Реферат Учет временных разниц при расчете налога на прибыль
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-28Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
СОДЕРЖАНИЕ
Введение............................................................................................................. 3
1. Экономическое содержание сущности налога на прибыль.......................... 5
1.1. Характеристика налога на прибыль..................................................... 5
1.2. Налоговая база и возможности оптимизации налога на прибыль...... 9
2. Расчет и учет постоянных и временных разниц как составляющего элемента по налогу на прибыль.............................................................................................................. 12
2.1. Специфика учета постоянных и временных разниц............................ 12
2.2. Расчет постоянных и временных разниц для определения текущего налога на прибыль...................................................................................................... 18
3. Анализ и оптимизация налога на прибыль на примере ООО «Химакрил».. 28
3.1. Анализ налогообложения прибыли..................................................... 28
3.2. Мероприятия по оптимизации налога на прибыль путем создания резервов 32
Заключение......................................................................................................... 37
Список источников и литературы..................................................................... 39
ВВЕДЕНИЕ
Актуальность темы исследования определяется тем, что налог на прибыль является одним из главных налогов в бюджетной системе РФ и занимает второе место в доходной части федерального бюджета после НДС. Для предприятия налог на прибыль выступает основной формой налогового бремени.
Прибыль - один из основных финансовых показателей плана и оценки хозяйственной деятельности предприятий. Актуальность данной темы проявляется еще и в том, что налог на прибыль весьма эффективный инструмент воздействия на финансовое положение предприятий, повышающий (либо, наоборот, снижающий) их заинтересованность в развитии производства. За счет прибыли осуществляется финансирование мероприятий по научно-техническому и социально-экономическому развитию предприятий, увеличение фонда оплаты труда их работников. Одновременно налог на прибыль обеспечивает значительные поступления в государственный бюджет. А значит достаточно хорошие знания об особенностях уплаты данного налога, помогут избежать ошибок и недочетов при заполнении декларации и выплат по налогу на прибыль. Следовательно, эти вопросы становятся решающими при рассмотрении данной темы и являются основополагающими задачами.
Степень изученности проблемы. Настоящее исследование было бы невозможным без изучения теоретических разработок проблем налогообложения прибыли в трудах отечественных и зарубежных ученых. Базовые принципы теории налогов, содержащиеся в классических трудах А. Смита, Д. Риккардо остаются актуальными для данного исследования. Среди представителей отечественной науки, занимавшихся изучением теории налогов и налогообложения, следует назвать Н. Тургенева, И. Озерова. В их трудах многие теоретические положения сформулированы относительно совокупности налогов, поэтому одна из задач данного исследования заключалась в разработке теоретических основ налогообложения в отношении налога на прибыль. В работе уделено значение исследованию регулирующей роли налога на прибыль. На протяжении XX века взгляды на значение налоговых механизмов регулирования неоднократно менялись, что демонстрируют налоговые реформы в развитых странах. Теоретическую основу реформирования налогообложения прибыли составляли исследования крупнейших экономистов-теоретиков XX в.: Дж. Кейнса, А. Маршалла, М. Фридмана. Вопросы воздействия налогов на экономику в России начал изучать академик И. Янжул, а продолжили его сторонник - И. Озеров. В современной России теоретические разработки в этом направлении возобновили С. Барулин, В. Стародубцева, С. Шаталов, Д. Черник, Т. Юткина.
Целью исследованиянастоящей работы является рассмотрение деятельности предприятия в области применения налога на прибыль и расчет по налогу на прибыль.
Для достижения поставленной цели были выдвинуты задачи:
1. Раскрыть экономичное содержание и сущность налога на прибыль.
2. Выявить наиболее подходящие методы расчета и учета постоянных и временных разниц как составляющего элемента по налогу на прибыль
1. Постоянные и временные разницы как элемент учета расчетов по налогу на прибыль
1.1. Характеристика налога на прибыль
Глава 25 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) была введена Федеральным Законом 6 августа 2001г. № 110-ФЗ.
Налог на прибыль представляет собой форму изъятия части чистого дохода, созданного производительным трудом, и поступает в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов РФ.
Плательщиками налога на прибыль организаций признаются:
- российские организации;
- иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации. Не являются лательщиками налога на прибыль и организации, применяющие специальные налоговые режимы:
- упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности;
- единый налог на вмененный доход;
- единый сельскохозяйственный налог;
- организации являющиеся иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей ФЗ «Об организации и проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 20014 года города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ», в отношении доходов, полученных в связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 20014 года города Сочи
Объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия – это прибыль от реализации продукции, товаров, работ, услуг, основных фондов включая земельные участки), другого имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
Доходами от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав. [5, c. 8]
Внереализационными доходами признаются доходы: от долевого участия в других организациях; от операций купли-продажи иностранной валюты; в виде штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба; от сдачи имущества в аренду; в виде процента по договорам займа, кредита; сумм кредиторской задолженности, списанных с истечением срока исковой давности; и. т.д.
К расходам, учитываемым для целей налогообложения прибыли, относятся расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя: расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); расходы на содержание эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; сходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки; сходы на обязательное и добровольное страхование; прочие расходы, связанные производством и реализацией.
В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, посредственно не связанной с производством и реализацией. К таким расходам относятся: расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) существа; расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, т.ч. процентов по ценным бумагам, процентов, уплачиваемых по договорам и 1ам; расходы на организацию выпуска ценных бумаг; расходы в виде дательной курсовой разницы, полученной от переоценки имущества и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте; расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества, охрану недр и другие аналогичные работы; затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов; судебные расходы и арбитражные надзоры.
Налоговой базой для целей определения налога на прибыль организаций признается денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению.
При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. Если в отчетном налоговом периоде налогоплательщиком получен убыток, в данном отчетном налоговом периоде налоговая база признается равной нулю.
Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. По итогам каждого отчетного (налогового) периода налогоплательщики исчисляют сумму платежа исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания первого квартала, полугодия, девяти месяцев или года.
Первый вариант уплаты налога – внесение авансовых платежей ежеквартально через ежемесячные взносы, рассчитанные исходя из прибыли прошлого отчетного периода. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится равными долями в размере 1/3 фактически уплаченного квартального авансового платежа за квартал, предшествующий отчетному кварталу. По итогам отчетного периода осуществляется перерасчет налога исходя из фактически полученной за квартал прибыли. Недоплаченные суммы налога доплачиваются, переплата засчитывается в счет будущих платежей.
Второй вариант уплаты налога – исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной за месяц прибыли. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца. [10, c.56]
Третий вариант уплаты налога распространяется на организации, у которых за предыдущие четыре квартала выручка от реализации не превышала в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал, а также бюджетные организации, простые товарищества. В этом случае уплачиваются только квартальные авансовые платежи исходя из фактической прибыли, полученной в отчетном квартале.
Ежемесячные авансовые платежи, уплачиваемые исходя из прибыли прошлого квартала, вносятся в бюджет не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного года. Налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, уплачивают авансовые платежи не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
Ставки налога на прибыль дифференцированы в зависимости от вида эхода хозяйствующего субъекта. Действующие ставки по налогу на прибыль тламентируются ст. 284 гл. 25 ч. II НК РФ.
