Реферат Роль бухгалтера в условиях рыночной экономики
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-28Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
Роль главного бухгалтера
ПЛАН
1. Введение
2. Роль главного бухгалтера предприятия РФ
3. Общие положения
4. Обязанности главного бухгалтера предприятия РФ
5. Права главного бухгалтера предприятия РФ
6. Ответственность главного бухгалтера предприятия РФ
7. Заключение
1. ВВЕДЕНИЕ
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах предприятий и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Бухгалтерский учет на предприятии — важнейшее звено формирования экономической политики, инструмент бизнеса, один из главных механизмов управления производством и сбытом продукции. Он способствует совершенствованию организации производства, оперативного и долгосрочного планирования, прогнозирования и анализа хозяйственной деятельности.
На основе бухгалтерского анализа может быть определена тенденция развития предприятия.
Бухгалтерский учет позволяет представить полную картину имущественного и финансового состояния предприятия. В нем содержится всеобъемлющая синтетическая и аналитическая информация по основным средствам, материальным, трудовым и денежным ресурсам, что позволяет управлять процессом хозяйственной деятельности и контролировать исполнение плана по прибыли.
Значение бухгалтерского учета, как одного из средств управления современным предприятием, определяется прежде всего тем, что он является одним из источников экономической информации, необходимой для принятия управленческих решений. За правильное и полное представление этой информации и отвечает главный бухгалтер.
Важнейшими функциями бухгалтерского учета на предприятии являются следующие.
1. Функция контроля за процессом производства и за реализацией продукции: осуществляется в трех видах. Предварительный контроль производится до начала хозяйственной операции, чтобы прогнозировать результат предстоящей операции. Текущий контроль осуществляется во время совершения хозяйственной операции и обеспечивает ее выполнение с наибольшим эффектом. Последующий контроль проводится после завершения хозяйственной операции и позволяет корректировать полученный результат и прогнозировать дальнейший ход событий.
2. Функция обеспечения сохранности ценностей: достигается путем использования развернутого плана счетов, который охватывает все аспекты движения и хранения материальных ценностей и денежных средств. Эта функция усиливается развитым механизмом учета и инвентаризации.
3. Информационная функция: достигается непрерывностью и документированностью бухгалтерского учета, в котором в любой момент может быть сделана остановка и в любой же момент может быть представлена полная информация о состоянии дел на предприятии.
4. Функция обратной связи: реализуется путем налаженного сбора и анализа информации о хозяйственных средствах и хозяйственных процессах. Результаты этого анализа оперативно передаются в необходимые инстанции для принятия решений.
5. Аналитическая функция: позволяет оценить рациональность использования материальных, трудовых и денежных ресурсов предприятия, эффективность инвестиции и кредитной политики. Она выявляет основные рычаги рентабельности предприятия, находит узкие места в хозяйственной деятельности и дает материал для прогноза и принятия решений в области долгосрочной финансовой политики предприятия.
Все перечисленные выше функции достаточно легко программируются на персональном компьютере, поскольку бухгалтерский учет имеет свой специфический язык кодировки хозяйственной деятельности и хозяйственных средств. Словарем этого языка служит план счетов бухгалтерского учета.
Структура бухгалтерии и организация дела в ней должны обеспечивать выполнение учетных задач в минимальные сроки и с высоким качеством. Главные из них состоят в следующем:
предоставлять полную и точную информацию руководству предприятия о финансово-экономическом состоянии предприятия, о критических ситуациях в сфере договорных отношений и в области материальных поставок, а также о нарастающем дефиците денежных средств;
осуществлять и регулировать расчетные взаимоотношения с дебиторами и кредиторами, а также с сотрудниками предприятия по оплате труда и по средствам, выданным в подотчет;
контролировать работу материально-ответственных лиц предприятия;
отвечать за своевременное и в полном объеме выполнение предприятием своих обязательств по платежам в бюджет и внебюджетные фонды;
нести ответственность за полноту и четкость операций по наличному и безналичному денежному обороту предприятия;
выполнять в срок и предоставлять в государственные контролирующие органы полный и точный баланс, а также другую финансовую отчетность предприятия.
Ответственность перед руководством предприятия за выполнение указанных задач несет главный бухгалтер. Он является ключевой финансовой персоной на предприятии и ему приходится решать всевозможные задачи.
Первая из них по важности и профессиональной принадлежности — это организация, управление и контроль за повседневной, подчас рутинной, учетной работой.
Бухгалтерский учет должен быть скрупулезным и идеальным. На первый взгляд, прозрачность бухгалтерского учета находится в некотором противоречии с соблюдением коммерческих тайн предприятия. Но это не так. Четкость учета, его абсолютная ясность и легкая читаемость необходимы, в первую очередь, самому бухгалтеру, чтобы иметь возможность принимать важные решения в предельно сжатые сроки. Коммерческие тайны целесообразно выделять отдельно. Лучше, чтобы их было немного, тогда оберегать их будет легче.
Для успешного решения финансово-экономических проблем предприятия в современных условиях необходимо планировать финансовый результат, обозначать его реальные границы, намечать пути достижения и затем воплощать принятое решение в виде первичных документов. Но для этого необходимы дополнительные условия и полномочия.
2. РОЛЬ ГЛАВНОГО БУХГАЛТЕРА ПРЕДПРИЯТИЯ РФ
Бухгалтер должен активно участвовать в формировании и осуществлении договорной, финансовой, налоговой и учетной политики предприятия. Каждый из этих элементов — составная часть обшей экономической политики предприятия и каждый теснейшим образом связан со многими зависящими и независящими от личности бухгалтера обстоятельствами.
Дополнительные условия, необходимые для достижения прогнозируемого финансового результата:
ведущая роль главного бухгалтера на предприятии и его признанный авторитет в глазах руководителя;
четкие и отлаженные договорные отношения предприятия с дебиторами, кредиторами и финансовыми институтами;
деловые, партнерские и согласованные взаимодействия предприятия (через главного бухгалтера) с налоговой службой и другими контролирующими государственными органами;
выверенный, точный и оперативный механизм бухгалтерского учета на предприятии.
Первый (ключевой) фактор, способствующий развитию планирования финансового результата и налоговых платежей — это ведущая роль главного бухгалтера на предприятии и его партнерские взаимоотношения с руководителем. Правовой основой этих взаимоотношений является Федеральный Закон РФ “О бухгалтерском учете” от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, где в статье 7 регламентируются права и обязанности главного бухгалтера на предприятии. Однако речь идет о более высокой форме сотрудничества. Критериями ее наличия могут служить, например, возможности главного бухгалтера участвовать в заключениях договоров со смежными организациями, а также оперативно и самостоятельно принимать важные финансово-экономические решения в отсутствии руководителя.
Второй важнейший элемент общей экономической политики предприятия — это взаимоотношения предприятия с дебиторами и кредиторами. Их тоже надо планировать и формировать. Участие главного бухгалтера в данном процессе совершенно необходимо, поскольку договорные отношения во многом предопределяют ритмичность работы, а также сроки и прогнозируемую величину финансового результата. Сложность формирования отношений с поставщиками, покупателями, кредитными и страховыми организациями часто возникает из-за отсутствия достоверной информации об их финансовой устойчивости. К сожалению, получить ее весьма сложно. Данная проблема не нова, она непросто решается и за рубежом. Там установились следующие традиции:
1) работать только с известными и проверенными клиентами;
2) страховать предпринимательские риски;
3) использовать информацию банков о финансовом состоянии предполагаемых дебиторов и кредиторов. По договорам со своими клиентами банки предоставляют им такие сведения по своим информационным сетям.
В России это пока не принято: такую информацию относят к категории коммерческой тайны.
Проблема установления объектов коммерческой тайны предприятия и их сохранения не очень проста. Чтобы ориентироваться в данном вопросе, следует знать, какую информацию российское законодательство относит (не относит) к коммерческой тайне. Согласно постановлению Правительства РСФСР "О перечне сведений, которые не могут составлять коммерческую тайну” от 5 декабря 1991 г. № 35, не могут составлять коммерческую тайну предприятий и предпринимателей:
учредительные документы и Устав;
сведения по установленным формам отчетности о финансово-хозяйственной деятельности и другую информацию необходимую для проверки правильности исчисления уплате налогов и других обязательных платежей в бюджетную систему РФ;
документы о платежеспособности;
информацию о численности, составе работающих, их заработной плате, а также о наличии свободных рабочих мест;
данные об уплате налогов и обязательных платежей;
сведения о загрязнении окружающей среды, о нарушении антимонопольного законодательства, о несоблюдении безопасных условий труда, о реализации продукции вредной для здоровья и размерах причиненного при этом ущерба;
данные об участии должностных лиц предприятия в кооперативах, малых предприятиях, товариществах, акционерных обществах и других коммерческих предприятиях.
Третий существенный компонент экономической политики предприятия — это взаимодействие с налоговой инспекцией и другими контролирующими государственными органами. Здесь роль главного бухгалтера чрезвычайно велика. Нормативных документов, регламентирующих это взаимодействие, достаточно много. Не перечисляя их, отметим, что любые инструкции и предписания могут трактоваться по-разному, поэтому очень важно с самого начала найти взвешенный, уважительный и профессиональный стиль общения с представителями проверяющих организаций. В тех случаях, когда стороны не могут прийти к согласию, на наш взгляд, следует проявлять определенную гибкость. В непринципиальных вопросах и в случаях незначительных сумм платежей целесообразно отдавать приоритет контролирующим органам, т. е. придерживаться правила: “налоговый инспектор всегда прав”. Это вовсе не исключает использования в решающих ситуациях третьей стороны, например, арбитражного суда. По имеющейся информации, около 50% дел по налоговым спорам в арбитражных судах выигрывают предприятия. Одной из удачных форм договорных отношений с налоговой инспекцией в настоящее время является учетная политика предприятия. Если Госналогслужба приняла ее у предприятия без замечаний, то она (учетная политика) становится своего рода разрешительным документом. Поэтому рекомендуется спорные, сомнительные и не очень ясные вопросы включать в учетную политику в трактовке предприятия. Отсутствие возражений будет означать согласие с данной трактовкой.
Самый главный момент, подводящий определенную черту во взаимоотношениях с налоговой инспекцией, фондами социального страхования и обеспечения, а также органами статистики, — это сдача баланса и отчетности. На этой стадии от бухгалтера требуется максимальное внимание, сдержанность, терпение и оптимизм. В любой ситуации главному бухгалтеру следует сохранять свою профессиональную гордость и чувство достоинства.
Четвертый важный элемент эффективной экономической политики предприятия — это организация бухгалтерского учета, а именно: выбранная форма, методология, содержание и способы ведения, В большинстве случаев решение подобных вопросов в руках главного бухгалтера и полностью Общие положения от него зависят.
3. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ
1.1. Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству РФ, контроль за движением имущества и выполнением обязательств.
1.2. Главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от должности руководителем предприятия.
1.3. На должность главного бухгалтера назначаются лица, имеющие высшее профессиональное (экономическое, финансово-экономическое) образование и стаж финансово-бухгалтерской (финансово-экономической) работы на руководящих должностях не менее 5 лет.
1.4. Прием и сдача дел при назначении и освобождении главного бухгалтера оформляются актом после проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности.
1.5. Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю предприятия.
1.6. На время отсутствия главного бухгалтера (командировка, отпуск, болезнь и т.п.) права и обязанности главного бухгалтера переходят к его заместителю, а при отсутствии последнего – к другому должностному лицу, о чем объявляется приказом по предприятию.
4. ОБЯЗАННОСТИ ГЛАВНОГО БУХГАЛТЕРА ПРЕДПРИЯТИЯ РФ
1.1. Главный бухгалтер, осуществляя организацию бухгалтерского учета на основе установленных правил его ведения, обязан обеспечить:
1.1.1. Использование современных средств автоматизации учетно-вычислительных работ, прогрессивных форм и методов бухгалтерского учета;
1.1.2. Полный учет поступающих денежных средств, товарно-материальных ценностей и основных средств, а также своевременное отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с их движением;
1.1.3. Достоверный учет исполнения смет расходов, реализации продукции и других работ, составление экономически обоснованных отчетных калькуляций себестоимости продукции, работ и услуг;
1.1.4. Точный учет результатов хозяйственно-финансовой деятельности фирмы в соответствии с установленными правилами;
1.1.5. Правильное начисление и своевременное перечисление платежей в государственный бюджет, взносов на государственное социальное страхование, погашение в установленные сроки задолженности банкам по ссудам; отчисление средств в фонды и резервы;
1.1.6. Своевременную организацию работ по оформлению материалов по недостачам и хищениям денежных средств и товарно-материальных ценностей и контроль за передачей в надлежащих случаях этих материалов в судебные и следственные органы;
1.1.7. Сохранность бухгалтерских документов, оформление и передачу их в установленном порядке в архив.
1.2. Непосредственно на главного бухгалтера возлагаются обязанности:
1.2.1. Определение направлений (по согласованию с директором) и принятие решений о расходовании средств с рублевых и валютных счетов предприятия, а также учет других операций по счетам в кредитных организациях.
1.2.2. Принятие решений (по согласованию с директором) о привлечении заемных средств и своевременное погашение задолженности по ним, отражение финансовых операций в бухгалтерском учете.
