Реферат Совершенствование Организации бухгалтерского учета расчетов по оплате труда
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-28Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
ОГЛАВЛЕНИЕ
ВВЕДЕНИЕ ……………………………………………………………………… 3
ГЛАВА 1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА РАСЧЕТОВ
ПО ОПЛАТЕ ТРУДА В БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ………………….. 8
1.1 Начисление заработной платы……………………………………….. 8
1.2 Учет расчетов по оплате труда……………………………………… 13
1.3 Удержания из заработной платы
работников бюджетных учреждений………………………………….. 28
1.4 Бюджетный учет операций по выплате заработной платы……….. 40
ГЛАВА 2 ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО
УЧЕТА РАСЧЕТОВ ПО ОПЛАТЕ ТРУДА
В Департаменте здравоохранения Томской области…….. 45
2.1 Общая характеристика департамента………………………………. 45
2.2 Порядок и правила организации работы
централизованной бухгалтерии…………………………………………. 47
2.3 Документы по учету личного состава, труда и его оплаты……….. 51
2.4 Особенности учета заработной платы в департаменте……………. 59
2.4.1 Синтетический учет……………………………………………….. 60
2.4.2 Аналитический учет……………………………………………….. 63
ГЛАВА 3 Совершенствование Организации
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА РАСЧЕТОВ ПО ОПЛАТЕ ТРУДА
В Департаменте здравоохранения Томской области
3.1 Исследование основных проблем бухгалтерского учета оплаты
труда Департамента здравоохранения Томской области
3.2 Разработка рекомендация по совершенствованию
учета оплаты труда на предприятии
Список литературы
ВВЕДЕНИЕ
Актуальность работы. Бюджетные организации - это организации, созданные государственными органами, а также органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических и иныx функций некоммерческого характера.
Основная деятельность данных учреждений полностью или частично финансируется за счет средств бюджета на основе смет доходов и расходов. Обязательным условием является открытие финансирование по смете и ведение бухгалтерского учета и отчетности в порядке, предусмотренном для бюджетных организаций.
К особенностям бухгалтерского учета в бюджетных организациях относят:
организацию учета в разрезе статей бюджетной классификации; контроль исполнения сметы расходов;
выделение в учете кассовых и фактических расходов;
отраслевые особенности учета в учреждениях бюджетной сферы (культура, образование, здравоохранение).
Хорошо поставленный бухгалтерский учет позволяет не только выявить скрытые резервы, обнаруживать нарушение режима экономии плановой и финансово-бюджетной дисциплины, но и предупреждать и вовремя устранять возможные потери и необоснованные затраты.
Совершенствование бухгалтерского учета, усиление его контрольных функций за финансовой и хозяйственной деятельностью организации – основа укрепления финансово-бюджетной дисциплины.
В соответствии с изменениями в экономическом и социальном развитии страны существенно меняется и политика в области оплаты труда, социальной поддержке и защиты работников. Многие функции государства по реализации этой политики возложены непосредственно на предприятия,
которые самостоятельно устанавливают формы, системы и размеры оплаты труда, материального стимулирования его результатов. Понятие «заработная плата» наполнилось новым содержанием и охватывает все виды заработков (а также различных видов премий, доплат, надбавок и социальных льгот), начисленных в денежных и натуральных формах (независимо от источников финансирования), включая денежные суммы, начисленные работникам в соответствии с законодательством за не проработанное время (ежегодный отпуск, праздничные дни и тому подобное).
Учет труда и заработной платы по праву занимает одно из центральных мест во всей системе учета на предприятии.
Степень научной разработанности проблемы. Становление и развитие системы бухгалтерского учета оплаты труда в бюджетной системе рассматривались в трудах отечественных ученых и практиков, внесших значительный вклад в формирование методологии учета: Ю.А. Аверчева, М.П. Афанасьева, П.С. Безруких, М.А.Вахрушиной, Е.М. Гутцайта, И.Д. Деминой, В.Р. Захарьина, В.Б. Ивашкевича, Н.П. Кондракова, Т. И. Кришталевой, Е.А. Мизиковского, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, Т.М. Рогуленко, С.В. Романова, Н.А. Садовниковой, Я.В. Соколова, С. Г. Хабаева, А.Д. Шеремета и других. Учеными высказаны различные точки зрения на проблемы бухгалтерского учета, классификации доходов и расходов.
Теоретические проблемы сущности учета представлены в работах таких зарубежных исследователей как А. Апчёрч, Р. Адамс, Э.А. Аренс, М. Бенис, К. Друри, Г.Р. Дженик, В.М. О’Рейлли, Дж. Робертсон, Д.К. Лоббек, Р. Додж, Д.Р. Кармайкл, Р. Монтгомери, Б. Нидлз, Дж. Рис, М.Б. Хирш, Дж. Хорнгрен, Р. Энтони и др.
Проблемы организации бухгалтерского учета оплаты труда рассматривали М.Л. Макальская, А.Б. Вифлиемский, С.Р. Валова, М. А. Клишина и др.
Проблемы ведения бухгалтерского учета и формирования
бухгалтерской (финансовой) отчетности, организации управленческого учета и бюджетирования учреждений являются новым и недостаточно исследованным направлением отечественной экономической науки.
Также вопросы организации системы бухгалтерского учета оплаты руда в бюджетных учреждениях пока еще недостаточно освещены в научной литературе и на практике существуют проблемы постановки и ведения учета в связи с переходом с 2011года на единый план счетов бухгалтерского учета для государственных (муниципальных) учреждений.
Необходимость создания целостной, научно обоснованной концепции организации бухгалтерского учета оплаты труда, востребованность новых практических подходов к организации бухгалтерского учета предопределила актуальность темы, ее цели и задачи, объекты, методы, информационную базу и направления использования результатов исследования.
Целью данной работы является проведение исследования организации системы бухгалтерского учета расчетов по оплате труда в бюджетном учреждении. Для осуществления этой цели необходимо выполнить следующие задачи:
исследовать теоретические аспекты по учету операций по расчетам с работниками по оплате труда;
рассмотреть особенности оплаты труда в бюджетном учреждении:
рассмотреть организацию системы учета личного состава работников, отработанного ими времени и объема выполненных работ;
дать характеристику рабочих счетов по учету расчетов с персоналом по оплате труда и прочим операциям;
рассмотреть учет начислений по оплате труда, а также порядок удержаний и отчислений во внебюджетные фонды;
исследовать особенности бухгалтерского учёта и организации оплаты труда в бюджетном учреждении;
раскрыть методику организации системы контроля оплаты труда
и удержаний из нее;
проанализировать состояние расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами.
На основании полученных данных составить выводы, и дать рекомендации по улучшению системы бухгалтерского учета.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретико-методологические положения и организационно - методические подходы к организации ведения бухгалтерского учета оплаты труда государственных и муниципальных учреждений. Объектом исследования избрана деятельность департамента здравоохранения Томской области.
Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической основой исследования послужили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов, раскрывающие методологические аспекты ведения бухгалтерского учета оплаты труда.
Работа базируется на основных положениях законодательных актов Российской Федерации и нормативно-правовых документов Правительства Российской Федерации, Министерства финансов России, других министерств и ведомств, международных стандартах финансовой отчетности.
Методологической базой исследования стали общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи – анализ и синтез, индукция и дедукция, логический и комплексный подходы к оценке экономических явлений, систематизация теоретического и практического материала, моделирование бухгалтерского учета.