На сегодняшний день основная налоговая ставка по налогу на прибыль составляет 20%. При этом сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в Федеральный бюджет; сумма налога, исчисленная по итоговой ставке в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.
1.2. Налоговая база и возможности оптимизации налога на прибыль
К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие ставки: 9% - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами - налоговыми резидентами; 15% - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями.
К налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие ставки:
- 15%о - по доходам в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов, а также по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1 января 2007 года;
- 9% - по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года;
0% - по доходам в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированным в целях обеспечения условий, необходимых для регулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР, внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации. К льготам, которые действуют с 1 января 2002 г., относятся льготы, предоставляемые:
1. На федеральном уровне - в части освобождения от налогообложения прибыли полученной:
- малыми предприятиями (п. 4 ст. 6 Закона №2116-1);
- предприятиями от осуществления программ по ликвидации последствий радиационных катастроф (абзац 10 п. 6 ст. 6 Закона №2116-1);
- предприятиями от осуществления целевых социально-экономических программ для военнослужащих (абзац 14 п. 6 ст. 6 Закона №2116-1);
- от вновь созданного производства на период его окупаемости, но не свыше трех лет (абзац 27 п. 6 ст. 6 Закона N 2116-1);
2. На региональном уровне:
- в части освобождения от налогообложения прибыли, полученной от реализации инвестиционных проектов;
- дополнительные льготы в части налога, уплачиваемого в бюджет субъектов Российской Федерации. [16, c. 15]
Льготы по налогу на прибыль для резидентов ОЭЗ «Алабуга». Начиная с января 2009 года ставка налога на прибыль для резидентов ОЭЗ Алабуга» снижена с 20 до 15,5 процентов. Это связано с тем, что с 1 января 2009 12 вступили в силу изменения, в результате чего ставка по налогу на прибыль организаций снижена с 24 до 20 процентов.
Согласно закону Республики Татарстан «Об установлении налоговой ставки налогу на прибыль для организаций-резидентов особой экономической зоны производственного типа, созданной на территории Елабужского на Татарстана», подлежащая зачислению в бюджет республики льготная по налогу на прибыль для резидентов ОЭЗ «Алабуга» составляет 13,5 процента. За счет уменьшения отчислений в федеральный бюджет с 6,5 до 2 процентов, с 1 января текущего года для резидентов ОЭЗ «Алабуга» налоговая на прибыль от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ «Алабуга», снижена с 20 до 15,5 процента. Тем самым величина налоговой льготы увеличена с 4 до 4,5 процента.
Снижение налога на прибыль будет способствовать увеличению интереса потенциальных инвесторов к размещению своих производств на территории ОЭЗ «Алабуга». На сегодняшний день в ОЭЗ «Алабуга» представлено 8 резидентов: ООО «Соллерс-Елабуга», ЗАО «Северсталь-Исузу», ООО «Роквул-Волга», ООО «Эр Ликид Алабуга», ЗАО «Полиматиз», ООО «П-Д Татнефть-Алабуга Стекловолокно», ООО «Септал» и ЗАО «Завод инженерного оборудования».
Снижение налога на прибыль для резидентов ОЭЗ «Алабуга» является одним из эффективных способов преодоления последствий международного экономического кризиса путем создания особых условий, способствующих развитию реального сектора экономики, это повысит инвестиционную привлекательность ОЭЗ «Алабуга», где резиденты, кроме налоговых льгот, пользуются особым таможенным режимом, а также рядом инфраструктурных преференций. Кроме этого, компании, которые в этом году станут резидентами ОЭЗ, смогут значительно снизить издержки за счет заметного снижения расценок строительные работы и строительные материалы, а также благоприятной для создания нового предприятия ситуации на рынке труда.
2. Постоянные и временные разницы как элемент расчетов по налогу на прибыль
2.1. Специфика учета постоянных и временных разниц
В настоящее время действует налоговый учет, который обусловил появление ранее неизвестных в России финансовых категорий и необходимость внесения в документы второго и третьего уровня общероссийского регулирования бухгалтерского учета новых счетов и субсчетов, а также новых показателей в финансовой отчетности.
В данном случае имеется в виду ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».
В соответствии с этим Положением введены счета первого порядка 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» (пассивный). Кроме того, следует ввести субсчета для учета постоянных разниц, временных разниц и постоянных налоговых обязательств, которые неизбежно возникают при использовании двух правил определения финансового результата: бухгалтерского учета (в дальнейшем — БП) и налогового учета (в дальнейшем НП — налоговая прибыль).
Важные изменения также внесены Федеральным законом от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ.
Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и законодательством РФ о налогах и сбо рах, состоит из постоянных и временных разниц. [13, c.14]
Постоянные разницы — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Постоянные разницы возникают в результате:
· превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей ни безвозмездной основе имущества в сумме его стоимости, и рас ходов, связанных с этой передачей;
· непризнания для целей налогообложения убытка, связанного с появлением разницы между оценочной стоимостью имущества при внесении его в уставный капитал другой организации и стоимостью, по которой это имущество отражено в бухгалтерском балансе у передающей стороны;
· образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательств РФ, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;
· прочих аналогичных различий.
· Постоянные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующею счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).
Постоянная разница х 24% - постоянное налоговое обязательство.
Под постоянным налоговым обязательством понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Это обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль на отчетную дату. Постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете учета прибылей и убытков, субсчет «Постоянное налоговое обязательство», в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.
Под временными разницамипонимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или других отчетных периодах. [4, c. 11]
Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под ним понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в последующих отчетных периодах.
Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются:
· на вычитаемые;
· налогооблагаемые.
Вычитаемые временные разницы образуются в результате:
· применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
· использования разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения; излишне уплаченного налога, сумма которого не возвращена в организацию, а принята к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах;
· убытка, перенесенного на будущее, который не использован для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;
· наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета — исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;
· прочих аналогичных различий.
Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате и бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Вычитаемая временная разница х 24% - отложенный налоговый актив.
Налогооблагаемые временные разницы образуются и результате:
· применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
· признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения — по кассовому методу;
· отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль;
· применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и налогообложения;
· прочих аналогичных различий.
Вычитаемые и налогооблагаемые временные разницы отчетною периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая или налогооблагаемая временная разница).
Таблица 2.1.1.
Причины возникновения временных разниц
| Виды временных разниц | Примеры | Причина возникновения |
| 1 | 2 | 3 |
| Вычитаемые | Безвозмездно полученные основные средства | В налоговом учете их стоимость признается доходом сразу, а в бухгалтерском – по мере начисления амортизации |
| Убыток | В налоговом учете уменьшает прибыль постепенно, в бухгалтерском – сразу | |
| Налогооблагаемые | Нематериальные активы, по которым невозможно определить срок амортизации | В налоговом учете из расчета 10 лет, а в бухгалтерском – из расчета 20 лет. |
| Основные средства, являющиеся предметом лизинга | В налоговом учете предприятиям дано право применять коэффициент 3, в бухгалтерском нормы амортизации определяются исходя из срока полезного использования объекта | |
| Вычитаемые и налогооблагаемые | Амортизационные отчисления | Возникают, если суммы амортизации в налоговом и бухгалтерском учете различны |
Подлежащий уплате налог на прибыль в текущем квартале больше бухгалтерского налога на величину отложенного налогового актива
Налогооблагаемая временная разница х 24% - отложенное налоговое обязательство. [19, c. 16]
На эту разницу налог на прибыль в текущем квартале будет меньше бухгалтерского налога.