1.2.3. Составление достоверной бухгалтерской и налоговой отчетности на основе первичных документов и бухгалтерских записей, предоставление ее в установленные сроки соответствующим органам;
1.2.4. Осуществление экономического анализа хозяйственно-финансовой деятельности предприятия по данным бухгалтерского учета и отчетности в целях выявления внутрихозяйственных резервов, предупреждения потерь и непроизводительных расходов;
1.3. Главный бухгалтер совместно с руководителями соответствующих подразделений и служб обязан тщательно контролировать:
1.3.1. Соблюдение установленных правил оформления приемки и отпуска товарно-материальных ценностей;
1.3.2. Правильность расходования фонда заработной платы, установления должностных окладов, строгое соблюдение штатной, финансовой и кассовой дисциплины;
1.3.3. Соблюдение установленных правил и сроков проведения инвентаризаций денежных средств, товарно-материальных ценностей, основных фондов, расчетов и платежных обязательств;
1.3.4. Взыскание в установленные сроки дебиторской и погашение кредиторской задолженности, соблюдение платежной дисциплины;
1.3.5. Законность списания с бухгалтерских балансов недостач, дебиторской задолженности и других потерь.
1.4. Главный бухгалтер обязан активно участвовать в подготовке мероприятий (системы внутреннего контроля), предупреждающих образование недостач и незаконное расходование денежных средств и товарно-материальных ценностей, нарушения финансового и хозяйственного законодательства.
В случае обнаружения незаконных действий должностных лиц (приписки, использование средств не по назначению и другие нарушения и злоупотребления) главный бухгалтер докладывает об этом руководителю предприятия для принятия мер.
1.5. Документы, служащие основанием для приемки и выдачи денежных средств и товарно-материальных ценностей, а также кредитные и расчетные обязательства подписываются руководителем предприятия и главным бухгалтером или лицами, ими на то уполномоченными. Предоставление права подписания документов этим лицам должно быть оформлено приказом по предприятию. Указанные выше документы без подписи главного бухгалтера или лиц, им на то уполномоченных, считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению материально ответственными лицами и работниками бухгалтерии предприятия.
1.6. Главному бухгалтеру запрещается принимать к исполнению и оформлению документы по операциям, которые противоречат законодательству и установленному порядку приемки, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей.
В случае разногласий между руководителем предприятия и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя предприятия, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций.
5. ПРАВА ГЛАВНОГО БУХГАЛТЕРА ПРЕДПРИЯТИЯ РФ
1.1. Главный бухгалтер устанавливает служебные обязанности для подчиненных ему работников, с тем, чтобы каждый работник знал круг своих обязанностей и нес ответственность за их выполнение. Работники других подразделений и служб, занятые бухгалтерским учетом, по вопросам организации и ведения учета и отчетности подчиняются главному бухгалтеру.
1.2. Требования главного бухгалтера по документальному оформлению операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений являются обязательными для всех подразделений и служб предприятия .
За невыполнение или нарушение указаний главного бухгалтера, вытекающих из осуществления возложенных на него обязанностей, виновные могут лишаться по распоряжению руководителя предприятия премий полностью или частично, а в необходимых случаях привлекаться к ответственности в установленном законом порядке.
Подразделения и службы предприятия :
несут полную ответственность за законность совершаемых операций и правильность их оформления;
обязаны своевременно передавать в бухгалтерию необходимые для бухгалтерского учета и контроля документы - приказы, распоряжения, а также договоры, соглашения, сметы, нормативы и другие материалы.
За несвоевременное, недоброкачественное оформление и составление этих документов, задержку передачи их для отражения в бухгалтерском учете и отчетности, за недостоверность содержащихся в документах данных, а также за составление документов, отражающих незаконные операции, ответственность несут должностные лица, составившие и подписавшие эти документы. Списки должностных лиц, на которых возлагается обязанность составления первичных документов и которым предоставляется право их подписи, согласовываются с главным бухгалтером.
1.3. Назначение, увольнение и перемещение материально-ответственных лиц (кассиров, заведующих складами и других) производятся по согласованию с главным бухгалтером.
1.4. Договоры и соглашения, заключаемые предприятием на получение или отпуск товарно-материальных ценностей и на выполнение работ и услуг, а также приказы и распоряжения об установлении работникам должностных окладов, надбавок к заработной плате и о премировании предварительно рассматриваются и визируются главным бухгалтером.
1.5. Главный бухгалтер имеет право:
1.5.1. Требовать от руководителей отделов, в необходимых случаях и от руководителя предприятия принятия мер к усилению сохранности собственности предприятия, обеспечению правильной организации бухгалтерского учета и контроля и, в частности:
пересмотра завышенных и устаревших норм расхода материалов, затрат труда и других норм;
улучшения складского хозяйства, надлежащей организации приемки и хранения материалов и других ценностей, повышения обоснованности отпуска этих ценностей для нужд производства, обслуживания и управления;
проведения мероприятий по улучшению контроля за правильностью применения норм и нормативов, организации правильного первичного учета продукции, организации количественного (натурального) учета использования материалов и т.п.;
1.5.2. Проверять в структурных подразделениях фирмы соблюдение установленного порядка приемки, оприходования, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей;
1.5.3. Подготавливать предложения о снижении размеров премий или лишении премий работникам, не обеспечивающих выполнения установленных правил оформления первичной документации, ведения первичного учета и других требований по организации учета и контроля.
6.ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ГЛАВНОГО БУХГАЛТЕРА ПРЕДПРИЯТИЯ РФ
1.1. Главный бухгалтер несет ответственность в случаях:
1.1.1. Неправильного ведения бухгалтерского учета, следствием чего явились запущенность в бухгалтерском учете и искажения в бухгалтерской отчетности;
1.1.2. Принятия к исполнению и оформлению документов по операциям, которые противоречат установленному порядку приемки, оприходования, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей;
1.1.3. Несвоевременной и неправильной выверки операций по расчетному и другим счетам в банках, расчетов с дебиторами и кредиторами;
1.1.4. Нарушения порядка списания с бухгалтерских балансов недостач, дебиторской задолженности и других потерь;
1.1.5. Составления недостоверной бухгалтерской отчетности по вине бухгалтерии;
1.1.6. Других нарушений положений и инструкций по организации бухгалтерского учета.
1.2. Главный бухгалтер несет наравне с руководителем предприятия ответственность:
1.2.1. За нарушение правил и положений, регламентирующих финансово-хозяйственную деятельность;
1.2.2. За нарушение сроков представления месячных, квартальных и годовых бухгалтерских отчетов и балансов соответствующим органам.
1.3. Дисциплинарная, материальная и уголовная ответственность главных бухгалтеров определяется в соответствии с действующим законодательством.
7. ЗАКЛЮЧЕНИЕ
1. Главный бухгалтер работает в соответствии с Правилами внутреннего трудового распорядка предприятия.
2. При оценке качества работы главного бухгалтера и решении вопроса о соответствии его занимаемой должности учитывается, что главный бухгалтер должен:
2.1. Глубоко владеть современной методологией бухгалтерского учета в условиях рыночных отношений;
2.2 Знать действующее законодательство и нормативные акты по бухгалтерскому учету, отчетности и анализу финансово-хозяйственной деятельности, банковским операциям и налогообложению;
2. 3. Систематически повышать свою квалификацию в учебных центрах, на курсах и семинарах с подтверждением соответствующими свидетельствами и сертификатами;
2.4. Постоянно совершенствовать учетно-аналитическую систему фирмы, в том числе за счет перехода от традиционных форм бухгалтерского учета к современным автоматизированным технологиям на базе ПЭВМ;
2.5. Не иметь негативных оценок своей деятельности как со стороны руководства фирмы, так и со стороны налоговой службы и банковских органов;
2.6. Уметь организовать работу коллектива бухгалтерии, не допуская срывов, нарушений законодательства, хищений и других злоупотреблений, предотвращая конфликтные ситуации и текучесть кадров бухгалтерии. 3. ХОЗЯЙСТВЕННЫЕ СИТУАЦИИ, ИХ АНАЛИЗ
В деятельности организации возникает множество хозяйственных ситуаций, связанных с установлением, изменением или прекращением гражданских прав и обязанностей.
В соответствии с этим гражданские права и обязанности возникают:
из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему;
из актов государственных органов и органов местного самоуправления, которые предусмотрены законом в качестве основания возникновения гражданских прав и обязанностей;
из судебного решения, установившего гражданские права и обязанности;
в результате приобретения имущества по основаниям, допускаемым законом;
в результате создания произведений науки, литературы, искусства, изобретений и иных результатов интеллектуальной деятельности;
вследствие причинения вреда другому лицу;
вследствие неосновательного обогащения;
вследствие иных действий граждан и юридических лиц;
вследствие событий, с которыми закон или иной правовой акт связывает наступление гражданско-правовых последствий.
Перечисленные типы хозяйственных ситуаций имеют место в деятельности организации на протяжении ее жизненного цикла.
В условиях рынка хозяйственные ситуации более разнообразны, чем в условиях плановой экономики, что обусловлено саморегулирующимся характером экономических отношений.
Правовое поле рыночной экономики в России еще не сформировалось окончательно. Так, в стадии совершенствования находятся гражданское и налоговое законодательство, трудовое, административное и уголовное право. В то же время хозяйствующие субъекты имеют большую степень свободы для разрешения хозяйственных ситуаций, возникающих в их деятельности. Все не противоречащие действующему законодательству действия организации или предпринимателя приемлемы, однако требуют дополнительного и всестороннего анализа: оценки финансовых рисков, налоговых последствий, воздействия на финансовые результаты деятельности организации и т.д.
Юридическую основу разрешения и обоснования хозяйственной ситуации создает документ, составленный хозяйствующим субъектом в одно-, двух - или многостороннем порядке. Именно документ служит основанием для отражения хозяйственной операции в бухгалтерском учете.
Документы, в частности, закрепляют гражданские правоотношения, возникающие в гражданском обороте, участниками которого выступают граждане и юридические лица как российские, так и иностранные. В регулируемых гражданским законодательством отношениях могут участвовать также Российская Федерация, субъекты Российской Федерации и муниципальные образования.
В рамках гражданского оборота между его участниками совершаются сделки, в том числе, как отмечено выше, двух - и многосторонние, представляющие собой выражение их согласованной воли и именуемые договорами.
Гражданские и юридические лица свободны в заключении договора, причем стороны могут заключать как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами договор, а также договор, сочетающий элементы различных договоров (смешанный).
Договор не должен противоречить закону и установленным им правилам на момент его заключения. В сфере гражданских договорных правоотношений полностью выполняется общеправовой принцип «разрешено все, что не запрещено законом».
Договоры гражданско-правового характера крайне разнообразны и дифференцируются в зависимости от целей их заключения, способов достижения этих целей, возможных участников.
Общие и специальные нормы гражданского законодательства определяют форму, существенные условия, необходимость государственной регистрации, порядок вступления в силу и действия каждого вида договоров, условия и степень ответственности сторон сделки.
К гражданско-правовым принято относить договоры: купли-продажи, аренды, перевозки грузов, комиссии, агентирования, поручения, страхования, доверительного управления имуществом, безвозмездного пользования, финансирования под уступки денежного требования, подряда, мены, кредита или займа.
Общие положения о договоре определены подраздела 2 раздела III части первой Гражданского кодекса (ГК РФ). Главы 27 - 29 этого подраздела разъясняют понятие и условия договоров, порядок заключения, изменения и расторжение договора. Общие нормы обязательственного права дополнены специальными нормами части второй ГК РФ, практически полностью посвященной отдельным видам договорных обязательств. Наряду с ГК РФ действует целая система законов и подзаконных актов в регулировании гражданско-правовых договорных отношений.
Договоры могут быть публичными или негласными в зависимости от степени осведомленности третьих лиц о факте их заключения и условиях.
Договор может носить возмездный и безвозмездный характер, который определяется соглашением сторон или предопределенен законом. Так, договор безвозмездного пользования носит только безвозмездного характера, а договоры агентирования, комиссии, коммерческой концессии, кредита, купли-продажи и - исключительно возмездный характер. В то же время стороны договоров поручения, займа, доверительного управления могут сами определять их характер.
Если договор предусматривает оплату его исполнения, то цена определяется соглашением сторон, государственными тарифами (расценками, ставками) или исчисляется исходя из требований ст.424 ГК РФ.
Договор считается заключенным, если между сторонами в приемлемой форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными принято считать условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Договор заключается посредством направления оферты (предложения заключать договор) одной из сторон и ее акцепта (принятия предложения) другой стороной.
Договоры совершаются устно или письменной форме (простой или нотариальной).
Сделка, для которой законом или соглашением сторон прямо не установлена письменная (простая или нотариальная) форма, может совершена устно. Если иное не установлено соглашением сторон, могут совершаться устно все сделки, исполняемые при самом их совершении, за исключением сделок, для которых установлена нотариальная форма, и сделок, не соблюдение простой письменной формы которых влечет их недействительность. Сделки во исполнение договора, заключенного в письменной форме, могут по соглашению сторон совершаться устно, если это не противоречит закону, иным правовым актам и договору.
Письменная форма договора обеспечивается путем составления документа, выражающего его содержания и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами. Должны совершаться в простой письменной форме следующие договор, за исключением требующих нотариального удостоверения:
сделки юридических лиц между собой и с гражданами;
сделки граждан между собой на сумму, превышающую не менее чем в 10 раз установленный законом минимальный размер оплаты труда, а в случаях, предусмотренных законом, - независимо от суммы сделки.
Несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства. В случае, прямо указанных в законе или в соглашении сторон, несоблюдение простой письменной формы сделки влечет ее недействительность. Несоблюдение простой письменной формы внешнеэкономической сделки влечет ее недействительность.
Нотариальное удостоверение сделок обязательно в случаях:
указанных в законе;
предусмотренных соглашением сторон, хотя бы по закону для сделок данного вида эта форма не требовалась.