Информационной базой исследования послужили данные Федеральной службы государственной статистики; сведения об информационных системах бухгалтерского учета в режиме доступа on-line, отечественные и зарубежные публикации; материалы конференций и семинаров по исследуемой проблематике.
Практическая значимость исследования заключается в разработке научного и методического аппарата, позволяющего решать актуальные прикладные задачи организации учета оплаты труда бюджетных учреждений.
ГЛАВА 1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА РАСЧЕТОВ
ПО ОПЛАТЕ ТРУДА В БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ
1.1 Начисление заработной платы
Основаниями для начисления заработной платы штатным работникам учреждения служат:
выписка из приказа руководителя учреждения о зачислении, увольнении и перемещении сотрудников в соответствии с утвержденными штатами и ставками заработной платы;
табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы;
записка-расчет об исчислении среднего заработка при предоставлении отпуска, увольнении и в других случаях;
другие документы.[18 с. 155]
Документами для начисления заработной платы лицам, не состоящим в штате учреждения, работающим по договорам и разовым заказам, являются договоры, акты выполненных работ.
Унифицированные формы первичных учетных документов, применяемые в бюджетных учреждениях, приведены в приложении N 2 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 2008 г. N 148н.
В приложении отдельно приведены формы документов класса 03 Общероссийского классификатора управленческой документации (ОКУД) "Унифицированная система первичной учетной документации" и формы документов класса 05 ОКУД "Унифицированная система бюджетной, финансовой, учетной и отчетной документации" (формы, являющиеся специфическими для бюджетной сферы).
При этом в Инструкции по бюджетному учету воспроизведены далеко не все унифицированные формы, которые в разные годы утверждались постановлениями органов государственной власти, уполномоченных в области статистики (Госкомстат России, Росстатагентство, Росстат). По нашему мнению, соответствующие унифицированные формы могут применяться и в бюджетных учреждениях. В тех случаях, когда применение унифицированных форм является нецелесообразным, весьма полезным может оказаться использование состава и группировки данных соответствующих форм.
К таким формам, используемым при начислении заработной платы работникам бюджетных учреждений, относятся следующие формы первичной учетной документации, утвержденные постановлением Госкомстата России от 5 января 2004 г. N 1:
N Т-1 "Приказ (распоряжение) о приеме работника на работу" и N Т-1а "Приказ (распоряжение) о приеме работников на работу". Форма N Т-1 применяется при оформлении приема на работу одного работника, форма N Т-1а - при оформлении группы работников. В приказе указываются наименование структурного подразделения, должность (специальность, профессия), срок испытания, если работнику устанавливается испытание при приеме на работу, а также условия приема на работу и характер предстоящей работы (по совместительству, в порядке перевода из другой организации, для замещения временно отсутствующего работника, для выполнения определенной работы и др.). Трудовой договор может быть срочным (на определенный срок) или бессрочным. Если в приказе срок действия договора не указан - реквизит "Дата" в форме N Т-1 или строка "Период работы" в форме N Т-1а не заполнены - договор считается заключенным на неопределенный срок;
N Т-2 "Личная карточка работника", N Т-2ГС (МС) "Личная карточка государственного (муниципального) служащего". Формы N Т-2 и Т-2ГС
(МС) ведутся в кадровом подразделении учреждения и заполняются на оснований данных формы N Т-1 (или N Т-1а), а также личных документов работника - паспорта или иного документа, удостоверяющего личность; трудовой книжки или документа, подтверждающего трудовой стаж; страхового свидетельства государственного пенсионного страхования; документов воинского учета - для военнообязанных и лиц, подлежащих призыву на военную службу; документа об образовании, о квалификации или наличии специальных знаний - при поступлении на работу, требующую специальных знаний или специальной подготовки, а также сведений, сообщенных о себе работником. В научных, научно-исследовательских, научно-производственных, образовательных и других учреждениях и организациях, осуществляющих деятельность в сфере образования, науки и технологии, для учета научных работников применяется также форма N Т-4 "Учетная карточка научного, научно-педагогического работника". В бухгалтерии организации ведется лицевой счет работника (форма N Т-54 или N Т-54а), в котором помимо сведений, необходимых для расчета сумм оплаты труда, отражаются сведения о заработной плате, выплаченной работнику в течение календарного года;
N Т-5 "Приказ (распоряжение) о переводе работника на другую работу" и N Т-5а "Приказ (распоряжение) о переводе работников на другую работу" оформляются при переводе на другую работу в той же организации, вместе с организацией в другую местность соответственно одного работника и группы работников. Особое внимание следует уделять указанию оснований перевода. Данный реквизит имеет, в частности, существенное значение при переводе на нижеоплачиваемую работу - для определения правомерности сохранения среднего заработка (в том случае, когда такой перевод осуществляется в порядке дисциплинарного взыскания, средний заработок на время перевода не сохраняется);
N Т-6 "Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику", N Т-6а "Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работникам", N Т-7 "График отпусков". На основании данных перечисленных унифицированных форм бухгалтерией производится расчет отпускных;
N Т-8 "Приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении)", N Т-8а "Приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работниками (увольнении)". Формы N Т-8 и Т-8а оформляются соответственно при расторжении трудового договора с одним работником и группой работников. Для целей расчетов с работниками данные приказов используются для расчета выходного пособия и прочих выплат, связанных с увольнением;
N Т-11 "Приказ (распоряжение) о поощрении работника", N Т-11а "Приказ (распоряжение) о поощрении работников". Формы N Т-11 и Т-11а применяются при осуществлении расходов в виде премий и иных форм поощрения работников. В том случае, когда выплаты предусмотрены трудовыми договорами (коллективными или индивидуальными), выплаченные суммы относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) и принимаются к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль в качестве расходов.
Упомянутым постановлением Госкомстата N 1 утверждены две формы табеля учета рабочего времени: Табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда (форма N Т-12) и Табель учета использования рабочего времени (форма N Т-13). [18 с. 158 - 159]
В бюджетных учреждениях применяется только одна форма - Табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (код формы 0504421). [10 с. 114 - 115]
Методология и техника расчета заработной платы в различных учреждениях различна, что объясняется отраслевыми особенностями
осуществления деятельности, схемами документооборота, требованиями нормативных актов федеральных органов государственной власти, численностью персонала бухгалтерских служб, распределением обязанностей между отдельными работниками и другими факторами. Поэтому выработка каких-либо унифицированных рекомендаций, видимо, невозможна в принципе.
Отметим лишь, что посредством несложных организационных мероприятий (в частности, организации взаимодействия между отдельными службами учреждения, рациональным распределением обязанностей и др.) трудозатраты по начислению заработной платы могут быть существенно сокращены, а вероятность допущения ошибок при расчетах - минимизирована.
Результаты расчета оформляются посредством заполнения расчетно-платежной ведомости (код формы 0504401).
Для регистрации справочных сведений о заработной плате работника, в которой, помимо общих сведений о нем, ежемесячно отражаются по всем источникам суммы начисленной заработной платы по видам, удержанных суммах по видам, сумма к выдаче, применяется карточка-справка (код формы 0504417). Карточка-справка заполняется на основании расчетно-платежной ведомости.
В необходимых случаях карточка-справка может использоваться для получения сведений о суммах выплаченного гонорара по каждому получателю.
