Реферат Аудиторская проверка собственного капитала предприятия
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-28Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
от 25%
договор
ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ РФ
Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования
Дальневосточный государственный технический университет
(ДВПИ имени В.В. Куйбышева)
ИНСТИТУТ ЭКОНОМИКИ И УПРАВЛЕНИЯ
Кафедра экономики и производственного менеджмента
Р Е Ф Е Р А Т
на тему:
Аудиторская проверка собственного капитала предприятия
Владивосток
2010
Содержание:
Введение
Актуальность данной темы заключается в том, что учет собственного капитала является важным участком в системе бухгалтерского учета. Здесь формируются основные характеристики собственных источников финансирования деятельности организации. Реализация на практике рекомендаций и предложений, направленных на совершенствование системы бухгалтерского учета собственного капитала, будет способствовать повышению достоверности и оперативности информации, используемой в управлении, повышению аналитичности и действенности бухгалтерского учета, а также усилению его контрольных функций.
Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность ООО «Альфа».
Целью исследования в данной работе является изучение методологии учета собственного капитала, а также исследование практики проведения аудиторской проверки учета собственного капитала на рассматриваемом предприятии.
В рамках данной работы должны быть поставлены и решены следующие задачи:
- изучить экономическое содержание и классификацию капитала предприятия;
- осветить состав и структуру собственного капитала организации;
- рассмотреть задачи учета и аудита собственного капитала предприятия;
- изучить и раскрыть методику аудиторской проверки учета капитала в ООО «Альфа».
Методологическую и теоретическую основу работы составляют труды исследователей в области экономики, бухгалтерского учета и аудита, таких как Баканов М.И., Дмитриева И.М., Кондраков Н.П. и др., а так же нормативно – методические материалы по данной проблеме.
1.
СУЩНОСТЬ И ПОНЯТИЕ КАПИТАЛА ОРГАНИЗАЦИИ
1.1.
Экономическое содержание и классификация капитала предприятия
Капитал предприятия, или капитал являются главной экономической базой создания и развития предприятия, который в процессе своего функционирования обеспечивает интересы государства, собственников и персонала [27].
Капитал предприятия характеризует общую стоимость средств в денежной, материальной и нематериальной формах, инвестированных в формирование его активов.
Рассмотрим более подробно некоторые виды капитала предприятия в соответствии с приведенной их систематизацией по основным классификационным признакам. Их существует очень много, но я приведу основные.
1. По принадлежности предприятию выделяют собственный и заемный капитал.
Собственный капитал характеризует общую стоимость средств организации, принадлежащих ей на правах собственности и используемых для формирования определенной части ее активов. Эта часть активов, сформированная за счет инвестированного в них собственного капитала, представляет собой чистые активы предприятия.
Заемный капитал характеризует привлекаемые для финансирования развития предприятия на возвратной основе денежные средства или другие имущественные ценности. Все формы заемного капитала, используемого предприятием, представляют собой его финансовые обязательства, подлежащие погашению в предусмотренные сроки.
2. По целям использования в составе предприятия могут быть выделены следующие виды капитала: производительный, ссудный.
Производительный капитал характеризует средства предприятия, инвестированные в операционные активы для осуществления производственно - сбытовой деятельности.
Ссудный капитал представляет собой ту его часть, которая используется в процессе инвестирования в денежные инструменты (краткосрочные и долгосрочные депозитные вклады в коммерческих банках), а также в долговые фондовые инструменты (облигации, депозитные сертификаты, векселя и т.п.)
3. По формам инвестирования различают пассивы в
денежной, материальной и нематериальной формах, используемый для формирования уставного фонда предприятия. Инвестирование капитала в этих формах разрешено законодательством при создании новых предприятий, увеличении объема их уставных фондов.
4. По объекту инвестирования выделяют основной и оборотный капитала.
Основной капитал характеризует ту часть используемого предприятием капитала, который инвестирован во все виды его внеоборотных активов (а не только в основные средства, как это часто трактуется в литературе).
Оборотный капитал характеризует ту его часть, которая инвестирована во все виды его оборотных активов.
5. По форме нахождения в процессе кругооборота, т.е. в зависимости от стадий общего цикла этого кругооборота, различают капитал предприятия в денежной, производственной и товарной его формах.
6. По формам собственности выявляют частный и государственный капитал, инвестированный в предприятие в процессе формирования его уставного фонда. Такое разделение капитала используется в процессе классификации предприятий по формам собственности.
7. По организационно-правовым формам деятельности выявляют следующие виды капитала: акционерный капитал (капитал предприятий, созданных в форме акционерных обществ); паевой капитал (капитал партнерских предприятий — обществ с ограниченной ответственностью, коммандитных обществ и т.п.) и индивидуальный капитал (капитал индивидуальных предприятий — семейных и т.п.).
8. По характеру использования в хозяйственном процессе выделяют работающий и неработающий виды капитала.
Работающий капитал характеризует ту его часть, которая принимает непосредственное участие в формировании доходов и обеспечении операционной, инвестиционной и финансовой деятельности предприятия.
Неработающий (или «мертвый») капитал характеризует ту его часть, которая инвестирована в активы, не принимающие непосредственного участия в осуществлении различных видов хозяйственной деятельности предприятия и формировании его доходов. Примером этого вида капитала являются средства предприятия, инвестированные в неиспользуемые помещения и оборудование; производственные запасы для продукции, снятой с производства; готовая продукция, на которую полностью отсутствует спрос покупателей в связи с утратой ею потребительских качеств и т.п.
9. По характеру использования собственниками выделяют потребляемый («проедаемый») и накапливаемый (реинвестируемый) виды капитала.
