Реферат Учет и анализ финансовых результатов от оказания платных медицинских услуг на примере МУЗ ГКБ
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-28Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
МИНИСТЕРСТВО СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ
«ИЖЕВСКАЯ ГОСУДАРСТВЕННАЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННАЯ АКАДЕМИЯ»
Кафедра бухгалтерского учета, финансов и аудита
Допускается к защите:
зав. кафедрой бухгалтерского учета,
финансов и аудита
д.э.н., профессор Алборов Р.А
____________ "___" _________ 20__г.
(подпись)
ВЫПУСКНАЯ КВАЛИФИКАЦИОННАЯ (ДИПЛОМНАЯ) РАБОТА
на тему: «Учет и анализ финансовых результатов от оказания платных медицинских услуг (на примере МУЗ ГКБ №7 г. Ижевска Удмуртской республики)»
Специальность 080109 — Бухгалтерский учет, анализ и аудит
Выпускник (дипломник) ____________ Л.В. Цыгвинцева
(дата подпись)
Научный руководитель
к.э.н., доцент _____________ О.П. Князева____
(дата подпись)
Рецензент
к.э.н., доцент _____________ О.Ю. Абашева___
(дата подпись)
Ижевск 2011
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ 4
1.ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОСОБЕННОСТЕЙ АНАЛИЗА
И УЧЕТА ФИНАНСОВО ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
БЮДЖЕТНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ 6
1.1. Особенности экономического анализа деятельности
бюджетных медицинских учреждений 6
1.2. Учет финансового результата 12
1.3. Учет доходов и расходов 13
1.4. Сущность калькуляции, обоснование ее объектов,
калькуляционной единицы и калькуляционного периода 17
1.5. Аспекты и эффективность производства
при исчислении себестоимости продукции 20
2. ОРГАНИЗАЦИОННО-ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА
МУЗ ГКБ №7 22
2.1. Местоположение, правовой статус 22
2.2. Структура управления МУЗ ГКБ №7 и виды деятельности 24
2.3. Основные экономические показатели МУЗ ГКБ №7 и
ее финансовое состояние 33
3.УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ 39
3.1. Состав доходов и расходов 39
3.2. Синтетический и аналитический учет финансовых
результатов 47
3.3. Первичные документы при оформлении финансового
результата 52
3.4. Рационализация учета финансовых результатов 57
4 . АНАЛИЗ ПРИБЫЛИ И РЕНТАБЕЛЬНОСТИ 60
4.1. Анализ прибыли и рентабельности. 60
5. ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ 63
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 70
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 75
Приложение
ВВЕДЕНИЕ
Успешная реализация задач, стоящих перед медицинскими учреждениями, одной из которых является качественное медицинское обслуживание, в огромной степени определяется состоянием экономики, которое в последнее время претерпело существенное изменение. Новые условия хозяйствования, введение медицинского страхования, ухудшение финансирования привели к повышению значимости экономической стороны деятельности лечебно-профилактических учреждений (ЛПУ).
Традиционно недостаточное внимание, уделявшееся ранее экономике здравоохранения, негативно сказалось на разработанности методик планирования, в том числе и финансового, методов финансирования и его источников в деятельности медицинских учреждений сегодня. Да и нынешний процесс совершенствования нормативной базы здравоохранения менее всего затрагивает экономическую сферу и особенно в части оказания платных медицинских услуг. Медицинские учреждения испытывают острый недостаток методических материалов по различным вопросам экономической деятельности.
Проблема усугубляется тем, что при переходе на обязательное медицинское страхование (ОМС) ослабляется контроль за рациональным использованием средств со стороны органов управления. Контроль же со стороны страховых организаций, территориального фонда и других структур ОМС находится лишь на стадии становления. В результате наблюдается большой разброс в подходах к использованию средств медицинских учреждений - от жесткого ограничения до расточительства и злоупотреблений.
При традиционном бюджетном финансировании, обеспечивающем гарантированность поступления средств, финансовое планирование больницы просто не имело смысла. В нынешней же ситуации, когда медицинские учреждения вынуждены искать свою нишу на рынке медицинских услуг, обеспечивать себе дополнительные источники поступления финансовых средств, данное направление выходит на передний план, поскольку от этого зависит их выживание, что и обуславливает актуальность выбранной темы.
Объектом исследования данной работы является Муниципальное учреждение здравоохранения Городская клиническая больница №7 г.Ижевска. Переход здравоохранения на новые условия хозяйствования поставил перед ней сложные экономические проблемы. Нестабильность поступления бюджетных ассигнований, поиск новых источников финансирования, введение страховой медицины и платных медицинских услуг во многом изменило использование и распределение финансовых ресурсов больницы. Все это требует совершенно новых подходов и знаний, прежде всего администрации больницы, бухгалтерии, экономической службы, отдела кадров. Как известно, система управления и организация работы основываются на юридических, экономических, организационных, технологических и других аспектах. Однако, в переходный период они стали существенно меняться от ставших привычными в бюджетной сфере отношений. Без преувеличения можно сказать, что неизменным остается только сам лечебно-диагностический процесс.
Целью данной работы является анализ проблемных вопросов деятельности учреждений здравоохранения на примере МУЗ Городская клиническая больница №7. В соответствии с поставленной целью в работе будут решены следующие задачи:
§ анализ ресурсов учреждения, эффективность их использования;
§ финансовый анализ МУЗ ГКБ №7.
Информационной базой исследования являются практические материалы работы предприятия. Практическая значимость результатов исследования состоит в обосновании направлений улучшения деятельности МУЗ ГКБ №7.
1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОСОБЕННОСТЕЙ АНАЛИЗА И УЧЕТА ФИНАНСОВОГО ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ БЮДЖЕТНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ
1.1. Особенности экономического анализа деятельности бюджетных медицинских учреждений
Экономический анализ деятельности бюджетных медицинских учреждений имеет существенные особенности, которые отличают его от анализа других видов организаций. Это обусловлено целым комплексом факторов[10]:
· спецификой здравоохранения. Это сфера услуг, а не производство товаров. Отсюда такие особенности как отсутствие запасов готовой продукции и не применимость традиционных методов анализа запасов готовой продукции. Это также социальная сфера, предоставляющая жизненно важные блага, что определяет специфику эластичности спроса, наличие ряда ограничений;
· сочетанием бюджетной и рыночных сфер. Наличие нескольких источников финансирования, и, как следствие, необходимость разделения доходов и расходов по источникам финансирования, отдельной оценки эффективности. Использования различного набора показателей для оценки эффективности различных сфер деятельности;
· особенности статуса бюджетных учреждений. Бюджетные учреждения не являются собственниками используемого имущества. Это не позволяет им реализовать часть имущества в целях увеличения объема оборотных средств, а, следовательно, невозможно оперировать такими понятиями как ликвидность и т.д. По этой же причине неприменимы основные подходы к анализу капитала, эффективности инвестиционных проектов. Бюджетные учреждения не имеют право получать кредиты у кредитных организаций, юридических и физических лиц, поэтому в большинстве случаев неприменимы показатели анализа использования привлеченных средств, финансовой устойчивости;
· Особенности финансирования бюджетных учреждений. При бюджетном финансировании неприменимо большинство показателей отражающих экономическую эффективность: прибыль, рентабельность, финансовая устойчивость. Ему мало, что дает для улучшения финансовых показателей повышения эффективности управления запасами медикаментов, так как их стоимость не возвращается в процессе очередного оборота.
· Особенности финансового состояния бюджетных учреждений на настоящем этапе: недостаточное финансирование большинства бюджетных медицинских учреждений, что ведет к тому, что запасы медикаментов имеются в ограниченном объеме, а значит неактуально проводить анализ имеющихся запасов в расходных материалах. Кредиторская задолженность не всегда отражает реальный недостаток финансирования, поскольку медицинские учреждения просто снижают объемы приобретаемых медикаментов.
Все это оказывает влияние на экономические показатели, возможность их использования и требует специальных подходов при проведении экономического анализа деятельности бюджетных медицинских учреждений.
Кроме того, специфика здравоохранения заключается в том, что здесь принято выделять три основных вида эффективности: медицинское, социальное и экономическое, как соотношение затрат и полученных результатов[2].
Медицинская эффективность это характеристика чисто медицинской стороны деятельности системы здравоохранения или ее отдельных элементов. Выражается медицинская эффективность соотношением полученного медицинского результата с затраченными на это средствами. Она определяется целым комплексом факторов, от которых зависит здоровье людей, и состоянием отрасли здравоохранения, призванной обеспечить профилактику и лечение в случае заболеваний.
Следовательно, медицинская эффективность[2] - это вовсе не степень достижения медицинского результата. Степень достижения медицинского результата - это медицинская результативность, к которой относится степень восстановления утраченных функций отдельных органов и систем. В отношении одного больного это выздоровление или степень улучшения здоровья. На уровне учреждения здравоохранения и отрасли в целом медицинская результативность измеряется множеством показателей: удельный вес пролеченных больных. Кроме того, медицинская эффективность неразрывно связана с качеством медицинской деятельности. Медицинские показатели: объем оказанных медицинских услуг по видам медицинской помощи и по отдельным специальностям.
Социальная эффективность - это степень достижения социального результата в соотношении с затраченными на это ресурсами. В отношении отдельного больного это затраты на возвращение его к труду и активной жизни. На уровне всей отрасли - это соотношение затрат с достигнутым увеличением продолжительности жизни населения, снижение уровня смертности и инвалидности. Социальные показатели: показатели смертности, рождаемости, средней продолжительности жизни, заболеваемости, удовлетворенность населения качеством медицинской помощи.
Экономическая эффективность - это соотношение полученных результатов и произведенных затрат. Этот показатель является необходимым звеном в оценки функционирования системы здравоохранения в целом, отдельных ее подразделений и структур, а также экономическим обоснованием мероприятий по охране здоровья населения.
Без оценки результатов медицинской и социальной эффективности не может быть определена и экономическая эффективность. Экономические показатели: затраты на оказание медицинских услуг, удельный вес расходов на оплату определенных видов медицинской помощи, отдельные показатели использования финансовых средств.
Таким образом, здравоохранение выступает в двуедином качестве[39]:
1) в качестве типичного производства, результатом которого являются медицинские услуги;
2) в качестве специфической деятельности по повышению экономической эффективности общественного производства за счет снижения заболеваемости. Его результатом является специфический продукт - экономический эффект.
Соответственно, экономическая эффективность здравоохранения рассматривается в двух направлениях: во-первых, эффективность использования различных видов ресурсов; во-вторых, с точки зрения влияния здравоохранения на развитие общественного производства в целом.
Эффективность и результативность медицинской помощи могут находиться не только в прямой, но и в обратной зависимости друг с другом.
Эффективность здравоохранения, его служб измеряется совокупностью критериев и показателей, каждый из которых характеризует какую-либо сторону процесса медицинской деятельности. Показатели экономической эффективности здравоохранения классифицируются по следующим признакам[39]:
1. по видам эффективности (медицинская, социальная, экономическая).
2. по способу выражения (относительная, абсолютная)
3. по форме показателей (натуральные, трудовые, стоимостные)
4. по методам оценки (затратам, результатам, интегрированные показатели)
5. по форме выражения затрат (по затратам живого труда, по затратам овеществленного труда, суммарный показатель)
6. по способу измерения результата (через объем деятельности по оказанию медицинской помощи, через снижение потерь, через экономию, интегрированный показатель)
7. по видам работ (эффективность, лечебно-профилактических мероприятий, эффективность медико-социальных программ)
Рассмотрим основные задачи городской больницы:
· организация и проведение комплекса профилактических мероприятий среди населения обслуживаемого района и работников прикрепленных промышленных предприятий с целью сохранения и укрепления здоровья на индивидуальном и групповом уровнях, снижение заболеваемости;
· оказание квалифицированной и специализированной медицинской и медико-социальной помощи населению обслуживаемого района непосредственно в поликлинике и на дому;
· организация и осуществление диспансеризации населения;
· организация и проведение мероприятий по санитарно гигиеническому воспитанию населения, пропаганде здорового образа жизни, в том числе рационального питания, режим труда и отдыха, борьба с курением и другими вредными привычками;
Приведем пример, затраты на предоставление услуг неизлечимому больному с медицинской точки зрения совершенно неэффективны. Болезнь лечить не удается, зло в данном случае (по определению Гиппократа) превосходит средства медицины. Экономической эффективности мы здесь также не можем обнаружить, так как пациент уже не только не вернется в число полноценных работников, не будет участвовать в создании прибыли, производстве национального дохода и т.д., но и во многих случаях просто не сможет оплатить свое лечение. Но с точки зрения социальной эффективности, это, казалось бы, бесперспективные затраты приобретают совершенно особое значение и имеют вполне определенный результат, воплощенный в человеколюбивой нравственной атмосфере, господствующей в данном обществе. Поэтому социальная эффективность в плане ожидаемых результатов должна быть поставлена на первое место, медицинская - на второе, а экономическая, соответственно, - на последнее, третье место. Именно такое расположение приоритетов при их практическом сочетании в целом характерно для любого этапа развития медицины[7].
Деятельность большинства бюджетных медицинских учреждений включает оказание платных медицинских услуг. Порядок налогообложения платных медицинских услуг, оказываемых медицинским учреждением, достаточно четко регламентирован действующими нормативными документами. Однако, поскольку медицинские услуги весьма разнообразны и часто сложны по своей структуре, часть из них не может быть оказана медицинским учреждением, в которое обратился пациент, и выполняется другими медицинскими учреждениями. К таким сопутствующим медицинским услугам могут относиться, в частности, организация сестринской помощи, проведение бактериологических и иных исследований, сложная диагностика различных заболеваний.