Для сравнения: в организациях, не являющихся бюджетными учреждениями, могут применяться три вида ведомостей для расчетов с работниками: расчетно-платежная ведомость (форма N T-49), расчетная ведомость (форма N Т-51) и платежная ведомость (форма N Т-53). [23 с. 463 - 464]
В бюджетных учреждениях платежная ведомость (код формы 0504403) также может применяться - в тех случаях, когда разовые расчеты по заработной плате, при уходе в отпуск или увольнении не совпадают с составлением общего расчета, т.е. в межрасчетный период. Начисленные и выплаченные суммы по этим расчетам включаются в расчетно-платежную ведомость текущего месяца.
В коммерческих организациях для указанных случаев предусмотрено использование двух унифицированных форм: записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (форма N Т-60) и записка-расчет при прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) (форма N Т-61).
Кроме того, при расчетах с работниками бюджетных учреждений через подотчетных лиц (раздатчиков) применяется ведомость на выдачу денег из кассы подотчетным лицам (код формы 0504501).
Ведомости на выдачу денег из кассы подотчетным лицам могут составляться отдельно на заработную плату, хозяйственные расходы и другие нужды. Каждая законченная ведомость оформляется как расходный кассовый ордер.
В учреждениях должен быть организован контроль за расходованием фонда заработной платы, правильностью применения тарифных ставок, окладов, сдельных расценок, подсчетом сумм заработной платы, а также средней заработной платы. Данные учета об отклонениях от норм служат для анализа использования фонда заработной платы. [18 с. 160-161]
1.2 Учет расчетов по оплате труда
Учет расчетов по оплате труда организуется и ведется в составе расчетов учреждения с поставщиками и подрядчиками, т.е. на счете 030200000.
Инструкцией по бюджетному учету предполагается открывать к счету 030200000 23 отдельных аналитических счета, причем имеются весьма существенные отличия в группировке и детализации данных по отдельным операциям по сравнению с ранее действовавшими требованиями. Это связано с тем, что для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками используется Классификация операций сектора государственного управления.
1. На счете 030201000 "Расчеты по заработной плате" учитываются начисленная заработная плата, прочие выплаты и начисления на оплату труда. При этом для учета операций, связанных с начислением и выплатой стипендий и сумм денежного довольствия военнослужащим, открытие отдельных аналитических счетов не предусмотрено - предполагается, что перечисленные виды расходов будут учитываться на аналитических счетах, открываемых к счету 030201000. Дифференциация расходов по перечисленным группам осуществляется при их отнесении в дебет счета 040101210 "Расходы по оплате труда и начисления на выплаты по оплате труда".
В составе расходов по оплате труда учитываются:
суммы начисленной заработной платы штатному персоналу бюджетных учреждений;
суммы начисленного основного и дополнительного денежного довольствия военнослужащих;
суммы дополнительной платы за сверхурочную и ночную работу, а также за работу в выходные дни;
суммы оплаты отпусков;
суммы стимулирующих и компенсационных выплат (доплаты, надбавки, премии и т.п.). [34 с. 81 - 83]
Выходные пособия при увольнении сотрудников учитываются в составе пособий по социальной помощи населению (а не в составе расходов по оплате труда).
В составе прочих выплат учитываются расходы по оплате мер социальной поддержки в соответствии с законодательством Российской Федерации: по компенсации стоимости жилья, связанной с наймом (поднаймом) жилых помещений, а также коммунальных услуг, предоставляемых педагогическим, медицинским работникам, работникам культуры, госветслужбы и работникам других бюджетных учреждений, проживающим и работающим в сельской местности и поселках городского типа в соответствии с действующим законодательством; возмещение стоимости найма жилого помещения при изменении места жительства по инициативе работодателя; расходы по оплате суточных, подъемные пособия, страховые гарантии военнослужащим (право на возмещение вреда), денежные компенсации на санаторно-курортное лечение и оздоровительный отдых военнослужащим и приравненным к ним лицам в размерах, установленных законодательством Российской Федерации, оплата проезда к месту отпуска и обратно, а также покупка путевок работающим судьям.
В составе начислений на оплату труда учитываются расходы по оплате ЕСН, взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Начисление выплат осуществляется в порядке, установленном отраслевыми и ведомственными нормативными актами.
Например, имеются следующие данные о начислениях и удержаниях по платежной ведомости за март (цифры условные):
начислена заработная плата штатным работникам учреждения (включая все компенсационные выплаты) - 350 000 руб.;
удержан налог на доходы физических лиц (с учетом налоговых вычетов, установленных налоговым законодательством) - 40 000 руб.;
удержаны алименты на содержание несовершеннолетних детей - 12 000 руб.;
удержаны суммы в возмещение материального ущерба, нанесенного в результате недостачи материальных запасов, - 2000 руб.;
удержаны ранее выданные подотчетные суммы, остатки которых при представлении авансового отчета не были возвращены в кассу учреждения, - 3000 руб.;
начислены пособия по временной нетрудоспособности (за дни временной нетрудоспособности после второго) - 55 000 руб.;
выплачено из кассы - 312 000 руб., не выплачено - 36 000 руб.
В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:
дебет счета 040101211 "Расходы по оплате труда", кредит счета 030201730 "Увеличение кредиторской задолженности по оплате труда" - 350 000 руб. - на сумму начисленной оплаты труда;
дебет счета 030201830 "Погашение кредиторской задолженности по оплате труда", кредит счета 030301730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц" - 40 тыс. руб. - на сумму начисленного НДФЛ;
дебет счета 030201830, кредит счета 020900000 (по соответствующим аналитическим счетам) - 2000 руб. - на сумму недостачи материальных запасов, подлежащую взысканию с сумм начисленной оплаты труда работников учреждения;
дебет счета 030201830, кредит счета 030403730 "Увеличение кредиторской задолженности по удержаниям из заработной платы" - 12 000 руб. - на сумму удержанных алиментов на содержание несовершеннолетних детей;
дебет счета 030201830, кредит счета 020800000 "Расчеты с подотчетными лицами" (по соответствующим аналитическим счетам) - 3000 руб. - на сумму остатка подотчетных сумм, своевременно не возвращенных в кассу учреждения;
дебет счета 030302830 "Уменьшение кредиторской задолженности по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации", кредит счета 030215730 "Расчеты по пенсиям, пособиям и выплатам по пенсионному, социальному и медицинскому страхованию населения" - 55 000 руб. - на сумму начисленных пособий по временной нетрудоспособности;
дебет счета 040101200 "Расходы учреждения", кредит счета 030302730 "Расчеты по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации" - 91 000 руб. - на сумму единого социального налога и взносов в Фонд соцстраха РФ, начисленных на суммы оплаты труда (условно принят размер начислений 26%);
дебет счета 030201830 "Погашение кредиторской задолженности по оплате труда", кредит счета 020104610 "Выбытия из кассы" - 312 000 руб. - на сумму начисленной оплаты труда;
дебет счета 030201830, кредит счета 030402730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с депонентами" - 36 000 руб. - на сумму заработной платы и пособий по временной нетрудоспособности, не полученных в установленный срок. [18 с. 165 - 166]
В случае когда производится начисление оплаты труда работникам, занятым в предпринимательской деятельности, дебетуются счет 010604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" или иные счета учета расходов по предпринимательской деятельности.