Потребляемый капитал после его распределения на цели потребления теряет функции капитала. Он представляет собой дезинвестиции предприятия, осуществляемые в целях потребления (изъятие части капитала из внеоборотных и оборотных активов в целях выплаты дивидендов, процентов, удовлетворения социальных потребностей персонала и т.п.).
Накапливаемый капитал характеризует различные формы его прироста в процессе капитализации прибыли, дивидендных выплат и т.п.
ВЫВОД: Рассмотренные классификация и особенности функционирования капитала предприятия позволяют более целенаправленно управлять эффективностью его использования.
1.2.
Состав и структура собственного капитала
Собственный капитал – это ресурсы организации, ее активы (имущество) за вычетом обязательств (кредиторской задолженности) по этим обязательствам [24].
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом МФ РФ № 34н от 29 июля 1998г. (пункт 66) в составе собственного капитала организации учитывается: уставный (складочный) капитал; добавочный капитал; резервный капитал; нераспределенная прибыль; прочие резервы [11].
Состав собственного капитала коммерческой организации приведен на рисунке 1.1:
Рис. 1.1. Состав собственного капитала коммерческой организации
Уставный капитал организации – это стартовый капитал, необходимый для осуществления финансово – хозяйственной деятельности предприятия. Согласно ГК РФ уставный капитал может выступать в виде: складочного капитала, паевого либо неделимого фонда, уставного капитала, уставного фонда.
Уставный капитал акционерного общества составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами. Уставный капитал общества определяет минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов.
Под добавочным капиталом организации обычно понимают часть ее собственного капитала, которая выделена в качестве объекта бухгалтерского учета и показывает общую собственность всех участников предприятия.
Добавочный капитал включает:
- суммы прироста стоимости внеоборотных активов в результате дооценки основных средств, объектов капитального строительства и других активов организации со сроком полезного использования свыше 12 месяцев;
- эмиссионный доход - как сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций;
- другие аналогичные суммы.
Резервный капитал (резервный фонд) – часть собственного капитала предприятия, которая используется для покрытия потерь от операционной деятельности, для пополнения основного капитала, а в случае акционерных обществ – для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств.
В акционерном обществе создается резервный фонд в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 5 процентов от его уставного капитала [6].
Нераспределенная прибыль - прибыль компании, фирмы, акционерного общества, остающаяся после уплаты налогов и выплаты дивидендов, используемая для реинвестирования, на нужды развития.
Одним из главных принципов рыночной экономики является рентабельность работы предприятия. Прибыль характеризует эффективность хозяйственной деятельности предприятия и является источником финансирования его дальнейшего развития.
ВЫВОД: Финансовый результат – важнейший показатель деятельности хозяйствующего субъекта, отражающий «…изменение стоимости собственного капитала предприятия за определенный период в результате производственно-финансовой деятельности организации» [39].
Если финансовые результаты в отчетном периоде положительны (прибыль), то происходит приращение собственного капитала, если получен убыток от хозяйственной деятельности, происходит уменьшение собственного капитала предприятия.
2.
ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛЛА ПРЕДПРИЯТИЯ
2.1.
Задачи и методы аудита собственного капитала организации
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Бухгалтерский учет обязаны вести все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.
Основными задачами бухгалтерского учета и учета собственного капитала организации являются:
- формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении» [3];
– правильное отражение формирования собственного капитала предприятия;
– отражение изменения величины и структуры собственного капитала;
– отражение иммобилизации собственных средств и выявление причин ее возникновения.
Целью аудита учета капитала и резервов является формирование мнения о достоверности данных бухгалтерской отчетности в части показателей, отражающих состояние капитала и резервов, и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета нормативным актам. Практические цели аудита учета капитала и резервов заключаются в проверке:
- полноты – все ли операции, связанные с капиталом и резервами, учтены в бухгалтерском учете и отчетности и не существует ли неучтенных объектов;
- существования – имеют ли место (существуют ли) в организации конкретные капиталы (уставный, добавочный, резервный) и резервы;
- прав и обязанностей – правомерны и верны ли суммы капитала и резервов, исходя из трех критериев (формальности, законности и действительности);
- оценки – оценены ли капиталы и резервы в соответствии с требованиями нормативных актов;
- точности – правильно ли сформированы капиталы и резервы, соответствуют ли данные бухгалтерской отчетности записям в регистрах синтетического учета капитала и резервов;
- ограничения учетного периода – все ли операции с капиталом и резервами отражены именно в тех отчетных периодах, когда они имели место;
- представления и раскрытия – все ли данные о капиталах и резервах раскрыты, классифицированы и представлены в отчетности в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету и отчетности.
Выполнение указанных задач позволит предприятию избежать санкций налоговых органов и, в конечном счете, улучшить финансовые показатели.
Метод аудита – это совокупность приемов, с помощью которых оценивается состояние изучаемых объектов. Многообразные приемы можно объединить в три группы: определение реального состояния объектов, анализ, оценка.
Приемы первой группы – это осмотр, пересчет, измерение позволяющее определить количественное состояние объекта. Проверка аудитором фактического наличия (инвентаризация) отдельных наименований или всех материалов и готовой продукции позволяет не только убедится в наличии, но и определить состояние учета в местах хранения, порядок составления приходно-расходных документов.
Приемы второй группы – аналитические процедуры используемые для сравнения отдельных показателей отчетности. На стадии планирования анализ аудита помогает аудитору определить характер, время и объем других аудиторских процедур на стадии проведения существенных проверок – обрабатывать значительную детализированную информацию (например если план счетов компании включает 20 счетов затрат, то аудитору проще вывести тенденции изменения этих затрат по месяцам, чем выборочно проверить некоторые суммы, чтобы обнаружить не типичные затраты или проводки), на финальной стадии делать общий обзор финальной информации.
