от 14.09.2006 N 28-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)"). Учет поступления средств на расчетные счета филиалов, как и их расходование, ведется сотрудником бухгалтерии филиала. Информацию о движении денежных средств и их остатках филиалы в установленный срок предоставляют в головную организацию.
По окончании квартала производится сверка расчетов филиала с головным офисом, одновременно производится и сверка расчетов со всеми остальными филиалами.
Первичным документом по проведению расчетов филиала с головной организацией может извещение (авизо).
Информации, содержащейся в таком извещении (авизо), должно быть достаточно, чтобы достоверно отразить расчетную операцию как в регистрах бухгалтерского учета головной организации, так и обособленных подразделений.
Подразделения ОАО «Татэнергосбыт» имеют возможность самостоятельно вести расчеты с покупателями и заказчиками, а также с поставщиками и подрядчиками. При временном недостатке оборотных средств филиалы могут обратиться в головную компанию с просьбой предоставить необходимые денежные средства или оплатить счета.
Поступление средств на расчетный счет филиала - пополнение оборотных средств - в регистрах его бухгалтерского учета будет отражено записью:
Дебет 51 Кредит 79.
Основанием для отражения этой операции могут служить извещение (авизо) головной организации и платежное поручение на перечисление средств.
Материнская компания данную операцию отразит проводкой:
Дебет 79, субсчет "Расчеты с филиалом N...", Кредит 51.
В случае согласия погасить задолженность филиала перед поставщиком (подрядчиком) головная организация направляет подразделению извещение о соответствующей оплате.
Филиал погашение долга отразит записью:
Дебет 60 Кредит 79.
В головной организации данная операция отражается проводкой: Дебет 79, субсчет "Расчеты с филиалом N...", Кредит 51.
Головная компания, помимо оплаты обязательств своих филиалов или перечисления им денег, вправе изъять с его расчетного счета излишки оборотных средств либо дать указание перечислить конкретную сумму другой организации в качестве погашения задолженности своей или иного филиала При этом оплата обязательств другого филиала - это погашение задолженности организации. С какого конкретно счета будет произведена данная операция - это уже внутренние вопросы взаимоотношений подразделений организации.
Если в филиал поступил счет из головной компании с визой руководства "Оплатить!", то представителю подразделения придется направиться в банк с платежным поручением на соответствующую сумму. При этом на следующий день после оплаты в головной офис следует переслать авизо с номером платежного поручения.
Бухгалтер филиала эту операцию отразит в учете записью:
Дебет 79 Кредит 51.
В регистрах бухгалтерского учета головной организации поступившее извещение будет отражено записью:
Дебет 60 Кредит 79, субсчет "Расчеты с филиалом N...".
При заключении договора на реализацию товаров (работ, услуг) филиал указывает в нем реквизиты своего расчетного счета. В силу необходимости Общество имеет право потребовать от своего подразделения перечислить эти средства на другой счет организации (непосредственно головного офиса или другого филиала). В этом случае на основании письма либо дополнительного соглашения задолженность перед филиалом заказчик (покупатель) погасит, перечислив средства на другой расчетный счет организации. Подразделение же узнает о том, что с ним расплатились, после получения извещения, в котором будет указан плательщик и сумма поступивших средств.
Погашение задолженности перед филиалом будет отражено записью:
Дебет 79 Кредит 62.
Головная организация может принять решение закрыть расчетные счета всех (либо некоторых) филиалов, замкнув их расчеты как с покупателями, так и с продавцами на себя.
В таком случае поступление денежных средств от покупателей либо заказчиков на расчетный счет головной организации будет отражаться записями:
Дебет 51 Кредит 79, субсчет "Расчеты с Филиалом N...".
Филиал же на основании поступившего авизо отразит погашение кредиторской задолженности записью:
Дебет 79 Кредит 62.
Оплата обязательств филиала с расчетного счета головной организации отражается проводками:
Дебет 60 Кредит 79.
В головном же офисе эта операция отражается записями:
Дебет 79, субсчет "Расчеты с Филиалом N...", Кредит 51.
Операции по расчетным счетам оформляются в соответствии с Положением ЦБ РФ «О безналичных расчетах в Российской Федерации» от 3 октября
Особое внимание в платежном поручении необходимо обращать на выделение суммы НДС. Если платежная сумма подлежит обложению НДС, то указывается сумма НДС; если вид платежа не подлежит обложению НДС, то следует отметить «НДС не облагается».
Платежное требование — расчетный документ, который содержит требование кредитора (получателя средств) к должнику (плательщику) произвести уплату денежной суммы через банк в соответствии с основным договором. Применяется для оформления расчетов за товары, выполненные работы и услуги в соответствии с договором организации с поставщиком. В платежном требовании отмечаются условие оплаты, срок для акцепта, дата вручения плательщику документов в соответствии с договором, а также наименование товара (выполненных работ и услуг), номер и дата договора, номера приемо-сдаточных документов с указанием даты их составления, подтверждающих поступление товара или приемку выполненных работ и услуг.
Расчеты платежными требованиями осуществляются с предварительным акцептом и без акцепта плательщика. Акцептованным считается то платежное требование, по которому покупатель не заявил обслуживающей его кредитной организации обоснованный отказ от платежа в течение трех рабочих дней, установленных для акцепта. Такое платежное требование подлежит оплате со счетов плательщика на следующий рабочий день после истечения срока акцепта при условии наличия денежных средств. Безакцептное списание денежных средств имеет место в случаях, установленных законодательством, и если такой порядок расчетов предусматривается условиями договора банковского счета. При этом в платежном требовании получатель средств проставляет «без акцепта» и дает ссылку на основание, по которому осуществляется взыскание платежа.
Списание денежных средств в бесспорном порядке со счетов плательщиков оформляется инкассовым поручением. Используется оно в случаях, установленных законом, в том числе при взыскании денежных средств органами, выполняющими контрольные функции; для взыскания по исполнительным документам; в случаях, если договором банковского счета предусматривается право обслуживающего банка производить списание денежных средств со счета плательщика без его разрешения. В инкассовом поручении во всех случаях должна быть дана ссылка на основании взыскания денежных средств в бесспорном порядке со счетов плательщика.
Взнос наличными денежных средств на расчетный счет оформляется объявлением на взнос наличными, которое означает приказ организации принять на ее расчетный счет наличные деньги. Используется оно при сдаче выручки на расчетный счет, оплате банковских услуг наличными деньгами, при взносе уставного капитала в соответствии с учредительными документами, при внесении депонентских сумм и других операциях. Объявление заполняют в одном экземпляре с указанием источника взноса денежных средств. Оно состоит из трех частей: верхняя - остается в банке, средняя (квитанция) — передается кассиру, нижняя (ордер) - возвращается кассиру, но только после проведения банком соответствующей операции и вместе с банковской выпиской. Таким образом, объявление на взнос наличными используется для оформления сдачи наличных денег из кассы в банк, что является основанием для отражения таких хозяйственных операций бухгалтерскими записями: Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 50 «Касса».
Получение денежных средств с расчетного счета в кассу оформляется денежным чеком, в котором указываются цели данной операции: выдача заработной платы, пособий, командировочных расходов, на хозяйственные нужды и др. Денежный чек подписывается руководителем и главным бухгалтером организации. Реквизиты чека полностью повторяются в корешке, который остается для подтверждения записей по кассовым операциям в учетных регистрах. Чеки (25 или 50 чеков) содержатся в специальной чековой книжке, которая выдается по заявлению владельца счета. Чековые книжки являются бланками строгой отчетности и хранятся в сейфе организации.
Для учета денежных средств в валюте Российской Федерации на расчетных счетах предназначен активный счет 51 «Расчетные счета», по дебету которого отражаются остаток и поступления денежных средств, а по кредиту - списание денежных средств с расчетных счетов организации.
Операции, записываемые по кредиту счета 51 «Расчетные счета», отражаются в журнале-ордере № 2. Обороты по дебету записываются в разных журналах-ордерах и в ведомости № 2. Основанием для заполнения журнала-ордера № 2 и ведомости № 2 служат банковские выписки, в которых указываются: остаток средств на счете на дату, предшествующую выписке; суммы, зачисленные на счет; суммы, списанные со счета; остаток на дату выписки (в выписке остатки и поступления денежных средств указываются по правилам учета банка по кредиту расчетного счета, а выбытие их – по дебету).
После получения выписки бухгалтер должен сделать следующее:
а) сопоставить остаток средств на расчетном счете на конец дня последней выписки с остатком средств на начало дня следующей выписки;
б) проверить приложенные к выписке оправдательные документы, полноту отражения информации в выписке и арифметические ошибки. Суммы, ошибочно отнесенные в дебет или кредит расчетного счета организации и обнаруженные при проверке выписок банка, отражаются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям». О всех обнаруженных ошибках делается письменное сообщение банку. Приложенные к выписке документы обязательно погашаются специальным штампом банка;
в) проставить суммы в банковской выписке – отметка на полях выписки номера соответствующего корреспондирующего счета.