Для целей бюджетного учета существенное значение имеет правильное определение корреспондирующих счетов для оформления бюджетных записей. С этой точки зрения существенной представляется классификация расходов на оплату труда применительно к общей классификации расходов учреждений.
Все расходы учреждений можно условно разделить на две большие группы:
расходы, включаемые в стоимость нефинансовых активов (фактическую стоимость материальных запасов, первоначальную стоимость объектов основных средств, объектов непроизведенных и нематериальных активов). Отличительной особенностью данного вида расходов является то, что они, как правило, осуществляются в одном отчетном периоде, а возмещаются за счет соответствующих источников финансирования в другом;
расходы, стоимость которых списывается непосредственно в том отчетном периоде, в котором они произведены. Очевидно, что особенностью таких расходов является отсутствие взаимосвязи с формированием стоимости нефинансовых активов. [26 с. 84 - 86]
Расходы первой группы отражаются по дебету счетов учета нефинансовых активов (счета учета материальных запасов, капитальных вложений, а также счет учета стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)) в корреспонденции со счетами учета обязательств, денежных средств, а также учета амортизации внеоборотных активов. По нашему мнению, некоторые виды расходов могут включаться в стоимость нефинансовых активов посредством их списания с кредита аналитических счетов, открываемых к счету 040101200 "Расходы учреждения". К таким расходам могут быть отнесены, например, расходы, принадлежность которых к виду деятельности в момент осуществления определить невозможно (общехозяйственные, общепроизводственные и т.п.).
Расходы, включенные в стоимость материальных запасов, учитываются при определении финансового результата учреждений (040103000) после фактического списания этих запасов (передачи их в эксплуатацию). Расходы, включенные в первоначальную стоимость объектов основных средств, объектов нематериальных и непроизведенных активов, списываются на счет
учета финансового результата посредством начисления амортизации (за исключением непроизведенных активов, на которые амортизация не начисляется).
Расходы второй группы отражаются на аналитических счетах, открываемых к счету 04010200. В конце отчетного года обороты по каждому аналитическому счету списываются в дебет счета 040103000 (в кредит счета 040103000 списываются полученные учреждением доходы). Некоторые виды расходов (как отмечалось выше) могут списываться в дебет счетов учета нефинансовых активов (первый раздел Плана счетов бюджетного учета).
Рассмотрение отдельных групп расходов учреждений целесообразно проводить применительно к принципам группировки расходов, использованным в Инструкции по бюджетному учету, при формировании Плана счетов бюджетного учета.
040101210 "Расходы по оплате труда и начисления на выплаты по оплате труда"
К счету 040101210 следует открывать три аналитических счета:
"Расходы по оплате труда";
"Расходы по прочим выплатам";
"Расходы по начислениям на выплаты по оплате труда".
040101211 "Расходы по оплате труда"
На счете 040101211 учитываются расходы, произведенные в форме расчетов по оплате труда со штатными работниками бюджетных учреждений по всем категориям выплат, предусмотренных трудовым законодательством, трудовыми договорами (коллективными и индивидуальными), отраслевыми тарифными соглашениями.
В составе расходов по оплате труда учитываются:
суммы начисленной заработной платы штатному персоналу бюджетных учреждений;
суммы начисленного основного и дополнительного денежного довольствия военнослужащих;
суммы дополнительной платы за сверхурочную и ночную работу, а также за работу в выходные дни;
суммы оплаты отпусков;
суммы стимулирующих и компенсационных выплат (доплаты, надбавки, премии и т.п.). [18 с. 168 - 169]
При этом под доплатами понимаются выплаты к должностным окладам и тарифным ставкам (окладам), носящие компенсационный характер, за дополнительные трудозатраты работника, которые связаны с условиями труда, особенностями трудовой деятельности и характером отдельных видов труда. Доплаты за условия труда включаются в тарифные ставки (оклады) при всех расчетах, связанных с оплатой труда. Из этого следует, что, в частности, надбавки, исчисляемые в процентах от должностного оклада или тарифной ставки, рассчитываются с учетом доплат. Доплаты являются выплатами компенсационного характера. Наиболее распространенными видами доплат являются доплаты за работу с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, за работу в выходные и праздничные дни, за работу в ночное время, за совмещение профессий (должностей), выполнение обязанностей временно отсутствующего работника и т.п.
Под надбавками понимаются стимулирующие выплаты к тарифной части, носящие постоянный или временный характер. К надбавкам (выплатам стимулирующего характера) относятся надбавки за ненормированный рабочий день, за стаж непрерывной работы (за выслугу лет), за ученую степень и ученое звание, за сложность и напряженность выполняемой работы, премии и вознаграждения за результаты основной деятельности, носящие систематический характер.
Выходные пособия при увольнении сотрудников учитываются в составе пособий по социальной помощи населению (а не в составе расходов по оплате труда).
По дебету счета 040101211 учитываются суммы начисленной заработной платы в корреспонденции с кредитом счета 030201730 "Увеличение кредиторской задолженности по оплате труда". Указанным порядком учитываются операции по начислению всех видов заработной платы (включая установленные законодательством и отраслевыми нормативными актами надбавки, доплаты, стимулирующие и компенсационные выплаты, премии за результаты основной деятельности, а также оплату отпусков) работникам бюджетных учреждений, основного и дополнительного денежного довольствия военнослужащих и т.п.
Принятие расходов к бюджетному учету осуществляется в соответствии с общим методом бюджетного учета, закрепленным в Инструкции по бюджетному учету, - методом начислений. То есть расходы по оплате труда принимаются к учету в момент их начисления (а не фактической выплаты).
Суммы начисленной оплаты труда, не полученной в сроки, установленные трудовым законодательством, списываются с дебета счета 030201830 "Уменьшение кредиторской задолженности по оплате труда" в кредит счета 030402730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с депонентами". При этом размер расходов (сумма, отнесенная в дебет счета 040101211) не уменьшается. [25 с. 614 - 615]
Размеры и порядок выплат, осуществляемых работникам бюджетных учреждений, устанавливаются, как правило, ведомственными и отраслевыми нормативными документами, разработанными на базе основных требований трудового законодательства.
Начисленные пенсии, пособия и выплаты по пенсионному, социальному и медицинскому страхованию населения учитываются на аналитическом счете 040101261.
Суммы начисленных выплат в рамках оказания социальной помощи населению отражаются на счете 040101262, суммы социальных пособий, выплачиваемых организациями сектора государственного управления, - на счете 040101263.
Расходы на выплату пособий по временной нетрудоспособности учитываются на счете 040101261 органами социального страхования. Бюджетные учреждения учитывают суммы начисленных пособий по дебету счета 030302830 и кредиту счета 030215730 - посредством указанной бухгалтерской записи уменьшается задолженность по взносам в Фонд соцстраха России и увеличивается задолженность перед получателями пособия. [18 с. 170-171]
Расходы по оплате суточных учитываются на счете 040101212, расходы по проезду - на счете 040101222, расходы по найму жилого помещения - на счете 040101226. Иные расходы отражаются на счетах в соответствии с их экономическим содержанием.
Таким образом, при отражении в бюджетном учете данных авансового отчета, представленных подотчетным лицом по возвращении из командировки, используются как минимум три аналитических счета учета расходов учреждения.