Все выявленные разницы в бухгалтерской и налоговой прибыли необходимо отразить в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках.
Текущий налог определяется по следующей формуле, которая представлена в рисунке 2.1.1.
|
|
|
|
|
= + + -
|
|
|
|
=
Рис. 2.1.1. Формула определения текущего налога
Под отложенным налоговым активом понимается та его часть, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникшие в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль и действующую на отчетную дату.
2.2. Расчет постоянных и временных разниц для определения текущего налога на прибыль
Организация 20 февраля 2005 г. приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования пять лет. Ставка налога на прибыль составила 24 %.
В целях бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации путем применения способа уменьшаемого остатка, а в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль — линейный метод. При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 г. организация получила данные, представленные в табл. 2.2.1.
Таблица 2.2.1.
Данные для бухгалтерского учета и налоговой декларации
| | Для целей бухгалтерского учета | Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль |
| Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 20 февраля 2005 г. со сроком полезного использования пять лет | 120 000 | 120 000 |
| Сумма начисленной амортизации за 2005 г. | 40 000 | 20 000 |
| Балансовая стоимость объекта основного средства на 01 января 2006 г. | 80 000 | 100 000 |
Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 г. составила 20 000 руб. (40 000 — 20 000).
Отложенный налоговый актив при определении налоговой базы по налогу прибыль за 2005 г. составил 4800 руб. (20 000 х 24 : 100).
Под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в последующих отчетных периодах. [11, c.20]
Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы. Эти обязательства равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых обязательств. При этом в аналитическом учете отложенные налоговые обязательства учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница.
Пример 2. Организация 25 декабря 2004 г. приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного ио пользования пять лет. Ставка налога на прибыль составила 24 %.
Для целей бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации линейным способом, а для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль — нелинейным методом.
При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации за 2004 г. организация получила следующие данные, представленные в табл. 2.
Таблица 2
Данные для бухгалтерского учета и налоговой декларации
| | Для целей бухгалтерского учета | Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль |
| Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 25 декабря 2004 г. со сроком полезного использования пять лет | 120 000 | 120 000 |
| Сумма начисленной амортизации за 2004 г. | 24 000 | 40 130 |
| Балансовая стоимость объекта основного средства на 1 января 2005 г. | 96 000 | 79 870 |
Налогооблагаемая временная разница при определении налоговой базы ПО налогу на прибыль за 2004 г. составила 16 130 руб. (40 130 — 24 000).
Отложенное налоговое обязательство при определении налоговой базы ПО налогу на прибыль за 2004 г. составило 3871 руб. (16 130 х 24: 100)
Отложенный налоговый актив отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета отложенных налоговых активов в корреспонденции со счетом учета расчетов по налогам и сборам.
По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы. Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде отложенные налоговые активы, отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета учета отложенных налоговых активов и корреспонденции со счетом учета расчетов по налогам и сборам. [16, c. 9]
В случае, если и в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что она возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль. Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается на счет учета прибылей и убытков в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Отложенное налоговое обязательство отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета учета отложенных налоговых обязательств в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов по налогам и сборам.
По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства. Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в отчетном периоде отложенные налоговые обязательства, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета учета отложенных налоговых обязательств в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.
Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается на счет учета прибылей и убытков в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
При составлении бухгалтерской отчетности организации предоставляется право отражать в Бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства.
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой умножением бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.
Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета прибылей и убытков, субсчет по учету условных расходов по налогу на прибыль, в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам. Сумма начисленного условного дохода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов по налогам и сборам и кредиту счета учета прибылей и убытков, субсчет по учету условных доходов по налогу на прибыль.
Текущим налогом на прибыль (текущим налоговым убытком) признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.
При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход (условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль (текущему налоговому убытку). [14, c. 8]
Величина условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль для целей определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) корректируется по следующей схеме:
+ (—) условный расход (условный доход)
по налогу на прибыль + постоянное налоговое обязательство +
+ отложенный налоговый актив + (-) отложенное налоговое обязательство (текущий налоговый убыток) =
= + текущий налог на прибыль.
Практический пример расчета текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) приведен в приложении к ПБУ 18/02.
Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) за каждым отчетный период должен признаваться в бухгалтерской отчетности в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога.
Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в Бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств.
Постоянные налоговые обязательства, отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) отражаются в Отчете о прибылях и убытках.
При наличии постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках отдельно должны раскрываться:
• условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
• постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка);
• постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;
• суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства;
• причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;
• суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные на счет учета прибылей и убытков в связи с выбытием объекта актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или видам обязательства.
Пример расчета для определения текущего налога на прибыль.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год организация в Отчете о прибылях и убытках отразила прибыль до налогообложения (бухгалтерская прибыль) в размере 126 000 руб. Ставка на прибыль составила 24 %.
Перечислим факторы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли от бухгалтерской прибыли:
1) представительские фактические расходы превысили их ограничения по представительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 6000 руб.
2) амортизационные отчисления, рассчитанные для целей бухгалтерского учета, составили 4000 руб., в том числе для целей налогообложения к вычету - 2000 руб.
3) начислен, но не получен процентный доход в виде дивидендов от долевого участия (деятельности дочерней организации) в раз мере 2500 руб.
Методика образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц приведена в табл. 28.3.
Таблица 3.
Методика образования временных разниц
Используя данные, приведенные в табл. 28.3, произведем необходимые расчеты по налогу на прибыль с целью определения текущего налога на прибыль.
Условный расход по налогу на прибыль:
126 000x24: 100 = 30 240 руб.
Постоянное налоговое обязательство:
6000x24: 100= 1440 руб.
Отложенный налоговый актив:
2000x24: 100 = 480 руб.
Отложенное налоговое обязательство:
2500x24: 100 = 600 руб.
Текущий налог на прибыль:
30 240 + 1440 + 480 - 600 = 31 560 руб.
Таким образом, размер текущего налога на прибыль, сформированного в системе бухгалтерского учета и подлежащего уплате в бюджет, отраженный в Отчете о прибылях и убытках и Налоговой декларации по налогу на прибыль, составит 31 560 руб.
Для проверки механизма влияния расчетов по налогу на прибыль в системе бухгалтерского учета на правильность исчисления налога для уплаты в бюджет произведем необходимую корректировку бухгалтерских данных.
Требуемые корректировки указаны в табл. 4.
Таблица 4
Корректировка бухгалтерских данных
Текущий налог на прибыль составит 31 560 руб. (131 500 х 24 : : 100).