Приемы третьей группы – это оценка прошлого, настоящего и будущего состояния объектов аудита, логическое завершение процесса сопоставления.
Оценивается состояние ресурсов, целесообразность и законность хозяйственных операций, достоверность экономической информации, касающиеся событий и, соответственно, не отраженные в бухгалтерском учете.
Методом учетной оценки обычно определяются размеры резервов по гарантийным обязательствам, резервов по сомнительным долгам, стоимость ценных бумаг и т.д.
Все методы аудита условно можно разбить на две группы: методы организации аудита в целом и конкретные методы проверки операций, сальдо счетов и т.п.
Методы организации аудита в целом:
- сплошная проверка;
- выборочная проверка;
- документальная проверка;
- фактическая проверка;
- комбинированная проверка.
2.2.
Источники информации для проведения проверки учета собственного капитала предприятия
Основными источниками информации для проведения проверки бухгалтерского учета собственного капитала являются:
- законодательные и инструктивные материалы, регулирующие вопросы формирования и учета капитала и резервов;
- учредительные документы и документы о государственной регистрации организации;
- бухгалтерская отчетность ф. № 1,2;
- учетная политика;
- первичные документы по формированию и использованию капитала и резервов (протоколы общего собрания участников, бухгалтерские справки и т.д.).
Для проверки на соответствие нормативным актам необходимо сформировать пакет нормативных документов, регулирующих установленные правила учета капитала и резервов. Такой пакет комплектуется исходя из специфики деятельности организации и базового перечня законодательных актов, с учетом текущих изменений нормативной базы.
На основе учредительных документов и документов о государственной регистрации организации (устав, учредительный договор, свидетельство о государственной регистрации) аудитор определяет правовой и юридический статус организации, а именно: размер и состав уставного капитала, сроки и порядок внесения вкладов в уставный капитал участниками, оценку вкладов при их взносе и изъятии, порядок изменения долей участников, ответственность за нарушение обязательств, порядок образования резервного капитала.
По показателям раздела III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса аудитор устанавливает состояние капитала на начало и конец отчетного периода по его видам (уставный, резервный, добавочный, нераспределенная прибыль).
По динамике этих структурных частей капитала аудитор получает свидетельства о том, насколько активы организации увеличились (уменьшились) благодаря приросту (снижению) собственных источников средств.
По показателям отчета об изменениях капитала (форма № 3) аудитор устанавливает состояние и движение составных частей капитала и резервов, а также величину чистых активов.
По содержанию пояснительной записки аудитор выясняет, имелись ли существенные обстоятельства, повлиявшие на показатели отчетности, характеризующие капитал и резервы.
По приказу об учетной политике определяются, какие резервы должна образовать организация и порядок их формирования.
2.3.
Подготовка и планирование аудита собственного капитала
Если аудиторская организация получила официальное предложение экономического субъекта с просьбой об оказании ему аудиторских услуг, то аудиторская фирма подготавливает письмо – обязательство о согласии на проведение аудита.
Цель письма – регламентация обязательств экономического субъекта и аудиторской организации или аудитора, работающего самостоятельно, на этапе заключения соглашения о проведении аудиторской проверки.
После получения предложения от ООО «Техпроммаш» на проведение аудиторской проверки ООО «Аудит - Право» составило письмо – обязательство о согласии на проведение аудита. Текст письма – обязательства ООО «Аудит - Право» приведен в приложении 4.
«Система внутреннего контроля (СВК) – это совокупность методик и процедур, принятых руководством организации и направленных на выявление, исправление и предотвращение существенных ошибок и искажений учетной информации, которые могут повлиять на достоверность показателей бухгалтерской отчетности» [50].
В соответствии с требованиями Правила (стандарта) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» аудитор обязан в ходе аудиторской проверки достичь понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации и определить эффективность этих систем.
При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля используется не менее трех следующих градаций: высокая; средняя; низкая.
Система внутреннего контроля экономического субъекта должна включать в себя:
1) надлежащую систему бухгалтерского учета;
2) контрольную среду;
3) отдельные средства контроля.
Контрольная среда, под которой понимаются осведомленность и практические действия руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, включает в себя:
1) стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом;
2) организационную структуру экономического субъекта;
3) распределение ответственности и полномочия;
4) осуществляемую кадровую политику;
5) порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;
6) порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;
7) соответствие хозяйственной деятельности экономического субъекта в целом требованиям действующего законодательства.
Аудитор изучает и описывает информацию о состоянии контрольной среды организации, чтобы установить, насколько она благоприятна для эффективного ведения бухгалтерского учета и процедур контроля или способствует искажению информации о деятельности предприятия. Полученная информация представляется в форме теста или иных рабочих документов.
Произведем тестирование эффективности и надежности системы внутреннего контроля в ООО «Техпроммаш». Данные теста представим в таблице 3:
Таблица 3.