Например, командированному работнику перед убытием в командировку выдан аванс в размере 30 000 руб. По окончании командировки подотчетным лицом представлен авансовый отчет в израсходовании полученной суммы. При этом расходы на проезд составили 12 000 руб., расходы по найму помещения - 5000 руб., расходы по приобретению материальных запасов (прочих) - 10 000 руб. Кроме того, за
время командировки работник должен получить суточные в размере 6000 руб.
В бюджетном учете будут сделаны следующие бухгалтерские записи:
при выдаче аванса:
дебет счета 020803560 "Увеличение задолженности подотчетных лиц по оплате транспортных услуг", кредит счета 020104610 "Выбытия из кассы" - 12 000 руб. - на сумму аванса для оплаты проезда;
дебет счета 020809560 "Увеличение задолженности подотчетных лиц по оплате прочих услуг", кредит счета 020104610 - 5000 руб. - на сумму аванса для оплаты расходов по найму помещений;
дебет счета 020801560 "Увеличение задолженности подотчетных лиц по оплате труда", кредит счета 020104610 - 6000 руб. - на сумму аванса в части, соответствующей размеру суточных за время командировки;
дебет счета 0208224560 "Увеличение задолженности подотчетных лиц по приобретению материалов", кредит счета 020104610 - 9000 руб. - на сумму аванса под приобретение материальных запасов;
при оформлении авансового отчета:
дебет счета 040101222, кредит счета 020805660 - 12 000 руб. - на сумму расходов по оплате проезда;
дебет счета 040101226, кредит счета 020809660 - 5000 руб. - на сумму расходов по найму помещений;
дебет счета 040101212, кредит счета 020801660 - 6000 руб. - на сумму суточных за время командировки;
дебет счета 010505340, кредит счета 0208224660 - 9000 руб. - на сумму стоимости приобретенных материальных запасов;
дебет счета 0208014560, кредит счета 020104610 - 3000 руб. - на сумму перерасхода подотчетной суммы в части аванса, выданного под приобретение материалов. [13 с. 96 - 97]
В бюджетном учете суммы начисленных компенсаций отражаются по дебету счета 040101212 и кредиту счета 030202730, за исключением компенсаций, связанных с оплатой командировочных расходов, которые отражаются по кредиту счета 020801660.
040101211 "Расходы на начисления на выплаты по оплате труда учреждения"
На данном счете учитываются расходы по оплате работодателем единого социального налога в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации, а также взносов по страховым тарифам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Порядок расчета единого социального налога и налоговые ставки установлены главой 24 НК РФ. Порядок уплаты взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев определен Федеральным законом от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ. С 1 января 2005 г. страховые тарифы дифференцируются по классам профессионального риска и устанавливаются федеральным законом. Практически все бюджетные учреждения отнесены к 1-му классу профессионального риска и уплачивают взносы по тарифу 0,2.
В бюджетном учете начисление единого социального налога и указанных страховых взносов отражается бухгалтерской записью:
Дебет счета 040101213, кредит счета 030303730.
040101260 "Расходы на социальное обеспечение"
На аналитических счетах, открываемых к данному счету, учитываются все виды социальных выплат и пособий, установленных законодательством, за исключением выплат в форме мер социальной поддержки, которые учитываются на счете 04010212 "Расходы по прочим выплатам".
К данному счету рекомендуется открывать три аналитических счета: 040101261, 040101262 и 040101263. Тот или иной аналитический счет открывается в том учреждении, которое производит соответствующую
выплату (или группу выплат). Следует иметь в виду, что выплаты пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам отражаются в составе расходов учреждения (счет 040101261) только в органах социального страхования. Бюджетные учреждения, являющиеся получателями бюджетных средств, отражают суммы начисленных пособий на дебете счета 030302830 посредством уменьшения задолженности перед бюджетом по единому социальному налогу в части сумм, перечисляемых в Фонд соцстраха РФ.
Таким образом, в одном учреждении (органе, осуществляющем выплату) будет открываться как минимум один аналитический счет - в зависимости от того, какие выплаты осуществляются данным органом.
040101261 "Пенсии, пособия и выплаты по пенсионному, социальному и медицинскому страхованию населения"
На данном счете учитываются расходы по выплате всех видов пенсий:
за выслугу лет;
по старости;
по инвалидности;
социальных;
по случаю потери кормильца.
На этом же счете отражаются расходы на оплату ежемесячной доплаты к государственным и муниципальным пенсиям.
Расходы по оплате пенсий по системам национальной обороны, правоохранительной деятельности, прокурорским работникам и судьям учитываются на счете 040101263.
Кроме того, на счете 040101261 учитываются расчеты в связи с расходами на выплаты:
пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам;
единовременных пособий при рождении ребенка;
пособий женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;
пособий по оплате дополнительных дней для ухода за детьми-инвалидами;
пособий при усыновлении ребенка;
пособий на оздоровление детей;
пособий на частичное содержание детско-юношеских спортивных школ;
пособий на возмещение стоимости гарантированного перечня услуг и социальных пособий на погребение;
сумм по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
расходов по санаторно-курортному обслуживанию работников и членов их семей;
сумм физическим и юридическим лицам в рамках программ обязательного медицинского страхования;
прочие выплаты за счет средств государственных программ социального страхования. [18 с. 175 - 176]
При отражении в бюджетном учете сумм начисленных выплат (учитываемых на счете 040101261), как правило, кредитуется счет 030215730.
040101262 "Пособия по социальной помощи населению"
На счете 040101262 учитываются расчеты, связанные с осуществлением расходов по выплатам населению, производимых вне рамок государственных программ социального страхования (пособия по безработице, выходные пособия при увольнении сотрудников, пособия и компенсации в рамках социальной помощи, установленные законодательством), а также на приобретение путевок судьям, пребывающим в отставке.
Порядок определения размера пособия по безработице и правила его выплаты установлены Законом РФ от 19 апреля 1991 г. N 1032-I "О занятости населения в Российской Федерации". Размер пособия по безработице зависит от среднемесячного заработка безработных (перед увольнением) и периода выплаты.
Размер и порядок выплаты пособия при увольнении регулируются трудовым законодательством (Трудовым кодексом Российской Федерации).
Порядок оказания социальной помощи регулируется Федеральным законом от 7 июля 1999 г. N 178-ФЗ (с 1 января 2005 г. действует в редакции Федерального закона от 22 августа 2004 г. N 122-ФЗ).
Основной формой социальной помощи на федеральном уровне с 2005 г. является предоставление гражданам набора социальных услуг. Таким образом, расходы федерального бюджета осуществляются в форме перечисления денежных средств уполномоченным организациям, оказывающим услуги, входящие в упомянутый набор (лекарственное, санаторно-курортное обеспечение и проезд на пригородном железнодорожном транспорте).