Сделки с землей и другим недвижимым имуществом, движимым имуществом определенных видов подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных ст.131 ГК РФ и законом о регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
Несоблюдение нотариальной формы, а в случаях, установленных законом, - требования о государственной регистрации сделки, влечет ее недействительность. Такая сделка считается ничтожной. Если одна из сторон полностью или частично исполнила сделку, требующую нотариального удостоверения, а другая сторона уклоняется от такого удостоверения, а другая сторона уклоняется от такого удостоверения сделки, суд вправе по требованию исполнившей сделку стороны признать ее действительной. В этом случае последующее нотариальное удостоверение сделки не требуется. Если сделка, требующая государственной регистрации, совершена в надлежащей форме, но одна из сторон уклоняется от ее регистрации, суд вправе по требованию другой стороны вынести решение о регистрации сделки. В этом случае сделка регистрируется в соответствии с решением суда.
Таким образом, форма договора конкретного вида может быть установлена законом (преимущественно ГК РФ), а при отсутствии такого требования - форма определяется соглашением сторон.
Договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также обменом документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.
Письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном п.3 ст.438 ГК РФ.
При составлении договора гражданско-правового характера следует соблюдать его общую структуру. Условно любой договор можно разделить на четыре раздела:
Преамбулу (или вводную часть).
Предмет договора.
Дополнительные условия договора.
Прочие условия договора.
При заключении договора необходимо учитывать возможные последствия нарушения их контрагентом. Так, ненадлежащее выполнение договора практически всегда влечет убытки для пострадавшей стороны сделки. Складываются они из прямого действительного ущерба и упущенной выгоды.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Учетной единицей в бухгалтерском учете является хозяйственная операция, которая характеризует отдельное хозяйственное действие (факт), вызывающий изменения в составе, размещений имущества и источниках его образования. При этом хозяйственные операции могут затрагивать только имущество предприятия (актива баланса) или только источники его образования (пассив), или одновременно и имущество, и источники его формирования (и актив, и пассив баланса).
Хозяйственные операции заключаются в приобретении и использовании основных фондов, материальных ценностей, в определении затрат на производство продукции.
Таким образом, хозяйственные операции - это процесс, результатом которого являются изменения в составе имущества и их источниках.
Рассмотрен объект бухгалтерского учета, также рассмотрены понятия хозяйственные операции, состояние, действие, событие. Представлен табличный вариант классификация фактов хозяйственной деятельности, рассмотрен каждый признак классификации.
Факты хозяйственной деятельности оказывают постоянное влияние на валюту баланса. Они ведут к изменению величины статей как актива баланса, так и пассива. Существующие ФХД могут оказывать влияние одновременно и на статьи актива, и на статьи пассива баланса.
Рассмотрен факт хозяйственной деятельности как объект бухгалтерского учета. Каждый факт хозяйственной деятельности бухгалтером организации в обязательном порядке должен быть определен во времени, оценен и классифицирован в номенклатуре плана счетов и по видам. Представлен табличный вариант принципов оценки, обусловленные требованиями бухгалтерского учета, дана характеристика каждому принципу оценки
Рассмотрены хозяйственный ситуации и их анализ. В деятельности организации возникает множество хозяйственных ситуаций, связанных с установлением, изменением или прекращением гражданских прав и обязанностей. В условиях рынка хозяйственные ситуации более разнообразны, чем в условиях плановой экономики, что обусловлено саморегулирующимся характером экономических отношений.
Правовое поле рыночной экономики в России еще не сформировалось окончательно. Так, в стадии совершенствования находятся гражданское и налоговое законодательство, трудовое, административное и уголовное право. В то же время хозяйствующие субъекты имеют большую степень свободы для разрешения хозяйственных ситуаций, возникающих в их деятельности. Все не противоречащие действующему законодательству действия организации или предпринимателя приемлемы, однако требуют дополнительного и всестороннего анализа: оценки финансовых рисков, налоговых последствий, воздействия на финансовые результаты деятельности организации и т.д.
Роль профессионального суждения бухгалтера в современных условиях
Содержание
Введение
1. Характеристика понятия «профессиональное суждение бухгалтера»
1.1 Появление понятия
1.2 Определение понятия
2. Роль профессионального суждения бухгалтера
2.1 Роль профессионального суждения бухгалтера в современных условиях
Заключение
Список литературы
Ведение
С точки зрения развития теории и практики бухгалтерского учета XX в. стал революционным. Среди его достижений решающим было регулирование учетной методологии. Оно проходило на основе издания нормативных документов или на основе профессиональных суждений. Последний подход зародился в англоговорящих странах, но получил признание почти во всем мире. Однако одни и те же суждения могут т по-разному, а от того, как бухгалтер трактует их, меняются и финансовые результаты, и налоговые платежи, и капитал собственников.
Определению понятия и роли «профессионального суждения бухгалтера» и посвящена данная работа.
1. Характеристика понятия «профессиональное суждение бухгалтера»
1.1 Появление понятия
В мировой практике бухгалтерского учета понятие «профессиональное суждение» не ново и является одним из основополагающих принципов МСФО.
Международные стандарты финансовой отчетности - МСФО (International Financial Reporting Standards - IFRS) единственная в мире наднациональная система требований к раскрытию финансовой информации. Причиной их создания, более чем 30 лет назад, являлось необходимость в унификации финансовой отчетности компаний в условиях развития международной торговли. Естественное желание получить сравнимую информацию компаний, действующих в разных государствах, было не возможно реализовать в силу различий в правилах бухгалтерского учета и требованиях к раскрытию данных в финансовой отчетности.
Система международных стандартов за прошедшее время постоянно развивалась, к этой работе привлекались специалисты из все большего количества стран. Как следствие, МСФО является одной из самых лучших в мире систем финансовой отчетности, которая постоянно впитывает наилучшие национальные решения в данной области.
В настоящее время разработкой стандартов занимается Комитет по международным стандартам финансовой отчетности - специально созданная частная организация со штаб-квартирой в Лондоне. На сегодняшний день МСФО это, принципы подготовки и составления отчетности, 41 стандарт и более 30 их интерпретаций, объемом более 1.500 страниц. В перечисленных выше документах приводятся элементы финансовой отчетности, рассматриваются вопросы их признания, оценки и представления в отчетности, минимальные требования по раскрытию информации заинтересованным пользователям.
Рассмотрим основные отличия и принципы.
1. Валюта отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО - российский рубль.
На протяжении долгого времени отчетность по международным стандартам ассоциировалась с отчетностью подготовленной в иностранной валюте, как правило, в долларах США. Это одно из наиболее распространенных заблуждений в отношении международных стандартов. На самом деле подавляющее большинство российских компаний должны готовить отчетность в национальной валюте - российских рублях. В соответствии с МСФО отчетность в долларах или иной валюте возможна лишь в ограниченном количестве случаев. Например, эта отчетность компаний, которые осуществляют продажи продукции и закупку основных ресурсов в валюте отличной от российского рубля.
2. Учет инфляции - когда прибыль становится убытком, а активы не теряют стоимости.
Не смотря на сказанное выше, подготовка отчетности в твердой валюте никогда не была вопросом моды. Это лишь один из способов более достоверного отражения финансового состояния и результатов деятельности компаний в условиях гиперинфляции, которые была присуща российской экономики с 1992 по 2002 годы. Правила российского бухгалтерского учета не позволяли в полной мере учитывать инфляционные процессы, что приводило к существенному искажению финансовой информации и невозможности ее объективного анализа пользователями бухгалтерской отчетности. Прибыль российских компаний в середине 90-ых в результате пересчета данных и подготовки отчетности в условиях инфляции не редко на самом деле превращалась в убытки, так как полученных средств от продажи продукции не хватало для покупки сырья для следующего операционного цикла. Известны и обратные ситуации - компании неплательщики получали «инфляционную прибыль» от обесценения своих долгов. Как следствие, они оказывались в более предпочтительной ситуации по сравнению с теми, кто пытался своевременно погасить все свои обязательства.
Подготовка отчетности в иностранной валюте лишь один из вариантов учета гиперинфляции. В соответствии с МСФО отчетность должна быть подготовлена в денежных единицах одинаковой покупательной способности. Это означает, что стоимость всех «немонетарных» статей (основных средств, запасов, статей капитала) пересчитывается с учетом роста цен. На практике это означает увеличение исторической стоимости, на пример, каждого объекта основных средств на индекс потребительских цен, определяемый Госкомстатом. Аналогичным образом пересчитывается стоимость незавершенного строительства, уставного и добавочного капитала, запасов. Кроме того, для целей сопоставимости информации пересчитываются данные статей отчета о прибылях и убытках. В результате всех этих процедур в отчетности рассчитывается показатель «прибыль (убыток) по чистой денежной позиции», который отражает прибыль (убыток) организации, обусловленный политикой компании в условиях инфляции.
Начиная с 2003 года, Россия перестала рассматриваться в соответствии с МСФО как страна с гиперинфляционной экономикой, поэтому в настоящее время не требуются корректировки данных учета текущих операций. В тоже время, компании, впервые составляющие отчетности по международным стандартам должны пересчитать «входящие остатки» - данные о немонетарных активах, обязательствах и статьях капитала, которые существовали на 1 января 2003 года. Как правило, это 90-95% всех немонетарных статей. Эта наиболее трудоемкая часть работы по трансформации первой отчетности компании. Для крупных промышленных предприятий этот процесс может занять от одного до двух месяцев работы квалифицированного специалиста.
3. Признание активов и обязательств - реальная картина вместо учета документов.
Оценка активов важное, но далеко не единственное отличие между данными российской отчетности и отчетности подготовленной в соответствии с МСФО. Российские стандарты, хотя и декларируют соблюдение тех же принципов подготовки отчетности, что и в международных стандартах на практике не редко их не соблюдают. Наиболее яркий пример - вопрос признания активов и обязательств. Проблема признания этих элементов финансовой отчетности в российских ПБУ даже не рассматривается. Поэтому в составе активов в российском балансе могут числиться объекты, которые никогда не будут приносить экономических выгод. Например, не редко в составе объектов незавершенного строительства числятся «долгострои» начала девяностых, которые уже никогда не будут завершены, от них не ожидается какой-либо экономической отдачи, соответственно они не могут рассматриваться в качестве активов. Как правило, не приносят экономических выгод объекты социальной сферы. На практике встречаются и другие менее типичные ситуации, которые приводят к дополнительным различиям в составе активов и обязательств компании. В итоге, как правило, в отчетности по МСФО российские компании имеют меньше активов, чем по данным российского бухгалтерского учета.
Проблема признания активов и обязательств имеет и другой ракурс. В российском учете операции отражаются лишь после того, как они найдут свое документальное отражение в виде счетов-фактур, решений судебных органов и т.п. При подготовке отчетности в соответствии с МСФО необходимо признать в отчетном периоде те расходы, которые имеют место в компании, но не имею документального подтверждения. В итоге, в международной отчетности расходы и, соответственно, обязательства признаются раньше чем в российской.
Основные различия, как правило, связаны с периодом признания прочих доходов и расходов (в российской классификации операционных и внерализационных) - например начисление штрафов и пени по договорам с контрагентами, а также с порядком расчета резервов - например резервов по гарантиям.
4. Оценка активов и обязательств - рыночная стоимость вместо исторической оценки.
Еще одной особенностью российского учета, помимо жестких требований по документированию, является строгое соблюдение принципов учета активов и обязательств по исторической стоимости, то есть по стоимости приобретения. Международные стандарты в большей степени ориентированы на справедливую, то есть рыночную оценку активов и обязательств. МСФО требует уточнения оценки элементов финансовой отчетности в том случае, если историческая оценка выше рыночной. В МСФО существует специальный стандарт, требующий периодического проведения тестов на обесценение активов. При проведении тестов на обесценение стоимость активов сравнивается с возможной ценой их продажи и дисконтированной стоимостью будущих денежных потоков, которые генерируют данные активы. Существуют дополнительные требования и в отношении отдельных статей финансовой отчетности, например, запасов. Последние оцениваются по наименьшей из двух величин - себестоимости и возможной цены реализации.
Как известно, аналогичных требования в российской системе учета нет, поэтому с высокой вероятностью можно утверждать, что оценка активов по МСФО будет ниже, чем в российском балансе. При этом она будет более реалистична.
5. Профессиональное суждение бухгалтера - достоверная информация вместо формальности.
Приведенные выше примеры различий в стандартах отчетности наглядно показывают, что при подготовке отчетности в соответствии с МСФО, возрастает роль профессионального суждения бухгалтера. В отличие от российского бухгалтерского учета, где все и вся регламентировано и бухгалтер выполняет лишь счетоводческую роль, оценки финансово-экономических служб при подготовке международной отчетности имеют очень важное значение. Не надо далеко ходить и за примерами, достаточно лишь упомянуть такие вопросы, как определение сроков полезного использования основных средств и нематериальных активов, порядок создания резервов по дебиторской задолженности. На практике, большинство российских компаний до сих пор используют нормы амортизационных отчислений, используемые для налоговых целей. Они не всегда соответствуют реальным срокам эксплуатации активов и, следовательно, не всегда достоверно отражают расходы компаний в части амортизационных отчислений. То же относится и к оценке дебиторской задолженности. Если в российском учете, само создание не обязательно и является элементом учетной политики, то по МСФО резервы создаются не только по просроченной, но и по текущей задолженности. При этом именно финансово-экономические службы компании определяют, в каком размере создается такой резерв.
1.2 Определение понятия
Профессиональное суждение - это мнение, добросовестно высказанное профессиональным бухгалтером о хозяйственной ситуации и полезное, как для ее описания, так и для принятия действенных управленческих решений.