Особенность отражения в налоговом и бухгалтерском учете перечисленных выше услуг в случае их осуществления не медицинским учреждением, в которое обратился пациент, и сторонними медицинскими организациями зависит от характера договорных отношений между данными учреждениями. Предоставление пациентами некоторых медицинских услуг сторонними медицинскими организациями может быть организовано следующим образом[7].
1. Включение данных медицинских услуг в состав единой медицинской услуги, оказываемой пациенту непосредственно тем медицинским учреждением, к которому он обратился за помощью. При этом между медицинскими учреждением заключается договор на оказание сторонними медицинскими организациями ряда услуг, которые будут оплачиваться согласно выставленному в конце месяца счет-фактуре.
2. Оформление агентских гражданско-правовых отношений между медицинским учреждением, к которому обратился пациент, и сторонним учреждением здравоохранения, оказывающим сопутствующие медицинские услуги. В данном случае медицинское учреждение выполняет функции посредника между своим пациентом и сторонним медицинским учреждением.
1.2.Учет финансового результата
Конечный финансовый результат деятельности предприятия, балансовая прибыль или убыток, представляет собой алгебраическую сумму результатов прибыли или убытка от реализации товарной продукции (работ, услуг), результата прибыли или убытка от прочей реализации, доходов и расходов от внереализационной операций. Формализованный расчет балансовой прибыли представлен по формуле:
Рб=+-Рр+-Рпр+-Рвн; где
Рб- балансовая прибыль или убыток
Рр- результат от реализации товарной продукции (работ, услуг)
Рпр-результат от прочей реализации
Рвн- результат доходы и расходы от внереализационных операций.
Финансовые результаты деятельности предприятия характеризуются показателями выручки (валового дохода) от реализации продукции, величиной налога на добавленную стоимость. Выручка от реализации продукции свидетельствует о завершении производственного цикла предприятия, возврате авансированных на производство средств предприятия в денежную наличность и начале нового витка в обороте средств. После вычета из выручки от реализации продукции суммы налога на добавленную стоимость и акцизов, а также затрат на производство реализованной продукции получим чистый результат от реализации.
Прибыль от реализации может быть рассчитана по формуле:
Рр=Nр-Sр-Pд ;где
Рр- результат от реализации товарной продукции (работ, услуг)
Nр- выручка (валовый доход) от реализации продукции
Sр- затраты на производство реализованной продукции
Pд- налог на добавленную стоимость и акцизы
Показатели финансовых результатов характеризуют абсолютную эффективность хозяйствования предприятия.
Прибыль от реализации товарной продукции в общем случае изменяется под воздействием таких факторов, как изменение: объема реализации; структуры продукции; отпускных цен на реализованную продукцию; цен на сырье, материалы. Топливо, тарифов на энергию и перевозки, уровня затрат материальных и трудовых ресурсов[15].
Расчет общего изменения прибыли от реализации продукции:
Р=Р1-Р0 ; где
Р1- прибыль отчетного года;
Р0- прибыль базисного года.
1.3.Учет доходов и расходов
В настоящее время в учреждениях здравоохранения широкое распространение получила деятельность по оказанию ими платных услуг. Такая деятельность называется предпринимательской. В соответствии со ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. В ст. 50 ГК РФ указано, что некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и такая деятельность должна соответствовать этим целям.
Оказание платных услуг не всегда может относиться к одному отчетному периоду. Каждая платная услуга, в том числе и медицинская, должна быть оформлена договором. При заключении договора на оказание платных медицинских услуг особое внимание следует уделить определению момента (даты) признания услуг выполненными. То есть от того, как четко это будет указано в договоре, зависит момент начисления дохода учреждением (объем реализации). Казалось бы, все понятно: договор заключен, сроки установлены, по выполнении услуг будет составлен, например, акт об оказанных медицинских услугах или выдано медицинское заключение.
Однако на практике возникают ситуации, когда договор носит длительный характер с поэтапным выполнением услуг. Например, в начале текущего года может быть заключен договор, срок выполнения которого определен последним числом текущего года, но он предусматривает поквартальное его выполнение. В этом случае к договору прикладывается календарный график выполнения договора, в котором конкретно обозначен перечень оказываемых услуг и сроки их выполнения, или это указывается в договоре.
Для отражения в бюджетном учете доходов будущих периодов предназначен счет 0 401 04 000 "Доходы будущих периодов". На этом счете учитываются суммы доходов, начисленные заказчикам за выполненные и сданные им отдельные этапы работ, услуг, но не относящиеся к доходам текущего отчетного периода. Однако счет 0 401 04 000 "Доходы будущих периодов" может применяться только в случае, если в договоре указаны, например, условия о том, что право собственности на услуги переходит после полного выполнения договора.
Поэтому начисленные заказчикам суммы в соответствии с заключенными договорами и расчетными документами за оказанные им отдельные этапы отражаются следующей проводкой:
Дебет счета 2 205 03 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг";
Кредит счета 2 401 04 130 "Доходы будущих периодов от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг".
Таким образом, все начисленные заказчикам поэтапные суммы накапливаются на этих счетах и при окончательном завершении оказания услуг подлежат зачислению в доход текущего отчетного периода. Данная операция в бюджетном учете оформляется следующей проводкой:
Дебет счета 2 401 04 130 "Доходы будущих периодов от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг";
Кредит счета 2 401 01 130 "Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг".
Так как исполнение договора, носящего длительный характер, связано с определенными затратами, в его условиях предусматривают перечисление авансовых платежей.
Поступление оплаты за оказанные услуги следует отражать по кредиту счета 2 205 03 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг" в корреспонденции с дебетом счета 2 201 01 510 "Поступление денежных средств учреждения на банковские счета". Поэтому при поступлении авансового платежа воспользуемся данной проводкой, поскольку это не противоречит методологии бюджетного учета.
В случае если оказываемые учреждением услуги облагаются НДС, начисление суммы данного налога по полученным предварительным оплатам в счет предстоящей реализации нефинансовых активов (работ, услуг) отражается по дебету счета 0 210 01 560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам".
Для формирования фактической стоимости платных услуг необходим счет, на котором должны собираться все расходы. Для этих целей предусмотрен счет 2 106 04 000 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)". На этом счете, на основании первичных документов формируется себестоимость услуг. Формирование фактической себестоимости отражается в бухгалтерском учете проводкой:
Дебет счета 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)";
Кредит счетов:
2 302 00 000 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
2 208 00 000 "Расчеты с подотчетными лицами";
2 104 00 000 "Амортизация";
2 105 00 000 "Материальные запасы" и другие.
При осуществлении деятельности по оказанию платных услуг учреждению необходимо организовать раздельный учет расходов по этому виду деятельности. Если некоторые виды расходов невозможно разделить в момент постановки на бюджетный учет, то их определяют расчетным путем. Это касается коммунальных платежей, услуг связи, транспортных услуг административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств. Так, согласно п. 3 ст. 321.1 НК РФ если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате вышеперечисленных расходов за счет двух источников, то принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы). Методика распределения расходов между двумя источниками финансирования, указанная в п. 3 ст. 321.1 НК РФ, относится к признанию расходов учреждения в целях налогового учета, однако ее можно применить и в целях бухгалтерского учета.
Ежемесячно фактически произведенные затраты, собранные по дебету счета 2 106 04 340, подлежат списанию и отражаются следующей проводкой:
Дебет счета 2 401 01 130 "Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг";
Кредит счета 2 106 04 440 "Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)".
Однако как списать затраты по договорам с длительным сроком исполнения? Поскольку отнесение к доходу отчетного периода происходит по таким договорам при окончательном завершении услуг, расходы следует списывать в этом же отчетном периоде. До момента списания расходы по договорам с длительным сроком исполнения учитываются в составе незавершенного производства.
При оказании платных услуг по договорам с длительным сроком выполнения необходимо организовать учет, как доходов, так и расходов по каждому договору. Если учет поступления доходов от такой деятельности организовать можно, то организация учета расходов в разрезе каждого договора иногда довольно проблематична, а порой просто невозможна. Поэтому если в учреждениях здравоохранения имеются такие договоры и организовать учет расходов по каждому договору невозможно, то распределение расходов необходимо производить пропорционально начисленной выручке.
1.4. Сущность калькуляции, обоснование ее объектов, калькуляционной единицы и калькуляционного периода
Для исчисления себестоимости продукции, работ, услуг составляется калькуляция (от латинского calculatio
– считать, подсчитывать), которая является заключительным этапом управленческого учета затрат на производство. Калькуляцию в первичном значении понимали как комплекс затрат, а калькулирование – как процесс их исчисления.
Условный характер себестоимости, неправильность ее исчисления с точки зрения нужд современных экономических методов управления производством, громоздкость, большая трудоемкость расчетов данного показателя по результатам окончания отчетного года делает бухгалтерскую калькуляцию бесполезной по времени получения. Отсюда следует вывод о том, что в условиях рыночных отношений, действия в организациях экономических методов управления производством и связанных с ними производственных отношений, изжил себя на показатель «себестоимость продукции (работ, услуг)», а старые административные подходы к ее определению. Здесь имеется ввиду то, что при исчислении себестоимости продукции (работ, услуг) необходимо ставить вопрос, для каких целей и для решения каких управленческих проблем нужен данный показатель? Кроме того, полезность показателя себестоимости для управления может стать реальностью только при разработке соответствующей методологии учета затрат и исчисления себестоимости адекватно изменившимся формам организации производства и методам управления хозяйствующими субъектами и их сегментами в условиях рынка.
Вместе с тем здесь требуется комплексный подход к определению сущности калькуляции, ее объектов, единиц измерения, периодов (этапов) и методов (способов) осуществления.
Калькуляция – это методический прием (способ) бухгалтерского учета, предназначенный для группировки, распределения затрат и исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) по статьям расходов, объектам планирования, бухгалтерского наблюдения и обобщения фактов затрат.
При сущности и необходимости калькуляции необходимо учитывать взаимосвязь с процессами, процедурами производственного учета. Сущность калькуляции в условиях рынка определяется реальными производственными условиями организации, необходимостью получения показателей себестоимости для соизмерения затрат, назначения цены, контроля и принятия решений, а также использования методов исчисления себестоимости продукции.
Важным методологическим моментом при калькуляции себестоимости является определение и выбор объекта калькуляции. К выбору объекта калькуляции следует подходить прежде всего с позиции управления производством, соизмерения затрат и результатов работы. Калькуляция себестоимости продукции конечного продукта должна получатся путем суммирования затрат исходного материала и затрат на обработку первого периода (процесса), второго и т.д., до конечной стадии производства.
Важное методологическое значение при исчислении себестоимости продукции (работ, услуг) имеет обоснованный выбор калькуляционной единицы. Калькуляционной единицей служит величина, принятая для измерения выполненного однородного объема работ или изготовленной продукции. В экономической литературе к выбору калькуляционной единицы различные авторы подходят по разному: с учетом особенностей продукции; как частицы продукции; как средства измерения потребительской стоимости; как адекватного отношения потребительских качеств продукта.
Периодичность составления калькуляций, временные границы калькуляционного периода должны определятся, обуславливаться существующими потребностями в такой информации с целью возможности осуществления более оперативного и эффективного управления производством. Следовательно, под калькуляционным периодом следует понимать не только календарный год, но и отдельные этапы технологического процесса, передела, фазы (период, цикл), и не обязательно, чтобы по завершении их получали виды продукции.
1.5. Аспекты и эффективность производства при исчислении себестоимости продукции
Проблемным и важным вопросом до настоящего времени в процессе калькулирования себестоимости продукции является наиболее точное распределение затрат между несколькими видами продукции (основной, сопряженной, побочной), полученных с одного объекта производства.
В отечественной практике методы калькулирования себестоимости выбирают только с одной целью – наиболее точного исчисления себестоимости продукции. Бесспорно, точность исчисления себестоимости продукции является в любом случае актуальной задачей учетного процесса. Однако для различных целей управления этого недостаточно. В условиях рынка распределение затрат и исчисление себестоимости различных видов продукции, но совместного технологического процесса производства, требуется: для наиболее обоснованной оценки стоимости товарно-материальных запасов; определение себестоимости товарной продукции; установления продажных цен; предоставления органам государственного регулирования интересующей их информации; для целей налогообложения. Данные о себестоимости продукции в условиях рынка должны служить основой для анализа характера изменения показателей себестоимости и прибыльности при изменении объема выпускаемой продукции, назначения продажной цены на продукт, сравнения рентабельности видов продукции и оценки эффективности их производства.
Весьма важным вопросом в условиях рынка является оценка продукции по себестоимости с учетом ее качества. Однако этот вопрос еще не решен ни в инструктивных материалах, ни на практике. В результате по товарным видам продукции нет возможности определять прибыльность их производства и реализации с учетом качества. Для исчисления себестоимости одноименных и однородных видов продукции с учетом их качества необходимо их физическую массу перевести в базисную и все затраты на производство распределить на каждый вид одноименной продукции пропорционально ее базисной массе. Количество продукции можно перевести в базисную массу по следующей формуле:
КО = К1ФСОК : БСОК,
где, КО – количество продукции в пересчете на базисную массу;
К1 – натуральная масса продукции;
ФСОК – фактическое содержание основного компонента (показателя) качества в единице продукции, %;
БСОК – базисное содержание основного компонента (показателя) качества в единице продукции, %.
За базис принимаются наименьший процент содержания основного компонента (показателя) качества в качественном виде продукции измененной группы.