Так как в организацию выписки поступают ежедневно, то по счету 51 «Расчетные счета» открывается оборотно-сальдовая ведомость. По окончании месяца в ней подводятся итоги и переносятся в учетный регистр счета 51 «Расчетные счета» и одновременно в регистры корреспондирующих счетов [17, c. 74].
Поступление денежных средств на расчетные счета организации отражается по дебету счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции с кредитом различных счетов:
— при сдаче денежной наличности из кассы организации на расчетные счета; при перечислении денежных средств с других расчетных счетов организации, валютных счетов и специальных счетов в банках -
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-т счетов 50 «Касса»,
51 «Расчетные счета»,
52 «Валютные счета»,
55 «Специальные счета в банках»;
— при зачислении на расчетные счета организации сумм, числящихся в пути,-
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-т сч. 57 «Переводы в пути»;
— при возврате займов, предоставленных организацией другим юридическим и физическим лицам (кроме работников организации) -
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-т сч. 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы»;
— при возврате излишне перечисленных сумм налогов и сборов в бюджеты всех уровней, а также во внебюджетные фонды -
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-т счетов 68 «Расчеты по налогам и сборам»,
69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;
— при поступлении денежных средств от других физических и юридических лиц в результате погашения дебиторской задолженности покупателями и заказчиками, подотчетными лицами, учредителями, разными дебиторами и отдельными структурными подразделениями организации -
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-т счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами»,
75 «Расчеты с учредителями»,
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
79 «Внутрихозяйственные расчеты»;
— при зачислении денежных средств на расчетные счета организации в результате предоставленных кредитов и займов -
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-т счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»,
67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;
— при получении на расчетные счета организации вкладов от участников простого товарищества в уставный капитал -
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-т сч. 80 «Уставный капитал» («Вклады товарищей»)
— при зачислении на расчетные счета организации выручки от продажи товаров, работ и услуг, а также при отражении операционных и внереализационных доходов -
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»
К-т счетов 90 «Продажа», субсчет 1 «Выручка», 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»;.
Расходование денежных средств с расчетных счетов организации отражается бухгалтерскими записями:
— при перечислении денежных средств организации с расчетного счета на расчетные счета в других кредитных учреждениях, на валютные счета, специальные счета в банках -
Д-т счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути»
К-т сч. 51 «Расчетные счета»;
— при осуществлении расчетных операций, следствием которых является погашение кредиторской задолженности перед поставщиками и подрядчиками; кредитными организациями, другими заимодавцами по краткосрочным кредитам и займам; перед бюджетами всех уровней по налогам и сборам; перед социальными внебюджетными фондами по страховым взносам; перед персоналом организации по оплате труда; перед разными кредиторами и структурными подразделениями организации -
Д-т счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
67 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»,
68 «Расчеты по налогам и сборам»,
69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»,
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты»
К-т сч. 51 «Расчетные счета»;
— при осуществлении расчетных операций, следствием которых является возникновение дебиторской задолженности (перечисление авансов и предварительная оплата поставщикам и подрядчикам; предоставление по договору работнику организации займа на индивидуальное и кооперативное жилищное строительство и другие цели), -
Д-т счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 1 «Расчеты по предоставленным займам»
К-т сч. 51 «Расчетные счета»;
— при списании сумм, ошибочно отнесенных в кредит расчетного счета организации и выявленных при проверке выписок кредитной организации, -
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям»
К-т сч. 51 «Расчетные счета».
2.2. Аналитический и синтетический учет кассовых операций
Для приёма, хранения и расходования наличных денежных средств ОАО «Татэнергосбыт» имеет кассу, оборудованную в соответствии с действующим законодательством. Для учета денежных средств в кассе организация применяет в своей деятельности «Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации» от 22.09.1993 № 40 в (ред.от 26.02.1996 №247) и Положение ЦБ РФ от 05.01.1998 № 14-П "О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации" (в ред.от 31.10.2002).
За сохранность денежных средств в кассе отвечает кассир, который несёт полную материальную ответственность.
Сдача денег в банк оформляется Объявлением на взнос наличными, в котором указывается наименование предприятия, за что сдаются деньги, подпись вносителя. Порядок внесения наличных денег в банк отражена в таблице 2.1
Таблица 2.1
Порядок внесения наличных денег в банк
| № п/п | Перечень работ | Кассир предприятия | Банк |
| | Заполнение бланка объявления на взнос | х | |
| 2 | Внесение денег | х | х |
| 3 | Оформление квитанций и ордера в кассу | | х |
| 4 | Получение квитанции | х | |
| 5 | Приложение ордера в кассу к выписке банка | х | х |
На принятую от предприятия сумму банк выдаёт квитанцию, в которой указывается, от кого приняты деньги, зачислены на счёт №..., за что, сумма, подпись бухгалтера банка, указанную сумму в квитанции принял кассир. Квитанция обязательно заверяется печатью банка. На основании квитанции кассир списывает деньги по кассе.
Таблица2.2
Порядок получения наличных денег в банке
| № | Перечень работ | Предприятие | Банк | ||
| п/п | | бухгалтер | руков-ль гл. бух-р | кассир | |
| | Заполнение всех реквизитов чека и корешка | х | | | |
| 2 | Подпись чека | | х | | |
| 3 | расписка получателя чека в корешке чека | | | х | |
| 4 | Проверка правильности заполнения чека и его оплата | | | | х |
| 5 | Получение денег | | | х | |
Основная сумма денег поступает из учреждений банка. Получение денег кассир осуществляет по чеку, предварительно заказав их в банке по заявлению о бронировании средств. В чеке указывают его номер, сумму получаемых средств, город, где производится выплата, число, наименование отделения банка, кому выдать деньги, подписи руководителя и главного бухгалтера предприятия. Порядок получения наличных денег в банке представлена в таблице 2.2
Оприходование наличных денег в кассу производится кассиром по приходным кассовым ордерам (ПКО) (Приложение 1), подписанным главным бухгалтером или уполномоченными на это лицами. При этом выдаётся квитанция, подписанная главным бухгалтером и кассиром. При составлении ПКО должно быть юридическое обоснование для принятия денежных средств в кассу. Одновременно с заполнением приходного кассового ордера оформляется квитанция к нему, которая выдаётся лицу, сдавшему деньги, только после получения их кассиром.
В приходном кассовом ордере указывают, от кого приняты деньги, за что и сумма, подпись главного бухгалтера и кассира. Наличность, полученная в учреждениях банков, должна расходоваться на те цели, на которые она была получена.
Выдачу наличных денег кассир оформляет расходным кассовым ордером (РКО) (Приложение 2), платёжными ведомостями на выдачу аванса, заработной платы работникам. РКО составляется при наличии основания, т.е. указывается, кому выданы деньги и на какие цели. Документы на выдачу денег подписываются руководителем и главным бухгалтером или лицами ими уполномоченными. Подпись руководителя не обязательна, если имеется его разрешающая подпись на прилагаемых к расходным ордерам документах.
ПКО и квитанция к ним, а также РКО должны быть заполнены чётко, без исправлений, даже оговоренных. Выдача ПКО и РКО лицам, вносящим или получающим деньги, запрещается. Приём и выдача денег может осуществляться только в день составления кассовых ордеров.
ПКО и РКО, а также заменяющие их документы до передачи их в кассу регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации ПКО и РКО, и документу присваивается порядковый номер. Нумерация ПКО и РКО выполняется нарастающим итогом с начала до конца года.
Журнал регистрации ПКО и РКО построен таким образом, что по его данным контролируется целевое назначение полученных и израсходованных наличных денежных средств предприятием, проверяется полнота произведенных кассиром операций.
Все факты поступления и выдачи наличных денег должны учитываться в Кассовой книге, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной или мастичной печатью. На последней странице делается запись «В настоящей книге пронумеровано ... страниц», которая заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера предприятия.
Записи в кассовой книге ведутся в двух экземплярах, имеющих одинаковые номера страниц, через копировальную бумагу. Второй экземпляр листа является отрывным и служит отчётом кассира.. Подчистки, и недоговоренные исправления в кассовой книге запрещаются. Исправления, сделанные корректурным способом, заверяются подписями кассира и главного бухгалтера.
Записи в кассовую книгу производятся кассиром сразу после получения или выдачи денег. Кассир обязан подсчитать итоги операций за день, вывести остаток денег в кассе и передать в бухгалтерию отчёт вместе с приходными и расходными документами под расписку в кассовой книге.
Для учёта наличия и движения денежных средств в кассе предприятия используется активный счёт 50 «Касса ». Счет 50 "Касса" предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в кассах организации.