Оценка влияния факторов на контрольную среду ООО «Техпроммаш»
Фактор | Низкое | Среднее | Высокое |
1 | 2 | 3 | 4 |
1. Управленческая философия и стиль руководства | |||
1.1. Отношение руководства к коммерческим рискам | | Средняя степень контролируемости | |
1.2. Контроль за коммерческими рисками | | Средняя степень понимания | |
1.3. Понимание руководством клиента значения финансовой отчетности | | | Руководство уделяет большое внимание вопросам, связанным с финансовой отчетностью |
1.4. Готовность к исправлению ошибок и искажений, приближающихся к существенным | | | Руководство понимает необходимость внесения корректировок и совершает необходимые корректировки |
1.5. Обращение к аудиторам за консультациями по вопросам учета | | Руководство иногда проводит консультации с аудиторами | |
1.6. Восприятие и выполнение аудиторских рекомендаций | | Частичное выполнение рекомендаций | |
1.7. Статус системы внутреннего контроля в ООО «Техпроммаш» (степень приоритетности) | | Промежуточный статус | |
1.8. Процедуры контроля за исправлением существенных ошибок и искажений в учете и отчетности | | | Хорошо организованная система процедур |
2. Организационная структура | |||
2.1. Соответствие организационной структуры размеру и степени сложности бизнеса ООО «Техпроммаш» | | Относительное | |
2.2. Распределение каналов ответственности и полномочий | | Неформальное разграничение ответственности и полномочий высшим руководством | |
2.3. Уровень, на котором разрабатываются процедуры и стратегии совершения сделок | | Определяется неформально высшим руководством | |
2.4. Вовлечение руководства в контроль обработки данных | | Умеренное | |
3. Распределение полномочий и обязанностей | |||
3.1. Разработка деловой стратегии и кодекса поведения | Разработки такого рода отсутствуют | | |
3.2. Разработка стратегий на случай возникновения конфликтов интересов | Не разрабатываются | | |
3.3. Установление ответственности и полномочий по выявлению противозаконных, сомнительных и неэтичных действий | | | Ответственность и полномочия устанавливаются формально |
3.4. Установление ответственности сотрудников (включая особые обязанности) | | Ответственность частично устанавливается и документально оформляется | |
4. Кадровая политика и практика | |||
4.1. Установление кадровой политики и практики, соответствующей величине и структуре ООО «Техпроммаш» | | Кадровая политика частично устанавливается | |
4.2. Образование, опыт, квалификация и компетенция персонала предприятия | | Средний уровень | |
4.3. Понимание персоналом своих обязанностей и методики работы | | Среднее понимание | |
4.4. Наблюдение за персоналом | | Среднее | |
4.5. Обучение персонала | | Проводится ограниченное обучение персонала | |
4.6. Текучесть кадров в системе учета | | | Текучесть кадров низкая |
4.7. Загруженность персонала в системе учета | | | Загруженность работников находится на обоснованном уровне |
5. Внешняя финансовая (бухгалтерская) отчетность | |||
5.1. Соблюдение графика составления отчетности | | | График соблюдается хорошо |
5.2. Создание классификации счетов и составление руководств по учету | | Среднее качество выполнения работ данного вида | |
5.3. Выявление изменений в стандартах учета и требованиях к отчетности | | | Изменения выявляются хорошо |
6. Внутренние отчеты руководства | |||
6.1. Установление и поддержание системы внутренней отчетности в соответствии с величиной и структурой ООО «Техпроммаш» | Данные действия проводятся недостаточно | | |
6.2. Бюджет, прибыль и другие финансовые и производственные цели: | | | |
а) установление | | | Установление производится формально |
б) информирование | | | Информирование производится формально |
в) контроль | | | Контроль осуществляется формально |
6.3. Выявление отклонений от запланированного хода деятельности | | Отклонения выявляются неформально или частично | |
6.4. Информирование руководства об отклонениях | | Руководство информируется неформально или частично | |
6.5. Изучение отклонений и предпринимаемые корректирующие действия | | Отклонения изучаются неформально или частично | |
6.6. Установление процедур по защите от несанкционированного доступа к документам, записям и активам и от их уничтожения | | | Данные процедуры формально устанавливаются |
6.7. Установление политики по контролю за доступом к программам и файлам | | | Такая политика устанавливается формально |
6.8. Контроль за выполнением п. 6.6 и 6.7 | | | Контроль осуществляется хорошо |
7. Согласование с требованиями внешнего контроля | |||
7.1. Где это возможно, установление процедур, гарантирующих согласованность с: | | | |
а) всеми формами налогообложения | | Устанавливаются формально или частично | |
б) правительственным контролем за коммерческой практикой | | Устанавливаются формально или частично | |
в) требованиями законодательных и контролирующих органов | | Устанавливаются формально или частично | |
7.2. Контроль за процедурами, описанными в п. 7.1 | | Качество контроля среднее | |
Произведем оценку системы внутреннего контроля в ООО «Техпроммаш». Выводы по оценке СВК представим в таблице 4:
Таблица 4
Выводы по оценке влияния факторов на контрольную среду ООО «Техпроммаш»
1) Управленческая философия и стиль управления | Низкое 0 | Среднее 5 | Высокое 3 | 0/5/3 |
2) Организационная структура | Низкое 0 | Среднее 4 | Высокое | 0/4/0 |
3) Установление полномочий и ответственности | Низкое 2 | Среднее 1 | Высокое 1 | 2/1/1 |
4) Кадровая политика и практика | Низкое 0 | Среднее 5 | Высокое 2 | 0/5/2 |
5) Внешняя финансовая отчетность | Низкое 0 | Среднее 1 | Высокое 2 | 0/1/2 |
6) Внутренние отчеты руководства | Низкое 1 | Среднее 3 | Высокое 6 | 1/3/6 |
7) Согласованность с требованиями, наложенными внешними органами | Низкое 0 | Среднее 4 | Высокое 0 | 0/4/0 |
Подсчитаем соотношение градаций оценки системы внутреннего контроля ООО «Техпроммаш»: 3/23/14. Таким образом, получаем соотношение: низкое – 7,5% (3х100/40); среднее – 57,5% (23х100/40) и высокое – 35% (14х100/40).
Таким образом, по итогам процедуры первичной оценки надежности системы внутреннего контроля ООО «Техпроммаш» можно оценить надежность всей системы внутреннего контроля как «среднюю». В этом случае аудиторская организация должна планировать аудиторские процедуры исходя из этого предположения, но не должна доверять данной системе абсолютно.