В этом определении ключевыми понятиями выступают: мнение профессионального бухгалтера; добросовестное высказывание; хозяйственная ситуация; полезное описание; управленческое решение. Рассмотрим каждое составляющее более подробно.
Мнение профессионального бухгалтера. В условиях рыночной экономики - это именно то, что он думает, а не то, что за него кто-то думает. Однако довольно часто во многих странах континентальной Европы (наша страна не исключение) полагают, что бухгалтер «не должен сметь свое суждение иметь». Часто то же самое, увы, думают и сами бухгалтеры. Они требуют, чтобы Минфин, непременно Минфин как орган исполнительной власти, дал четкую инструкцию, как поступить в каждом конкретном случае, какую корреспонденцию счетов выбрать, какие заполнить регистры и т.д., и т.п.
Желание работать вне навязанных нормативов, опираясь только на свое мнение, было присуще, и в определенной степени присуще до сих пор, бухгалтерам англоговорящих стран. Именно они создали культ профессионального суждения. Такой подход вырос на почве английского общего права, которое развивалось путем накопления опыта судебных решений. Исторические корни общего права, в отличие от континентального и российского, лежат не в утвержденных законах, а в прецедентах.
Англичане, привыкшие мыслить конкретно, «прецедентно», воспринимают профессиональное мнение как представление конкретного бухгалтера о конкретной хозяйственной ситуации. И этот бухгалтер должен найти ее описание сам. Российские бухгалтеры, наоборот, даже в непредвиденных случаях хотят искать истинное решение ситуации в нормативных документах. Однако это только один и далеко не самый главный источник данных для формирования профессионального мнения. Существуют еще два: знание теории бухгалтерского учета, которое позволяет бухгалтеру расширить свои представления об анализируемой ситуации, и здравый смысл - самый простой путь, по которому должен идти настоящий специалист.
Добросовестное высказывание (суждение) - это мнение, выработанное бухгалтером и основанное на его убеждениях, представлениях и его вере, которое должно быть достоверным и добросовестно сформулированным.
В первом случае речь идет о том, что точность бухгалтерских данных должна быть приемлемой для принятия управленческих решений, а во втором - что убеждения бухгалтера должны быть искренними, а никак не ориентированными на выгоду кого-нибудь из участников хозяйственного процесса. Отсюда, достоверность - это категория теоретическая, а добросовестность - моральная. Никто не будет спорить против таких слов, потому что для нормального человека это очевидно.
В самом деле, что значат слова достоверность и добросовестность?
Будем исходить из того, что союз «и» сливает эти два понятия в одно, ибо сама двойная бухгалтерия названа так потому, что она синтезирует объективное понятие - достоверность, и субъективное - добросовестность, т.е. полезность и мораль, приближение к истине и честное поведение. При этом лучшее определение достоверности мы находим у одного из известных философов XX в. К. Поппера (1902-1994). «Достоверность, - подчеркивал он, - редко бывает объективной, обычно это не более чем сильное чувство уверенности, убежденности, хотя и основанное на недостаточном знании» Эволюционная эпистемология и логика социальных наук. Карл Поппер и его критики.- М.: Эдиториал УРСС, 2000. - C. 197.
Под достоверностью следует понимать не абсолютную истину, подразумевающую абсолютную точность, а истину относительную. Речь должна идти о точности, приемлемой для формирования мнения и достаточной для принятия, в случае необходимости, действенного управленческого решения.
Закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ включил, в частности, п. 4 ст. 13, в котором говорится, что в пояснительной записке «должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете». Из этого следует, что главный бухгалтер, опираясь на свое профессиональное мнение, не только может, но и должен, если считает правильным, отступить от требований нормативных документов и поступить добросовестно, т.е. правильно, верно отразить финансовое положение своей организации, а совсем не так, как того требуют нормативные документы. Однако в этом случае совершенно необходимо, чтобы эта добросовестность обеспечила достоверность бухгалтерских данных.
Хозяйственная ситуация. Разочарование в нормативных документах вызвано тем, что нельзя для всего разнообразия хозяйственных ситуаций и практических случаев принять единый шаблон. Так, против нормативного регулирования бухгалтерского учета и против стандартов на Западе выдвигается множество возражений. Перечислим некоторые из них:
- рыночная экономика по своей природе основана на свободе договора, следовательно, любому собственнику принадлежит неотъемлемое право выбирать такие методы учета и анализа, какие он, и только он, считает правильными. Желание навязать ему какой-то план счетов и другие ограничения противоречит идеалам свободы и нарушает права человека; таким образом, в условиях современной рыночной экономики бухгалтерских стандартов не может быть, ибо свободный рынок с неизбежностью диктует и свободу выбора методов учета;
- стандарты, ориентированные на все страны, не отражают национальной традиции;
- стандарты тормозят развитие бухгалтерской мысли и сковывают практику;
- при составлении стандартов здравый смысл и теория учета игнорируются, вместо них составители используют без всякого методологического обоснования несколько эмпирических положений, назвав их принципами, но почему выбраны именно эти, а не другие принципы, как разрешаются противоречия между их требованиями, сказать не может никто;
- стандарты рассчитаны на инвесторов, под которыми понимаются, преимущественно, собственники, но помимо инвесторов есть и другие пользователи данных, и у них есть свои интересы, своя польза, своя достоверность. Таким образом, стандарты не могут удовлетворить всех;
- если же построить стандарты, принимая во внимание интересы всех, то с неизбежностью придется прибегнуть к серии компромиссов, которые исказят конкретные интересы и всю достоверность данных и после этого уже будут не нужны никому
Отказ бухгалтеров от нормативного регулирования превращает их в думающих специалистов. И ключом к этому должно стать профессиональное мнение, под которым надо понимать умение бухгалтера достоверно и добросовестно описывать и отражать финансовое положение своей организации.
Согласно этой концепции слепое следование требованиям нормативных документов, которые пытаются дать ответ на все случаи жизни, не может позволить бухгалтеру в каждом конкретном случае найти убедительное и правильное представление финансового положения предприятия, в котором этот бухгалтер работает.
Это очень важно с точки зрения бухгалтерского учета. Полезное убеждение необязательно должно быть истинным, точно так же истинное убеждение совсем необязательно будет полезным. Истинные убеждения и, соответственно, утверждения изучают в теории учета (счетоведении), полезные - на практике (в счетоводстве). В науке опираются на знания, в практической жизни важна вера в пользу приемов, используемых бухгалтером. Однако вера в эти методологические приемы зависит от интересов не бухгалтера, а лиц, на которых он работает. Не случайно с начала XX в. для социально - ориентированной школы бухгалтерского учета было характерно подчеркивание интересов лиц, занятых в хозяйственных процессах.
Как показал известный американский автор А.Ч. Литтлтон (1905-1974), у бухгалтера три группы пользователей: 1) администрация, которую интересует, прежде всего, расширение хозяйственных оборотов, экономическая мощь организации; 2) кредиторы, обеспокоенные только ее платежеспособностью; 3) собственники, как правило, вкладчики и акционеры, которых волнует, главным образом, прибыль. Для социологической школы бухгалтерского учета показатели отчетности, нормативы, бухгалтерские термины были не чем иным, как стимулами, вызывающими определенную реакцию в зависимости от интересов того или иного лица. При этом всегда подчеркивалось, что у организации нет и не может быть цели, она может быть только у людей.
Каждый пользователь считает себя добросовестным. Он может понять других пользователей, а в ряде случаев - поступиться своими интересами. Но даже если он и поступится ими в пользу других, это не значит, что он сделает это добросовестно, а следовательно, получит достоверные данные. Очевидно, что каждый участник хозяйственного процесса может считать, что его подходы к методологии учета - это путь к истине, к достоверности получения отчетных данных. Вместе с тем он должен понимать, что и другие участники этого процесса думают так же и заблуждаются так же о достоверности данных, которые они оценивают. Однако каждого пользователя - интерпретатора интересует скорее не достоверность информации и добросовестность ее представления (о чем мечтают многие идеалисты и даже теоретики), а ее полезность, т.е. возможность с наименьшими усилиями при ее помощи достигнуть определенных целей.
Мы должны специально отметить, что полезность информации только подчеркивает ее значимость, так как делает упор на достижение цели, а не на философские аспекты учета. Информация может быть заведомо недостоверной и может быть составлена недобросовестно, но она может быть полезной и значимой, а это самое главное. И отсюда вывод, который сделал лауреат Нобелевской премии по экономике (1986 г.) Джеймс Бьюкенен:»… Разум необходим людям не для того, чтобы найти научное решение проблемы, а для поиска и достижения согласия между собой, что сделать более сложно» Бьюкенен Д. Конституция экономической политики. Расчет согласия. Граница свободы. - М.: Таурус Альфа, 1997. - C. 209.
Здесь надо подчеркнуть еще раз, что достоверность предопределяется добросовестностью собственников и их агентов - главных бухгалтеров. Это правда, но не вся правда. Ибо добросовестность названных лиц должна сочетаться с добросовестностью пользователей. При этом трудность состоит в том, что само понятие пользователя слишком неопределенно и расплывчато: пользователей много, и у каждого из них свои интересы; пользователи исходят, прежде всего, из своих интересов, но многие из них не осознают этих интересов.
Точно так же трудно охарактеризовать понятие потребностей пользователей:
- потребности связаны с интересами и могут, как и последние, быть самыми разнообразными, если не сказать безграничными;
- если пользователи иногда сами не осознают своих потребностей, то это тем более трудно сделать за них.
Отсюда вытекает следующий вывод. Он заключается в том, что в основе учета должна лежать добросовестность пользователей, т.е. честное выполнение своих обязательств и обязанностей.
Заканчивая данный раздел, сделаем три вывода, которыми должен руководствоваться главный бухгалтер:
1) если факт хозяйственной жизни точно подпадает под описание нормативных документов и их требования позволяют достоверно и добросовестно отразить в учете, то он должен сделать это;
2) если факт хозяйственной жизни подпадает под описание нормативных документов, но, по его мнению, их требования в данном конкретном случае не позволяют достоверно и добросовестно отразить факты в учете, то он должен принять самостоятельное решение и отразить факты хозяйственной жизни так, как диктует ему его профессиональное суждение (вывод прямо вытекает из п. 4 ст. 13 Закона РФ «О бухгалтерском учете» и п. 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» - требование приоритета содержания перед формой);
3) если факт хозяйственной жизни не может быть описан из-за того, что в нормативных документах подобная ситуация отсутствует, то главный бухгалтер, опираясь на свое профессиональное суждение, должен отразить этот факт в учете так, как считает нужным, но всегда - достоверно и добросовестно.
Сегодня российский бухгалтер просто вынужден иметь профессиональное суждение, поскольку никакое, даже самое хорошее нормативное регулирование не способно учесть непрерывно меняющуюся жизнь.
2. Роль профессионального суждения бухгалтера
2.1 Роль профессионального суждения бухгалтера в современных условиях
Одной из явных проблем современного бухгалтерского учета является увязка положений отдельных нормативных актов, издаваемых Министерством финансов РФ. Действительно, развитие любой системы, в том числе и системы нормотворчества, предполагает наличие определенного периода достижения единообразия, однако сложившаяся в России ситуация порождает ряд непреодолимых противоречий.
В настоящее время с достаточной степенью уверенности можно определить ряд приоритетных направлений развития современного финансового учета:
1) разработка и утверждение новых национальных стандартов бухгалтерского учета (положений по бухгалтерскому учету);
2) создание методологических предпосылок для интеграции систем финансового, управленческого и налогового учета;
3) создание инфраструктуры, обеспечивающей использование международных стандартов финансовой отчетности в регулировании бухгалтерского учета и отчетности и непосредственно хозяйствующими субъектами, в первую очередь при составлении консолидированной финансовой отчетности.
В июле 2004 года Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу получила одобрение Министерства финансов РФ, и в соответствии с планом мероприятий в настоящее время ведется работа по ее реализации. Предполагается постепенная передача функций по принятию бухгалтерских стандартов и иных нормативных документов профессиональным сообществам. Следует обратить внимание: именно постепенная, т. к. это является принципиальным с точки зрения менталитета российского бухгалтера. Мы прекрасно осознаем, что прежде чем одно из профессиональных сообществ будет признано авторитетным именно в бухгалтерской среде, бухгалтер будет ожидать признания его действий правомерными со стороны органов исполнительной власти и судебной системы.
Одним из важных направлений развития бухгалтерского учета Концепция определяет совершенствование подготовки и повышения квалификации кадров. На наш взгляд, наиболее сложным вопросом в рамках данного процесса является выработка навыков профессионального суждения при квалификации, стоимостном измерении, классификации и оценке значимости (существенности) фактов хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета, отчетности и аудита. Термин «профессиональное суждение», пришедший к нам из бухгалтерии, построенной по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО), вызывает порой недоумение, иногда иронию, часто недоверие со стороны как бухгалтеров, так и руководителей. Однако главным фактором, сдерживающим развитие навыков профессионального суждения бухгалтера (имеется в виду главный бухгалтер организации), как ни странно, является несовершенство программных продуктов, предлагаемых сегодня бухгалтерии, и дороговизна их адаптации к учетной политике организации. Достаточно сложно обвинить в несамостоятельности специалиста, который не имеет финансовых источников для реализации своего профессионального суждения в рамках подготовки индивидуальной бухгалтерской отчетности.