К счету 50 "Касса" могут быть открыты субсчета:
50-1 "Касса организации";
50-2 "Операционная касса";
50-3 "Денежные документы" и др.
На субсчете 50-1 "Касса организации" учитываются денежные средства в кассе организации. Когда организация производит кассовые операции с иностранной валютой, то к счету 50 "Касса" должны быть открыты соответствующие субсчета для обособленного учета движения каждой наличной иностранной валюты.
На субсчете 50-2 "Операционная касса" учитывается наличие и движение денежных средств в кассах товарных контор и эксплуатационных участков, остановочных пунктов, и т.п. Он открывается организациями (в частности, организациями транспорта и связи) при необходимости.
На субсчете 50-3 "Денежные документы" учитываются находящиеся в кассе организации почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки, оплаченные авиабилеты и другие денежные документы. Денежные документы учитываются на счете 50 "Касса" в сумме фактических затрат на приобретение. Аналитический учет денежных документов ведется по их видам.
По дебету счета 50 "Касса" отражается поступление денежных средств и денежных документов в кассу организации. По кредиту счета 50 "Касса" отражается выплата денежных средств и выдача денежных документов из кассы организации. Сальдо счёта указывает на наличие суммы денежных средств в кассе предприятия на начало месяца или на конец месяца. Оборот по дебету – это суммы, поступившие наличными в кассу, оборот по кредиту – суммы, выданные наличными из кассы.
Операции с наличными денежными средствами оформляются корреспонденцией счетов:
поступление
Д 50 К 51 – получено с расчетного счета
Д 50 К 71/1 - возврат неиспользованных подотчетных сумм
Д 50 К 62 – поступление денежных средств за оказание услуг
расход
Д 71/1 К 50 - выданы деньги под отчет
Д 70/1 К 50 - выдана заработная плата
Д 51 К 50 - сданы денежные средства в банк
Отчёт кассира, в котором бухгалтер проставляет корреспонденцию счетов, служит основанием для заполнения учётных регистров. Так как на предприятии применяется журнально-ордерная форма учёта, то производится заполнение Журнала-ордера №1 с отражением в нём операций по выдаче наличных денег по счёту 50 «Касса» с ведомостью к нему №1, с отражением в ней операций по поступлению наличных денег в кассу.
Записи в Журнал-ордер и ведомость производятся итогами за день. Итоги за день в разрезе корреспондирующих счетов устанавливаются путём подсчёта сумм однородных операций, отражённых в кассовом отчёте или приложенных к нему документах. Каждому отчёту кассира в учётных регистрах отводится одна строка независимо от периода, за который составлен отчёт.
По окончании месяца бухгалтер переносит данные из Журнала-ордера №1 и ведомости №1 в Главную книгу.
Для оперативного и повседневного контроля за сохранностью наличных денежных средств и ценных бумаг в кассе проводятся плановые и внеплановые проверки кассы. Расхождение фактического наличия денежных средств с данными бухгалтерского учёта, выявленное в результате ревизии, оформляется в акте следующим порядком: установленные излишки денежных средств в кассе приходуются в доход предприятия, а выявленные недостачи относятся на материально-ответственных лиц.
Поступление денег в кассу оформляется Приходными кассовыми ордерами, и соответственно увеличивают дебетовый оборот по счёту 50 "Касса".
2.3. Отчетность по движению денежных средств
Существуют два метода составления отчета о движении денежных средств: прямой и косвенный.
Прямой метод утвержден к применению российскими организациями соответствующими нормативными актами, регулирующими в Российской Федерации порядок ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности. Косвенный метод более распространен в мировой практике как метод составления отчета о движении денежных средств. Он включает в себя элементы анализа, так как базируется на сопоставлении изменений различных статей бухгалтерского баланса за отчетный период, характеризующих имущественное и финансовое положение организации, а также включает анализ движения основных средств, их амортизацию и другие показатели, которые невозможно получить исключительно из данных бухгалтерского баланса. В результате применения косвенного метода финансовый результат (чистая прибыль) организации за период преобразуется в разность между величинами денежных средств, находящихся в распоряжении организации по состоянию на начало и конец отчетного периода. Прямой метод основан на информации обо всех операциях, произведенных в отчетном периоде по счетам в банках и с кассовой наличностью, сгруппированной определенным образом.
Форма отчета и классификация видов деятельности. Отчет о движении денежных средств (ф. N 4) формируется прямым методом и включает в себя информацию об остатках денежных средств на начало и конец отчетного периода, а также о поступлении и выбытии денежных средств за отчетный период с выделением наиболее важных и существенных направлений. При этом под денежными средствами понимаются непосредственно деньги в наличной и безналичной форме, находящиеся в кассе организации, на ее расчетных, валютных и специальных счетах. Такая оговорка обусловлена тем, что в международной практике в финансовой отчетности раскрывается информация не только о деньгах организации, но и их эквивалентах, под которыми подразумеваются краткосрочные высоколиквидные вложения, легко обратимые в денежные средства и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности.
Отчет о движении денежных средств содержит распределение поступления и выбытия денежных средств по видам деятельности - текущей, инвестиционной и финансовой.
При этом к инвестиционной деятельности относятся операции по приобретению и выбытию внеоборотных активов и долгосрочные заимствования в любой форме на эти цели (с учетом расходов по обслуживанию произведенных заимствований), а также поступление доходов по произведенным вложениям в долгосрочные финансовые вложения в виде дивидендов и т.п. К финансовой деятельности относятся операции по приобретению и выбытию краткосрочных финансовых вложений и краткосрочные заимствования в любой форме, если они привлекались для приобретения краткосрочных финансовых вложений (с учетом расходов по обслуживанию произведенных заимствований), а также поступление доходов от краткосрочных финансовых вложений в виде дивидендов и т.п. Любое иное движение денежных средств может быть отнесено к текущей деятельности.
Выделение операционной (текущей), инвестиционной и финансовой деятельности характерно и для международной практики составления отчета о движении денежных средств. Однако при этом критерии для отнесения операций к указанным видам деятельности несколько отличаются, а именно: обороты в части инвестиционной деятельности формируются только операциями по приобретению и выбытию внеоборотных активов, обороты в части финансовой деятельности - операциями по всевозможному привлечению дополнительных источников денежных средств (как от собственников, так и от заимодавцев), при этом операции с краткосрочными финансовыми вложениями рассматриваются также как средство получения дополнительных денежных ресурсов. Операционная деятельность в этом случае представляет собой потоки денежных средств, связанные с основной деятельностью организации, приносящей ей основную часть прибыли.
Основываясь на данных отчета о движении денежных средств, возможны:
финансовое планирование и бюджетирование деятельности организации (с учетом оборачиваемости отдельных составляющих активов и обязательств организации);
оценка эффективности инвестиций организации, приводящих к исключению средств из оборота;
оценка активности и результативности деятельности организации в области привлечения дополнительных финансовых ресурсов.
Все перечисленные возможности использования показателей отчета о движении денежных средств в мировой практике направлены на анализ и контроль эффективности использования организацией средств инвесторов. В основе выбранных подходов, безусловно, лежат интересы собственников и инвесторов.
Как показывает практика составления отчета о движении денежных средств, целесообразно заполнять единую форму многократно:
отдельно по каждому расчетному, валютному и иному счету в банке,
отдельно по рублевой и валютной кассе организации,
отдельно по текущим счетам в подразделениях (филиалах) организации,
а затем объединять составленные отчеты по счетам учета денежных средств методом построчного суммирования (с учетом рассмотренной особенности формирования отчетных показателей об операциях в иностранной валюте). Аналогичным образом поступают и в ОАО «Татэнергосбыт» так как организация имеет разветвленную структуру с многочисленными обособленными подразделениями (филиалами).
При формировании отчета о движении денежных средств вручную без применения специальных программных средств это позволяет сверить полностью заполненный отчет по одному счету в банке с соответствующим ему регистром бухгалтерского учета (кроме оборотов по кассе в валюте и валютным счетам в банках), что значительно уменьшает вероятность ошибки при отражении остатков или общих оборотов денежных средств за отчетный период.
В момент объединения показателей отчета, сформированных по данным отдельных счетов учета денежных средств или отдельных структурных подразделений (филиалов) организации, эти показатели искажаются, так как некоторые перемещения денежных средств в рамках организации многократно дублируются. Поэтому целесообразно выявить повторяющиеся обороты и, по возможности, исключить их негативное влияние на отчет о движении денежных средств организации, затрудняющее его анализ и практическое использование.