Можно выделить пять основных способов калькуляции, существенно отличающихся друг от друга: способы прямого расчета, суммирование затрат, исключения затрат, распределения затрат и нормативный. Пользователи информации управленческого учета имеют возможность выбора калькуляции всеми способами. Управленческий учет дает возможность изменить прибыль, показывая что себестоимость меньше переменных затрат в расчетный период. Это соответствует методу калькуляции по переменным издержкам. Связующим звеном между управленческим и традиционным учетом с распределением издержек является отражение изменений в составе производственных затрат, включенных в товарный запас.
2. ОГАНИЗАЦИОННО-ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ПРЕДПРИЯТИЯ
2.1.Местоположение, правовой статус
Муниципальное учреждение здравоохранения городская клиническая больница №7 Управления здравоохранения Администрации г. Ижевска создано в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации на основании приказа № 295 от 29.12.2000 г. Управления здравоохранения Администрации г. Ижевска. И является правопреемником муниципального учреждения медико-санитарной части № 7 Управления здравоохранения г. Ижевска, зарегистрированной 05.08.1996 г., регистрационный № 1488, муниципального учреждения здравоохранения городской клинической больницы №7 Управления здравоохранения Администрации г. Ижевска, зарегистрированной 24.08.2001г. регистрационный №952.
Официальное наименование Учреждения:
Полное – Муниципальное учреждение здравоохранения городская клиническая больница № 7 Управления здравоохранения Администрации г. Ижевска.
Сокращенное– МУЗ ГКБ №7.
Учредителем МУЗ ГКБ №7 является Администрация г. Ижевска.
Юридический адрес Учреждения:
426039 г. Ижевск ул. Воткинское шоссе 81, Муниципальное учреждение здравоохранения городская клиническая больница № 7.
Местонахождение структурных подразделений Учреждения:
Детская поликлиника МУЗ ГКБ №7: г. Ижевск, ул. Буммашевская 96;
Стационар МУЗ ГКБ №7: г. Ижевск ул. Воткинское шоссе 81;
Родильный дом №5 МУЗ ГКБ №7: г. Ижевск ул. Воткинское шоссе 81;
Взрослая поликлиника МУЗ ГКБ №7: г. Ижевск ул. Воткинское шоссе 81.
Учреждение является юридическим лицом с момента государственной регистрации, находящимся в ведении Управления здравоохранения г.Ижевска, функционирующим в соответствии с законодательством Российской Федерации постановлениями, приказами, инструкциями и другими правовыми актами вышестоящих органов управления по отрасли здравоохранения и настоящим и Уставом.
МУЗ ГКБ №7 является бюджетным учреждением; имеет самостоятельный баланс, лицевые счета по учету бюджетных средств и по учету средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, открытые в Управлении финансов Администрации г. Ижевска, расчетный, валютный и иные счета в учреждениях банка, печать с изображением герба Ижевска и своим полным наименованием, простую круглую печать, угловой штамп и бланки.
Учреждение выступает истцом и ответчиком в суде, арбитражном и третейском судах в соответствии с законодательством РФ.
Учреждение отвечает по своим обязательствам в пределах находящихся в его распоряжении денежных средств, при их недостаточности субсидиарную ответственность по его обязательствам несет собственник. Ответчик не несет ответственности по обязательствам учредителя.
2.2. Структура управления МУЗ ГКБ №7 и виды деятельности.
Управление больницы осуществляется в соответствии с законодательством РФ, УР и Уставом.
Рисунок 1. Структура управления организацией.
Высшим должностным лицом больницы является его руководитель – главный врач. Главный врач назначается на должность и освобождается от должности на основании муниципального правового акта Администрации г. Ижевска, с последующим оформлением трудовых отношений путем заключения трудового договора между главным врачом и начальником Управления здравоохранения Администрации г.Ижевска. Главный врач действует на основе законодательства РФ, УР и настоящего Устава. Он осуществляет текущее руководство деятельностью больницы и подотчетен управлению здравоохранения.
Главный врач выполняет следующие функции и обязанности:
- действует без доверенности от имени больницы, представляет его интересы в государственных органах, судах, предприятиях, организациях, учреждениях со всеми полномочиями, предусмотренными действующим законодательством;
- в пределах, установленных действующим законодательством, настоящим Уставом, распоряжается имуществом Учреждения, заключает договоры, выдает доверенности;
- утверждает штатное расписание Учреждения в пределах нормативной численности должностей;
- может изменять структуру больницы в пределах выделенных бюджетных ассигнований на оплату по согласованию с Управлением здравоохранения Администрации г. Ижевска;
- в пределах своей компетенции издает приказы и дает указания, обязательные для всех работников больницы.
Главный врач несет ответственность за подготовку и осуществление мероприятий в учреждении по защите медперсонала и пациентов по оказанию всех видов медицинской помощи населению в чрезвычайных ситуациях мирного и военного времени в соответствии с действующим законодательством.
Отношения работника и Учреждения, возникшие на основе трудового договора, регулируются Трудовым Кодексом РФ.
Трудовой коллектив больницы составляют все работники, участвующие своим трудом в его деятельности на основе трудового договора.
Основными задачами больницы является оказание первичной медико-санитарной, а также специализированной медицинской помощи населению УР.
Взрослая поликлиника
1) при осуществлении доврачебной медицинской помощи по:
· акушерскому делу;
· лабораторной диагностике;
· лечебной физкультуре и спортивной медицине
· медицинским осмотрам (предрейсовым, послерейсовым)
· медицинской статистике;
· медицинскому массажу;
· организации сестринского дела;
· паразитологии;
· рентгенологии;
· сестринскому делу;
· физиотерапии;
· функциональной диагностике;
2) при осуществлении амбулаторно-поликлинической медицинской помощи, в том числе:
а) при осуществлении первичной медико-санитарной помощи по:
· инфекционным болезням;
· контролю качества медицинской помощи;
· клинической лабораторной диагностике;
· лечебной физкультуре и спортивной медицине;
· неврологии;
· общественному здоровью и организации здравоохранения;
· оториноларингологии;
· офтальмологии;
· психотерапии;
· рентгенологии;
· терапии;
· урологии;
· физиотерапии;
· функциональной диагностике;
· хирургии;
· ультразвуковой диагностике;
· экспертизе временной нетрудоспособности;
· эндокринологии;
· эндоскопии;
б) при осуществлении медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов по:
· акушерству и гинекологии;
· экспертизе временной нетрудоспособности;
в) при осуществлении специализированной медицинской помощи по:
· акушерство и гинекология
· нейрохирургии;
· клинической фармакологии
· онкологии;
· контролю качества медицинской помощи;
· терапии;
· экспертизе временной нетрудоспособности;
· экспертизе на право владения оружием;
· экспертизе профпригодности;
Стационар
Работы (услуги), выполняемые:
1) при осуществлении доврачебной медицинской помощи по:
· анестезиологии и реаниматологии;
· диетологии;
· лабораторной диагностике;
· лечебной физкультуре и спортивной медицине
· медицинской статистике;
· медицинскому массажу;
· операционному делу;
· организации сестринского дела;
· паразитологии;
· рентгенологии;
· сестринскому делу;
· сестринскому делу в педиатрии;
· управлению сестринской деятельностью;
· физиотерапии;
· функциональной диагностике;
2)
при осуществлении стационарной медицинской помощи, в том числе:
а) при осуществлении первичной медико-санитарной помощи по:
· анестезиологии и реаниматологии;
· инфекционным болезням;
· контролю качества медицинской помощи;
· клинической лабораторной диагностике;
· лечебной физкультуре и спортивной медицине;
· неврологии;
· общественному здоровью и организации здравоохранения;
· оториноларингологии;
· офтальмологии;
· педиатрии;
· рентгенологии;
· терапии;
· физиотерапии;
· функциональной диагностике;
· ультразвуковой диагностике;
· экспертизе временной нетрудоспособности;
· эндоскопии;
б) при осуществлении специализированной медицинской помощи по:
· нейрохирургии;
· травматологии и ортопедии
· психиатрии;
· трансфузиологии;
· контролю качества медицинской помощи;
· экспертизе временной нетрудоспособности;
в) при осуществлении скорой специализированной (санитарно–авиационной) медицинской помощи:
· нейрохирургия
· рентгенологии;
· сестринскому делу;
· сестринскому делу в педиатрии;
· управлению сестринской деятельностью;
· физиотерапии;
· функциональной диагностике;
3)
при осуществлении стационарной медицинской помощи, в том числе:
а) при осуществлении первичной медико-санитарной помощи по:
· анестезиологии и реаниматологии;
· инфекционным болезням;
· контролю качества медицинской помощи;
· клинической лабораторной диагностике;
· лечебной физкультуре и спортивной медицине;
· неврологии;
· общественному здоровью и организации здравоохранения;
· оториноларингологии;
· офтальмологии;
· педиатрии;
· рентгенологии;
· терапии;
· физиотерапии;
· функциональной диагностике;
· ультразвуковой диагностике;
· экспертизе временной нетрудоспособности;
· эндоскопии;
б) при осуществлении специализированной медицинской помощи по:
· нейрохирургии;
· травматологии и ортопедии
· психиатрии;
· трансфузиологии;
· контролю качества медицинской помощи;
· экспертизе временной нетрудоспособности;
4)
при осуществлении скорой и скорой специализированной (санитарно-авиационной) медицинской помощи в том числе:
· нейрохирургия
Родильный дом №5
Работы (услуги), выполняемые:
1) при осуществлении доврачебной медицинской помощи по:
· акушерскому делу;
· анестезиологии и реаниматологии;
· операционному делу;
· сестринскому делу в педиатрии;
· физиотерапии;
2) при осуществлении стационарной медицинской помощи, в том числе:
а) при осуществлении первичной медико-санитарной помощи по:
· анестезиологии и реаниматологии;
· терапии;
· контролю качества медицинской помощи;
· ультразвуковой диагностике.
б) при осуществлении медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов по:
· акушерству и гинекологии;
· неонатологии;
· экспертизе временной нетрудоспособности.
Детская поликлиника
1)
при осуществлении доврачебной медицинской помощи по:
· лабораторной диагностике;
· лечебной физкультуре и спортивной медицине;
· медицинской статистике;
· медицинскому массажу;
· сестринскому делу в педиатрии;
· физиотерапии;
· функциональной диагностике;
2)
при осуществлении амбулаторно-поликлинической медицинской помощи, в том числе:
а) при осуществлении первичной медико-санитарной помощи по:
· инфекционным болезням;
· контролю качества медицинской помощи;
· клинической лабораторной диагностике;
· лечебной физкультурной и спортивной медицине;
· неврологии;
· общественному здоровью и организации здравоохранения;
· оториноларингологии;
· офтальмологии;
· педиатрии;
· физиотерапии;
· функциональной диагностике;
· ультразвуковой диагностике;
· экспертизе временной нетрудоспособности;
· эндоскопии;
б) при осуществлении специализированной медицинской помощи по:
· аллергологии и иммунологии;
· дерматовенерологии;
· детской хирургии;
· контролю качества медицинской помощи;
· пульмонологии;
· экспертизе временной нетрудоспособности.
Помимо основных видов деятельности больница вправе осуществлять следующие виды предпринимательской деятельности:
-платные медицинские и сервисные услуги, в порядке, установленном действующим законодательством РФ, УР и Администрацией г. Ижевска;
-другие виды деятельности, предусмотренные действующим законодательством для решения уставных целей и задач.
2.3. Основные экономические показатели организации и ее финансовое состояние
Источниками финансирования Учреждения являются:
-средства бюджета г. Ижевска;
-средства Территориального Фонда Обязательного Медицинского Страхования;
-средства целевого финансирования федеральных целевых программ;
-средства, полученные от предпринимательской деятельности и иной, приносящей доход деятельности;
-средства безвозмездного или благотворительных взносов, пожертвования организаций, учреждений и граждан;
-иные источники в соответствии с законодательством РФ.
Хозяйственную деятельность в целом и бюджетных организаций в частности можно рассматривать как определенную совокупность производственных отношений, сложный динамичный комплекс многообразных причинно-следственных связей и процессов, обеспечивающих создание различных потребительных стоимостей (продуктов, работ, услуг). В наиболее общем виде все составляющие хозяйственную деятельность многообразные отношения, связи и процессы можно сгруппировать следующим образом:
· натурально-вещественные процессы;
· процессы, связанные с созданием стоимости;
· социальные процессы;
К натурально-вещественным процессам деятельности бюджетных организаций относятся те, в результате которых создаются потребительные стоимости (здоровье, знания, образованность, просвещение, воспитание, культурный и духовный уровень членов общества, безопасность, социальная защищенность и т.п.), способные удовлетворять определенные человеческие потребности. Содержание этих процессов соответствует характеру конкретного труда работников бюджетных учреждений. Натурально-вещественные процессы включают в себя конструкторско-технологическую деятельность бюджетных организаций, обеспечение их нормального функционирования необходимыми трудовыми и материальными ресурсами, специфическую технологию, характерную для учреждений образования, здравоохранения, культуры, органов административного управления и других бюджетных организаций.
Процессы, связанные с созданием стоимости (затратами живого и овеществленного труда в денежной форме для создания потребительных стоимостей бюджетной сферы) относятся к экономическим. Они отражают количество абстрактного труда, затраченного на тот или иной вид деятельности бюджетной организации. К данным процессам можно отнести формирование стоимости и себестоимости услуг здравоохранения, образования, воспитания, культурного развития, просвещения и др.
Социальные процессы связаны с улучшением труда, быта и отдыха работников бюджетной сферы, формированием отношения к труду, созданием благоприятного психологического климата в трудовых коллективах.