При подготовке плана и программы аудита учета собственного капитала аудиторской организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Планируя аудиторский риск, аудиторская организация определяет внутрихозяйственный риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые присущи этой отчетности независимо от аудита экономического субъекта. С учетом установленных рисков и уровня существенности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские процедуры. В процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение аудиторского риска и уровня существенности, установленные при планировании.
Аудиторские организации обязаны вычислять уровень существенности, беря определенную долю от каких-либо базовых показателей: итоговых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могут использоваться как базовые показатели текущего года, так и усредненные показатели текущего и предшествующих лет, а также любые расчетные процедуры, которые могут быть формализованы. Допускается как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности, каждый из которых должен быть предназначен для оценки определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности.
Для нахождения уровня существенности ошибки в ООО «Техпроммаш» используем таблицу 5. Данные для таблицы 5 возьмем из баланса и отчета о прибылях и убытках ООО «Техпроммаш» за 2004г. (приложения 1-2).
Таблица 5
Расчет значения уровня существенности в ООО «Техпроммаш»
Наименование базового показателя в 2003г. | Значение базового показателя, тыс. руб. | Доля, % | Значение, применяемое для нахождения уровня существенности |
1 | 2 | 3 | 4 |
Балансовая прибыль ООО «Техпроммаш» | 2832 | 5 | 142 |
Валовой объем реализации без НДС | 136746 | 2 | 2735 |
Валюта баланса | 18267 | 2 | 365 |
Собственный капитал | 5268 | 10 | 527 |
Общие затраты ООО «Техпроммаш» | 133966 | 2 | 2679 |
Рассчитаем уровень существенности ошибки в ООО «Техпроммаш». Для этого найдем среднее значение показателей графы 4 таблицы 3.2.:
(142 + 2735 + 365 + 527 + 2679)/5 = 1290 тыс. руб.
При нахождении уровня существенности аудитор может отбросить значения, сильно отклоняющиеся в большую и (или) меньшую сторону от среднего значения. Допустимый уровень отклонений от среднего значения установлен в размере 60%. Минимальное значение показателя из графы 4 (балансовая прибыль) отклоняется от среднего значения на 89%:
(1290 – 142)/1290х100 = 89%
Максимальное значение показателя из графы 4 (валовой объем реализации) отклоняется от среднего значения на 112,02%:
(1290 – 2735)/1290х100 = -112,02%
Показатель общих затрат ООО «Техпроммаш» отклоняется от среднего значения на 107,67%:
(1290 – 2679)/1290х100 = -106,67%
Показатель валюты баланса ООО «Техпроммаш» отклоняется от среднего значения на 71,71%:
(1290-365)/1290х100 = 71,71%.
Так как значение доли показателя балансовой прибыли сильно отклоняется от среднего показателя в меньшую сторону, а значения валового объема реализации и общих затрат в большую сторону, то данные значения не берутся для расчета уровня существенности. Для расчета уровня существенности отбрасываем показатели балансовой прибыли, объема реализации, общих затрат и валюты баланса и используем только показатель собственного капитала ООО «Техпроммаш» - 527 тыс. руб.
Единый уровень существенности в ООО «Техпроммаш» составит 527 тыс. руб.
Аудиторы ООО «Аудит - Право» полагают, что внутрихозяйственный риск в ООО «Техпроммаш» составляет 80%, риск контроля – 50% и риск необнаружения – 10%. Вычислим значение риска при аудите ООО «Техпроммаш»: (0,8 х 0,5 х 0,1) х100 = 4%. Таким образом, приемлемый аудиторский риск при аудиторской проверке ООО «Техпроммаш» составляет 4%.
Составляя план и программу аудита собственного капитала и резервов предстоящих расходов, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур.
Рассмотрим план проведения аудита собственного капитала и резервов ООО «Техпроммаш», подготовленного аудиторской организацией ООО «Аудит - Право» в таблице 6.
Таблица 6
План аудиторской проверки собственного капитала и резервов в ООО «Техпроммаш»
Проверяемая организация | ООО «Техпроммаш» | |
Период аудита | С 01.01.04г. по 31.12.04г. | |
Количество человеко - часов | 35 | |
Руководитель аудиторской группы | Кузьмина А.Ю. | |
Состав аудиторской группы | Спирина М.А. | |
Планируемый аудиторский риск | 4% | |
Планируемый уровень существенности | Качественно – соответствие нормативным актам Количественно – 527 тыс. руб. | |
Планируемые виды работ | Период проведения | Исполнители |
Аудит учета уставного капитала | 01.03.04 | Кузьмина А.Ю. |
Аудит учета добавочного капитала | 02.03.04 | Спирина М.А. |
Аудит учета резервного капитала | 03.03.04 | Спирина М.А. |
Аудит учета резервов предстоящих расходов | 04.03.04 | Кузьмина А.Ю. |
План проверки — руководство осуществления программы аудита.
Программу аудита учета собственного капитала и резервов ООО «Техпроммаш» рассмотрим в таблице 7.