На региональном уровне оказание государственной социальной помощи может осуществляться в следующих видах:
денежные выплаты (социальные пособия, субсидии и другие выплаты);
натуральная помощь (топливо, продукты питания, одежда, обувь, медикаменты и другие виды натуральной помощи). Размер государственной социальной помощи определяется органами государственной власти субъектов Российской Федерации. [18 с. 177 - 178]
Указаниями по применению бюджетной классификации предусмотрена возможность отражения на данном счете также расходов по оплате:
путевок на санаторно-курортное лечение;
путевок в детские оздоровительные лагеря при наличии медицинских показаний;
бесплатного проезда на пригородном железнодорожном транспорте, на внутригородском транспорте, на транспорте пригородного сообщения, на междугородном транспорте;
выходных пособий при увольнении сотрудников, а также по выплате в размере среднемесячного заработка на период трудоустройства в случае увольнения в связи с ликвидацией и реорганизацией организаций (предприятий);
изготовления и ремонта протезно-ортопедических изделий, включая зубные протезы;
обеспечения лекарственными средствами различных категорий граждан;
обеспечения инвалидов транспортными средствами (включая расходы по доставке, хранению и подготовке транспортных средств к выдаче получателю);
транспортного обслуживания вместо получения транспортного средства, а также бензина или других видов топлива, ремонта, технического обслуживания транспортных средств и запасных частей к ним в соответствии с законодательством Российской Федерации;
субсидий гражданам на приобретение (строительство) жилья, в том числе с использованием государственных жилищных сертификатов;
жилищно-коммунальных услуг льготным категориям граждан.
В бюджетном учете начисление перечисленных видов социальной помощи отражается по дебету счета 040101262 и кредиту счета 030216730.
1.3 Удержания из заработной платы
работников бюджетных учреждений
Удержания из заработной платы являются фактически обязательным элементом расчетов с работниками по оплате труда. Необходимость
удержаний обусловлена осуществлением расчетов с бюджетом (по НДФЛ), расчетов по исполнительным листам, по возмещению ущерба и т.д.
Общие правила производства удержаний регулируются трудовым законодательством - Трудовым кодексом Российской Федерации. Порядок удержания, как правило, устанавливается ведомственными нормативными документами.
Действующим законодательством предусматривается возможность и необходимость производства удержаний из сумм, причитающихся работникам к выплате. Порядок удержания устанавливается ведомственными нормативными документами.
По общему правилу (ст. 138 ТК РФ), общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, - 50% заработной платы, причитающейся работнику.
При удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником во всяком случае должно быть сохранено 50% заработной платы. [12 с. 211 - 212]
Установленные ограничения не распространяются на удержания из заработной платы при:
отбывании исправительных работ;
взыскании алиментов на несовершеннолетних детей;
возмещении вреда, причиненного здоровью другого лица;
возмещении вреда лицам, понесшим ущерб в связи со смертью кормильца;
возмещении ущерба, причиненного преступлением.
Размер удержаний из заработной платы в этих случаях не может превышать 70%.
В бюджетном учете расчеты по удержаниям отражаются по дебету счетов 030201830 и 030216830 (тем самым уменьшается сумма, подлежащая
выплате через кассу или с банковского счета учреждения) и кредиту счетов 030403730, 030301730 или соответствующих счетов аналитического учета счета 020800000. Перечисление удержанных сумм отражается по дебету счета 030403830 и кредиту счетов 020101610 или 030405210.
Расчеты по удержаниям можно разделить на две группы: удержания налогов и прочие удержания.
Расчеты по налогам, удержанным из заработной платы, учитываются на счете 030301000.
Из заработной платы и других начислений, связанных с оплатой труда работников бюджетных учреждений (включая денежное довольствие военнослужащих), удерживается только один налог - на доходы физических лиц. На суммы начисленной оплаты труда начисляется еще один налог - единый социальный. Но он не удерживается из начисленных сумм, а относится на соответствующие источники возмещения (на расходы учреждения, на расходы по предпринимательской деятельности и т.п.).
Например, в бюджетном учреждении за май начислена заработная плата работникам: всего 400 000 руб., в том числе работникам, занятым производством готовой продукции, - 70 000 руб. Для учетных целей принимаем, что право на налоговые вычеты по НДФЛ исчерпано (т.е. налог начисляется по ставке 13% на всю начисленную сумму оплаты труда), а ставка ЕСН равна 26%.
Таким образом, следует удержать НДФЛ в размере 52 000 руб. (400 х 13%) и начислить ЕСН в размере 104 000 руб. (400 х 26%), в том числе по основной деятельности - 85 800 руб. и 18 200 руб. - по предпринимательской деятельности.
В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:
дебет счета 030201830, кредит счета 030301730 - 52 000 руб. - на сумму начисленного НДФЛ;
дебет счета 040101213, кредит счета 030302730 - 85 800 руб. - на сумму ЕСН, начисленного по суммам оплаты труда работников, занятых в основной деятельности;
дебет счета 010604340, кредит счета 030302730 - 18 200 руб. - на сумму ЕСН, начисленного по суммам оплаты труда работников, занятых в предпринимательской деятельности;
дебет счета 030301830, кредит счета 020101610 - 52 000 руб. - на сумму удержанного НДФЛ, перечисленного в бюджет;
дебет счета 030302830, кредит счета 020101610 - 104 000 руб. - на сумму начисленного ЕСН, перечисленного в бюджет. [18 с. 179 - 180]
Нетрудно убедиться, что при расчете НДФЛ счета учета операций по предпринимательской деятельности не задействованы. Это обусловлено тем, что источником возмещения НДФЛ являются доходы работников (суммы начисленной оплаты труда).
Помимо удержания НДФЛ, с сумм начисленной оплаты труда может производиться ряд других удержаний.
В соответствии со ст. 137 ТК РФ удержания из заработной платы могут производиться только в случаях, предусмотренных законодательством. При этом по распоряжению администрации бюджетного учреждения могут производиться следующие удержания:
1) возврат сумм, излишне выплаченных вследствие счетных ошибок.
В бухгалтерском учете такое удержание оформляется записью:
дебет счета 040101211, кредит счета 030201730 (сторно).
2) погашение неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного на служебную командировку или на перевод в другую местность, на хозяйственные нужды, если работник не оспаривает основания и размер удержания.
В данном случае оформляется запись:
дебет счета 030201830, кредит счета 020800000 (по соответствующим аналитическим счетам) - на сумму, ранее выданную под отчет и не погашенную в установленные сроки.
В перечисленных случаях администрация вправе сделать распоряжение об удержании не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, погашения задолженности, или со дня неправильно исчисленной выплаты.
Например:
Работнику выдана подотчетная сумма для приобретения хозяйственных материалов - 12 000 руб.
Авансовый отчет представлен на сумму 9500 руб.
Остаток подотчетной суммы в кассу не сдан.
В бухгалтерском учете будут сделаны бухгалтерские записи:
дебет счета 020822560, кредит счета 020104610 - 12 000 руб. - на сумму денежных средств, выданных под отчет для приобретения материалов;
дебет счета 010505340, кредит счета 020822660 - 9500 руб. - на сумму приобретенных материалов;
дебет счета 030201830, кредит счета 020822660 - 2500 руб. - на сумму, соответствующую невозвращенному остатку, удержанному с начисленной заработной платы работника; [18 с. 181 - 182]
3) за неотработанные дни отпуска при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил отпуск.
Удержание за эти дни не производится, если работник увольняется по основаниям, предусмотренным п. 8 ч. 1 ст. 77 или пп. 1, 2 или 4 ч. 1 ст. 81, пп. 1, 2, 5, 6 и 7 ст. 83 ТК РФ.
4) возмещение ущерба, причиненного по вине работника учреждению в размере, не превышающем его среднего месячного заработка (ст. 241 ТК РФ).
Правила применения материальной ответственности к сторонам трудового договора (как к работнику, так и к работодателю) установлены нормами раздела XI ТК РФ.