Хозяйственная деятельность бюджетных организаций может изучаться и анализироваться как в целом, так и в разрезе отдельных составляющих ее процессов.
Организациям, финансируемым из бюджета, присущ целый ряд характерных особенностей, которые необходимо принимать во внимание при проведении анализа хозяйственной деятельности.
1. Бюджетные организации расходуют государственные средства по целевому назначению, что предполагает строгое соблюдение финансовой дисциплины. Основным плановым финансовым документом, в котором отражаются объем, целевое направление и поквартальное распределение средств, выделяемых из бюджета на содержание учреждения, является смета расходов. Зафиксированные в сметах ассигнования являются предельно допустимыми, расход сверх этих сумм не допускается. Форма сметы, основные показатели, по которым она составляется, нормы и расценки для определения размера расходов сообщаются вышестоящими организациями. В процессе анализа учитываются особенности содержания смет в бюджетных учреждениях, обусловленные различиями в сущности расходов и порядке их формирования.
Выделяемое финансирование и экономное расходование средств учреждения во многом предопределяются своевременным утверждением сметы и точностью расчетов содержащихся в ней показателей. Важное значение имеет тщательность выполнения поквартального распределения утвержденных по смете ассигнований, а также учет вносимых в смету изменений. Действующим порядком предусмотрена поквартальная корректировка сметы в связи с инфляцией.
2. В 1999г. претерпел принципиальные изменения порядок финансирования организации за счет средств бюджетов различных уровней (федеральный, республиканский, краевые, областные, городские и т.д.), в том числе государственных целевых бюджетных фондов. Новая система исполнения бюджетов по расходам предусматривает финансирование расходов распорядителей средств со счетов Главного государственного казначейства Министерства финансов и территориальных органов государственного казначейства. Расходы распорядителей средств производятся, как правило, без зачисления бюджетных средств на их счета в учреждениях банков путем непосредственного перечисления на счета поставщиков товаров (работ, услуг) и других получателей средств. Исключением являются расходы распорядителей средств, осуществляемые в форме наличных выплат (заработная плата, командировочные и др.), а также некоторые другие расходы, определяемые Министерством финансов.
Переход на казначейскую систему исполнения бюджетов существенным образом изменил направления потоков денежных средств. Традиционная схема финансирования «Министерство финансов → главный распорядитель средств (министерство) → распорядитель средств (бюджетное учреждение) → конечный потребитель бюджетных средств (субъекты хозяйствования, поставляющие товары (услуги) бюджетному сектору)» была преобразована и приняла следующий вид: «Министерство финансов → территориальный орган государственного казначейства → конечный потребитель бюджетных средств».
В ходе финансирования бюджетных учреждений систематически контролируется правильность использования выделенных по смете ассигнований. Организация текущего финансирования бюджетных учреждений невозможна без рассмотрения месячных и квартальных отчетов, поскольку выполнение плана по штатам и контингентам и освоение ранее перечисленных средств может быть выявлено на основе этих отчетов.
3. Финансирование большинства бюджетных организаций в отличие от хозрасчетных предприятий осуществляется путем распределения бюджетных ресурсов «сверху», а не в результате прямого «зарабатывания» у потребителя. Товарно-денежные отношения в непроизводственной сфере носят в основном односторонний характер. Бюджетные организации оказывают большой спектр разнообразных общественно значимых услуг и выполняют работы, которые оплачиваются не потребителем, а из государственного бюджета на безвозвратной основе. Это ослабляет контроль, с одной стороны, за качеством функций, выполняемых бюджетной организацией, а с другой — за эффективностью использования выделенных средств. Формирование стоимости (цены) услуг бюджетных учреждений осуществляется в основном директивным методом, исходя не столько из реальной величины затрат, сколько из возможностей бюджета. Финансовое положение бюджетных организаций, состояние их расчетов с дебиторами и кредиторами в значительной степени зависят не от количества и качества услуг, а от своевременности и полноты выделения средств из бюджета.
4. В ходе осуществления своей хозяйственной деятельности организации расходуют государственные средства согласно установленной смете расходов в соответствии с бюджетной классификацией. Это отрицательно сказывается на гибкости экономического управления, возможностях оперативного маневрирования в условиях быстро меняющихся условий хозяйствования. В качестве примера можно привести тот факт, что даже зарабатываемые внебюджетные средства приходится распределять и тратить в соответствии с требованиями существующей бюджетной классификации.
5. Некоммерческий характер деятельности бюджетных организаций и затратный принцип финансирования не предполагают формирование позитивного финансового результата. Это вынуждает предприятия расходовать ресурсы не столько в соответствии с фактической необходимостью в них, сколько исходя из объема выделенных средств. Как правило, организации не заинтересованы ни в экономии ресурсов, ни в поиске способов «зарабатывания» внебюджетных доходов, а лишь в наращивании бюджетного финансирования вне зависимости от реальной потребности.
В таблице №1 показаны основные показатели МУЗ ГКБ №7 за 3 года от предпринимательской деятельности.
Основные показатели МУЗ ГКБ №7
Таблица №1
| показатели | 2007 | 2008 | 2009 |
| Выручка от коммерческой деятельности | 19085712,00 | 26713527,00 | 30724763,24 |
| Затраты по ведению коммерческой деятельности | 15115884 | 21157113 | 24334012 |
| Прибыль от ведения коммерческой деятельности | 3969828 | 5556414 | 6390751 |
| Рентабельность | 20,8 | 20,8 | 20,8 |
Из чего состоят затраты:
- Заработная плата она составляет самый большой процент 56,2 (из них 26,2% налоги) в 2007г. – 10726170 руб.; 2008г. – 17287317руб.; 2009г. – 15013002 руб.
- Услуги связи 2007г. – 190857,1 руб.; 2008г. – 307247,6руб.; 2009г. – 267135,3 руб.
- Транспортные услуги 2007г. – 572571,4 руб.; 2008г. – 321742,9руб.; 2009г. – 801405,8 руб.
- Коммунальные услуги 2007г. – 763428,5 руб.; 2008г. – 1228991руб.; 2009г. – 1068541 руб.
- Прочие расходы (охрана, бланка и т.д.) 2007г. – 381714,2 руб.; 2008г. – 534270,5руб.; 2009г. – 614495,3 руб.
- Услуги по содержанию имущества (капитальный ремонт, ремонт оборудования и т.д.) 2007г. – 954285,6 руб.; 2008г. – 1536238руб.; 2009г. – 1335676 руб.
- Увеличение стоимости основных средств (оплата ГСМ, продукты питания и.т.д.) 2007г. – 1526857 руб.; 2008г. – 2457981руб.; 2009г. – 2137082 руб.
3. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ОТ КОММЕРЧЕСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
3.1. Состав доходов и расходов
К доходам, полученным от платных медицинских услуг, следует отнести:
- выручку, полученную от данного вида услуг (суммы всех поступлений, связанные с расчетами за оказанные услуги и выраженные как в денежной, так и в натуральной форме, с учетом утвержденного учетной политикой порядка признания дохода (кассовый метод, метод начисления) (ст. 249 НК РФ);
- внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном ст. 250 НК РФ.
Суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) работ, услуг, исключаются из доходов.
Как правило, внереализационные доходы возникают у медицинских организаций при оказании ими платных услуг в виде:
- положительной курсовой разницы, которая образуется в результате переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ. Положительной курсовой разницей, согласно Налоговому кодексу, признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств;
- суммовой разницы, которая образуется в случае, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному договором курсу условных денежных единиц на дату реализации услуги, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;
- стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже (или разборке) и ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств;
- стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, выявленных в результате инвентаризации.
Обратите внимание: если условиями договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах, то налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, не учитывают в целях налогообложения в составе доходов и расходов суммовые разницы (п. 5 ст. 273 НК РФ).
Согласно ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются следующие доходы:
- авансы полученные (в случае если налогоплательщики определяют доходы и расходы по методу начисления);
- денежные средства и иное имущество, полученные в виде безвозмездной помощи в порядке, установленном Федеральным законом "О безвозмездной помощи (содействии) РФ и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты РФ о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) РФ";
- основные средства и нематериальные активы, безвозмездно полученные в соответствии с международными договорами РФ;
- имущество, полученное по решению органов исполнительной власти всех уровней;
- имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (в случае отсутствия раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования, у налогоплательщика, к которому поступили указанные средства, они рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения);
- капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором.
- Принимая во внимание все вышесказанное и руководствуясь условиям, определим размер дохода, полученного учреждением здравоохранения от оказанных платных услуг. Так, согласно условиям примера 1 учреждение здравоохранения не имеет внереализационных доходов и единственным доходом для него является выручка, полученная от консультационных услуг и услуг на лечение. В зависимости от выбранного учреждением метода признания доходов и расходов (кассовый метод, метод начисления), утвержденного учетной политикой, доходы признаются:
- в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли, независимо от фактического поступления денежных средств (ст. 271 НК РФ) ( пример: 16.01.2009 - на сумму 2560 руб. и 26.01.2009 - на сумму 152000 руб.) - метод начисления;
- в день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу учреждения ( пример: 16.01.2009 - на сумму 2560 руб., 19.01.2009 - на сумму 45600 руб. и 30.01.2009 - на сумму 106400 руб.) - кассовый метод.
В соответствии со ст. 252 НК РФ плательщики налога на прибыль вправе уменьшить сумму полученных ими доходов на сумму произведенных расходов, за исключением тех расходов, которые не учитываются в целях налогообложения (ст. 270 НК РФ). Давайте определим, что в целях налогообложения следует понимать под расходом? Согласно Налоговому кодексу расходами признаются только обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, и убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком при ведении деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимают экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, принятыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Приведенное понятие документально подтвержденных расходов применяется к затратам, произведенным после 1 января 2006 г. Из-за внесенных Законом N 58-ФЗ изменений в формулировку документально подтвержденных расходов возникает вопрос: наличие документов, косвенно подтверждающих расходы, является необходимым условием для признания расходов в любом случае или только тогда, когда невозможно оформить произведенный расход ни по правилам законодательства РФ, ни по обычаям делового оборота иностранного государства? Если принять во внимание фискальную направленность российской налоговой системы, можно предположить, что при проверках налоговые органы будут требовать все возможные документы, подтверждающие расход, то есть во избежание споров с налоговой инспекцией наличие документов, косвенно подтверждающих расходы, обязательно.
Все производимые учреждением здравоохранения расходы при оказании платных медицинских услуг подразделяются на:
1. Расходы, связанные с производством и реализацией продукции:
- расходы, связанные с оказанием услуг;
- расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;
- расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
- расходы на обязательное и добровольное страхование;
- прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
Расходы, связанные с оказанием услуг, подразделяются, в свою очередь, на группы (ст. 253 НК РФ):
а) материальные расходы, перечень которых приведен в ст. 254 НК РФ.
Пример учреждением были произведены материальные расходы на сумму 17400 руб. (в том числе стоимость оборудования - 900 руб., медикаментов, использованных при оказании платных услуг, - 16500 руб.);
б) расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ).
Расходы на оплату труда в соответствии с условиями примера составляют: 29007,60 руб., в том числе: начисленная заработная плата - 23000 руб., единый социальный налог - 5980,00 руб., страховые взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев - 27,60 руб.;
в) суммы начисленной амортизации.
Относительно этих расходов заметим, что в целях налогового учета принимаются суммы амортизации, начисленные по имуществу, приобретенному за счет средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности и используемому для осуществления этой деятельности (п. 4 ст. 321.1. НК РФ). При расчете ежемесячной суммы амортизационных отчислений следует иметь в виду, что НК РФ предусматривает два способа начисления амортизации: линейный и нелинейный. Выбранный способ начисления амортизации должен быть закреплен в учетной политике. При этом по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 г., остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью объекта основных средств и суммой амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета за период эксплуатации такого объекта;
г) прочие расходы (ст. 264 НК РФ).
2. Внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ).
Следует принять во внимание то, что ведение налогового учета бюджетными учреждениями имеет свои особенности, которые нашли свое отражение в ст. 321.1. НК РФ. Так, согласно названной статье учет средств (доходов и расходов), полученных в рамках предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, следует вести отдельно от средств, получаемых ими из бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, или средств в виде оплаты медицинских услуг, оказанных гражданам в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования.
Пункт 3 ст. 321.1. НК РФ предусматривает, что если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности, и средств целевого финансирования производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). Если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения не предусмотрено финансирование перечисленных выше расходов за счет двух источников, они учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, если эксплуатация основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности. При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы).
Заметим, что в примере наглядно показан процесс распределения расходов по коммунальным платежам. В целях налогообложения будут приняты расходы, произведенные на оплату коммунальных услуг в рамках предпринимательской деятельности, в сумме 396 руб.
Кассовый метод
В случае если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, согласно п. 3 ст. 273 НК РФ его расходами признаются затраты после их фактической оплаты (прекращение встречного обязательства). При этом учет расходов имеет следующие особенности:
- материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания сырья и материалов в производство (на оказание услуги). По условиям примера 3 датой принятия материальных расходов будет 10.02.2006, датой признания расходов по коммунальным платежам - 07.02.2006, а датой признания расходов на оплату труда - дата их выплаты работнику;
- амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве;
- расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. Следует учесть, что при наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.