Подготовительную работу для проведения процедур консолидации в целях составления сводного отчета о движении денежных средств Общества разбивают на два этапа:
I. Составление отчета о движении денежных средств каждого филиала общества, показатели бухгалтерской отчетности которой включаются в сводную отчетность;
II. Консолидация показателей агрегированного отчета о движении денежных средств Общества.
При этом на первом этапе формирования информации должны быть определены показатели денежных оборотов данной организации со всеми другими организациями Общества. Составленные отчеты филиалы организации передают в головную организацию. Для целей составления сводного отчета показатели всех отчетов, представленных организациями Общества, объединяются методом построчного суммирования в так называемый "агрегированный" отчет. Именно он является объектом для проведения процедур консолидирования на втором этапе. Его показатели "очищаются" от внутренних оборотов, представляющих собой перемещение денежных средств между организациями, входящими в Общество. При этом следует не только определить одинаковую величину поступления и расходования, но также выявить показатель, из которого эта величина должна быть исключена, чтобы в результате проведения этой процедуры не было искажено движение денежных средств организации как единого хозяйствующего субъекта.
В рамках Общества разработана специальная форма отчета о движении денежных средств, которая заполняется всеми организациями Общества и представляется ими в головную компанию для целей составления сводной бухгалтерской отчетности. Это обеспечивает единообразие в подходах к представлению информации и облегчает процедуру консолидации.
В основу этой формы положены принципы построения типовой формы отчета о движении денежных средств с выделением из общей величины поступлений и расходования денежных средств показателей текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Здесь учитываются все рассмотренные изменения и дополнения. Кроме того:
расширяется перечень прочих поступлений и расходования денежных средств, которые позволяют провести переклассификацию отдельных показателей в целях представления информации о Группе как едином хозяйствующем субъекте;
показатели специальной формы разделить на две категории:
а) движение денежных средств вне Группы;
б) движение денежных средств внутри Группы.
Такое разделение каждой графы формы отчета о движении денежных средств позволяет определить внутренние обороты, подлежащие исключению, не теряя распределения оборотов по видам деятельности. Для формирования показателей в такой форме формируется перечень организаций, входящих в Группу, обороты денежных средств между которыми признаются внутригрупповыми и исключаются в ходе консолидации. В организациях Группы организован обособленный учет таких операций. Таким образом осуществляется один из способов контроля достоверности представляемой филиалами информации.
Следующие виды движения денежных средств классифицируются только как внутригрупповые:
поступление выручки от продажи валюты;
поступление валюты в результате ее покупки;
выбытие валютных средств, направленных на продажу;
выбытие рублевых средств, направленных на покупку валюты;
перемещение между различными счетами организации в банках (между счетами 51, 52, 55) (если этот оборот не исключается на первом этапе при составлении отчета о движении денежных средств конкретной организации);
перемещение между различными подразделениями организации (в корреспонденции со счетом 79) (аналогично предыдущему).
Следующие направления поступления и расходования денежных средств классифицируются как внешние по отношению к Группе:
получение банковских кредитов;
расходование на оплату труда;
расходование на отчисления в государственные внебюджетные фонды;
расходование на выдачу подотчетных сумм;
расходование на расчеты с бюджетом.
Таким образом, общество для целей составления сводного отчета о движении денежных средств специальную форму внутригрупповой отчетности.
Форма отчета о движении денежных средств, представляемая филиалами в головную организацию для целей составления консолидированной отчетности, изменена таким образом, чтобы способствовать выделению оборота между организациями, входящими в Группу. Так как при этом сохраняется расшифровка поступления и выбытия денежных средств по направлениям, то можно выверить обобщенные (суммарные) внутригрупповые обороты перед их исключением.
Процедуры консолидации отчета о движении денежных средств не исчерпываются исключением оборотов между организациями, входящими в Группу. Также проводится переклассификация отдельных показателей между статьями отчета о движении денежных средств, которая невозможна на уровне отчетности каждого отдельного филиала. Для этого необходимо проанализировать полученные агрегированные (суммарные по всем филиалам) данные с точки зрения головной организации и определить "новое" содержание некоторых поступлений или выбытия денежных средств.
По нашему мнению, филиалам следует в первую очередь формировать показатели для специальной формы внутригрупповой отчетности, представляемой в головную компанию для целей составления консолидированного отчета, а затем, с учетом уже полученных в ней расшифровок, группировать (укрупнять) эти показатели для переноса их в отчет о движении денежных средств. Это позволяет корректировать показатели отчета о движении денежных средств конкретной организации.
Таким образом, мы рассмотрели процедуры консолидации при составлении отчета о движении денежных средств В ОАО «Татэнергосбыт», согласно требованиям, установленным действующим российским законодательством.
3. Анализ и аудит денежных средств
3.1. Планирование аудиторской проверки денежных средств и ее методика
МЕТОДИКА ПРОВЕРКИ УЧЕТА ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ
Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры бухгалтерского учета, отчетность.
Первичные документы включают:
1. Договор на расчетно - кассовое обслуживание с банком.
2. Выписки по лицевым счетам.
3. Платежные поручения.
4. Мемориальные ордера.
5. Платежные требования - поручения.
6. Приходные кассовые ордера.
7. Расходные кассовые ордера.
Регистры бухгалтерского учета включают:
1. Главную книгу.
2. Журналы - ордера N 2, 3.
3. Ведомость N 2.
Отчетность включает:
1. Сведения о рублевых счетах в банках и иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации.
2. Отчет о движении денежных средств (форма N 4).
Бухгалтерский учет операций по расчетному счету и специальным счетам организации
Операции по движению денежных средств на расчетном счете отражаются в бухгалтерском учете согласно действующему Плану счетов на счете 51 "Расчетный счет". По дебету данного счета отражается поступление денежных средств, по кредиту счета - их списание с расчетного счета организации. Аналитический учет ведется в разрезе открытых в банках расчетных счетов.
Информация о наличии и движении денежных средств в российской и иностранной валюте, находящихся на территории Российской Федерации и за рубежом в аккредитивах на особых и иных специальных счетах, отражается на счете 55 "Специальные счета в банках". Планом счетов предусмотрено открытие субсчетов к данному счету: 55-1 "Аккредитивы", 55-2 "Чековые книжки" и др. Аналитический учет по субсчету 55-1 "Аккредитивы" ведется по каждому выставленному организацией аккредитиву. Кроме того, обособленно учитывается движение денежных средств в иностранных валютах.
Операции по движению денежных средств (переводов) в пути отражаются в бухгалтерском учете на счете 57 "Переводы в пути". На данном счете отражаются денежные средства, внесенные в кассы банков для зачисления на расчетный или иной счет организации, но еще не зачисленные по назначению. Отражение на счете 57 "Переводы в пути" осуществляется на основании квитанций банка, сопроводительных документов на сдачу выручки инкассаторам. Движение денежных средств (переводов) в иностранных валютах учитывается обособленно.
Методика проверки
Методика проверки включает проведение инвентаризации средств на счетах организации и установление соответствия первичных документов регистрам бухгалтерского учета.
Проведение инвентаризации денежных средств на расчетных и специальных счетах организации
Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетных и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах, по данным бухгалтерского учета организации, с данными выписок банков.
Соответствие проверяемых первичных документов регистрам бухгалтерского учета
Выполняются следующие действия.
1. Проверяется соответствие сумм платежных документов данным журнала - ордера N 2 и ведомости N 2, журнала - ордера N 3.
2. Проверяется соответствие данных журнала - ордера N 2 и ведомости N 2, журнала - ордера N 3 за каждый месяц данным по Главной книге.
3. Сопоставляются обороты по кредиту счетов 51 ("Расчетный счет") и 55 ("Специальные счета в банках") с оборотами по дебету корреспондирующих счетов по данным Главной книги.
4. Проверяется соответствие данных журнала - ордера N 2 и ведомости N 2, журнала - ордера N 3 данным отчета о движении денежных средств (форма N 4).
5. Сопоставляется сальдо по счету 51 ("Расчетный счет") в Главной книге на начало года и на конец соответствующего отчетного периода со строкой 262 граф 3 и 4 бухгалтерского баланса.
В случае, если организация ведет учет с применением средств вычислительной техники, приведенные выше данные первичных документов и отчетов сверяются с данными машинограмм по счетам 51 ("Расчетный счет") и 55 ("Специальные счета в банках").
Проверка правильности документального оформления
хозяйственных операций
Выполняются следующие действия.
1. Проверяется достоверность и полнота сведений о рублевых счетах в банках и иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации по состоянию на последнюю отчетную дату, предоставленных проверяемой организацией в налоговый орган. Эти сведения позволяют аудитору определить, все ли открытые организацией счета отражены в отчетности.
2. Проверяется наличие необходимых первичных документов по счетам - выписок по расчетным счетам и приложенных к ним платежных документов. Выписки вместе с платежными документами должны быть подобраны в хронологической последовательности, раздельно по каждому открытому счету. В целях проверки полноты первичных документов проверяется соответствие исходящего и входящего сальдо по выпискам по расчетному счету организации в те дни, когда имелось движение по счету. Исходящее сальдо по выписке предыдущего дня должно соответствовать входящему сальдо по выписке следующего дня движения по счету. Несоответствие указанных сальдо означает отсутствие части первичных документов.