В соответствии со ст. 232 ТК РФ сторона трудового договора (работодатель или работник), причинившая ущерб другой стороне, возмещает этот ущерб в соответствии с ТК РФ и иными федеральными законами.
Учет недостач в бюджетном учете ведется на счете 020900000. Аналитический учет по счету ведется в карточке учета средств и расчетов по каждому виновному лицу с указанием фамилии, имени и отчества, должности, даты возникновения задолженности и суммы недостачи.
Учет расчетов по недостачам ведется в соответствии с Классификацией операций сектора государственного управления, в связи с чем к счету 020900000 могут быть открыты следующие аналитические счета:
020901000 "Расчеты по недостачам основных средств";
020902000 "Расчеты по недостачам непроизведенных активов";
020903000 " Расчеты по недостачам нематериальных активов";
020904000 "Расчеты по недостачам материальных запасов";
020905000 "Расчеты по недостачам финансовых активов".
Инструкция по бюджетному учету устанавливает правило, в соответствии с которым при определении размера ущерба, причиненного недостачами и хищениями, следует исходить из рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. При этом не уточняется, следует ли проводить оценку по рыночной стоимости во всех случаях выявления недостач и порчи имущества учреждений. Кроме того, при учете по рыночным ценам, организация бухгалтерского учета предполагает оформление как минимум двух бухгалтерских проводок - по списанию балансовой стоимости утраченного или испорченного имущества и по отнесению суммы рыночной стоимости указанных активов. Схема учета
недостач, установленная Инструкцией по бюджетном учету, исключает возможность обособленного отражения в учете сумм разницы между рыночной и балансовой стоимостью утраченного или испорченного имущества. Разница определяется автоматически - сопоставлением оборотов по кредиту и дебету счета учета доходов от реализации активов (040101172).
По нашему мнению, рыночная оценка недостач и потерь ценностей целесообразна (и правомерна) только тогда, когда имеется возможность установления виновного юридического или физического лица и отнесения сумм нанесенного материального ущерба за счет указанных лиц. В случаях недостач и потерь в результате чрезвычайных обстоятельств, а также в случаях когда установление виновных не представляется возможным, списание сумм недостач следует производить по балансовой стоимости. Учет недостач и порчи имущества по рыночной стоимости в перечисленных случаях приведет к необоснованному завышению бюджетных расходов.
Выявленные недостачи и хищения, указанные в акте проверки или ревизии, относятся на виновных лиц по рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. В течение срока, установленного уголовно-процессуальным законодательством после установления фактов недостач и хищений, материалы должны быть переданы в следственные органы для предъявления гражданского иска. При получении решения суда суммы, отнесенные на виновных лиц, уточняются в соответствии с исполнительным листом и отражаются в регистрах бухгалтерского учета. Если заведенное дело до суда не доводится, а органы следствия официально сообщают о невозможности установления виновных лиц и прекращении дела, недостача должна списываться за счет бюджетных средств или отнесена на финансовые результаты от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Следует обратить внимание на то, что сумма недостачи предварительно формируется не на счете учета недостач (020900000), а на дебете счета
040101172 "Доходы от реализации активов" в корреспонденции со счетами учета утраченного имущества. То есть при отнесении сумм недостач, порчи и хищений на счет 020900000 счет 040101172 (по данной группе операций) закрывается. Данная схема позволяет обеспечить неуменьшение суммарной стоимости активов, находящихся в собственности или распоряжении бюджетного учреждения.
Суммы недостач и потерь имущества, оцениваемых по рыночной стоимости, в бухгалтерском учете отражаются проводками по нескольким счетам учета:
дебет счета 040101172, кредит счетов учета недостающего имущества - на сумму стоимости недостающего имущества по балансовой стоимости;
дебет счета 020900000 "Расчеты по недостачам" (по соответствующим аналитическим счетам), кредит счета 0401101172 - на сумму недостачи по рыночной стоимости.
Инструкцией по бюджетному учету не предусмотрена возможность оформления отдельных проводок по отнесению задолженности по суммам нанесенного недостачей материального ущерба на счет виновных лиц. Необходимости обособленного отражения в учете подобных операций, по нашему мнению, нет. Размер недостачи, подлежащей взысканию (в рыночных ценах), определяется при оформлении проводки по счету 020900000, а обобщение данных о конкретном физическом или юридическом лице, которое обязано возместить недостачу, целесообразно производить в регистрах аналитического учета. [18 с. 183 - 184]
Отметим, что суммы недостач могут быть списаны и иным способом (не только по поступлению сумм в погашение недостач и порчи) - посредством отнесения сумм недостачи на счет виновных лиц или организаций:
дебет счета 030201830, кредит счета 020900000 - на сумму, подлежащую взысканию с сумм начисленной оплаты труда работников
учреждения. Списание задолженности по недостаче указанным способом может производиться и постепенно - по мере удержания соответствующей доли оплаты труда виновных работников.
При оформлении бухгалтерских проводок по погашению задолженности по недостачам и порче следует учитывать возможность возмещения материального ущерба в натуре. Действующим законодательством сделаны исключения только для некоторых видов активов (продукты питания и т.п.). Таким образом, в бухгалтерском учете погашение причиненного ущерба может оформляться по кредиту счета 020900000 в корреспонденции со счетами учета нефинансовых активов (а не только денежных средств).
Например, в результате проведенной инвентаризации выявлена недостача продуктов питания балансовой стоимостью 10 000 руб. и строительных материалов балансовой стоимостью 25 000 руб. Рыночная стоимость недостающих материальных запасов составила соответственно 12 000 и 30 000 руб. Сумма материального ущерба отнесена на счет виновных лиц - работников учреждения. Стоимость недостачи продуктов питания подлежит возмещению посредством удержания из заработной платы, строительные материалы возмещены в натуре (в упаковке производителя, документы об оплате имеются).
В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:
дебет счета 040101172, кредит счета 010502440 "Уменьшение стоимости продуктов питания" - 10 000 руб. - на сумму стоимости недостающих продуктов питания по балансовой оценке;
дебет счета 040101172, кредит счета 010504440 "Уменьшение стоимости строительных материалов" - 25 000 руб. - на сумму стоимости недостающих строительных материалов по балансовой оценке;
дебет счета 020904560 "Увеличение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов", кредит счета 040101172 - 42 000 руб. - на
сумму недостачи по рыночным ценам. Отражение недостачи по дебету счета 020904560 двумя проводками - по видам имущества - ошибкой не является и может быть обусловлено потребностями аналитического учета. Однако детализация аналитических счетов, открываемых к счету 020900000, предполагает открытие единого счета для учета недостач по всем видам материальных запасов;
дебет счета 030201830, кредит счета 020904660 "Уменьшение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов" - 12 000 руб. - на сумму, подлежащую взысканию с сумм начисленной оплаты труда работника учреждения, виновного в недостаче продуктов. В данном случае должны соблюдаться требования трудового законодательства, запрещающие удерживать с сумм оплаты труда (в общем случае) более половины начисленных сумм. То есть удержание может производиться в течение нескольких месяцев;
дебет счета 010504340, кредит счета 020904660 - 30 000 руб. - на сумму стоимости строительных материалов, переданных виновным лицом в погашение сумм нанесенного материального ущерба. Обращаем внимание, что в данном случае не имеет значения сумма фактических расходов, понесенных лицом, приобретшим строительные материалы. Документ, подтверждающий оплату запасов, необходим для подтверждения легальности их приобретения. Соответствие количественных и качественных характеристик запасов, передаваемых в погашение ущерба от недостачи, утраченным материалам определяется комиссионно. [13 с. 56 - 58]
Под балансовой стоимостью объектов основных средств и объектов нематериальных активов понимается их остаточная стоимость. То есть перед списанием сумм недостачи на счет учета доходов от реализации активов необходимо списать суммы начисленной ранее амортизации. Рыночная стоимость недостающих (списанных) объектов определяется с учетом их физического состояния на момент утраты.