Метод начисления
При использовании этого метода расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (ст. 272 НК РФ). В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Особенности признания затрат расходами в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль указаны в ст. 272 НК РФ:
- материальные затраты признаются расходом либо с момента передачи сырья и материалов на оказание услуги, либо с даты подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (если услуги носят производственный характер);
- амортизация признается ежемесячно в качестве расхода исходя из суммы начисленной амортизации;
- расходы на оплату труда признаются ежемесячно в качестве расхода исходя из суммы начисленных расходов на оплату труда.
Признавая расходы по методу начисления, налогоплательщик вправе самостоятельно определить список прямых расходов, признаваемых в целях налогообложения. Такое право предоставил ему Закон N 58-ФЗ после внесения изменений в ст. 318 НК РФ. Теперь перечень расходов, который можно отнести к прямым расходам, носит рекомендательный характер (п. 1 ст. 318 НК РФ). Однако некоторые специалисты налоговых органов считают, что при определении прямых расходов надо ориентироваться на перечень, установленный ст. 318 НК РФ.
Расчет суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет
После того как в целях налогообложения определены все доходы и расходы, налогоплательщик рассчитывает налоговую базу по формуле:
Налоговая база = сумма дохода от оказания платных услуг — сумма фактических производственных расходов от оказания платных услуг.
В свою очередь, сумма налога (ст. 286 НК РФ) определяется как:
Сумма налога = Налоговая база х Налоговая ставка.
Согласно ст. 284 НК РФ ставка налога на прибыль составляет 24%. Принимая во внимание условия примеров, налог на прибыль за отчетный период (I квартал 2009 г.) составит:
- по кассовому методу - 27303,36 руб. (113764 х 24%). Налоговая база равна 113764 руб. (2560 + 152000 - 900 - 16500 - 23000 - 396);
- по методу начисления - 25143,94 руб. (104766,40 руб. х 24%). Налоговая база равна 104766,40 руб. (2560 + 152000 - 900 - 16500 - 23000 - 2990 - 5980 - 27,60 - 396).
В бюджетном учете учет расчетов по налогу на прибыль ведется на аналитическом счете 0 303 03 000 "Расчеты по налогу на прибыль". При оказании платных медицинских услуг бюджетным учреждением здравоохранения налог на прибыль следует начислять за счет средств, полученных от оказания этих услуг.
3.2.Синтетический и аналитический учет финансовых результатов
Медицинские учреждения обязаны вести бухгалтерский учет результатов предоставляемых платных медицинских услуг, составлять требуемую отчетность и представлять ее главному распорядителю в порядке и сроки, установленные законами и иными правовыми актами РФ. Вести учет платных медицинских услуг следует отдельно от услуг, осуществляемых в рамках бюджетной деятельности.
Порядок отражения операций регламентирован Инструкцией № 148н.
Инструкция № 148н предполагает ведение бухгалтерского (бюджетного) учета по методу начисления, при котором доходы признаются в момент реализации услуг, а расходы - когда они произведены.
Для отражения по методу начисления результатов деятельности медучреждения на счете 240101000 «Финансовый результат текущей деятельности учреждения» сопоставляются суммы начисленных доходов учреждения с суммами произведенных расходов. Кредитовый остаток по счету отражает положительный результат от деятельности медучреждения, а дебетовый остаток - отрицательный (пункт 232 Инструкции № 148н ).
Начисленные суммы за выполненные и принятые заказчиками платные медицинские услуги в соответствии с договорами и расчетными документами отражаются по дебету счета 220503560 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от оказания платных услуг» и кредиту счета 240101130 «Доходы от оказания платных услуг» (пункт 151 Инструкции № 148н ). Аналитический учет расчетов с заказчиками по счету 220503000 «Расчеты по доходам от оказания платных услуг» ведется в Журнале операций расчетов по доходам либо в Карточке учета средств и расчетов (пункт 150 Инструкции № 148н ).
Произведенные расходы формируют фактическую себестоимость платной услуги и отражаются по дебету счета 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» (пункт 76 Инструкции № 148н ).
Аналитический учет по счету 210604340 ведется в Многографной карточке в разрезе кодов затрат по каждому виду производимой готовой продукции, оказываемой услуге (работе) (пункт 74 Инструкции № 148н ).
Средства, полученные от деятельности, приносящей доход, учитываются на счете 020101000 «Денежные средства учреждения на счетах».
Учет операций по движению средств на счете 020101000 «Денежные средства учреждения на счетах» ведется в Журнале операций с безналичными денежными средствами на основании документов, приложенных к выпискам со счетов (пункт 98 Инструкции № 148н ).
В учетной политике учреждения должны быть утверждены:
· рабочий план счетов;
· корреспонденция счетов;
· формирование себестоимости;
· порядок распределения косвенных расходов;
· порядок разделения затрат между бюджетной и коммерческой деятельностью;
· метод оценки материальных запасов при их списании (отпуске);
· определение отпускных (продажных) цен.
При учете затрат, произведенных в рамках приносящей доход деятельности, сложность вызывает порядок отражения в бюджетном учете расходов, которые в момент их совершения невозможно отнести к определенному источнику финансирования (виду деятельности). Необходимость распределения затрат в соответствии с источником их финансирования продиктована:
· привязкой всех затрат бюджетных учреждений к источникам их финансирования;
· требованием статьи 321.1 НК РФ распределять расходы по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонтов основных средств в целях налогообложения прибыли бюджетного учреждения.
Для получения оперативной информации, необходимой для проведения анализа деятельности учреждения и управления им, рекомендуем в рабочий план счетов в учетной политике ввести в код аналитического счета Плана счетов разряды 1, 2, 3 и т. д., определяющие вид деятельности (пункт 9 Инструкции № 148н).
К счету 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)» рекомендуем открыть аналитические счета для учета затрат на оказание:
· консультационных услуг - 2106041340;
· услуг по лечению (стоматолог) - 2106042340;
· услуг по лечению (терапевт) - 2106043340.
Учет доходов, полученных от оказания платных услуг. Операции отражаются бухгалтерскими записями в соответствии с пунктами 151, 233 Инструкции № 148н.
Определение и учет финансового результата от продажи платных услуг. В конце года учреждением здравоохранения определяется финансовый результат от продажи платных услуг. Бухгалтер проводит заключение счетов текущего финансового года согласно приложению 1 к Инструкции № 148н «Корреспонденция счетов бюджетного учета». В справке отражается операция: «Списаны в конце года доходы, полученные от оказания платных медицинских услуг, на финансовый результат по дебету счета КДБ 240101130 "Доходы от оказания платных услуг" и кредиту счета КБК 240103000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов"».
Начисление налога на прибыль отражается бухгалтерской записью: Дебет счета КДБ 240101130 «Доходы от оказания платных услуг» - Кредит счета КРБ 230303730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль организаций».
Перечисление налога на прибыль отражается записью: Дебет счета КРБ 230303830 «Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на прибыль организаций» - Кредит счета КИФ 220101610 «Выбытия денежных средств учреждения со счетов».
Учет санкционирования расходов. Виды первичных документов (учетных документов), на основании которых отражаются операции по санкционированию расходов в бюджетном учете, устанавливаются финансовым органом соответствующего бюджета.
Изменения в показателях учета отражаются корреспонденциями на соответствующих счетах санкционирования расходов, предусмотренных Инструкцией № 148н, со знаком плюс при увеличении показателей, со знаком минус при уменьшении показателей.
Корреспонденция счетов по учету сметных назначений по приносящей доход деятельности. Сметные назначения по приносящей доход деятельности отражаются в учете медицинских учреждений на счетах:
·250401000 «Утвержденные сметные назначения по приносящей доход деятельности» (250411000, 250421000);
·250402000 «Сметные назначения по приносящей доход деятельности получателя бюджетных средств» (250412000, 250422000).
Операции по санкционированию расходов по приносящей доход деятельности отражаются только в рамках текущего и очередного финансового года, т.е. с использованием в 22 разряде номера счета кода 1 или 2.
На счете 250401000 учитываются суммы, утвержденные сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности сметных назначений по расходам, а также изменения, внесенные в показатели текущего года.
На счете 250402000 учитывается объем прав в денежном выражении на принятие получателем бюджетных средств обязательств, исполнение которых предусмотрено утвержденной сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности.
В бюджетном учете операции отражаются следующими бухгалтерскими записями таблица 2:
Учет операций на счетах
таблица №2
| Содержание операции | Дебет | Кредит | |||
| Учтены утвержденные сметные назначения (внесенные изменения) по расходам в соответствии с утвержденной сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности: – на текущий финансовый год – на очередной финансовый год | 250401000 250411000 250421000 | 250402000 250412000 250422000 | |||
| Содержание операции | Дебет | Кредит | |||
| Учтены обязательства учреждения, принятые им в пределах сметных назначений, а также изменения, внесенные в объем принятых обязательств: - на текущий финансовый год - на очередной финансовый год | 250402000 250412000 250422000 | 250202000 250212000 250222000 | |||
Корреспонденция счетов по принятию обязательств по приносящей доход деятельности у получателей бюджетных средств. Принятые обязательства по приносящей доход деятельности отражаются в пределах сметных назначений, утвержденных сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности на текущий и очередной финансовый год, на счетах 250212000, 250222000.
3.2. Первичные документы при оформлении финансового результата
Для учета операций со средствами, полученными от оказания платных медицинских услуг, в отделе казначейского исполнения бюджета финансового управления администрации г. Ижевска открыт отдельный лицевой счет. Также на данном лицевом счете учитываются средства, полученные учреждением из бюджета муниципального образования. Согласно бюджетной отчетности поступление доходов от оказания платных медицинских услуг и иной приносящей доход деятельности составило за 2009 год 30724,7тыс.руб., расходы составили 24334,0 тыс.рублей.
Кроме того, на лицевой счет, открытый учреждению для учета средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, необоснованно зачислялись средства от арендаторов и иных юридических лиц в счет возмещения расходов местного бюджета (коммунальных, эксплуатационных и др.), которые должны зачисляться на лицевой счет, открытый учреждению для учета средств местного бюджета.
Учреждение обеспечивает размещение информации о платных медицинских услугах в доступных местах на стендах и информационных табло.
Информация о платных медицинских услугах, оказываемых Учреждением, должна содержать:
- сведения о наименовании Учреждения, о его местонахождения (месте государственной регистрации);
- сведения о лицензии, сроке её действия, органе, выдавшем лицензию;
- сведения об администрации Учреждения и лицах, ответственных за организацию оказания платных медицинских услуг;
- сведения о режиме работы Учреждения, подразделений, кабинетов, графиках работы специалистов по оказанию платной и бесплатной медицинской помощи;
- перечень видов медицинской помощи, предоставляемой гражданам бесплатно в рамках Программы госгарантий;
- виды медицинских услуг, предоставляемых Учреждением за плату с указанием их цены (прейскурант на оказываемые платные медицинские услуги);
- условия предоставления и получения платных медицинских услуг;
- сведения о возможности Учреждения по предоставлению сервисных услуг и услуг повышенной комфортности за дополнительную плату;
- информацию о льготах, предоставляемых Учреждением для отдельных категорий граждан;
- сведения о правах, обязанностях, ответственности пациента и Учреждения;
- сведения о квалификации и сертификации специалистов, оказывающих платные медицинские услуги;
- сведения о контролирующих организациях, с указанием их адресов и телефонов;
- иные сведения.
Оплата услуг, оказываемых Учреждением, осуществляется в наличной или безналичной форме. При оплате услуг в наличной форме осуществляется внесение денежных средств в кассу Учреждения; при безналичной форме оплаты осуществляется перечисление денежных средств на соответствующий счет Учреждения.
Оплата медицинских услуг в Учреждении производится с применением контрольно-кассовых машин. Счёт, предъявляемый пациенту для оплаты, должен включать подробный перечень оказанных медицинских услуг и соответствовать утверждённому прейскуранту.
Для оказания платных медицинских услуг главный врач больницы издается приказ с утверждением:
- положения о кабинете по оказанию платных медицинских услуг;
- порядка оказания платных медицинских услуг в Учреждении;
- положения об оплате труда работников, занятых оказанием платных медицинских услуг;
- графиков (расписания) оказания услуг специалистами.
Оказание платных медицинских услуг медицинским персоналом, входящим в штат Учреждения, осуществляется в свободное от основной работы время. Графики учёта рабочего времени по основной работе и работе по оказанию платных медицинских услуг составляются раздельно.
При предоставлении платных медицинских услуг сохраняется установленный режим работы Учреждения, обеспечивающий доступность и качество медицинской помощи населению в соответствии с видами, объёмами и условиями Программы госгарантий на текущий год.
Допускается оказание платных медицинских услуг в основное рабочее время персонала в виде исключения в связи с технологией их проведения, при условии первоочередного оказания гражданам бесплатной медицинской помощи. Часы работы медицинского персонала, оказывающего платные услуги во время основной работы, продлевается на время, затраченное на их предоставление, отражаются в табеле учета рабочего времени по предпринимательской деятельности.
При оказании платных медицинских услуг в установленном порядке заполняется медицинская документация. При этом в амбулаторной карте и карте стационарного больного делается запись о том, что услуга оказана на платной основе и прикладывается договор (или его копия) о предоставлении медицинских услуг за плату.
По окончании оказания пациенту медицинской услуги на платной основе ему выдается медицинское заключение установленной формы, при необходимости - листок временной нетрудоспособности в установленном порядке.
Платные медицинские услуги населению осуществляются Учреждением в рамках договоров:
- с пациентами;
- с организациями;
- со страховыми организациями, работающими в системе добровольного медицинского страхования (далее - ДМС).
Договор составляется в двух экземплярах, один из которых находится у исполнителя, другой выдаётся на руки потребителю услуги.