3. Анализ и оптимизация налога на прибыль на примере ООО «Химакрил»
3.1. Анализ налогооблажения прибыли
Уставной капитал предприятия ООО «Химакрил» составляет 10000 руб. Основным видом экономической деятельности предприятия является организация и проведение общестроительных и ремонтных работ. В основу развития предприятия была заложена идея в оказание услуг по организации и выполнению работ связанных с капитальным ремонтом и строительно-монтажными работами.
Согласно статье 274 главы 25 НК РФ. Налоговая база по налогу на прибыль определяется как доходы уменьшенные на величину расходов. Для этого мы рассмотрим формирование структуры доходов и расходов на предприятии.
Таблица 3.1.1.
Доходы, сформировавшиеся за 2007-2008г.г.
В первую очередь необходимо отметить рост доходов от реализации услуг в 2008г. на 11,2%, что в денежном выражении составило 4 136 774 руб. Это связано с увеличением количества договоров и объема выполняемых работ (услуг). Так же на общий рост доходов от реализации услуг повлияло увеличение стоимости выполняемых работ.
Довольно значительное снижение в 2008г. по сравнению с 2007г. доходов от реализации покупных товаров. Снижение составило 34,9%, в денежном выражении 805 837 руб. Снижение этих доходов отражает более полное использование сырья и материалов при выполнении работ на собственных объектах при более строгом соблюдении норм расхода материалов.
Динамика роста доходов предприятия в 2008г. составила 8,5%, в денежном выражении 3 330 937 руб.
Таблица 3.1.2.
Расходы, относящихся к реализованным товарам, работам, услугам.
Затраты на аренду помещений возросли на 11,23%; с целью эффективного решения вопросов логистики складские помещения были арендованы на территории ОАО НКНХ в связи с проводимыми там работами, что привело к резкому росту косвенных расходов в 2008г. Управленческие расходы (аренда транспорта) и содержание служебного транспорта снизились на 26,22% и 92,50% соответственно. Расходы на оформлению пропусков возросли за 2008 поскольку преимущественно выполнение работ велось на режимном объекте ОАО «НКНХ».
Таблица 3.1.3.
Внереализационные расходы и расходы, связанные с производством
К расходам связанным с производством в данном случае относится стоимость товаров, сырья и материалов (без наценки).
К внереализационным относятся расходы на обслуживание банковского счета в ОАО АКБ «Спурт». Резкий рост внереализационных расходов в 2008г. связан с затратами на обслуживание кредита (проценты взимаемые банком) взятого организацией на производственные нужды.
Согласно статье 274 главы 25 НК РФ налоговая база по налогу на прибыль определяется как доходы уменьшенные на величину произведенных расходов.
Ранее мы уже отмечали, общий рост доходов предприятия, однако в таблице 4 так же необходимо обратить внимание на показатель «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации». В эту статью расходов включены прямые и косвенные расходы и внерализационные расходы.
По ставке 24% определяем размер налога и прибыль после налогообложения. таким образом прибыль после налогообложения 2008 году составила - 2 148 406,90, что на 19,9% выше аналогичного показателя 2007 года. Вместе с тем аналогично возросла и сумма налога на прибыль и составила 678444, 29.
Таблица 3.1.4.
Расчет налогооблагаемой прибыли
3.2. Мероприятия по оптимизации налога на прибыль путем создания резервов
Налоговое планирование – это активные действия налогоплательщика по уменьшению налоговых платежей. Основными понятиями налогового планирования являются оптимизация налогов и минимизация налогов.
Оптимизация является более широким понятием и включает в себя минимизацию. Термин «минимизация налогов» несколько неудачен в том смысле, что абсолютная минимизация налогов достигается при полном прекращении хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Оптимизация налогов предполагает увеличение финансовых результатов при экономии налоговых расходов, а также решает задачу не допустить большей динамики роста налоговых платежей по сравнению с динамикой роста выручки предприятия.
Проанализировав финансово-экономические показатели предприятия, я нашла возможность применить следующие методы оптимизации налога.
Резерв по сомнительным долгам.
Согласно ст. 266 гл.25 НК РФ мы можем уменьшить налогооблагаемую базу создав резерв по сомнительным долгам. Суть способа в том, что ООО «Химакрил» может отсрочить уплату по налогу на прибыль на сумму сомнительной задолженности. Сомнительной признается любая задолженность в случае, если она не погашена в сроки, установленные договором. Сумма создаваемого резерва не может превышать 10 % от выручки отчетного периода. Сомнительная задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней в состав резерва включается полностью; со сроком от 45 до 90 дней - включается 50 %; до 45 дней -не увеличивает сумму создаваемого резерва.
На последний день налогового периода 31.12.09 г., была проведена инвентаризация дебиторской задолженности, в ходе которой, выявилась просроченная дебиторская задолженность предприятия ООО «Прометей» на сумму 830 458,16 руб. Было также выявлено, что срок сомнительной задолженности превысил 90 дней. Таким образом, мы можем включить в состав внереализационных расходов полностью сумму, рассчитаем налог на прибыль за 2008 год.
[42 286 551 руб. - (39 459 699,81 руб. + 830 458,16 руб.)] х 24% =
996 393,03руб. х 24% = 479 134,33 руб
Вариант 1: налог на прибыль равен 678 444,29 руб.
Вариант 2: налог на прибыль равен 479 134,33 руб.
Разница составляет 678 444,29-479 134,33 = 199 309,96 руб.
Таким образом, позволило сократить налог на прибыль 29,38% в текущем налоговом периоде. Кроме того за это время инфляционный процесс значительно обесценит подлежащую уплате сумму налога на прибыль. Также это позволяет сэкономить оборотные средства.
Резерв на оплату отпусков.
Создание резерва на оплату отпусков регламентировано ст. 324.1 НК РФ. Как чравило, в большинстве фирм отпуска рабочим и служащим предоставляются в удобное для них время (обычно, это лето), в результате чего, организация сталкивается с резким возрастанием расходов на оплату труда в этот период, что неизбежно ведет к общему росту расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Чтобы добиться в налоговом учете равномерного признания расходов на оплату отпусков, организация создает специальный резерв.
Его создание выгодно в случае, если в него отчисляют сумму, которая превышает фактические расходы организации.
В этой ситуации в течение года расходы будут признавать в большем размере, чем фактические, и только по окончании года разницу включат в доход, если в организации кто-либо из сотрудников не «отгулял» положенные дни в срок, тогда соответствующую часть резерва можно перенести на следующий год.
Учетной политикой ООО «Химакрил» на 2008 год предусмотрим создание резерва с процентом ежемесячных отчислений 8,3%.
Предполагаемые суммы расходов на оплату труда работников и на оплату отпусков на 2008 год составляют I 200 000 (сумма приведена с учетом ЕСН), а размер фонда оплаты отпусков: 1200000 руб: 100 х 8,3=99600 руб.
В целях снижения влияния кризисных явлений в экономике на предприятии бы проведены мероприятия по оптимизации трудозатрат (строгий контроль за продолжительностью рабочего дня, сокращение рабочей недели и т.д.) Это позволило сократить фактические расходы на оплату труда.
Таблица 3.2.1.