В настоящее время вниманию широкого круга заинтересованных специалистов по бухгалтерскому учету и аудиту представлен проект Федерального закона «Об официальном бухгалтерском учете». В сфере пристального внимания специалистов по бухгалтерскому учету находится также и судьба двух других общественно значимых законопроектов: «О консолидированной финансовой отчетности» и «Об аудиторской деятельности». Первый должен определить правовое положение консолидированной финансовой отчетности в Российской Федерации, второй - статус профессиональных аудиторских сообществ.
Следует заметить, что ряд положений данных законопроектов подвергается вполне обоснованной критике, поэтому их не следует рассматривать как подлежащие принятию в представленном виде. Вместе с тем из рассматриваемых законопроектов достаточно ясно вытекает позиция: приведение системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствие с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу.
Мы не расположены к определению данного обстоятельства в качестве основной причины отсутствия стремления бухгалтеров к безусловному выполнению требований всех без исключений нормативных актов Министерства финансов, однако имеем достаточную уверенность в том, что необъяснимые задержки в принятии такого значимого закона имеют негативное влияние на качество подготавливаемой бухгалтерской отчетности. Бухгалтерии в ожидании грядущих перемен не проявляют требуемой активности в формировании качественной учетной политики, ряд бухгалтеров по-прежнему поддерживает позицию приоритета налогового учета и подчинения его требованиям правил ведения финансового учета.
Чем интересен настоящий момент времени - период ожидания предстоящих изменений?
В истории развития современного финансового учета можно обозначить несколько периодов, когда в условиях относительного затишья в нормотворчестве в сфере стандартизации бухгалтерского учета особую актуальность приобретают вопросы увязки опубликованных правил финансового учета с нормами гражданского законодательства. К сожалению, не все попытки были удачными. Можем привести ряд примеров второй половины 90-х годов прошлого века, когда специалистами в сфере бухгалтерского учета и налогообложения допускались ошибки при самостоятельном толковании норм гражданского законодательства с точки зрения их отражения на счетах бухгалтерского учета: переквалификация договоров купли-продажи, заключаемых на условиях 491 статьи ГК РФ, в разновидность комиссионных и посреднических договоров; приравнивание передачи имущества в качестве отступного к его обмену; уравнивание условий договоров о формировании цены на продаваемые товары (франкировки) к условиям о передаче права собственности на товар.
Данный список может быть продолжен, однако в настоящее время большинство подобных вопросов потеряло актуальность, по крайней мере, в массовом масштабе. Принципиальная позиция высококвалифицированных юристов, владеющих знаниями в области налогообложения и бухгалтерского учета, активность судов и в отдельных случаях нерешительность представителей фискальных органов обеспечили достижение важного результата. Первостепенными являются нормы гражданского законодательства, их комментирование с точки зрения отражения на счетах бухгалтерского учета недопустимо исходя как из логики, так и из построения законодательной системы нашего государства.
Относительное затишье в рассматриваемом направлении наступило с принятием Налогового кодекса Российской Федерации. Хотя не будет преувеличением сказать, что даже в настоящее время сложно найти специалиста, способного продемонстрировать глубокое и всестороннее знание и понимание данного закона. Вполне закономерно, что внимание было отвлечено на изучение содержания Налогового кодекса, перестраивание сложившейся системы формирования показателей налоговых деклараций. Поэтому о том, как договорные отношения влияют на корреспонденции счетов в бухгалтерском учете и формирование базы налогообложения, бухгалтеры стали говорить достаточно редко.
Интерес к данному вопросу возродился в 2004 году. На повестку дня стали выноситься те нормы ГК РФ, которые ранее просто не попадали в сферу внимания. К примеру, статья 488 ГК РФ «Оплата товара, проданного в кредит» в предыдущие периоды привлекала внимание в основном тем, что определяла право продавца потребовать от покупателя возврата неоплаченных товаров. Это было достаточно актуально для продавцов и покупателей, которые достаточно часто совершали возврат проданного ранее товара. Ссылки на данную статью нередко помогали в доказательстве того, что стороны договора не вступают в новые отношения по купле-продаже товара.
В 2004 году содержание статьи 488 вновь стало актуальным, только теперь взоры экономистов сосредоточились на последнем пункте. Пункт 5 статьи 488 ГК РФ гласит: «Если иное не предусмотрено договором купли-продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара». Даже самый невозмутимый бухгалтер при внимательном прочтении данного пункта меняется в лице, т. к. последствия очевидны. Во-первых, признается невозможность создания резерва по сомнительным долгам как в бухгалтерском, так и в налоговом учете организации-продавца. Согласно Положению о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (п. 70) сомнительным долгом признается «дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями». Согласно Налоговому кодексу РФ (ст. 266) сомнительным долгом признается «любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом». Во-вторых, практически в каждом налоговом периоде имеется возможность признания неисполненным требования о полноте бухгалтерской отчетности организации-продавца, поскольку принятое в залог имущество должно быть отражено в справке к бухгалтерскому балансу. В-третьих, существует риск признания незаконным предоставления товара в залог кредитной организации при получении кредита. В-четвертых…
Данный перечень можно продолжить, поскольку существует множество нюансов, затрагивающих как бухгалтерские и налоговые вопросы, так и правовые стороны дальнейшей судьбы партии неоплаченного товара. Последнее спасение - текст договора, в который можно включить пункт о том, что неоплаченный товар не передается продавцу в залог, закон это допускает. Однако юристы уже ощутили результаты игры с текстами договоров по просьбе бухгалтеров и неохотно соглашаются на введение в договор пунктов, ослабляющих правовую позицию своей организации (либо организации - клиента).
Использование в текстах договоров терминов иностранного происхождения тоже порождает неожиданные последствия. К примеру, обозначение скидок, предоставляемых продавцом, термином «бонус» - достаточно частое явление. Отдельные высказывания, что дословно это переводится как премия, не привлекали должного внимания. Всплеск интереса к данному вопросу проявился в 2005 году в связи с изменениями, внесенными в 25 главу НК РФ. Одним из дополнений главы 25 является введение нового вида внереализационных расходов - «расходы в виде премии, выплаченной продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности, объема покупок». Как видим, это и есть знакомый нам «бонус».
Однозначные выводы делать пока преждевременно, поэтому выскажем лишь предположения. Так, если привычным на сегодня является принятие сумм бонуса к учету по правилам учета скидок с цены и как следствие уменьшение доходов продавца (выручки от продаж), то в свете уточнения подхода к налоговому учету данной величины логичным будет согласиться и с изменением порядка ее бухгалтерского учета. Выручка от продаж у продавца и стоимость приобретения товара у покупателя остаются неизменными, у продавца в бухгалтерском учете имеет место внереализационный расход, у покупателя - внереализационный доход, причем налоговые последствия данных величин на настоящий момент для обеих сторон негативные. Единственным спасением может рассматриваться пересмотр терминологии заключаемых договоров и указание рассматриваемого порядка расчетов как одной из разновидностей скидки. Но большинство договоров между организациями носят долговременный характер, проведение договорных кампаний - достаточно долговременный и затратный процесс. На наш взгляд, из рассматриваемой ситуации можно сделать такой основной вывод: следует проявлять осторожность при использовании терминов, законодательное толкование которых в нашем государстве отсутствует.
Достаточно споров в настоящее время ведется в отношении порядка оценки стоимости отдельных активов в целях бухгалтерского учета. Поводами для споров являются как участившиеся разногласия собственников, так и затруднения специалистов бухгалтерии в принятии к бухгалтерскому учету совершаемых операций. Одним из злободневных вопросов указанного характера является соблюдение порядка переоценки основных средств - наиболее дорогостоящей части активов организации. На первый взгляд проблем для беспокойства нет. ПБУ 6 «Учет основных средств» определяет право исполнительного органа самостоятельно принимать решение: будут переоцениваться основные средства или данная процедура не соответствует рациональному подходу к ведению бухгалтерского учета. Таким образом, в действиях исполнительного органа, не установившего приказом об учетной политике проведение регулярных переоценок основных средств, отсутствуют явные нарушения. С другой стороны, увеличивается количество участников акционерных и иных обществ, которые не согласны с той частью стоимости имущества, которая причитается к выплате при их выходе из состава участников.
Следует заметить: данный вопрос назревает давно среди специалистов по гражданскому праву. Действительно, законодательство об обществах с ограниченной ответственностью определяет обязанность общества выплатить выходящему участнику «действительную стоимость его доли». Данный термин близок к определениям стоимости, существующей на самом деле, реальной стоимости. Однако закон отсылает к стоимости чистых активов, исчисляемой по данным бухгалтерской отчетности периода выхода участника из общества. Арбитражная практика достаточно долго подтверждала именно такой подход, однако 2005 год был ознаменован своеобразным переломом позиции данной системы. Принят ряд решений, указывающих на необходимость расчетов с участником, исходя из рыночной стоимости имущества.
Уже не первый год обсуждается необходимость и возможность внесения поправок в закон, согласно которым участнику будет предоставлено право по своему усмотрению потребовать либо проведения независимой оценки действительной (рыночной) стоимости его доли, либо выдачи ему его доли в натуре имуществом, стоимость которого в данных бухгалтерской отчетности он считает заниженной. Со своей стороны мы считаем необходимым указать на следующее обстоятельство. В условиях целенаправленного движения нашего государства в сторону применения хозяйствующими субъектами МСФО для составления финансовой отчетности мы все больше будем сталкиваться с понятием «справедливая стоимость». В отношении основных средств это означает именно реальность стоимостной оценки основных средств в бухгалтерской отчетности. Поэтому, на наш взгляд, актуальность вопроса своевременной переоценки основных средств (в первую очередь объектов недвижимости) в условиях существенного изменения их стоимости в ближайшее время будет только повышаться.
Если говорить о современной ситуации, то единственной возможностью участников, заинтересованных в реальности (действительности) стоимости активов общества при их отражении в бухгалтерской отчетности, является принятие решений, обязывающих исполнительный орган включить в учетную политику организации порядок, устанавливающий регулярное проведение переоценки основных средств.
Выше мы рассмотрели ситуацию, когда логика расходится с установленной нормой законодательства. Кроме того, существуют ситуации, при которых порядок оценки активов просто не установлен законодательно. Так, ПБУ 15 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» на первый взгляд охватывает весь круг вопросов, связанных с финансовым учетом заемных средств, более того, ряд его положений ставит в тупик даже бывалого бухгалтера. Не будем делать вид, что нам неизвестно о том, что какая-то часть (не уточняем) бухгалтеров игнорирует порядок расчета средневзвешенной ставки затрат по займам и кредитам и сумм, подлежащих включению в первоначальную стоимость инвестиционных активов. Однако два острых вопроса, связанных с учетом заемных средств, не решены и даже не упомянуты. Это, во-первых, денежная оценка неденежных активов, полученных по договору займа, и, во-вторых, порядок учета финансового результата за счет разницы в денежной оценке полученных и возвращаемых активов, возникающего при погашении заемного обязательства. Следует заметить, что вопросы эти актуальны и для налогообложения.
Больше всего настораживает то, что практически все ПБУ, устанавливающие порядок учета, содержат порядок оценки полученных активов. И даже ПБУ 13 «Учет государственной помощи», имеющее точки соприкосновения с нормами государственного контроля использования бюджетных средств, указывает на то, что в целях финансового учета неденежные активы оцениваются исходя из тех цен, по которым сама организация в сравнимых обстоятельствах обычно устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов.
Могут ли быть применены правила ПБУ 6 «Учет основных средств», ПБУ 5 «Учет материально-производственных запасов» и др. к оценке неденежных активов, полученных взаем? Еще несколько лет назад мы посчитали бы себя вправе творчески подойти к текстам действующих бухгалтерских стандартов и распространить их нормы на аналогичные ситуации. Однако российский бухгалтер достаточно четко сориентирован на буквальное прочтение положений нормативных актов, этому способствовали и судебная практика, и высказывания специалистов Министерства финансов РФ и Федеральной налоговой службы. А в названных ПБУ рассмотрены ситуации приобретения активов за плату, получения их в уставный капитал, получения на безвозмездной основе. Особняком в каждом из стандартов представлено правило оценки активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами. На первый взгляд это наиболее близко к активам, полученным взаем. Однако при более жестком сопоставлении формулировок мы убеждаемся: это принципиально разные позиции, поскольку при возврате займа речь не идет об оплате.
Наименее рискованным сегодня представляется ввести в приказ об учетной политике порядок оценки неденежных активов, полученных по договору займа, воспользовавшись правом, предоставляемым ПБУ 1 «Учетная политика организации». Наиболее логичной, на наш взгляд, будет оценка активов по ценам, которые организация обычно устанавливает в отношении таких же или аналогичных активов при сравнимых обстоятельствах. Бухгалтеры обычно дополняют: по ценам возможного приобретения, по текущим рыночным ценам и др. Специфичным для данной ситуации будет то, что организация-заемщик только предполагает, по каким ценам впоследствии будут приобретены такие же или аналогичные активы для возврата займа. Ценовые изменения за период пользования займом могут быть существенными, причем возможно как удорожание, так и удешевление. Как следует учесть разницы в цене полученных и возвращаемых активов? Можно ли признать их составляющими прочих затрат по обслуживанию займов?
Логика подсказывает - да, можно. Но формальное изучение текста ПБУ 15 заставляет усомниться, поскольку в нем речь идет об учете дополнительных затрат, непосредственно связанных с получением займов (п. 19 ПБУ 15), а мы рассматриваем затраты, непосредственно связанные с возвратом займов. Как быть? Вопрос этот звучит уже не первый год, но вразумительного ответа, который можно рассматривать как подтверждение действий практикующего (и рискующего) бухгалтера, мы не видели. Вот почему вновь напомним: можно устанавливать свой подход приказом об учетной политике. На наш взгляд, более уместным будет выдержать общий подход и признать их прочими доходами либо расходами. Однако мы не исключаем и других точек зрения.