Устная форма договора в соответствии с п. 2 ст. 159 ГК РФ предусмотрена в случаях предоставления услуг немедленно (письменным доказательством её предоставления являются записи в медицинской документации, кассовый чек об оплате услуг, сумма в котором соответствует прейскуранту на платные медицинские услуги).
Договоры с организациями на оказание платных медицинских услуг работникам и членам их семей, а также договоры со страховыми медицинскими организациями, работающими в системе ДМС, заключаются в письменной форме.
При заключении договора до сведения граждан должна быть доведена информация о возможности и порядке получения медицинских услуг на бесплатной основе. Факт доведения до сведения граждан указанной информации должен быть зафиксирован в договоре.
При оказании платных медицинских услуг должно быть получено письменное информированное добровольное согласие пациента на получение платной услуги, которое вклеивается в первичную медицинскую документацию (амбулаторная карта, история болезни).
При оказании платных медицинских услуг Учреждение обязано соблюдать права пациента в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
Оказание платных медицинских услуг недопустимо в случаях:
- ухудшения течения заболевания и угрозе возникновения осложнений, опасных для жизни пациента;
- оказания скорой и неотложной медицинской помощи;
- направления пациента, находящегося на стационарном лечении, для проведения диагностического исследования в другое медицинское учреждение, участвующее в реализации Программы госгарантий.
3.4. Рационализация учета финансовых результатов.
В условиях социально-экономических преобразований, определяющихся, с одной стороны, объективными тенденциями развития экономики, а с другой – уровнем исторически сложившихся социальных отношений в обществе, основные противоречия, имеющиеся в настоящее время в системе охраны здоровья, можно подразделить следующим образом:
1. Проблемы охраны здоровья населения решаются преимущественно усилиями органов и учреждений здравоохранения. Акцент делается на оказание медицинской помощи. Вопросы предотвращения заболеваний общими усилиями разных отраслей и секторов хозяйства оказались на втором плане.
2. В деятельности структур ОМС, органов управления здравоохранением, муниципальных органов, как правило, не просматривается единый подход к решению вопросов охраны здоровья: слабо выражена координация финансовой политики, отсутствуют серьезные попытки совместить планы оказания медицинской помощи и развития сети ЛПУ с реальными планами и объемами финансирования отрасли.
3. В условиях возвращения к рыночной экономике снизилась эффективность управления ЛПУ. Утрата возможностей прямого административного контроля над учреждениями здравоохранения в настоящее время пока еще неадекватно восполняется методами экономического управления. Господствующим методом отношений с ЛПУ до сих пор является выделение финансовых ресурсов вне прямой связи с реальными объемами и качеством оказания медицинской помощи.
4. В условиях острой нехватки ресурсов в отрасли отсутствует система оценки и обеспечения эффективности использования ресурсов здравоохранения, то есть предоставления населению максимального объема качественной медицинской помощи на единицу затраченных ресурсов. Более того, в деятельности органов управления не утвердилось само понятие «эффективность» применительно к функционированию ЛПУ.
Экстенсивный рост показателей, наряду с затратным механизмом финансирования отрасли, обусловленным выделением средств по удельным нормативам затрат и значительным дефицитом ассигнований, привел к сокращению финансовых ресурсов для приобретения медицинского оборудования, новых медицинских препаратов, внедрения новых медицинских технологий и расширения основных непроизводственных фондов, а также снизил уровень зарплаты медицинских работников в сравнении со средней зарплатой по всему народному хозяйству в целом.
Ослабление плановой функции предопределяет и снижение уровня личной ответственности руководителей органов и учреждений здравоохранения за конечные результаты деятельности. Утрачены обязательные компоненты любой системы управления – мониторинг и оценка деятельности учреждений здравоохранения, системы в целом.
В свою очередь, утрата контроля за финансовыми ресурсами порождена чрезмерной децентрализацией системы управления и финансирования здравоохранения.
Как следствие чрезмерной децентрализации сужаются возможности органов управления здравоохранением субъектов Федерации по проведению целенаправленной политики в области охраны здоровья. Например, из-за самостоятельности бюджетов разных уровней весьма сложно рассчитать единый подушевой норматив финансирования для отдельных территорий, который является условием организации любой рациональной системы финансирования и оказания медицинской помощи. Отсюда и крайняя неравномерность и дублирование функций в сети ЛПУ (муниципальные, ведомственные, специализированные и т.д.) в отдельных городах и районах.
Из-за низкого уровня планирования нередко складывается ситуация, когда один район вынужден содержать ненужные мощности, в то время как соседняя территория ощущает их острую нехватку. Можно привести много примеров простаивания дорогостоящей аппаратуры, приобретаемой небольшими районными больницами (обычно из-за отсутствия квалифицированных кадров). В результате действующая сеть ЛПУ все в меньшей степени соответствует реальным потребностям населения и требованиям рационального использования ресурсов.
Кроме того, под угрозой оказался важнейший принцип организации системы – этапность оказания медицинской помощи. Хорошо известно, что система здравоохранения не может быть построена в одном отдельно взятом районе. Для достижения более высокой эффективности использования ресурсов требуется разумная регионализация сети ЛПУ, основанная на разделении функций каждого уровня и типа учреждений.
Чрезмерная децентрализация и фрагментация управления системой здравоохранения также существенно ограничивают возможности обеспечения гарантированного минимума медицинской помощи для всех групп населения.
В какой-то мере эта фрагментация системы компенсируется усилиями территориальных фондов ОМС, которые пытаются строить единую для субъекта Федерации систему финансирования (тарифообразование, методы оплаты и т.д.). Действующее законодательство о медицинском страховании обеспечивает возможность централизации финансовых ресурсов для выравнивания условий финансирования здравоохранения. Тем не менее, возможности системы ОМС весьма ограничены. Сегодня через ее структуры проходит только 30-35% всех финансовых ресурсов здравоохранения. Этого недостаточно, чтобы обеспечить разумную централизацию и единую управленческую стратегию.
4. АНАЛИЗ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ОТ ОКАЗАНИЯ ПЛАТНЫХ УСЛУГ
4.1 Анализ прибыли и рентабельности
Сумма прибыли и уровень рентабельности являются основными показателями, характеризующими финансовые результаты предприятия. В процессе анализа необходимо изучить состав прибыли, ее структуру, динамику. Проанализируем отчет о финансовой деятельности МУЗ ГКБ №7 за 2008 – 2009 годы, который является основным документом при анализе прибыльности и рентабельности. Здесь показатель «прибыль» представлен как операционный результат от деятельности (приложение 1).
Анализ таблицы показывает, что доходы от рыночных продаж работ и услуг РКИБ (74,7% всех доходов в 2008 году) выросли за анализируемый период на 56,57%. Остальная часть доходов приходится на долю прочих доходов (25%), а в 2009 году эта статья занимает основную долю в доходах – 96,7%. В целом доходы значительно выросли, темп роста доходной части опережает темп роста расходов.
За счет резкого роста расходной части значительно увеличился чистый операционный результат от внебюджетной деятельности: если в 2008 году он составил 82,672 тыс. руб., то в 2009 году уже 3056,065 тыс. руб.
Рентабельность — это относительный показатель, характеризующий уровень доходности бизнеса. Его используют для оценки деятельности предприятия и как инструмент в инвестиционной политике и ценообразовании. Проанализируем рентабельность внебюджетной деятельности МУЗ ГКБ №7 с помощью таблиц 3 и 4.
Таблица 3
Данные для расчета рентабельности.
| Показатель | Усл. Обозн. | 2008 | 2009 | темп роста, % |
| Операционный результат по внебюдж.деятельности | Рр | 82,672 | 3056,065 | 3696,61 |
| Объем оказанных платных услуг | V | 1662,307 | 2602,597 | 156,57 |
| Расходы | З | 30538,584 | 90574,6 | 296,59 |
| Чистый операционный результат по внебюджетной деятельности | Рч | 82,672 | 3056,065 | 3696,61 |
| Средняя величина валюты баланса | ВБср | 187029,96 | 185827,15 | 99,36 |
| Средняя величина внеоборотные активы | Fср | 176829,01 | 177160,75 | 100,19 |
Таблица 4
Показатели рентабельности.
| Показатель | Формула для расчета | 2008 | 2009 | темп роста, % | Комментарий |
| Рентабельность продаж (Rп) | Rп=Pp/V | 0,045 | 1,174 | 2361,07 | Показывает доходность реализации, т. е. на сколько рублей нужно реализовать продукции, чтобы получить 1 руб. прибыли. Напрямую связан с динамикой цены реализации продукции, уровнем затрат на производство |
| Рентабельность основной деятельности (Rод) | Rод= Pp/З | 0,003 | 0,034 | 1246,37 | Показывает прибыль от понесенных затрат на производство продукции. Дополняет показатель рентабельности продаж (Rп). Динамика коэффициента может свидетельствовать о необходимости пересмотра цен или усиления контроля за себестоимостью реализованной продукции |
| Рентабельность всего капитала предприятия (Rк) | Rк=Рч/ВБср | 0,0004 | 0,016 | 3720,54 | Определяет эффективность всего имущества предприятия. При сравнении рентабельности капитала с рентабельностью продукции и величиной ставки по банковскому кредиту можно сделать вывод либо о неоправданном завышении кредитной ставки, либо о неудовлетворительном использовании капитала |
| Рентабельность внеоборотных активов (Rf) | Rf= Рч/Fср | 0,0005 | 0,017 | 3689,69 | Измеряет величину чистой прибыли, приходящейся на единицу стоимости внеоборотных активов |
Анализ таблиц показывает повышение всех показателей рентабельности, а в целом – улучшение деятельности, что связано, прежде всего, с резким ростом доходов МУЗ ГКБ №7 и, как следствием, финансового результата деятельности. Так, доходность реализации в целом за период увеличилась на 2261%: на рубль оказанных услуг в 2008 году приходится 0,05 рублей прибыли, в 2009 году – уже 1,17 рублей прибыли. О благополучной ситуации свидетельствует также рост прибыли, приходящейся на рубль затрат. В целом она увеличилась на 1146%: так, если в 2008 году затраты не приносили прибыли, то в 2009 году отдача затраченных средств возрастает – на рубль затрат приходится уже 3 копейки прибыли. Анализ рентабельности капитала предприятия указывает на эффективное использование его имущества: так, эффективность его использования выросла за анализируемый период на 3620%. Если в 2008 году капитал не приносил прибыли, то в 2009 приносит уже 2 копейки. На 3589% выросла доходность внеоборотных активов: в 2009 году на рубль внеоборотных активов приходится 2 копейки прибыли.
5. ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ
В связи с возвращением к принципам рыночной экономики в здравоохранении встал вопрос о внедрении финансового менеджмента, предполагающего оптимизацию ресурсного потенциала. Роль финансовых ресурсов при этом значительно возрастает, так как это единственный вид ресурсов (кроме трудовых средств и предметов труда и др.), который можно достаточно быстро трансформировать в другие виды ресурсов. Таким образом, роль этих ресурсов возрастает на всех уровнях управления (стратегическом, тактическом, оперативном), а финансовый менеджмент как одна из ведущих функций аппарата управления приобретает одну из основных ролей в условиях рыночной экономики.
Финансовый менеджмент выступает как процесс выработки цели управления финансами и осуществления воздействия на них с помощью методов и инструментов финансового механизма, т.е. имеет свою стратегию и тактику.
Стратегия финансового менеджмента – это общее направление и способ использования финансовых средств для достижения поставленной цели.
Тактика финансового менеджмента – это выбор конкретных методов, приемов, инструментов, необходимых для достижения поставленной цели в реальных условиях.
В задачи финансового менеджмента в здравоохранении входит:
1. Стратегическое и тактическое планирование расходов и доходов финансовых ресурсов;
2. Мобилизация финансовых ресурсов;
3. Распределение финансовых ресурсов;
4. Аудит использования финансовых ресурсов.
Основная задача финансового менеджмента – это создание финансовой устойчивости как системы в целом, так и отдельных ее элементов, подсистем.
Важно знать и технологические этапы финансового менеджмента в здравоохранении:
1. Анализ информации: макро- и микроэкономических показателей правовой, бухгалтерского учета (управленческого и финансового).
2. Составление финансового плана (бюджета): выбор финансовых методов и инструментов; определение соотношения источников финансирования; выбор методики ценообразования тарифов на медицинские услуги; разработка и утверждение экономических нормативов, нормативов по объему и структуре медицинских услуг в соответствии с территориальными классификаторами.
3. Прогнозирование финансовых результатов – по объему медицинских услуг, по доходам, расходам, затратам и эффективности использования ресурсов.
4. Исполнение финансового плана (бюджета) – мобилизация ресурсов; расходование финансовых средств.
5. Контроль за исполнением финансового плана – предварительный, текущий, последующий.
К макроэкономическим факторам, влияющим на мобилизацию финансовых ресурсов в здравоохранении, относятся: валовой внутренний продукт субъекта Федерации, инфляция, занятость и безработица, совокупный спрос и совокупное предложение, фискальная политика, финансовый рынок и денежная политика.
При анализе макроэкономических факторов, влияющих на формирование и исполнение бюджета, следует учитывать:
- спрос и предложение медицинских услуг;
- ценообразование;
- рынок ресурсов: медицинские учреждения, медицинские кадры, лекарства и вакцины, медицинская техника, энергетические, финансовые;
- сегментацию рынка по группам потребителей: сформированные предпочтения, демографическая характеристика, заболеваемость населения;
- производство и издержки: ассоциированные услуги (стационарные, амбулаторно-поликлинические, скорая и неотложная помощь), специализированные услуги, системы оплаты труда, эффективность затрат ресурсов (выпуск медицинских услуг на единицу ресурсов).