Расходы на оплату труда (с учетом ЕСН) и суммы отчислений в резерв
на оплату отпусков в 2008 году
Таким образом, фактические расходы на оплату труда (включая ЕСН) за 2008 год составили 1 025 000 руб. С учетом фактических расходов на оплату труда отчисления в резерв на оплату отпусков составили:
1 025 000 : 100 х 8,3 = 85 075 руб. (сумма отчислений в резерв).
В конце года предприятие провело инвентаризацию использования резерва. С ее помощью мы можем оценить, выгодно ли было его создание. Необходимо сравнить реальные расходы на выплату работникам отпускных с размером сформированного резерва. Выплачено отпускных за 2008 год было 85 075 рублей. Таким образом спланированный нами резерв размером в 99 600 рублей оказался больше, это говорит о том, что резерв себя оправдал, поскольку организация в минувшем году отнесла на затраты больше, чем фактически истратила. Остаток неиспользованного резерва равен 14 525 руб. = 99 600 руб. - 85 075 руб. Эта сумма является сэкономленной и будет использована в следующем году.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Прибыль как экономическая категория - это обобщающий показатель финансовых результатов хозяйственной деятельности, определяемый как разность между выручкой от хозяйственной деятельности и суммой затрат на эту деятельность.
А налог на прибыль, в свою очередь, является одним из видов налога, посредством которого налоговая система государства может выполнять свойственные ей функции.
Объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия – это прибыль от реализации продукции, товаров, работ, услуг, основных фондов включая земельные участки), другого имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. Если в отчетном налоговом периоде налогоплательщиком получен убыток, в данном отчетном налоговом периоде налоговая база признается равной нулю.
Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и законодательством РФ о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.
Постоянные разницы — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Под временными разницамипонимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или других отчетных периодах.
Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под ним понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в последующих отчетных периодах.
В настоящее время налог на прибыль является одним из главных налогов в бюджетной системе РФ и занимает второе место в доходной части федерального бюджета после НДС. Для предприятия налог на прибыль выступает основной формой налогового бремени. И изучение учета по налогу на прибыль выходит на первый план.
СПИСОК ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ
1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая: принят 16.07.1998. - М: Проспект, 2009. - 688 с.
2. Трудовой кодекс Российской Федерации: принят 21.12.2001. - М.: Феникс, 2007.-448 с.
3. Санитарные нормы проектирования промышленных предприятий СН 245-71. - Введен 1971-11-05. - М: ГУП ЦПП, 2004. - 62 с.
4. Естественное и искусственное освещение СН и П 23-05-95. - Введен 1996-01 -01. - М.: ГУП ЦПП, 2004. - 54 с.
5. Арустамов Э.А. Безопасность жизнедеятельности / Э.А. Арустамов. - М.: Академия, 2005. - 120 с.
6. Бабикова В. Учет резервов / В. Бабикова // Казанский бухгалтер. - 2008. -№21.-С. 12.
7. Барулин С. В. Теория и история налогообложения / С. В. Барулин. - М.: Экономистъ, 2006. - 319 с.
8. Барулин С. В. Налоги и налогообложение / С. В. Барулин, О. С. Кириллова, Т. В. Муравлева. - М.: Экономистъ, 2006. - 456 с.
9. Безопасность жизнедеятельности / СВ. Белов, А.Ф. Козьяков, Л.Л. Морозова, А.В. Ильницкая. - М.: Академия, 2007. - 312 с.
10. Белов П.Г. Безопасность жизнедеятельности / П.Г. Белов, А.Ф. Козьяков. С.В. Белов. - М: Высшая Школа, 2000. - 300 с.
11. Белова Ю.В. Расчет неиспользованных дней отпуска / Ю.В. Белова // Бухгалтер 1С. Региональный выпуск. - 2008. - № 8. - С. 15.
12. Гаврилов СП. Налогообложение / СП. Гаврилов. - М.: ТОО Инжиринго-Консалтинговая Компания Дека, 2005. - 256 с.
13. Гапоненко В. Порядок уплаты налога на прибыль в бюджет субъекта РФ / В. Гапоненко // Казанский бухгалтер. - 2009. - № 10. - С. 19-21.
14. Головкин А.Н. Расчет налога на прибыль / А.Н. Головкин, И.В. Лемеш. - М.: Аналитика-Пресс, 2005. - 320 с.
15. Губина О.В. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности предприятия: практикум / О.В. Губина. - М.: Форум: ИНФРА-М, 2008. - 176 с.
16. Ефремова А.А. Создание резервов / А.А. Ефремова // Главная книга. - 2009.-№ 9. -С. 31.
17. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет / В.Б. Ивашкевич. - М: Юристъ, 2003. - 370 с.
18. Игоркин В.В. Расчет налоговой базы по налогу на прибыль / В.В. Игоркин // Казанский бухгалтер. - 2008. - № 44. - С. 31 -34.
19. Куликова Л.И. Бухгалтерская и налоговая прибыль: Расчеты и учет / Л.И. Куликова // Бухгалтерский учет. - 2008. - № 24. - С. 32.
20. Кваша Ю.Ф. Налоговый контроль: налоговые проверки и производство по фактам налоговых правонарушений / Ю.Ф. Кваша. - М.: Юристъ, 2001. - 540 с.
21. Кейнс Дж. Избранные произведения / Дж. Кейнс. - М.: Мысль, 1993. - 307с.
22. Кукин П.П. Безопасность жизнедеятельности. Безопасность технологических процессов и производств (Охрана труда) / П.П.Кукин, В.Л. Лапин, Н.Л. Пономарев. - М.: Высшая школа, 2001. - 188 с.
23. Косульникова М.Л. Создаем резерв на оплату отпусков / М.Л. Косульникова
// Зарплата. - 2009. - № 5. - С. 15.
24. Лыкова Л.Н. Налоги и налогообложение в России /Л.Н. Лыкова. - М.: БЕК, 2001.-384 с.
25. Любушин Н.П. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия / Н.П.Любушин, В.Д. Лещева, В.Г. Дьякова. - М.: ЮНИТИ, 2004. - 445 с.
26. Макарьева В.И. Как избежать ошибок при составлении расчета налога на прибыль / В.И. Макарьева, Ю.Б. Сергиенко, К.И. Оганян. - М.: Налоговый вестник, 2004.-380 с.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год организация в Отчете о прибылях и убытках отразила прибыль до налогообложения (бухгалтерская прибыль) в размере 126 000 руб. Ставка на прибыль составила 24 %.
Перечислим факторы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли от бухгалтерской прибыли:
1) представительские фактические расходы превысили их ограничения по представительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 6000 руб.
2) амортизационные отчисления, рассчитанные для целей бухгалтерского учета, составили 4000 руб., в том числе для целей налогообложения к вычету - 2000 руб.
3) начислен, но не получен процентный доход в виде дивидендов от долевого участия (деятельности дочерней организации) в раз мере 2500 руб.
Методика образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц приведена в табл. 28.3.
Таблица 3.