Подлинность платежных документов можно проверить по наличию отметки банка о том, что данный платежный документ был проведен банком.
В случае, если в ходе проверки установлено отсутствие части платежных документов или отсутствие соответствующей отметки банка, аудитор может предложить организации восстановить недостающие первичные документы.
3. Проверяется соответствие данных выписок по расчетным счетам организации и приложенных к ним платежных документов данным журналов - ордеров N 2, N 3 и ведомости N 2 или данным машинограмм по счетам 51 ("Расчетный счет") и 55 ("Специальные счета в банках").
Виды нарушений
| N п/п | Основные нарушения | Какой нормативный документ нарушен |
| 1 | Допущены исправления в банковских документах | Закон N 129-ФЗ, п.5 ст.9 |
| 2 | Отсутствуют оправдательные документы (платежные документы, выписки по расчетным счетам) | Закон N 129-ФЗ, п.1 ст.9 |
| 3 | Не соответствуют данные аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета | Закон N 129-ФЗ, п.4 ст.8 |
| 4 | Не соответствуют данные бухгалтерской отчетности данным синтетического учета | Закон N 129-ФЗ, п.1 ст.10 |
По завершении отчетного года организации составляют бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями, содержащимися в ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н.
Инвентаризация кассы
Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности организации обязаны провести инвентаризацию имущества и обязательств (п.2 ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). В том числе инвентаризации подлежат наличные денежные средства в кассе; денежные документы (почтовые марки, оплаченные проездные билеты, талоны на нефтепродукты, банковские корпоративные карты, путевки в санатории и дома отдыха и т.п.); деньги на расчетных и валютных счетах в банках; средства, в том числе в иностранной валюте, в аккредитивах, чековых книжках, депозитах; инкассированные денежные средства, а также внесенные в кассы кредитных организаций, почтовых отделений и т.п., но не зачисленные на счета в банках на дату инвентаризации. Порядок проведения инвентаризации регламентирован Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49).
В ходе инвентаризации необходимо обратить внимание на правильность оформления кассовых документов; ведения кассовой книги; соблюдения лимитов остатка наличных денежных средств <*>, установленных обслуживающими организацию учреждениями банков; применения контрольно-кассовой техники <**> (ККТ). По каждому объекту ККТ должны быть в наличии документы, связанные с его приобретением, регистрацией, вводом в эксплуатацию, применением. При инвентаризации производится проверка фактического наличия в кассе денежных знаков, бланков ценных бумаг и других бланков документов строгой отчетности.
--------------------------------
<*> Регулирование осуществляется Положением о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации от 05.01.1998 N 14-П и Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Решением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 N 40.
<**> Регулируется Федеральным законом от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".
При осуществлении наличных расчетов с применением контрольно-кассовой техники инвентаризация денежных средств начинается с проверки их фактического наличия в операционных кассах. Фактический остаток денежных средств сверяют с данными журнала кассира-операциониста (ф. N КМ-4 <***>, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132). При расхождении результатов сумм на контрольной ленте с суммой наличных денежных средств устанавливается причина расхождения, а выявленные недостачи или излишки заносят в соответствующие графы журнала кассира-операциониста. При проведении инвентаризации оформляется акт о переводе показаний суммирующих денежных счетчиков на нули (ф. N КМ-1).
--------------------------------
<***> При использовании контрольно-кассовой техники, работающей без кассира-операциониста (в случае установки ККТ на прилавках магазинов или для работы официантов), ведется журнал по ф. N КМ-5.
Результаты инвентаризации денежных средств в операционных кассах определяются путем сверки фактического наличия денежных средств, указанных в журналах кассира-операциониста, с данными учета по счету 50 "Касса", субсчет "Операционная касса". Результаты инвентаризации денежных средств, находящихся в основной кассе организации (в том числе иностранной валюты), определяются путем сверки фактического наличия денежных средств в кассе с учетными данными по счету 50 "Касса".
Проверка фактического наличия бланков ценных бумаг и других бланков документов строгой отчетности производится по видам бланков (например, по акциям: именные и на предъявителя, привилегированные и обыкновенные), с учетом начальных и конечных номеров тех или иных бланков, а также по каждому месту хранения и материально ответственным лицам. При этом определяется как фактическое их количество, так и стоимостная оценка. Фактический остаток денежных документов сверяют с данными бухгалтерского учета в целях определения недостачи или излишка по каждому их виду.
Для отражения результатов инвентаризации применяется акт инвентаризации наличных денежных средств (ф. N ИНВ-15, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88). При выявлении излишков или недостачи ценностей в кассе материально ответственный работник (кассир) должен дать пояснения о причинах расхождения в акте по ф. N ИНВ-15, в строке "Объяснение причин излишков или недостач".
Сумма выявленных излишков в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, квалифицируется как внереализационный доход. Начисление дохода отражается бухгалтерской записью:
Д-т сч. 50 "Касса", К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы".
Выявленные в процессе инвентаризации недостачи денежных средств относятся на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и учитываются на нем до момента принятия решения по списанию возникшей недостачи. Производится запись:
Д-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", К-т сч. 50 "Касса".
Недостача денежных средств может быть отнесена на виновное лицо. В этом случае производится бухгалтерская запись:
Д-т сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсч. "Расчеты по возмещению материального ущерба", К-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
Если во взыскании недостачи с материально ответственного лица отказано судом, осуществляется списание недостачи на финансовые результаты организации. Производится запись:
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы", К-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
Инвентаризация денежных средств на банковских счетах
Инвентаризация денежных средств организации перед составлением годовой отчетности включает проверку соответствия остатков средств на расчетных, валютных и специальных счетах организации данным бухгалтерского учета.
Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетном (текущем), валютном и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах по данным бухгалтерии организации, с данными выписок банков. Организация может получать такие выписки ежедневно или в другие согласованные с банком сроки. К выписке прилагаются документы, на основании которых происходило списание или зачисление средств на расчетный счет.
Суммы, указываемые в банковских выписках по кредиту, необходимо сравнить с показателем по дебету счета 51 "Расчетные счета", а суммы, указанные в выписках по дебету, сверить с показателем по кредиту счета 51 "Расчетные счета".
В ходе инвентаризации остатка денежных средств на расчетных счетах целесообразно проверить суммы, выплаченные в качестве вознаграждения банкам за расчетно-кассовое обслуживание организации. Эти суммы нередко отражаются в банковской выписке без предоставления первичных документов, поскольку банки снимают вознаграждение с расчетного счета в соответствии с договором на расчетно-кассовое обслуживание. Суммы комиссионных вознаграждений банку в соответствии с п.11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, должны отражаться в составе операционных расходов. Начисление расхода отражается записью:
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы", К-т сч. 51 "Расчетные счета".
В бесспорном порядке банк может списать денежные средства со счета клиента в следующих случаях:
- по решению суда;
- по требованию налоговой инспекции об уплате налоговых недоимок и пеней, начисленных по результатам проверки.
В иных случаях операции по выбытию денежных средств с расчетного счета осуществляются банком по платежному поручению клиента.
Нередко без оформления первичных документов банки зачисляют на расчетный счет своих клиентов суммы вознаграждений за использование принадлежащих им средств (проценты на остаток денежных средств). Суммы вознаграждений, полученных в качестве процентов от банков, организации следует отражать в составе операционных доходов (п.7 ПБУ 9/99). Начисление дохода отражается записью:
Д-т сч. 51 "Расчетные счета", К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы".
Инвентаризация средств на валютных счетах осуществляется в том же порядке, что и по расчетным счетам. Однако имеются следующие особенности: проверяется не только фактическое наличие средств на валютном счете и их соответствие данным бухгалтерского учета, но и правильность пересчета валютных средств в рублевый эквивалент, порядок применения курса Центрального банка РФ, действующего на дату составления отчетности.
Курсовые разницы, возникающие при пересчете, должны отражаться в составе внереализационных доходов или расходов организации. Суммы положительной курсовой разницы отражаются записями:
Д-т сч. 52 "Валютные счета", К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы".
Начисление отрицательной курсовой разницы отражается записью:
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы", К-т сч. 52 "Валютные счета".
Для подтверждения остатка средств на валютных счетах организации на дату составления бухгалтерской отчетности в процессе инвентаризации целесообразно проверить операции по движению валютных средств (поступлению и выбытию), в частности, операции по купле-продаже иностранной валюты.