Таблица 7
Программа проведения аудита собственного капитала и резервов в ООО «Техпроммаш»
Проверяемая организация | ООО «Техпроммаш» | ||
Период аудита | С 01.01.04г. по 31.12.04г. | ||
Количество человеко - часов | 35 | ||
Руководитель аудиторской группы | Кузьмина А.Ю. | ||
Состав аудиторской группы | Спирина М.А. | ||
Планируемый аудиторский риск | 4% | ||
Планируемый уровень существенности | Качественно – соответствие нормативным актам Количественно – 527 тыс. руб. | ||
Наименование аудиторских процедур | Период проведения | Исполнители | Рабочие документы аудитора |
1. Аудит учета уставного капитала | |||
Соответствие размера уставного капитала данным учредительных документов и законодательству РФ | 01.03.05 | Кузьмина А.Ю. | РД 1.1 РД 1.2 |
Полнота и правильность формирования уставного капитала | 01.03.05 | Кузьмина А.Ю. | |
Обоснованность изменений величины уставного капитала | 01.03.05 | Кузьмина А.Ю. | |
Правильность отражения в учете | 01.03.05 | Кузьмина А.Ю. | |
2. Аудит учета добавочного капитала | |||
Правильность образования добавочного капитала | 02.03.05 | Спирина М.А. | РД 2.1 |
Обоснованность использования средств добавочного капитала | 02.03.05 | Спирина М.А. | |
Правильность отражения в учете | 02.03.05 | Спирина М.А. | |
3. Аудит учета резервного капитала | |||
Соответствие размера резервного капитала данным учредительных документов и законодательству РФ | 03.03.05 | Спирина М.А. | РД 3.1 |
Правильность формирования резервного капитала | 03.03.05 | Спирина М.А. | |
Целевое использование резервного капитала | 03.03.05 | Спирина М.А. | |
Правильность отражения в учете | 03.03.05 | Спирина М.А. | |
4. Аудит учета резервов предстоящих расходов | |||
Обоснованность создания резервов | 04.03.05 | Кузьмина А.Ю. | РД 4.1 |
Обоснованность расходования резервов | 04.03.05 | Кузьмина А.Ю. | |
Правильность отражения в учете | 04.03.05 | Кузьмина А.Ю. |
Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, - фактический материал для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основание для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
2.4.
Аудиторская проверка учета уставного, добавочного, резервного капиталов и резервов предстоящих расходов
Сверка тождества данных аудиторами проводилось по схеме (рис. 1.3):
Рис. 3.6. Схема сверки тождества данных по счету 80 «Уставный капитал»
В соответствии с требованиями нормативных актов любое изменение размера уставного капитала организации должно быть связано с пере утверждением ее учредительных документов и их перерегистрацией в государственных органах. Поэтому при наличии оборотов по счету 80 «Уставный капитал» необходимо получить подтверждения (выписки, копии протоколов общего собрания акционеров (участников) и документов о перерегистрации в государственных органах) об утверждении изменений уставного капитала между участниками.
Реальность взносов устанавливается проверкой наличия и правильности оформления документов, подтверждающих факты взносов (вкладов) в уставный капитал. В подтверждающих документах должна быть ссылка на формирование уставного капитала, что важно для целей не только бухгалтерского учета, но и налогообложения (для обоснования правильности применения льгот по налогам).
Для проверки реальности вкладов в уставный капитал целесообразно проведение обследований и опросов. При этом могут быть выявлены факты, когда в качестве вклада в уставный капитал были внесены основные средства и производственные запасы, не пригодные к использованию (неисправные, разукомплектованные, некачественные), или нематериальные активы, не имеющие практической ценности.
Для проверки правильности, своевременности и реальности взносов в уставный капитал учредителей ООО «Техпроммаш» аудиторами ООО «Аудит - Право» был составлен рабочий документ, представленный в таблице 8.
Таблица 8
Проверка правильности, своевременности и реальности взносов в уставный капитал учредителями ООО «Техпроммаш» (РД 1.1)
Учредители | Взнос в уставный капитал | ||||
Объявленный (руб.) | Фактически внесено (руб.) | Дата | Документ | Вид вклада | |
ООО «Альвик» | 12500,0 | 12500,0 | 05.08.1998 | Платежное поручение № 748 | Денежные средства |
Крымов А.П. | 10000,0 | 10000,0 | 05.08.1998 | Приходный кассовый ордер №1 | Денежные средства |
Литинина М.А. | 17500,0 | 17500,0 | 05.08.1998 | Приходный кассовый ордер №2 | Денежные средства |
Сленин В.В. | 10000,0 | 10000,0 | 05.08.1998 | Приходный кассовый ордер №3 | Денежные средства |
Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета уставного капитала аудиторами ООО «Аудит - Право» проводилась по данным регистров ООО «Техпроммаш» по счету 80 «Уставный капитал». Прослеживание записей проводилась от первичных документов Устава, учредительных документов, протоколов, актов, накладных и т. п. до записей в регистрах синтетического и аналитического учета.
При проверке правильности отражения операций по учету уставного капитала ООО «Техпроммаш» аудиторами был составлен рабочий документ, представленный в таблице 9.
Таблица 9
Контрольный лист проверки учета движения уставного капитала в ООО «Техпроммаш» (РД 1.2)
№ п/п | Содержание операции | Отражается ли операция проводкой | Ответы | Если нет, то какой корреспонденцией отражается | |||
Дебет | Кредит | Да | Нет | Дебет | Кредит | ||
1 | Зарегистрирован уставный капитал организации | 75 | 80 | Х | | | |
2 | Привлечены дополнительные средства учредителей | 75 | 80 | - | - | | |
3 | Средства от дополнительно принятых участников | 75 | 80 | - | - | | |
4 | Выдача вкладов при выходе из состава организации | 8075 | 75 50 | - | - | | |
В результате проверки правильности ведения синтетического а аналитического учета уставного капитала в ООО «Техпроммаш» было установлено, что изменений уставного капитала в проверяемом периоде не было, порядок ведения бухгалтерского учета уставного капитала соответствует требованиям законодательства.
Аудит учета добавочного капитала имеет целью выразить мнение о достоверности данных отчетности о добавочном капитале, правомерности и законности создания, использования и отражения его в учете.
Тождество учетных и отчетных данных проверяется аудиторами путем сопоставления показателей Бухгалтерского баланса (форма № 1), Отчета об изменениях капитала (форма № 3), Главной книги (сальдо счета 83 «Добавочный капитал») и регистров по счету 83 «Добавочный каптал».