Методика образования временных разниц
| Виды доходов и расходов | Суммы, учитываемые при определении бухгалтерской прибыли (убытка), руб. | Суммы, учитываемые при определении налоговой прибыли (убытка), руб. | Разницы, возникшие в отчетном периоде, руб. |
| 1 | 2 | 3 433 | 4 |
| Представительские расходы | 30 000 | 24 000 | 6000(постоянная разница) |
| Сумма начисленной амортизации на амортизируемое имущество | 4000 | 2000 | 2000 (вычитаемая временная разница) |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| Начисленный процентный доход в виде дивидендов от долевого участия | 2500 | | 2500 (налогооблагаемая временная разница) |
Используя данные, приведенные в табл. 28.3, произведем необходимые расчеты по налогу на прибыль с целью определения текущего налога на прибыль.
Условный расход по налогу на прибыль:
126 000x24: 100 = 30 240 руб.
Постоянное налоговое обязательство:
6000x24: 100= 1440 руб.
Отложенный налоговый актив:
2000x24: 100 = 480 руб.
Отложенное налоговое обязательство:
2500x24: 100 = 600 руб.
Текущий налог на прибыль:
30 240 + 1440 + 480 - 600 = 31 560 руб.
Таким образом, размер текущего налога на прибыль, сформированного в системе бухгалтерского учета и подлежащего уплате в бюджет, отраженный в Отчете о прибылях и убытках и Налоговой декларации по налогу на прибыль, составит 31 560 руб.
Для проверки механизма влияния расчетов по налогу на прибыль в системе бухгалтерского учета на правильность исчисления налога для уплаты в бюджет произведем необходимую корректировку бухгалтерских данных.
Требуемые корректировки указаны в табл. 4.
Таблица 4
Корректировка бухгалтерских данных
| Прибыль согласно отчету о прибылях и убытках (бухгалтерская прибыль) Увеличивается на В том числе: представительские расходы, превышающие предел, установленный налоговым законодательством величину амортизационных отчислений, отнесенную свыше принятых в целях налогообложения сумм к возмещению (например, из-за несоответствия выбранных способов начисления амортизации) Уменьшается на В том числе: сумму неполученного процентного дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций | 126 000 |
| 8000 | |
| 6000 | |
| 2000 | |
| | |
| 2500 | |
| Итого налогооблагаемая прибыль | 131 500 |
Текущий налог на прибыль составит 31 560 руб. (131 500 х 24 : : 100).
3. Анализ и оптимизация налога на прибыль на примере ООО «Химакрил»
3.1. Анализ налогооблажения прибыли
Уставной капитал предприятия ООО «Химакрил» составляет 10000 руб. Основным видом экономической деятельности предприятия является организация и проведение общестроительных и ремонтных работ. В основу развития предприятия была заложена идея в оказание услуг по организации и выполнению работ связанных с капитальным ремонтом и строительно-монтажными работами.
Согласно статье 274 главы 25 НК РФ. Налоговая база по налогу на прибыль определяется как доходы уменьшенные на величину расходов. Для этого мы рассмотрим формирование структуры доходов и расходов на предприятии.
Таблица 3.1.1.
Доходы, сформировавшиеся за 2007-2008г.г.
| Вид дохода | Сумма дохода, руб. | Отклонения | ||
| 2007 | 2008 | Руб. | % | |
| Выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства | 36 649 480 | 40 786 254 | 4 136 774 | 11,2 |
| Выручка от реализации покупных товаров | 2 306 134 | 1 500 297 | -805 837 | -34,9 |
| Всего доходов от реализации | 38 955 614 | 42 286 551 | 3 330 937 | 8,5 |
| Внереализационные доходы (доходы от сдачи имущества в аренду) | - | - | . | - |
| Итого | 38 955 614 | 42 286 551 | 3 330 937 | - |
В первую очередь необходимо отметить рост доходов от реализации услуг в 2008г. на 11,2%, что в денежном выражении составило 4 136 774 руб. Это связано с увеличением количества договоров и объема выполняемых работ (услуг). Так же на общий рост доходов от реализации услуг повлияло увеличение стоимости выполняемых работ.
Довольно значительное снижение в 2008г. по сравнению с 2007г. доходов от реализации покупных товаров. Снижение составило 34,9%, в денежном выражении 805 837 руб. Снижение этих доходов отражает более полное использование сырья и материалов при выполнении работ на собственных объектах при более строгом соблюдении норм расхода материалов.
Динамика роста доходов предприятия в 2008г. составила 8,5%, в денежном выражении 3 330 937 руб.
Таблица 3.1.2.
Расходы, относящихся к реализованным товарам, работам, услугам.
| Затраты | 2007 | 2008 | Отклонения | |||
| предприятия | Руб. | и % | Руб. | % | Руб. | % |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Прямые: стоимость сырья и материалов | 22 336 527,51 | 65,32 | 23 895 021,30 | 62,83 | 1 558 493,79 | 6,98 |
| Оплата труда | 511300,00 | 1,50 | 813 492,00 | 2,14 | 302 192,00 | 59,10 |
| ЕСН | 132 938,00 | 0,39 | 211 508,00 | 0,56 | 78 570,00 | 59,10 |
| Услуги механизмов | 58 867,96 | 0,17 | 29 309,40 | 0,08 | -29 558,56 | -50,21 |
| Транспортные услуги | 858 649,46 | 2,51 | 2 229 097,57 | 5,86 | 1 370 448,11 | 159,61 |
| Субподрядные работы | 10 295 304,00 | 30,11 | 10 855 476,00 | 28,54 | 560 172,00 | 5,44 |
| Итого прямых расходов | 34 193 586,93 | 99,54 | 38 033 904,27 | 99,22 | 3 840 317,34 | 11,23 |
| Косвенные: Аренда офиса и оборудования | 97 606,00 | 62,22 | 138 178,04 | 46,36 | 40 572,04 | 41,57 |
| Аренда склада | - | | 90 900,00 | 30.50 | 90 900,00 | |
| Аренда транспорта | 37 000,00 | 23,58 | 27 300,00 | 9,16 | -9 700,00 | -26,22 |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Содержание служ. транспорта | 17 060,00 | 10,87 | 1 280,00 | 0,43 | -15 780,00 | -92,50 |
| Услуги связи | 490,56 | 0,31 | 539.69 | 0,18 | 49,13 | 10,02 |
| Информ.-конс. услуги | - | | 10 237,29 | 3,43 | 10 237,29 | |
| Оформление пропусков | 125,00 | 0,08 | 22 282,00 | 7,48 | 22 157,00 | 17725,6 |
| Страхов, от НС и ПЗ | 4 602,00 | 2,93 | 7 321,00 | 2,46 | 2 719,00 | 59,08 |
| Итого косвенных расходов | 156 883,56 | 0,46 | 298 038,02 | 0,78 | 141 154,46 | 89,97 |
| Всего расходов | 34 350 470,49 | 100 | 38 331942,29 | 100 | 3 981471,80 | 11,59 |
Затраты на аренду помещений возросли на 11,23%; с целью эффективного решения вопросов логистики складские помещения были арендованы на территории ОАО НКНХ в связи с проводимыми там работами, что привело к резкому росту косвенных расходов в 2008г. Управленческие расходы (аренда транспорта) и содержание служебного транспорта снизились на 26,22% и 92,50% соответственно. Расходы на оформлению пропусков возросли за 2008 поскольку преимущественно выполнение работ велось на режимном объекте ОАО «НКНХ».