При проведении инвентаризации необходимо обратить внимание на суммы, отраженные на счете 57 "Переводы в пути". Данный счет предназначен не только для учета иностранной валюты в пути, но и денежных средств (переводов) в валюте Российской Федерации. На этом счете на дату составления отчетности может учитываться остаток денежных средств, внесенных в кассы организаций, сберегательные кассы или кассы почтовых отделений для зачисления на расчетный или иной счет организации, но еще не зачисленные по назначению.
В ходе инвентаризации также подвергаются проверке суммы, находящиеся на специальных счетах в банках и отражаемые в учете на счете 55 "Специальные счета в банках". Данные счета предназначены для учета денежных средств в рублях и иностранной валюте на аккредитивах, чековых книжках, иных платежных документах (кроме векселей), а также денежных средств целевого финансирования в той их части, которая подлежит обособленному хранению.
Инвентаризация аккредитивов проводится в целях контроля фактического наличия средств на специальных счетах в банках, открытых для расчетов с поставщиками, а также порядка их использования и возврата. Инвентаризация средств в аккредитивах осуществляется в разрезе поставщиков и отдельных договоров. В ходе инвентаризации осуществляется проверка источников открытия аккредитивов (собственные или заемные средства), а также остатков неиспользованных средств в аккредитивах.
Открытие аккредитива за счет собственных денежных средств отражается записью:
Д-т сч. 55 "Специальные счета в банках", субсч. "Аккредитивы", К-т сч. 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета".
При открытии аккредитива за счет заемных средств, банковских кредитов производится запись:
Д-т сч. 55 "Специальные счета в банках", субсч. "Аккредитивы", К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
Средства в аккредитивах должны списываться по мере использования. Согласно выписке банка в учете составляется запись:
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", К-т сч. 55 "Специальные счета в банках", субсч. "Аккредитивы".
Неиспользованные средства в аккредитивах должны быть возвращены организации и зачислены на соответствующий банковский счет.
К средствам на специальных счетах в банке также относятся средства, предназначенные для расчетов чеками. Чек представляет собой ценную бумагу, которая содержит распоряжение банку выдать определенную сумму денег лицу, предъявившему чек к оплате. Чеки являются бланками строгой отчетности и учитываются на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности". Выбытие чеков с забалансового учета осуществляется по мере их использования.
Инвентаризация расчетов чеками осуществляется в два этапа. Первоначально осуществляется проверка фактического наличия чеков, их движения как бланков строгой отчетности. Полученные данные сверяют с остатком чеков на забалансовом счете.
На следующем этапе проверке подвергаются остатки средств на специальных счетах в банке на основе выписок, предоставляемых организации. При этом изучается порядок депонирования сумм для выдачи чековых книжек за счет собственных и заемных средств.
В бухгалтерском учете движение средств для расчетов чеками учитывается на отдельном субсчете "Чековые книжки", открываемом к счету 55 "Специальные счета в банках".
Депонирование суммы отражается записью:
Д-т сч. 55 "Специальные счета в банках", субсч. "Чековые книжки", К-т сч. 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".
После этого отражается сумма средств по полученным в банке чекам:
Д-т сч. 006 "Бланки строгой отчетности".
На сумму выплаченных по чеку средств составляется запись:
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", К-т сч. 55 "Специальные счета в банках", субсч. "Чековые книжки".
Списание суммы средств по использованным чекам отражается записью:
К-т сч. 006 "Бланки строгой отчетности".
В ходе инвентаризации должны быть проверены остатки выданных, но не оплаченных банком чеков (не предъявленных к оплате), которые должны совпадать с сальдо по счету 55 "Специальные счета в банках", субсчет "Чековые книжки". Кроме того, проверке подвергаются остатки по неиспользованным чекам, сумма средств по которым должна быть возвращена в банк на соответствующие счета по учету средств, за счет которых осуществлялось открытие специальных счетов.
3.2. Оформление результатов аудиторской проверки денежных средств
Типичные нарушения в кассовых документах
Практика аудита расчетов наличными денежными средствами свидетельствует о множестве нарушений в этой серьезной области и, в частности, в оформлении кассовых документов. К типичным нарушениям относятся следующие:
- небрежно заполнены строки отдельных форм (если они заполняются вручную) и отсутствует корректность (смещение строк) (если заполняются автоматически);
- не проставлены номера приходных и расходных кассовых ордеров, авансовых отчетов;
- не указаны корреспондирующие счета и субсчета в приходных и расходных кассовых ордерах;
- в строке "Приложение" к приходному кассовому ордеру (ПКО) и расходному кассовому ордеру (РКО) даны не все реквизиты соответствующих прилагаемых документов (накладных, счетов-фактур, доверенностей и т.п.);
- даты квитанций и ПКО не совпадают;
- суммы НДС выделены неверно;
- фамилии, имена и отчества лиц, подписывающих кассовые документы, написаны неразборчиво, отсутствуют отдельные подписи, нет расшифровки подписей;
- имеются подчистки, помарки, исправления;
- исправления бухгалтера и кассира сделаны не по установленным правилам.
Анализ записей в кассовых документах свидетельствует о том, что большое число ошибок возникает при оформлении авансовых отчетов и кассовых книг. Например, при проверке авансовых отчетов обнаруживается, что ссылки на даты прилагаемых документов не совпадают с фактическими датами в первичных документах, принятых к учету. При большом количестве прилагаемых документов имеются ошибки в подсчете сумм. Бухгалтеры нередко пренебрегают необходимостью регистрировать все авансовые отчеты в отдельном журнале, что приводит к нарушению последовательности в их оформлении. Часто бухгалтеры (кассиры) не придают должного значения подписям в авансовых отчетах, которые подтверждают соответствующие бухгалтерские записи и управленческие решения.
Иногда после составления и утверждения авансового отчета в тексте на оборотной стороне формы авансового отчета возникают приписки. Это недопустимо. Следует приложить другой авансовый отчет, сделав пометку "приложение" (или "дополнение") с другими датой, текстом и подписями. При этом должны делаться дополнительные бухгалтерские записи по измененным суммам. Важно, чтобы оба документа (в данном тексте - авансового отчета) были понятны и не возникало разночтений. В конце перечня оправдательных документов необходимо поставить знак "Z", что позволит исключить приписки.
Особо следует остановиться на ошибках, допускаемых при заполнении кассовых книг. Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40 (в ред. от 26.02.1996) утвержден Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (далее - Порядок). В Письмах Банка России от 17.02.1994 N 14-4/35 (в ред. от 28.01.1997) и от 16.03.1995 N 14-4/95 (в ред. от 28.01.1997) содержатся разъяснения, касающиеся отдельных пунктов Порядка.
Согласно п. 23 Порядка подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге не допускаются. Сделанные исправления заверяются подписями кассира, а также главного бухгалтера организации или лица, его заменяющего.
Некоторые бухгалтеры (кассиры) отражают операции с денежной наличностью в кассовой книге не за каждый день, а один раз за ряд дней, например: "Касса за 8 - 15 июля
В соответствии с п. 24 Порядка записи в кассовой книге производятся кассиром сразу после получения или выдачи денежных средств по каждому ордеру или другому заменяющему его документу. Ежедневно в конце рабочего дня кассир подсчитывает итоги операций за день, выводит остаток денежных средств в кассе на следующий день и передает в бухгалтерию в качестве отчета кассира второй отрывной лист (копию записей в кассовой книге за день) с приходными и расходными кассовыми документами под расписку в кассовой книге.
Следует также отметить, что достаточно часто нарушаются требования пп. "в" п. 18 Порядка, согласно которому выдача приходных и расходных кассовых ордеров или заменяющих их документов на руки лицам, вносящим или получающим денежные средства, запрещается.
Нередки случаи, когда в кассовых книгах исправляются суммы остатков денежных средств на конец рабочего дня и количество ПКО и РКО. Это возникает, если не ведется учет этих ордеров, т.е. отсутствует журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов, что противоречит требованиям п. 21 Порядка. Практика аудита показала, что такой журнал отсутствует в организациях, осуществляющих относительно небольшое количество кассовых операций, и бухгалтеры (кассиры) не регистрируют ПКО и РКО, делая ошибки и внося исправления в кассовую книгу.
Заметим, что в соответствии с п. 5 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. от 03.11.2006) внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали первоначальные варианты документов, с указанием даты внесения исправлений.
Что касается остатков денежной наличности на конец рабочего дня, то в организациях и у индивидуальных предпринимателей сферы торговли (услуг) часто возникает превышение соответствующего норматива. Согласно п. 2.5 Положения о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России от 05.01.1998 N 14-П (в ред. от 31.10.2002) (далее - Положение), в кассе организации могут храниться наличные денежные средства в пределах лимитов, устанавливаемых обслуживающими их учреждениями банков по согласованию с руководителями этой организации.