Практически все сказанное выше подтверждает необходимость повышения самостоятельности бухгалтера в установлении правил бухгалтерского учета в рамках каждого хозяйствующего субъекта. Самостоятельность предполагает, во-первых, необходимый уровень профессиональной подготовки, во-вторых, способность к критическому и творческому изучению новой информации. Мы наблюдаем, что с каждым днем возрастает число бухгалтеров, которые признают возможность самоподготовки. Этому способствуют всевозрастающие возможности известных информационно-справочных систем, делающих доступным весь объем нормативных актов и судебной практики, а также увеличение количества бухгалтерских форумов на сайтах Интернета, на которых любой заинтересованный специалист может как высказать собственное мнение, так и запросить помощь коллег. На наш взгляд, увеличение объема условно-бесплатной информации следует рассматривать как основное условие непрерывного самостоятельного повышения квалификации. В платном секторе должны быть сохранены в основном направления, связанные с принципиальными изменениями в организации финансового учета, в настоящее время к ним должно быть отнесено изучение основ МСФО.
Заключение
В России бухгалтерская культура развивается по своим неписаным законам, и у нас даже в условиях тоталитарного государства формировались разветвленные учетные технологии, строились финансовые схемы. Новые национальные учетные стандарты (ПБУ) позволяют в силу многих предполагаемых разночтений весьма важное место отвести профессиональному суждению бухгалтера. И это суждение должно быть внятно и убедительно изложено сначала в учетной политике, а затем в пояснительной записке к отчету.
. ХОЗЯЙСТВЕННЫЕ СИТУАЦИИ, ИХ АНАЛИЗ
В деятельности организации возникает множество хозяйственных ситуаций, связанных с установлением, изменением или прекращением гражданских прав и обязанностей.
В соответствии с этим гражданские права и обязанности возникают:
из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему;
из актов государственных органов и органов местного самоуправления, которые предусмотрены законом в качестве основания возникновения гражданских прав и обязанностей;
из судебного решения, установившего гражданские права и обязанности;
в результате приобретения имущества по основаниям, допускаемым законом;
в результате создания произведений науки, литературы, искусства, изобретений и иных результатов интеллектуальной деятельности;
вследствие причинения вреда другому лицу;
вследствие неосновательного обогащения;
вследствие иных действий граждан и юридических лиц;
вследствие событий, с которыми закон или иной правовой акт связывает наступление гражданско-правовых последствий.
Перечисленные типы хозяйственных ситуаций имеют место в деятельности организации на протяжении ее жизненного цикла.
В условиях рынка хозяйственные ситуации более разнообразны, чем в условиях плановой экономики, что обусловлено саморегулирующимся характером экономических отношений.
Правовое поле рыночной экономики в России еще не сформировалось окончательно. Так, в стадии совершенствования находятся гражданское и налоговое законодательство, трудовое, административное и уголовное право. В то же время хозяйствующие субъекты имеют большую степень свободы для разрешения хозяйственных ситуаций, возникающих в их деятельности. Все не противоречащие действующему законодательству действия организации или предпринимателя приемлемы, однако требуют дополнительного и всестороннего анализа: оценки финансовых рисков, налоговых последствий, воздействия на финансовые результаты деятельности организации и т.д.
Юридическую основу разрешения и обоснования хозяйственной ситуации создает документ, составленный хозяйствующим субъектом в одно-, двух – или многостороннем порядке. Именно документ служит основанием для отражения хозяйственной операции в бухгалтерском учете.
Документы, в частности, закрепляют гражданские правоотношения, возникающие в гражданском обороте, участниками которого выступают граждане и юридические лица как российские, так и иностранные. В регулируемых гражданским законодательством отношениях могут участвовать также Российская Федерация, субъекты Российской Федерации и муниципальные образования.
В рамках гражданского оборота между его участниками совершаются сделки, в том числе, как отмечено выше, двух – и многосторонние, представляющие собой выражение их согласованной воли и именуемые договорами.
Гражданские и юридические лица свободны в заключении договора, причем стороны могут заключать как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами договор, а также договор, сочетающий элементы различных договоров (смешанный).
Договор не должен противоречить закону и установленным им правилам на момент его заключения. В сфере гражданских договорных правоотношений полностью выполняется общеправовой принцип «разрешено все, что не запрещено законом».
Договоры гражданско-правового характера крайне разнообразны и дифференцируются в зависимости от целей их заключения, способов достижения этих целей, возможных участников.
Общие и специальные нормы гражданского законодательства определяют форму, существенные условия, необходимость государственной регистрации, порядок вступления в силу и действия каждого вида договоров, условия и степень ответственности сторон сделки.
К гражданско-правовым принято относить договоры: купли-продажи, аренды, перевозки грузов, комиссии, агентирования, поручения, страхования, доверительного управления имуществом, безвозмездного пользования, финансирования под уступки денежного требования, подряда, мены, кредита или займа.
Общие положения о договоре определены подраздела 2 раздела III части первой Гражданского кодекса (ГК РФ). Главы 27 – 29 этого подраздела разъясняют понятие и условия договоров, порядок заключения, изменения и расторжение договора. Общие нормы обязательственного права дополнены специальными нормами части второй ГК РФ, практически полностью посвященной отдельным видам договорных обязательств. Наряду с ГК РФ действует целая система законов и подзаконных актов в регулировании гражданско-правовых договорных отношений.
Договоры могут быть публичными или негласными в зависимости от степени осведомленности третьих лиц о факте их заключения и условиях.
Договор может носить возмездный и безвозмездный характер, который определяется соглашением сторон или предопределенен законом. Так, договор безвозмездного пользования носит только безвозмездного характера, а договоры агентирования, комиссии, коммерческой концессии, кредита, купли-продажи и – исключительно возмездный характер. В то же время стороны договоров поручения, займа, доверительного управления могут сами определять их характер.
Если договор предусматривает оплату его исполнения, то цена определяется соглашением сторон, государственными тарифами (расценками, ставками) или исчисляется исходя из требований ст.424 ГК РФ.
Договор считается заключенным, если между сторонами в приемлемой форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными принято считать условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Договор заключается посредством направления оферты (предложения заключать договор) одной из сторон и ее акцепта (принятия предложения) другой стороной.
Договоры совершаются устно или письменной форме (простой или нотариальной).
Сделка, для которой законом или соглашением сторон прямо не установлена письменная (простая или нотариальная) форма, может совершена устно. Если иное не установлено соглашением сторон, могут совершаться устно все сделки, исполняемые при самом их совершении, за исключением сделок, для которых установлена нотариальная форма, и сделок, не соблюдение простой письменной формы которых влечет их недействительность. Сделки во исполнение договора, заключенного в письменной форме, могут по соглашению сторон совершаться устно, если это не противоречит закону, иным правовым актам и договору.
Письменная форма договора обеспечивается путем составления документа, выражающего его содержания и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами. Должны совершаться в простой письменной форме следующие договор, за исключением требующих нотариального удостоверения:
сделки юридических лиц между собой и с гражданами;
сделки граждан между собой на сумму, превышающую не менее чем в 10 раз установленный законом минимальный размер оплаты труда, а в случаях, предусмотренных законом, – независимо от суммы сделки.
Несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства. В случае, прямо указанных в законе или в соглашении сторон, несоблюдение простой письменной формы сделки влечет ее недействительность. Несоблюдение простой письменной формы внешнеэкономической сделки влечет ее недействительность.
Нотариальное удостоверение сделок обязательно в случаях:
указанных в законе;
предусмотренных соглашением сторон, хотя бы по закону для сделок данного вида эта форма не требовалась.
Сделки с землей и другим недвижимым имуществом, движимым имуществом определенных видов подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных ст.131 ГК РФ и законом о регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.
Несоблюдение нотариальной формы, а в случаях, установленных законом, – требования о государственной регистрации сделки, влечет ее недействительность. Такая сделка считается ничтожной. Если одна из сторон полностью или частично исполнила сделку, требующую нотариального удостоверения, а другая сторона уклоняется от такого удостоверения, а другая сторона уклоняется от такого удостоверения сделки, суд вправе по требованию исполнившей сделку стороны признать ее действительной. В этом случае последующее нотариальное удостоверение сделки не требуется. Если сделка, требующая государственной регистрации, совершена в надлежащей форме, но одна из сторон уклоняется от ее регистрации, суд вправе по требованию другой стороны вынести решение о регистрации сделки. В этом случае сделка регистрируется в соответствии с решением суда.
Таким образом, форма договора конкретного вида может быть установлена законом (преимущественно ГК РФ), а при отсутствии такого требования – форма определяется соглашением сторон.
Договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а также обменом документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.
Письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном п.3 ст.438 ГК РФ.
При составлении договора гражданско-правового характера следует соблюдать его общую структуру. Условно любой договор можно разделить на четыре раздела:
Преамбулу (или вводную часть).
Предмет договора.
Дополнительные условия договора.
Прочие условия договора.
При заключении договора необходимо учитывать возможные последствия нарушения их контрагентом. Так, ненадлежащее выполнение договора практически всегда влечет убытки для пострадавшей стороны сделки. Складываются они из прямого действительного ущерба и упущенной выгоды.
3.2 Хозяйственные ситуации, их анализ
| Хозяйственная ситуация как объект бухгалтерского дела. В бухгалтерском деле хозяйственные операции рассматриваются как факты хозяйственной жизни, влияющие на финансовое положение организации, то есть как хозяйственные ситуации. В деятельности организации возникает множество хозяйственных ситуаций, связанных с установлением, изменением или прекращением гражданских прав и обязанностей. В соответствии с этим гражданские права и обязанности возникают: 1. Из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему. 2. Из актов государственных органов и органов местного самоуправления, которые предусмотрены законом в качестве основания возникновения гражданских прав и обязанностей. 3. Из судебного решения, установившего гражданские права и обязанности. 4. В результате приобретения имущества по основаниям, допускаемым законом. 5. В результате создания произведений науки, литературы, искусства, изобретений и иных результатов интеллектуальной деятельности. 6. Вследствие причинения вреда другому лицу. 7. Вследствие неосновательного обогащения. 8. Вследствие иных действий граждан и юридических лиц. 9. Вследствие событий, с которыми закон или иной правовой акт связывает наступление гражданско- правовых последствий. Поэтому каждую ситуацию необходимо анализировать с точки зрения нормативно-правового регулирования, отражения в бухгалтерском и налоговом учете, влияния на конечный финансовый результат. Наглядно связь между видами ситуаций можно представить в виде рисунка: В процессе обеспечения деятельности предприятия за деньги (Д) приобретаются необходимые производственные запасы (ПЗ), то есть сырье и материалы. Затем в процессе производства приобретенные сырье и материалы подвергаются обработке (НЗП), в результате чего получается готовая продукция (ГП). Третий процесс – реализация изделий. Выручка от продажи (Д’) не только покрывает все затраты на производство и реализацию продукции, но и приносит прибыль, что обозначается штрихом при букве Д. Полученная прибыль, в свою очередь, используется для расширения производства, жилищного и культурного строительства, материального поощрения работников организации; служит источником доходов государственного бюджета страны (через налогообложение). Эти три фазы неразрывно связаны друг с другом, одна вытекает из другой и всякая последующая фаза невозможна без предыдущей. Естественно, не следует понимать так, что организация несколько дней занимается только снабжением, затем одним лишь производством и, наконец, несколько последних дней месяца осуществляет продажу своей продукции. На деле ежедневно производятся операции, связанные и со снабжением, и с производством, и с продажей: 1. Так, на связи 1 – 2 возникают ситуации, которые рассматриваются совместно специалистами по управленческому учету, менеджерами по снабжению и производству (система поставок, договоров; оценка производственных запасов, организация складского учета, система входного контроля, расчеты с поставщиками, анализ качества поставок и кредиторской задолженности). 2. На связи 2 – 3 ситуации решаются совместно специалистами по маркетингу, менеджерами по производству, финансовому менеджменту и налоговому учета (калькулирование себестоимости продукции, ценообразование, оценка качества продукции, оценки НЗП и готовой продукции, расчеты с покупателями, анализ дебиторской задолженности, налоговое декларирование и составление финансовой отчетности). 3. На связи 3 – 1 ситуации анализируются совместно с руководством (распределение прибыли, расчеты с учредителями и акционерами, составление прогнозов на следующий учетный год, контроль за формированием дел в архивы, формирование учетной политики на следующий год и бюджетное планирование). На всех этапах должна быть обеспечена система внутреннего контроля. Вопросы измерения хозяйственных операций и анализа ситуации зачастую требуют альтернативных решений. Специалист по бухгалтерскому делу (главный бухгалтер, бухгалтер-ревизор, бухгалтер-аудитор) обязаны предотвращать нормативно-правовые нарушения и потерю ожидаемой прибыли, предложив порядок исправления обнаруженных ошибок. Схема анализа ситуации может выглядеть следующим образом: Рассмотрим пример. Организация заключила со страховой компанией договор на страхование своих работников от несчастных случаев. Срок действия договора – один год. Всю страховую сумму организация перечислила страховщику единым платежом и совершенно обоснованно включила ее в себестоимость. Тем не менее, при этом были занижены налог на прибыль и налог на имущество. Нарушение. Данная ошибка вызвана тем, что предприятие нарушило: 1. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (с измен. от 30.03.2001), утвержденное приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н. 2. Статью 2 Закона Российской Федерации «О налоге на имущество предприятий» от 13.12.91 № 2030- 1 (с измен. от 10.01.2003). 3. Пункт 4 Инструкции Госналогслужбы России «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий» от 08.06.95 № 33 (с измен. от 21.04.2003). Последствия. Если при проведении налоговой проверки будет обнаружена такая ошибка, то с организации будут взысканы штрафные санкции, предусмотренные первой частью Налогового кодекса РФ, а именно: 1. Неуплаченная сумма налога на прибыль и налога на имущество. 2. Штраф в размере 20% от этой суммы. 3. Пени в размере 1/300 установленной ставки рефинансирования Центрального банка РФ за каждый день просрочки уплаты налогов. Анализ ситуации. организация заключает со страховыми организациями различные договоры. Это может быть страхование имущества, профессиональной ответственности или же страхование работников от несчастных случаев и болезней. Однако расходы по таким договорам, даже весьма существенные, не всегда правильно отражаются в учете. Рассмотрим одну из типичных ошибок, допускаемых бухгалтерами, на примере договора страхования работников от несчастных случаев. Цифры примера взяты условно. В январе 2004 года организация заключила договор со страховой компанией на страхование своих работников от несчастных случаев. Срок действия такого договора составляет один год. Причем всю сумму страхового платежа (9 000 руб.) организация перечислила страховщику единовременно. Как известно, расходы на страхование работников полностью включаются в себестоимость. А для целей налогообложения они учитываются в размере 1% от объема реализованной продукции. Выручка организации за отчетный период (без учета НДС) составила 1 000 000 руб. Таким образом, в целях налогообложения расходы на страхование можно учесть в размере: 1 000 000 руб. х 1% = 10 000 руб. Таким образом, фактическая величина расходов на страхование (9 000 руб.) не превышает нормируемую (10 000 руб.). Поэтому в целях налогообложения организация включила платеж по договору страхования в себестоимость в полном размере. В бухгалтерском учете организации были сделаны следующие проводки: 1. Д-26 К-76/1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» 9 000 руб. – отражены затраты на страхование работников от несчастных случаев. 2. Д-76/1 К-51 – 9 000 руб. – перечислен платеж страховой компании. 3. Д-90 К-26 – 9 000 руб. – списаны на реализацию расходы по страхованию в составе общехозяйственных расходов. Итак, расходы на страхование включены в себестоимость единовременно. Однако при этом не учтено, что договор заключен сроком на один год. Поэтому и расходы по данному договору должны включаться в себестоимость равными долями в течение этого года. А первоначально расходы на страхование нужно учитывать как расходы будущих периодов. Нарушив указанный порядок, организация необоснованно завысила себестоимость выпускаемой продукции. следовательно, была занижена сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет. Кроме того, организация занизила и налог на имущество, поскольку остатки по счету 97 «Расходы будущих периодов» включаются в расчет налоговой базы по данному налогу. Порядок исправления. Ошибка была обнаружена в следующем отчетном периоде – во втором квартале 2004 года. Нужно отметить, что к этому моменту (за первый квартал 2004 года) организация могла отнести на себестоимость расходы по страхованию в размере: 9 000 руб. : 12 мес. х 3 мес. = 2 250 руб. Остальная же сумма расходов должна быть отражена как расходы будущих периодов. Такие расходы составляют: 9 000 руб. – 2 250 руб. = 6 750 руб. Для того чтобы исправить ошибку, нужно сделать в бухгалтерском учете следующие проводки: 1. - Д-26 К 76/1 – 6 750 руб. – сторнированы затраты на страхование работников. 2. - Д-90 К-26 – 6 750 руб. – сторнированы расходы по страхованию, неправомерно списанные на реализацию в первом квартале 2004 года. 3. Д-90 К-99 – 6 750 руб. – скорректирован финансовый результат от данной операции. 4. Д-97 к-76/1 – 6 750 руб. – отражены в составе расходов будущих периодов затраты на страхование работников. После этого организация должна представить в налоговую инспекцию исправленные расчеты по налогу на прибыль и налогу на имущество за первый квартал 2004 года. Кроме того, всю недоплату необходимо перечислить в бюджет отдельным платежом, не дожидаясь очередного срока уплаты по этим налогам. Проблемы, решаемые специалистом бухгалтерского дела при анализе хозяйственных операций (идентификация, оценка, классификация). В практической работе бухгалтер постоянно решает три вопроса: 1. Когда произошла хозяйственная операция (проблема идентификации)? 2. Каково стоимостное выражение хозяйственной операции (проблема оценки)? 3. Каким образом должны быть классифицированы хозяйственные операции (проблема классификации)? Указанные проблемы лежат в основе почти всех ключевых вопросов современного бухгалтерского учета. При их решении придерживаются общепринятых принципов бухгалтерского учета и используют подход, способствующий пониманию основных бухгалтерских идей. Однако необходимо помнить, что существуют разные точки зрения на решение этих проблем. Проблема идентификации. Проблема заключается в том, что необходимо определить, когда должна быть зарегистрирована хозяйственная операция, например, организация заказывает, получает и оплачивает компьютер. Спрашивается, какое из ниже перечисленных действий должно быть зарегистрировано в качестве торговой операции: 1. Сотрудник организации направляет в отдел снабжения заявку на покупку компьютера. 2. Отдел снабжения направляет заказ на покупку поставщику. 3. Поставщик отгружает компьютер. 4. Организация получает компьютер. 5. Организация получает счет от поставщика. 6. Организация оплачивает счет. От ответа на этот вопрос зависит величина финансового результата за отчетный период. Традиционно бухгалтерия придерживается правила, согласно которому хозяйственная операция должна быть зарегистрирована на момент перехода права собственности от продавца к покупателю и возникновения обязательства оплатить. Таким образом, в зависимости от особенностей договора поставки моментом совершения хозяйственной операции считаются действия 3 или 4. Вместе с тем во многих небольших организациях хозяйственная операция регистрируется при получении счета (действие 5) или его оплаты (действие 6), поскольку именно эти действия означают передачу права собственности на вещь. Теория и практика зарубежных стран считают необходимым отражать в активе или ценности, находящиеся в собственности организации (действия 3 или 4), или права требования на ценности (действия 5 или 6). Юридически оба решения равноценны. Заранее определенный момент времени, в который должна быть зарегистрирована хозяйственная ситуация, называется точкой идентификации. Еще сложнее вопрос с учетом увеличения стоимости. Возьмем в качестве примера рекламное агентство, разрабатывающее для клиента программу рекламных мероприятий. Сотрудники могут работать над проектом по несколько часов в день на протяжении недели. Спрашивается, когда должно быть зарегистрировано увеличение стоимости: по мере разработки проекта или завершения работы? Обычно регистрация осуществляется в момент завершения проекта, когда клиенту выставляется счет. Однако, при больших сроках разработки может быть достигнута договоренность с клиентом о том, что счета выставляются по мере завершения ключевых этапов. Проблема оценки. Проблема оценки – самая противоречивая в бухгалтерском учете. Согласно общепринятым бухгалтерским принципам все активы, пассивы, собственный капитал. доходы и расходы отражаются по первоначальной стоимости, часто называемой фактической себестоимостью. Стоимость – это цена хозяйственной операции в точке ее идентификации. Поэтому цель бухгалтерского учета состоит не в нахождении «стоимости», которая может меняться после совершения хозяйственной операции, а в определении стоимости на момент совершения хозяйственной операции. Такая практика называется принципом стоимости. В этом случае бухгалтер зарегистрирует новую хозяйственную операцию с новой ценой и будут выявлены прибыль или убыток. Принцип стоимости отвечает стандарту проверяемости. Стоимость можно проверить, так как она является результатом действий независимых покупателей и продавцов, договаривающихся о цене. Она объективна, поскольку может быть подтверждена свидетельствами, возникающими во время осуществления хозяйственной операции (купчая, другие первичные документы). Проблема классификации. Это запись хозяйственных операций в системе счетов. Выбор счетов влияет на финансовые результаты организации. например, то, каким образом будет классифицировано приобретение мелкого инструмента – как расходы на ремонт или как покупка оборудования (средств) – отразится на величине прибыли. Сама классификация зависит не только от правильного анализа сущности каждой хозяйственной операции и ее воздействия на результаты работы организации в целом, но также и от логической конструкции системы (плана) счетов. |
| Ответственность за правонарушения в сфере бухгалтерского дела и налогообложения. Статьей 87 НК РФ предусмотрена возможность проведения камеральных и выездных налоговых проверок налогоплательщиков, а также встречной проверки, которая представляет собой истребование документов, относящихся к деятельности проверяемого налогоплательщика, у других взаимодействующих с ним лиц. Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Во время проведения выездных налоговых проверок осуществляются и надлежащим образом оформляются следующие виды действий по осуществлению налогового контроля: 1. Инвентаризация (ст. 89 НК РФ). 2. Осмотр (ст. 92 НК РФ). 3. Выемка документов и предметов (ст. 94 НК РФ). 4. Экспертиза (ст. 95 НК РФ). Налогоплательщик в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, вправе в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган возражения по акту в целом или по его отдельным положениям, (п. 5 ст. 100 НК РФ). По истечении двухнедельного срока, в течение не более 14 дней руководитель налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком, (п. 6 ст. 100 НК РФ). случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей (п. 7 ст. 101 НК РФ). Отклонение от установленного порядка совершения хозяйственных операций влечет или может повлечь за собой нарушение имущественных интересов широкого круга лиц, заинтересованных в устойчивой деятельности хозяйствующего субъекта. Для того чтобы обнаружить факты, свидетельствующие о различных негативных явлениях в деятельности проверяемой организации, контролирующему лицу необходимо выработать план действий и порядок применения соответствующих методов проверки или их совокупности. Согласно ст. 120 НК РФ нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения при отсутствии признаков налогового нарушения наказывается штрафом размере пяти тысяч рублей. В ст. 23 части первой НК РФ «Обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов)» говорится о том, что налогоплательщики обязаны: 1. Уплачивать законно установленные налоги. 2. Встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена НК РФ. 3. Вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. 4. Представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. А также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете». 5. Представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. 6. Выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей. 7. Представлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренных НК РФ. 8. В течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги. 9. Нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщики — организации и индивидуальные предприниматели, помимо данных обязанностей должны письменно сообщать в налоговый орган по месту учета: 1. Об открытии или закрытии счетов — в десятидневный срок; о всех случаях участия в российских и иностранных организациях — в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия; о всех обособленных подразделениях, созданных на территории РФ, — в срок не позднее одного месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации. 2. Об объявлении несостоятельности (банкротства), о ликвидации или реорганизации — в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения. 3. Об изменении своего места нахождения или места жительства — в срок не позднее десяти дней с момента такого изменения. Если приказом по организации все эти обязанности возложены на главного бухгалтера и если в контракте и должностной инструкции данные обязанности зафиксированы, то их надо рассматривать как обязанности главного бухгалтера. Главный бухгалтер, принявший на себя исполнение таких обязанностей, должен знать и исполнять требования 54 и 120 НК РФ. Для обеспечения функции налогового контроля, осуществляемой налоговыми органами, организации представляют в налоговый орган по месту учета налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, и бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете». На налогоплательщиках лежит обязанность в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы, произведенные расходы и уплаченные (удержанные) налоги. Ответственность установлена ст. 120 НК РФ. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения является налоговым правонарушением. Порядок привлечения к ответственности и производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляются в порядке, установленном ст. 120 НК РФ. Требования к работникам как участникам учетного процесса являются обязательными для выполнения; они входят в состав трудовых обязанностей работников и обеспечиваются возможностью привлечения виновных к дисциплинарной ответственности. Виды дисциплинарных взысканий, а также правила их наложения установлены Трудовым кодексом РФ. Федеральным законом «О бухгалтерском учете» определено, что ответственность за организацию бухгалтерского учета в организации, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель организации. При этом под руководителем организации понимается руководитель ее исполнительного органа либо лицо, ответственное за ведение дел организации. Закон не предусматривает переложение ответственности руководителя за организацию бухгалтерского учета на своих заместителей или иных должностных лиц. Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ ст. 15.11) предусмотрено, что ответственность за административные нарушения организации несут должностные лица. Сумма штрафа определяется согласно гл. 15 КоАП РФ «Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг». Действия главного бухгалтера в случае обнаружения неуплаты налогов в бюджет. В случае неуплаты налога или сбора в установленный законодательством срок налоговый орган в соответствии со ст. 70 части первой НК РФ должен не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты направить налогоплательщику требование об уплате налога и сбора. Требование направляется должнику по форме, утвержденной приказом Государственной налоговой службы РФ «Об утверждении формы требования уплате налогов и сборов» от 07.09.98 № БФ-3-10/228 (в ред. Приказа МНС РФ от 03.08.99 № АП-3-10/256). Получив требование об уплате налога и сбора, налогоплательщику следует установить причину образования задолженности. Кроме того, целесообразно произвести сверку расчетов по платежам в бюджет с налоговым органом по месту постановки на налоговый учет. Если в ходе проведения сверки расчетов с бюджетом установлено наличие недоимки по одним налогам и сборам и переплаты по другим, то налогоплательщик в соответствии со ст. 78 НК РФ вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о проведении зачета излишне уплаченной суммы налога в погашение образовавшейся задолженности, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Если задолженность по налогам и сборам носит длительный характер, налогоплательщику целесообразно убедиться, что налоговым органом произведен пересчет задолженности по пени. (Порядок пересчета задолженности налогоплательщиков (налоговых агентов) по уплате пени по налогам и сборам, утвержденный приказом МНС РФ от 03.09.99 № АП-3-09/290 (в ред. приказа МНС РФ от 12.09.2000 № БГ-6-09/735)). Главный бухгалтер может также предложить руководителю организации следующие способы урегулирования проблемы неплатежей: 1. Оформление банковского кредита, который впоследствии будет направлен на погашение задолженности. 