Таблица 3.1.3.
Внереализационные расходы и расходы, связанные с производством
| Виды расходов | 2007 | 2008 | ||
| | Расходы, связанные с производством | Внереализационные расходы | Расходы, связанные с производством | Внереализационные расходы |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Стоимость реал. покупных товаров | 2 241 449,12 | - | 830 458,16 | - |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Банковские услуги; % по кредиту | - | 6 070,00 | - | 297 299,36 |
| Итого | 2 241 449, 12 | 6 070,00 | 830 458,16 | 297 299,36 |
К расходам связанным с производством в данном случае относится стоимость товаров, сырья и материалов (без наценки).
К внереализационным относятся расходы на обслуживание банковского счета в ОАО АКБ «Спурт». Резкий рост внереализационных расходов в 2008г. связан с затратами на обслуживание кредита (проценты взимаемые банком) взятого организацией на производственные нужды.
Согласно статье 274 главы 25 НК РФ налоговая база по налогу на прибыль определяется как доходы уменьшенные на величину произведенных расходов.
Ранее мы уже отмечали, общий рост доходов предприятия, однако в таблице 4 так же необходимо обратить внимание на показатель «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации». В эту статью расходов включены прямые и косвенные расходы и внерализационные расходы.
По ставке 24% определяем размер налога и прибыль после налогообложения. таким образом прибыль после налогообложения 2008 году составила - 2 148 406,90, что на 19,9% выше аналогичного показателя 2007 года. Вместе с тем аналогично возросла и сумма налога на прибыль и составила 678444, 29.
Таблица 3.1.4.
Расчет налогооблагаемой прибыли
| Показатели | 2007 г. Руб. | 2008 г. Руб. | Отклонения (+, -) | |
| | Руб. | % | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Доходы от реализации товаров(работ, услуг) собственного производства | 36 649 480,00 | 40 786 254,00 | 4 136 774,00 | ПД |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Доходы от реализации покупных товаров | 2 306 134,00 | 1 500 297,00 | -805 837,00 | -34,9 |
| Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации | 36 591 919,61 | 39 162 400,45 | 2 570 480,84 | 7,0 |
| Внереализационные расходы | 6 070,00 | 297 299,36 | 291 229,36 | 4797,8 |
| Налогооблагаемая база для исчисления налога | 2 357 624,39 | 2 826 851,19 | 469 226,80 | 19,9 |
| Ставка налога на прибыль | 24% | 24% | | |
| Сумма налога на прибыль | 565 829,85 | 678 444,29 | 112 614,43 | 19,9 |
| Прибыль после налогообложения | 1 791 794,54 | 2 148 406,90 | 356 612,37 | 19,9 |
3.2. Мероприятия по оптимизации налога на прибыль путем создания резервов
Налоговое планирование – это активные действия налогоплательщика по уменьшению налоговых платежей. Основными понятиями налогового планирования являются оптимизация налогов и минимизация налогов.
Оптимизация является более широким понятием и включает в себя минимизацию. Термин «минимизация налогов» несколько неудачен в том смысле, что абсолютная минимизация налогов достигается при полном прекращении хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Оптимизация налогов предполагает увеличение финансовых результатов при экономии налоговых расходов, а также решает задачу не допустить большей динамики роста налоговых платежей по сравнению с динамикой роста выручки предприятия.
Проанализировав финансово-экономические показатели предприятия, я нашла возможность применить следующие методы оптимизации налога.
Резерв по сомнительным долгам.
Согласно ст. 266 гл.25 НК РФ мы можем уменьшить налогооблагаемую базу создав резерв по сомнительным долгам. Суть способа в том, что ООО «Химакрил» может отсрочить уплату по налогу на прибыль на сумму сомнительной задолженности. Сомнительной признается любая задолженность в случае, если она не погашена в сроки, установленные договором. Сумма создаваемого резерва не может превышать 10 % от выручки отчетного периода. Сомнительная задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней в состав резерва включается полностью; со сроком от 45 до 90 дней - включается 50 %; до 45 дней -не увеличивает сумму создаваемого резерва.
На последний день налогового периода 31.12.09 г., была проведена инвентаризация дебиторской задолженности, в ходе которой, выявилась просроченная дебиторская задолженность предприятия ООО «Прометей» на сумму 830 458,16 руб. Было также выявлено, что срок сомнительной задолженности превысил 90 дней. Таким образом, мы можем включить в состав внереализационных расходов полностью сумму, рассчитаем налог на прибыль за 2008 год.
[42 286 551 руб. - (39 459 699,81 руб. + 830 458,16 руб.)] х 24% =
996 393,03руб. х 24% = 479 134,33 руб
Вариант 1: налог на прибыль равен 678 444,29 руб.
Вариант 2: налог на прибыль равен 479 134,33 руб.
Разница составляет 678 444,29-479 134,33 = 199 309,96 руб.
Таким образом, позволило сократить налог на прибыль 29,38% в текущем налоговом периоде. Кроме того за это время инфляционный процесс значительно обесценит подлежащую уплате сумму налога на прибыль. Также это позволяет сэкономить оборотные средства.
Резерв на оплату отпусков.
Создание резерва на оплату отпусков регламентировано ст. 324.1 НК РФ. Как чравило, в большинстве фирм отпуска рабочим и служащим предоставляются в удобное для них время (обычно, это лето), в результате чего, организация сталкивается с резким возрастанием расходов на оплату труда в этот период, что неизбежно ведет к общему росту расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Чтобы добиться в налоговом учете равномерного признания расходов на оплату отпусков, организация создает специальный резерв.
Его создание выгодно в случае, если в него отчисляют сумму, которая превышает фактические расходы организации.
В этой ситуации в течение года расходы будут признавать в большем размере, чем фактические, и только по окончании года разницу включат в доход, если в организации кто-либо из сотрудников не «отгулял» положенные дни в срок, тогда соответствующую часть резерва можно перенести на следующий год.
Учетной политикой ООО «Химакрил» на 2008 год предусмотрим создание резерва с процентом ежемесячных отчислений 8,3%.
Предполагаемые суммы расходов на оплату труда работников и на оплату отпусков на 2008 год составляют I 200 000 (сумма приведена с учетом ЕСН), а размер фонда оплаты отпусков: 1200000 руб: 100 х 8,3=99600 руб.
В целях снижения влияния кризисных явлений в экономике на предприятии бы проведены мероприятия по оптимизации трудозатрат (строгий контроль за продолжительностью рабочего дня, сокращение рабочей недели и т.д.) Это позволило сократить фактические расходы на оплату труда.
Таблица 3.2.1.