При несоответствии показателей устанавливается величина отклонений и возможные причины, которые должны быть уточнены при детальной проверке.
Аудитор должен получить подтверждение того, что добавочный капитал сформирован в результате:
- прироста стоимости внеоборотных активов, выявляемого по результатам переоценки;
- получения эмиссионного дохода при реализации собственных акций по цене, превышающей их номинальную стоимость;
- положительных курсовых разниц, образовавшихся при внесении вкладов учредителей в уставный капитал;
- ассигнований из бюджета, использованных на финансирование долгосрочных вложений.
При проверке правильности отражения операций по учету добавочного капитала ООО «Техпроммаш» аудиторами был составлен рабочий документ, приведенный в таблице 10.
Таблица 10
Тест проверки учета добавочного капитала в ООО «Техпроммаш» (РД 2.1)
№ п/п | Содержание операции | Отражено в учете организации | Подлежит отражению | ||||
Проводка | Сумма | Проводка | Сумма | ||||
Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | ||||
1 | Отражена сумма дооценки ОС | 01 | 83 | 3500,0 | 01 | 83 | 3500,0 |
2 | Отражена сумма разницы, образовавшаяся от превышения суммы амортизации объектов ОС над суммой амортизации, учтенной на дату переоценки ОС | 83 | 02 | 820,0 | 83 | 02 | 820,0 |
Таким образом, при проверке учета правильности начисления сумм добавочного капитала в ООО «Техпроммаш» аудиторами ООО «Аудит – Право» ошибок выявлено не было.
Проверка обоснованности использования добавочного капитала осуществляется на соответствие учредительным документам и решениям собственников.
При проверке следует обращать внимание на то, что использование средств добавочного капитала может осуществляться только за счет соответствующих источников этих средств. Например, не допускается направление эмиссионного дохода на нужды социального характера.
Резервный капитал формируется в соответствии с установленным порядком и имеет строго целевое назначение. Этими положениями и предопределены основные цели аудита учета резервного капитала - подтверждение достоверности показателей отчетности о резервном капитале, правильность образования и целевое использование.
Проверяя образование и использование резервного фонда, аудиторы устанавливают:
- правомерность образования резервного капитала;
- соблюдение верхней и нижней предельной величины;
- наличие решения акционеров (учредителей) о направлении в него нераспределенной прибыли;
- обоснованность списаний убытков за счет резервного капитала;
- оправданность погашения и выкупа облигаций общества.
Проверка тождества учетных и отчетных данных о резервном капитале проводится путем сопоставления показателей Бухгалтерского баланса (форма № 1), Отчета об изменениях капитала (форма № 3), Главной книги (счет 82 «Резервный капитал») и регистров по счету 82 «Резервный капитал».
В случае обнаружения расхождений в этих данных определяется величина расхождений и возможные причины (арифметическая, техническая или методологическая ошибка и др.). При детальной проверке операции необходимо конкретизировать причины и характер расхождений.
Отсутствие резервного капитала или его недостаточная величина (в случае обязательного формирования резервного капитала) представляют фактор дополнительного риска вложения средств в организацию, так как свидетельствуют либо об использовании резервного капитала на покрытие убытков, либо о недостаточности прибыли.
Проверка правильности отражения в учете операций по резервному капиталу в ООО «Техпроммаш» аудиторами ООО «Аудит – Право» проводилась на соответствие Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, Инструкции по его применению и другим нормативным актам. При проверке и обобщении ее результатов аудиторами использовался тест следующего содержания (табл. 11).
Таблица 11
Контрольный лист проверки правильности учета резервного капитала в ООО «Техпроммаш» (РД 3.1)
№ п/п | Содержание операции | Отражается ли операция проводкой | Ответы | Если нет, то какой корреспонденцией отражается | |||
Дебет | Кредит | Да | Нет | Дебет | Кредит | ||
1 | Начисление резервного капитала в соответствии с: а) законодательством б) учредительными документами | 84 84 | 82 82 | Х | | | |
2 | Покрытие убытков от финансово–хозяйственной деятельности отчетного года | 82 | 84 | | | | |
Вывод по проверке учета резервного капитала и его использования в ООО «Техпроммаш»: резервный капитал в организации начислен в соответствии с уставом ООО «Техпроммаш».
Организации в соответствии с пунктом 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом МФ РФ от 29 июля
Аудит учета резервов предстоящих расходов имеет целью выразить мнение о достоверности остатков зарезервированных средств, отраженных в Бухгалтерском балансе по статье «Резервы предстоящих расходов», правильности создания резервов и обоснованности их использования.
Проверка тождества учетных и отчетных данных устанавливается путем сопоставления данных статьи «Резервы предстоящих расходов» в Бухгалтерском балансе и в Отчете об изменениях капитала и сальдо счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в Главной книге и регистрах синтетического и аналитического (оборотная ведомость) учета по счету 96 «Резервы предстоящих расходов».
Реальность остатков резервов предстоящих расходов и платежей должна быть подтверждена данными инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. При несоблюдении этого требования аудитор может потребовать проведения инвентаризации с его участием.
Проверка правильности образования резервов проводится на соответствие требованиям Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, другим нормативным актам и порядку, установленному приказом об учетной политике. При этом выясняется, предусмотрены ли Положением создаваемые резервы и насколько обоснованно они создаются. Например, создание резерва на предстоящую оплату отпусков или иного резерва может быть предусмотрено в размерах, значительно превышающих реальные потребности. Начисление резервов в соответствии с нормативными актами (счет 96 «Резервы предстоящих расходов») происходит за счет издержек производства и обращения (Дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов»). В случаях начисления резервов в завышенных размерах происходит завышение издержек производства и обращения, занижение прибыли в течение года и, как следствие, недоплата авансовых платежей по налогу на прибыль.