2. Обращение в уполномоченные органы за получением отсрочки или рассрочки по текущим налоговым платежам или оформление по ним налогового кредита либо, при наличии оснований, инвестиционного налогового кредита. (Порядок организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате федеральных налогов и сборов, а также пеней, подлежащих зачислению в федеральный бюджет, утвержден приказом Минфина РФ от 30.09.99 № 64н). 3. Проведение финансово-хозяйственного анализа наличия и использования имущества, которым располагают организации-должники. Необходимо определить, какие материальные ресурсы (запасы материалов, полуфабрикатов), основные средства (офисное оборудование, средства оргтехники, предметы дизайна, легковой автотранспорт, принадлежащие организации вспомогательные здания и сооружения здания или помещения объектов соцкультбыта, а также используемые складские и производственные площади) могут быть проданы, для того чтобы погасить задолженность перед бюджетом. Для организаций важно найти покупателя и на более выгодных условиях самостоятельно реализовать выбранное для продажи имущество, до того как налоговым органом будет принято решение об обращении на него взыскания. О принятых организацией-должником мерах по погашению задолженности целесообразно проинформировать налоговый орган. Понятие, сущность и методика судебно-экономической экспертизы. Для определения понятия судебно-экономической экспертизы следует прежде всего рассмотреть само понятие экспертизы. Термин «экспертиза» происходит от латинского «expertus» что означает «опытный», «сведущий» Экспертиза может проводиться в различных государственных органах, ведомственных учреждениях и негосударственных организациях в зависимости от предмета и назначения экспертизы. Судебную экспертизу можно определить как одну из разновидностей экспертизы, обладающую особыми признаками, описанными в процессуальных законах: 1. Гражданском процессуальном кодексе РФ (ГПК РФ). 2. Арбитражном процессуальном кодексе РФ (АПК РФ). 3. Уголовно-процессуальном кодексе РФ (УПК РФ). Правовыми основами судебно-экспертной деятельности являются также: 1. Конституция РФ. 2. Кодекс об административных правонарушениях РФ. 3. Таможенный кодекс РФ. 4. Налоговый кодекс РФ. 5. Федеральный конституционный закон «О Конституционном Суде Российской Федерации» от 21.07.94 № 1-ФКЗ (с измен, от 15.12.2001 №4-ФКЗ). 6. Федеральный закон "О государственной судебно-экспертной деятельности в РФ" от 31.05.2001 № 73-ФЗ (с измен, и доп. от 30.12.2001 № 196-ФЗ). 7. иные федеральные законы и нормативные правовые акты Российской Федерации, регулирующие порядок судопроизводства, организацию и проведение судебно-экспертной деятельности. Судебно-экономические экспертизы (СЭЭ) следует классифицировать по следующим видам: 1. Судебная бухгалтерская экспертиза. 2. Судебная финансово-кредитная экспертиза. 3. Комплексная и комиссионная СЭЭ. Задачи судебно-бухгалтерской экспертизы можно подразделить на четыре группы: К первой группе относится установление обоснованности оприходования и списания материальных ценностей и денежных средств. По этой группе бухгалтерская экспертиза устанавливает: 1. Обоснованность оприходования материальных ценностей по отдельным наименованиям материальных ценностей. 2. Правильность отражения в учете расчетных операций за материальные ценности и услуги. 3. Обоснованность оприходования и выплаты денежных средств. Ко второй группе относится установление факта наличия (отсутствия) недостач или излишков материальных ценностей и денежных средств, их размеры, место и время образования, суммы материального ущерба, а также способы сокрытия недостач (излишков) и материального ущерба в бухгалтерском учете; В третью группу входит определение правильности ведения бухгалтерского учета, составления отчетности и организации контроля в целях установления: Соответствия отражения в бухгалтерских документах хозяйственных операций требованиям действующих нормативных актов по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности. Недостатков в организации и ведении бухгалтерского учета и контроля, которые способствовали или могли способствовать образованию недостач, излишков, необоснованному списанию денежных средств, причинению другого материального ущерба или препятствовали их своевременному выявлению. Правильности применения всех необходимых методов контроля при производстве ревизии или других способов современного финансового контроля для установления фактов недостачи, излишков материальных ценностей и денежных средств. К четвертой группе относится установление круга лиц, в ведении которых находились материальные ценности и денежные средства, а также ответственных лиц за нарушение правил ведения учета и контроля. При решении задач этой группы бухгалтерская экспертиза устанавливает: 1. Круг материально ответственных лиц, за которыми по документальным данным в период образования недостач (излишков), необоснованного списания числились материальные ценности и денежные средства. 2. Круг должностных лиц, обязанных обеспечить выполнение требований по ведению учета и контроля, несоблюдение которых установлено в процессе производства экспертизы. Эксперт-бухгалтер может решать также и другие вопросы, связанные с несоблюдением требований бухгалтерского учета и контроля, финансовой, кассовой и расчетной дисциплины, если для этого необходимо применение его специальных познаний. Каждая экспертная задача должна детализироваться применительно к конкретным обстоятельствам дела. Бухгалтерская экспертиза тесно связана с другими родами экономических экспертиз. Например, при производстве экспертиз при расследовании и судебном рассмотрении дел нередко возникает необходимость в установлении обоснованности расчетов платежей в государственный бюджет, потребности в кредитах и использовании денежных фондов и кредитов и т. п., что вызывает необходимость в назначении финансово-кредитной экспертизы. В гражданском и арбитражном процессах возникают вопросы установления «упущенной выгоды», суммы убытков от недопоставки продукции и других финансовых последствий нарушения договорных обязательств. Предмет судебной экспертизы в экономической области В гражданском и арбитражном процессе предметом судебного исследования являются как фактические обстоятельства дела, так и права и обязанности сторон. В этой области права и соответствующие обязательства определяются договором и (или) законом. Например, к предмету СЭЭ можно отнести факты недостачи или излишков товарно-материальных ценностей, размер материального ущерба и т. д. В сфере экономических отношений, урегулированных административным и гражданским правом, внесение заведомо ложных сведений в документы, имеющие юридическое значение, рассматривается как несоответствие этих документов фактическим обстоятельствам предпринимательской деятельности хозяйствующих субъектов, включая: 1. Несоответствие фактических целей использования доходов от предпринимательской деятельности (доходов от продаж) целям использования доходов, указанных в договорах гражданско-правового характера и первичных распорядительных документах. 2. Несоответствие фактических результатов предпринимательской деятельности (доходов от продаж) сведениям в первичных документах, бухгалтерском учете и отчетности. 3. Несоответствие фактических хозяйственных операций сведениям в первичных распорядительных документах. «На разрешении СЭЭ» могут быть поставлены следующие вопросы: 1. Имело ли место несоответствие: договоров гражданско-правового характера (указываются отличительные признаки конкретного договора); первичных распорядительных документов (со сведениями о целях использования доходов от предпринимательской деятельности); бухгалтерского учета и отчетности данной организации (декларации о доходах предпринимателя — физического лица) фактическим обстоятельствам предпринимательской деятельности, в том числе хозяйственным операциям, результатам предпринимательской деятельности и целям их использования (указываются конкретный период деяния подследственного лица и отличительные признаки субъекта предпринимательства)? Если имело место, то какое именно несоответствие, каков механизм и материальные последствия этого несоответствия для государства и кредиторов данной организации? 2. Имели ли место неуплата налогов и обязательных платежей во внебюджетные фонды, а также невыполнение обязательств перед кредиторами в связи с несоответствием договоров гражданско- правового характера, первичных документов бухгалтерского учета и отчетности фактическим обстоятельствам предпринимательской деятельности? Если имели, то в какой сумме, по каким видам налогов и перед какими кредиторами? 3. Относятся ли к предпринимательской деятельности данного хозяйствующего субъекта (юридического лица или предпринимателя — физического лица) документы, которыми подтвержден акт проверки соблюдения налогового или валютного законодательства? Окончательно круг вопросов, задаваемых эксперту, формулируется судом в определении (гражданского процесса, арбитража) либо в постановлении лица, производящего дознание, следователя, прокурора, которые выносят его с соблюдением процессуальных требований. Если в гражданском (арбитражном) процессе предмет доказывания определяется на основе подлежащей применению судом нормы материального гражданского и (или) административного права, то в уголовном процессе — нормами уголовного материального права. Цель исследования материалов дела в СЭЭ — установление материального вреда (ущерба), предполагающего правовую квалификацию ущерба как последствия правонарушения в сфере экономики и экономической деятельности. Соответственно к объектам СЭЭ относятся следующие документы: 1. Договоры гражданско-правового характера. 2. Учетные бухгалтерские документы, включающие первичные и сводные. 3. Материалы механизированного учета. 4. Учетные (счетные) регистры. 5. Документы отчетности, включающие отчеты управленческого и финансового учета. 6. Материалы инвентаризации. Иные материалы, необходимые для производства СЭЭ: 1. Акты ревизий. 2. Решения иных вышестоящих органов. 3. Справки и уведомления о действиях с ценностями. 4. Заключения некоторых других экспертиз (товароведческой, строительной, технологической и пр.). 5. Относящиеся к предмету экспертизы сведения из показаний обвиняемых, свидетелей. 6. Протоколы обысков и выемок. 7. Неофициальные документы. К объектам СЭЭ также относятся отчетные документы (балансы с приложениями, декларации о доходах), содержащие недостоверные сведения о результатах предпринимательской деятельности. Поскольку в гражданском (арбитражном) процессе доказательствами являются достоверные документы, представляется, что и к объектам СЭЭ по гражданским делам также относятся указанные достоверные документы. Объекты, исследуемые экспертом-экономистом, включают в себя: копии, ксерокопии, вторые и третьи экземпляры документов, имеющие значение для дела и приобщенные к делу в качестве доказательств. Эти документы исследуются при условии проверки их доказательственной силы средствами СЭЭ или другими следственными действиями. В качестве основания для назначения СЭЭ чаще всего выступают: 1. Общее основание — необходимость исследования вопросов, требующих применения специальных познаний эксперта-экономиста. 2. Недоброкачественное проведение ревизии, выразившееся в наличии противоречий между актом ревизии и другими материалами дела. противоречий в выводах ревизоров при проведении первоначальной., повторной или дополнительной ревизий. 3. Обоснованное ходатайство участников процесса о назначении СЭЭ. 4. Предписания экспертов других специальностей о необходимости проведения СЭЭ. Производство судебных экспертиз может осуществляться как в судебно-экспертных учреждениях, так и в других организациях (частными экспертными организациями и экспертами). При составлении экспертом заключения, а также на стадии совета экспертов и формулирования выводов, если судебная экспертиза производится комиссией экспертов, присутствие участников процесса не допускается. Заключение экспертизы представляется следователю (суду) в отпечатанном виде. Согласно ст. 206 УПК РФ следователь, получив заключение эксперта (или его сообщение о невозможности дать заключение), обязан предъявить его для ознакомления обвиняемому, который вправе дать свои объяснения и заявить возражения по существу заключения, а также ходатайствовать о назначении дополнительной либо повторной экспертизы. Комиссионная судебная экспертиза производится несколькими, но не менее чем двумя экспертами одной или разных специальностей (ст. 200 УПК РФ). Порядок назначения и проведения СЭЭ налоговыми органами регламентируется ст. 95 НК РФ. Основные отличия организации ее проведения от организации проведения экспертизы по требованию следствия, суда и прокуратуры заключаются в следующем: 1. Эксперты привлекаются для участия только в выездных налоговых проверках. 2. Результаты экспертизы (или сообщение о невозможности дать заключение) прилагаются к актам выездных налоговых проверок. 3. На экспертное рассмотрение ставятся узкие, сугубо специальные вопросы бухгалтерского учета, так как должностные лица налоговых органов в силу своей компетенции должны обладать профессиональными познаниями в области бухгалтерского учета и решать подавляющее число этих вопросов самостоятельно. 4. Согласно п. 2 ст. 95 НК РФ привлечение к сотрудничеству эксперта осуществляется на договорной основе (путем заключения гражданско-правового договора на оказание услуг между экспертом или экспертным учреждением и налоговым органом). 5. Отказ эксперта от заключения с налоговым органом договора (ввиду принципа свободы его заключения) не может служить основанием для привлечения эксперта к ответственности за отказ в проведении экспертизы. 6. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего налоговую проверку. 7. Об ознакомлении эксперта с постановлением о назначении экспертизы и разъяснении ему своих прав составляется протокол. Методические приемы судебно-экономических и связанных с исследованием документов криминалистических экспертиз можно объединить в три группы: 1. Документальные. 2. Расчетно-аналитические. 3. Обобщение и реализация результатов экспертизы. Документальные приемы — это исследование учетных документов, различные экспертизы этих документов, проверка нормативно-правовой базы их составления и т. д. Их применяют при условии, что возник ущерб от хозяйственных операций, отображенных в первичной документации, регистрах бухгалтерского учета, которые стали объектами расследования правоохранительными органами. К расчетно-аналитическим приемам относятся, прежде всего, экономический анализ, статистические расчеты, экономико-математические методы. Обобщение и реализация результатов экспертизы включают в себя: сводку, группировку, систематизацию, оценку и реализацию следствием и судом результатов экспертизы, назначение повторных или дополнительных экспертиз |