При планировании и прогнозировании финансовых результатов деятельности необходимо учитывать динамические показатели использования ресурсов, объема медицинских услуг, движения финансовых средств.
Финансовый контроль как одна из функций менеджмента обусловлен тем, что финансам как экономической категории присуща не только распределительная функция, но и контрольная. Финансовый контроль осуществляется в установленном правовыми нормами порядке всей системой органов государственной власти и органов местного самоуправления. В ходе финансового контроля проверяются:
- соблюдение установленного правопорядка в процессе финансовой деятельности;
- экономическая обоснованность и эффективность осуществляемых действий по созданию, распределению и использованию финансовых ресурсов.
Основное содержание финансового контроля:
- проверка выполнения финансовых обязательств перед государством (а также органами местного самоуправления);
- проверка правильности использования денежных ресурсов, находящихся в хозяйственном ведении или оперативном управлении в учреждении (бюджетные и собственные средства, банковские ссуды, внебюджетные и иные средства);
- проверка соблюдения правил совершения финансовых операций, расчетов и хранения денежных средств учреждениями;
- выявление внутренних резервов, возможностей более эффективного и экономного использования материальных и денежных средств, проведение углубленного экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности;
- устранение и предупреждение нарушений финансовой дисциплины.
В настоящее время значительно повышается роль в системе управления финансами в здравоохранении территориального фонда обязательного медицинского страхования.
В отличие от других структур, существующих в здравоохранении, ТФОМС может самостоятельно осуществлять финансово-кредитную деятельность для обеспечения финансовой устойчивости системы здравоохранения. При этом необходимо выполнение определенных условий:
- в качестве кредитных ресурсов могут использоваться только временно свободные средства Фонда;
- в качестве получателя кредита (ссуды) могут выступить медицинские учреждения, фонды обязательного медицинского страхования и страховые медицинские организации;
- размер средств, используемых в качестве кредитных ресурсов и банковских депозитов, в сумме не должен превышать 50 нормированного страхового запаса ФОМС;
- оформление финансовых взаимоотношений осуществляется в виде кредитного договора, позволяющего учесть конкретные условия выдачи кредита, в том числе возвратность и гарантии;
- кредиты, как правило, должны предоставляться на краткосрочной основе – до 3 месяцев.
При проведении финансово-кредитной деятельности фондом актуальной становится проблема финансового взаимодействия ЛПУ с ТФОМС в части экономической и финансовой эффективности в зависимости от способа получения средств и сроков возврата. При этом сумма кредитных средств должна быть адекватной возможностям ЛПУ по их восстановлению за счет доходов, в том числе поступающих из средств ОМС.
Таким образом, финансово-кредитные отношения в системе обязательного медицинского страхования приближают медицинское учреждение к расчету экономической эффективности своей деятельности и проведению анализа принимаемых проектов (решений). В наибольшей степени это достигается с помощью развития кредитных отношений, когда понятие экономического анализа начинает реализовываться в полном объеме.
Решается еще один очень важный вопрос, который совершенно не учитывается в настоящее время: кредитные отношения ЛПУ и ТФОМС способствуют отказу от затратного механизма освоения ресурсов и изменению подходов (в сторону ограничения расходов, экономии средств) к принятию решений по удовлетворению материальных потребностей ЛПУ.
Развивается один из важнейших принципов деятельности любого хозяйствующего субъекта в условиях рыночной экономики – уменьшение или даже предотвращение так называемого кредитного риска. Он возникает у лечебно-профилактического учреждения в процессе договорных отношений не только с территориальным фондом ОМС, но и контрагентами – поставщиками, посредниками.
При постоянном росте дефицита бюджета поступления финансовых средств в учреждения социальной сферы из этого источника прогрессивно уменьшаются, что, прежде всего негативно отражается на дальнейшем развитии и укреплении материально-технической базы здравоохранения – приобретении медицинского оборудования и медикаментов, внедрении новых медицинских технологий. Соответствующий дефицит бюджета объективно заставляет руководителей органов управления и ЛПУ направлять финансовые средства на текущие расходы.
В реально сложившихся социально-экономических условиях и уровне бюджетного финансирования здравоохранения ТФОМС вынуждены расширять функцию, заключающуюся в финансово-кредитной деятельности, прежде всего в отношении ЛПУ. В решении этих вопросов необходимо сотрудничество с территориальными органами управления здравоохранением, в результате которого совместно будут оцениваться инвестиционные проекты, например по приобретению медицинского оборудования.
Одной из основных функций территориальных фондов обязательного медицинского страхования является расчет и утверждение в законодательных органах власти территориальной программы ОМС (ТП ОМС).
Программа представляет перечень видов медицинской помощи (медицинских услуг), оказание которых гарантируется всем жителям субъекта РФ в случае утраты здоровья. ТП ОМС призвана реализовать социальное право, предоставляемое государством всем гражданам РФ на получение бесплатной медицинской помощи.
Медицинские услуги в объеме территориальной программы ОМС предоставляются лечебно-профилактическими учреждениями, имеющими государственную лицензию, независимо от их ведомственной принадлежности и формы собственности.
В программе определены источники, из которых будут профинансированы те или иные виды медицинской помощи, а также расчет потребности бюджетных средств и средств ОМС на ее выполнение. Этот документ корректируется и утверждается ежегодно.
Определение стоимости территориальной программы основано на средних расходах на единицу медицинских услуг – средней стоимости одного посещения врача и средней стоимости содержания одной койки в год по каждой медицинской специальности.
Одной из задач внедрения системы ОМС стало совершенствование ценообразования на медицинские услуги, установление единых принципов расчета тарифов, определение их структуры, разработка методических подходов к расчету тарифа, определение критериев выбора способа оплаты медицинской помощи, оказываемой населению лечебно-профилактическими учреждениями по территориальным программам обязательного медицинского страхования.
Внедрение новых способов оплаты медицинской помощи предоставило возможности их использования в качестве основного экономического инструмента финансового менеджмента в здравоохранении:
- совершенствование структуры оказания медицинской помощи с учетом реальной потребности в ее объемах;
- управление финансовыми средствами, поступающими в лечебно-профилактические учреждения, разработка положения о консолидированном бюджете ЛПУ;
- повышение заинтересованности медицинских работников в эффективной деятельности лечебно-профилактических учреждений.
До последнего времени ведущее место в учреждениях здравоохранения занимала штатно-окладная система оплаты труда, в централизованном порядке устанавливались фиксированные должностные оклады. При этом перевыполнение работником обязательной нормы трудовой нагрузки, как правило, не вело к повышению заработной платы и не уменьшало заработную плату работника, не выполняющего своих обязанностей и допускающего недочеты в работе. Кроме того, такая система оплаты гарантировала автоматическое повышение заработной платы медицинского работника с ростом стажа, независимо от качества его работы.
Другими недостатками существующей системы оплаты труда являются:
- крайне низкая эффективность использования имеющихся ресурсов из-за жесткого регламентирования смет расходов, в том числе и оплаты труда;
- отсутствие фактической экономической самостоятельности учреждений здравоохранения, эффективной системы стимулирования деятельности медицинских работников по конечным результатам их труда;
- уравнительный и гарантированный характер оплаты труда, что в конечном результате приводит к снижению активности сотрудников медицинских учреждений, ухудшению творческой атмосферы в трудовых коллективах ЛПУ.
Существующая система формирования заработной платы в здравоохранении не может заинтересовать конкретного работника в эффективной и качественной работе. При использовании новых способов оплаты медицинской помощи, предоставляемой медицинским учреждением, возникло объективное противоречие между стимулами деятельности учреждения в целом и конкретного работника в отдельности. Только изменение системы формирования оплаты труда работников здравоохранения может преодолеть указанное противоречие.
Вместе с тем, введение дифференцированной системы оплаты труда требует серьезной психологической перестройки, и не каждый руководитель лечебно-профилактического учреждения способен на эту перестройку ввиду своей психологической неготовности к возможным изменениям функции управления. В этой связи необходимо отметить, что экономический механизм развития здравоохранения не только должен решить проблемы отрасли, но и способствовать появлению нового типа руководителя, готового к внедрению нововведения и способного к новаторству.
Решение вопросов финансового обеспечения системы ОМС является первостепенным, что позволит реформировать сложившиеся финансовые потоки в части управления ими и распределения.
С одной стороны, существует объективная реальность в ежегодном увеличении финансирования здравоохранения: постарение населения, появление новых заболеваний и увеличение заболеваемости ранее известными болезнями, ухудшение состояния здоровья населения и, как следствие, увеличение потребности в медицинской и социальной помощи.
С другой, система ОМС вынуждена развиваться в условиях финансового дефицита. Реальный уровень платежей из бюджета на обязательное медицинское страхование неработающего населения, сложившийся в целом в России, не компенсирует расходы системы на медицинскую помощь этой категории граждан.
Необходимо пересмотреть подходы к медицинскому страхованию и взять за основу не финансирование здравоохранения, а страхование здоровья населения.
Социальной направленностью проводимой реформы здравоохранения также является разработка эффективной системы контроля и мониторинга социальных индикаторов, единых социальных стандартов в охране здоровья, создание социально-экономической модели, способной обеспечить дальнейшее развитие обязательного медицинского страхования как формы социальной зашиты.
Оптимизация финансового взаимодействия субъектов системы ОМС позволит сформировать финансовые механизмы, которые помогут более эффективно решать задачи всей системы охраны здоровья.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
За последние годы в стране сложилась крайне неблагоприятная обстановка в сфере здравоохранения. Снизились качество и доступность медицинской помощи населению. Медико-демографическая ситуация характеризуется ростом смертности, падением рождаемости, отрицательным естественным приростом населения. Актуальной проблемой стали социально обусловленные болезни. Недостаточное финансирование здравоохранения совмещается с низкой эффективностью использования ресурсов и несбалансированностью структуры медицинской помощи. Вызывает тревогу состояние материально-технической базы лечебно-профилактических учреждений. Средний износ зданий медицинских учреждений составляет свыше 60%. Многие из них требуют капитального ремонта и реконструкции. Износ оборудования составляет более 80%. Не обошли стороной данные проблемы и систему здравоохранения Удмуртии, в частности исследуемое учреждение МУЗ ГКБ №7.
Анализ показал существенные недостатки в ее работе.
Среди них:
- низкая техническая оснащенность отделений, высокий процент негодного оборудования, а также высокая изношенность существующего;
- неэффективное использование основных средств;
- неэффективное использование вспомогательных материалов (горюче-смазчных, строительных, тары);
- неудовлетворительная финансовая дисциплина, нарушение принципа целевого использования бюджетных ассигнований, средств УТФОМС и внебюджетных средств.
Одна из наиболее остро стоящих перед МУЗ ГКБ №7 проблем – изношенность материально-технической базы. Для решения данной проблемы в условиях ограниченности государственных средств финансирования на такие жизненно важные статьи как приобретение оборудования, необходим дополнительный поиск резервов финансовых ресурсов. Ими могут быть:
- доходы от развивающихся платных услуг. При этом любая услуга может быть платной, если она осуществляется сверх Программы государственных гарантий бесплатной медицинской помощи;
- формирование цен на медицинские услуги, которые могли бы компенсировать все затраты на услугу и содержать прибыль МУЗ ГКБ №7 как дополнительный источник финансирования. Сегодня тариф в системе ОМС – цена ниже себестоимости объективно дорогой медицинской услуги;
- развитие сети дневных стационаров, что также является резервом экономии средств на содержание больных;
- освобождение отрасли здравоохранения, ее учреждений от налога на прибыль от платных медицинских услуг, т.к. коммерциализация медицины в условиях России – явление вынужденно;
- более широкое внедрение и развитие медицинского лизинга как способа финансирования без кредитования. Создание и поощрение развития медицинских лизинговых компаний;
- использование факторинга как механизма продажи долгов лечебного учреждения государству. Поскольку муниципалитет на основании ст. 120 п. 2 ГК РФ несет субсидиарную ответственность за долги ЛПУ на основании того, что муниципалитет реализует права собственника (65% ЛПУ Российской Федерации – муниципальные);
- развитие ДМС как разновидности платной медицинской помощи. ДМС больше формирует ответственность пациента за свое здоровье, чем в условиях «платной медицинской помощи»;
- возможность более широко пользоваться арендной платой, несмотря на то, что в ЛПУ Российской Федерации это, в основном, - субаренда. Арендная плата – дополнительный внутренний источник финансирования;
- разрешение накопления и формирования фонда амортизации, несмотря на то, что оборудование не приобреталось ЛПУ за свой счет. Если государство не финансирует покупку оборудования, то учреждение здравоохранения должно иметь выход для решения этой проблемы.
- экономия средств внутри МУЗ ГКБ №7. Для этого необходима большая самостоятельность руководителя в распоряжении этими средствами, ослабление контроля, самоуправление;
- прорывные медицинские научные разработки с хорошо продуманным организационно-экономическим механизмом внедрения в учреждение здравоохранения.
СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
1.Алборов Р.А. Бухгалтерский управленческий учет (теории и практика). –М; Дело и Сервис, 2005г.
2.Батина И.Н., Тульская А.Ю. БОР как инструмент повышения эффективности бюджетных услуг /Финансы/ 2008. № 8.
3.Басманов. И.А. Калькулирование себестоимости промышленной продукции. – Минск: Вышейшая школа, 1973.
4. Безруких П.С.Учет затрат и калькулирование в промышленности (Вопросы и теории, методологии и организации) /П.С. Безруких, А.Н. Кашаев, И.П. Комиссаров. –М,: Финансы и статистика, 1989.