При проверке правильности образования резервов используются расчеты, сметы и другие документы, прилагаемые к приказу об учетной политике для обоснования целесообразности создания резервов. При необходимости получения доказательств обоснованности начисления резервов аудитором может быть составлен альтернативный расчет размеров образования резервов. В случае обнаружения несоответствий необходимо получить доказательства о внесении исправлений до составления отчетности либо определить влияние выявленных отклонений на достоверность статьи баланса.
Правильность использования резервов устанавливается проверкой первичных документов, подтверждающих списание фактически произведенных расходов за счет резервов (расчетно - платежные ведомости, акты выполненных работ, платежные поручения, расходные кассовые ордера и др.). При проведении пересекающихся процедур по проверке затрат может быть выявлено списание за счет издержек производства и обращения расходов по ремонту основных средств при ежемесячных отчислениях в резерв на ремонт основных средств, что приводит к завышению текущих затрат, занижению прибыли в течение года.
Требуется проверить принятие руководством организации решения о целесообразности существования резервов в предстоящем году.
Если при уточнении учетной политики на следующий за отчетным год организацией не предусмотрено создание резервов, то переходящие остатки по состоянию на 1 января следующего за отчетным года должны быть присоединены к финансовому результату организации и отражены оборотами за январь по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». При проверке начисления и использования резервов и обобщения результатов аудиторами ООО «Аудит – Право» был использован тест следующего содержания (табл. 12).
Таблица 12
Контрольный тест проверки учета резервов предстоящих расходов в ООО «Техпроммаш» (РД 4.1)
№ п/п | Наименование резервов/проверяемые аспекты | Резерв на предстоящую оплату отпусков | Резерв на ремонт основных средств | Прочие резервы | |||
Да | Нет | Да | Нет | Да | Нет | ||
1 | Имеет ли преходящий остаток счет 96 по состоянию на 1 января отчетного года | | Х | | Х | | Х |
2 | Предусмотрено ли учетной политикой создание резервов в текущем году | | Х | | Х | | Х |
3 | Имеют ли место списание расходов на затраты при одновременном начислении резервов | | Х | | Х | | Х |
В ходе проведения аудиторской проверки учета резервов предстоящих расходов аудиторами ООО «Аудит – Право» было установлено, что приказом об учетной политике ООО «Техпроммаш» создание резервов предстоящих расходов не предусмотрено.
Типичные нарушения и ошибки в учете собственного капитала предприятия:
1. При учете уставного капитала не производится госудраственная регистрация выпуска акций, номинальная стоимость выпущенных дополнительно акций и (или) их количество не соответствует принятым уставом условиям, изменение долей участников производится без регистрации изменений к уставу, в результате уменьшения уставного капитала его размер становится меньше минимально возможного, в отчетности показывается величина только фактически оплаченного капитала, при оплате уставного капитала оценка имущества осуществляется без привлечения независимого оценщика, несоблюдаются принятые организацией сроки оплаты без внесения соответствующих изменений в устав.
2. При учете добавочного капитала не производится переоценка по объектам, которые переоценивались в предыдущем периоде, не соблюдаются сроки отражения результатов переоценки в учете и отчетности, неверно расчитывается сумма эмиссионного дохода, величина курсовых разниц, расчитанных организацией, не соответствует действительности, направления расходования средств нераспределенной прибыли не согласованы с собственниками, отсутствуют приказы руководителя организации, утверждающие сроки полезного использования объектов, срок полезного использования не внесен в акты о приеме-передаче основных средств, ошибки в расчетах, списание стоимости объекта производится в независимости от срока действия объекта, не соблюдаются положения учетной политики.
3. При учете нераспределенной прибыли и резервов из нее, при увеличении уставного капитала не проводится корректировка верхней границы размера резервного капитала, не целевое расходование средств резервного капитала, не соблюдается размер отчислении, предусмотренных уставом, использование нераспределенной прибыли прошлых лет не согласовывается с собственником, отсутствие основании для записи в учетных регистрах.
2.5.
Завершение процедуры аудиторской проверки
Заключительная стадия аудиторской проверки предусматривает проведение следующих мероприятий:
- систематизацию результатов проверки;
- анализ результатов проверки;
- составление аудиторского заключения.
Систематизируют данные по разделам проверяемых тем (учет поступления товарно – материальных ценностей, расчетов с поставщиками и т.п.), а внутри тем - по аналитическим и другим признакам.
Анализ результатов проверки может проводиться по полученным данным и имеет несколько целей:
- общий анализ учетной политики, принятой клиентом;
- правильность ведения учета по отдельным разделам и счетам;
- соблюдение налогового законодательства;
- анализ финансового состояния клиента.
Согласно Федеральному закону об аудиторской деятельности в РФ аудиторское заключение – это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соостветствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащей выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соотвествии порядка ведения его бухалтерского учета закнодательству РФ.
Форма, содержание и порядок представления аудиторского заключения определяются федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта содержит мнение аудиторской фирмы о достоверности этой отчетности, которое должно выражать оценку аудиторской фирмы соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в РФ.
Если в результате проверки аудиторская фирма обнаружила что имущественное и финансовое положение экономического субъекта такого, что возникает серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продолжать эту деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности должно отразить данное сомнение.
По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская фирма выражает мнение о достоверности этой отчетности в форме безусловно положительного или отрицательного аудиторского заключения, но может и отказаться от выражения своего мнения.
Основным нормативным документом для составления аудиторского заключения по результатам обязательного аудита является федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности» (утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября
По результатам проведения аудиторской проверки в ООО «Техпроммаш» аудиторской организацией ООО «Аудит - Право» было составлено безусловно положительное аудиторское заключение. Текст аудиторского заключения приведен в приложении 5.