Лимит остатка наличных денежных средств в кассе устанавливается учреждениями банков ежегодно всем предприятиям независимо от организационно-правовой формы и сферы деятельности, имеющим кассу и осуществляющим расчеты наличными деньгами. Если организация не представила расчет на остаток наличных денежных средств в кассе ни в одно из обслуживающих учреждений банка, то лимит остатка кассы считается нулевым, а не сданная организацией в учреждения банков денежная наличность - сверхлимитной (Письмо Управления ФНС России по г. Москве от 23.04.2008 N 09-10/039388@).
Согласно п. 2.6 Положения и п. 9 Порядка организации вправе хранить в своих кассах наличные денежные средства сверх установленных лимитов только для оплаты труда работников, выплаты пособий по социальному страхованию и стипендий не свыше трех рабочих дней, включая день получения денежных средств в кассе (также Определение ВС РФ от 04.12.2008 N КАС08-620).
Арбитражная практика также содержит примеры нарушения ведения кассовых операций. Приведем некоторые из них.
1. Сейф для хранения денежных средств находится в кабинете главного бухгалтера, не прикреплен к строительным конструкциям, отсутствуют металлические решетки на дверях и окнах по всему офису (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.01.2008 N Ф08-5994/07-2241А).
2. У организации отсутствует изолированное помещение кассы, предназначенное для выдачи, приема и временного хранения денежных средств, касса находится в комнате расчетного отдела бухгалтерии (Постановление ФАС Верхне-Волжского округа от 01.10.2008 N А28-4826/2008-165/12).
3. В помещении кассы отсутствуют дополнительная металлическая дверь, окно для выдачи денежных средств, сейф. Денежные средства организации хранятся в одном сейфе с денежными средствами другого юридического лица, сейф находится в приемной руководителя (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.09.2008 N А39-4266/2007).
4. Помещение, в котором организацией производятся наличные денежные расчеты с клиентами и осуществляется хранение денежных средств, не изолировано от других служебных и подсобных помещений, не оборудовано специальным окном для выдачи денежных средств, не имеет двух дверей - внешней, открывающейся наружу, и внутренней, изготовленной в виде стальной решетки, открывающейся в сторону внутреннего расположения кассы. В помещении кассы нет огнетушителя (Постановление ФАС Уральского округа от 18.01.2008 N Ф09-11294/07-С1).
Размеры расчетов наличными деньгами определены Указанием Банка России от 20.06.2007 N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя" (в ред. от 28.04.2008 N 2003-У). Нарушением является выдача заработной платы работникам не кассиром, а другим лицом без соответствующих записей, что противоречит пп. "в" п. 18 Порядка, в соответствии с которым, если деньги выдавались не кассиром, а другим лицом, на ведомости дополнительно делается надпись: "Деньги по ведомости выдавал (подпись)". Выдача денег кассиром и раздатчиком по одной ведомости запрещается.
Ответственность за нарушение оформления кассовых документов
При несоблюдении условий работы с денежной наличностью и ведения кассовых операций в Российской Федерации к организациям могут быть применены меры финансовой ответственности. В соответствии со ст. 15.1 КоАП РФ (в ред. Федерального закона от 22.06.2007 N 116-ФЗ) нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций, выразившееся в осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4000 руб. до 5000 руб., на юридических лиц - от 40 000 руб. до 50 000 руб. Согласно ст. 15.11 КоАП РФ (в ред. Федерального закона от 22.06.2007 N 116-ФЗ) под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается искажение сумм начисленных налогов и сборов или любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.
Заметим, что срок давности привлечения к административной ответственности, предусмотренной ст. 15.1 КоАП РФ, составляет два месяца со дня совершения правонарушения (Письмо Управления ФНС России по г. Москве от 23.04.2008 N 09-10/039388@).
В соответствии с п. п. 24 и 25 Постановления Пленума ВС РФ от 24.10.2006 N 18 "О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении Особенной части Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях" (в ред. Постановления Пленума ВС РФ от 11.11.2008 N 23) при решении вопроса о привлечении должностного лица организации по ст. 15.11 КоАП РФ необходимо руководствоваться положениями п. 1 ст. 6 и п. 2 ст. 7 Закона N 129-ФЗ, в соответствии с которыми руководитель несет ответственность за надлежащую организацию бухгалтерского учета, а главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) - за ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций (п. 4 ст. 7 Закона N 129-ФЗ).
Кроме того в п. 26 Постановления N 18 указывается, что если ведение бухгалтерского учета в организации производится на основании гражданско-правового договора третьими лицами, которые не представляли сведения, необходимые для осуществления налогового контроля, либо представляли их с нарушением установленного законодательством срока или грубо нарушали правила ведения бухгалтерского учета и представления отчетности, то это обстоятельство не освобождает руководителя организации от административной ответственности, предусмотренной ст. ст. 15.6 и 15.11 КоАП РФ.
При проверке юридических лиц и индивидуальных предпринимателей согласно ст. 2.4 КоАП РФ предусматривается ответственность как для должностного лица, так и для организации. На индивидуальных предпринимателей может быть наложен штраф в размере от 4000 руб. до 5000 руб., поскольку они приравниваются к должностным лицам.
Нарушение порядка работы с денежной наличностью и ведения кассовых операций, выразившееся в осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, в том числе в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов, влечет наложение административного штрафа (ст. 15.1 КоАП РФ):
- на должностных лиц в размере от 4000 руб. до 5000 руб.;
- на юридических лиц - от 40 000 руб. до 50 000 руб.
Согласно ст. 15.2 КоАП РФ невыполнение должностным лицом учреждения банка обязанностей по контролю за соблюдением правил ведения кассовых операций влечет наложение административного штрафа в размере от 2000 руб. до 3000 руб.
Пример 1. В ходе проверки торговой организации за период с 25 по 26 мая
Генеральным директором организации была написана жалоба, к которой приложены копии чеков, отпечатанных на ККТ <1> 26 мая
N 0033 - в 11 ч 14 мин. на сумму 5580 руб., который возвращен кассиру в связи с решением покупателя отказаться от заказа;
N 0077 - в 13 ч 29 мин. на сумму 220 руб., который ошибочно пробит кассиром.
--------------------------------
<1> Контрольно-кассовая техника.
Согласно копии чека (приложена к жалобе), отпечатанного на ККТ 26 мая
В рассмотренной ситуации организация не приняла меры для соблюдения порядка работы с денежной наличностью и допустила неоприходование в кассу организации суммы в размере 4000 руб. (5800 - 1800). В данном случае проверяющий орган вправе привлечь организацию к административной ответственности по ст. 15.1 КоАП РФ.
Пример 2. Организацией представлены материалы, согласно которым выручка за проверяемый период составила 509 388 руб. В кассовой книге организации отражено оприходование 355 949 руб. Таким образом, расхождение составило 153 439 руб. Организацией были представлены документы, подтверждающие, что указанная сумма в проверяемом периоде была получена путем безналичных расчетов с использованием клиентами платежных карт. Денежные средства, полученные с использованием платежных карт, не требуют оформления приходных кассовых ордеров, как и отражения их в кассовой книге.
Согласно ст. 7 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (в ред. от 17.07.2009) налоговые органы осуществляют контроль за полнотой учета выручки денежных средств в организациях и у индивидуальных предпринимателей.
В соответствии с Методическими рекомендациями по использованию данных учета выручки, полученных с применением контрольно-кассовой техники, утвержденными совместным Письмом Банка России и Госналогслужбы России N 51, N ВЗ-6-13/272 от 18.08.1993, проверка полноты оприходования (неполного оприходования) в кассу организации наличных денежных средств, полученных с применением ККТ, производится путем сравнения выручки: отраженные в фискальном отчете ККТ суммы выручки, определенной по показаниям секционных счетчиков (регистров) ККТ на начало и конец рабочего дня и зафиксированной в книге кассира-операциониста, сравниваются с данными кассовой книги о фактической сумме выручки по организации.
На основании п. 6.1 Типовых правил эксплуатации ККТ при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденных Минфином России от 30.08.1993 N 104 (далее - Типовые правила), при закрытии рабочего дня кассир должен подготовить денежную выручку и другие платежные документы, составить кассовый отчет и сдать выручку вместе с кассовым отчетом по приходному ордеру старшему (главному) кассиру.
По показаниям секционных счетчиков (регистров) на начало и конец дня определяется сумма выручки, которая должна соответствовать показаниям денежных суммирующих счетчиков и контрольной ленте. Она должна совпадать с суммой, сдаваемой кассиром-операционистом старшему кассиру с итоговым чеком ККТ. После снятия показания счетчиков (регистров) либо распечатки, определения и проверки фактической суммы выручки делается запись в книге кассира-операциониста, которая скрепляется подписями кассира и представителя администрации.