5.Бойко Н.Н. Некоторые вопросы правового режима доходов бюджетных учреждений // Финансовое право, 2007, № 3.
6.Бухгалтерский учет в некоммерческих и бюджетных организациях // №2 (218) – 2009.
7.Бюджетные учреждения: особенности бухгалтерского учета и налогообложения: практическое руководство / под общей ред. Ю.Л.Фадеева. - 2-е изд., перераб. и доп.- М.: Эксмо, 2007 - 432 с..
8.Васин Ф.П. Управленческий учет: Учебное пособие. – М.: Финансовая академия при правительстве РФ, 1997.
9. Гражданский кодекс РФ. М.
10.Гринман Г.И. Совершенствование бухгалтерского учета в сельском хозяйстве. –М: Статистика, 1973.
11. Данилов Е.Н., Аббарникова В.Е., Шипиков Л.К. Анализ хозяйственной деятельности в бюджетных и научных учреждениях: Учебное пособие. - М.: Интерпрессервис; Экоперспектива, 2003.; -56с;- 336с.
12. Зайцев В.К. Ушаков А.С. Бюджетные учреждения как балансодержатели государственного имущества // Финансы, 2006, № 1.
13. Зайцев М.Г. Учет и отчетность в системе хозяйственного расчета. – Минск: Наука и техника, 1982.
14. Инструкция по бюджетному учету. Приказ министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 2008г. №148н. Зарегестрировано Министерством юстиции Росиийской Федерации 12 февраля 2009г. (рег. №13309). - М.: КНОРУС, 2009. -360с.
15. Кадыров Ф.Н. Методы оценки эффективности деятельности медицинских учреждений. - М.: Издательский дом «ГРАНТЪ», 2005 г. - 448 с.:
16. Канке А.А., Кошевая И.П. Анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия.- М. 2005г.
17.Калькуляция себестоимости в промышленности: Учебник для вузов / Под ред. А.Ш. Маргулиса. – М.: Финансы, 1975.
18.Кашаев А.Н. Проблемы учета и анализа экономической эффективности в производственных объединениях. – М.: Финансы, 1978.
19.Керимов В.Э. Бухгалтерский учет на производственных предприятиях: Учебник. – М.: Дашков и Ко, 2001.
20.Клачева Е.А. Чековая форма контроля производственных затрат/ Е.А. Клачева , Е М. Невмывайченко. –М: Россельхозиздат, 1986.
21.Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях – 6-е издание, переработано и дополнено - М; Проспект, 2009, 384 с.
22. Лысенко Д.В. Экономический анализ.-М,: ООО Издательство проспект,2007.-7с.; -9с; -13с.
23.Лисович Г.М. Бухгалтерский управленческий учет в сельском хозяйстве и на перерабатывающих предприятиях АПК / Г.М. Лисович, И.Ю. Ткаченко. – Ростов н/Д: Март, 2000.
24.Литвин Б.М. Учет затрат и калькулирование себестоимости в строительстве / Б.М. Литвин, М.С. Пушкарь, А.С. Наринский. – М.: Финансы и статистика, 1984.
25.Литвин Ю.А. Теоретические основы нормативного метода учета затрат на производство в сельском хозяйстве. – Киев, 1970.
26. Мизиковский Е.А. Управленческий учет: необходимость и действительность //Бухгалтерский учет. – 1995 - №8.
Налоговй кодекс Российской Федерации.
27.Об утверждении Правил предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями: Постановление Правительства РФ от 13.01.1996г. №27.
28.Основы бюджетной системы / под ред. М. Афанасьев. - Москва 2009. - 220с.
29.Приказ Министра здравоохранения УР от 31 декабря 1997 г. N 280 «О введении в действие Методических рекомендаций по расчету тарифов на медицинские услуги»
30. Приказ №338 от 20.122001г. Министерства здравоохранения Удмуртской Республики.
31.Самборский В.И., Грищенко А.А. Анализ хозяйственной деятельности в бюджетных и научных учреждениях. – М.: Финансы и статистика, 2005 – 277с.
32. Сук Ф.Я. Учет затрат и калькуляция себестоимости сельскохозяйственной продукции/Ф.Я. Сук, С.Ш. Шергалиев.-Алма-Ата: Кайнар, 1975.
33. Финансы бюджетных организаций: Учебник /Под ред. проф. Г.Б. Поляка. - М.: Вузовский учебник, 2005 - 363 с.
34. Финансы бюджетных учреждений / Под редакцией Поляка Г.Б.- М.: Вузовский учебник 2005. - 16с.
35. Чечевицын Л.Н. Анализ финансово-хозяйственной деятельности.- Ростов на дону: Финансы и статистика, 2007- 15с.;-18с.
36.Чумаченко Н.Г. Методы учета и калькулирования себестоимости промышленной продукции. – М.: Финансы. 1965.
37.Шим Джей К. Методы управления себестоимостью и анализ затрат: Пер. с англ. / К. Джей Шим, Г. Джоэл Сигал. М.: Филинг, 1996.
38.Щенков С.А. Система счетов и бухгалтерский баланс предприятий. – М.: Финансы, 1973.
39. Устав МУЗ ГКБ №7.
40. Экономика здравоохранения: Учебное пособие/ Под ред. И.М. Шеймена. -М.: ТЕИС, 2001.- 324 с:
Приложение 1
Анализ отчета о финансовых результатах деятельности МУЗ ГКБ №7
| Показатель | 2008 год | итого | 2009 год | итого | темп роста, | ||||||||
| бюджетная деят-ть | внебюджетная деят-ть | бюджетная деят-ть | внебюджетная деят-ть | бюджет.деят-ть | внебюджет.деят-ть | всего | |||||||
| тыс. руб. | уд.вес, | тыс. руб. | уд.вес, | тыс. руб. | тыс. руб. | уд.вес, | тыс. руб. | уд.вес, | тыс. руб. | ||||
| ДОХОДЫ | 4478,761 | 66,83 | 2223,19 | 33,17 | 6701,951 | -363,096 | | 73851,055 | 100,49 | 73487,959 | | 3321,85 | 1096,52 |
| Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг | - | | 1662,307 | 100,00 | 1662,307 | | | 2602,597 | 100,00 | 2602,597 | | 156,57 | 156,57 |
| Доходы от операций с активами, в т.ч. | -1266,154 | | -5,317 | | -1271,472 | -363,096 | | 117,375 | | -245,721 | 28,68 | | 19,33 |
| доходы от реализации активов | -1266,154 | | -5,317 | | -1271,472 | -363,096 | | 117,375 | | -245,721 | 28,68 | | 19,33 |
| Прочие доходы | 5744,915 | 91,03 | 566,201 | 8,97 | 6311,116 | | | 71131,082 | 100,00 | 71131,082 | | 12562,87 | 1127,08 |
| РАСХОДЫ | 28398,066 | 92,99 | 2140,518 | 7,01 | 30538,584 | 19779,611 | 21,84 | 70794,989 | 78,16 | 90574,6 | 69,65 | 3307,38 | 296,59 |
| Оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда | 2,1 | 0,23 | 902,956 | 99,77 | 905,056 | 15,546 | 0,03 | 51576,237 | 99,97 | 51591,783 | 740,29 | 5711,93 | 5700,40 |
| Приобретение услуг, в т.ч. | 6801,865 | 95,62 | 311,528 | 4,38 | 7113,393 | 9257,223 | 90,28 | 996,469 | 9,72 | 10253,692 | 136,10 | 319,86 | 144,15 |
| услуги связи | 72,7 | 71,81 | 28,535 | 28,19 | 101,235 | 78 | 39,69 | 118,547 | 60,31 | 196,547 | 107,29 | 415,44 | 194,15 |
| транспортные услуги | 22,9 | 73,20 | 8,386 | 26,80 | 31,286 | 15 | 37,18 | 25,339 | 62,82 | 40,339 | 65,50 | 302,16 | 128,94 |
| коммунальные услуги | 4032,418 | 99,49 | 20,669 | 0,51 | 4053,087 | 5255,297 | 93,33 | 375,341 | 6,67 | 5630,638 | 130,33 | 1815,96 | 138,92 |
| арендная плата за пользование имуществом | | | 3 | 100,00 | 3,000 | | | | | | | | |
| услуги по содержанию имуществом | 1920,266 | 94,17 | 118,952 | 5,83 | 2039,218 | 3377,138 | 100,21 | -6,986 | | 3370,152 | 175,87 | | 165,27 |
| прочие услуги | 753,679 | 85,10 | 131,984 | 14,90 | 885,663 | 531,786 | 100,00 | | | 531,786 | 70,56 | | 60,04 |
| Безвозмездные и безвозвратные перечисления гос.организациям | | | 211,696 | 100,00 | 211,696 | | | 5,28 | 100,00 | 5,28 | | 2,49 | 2,49 |
| Расходы по операциям с активами, в т.ч. | 21547,806 | 96,92 | 684,362 | 3,08 | 22232,168 | 10506,841 | 37,13 | 17791,473 | 62,87 | 28298,314 | 48,76 | 2599,72 | 127,29 |
| амортизация основных средств и нематериальных активов | 16317,337 | 99,66 | 56,36 | 0,34 | 16373,697 | 4906,807 | 78,08 | 1377,584 | 21,92 | 6284,391 | 30,07 | 2444,26 | 38,38 |
| расходование материальных запасов | 5230,469 | 89,28 | 628,002 | 10,72 | 5858,471 | 5600,034 | 25,44 | 16413,888 | 74,56 | 22013,922 | 107,07 | 2613,67 | 375,76 |
| прочие расходы | 46,294 | 60,70 | 29,974 | 39,30 | 76,268 | | 0,00 | 425,529 | 100,00 | 425,529 | | 1419,66 | 557,94 |
| ЧИСТЫЙ ОПЕРАЦИОННЫЙ РЕЗУЛЬТАТ | -23919,305 | | 82,672 | | -23836,633 | -20142,707 | | 3056,065 | | -17086,642 | 84,21 | 3696,61 | 71,68 |
| ОПЕРАЦИИ С НЕФИНАНСОВЫМИ АКТИВАМИ | -12344,92 | | 95,134 | | -12249,786 | -5396,301 | | 342,733 | | -5053,568 | 43,71 | 360,26 | 41,25 |
| Чистое поступление основных средств, в т.ч. | 15735,798 | 99,42 | 92,112 | 0,58 | 15827,910 | -2790,646 | | -783,085 | | -3573,731 | | -850,14 | |
| увеличение ст-ти осн.средств | 3696,103 | 91,82 | 329,24 | 8,18 | 4025,343 | 4522,789 | 74,70 | 1531,951 | 25,30 | 6054,74 | 122,37 | 465,30 | 150,42 |
| уменьшение ст-ти осн.средств | 19431,902 | 98,79 | 237,127 | 1,21 | 19669,029 | 7313,435 | 75,96 | 2315,036 | 24,04 | 9628,471 | 37,64 | 976,29 | 48,95 |
| Чистое поступление матер.запасов, в т.ч. | 3390,877 | 99,91 | 3,022 | 0,09 | 3393,899 | -2605,654 | | 1125,818 | | -1479,836 | | 37254,07 | |
| увеличение ст-ти мат.запасов | 8686,335 | 93,20 | 634,073 | 6,80 | 9320,408 | 3055,678 | 13,76 | 19153,686 | 86,24 | 22209,364 | 35,18 | 3020,74 | 238,29 |
| уменьшение ст-ти мат.запасов | 5295,457 | 89,35 | 631,051 | 10,65 | 5926,508 | 5661,333 | 23,90 | 18027,867 | 76,10 | 23689,2 | 106,91 | 2856,80 | 399,72 |
| ОПЕРАЦИИ С ФИНАНСОВЫМИ АКТИВАМИ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМИ | -11574,384 | | -12,462 | | -11586,846 | -14746,406 | | 2713,332 | | -12033,074 | 127,41 | | 103,85 |
| ОПЕРАЦИИ С ФИНАНСОВЫМИ АКТИВАМИ | -9414,496 | | 9,623 | | -9404,873 | -11672,695 | 118,08 | 1787,613 | | -9885,082 | 123,99 | 18576,46 | 105,11 |
| Чистое поступление средств на счета бюджетов,в т.ч. | -9411,791 | | 9,079 | | -9402,712 | -11672,695 | 116,46 | 1649,715 | | -10022,98 | 124,02 | 18170,67 | 106,60 |
| поступление средств на счета бюджетов | 448,082 | 9,49 | 4273,412 | 90,51 | 4721,494 | 531,858 | 0,46 | 116051,172 | 99,54 | 116583,03 | 118,70 | 2715,66 | 2469,20 |
| выбытия со счетов бюджетов | 9859,873 | 69,81 | 4264,332 | 30,19 | 14124,205 | 12204,553 | 9,64 | 114401,457 | 90,36 | 126606,01 | 123,78 | 2682,75 | 896,38 |
| Чистое увеличение дебиторской задолженности(кроме бюджетных ссуд,бюджетных кредитов) | -2,705 | | 0,544 | | -2,161 | 137,897 | 50,00 | 137,897 | 50,00 | 275,794 | | 25348,71 | |
| ОПЕРАЦИИ С ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМИ | 2159,888 | 98,99 | 22,086 | 1,01 | 2181,974 | -925,719 | | -925,719 | | -1851,438 | | | |
| Чистое увеличение кредиторской задолженности | 2159,888 | 98,99 | 22,086 | 1,01 | 2181,974 | -925,719 | | -925,719 | | -1851,438 | | | |
| | | | | | | | | | | | | | |