Расходы на оплату труда (с учетом ЕСН) и суммы отчислений в резерв
на оплату отпусков в 2008 году
| Месяц | План ФОТ, руб. | Факт ФОТ, руб. | Процент отчислений в резерв,% | План отчислений в резерв, руб. | Факт отчислений в резерв, руб. |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Январь | 98 815 | 83 815 | 8,3 | 8201,65 | 6956,64 |
| Февраль | 99 400 | 85 400 | 8,3 | 8250,20 | 7088,20 |
| Март | 100 025 | 86 025 | 8,3 | 8302,07 | 7140,08 |
| Апрель | 100 190 | 84 190 | 8,3 | 8315,77 | 6987,77 |
| Май | 99 270 | 85 270 | 8,3 | 8239,41 | 7077,41 |
| Июнь | 99 420 | 83 420 | 8,3 | 8251,86 | 6923,86 |
| Июль | 101 560 | 87 560 | 8,3 | 8429,48 | 7267,48 |
| Август | 100 200 | 87 200 | 8,3 | 8316,6 | 7237,60 |
| Сентябрь | 100 844 | 86 844 | 8,3 | 8370,05 | 7208,05 |
| Октябрь | 99 056 | 85 056 | 8,3 | 8221,65 | 7059,65 |
| Декабрь | 100 520 | 84 520 | 8,3 | 8343,16 | 7015,16 |
| ИТОГО | 1 200 000 | 1 025 000 | | 99 600 | 85 075 |
Таким образом, фактические расходы на оплату труда (включая ЕСН) за 2008 год составили 1 025 000 руб. С учетом фактических расходов на оплату труда отчисления в резерв на оплату отпусков составили:
1 025 000 : 100 х 8,3 = 85 075 руб. (сумма отчислений в резерв).
В конце года предприятие провело инвентаризацию использования резерва. С ее помощью мы можем оценить, выгодно ли было его создание. Необходимо сравнить реальные расходы на выплату работникам отпускных с размером сформированного резерва. Выплачено отпускных за 2008 год было 85 075 рублей. Таким образом спланированный нами резерв размером в 99 600 рублей оказался больше, это говорит о том, что резерв себя оправдал, поскольку организация в минувшем году отнесла на затраты больше, чем фактически истратила. Остаток неиспользованного резерва равен 14 525 руб. = 99 600 руб. - 85 075 руб. Эта сумма является сэкономленной и будет использована в следующем году.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Прибыль как экономическая категория - это обобщающий показатель финансовых результатов хозяйственной деятельности, определяемый как разность между выручкой от хозяйственной деятельности и суммой затрат на эту деятельность.
А налог на прибыль, в свою очередь, является одним из видов налога, посредством которого налоговая система государства может выполнять свойственные ей функции.
Объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия – это прибыль от реализации продукции, товаров, работ, услуг, основных фондов включая земельные участки), другого имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. Если в отчетном налоговом периоде налогоплательщиком получен убыток, в данном отчетном налоговом периоде налоговая база признается равной нулю.
Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и законодательством РФ о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.
Постоянные разницы — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.
Под временными разницамипонимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или других отчетных периодах.
Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под ним понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в последующих отчетных периодах.
В настоящее время налог на прибыль является одним из главных налогов в бюджетной системе РФ и занимает второе место в доходной части федерального бюджета после НДС. Для предприятия налог на прибыль выступает основной формой налогового бремени. И изучение учета по налогу на прибыль выходит на первый план.
СПИСОК ИСТОЧНИКОВ И ЛИТЕРАТУРЫ
1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая: принят 16.07.1998. - М: Проспект, 2009. - 688 с.
2. Трудовой кодекс Российской Федерации: принят 21.12.2001. - М.: Феникс, 2007.-448 с.
3. Санитарные нормы проектирования промышленных предприятий СН 245-71. - Введен 1971-11-05. - М: ГУП ЦПП, 2004. - 62 с.
4. Естественное и искусственное освещение СН и П 23-05-95. - Введен 1996-01 -01. - М.: ГУП ЦПП, 2004. - 54 с.
5. Арустамов Э.А. Безопасность жизнедеятельности / Э.А. Арустамов. - М.: Академия, 2005. - 120 с.
6. Бабикова В. Учет резервов / В. Бабикова // Казанский бухгалтер. - 2008. -№21.-С. 12.
7. Барулин С. В. Теория и история налогообложения / С. В. Барулин. - М.: Экономистъ, 2006. - 319 с.
8. Барулин С. В. Налоги и налогообложение / С. В. Барулин, О. С. Кириллова, Т. В. Муравлева. - М.: Экономистъ, 2006. - 456 с.
9. Безопасность жизнедеятельности / СВ. Белов, А.Ф. Козьяков, Л.Л. Морозова, А.В. Ильницкая. - М.: Академия, 2007. - 312 с.
10. Белов П.Г. Безопасность жизнедеятельности / П.Г. Белов, А.Ф. Козьяков. С.В. Белов. - М: Высшая Школа, 2000. - 300 с.
11. Белова Ю.В. Расчет неиспользованных дней отпуска / Ю.В. Белова // Бухгалтер 1С. Региональный выпуск. - 2008. - № 8. - С. 15.
12. Гаврилов СП. Налогообложение / СП. Гаврилов. - М.: ТОО Инжиринго-Консалтинговая Компания Дека, 2005. - 256 с.
13. Гапоненко В. Порядок уплаты налога на прибыль в бюджет субъекта РФ / В. Гапоненко // Казанский бухгалтер. - 2009. - № 10. - С. 19-21.
14. Головкин А.Н. Расчет налога на прибыль / А.Н. Головкин, И.В. Лемеш. - М.: Аналитика-Пресс, 2005. - 320 с.
15. Губина О.В. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности предприятия: практикум / О.В. Губина. - М.: Форум: ИНФРА-М, 2008. - 176 с.
16. Ефремова А.А. Создание резервов / А.А. Ефремова // Главная книга. - 2009.-№ 9. -С. 31.
17. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет / В.Б. Ивашкевич. - М: Юристъ, 2003. - 370 с.
18. Игоркин В.В. Расчет налоговой базы по налогу на прибыль / В.В. Игоркин // Казанский бухгалтер. - 2008. - № 44. - С. 31 -34.
19. Куликова Л.И. Бухгалтерская и налоговая прибыль: Расчеты и учет / Л.И. Куликова // Бухгалтерский учет. - 2008. - № 24. - С. 32.
20. Кваша Ю.Ф. Налоговый контроль: налоговые проверки и производство по фактам налоговых правонарушений / Ю.Ф. Кваша. - М.: Юристъ, 2001. - 540 с.
21. Кейнс Дж. Избранные произведения / Дж. Кейнс. - М.: Мысль, 1993. - 307с.
22. Кукин П.П. Безопасность жизнедеятельности. Безопасность технологических процессов и производств (Охрана труда) / П.П.Кукин, В.Л. Лапин, Н.Л. Пономарев. - М.: Высшая школа, 2001. - 188 с.
23. Косульникова М.Л. Создаем резерв на оплату отпусков / М.Л. Косульникова
// Зарплата. - 2009. - № 5. - С. 15.
24. Лыкова Л.Н. Налоги и налогообложение в России /Л.Н. Лыкова. - М.: БЕК, 2001.-384 с.
25. Любушин Н.П. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия / Н.П.Любушин, В.Д. Лещева, В.Г. Дьякова. - М.: ЮНИТИ, 2004. - 445 с.
26. Макарьева В.И. Как избежать ошибок при составлении расчета налога на прибыль / В.И. Макарьева, Ю.Б. Сергиенко, К.И. Оганян. - М.: Налоговый вестник, 2004.-380 с.