Согласно п. 5.3 Типовых правил расчеты посредством кредитных карточек относятся к безналичным расчетам с покупателями. Следовательно, несовпадение показаний кассовой книги с данными фискального отчета по суммам, проведенным по безналичному расчету, не свидетельствует о неоприходовании (неполном оприходовании) в кассе денежной наличности. В связи с этим отсутствует факт административного правонарушения, что является обстоятельством, исключающим производство по делу об административном правонарушении (п. 1 ст. 24.5 КоАП РФ).
Таким образом, в данной ситуации привлечение к административной ответственности организации за неоприходование в кассу денежной наличности в соответствии со ст. 15.1 КоАП РФ неправомерно.
3.3. Анализ денежных средств в организации
В условиях экономического кризиса особую значимость имеет определение оптимального размера денежных средств. Их недостаток может оказать серьезное негативное влияние на деятельность организации. Результатом может стать неплатежеспособность, снижение ликвидности, убыточность и даже прекращение деятельности организации в качестве хозяйствующего субъекта рынка. Избыток денежных средств также может иметь отрицательные последствия, так как не обеспечивает дохода, происходит потеря реальной стоимости денег из-за инфляционных процессов.
В экономической науке и практике выделяют три направления оценки денежных средств: прямой, косвенный и коэффициентный методы. Они позволяют оценить денежные потоки организации и разработать меры по их оптимизации.
Задачей анализа денежных средств является получение необходимого объема их параметров, дающих объективную, точную и своевременную характеристику направлений их поступления и расходования, объемов, состава, структуры, объективных и субъективных, внешних и внутренних факторов, оказывающих различное влияние на изменение их величины.
Прямой метод анализа движения денежных средств по видам деятельности организации позволяет оценить:
- объемы и источники получения денежных средств, а также направления их использования в процессе осуществления текущей (обычной) деятельности;
- достаточность собственных средств организации для инвестиционной деятельности;
- необходимость привлечения дополнительных заемных средств в рамках финансовой деятельности;
- прогноз в обеспечении постоянной платежеспособности, т.е. полной и своевременной оплаты текущих обязательств в будущем.
Одно из преимуществ прямого метода состоит в том, что он показывает общие суммы поступлений и платежей и концентрирует внимание на те статьи, которые генерируют наибольший приток и отток денежных средств. Однако прямой метод не раскрывает взаимосвязи величины финансового результата и величины изменения денежных средств, в частности не раскрывает, почему возникает ситуация, когда прибыльное предприятие является неплатежеспособным.
Косвенный метод анализа денежных средств более предпочтителен с аналитической точки зрения, так как позволяет объяснить причины расхождений между финансовыми результатами и свободными остатками денежной наличности.
Косвенный метод осуществляется путем соответствующей корректировки чистой прибыли на сумму изменений в запасах, дебиторской задолженности, кредиторской задолженности, краткосрочных финансовых вложений и других статей актива, относящихся к текущей деятельности.
Такие корректировки условно подразделяются на три группы по характеру хозяйственных операций.
1. Корректировки, связанные с несовпадением времени отражения доходов и расходов в бухгалтерском учете с притоком и оттоком денежных средств по этим операциям. Примером является отражение в учете операции отгрузки продукции с предоставлением покупателям отсрочки платежа, при котором начисляется выручка от продаж, а соответствующего притока денежных средств в отчетном периоде может не произойти. Следовательно, необходимо произвести корректировку прибыли в сторону ее уменьшения на сумму роста балансовых остатков дебиторской задолженности. И наоборот, при росте кредиторской балансовой задолженности по авансам, полученным от покупателей в качестве предоплаты за будущие поставки продукции, необходимо увеличить прибыль отчетного периода.
2. Корректировки, связанные с хозяйственными операциями, не оказывающими непосредственного влияния на формирование прибыли, но вызывающими движение денежных средств. В частности, оплата закупок сырья, материалов и т.п. и адекватный этому рост остатков материальных оборотных активов в анализируемом периоде вызывают необходимость произведения корректировок величины чистой прибыли. При росте остатков материальных оборотных активов сумму чистой прибыли необходимо уменьшить на эту величину, при снижении - увеличить. Другим примером этой группы корректировочных процедур могут служить хозяйственные операции, вызывающие изменение балансовых обязательств по кредитам и займам. Так, приток или отток денежных средств в связи с привлечением или возвратом заемных средств (кредитов, займов) не вызывает аналогичного изменения финансового результата. Поэтому при изменении остатков соответствующих счетов сумма прибыли отчетного периода также подлежит корректировке: с их ростом прибыль должна быть увеличена, с уменьшением - уменьшена.
3. Корректировки, связанные с операциями, оказывающими непосредственное влияние на расчет показателя прибыли, но не вызывающими движения денежных средств. Примером такой операции является начисление амортизации основных средств, нематериальных активов. Прибыль должна быть скорректирована в сторону увеличения на сумму начисленной амортизации за отчетный период.
4. Корректировки суммы чистой прибыли производятся с учетом изменения балансовых остатков активов и пассивов по видам деятельности организации (текущей, инвестиционной, финансовой). В процессе осуществления корректировок чистой прибыли ее величина преобразуется в величину изменения остатка денежных средств за анализируемый период, т.е. в конечном счете должно быть достигнуто равенство.
Косвенный метод анализа денежных средств позволяет определить влияние различных факторов финансово-хозяйственной деятельности организации на чистый денежный поток, установить, какие факторы сыграли наиболее существенную роль в отвлечении денежных средств и какие источники были привлечены организацией для компенсации денежной массы.
Важно отметить, что информационная база анализа для субъектов малого предпринимательства не включает форму N 4 "Отчет о движении денежных средств", являющуюся основной для проведения прямого метода анализа. В этом случае проводится оценка денежных потоков по данным бухгалтерской отчетности (анализ счетов, оборотно-сальдовой ведомости бухгалтерских счетов 50, 51, 52, 55, 57, 58).
Оценка денежных потоков включает пять этапов.
1. Рассматривается динамика объема формирования положительного денежного потока организации (притока денежных средств) по отдельным источникам. Целесообразно сопоставлять темпы роста положительного денежного потока с темпами роста активов, объемов выручки от продаж, различными показателями прибыли (прибыли от продаж, чистой прибыли). Особое внимание необходимо уделить соотношению источников образования положительного денежного потока: внутренних (выручки от продаж) и внешних (полученных займов, кредитов), выявлению степени зависимости от внешних источников.
2. Изучается динамика объема отрицательного денежного потока организации (оттока денежных средств), а также его структуры по направлениям расходования денежных средств.
3. Анализируется сбалансированность положительного и отрицательного денежных потоков по общему объему.
4. Определяются роль показателя чистой прибыли в формировании чистого денежного потока, влияние на него различных факторов: изменения за анализируемый период остатков производственных запасов, дебиторской и кредиторской задолженностей, начисленной амортизации, образованных резервов и т.п. Особое место уделяется характеристике "качества чистого денежного потока", т.е. структуре источников его формирования. Высокий уровень качества чистого денежного потока характеризуется ростом удельного веса чистой прибыли, полученной за счет роста выручки от продаж, снижения себестоимости. Низкое качество имеет чистый денежный поток, значительная часть которого получена за счет роста цен на реализованную продукцию, обусловленного в большей степени инфляционными процессами.
5. Проводится коэффициентный анализ, моделируются факторные системы с целью выявления и количественного измерения разнообразных резервов роста эффективности управления денежными потоками.
Коэффициентный анализ включает расчет следующих показателей (коэффициентов): текущей платежеспособности, достаточности чистого денежного потока, эффективности денежных потоков, реинвестирования денежных потоков, рентабельности положительного денежного потока по текущей деятельности.
Прежде всего коэффициентный анализ денежных потоков дает представление о возможности организации генерировать необходимую величину поступлений денежных средств по текущей деятельности для поддержания платежеспособности.
Дополнительными показателями могут быть: коэффициент оборачиваемости и период обращения денежных средств, коэффициент абсолютной ликвидности, рентабельность израсходованных и поступивших денежных средств. Анализ изменений их величины покажет взаимосвязь использования денежных средств с результатами экономической и финансовой деятельности организации.
Процесс анализа завершается оптимизацией денежных потоков путем выбора наилучших форм их организации на предприятии с учетом внешних и внутренних факторов с целью достижения сбалансированности, синхронизации и роста чистого денежного потока.
Рассмотрим по данным конкретного предприятия реального сектора экономики г. Краснодара, имеющего средний бизнес, практические аспекты направлений анализа денежных средств во взаимосвязи с оценкой денежных потоков.
2. Результаты анализа состояния и движения денежных средств.
2.1. Прямой метод анализа денежных средств.
Данные табл. 1 показывают положительную динамику денежных средств за период 2006 - 2007 гг., что является следствием роста масштабов производства и продажи товаров. Преобладающий объем денежной массы обеспечивает оборот по основной (текущей) деятельности организации, который в
Таблица 1