Например, в результате инвентаризации выявлена недостача объекта основных средств (транспортного средства), восстановительная (с учетом ранее проведенных переоценок) стоимость которого составляет 100 000 руб. Сумма начисленной амортизации - 80 000 руб. То есть физический износ равнялся 80%. Стоимость нового аналогичного объекта составляет 250 000 руб. С учетом этого обстоятельства рыночная стоимость объекта определена в 50 000 руб. (250 х 20%).
В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:
дебет счета 010400000 "Амортизация", кредит счета 010105410 "Уменьшение стоимости транспортных средств" - 80 000 руб. - на сумму начисленной амортизации;
дебет счета 040101172 "Доходы от реализации активов", кредит счета 010105410 - 20 000 руб. - на сумму балансовой стоимости утраченного объекта;
дебет счета 020901560 "Расчеты по недостачам основных средств", кредит счета 040101172 - 50 000 руб. - на сумму рыночной стоимости утраченного объекта.
Термин "недостача" в отношении объектов непроизведенных активов можно применять весьма ограниченно. Утрата данного вида активов как физического объекта маловероятна. Как правило, в данном случае может идти речь об ухудшении эксплуатационных свойств непроизведенных активов (снижение плодородия земельных участков сельскохозяйственного назначения, загрязнение земель и т.п.), а также о снижении их стоимости в результате вновь возникших факторов, влияющих на рыночную стоимость активов.
Недостача денежных средств (как разновидности финансовых активов) отражается по номинальной стоимости. То есть проводки по дебету и кредиту счета 040101172 оформляются на одну и ту же сумму.
5) суммы, удержанные из заработной платы по поручениям работников в уплату страховых платежей по договорам добровольного страхования путем безналичных расчетов с органами страхования:
дебет счета 030201830, кредит субсчета 030403730 - на сумму произведенных удержаний;
дебет субсчета 030403830, кредит счета 030405210 - на суммы страховых платежей, перечисленные со счета бюджета на счет органа страхования.
Удержание страховых платежей из заработной платы работников и перечисление их на счета органов страхования производятся на основании списков и поручений, переданных в бухгалтерию учреждения страховым агентом; [18 с. 185 - 186]
6) членские профсоюзные взносы при безналичной системе расчетов с профсоюзными организациями.
При этом оформляются следующие записи:
дебет счета 030201830, кредит субсчета 030403730 - на сумму произведенных удержаний (членских профсоюзных взносов);
дебет субсчета 030403830, кредит счета 030405210 - на перечисленные суммы.
Удержание членских профсоюзных взносов производится при наличии письменных заявлений членов профсоюзов с просьбой о приеме от них членских профсоюзных взносов путем безналичного расчет;
7) суммы по исполнительным листам - алименты на содержание несовершеннолетних детей и по возмещению ущерба, нанесенного учреждению.
Например, заработная плата работника - 10 000 руб. Стандартный налоговый вычет - 400 руб. В соответствии с исполнительным листом работник уплачивает алименты на одного ребенка.
В этом случае в январе - марте размер алиментов составит 2400 руб., с апреля - 2500 руб. (так как право на стандартный налоговый вычет утрачивается).
На практике нередко возникают ситуации, когда один работник уплачивает алименты на двоих, троих и более детей, проживающих с разными матерями (отцами, опекунами и т.п.). В этом случае назначенный размер алиментов делится между получателями в равных пропорциях.
Например, работник уплачивает алименты на трех детей, из которых двое проживают с одной матерью, один - с другой.
В этом случае общий размер алиментов составит 50%, из которых в семью, где проживают двое детей будет направлено 33% (50 : 3 х 2), что соответствует размеру, установленному ст. 81 СК РФ для двоих детей, а в семью с одним ребенком - 17% (а не 25).
Если детей не трое, а четверо и проживают они по два человека в разных семьях, обе семьи (неполные) будут получать по 25% заработка плательщика алиментов, и т.д. [18 с. 187 - 188]
1.4 Бюджетный учет операций по выплате заработной платы
Порядок оформления в учете операций по получению наличных денег со счета в кредитной организации и их перечислению на счет установлен п. 180 Инструкции по бюджетному учету - в характеристике счета 021003000 "Расчеты по операциям с наличными денежными средствами получателя бюджетных средств".
Поступление наличных денежных средств с банковского счета учреждения отражается по дебету счета 020104510 "Поступления в кассу" и кредиту счета 020101610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов", счета 021003660 "Уменьшение дебиторской задолженности по операциям с наличными денежными средствами
получателя бюджетных средств". Фактически в учете оформляется две проводки:
дебет счета 021003560 "Увеличение дебиторской задолженности по операциям с наличными денежными средствами получателя бюджетных средств", кредит счета 020101610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов" - при представлении в банк заявки на получение наличных денежных средств;
дебет счета 020104510 "Поступления в кассу", кредит счета 021003660 "Уменьшение дебиторской задолженности по операциям с наличными денежными средствами получателя бюджетных средств" - при фактическом получении наличных денег в кредитной организации.
В бюджетном учете расчеты с подотчетными лицами отражаются по счету 020800000. Счета 020801000 "Расчеты с подотчетными лицами по оплате труда" и 020815000 "Расчеты с подотчетными лицами по оплате пенсий, пособий и выплат по пенсионному, социальному и медицинскому страхованию населения" используются, как правило, при выдаче начисленных сумм оплаты труда и пособий (включая пособия по временной нетрудоспособности) через раздатчиков. Следует обратить внимание на то, что в том случае, когда по одной раздаточной ведомости начислены суммы заработной платы и суммы пособий по временной нетрудоспособности, выдача подотчетной суммы оформляется двумя проводками. Аналогичным порядком производится и списание подотчетных сумм по представленному авансовому отчету.
Выдача наличных денег оформляется по кредиту счета учета денежных средств и дебету счета учета расчетов с подотчетными лицами по соответствующим группам расходов. [13 с. 201-202]
То обстоятельство, что для учета выданных подотчетных сумм предусмотрено открытие аналитических счетов по группам расходов, означает, что выдача денежных средств может быть произведена только при
наличии выделенных бюджетных средств по соответствующим кодам бюджетной классификации.
Например:
дебет счета 020801560, кредит счета 020104610 - на сумму, выданную под отчет раздатчикам для последующей выплаты заработной платы в подразделениях учреждения;
дебет счета 020802560, кредит счета 020104610 - на сумму денежных средств, выданных под отчет для оплаты услуг связи, и т.д.
Особенности отражения в учете отчета о расходовании подотчетных сумм обусловлены спецификой производимых расходов:
расходы, связанные с формированием стоимости нефинансовых активов, списываются в дебет калькуляционных счетов (010601310, 010602320, 010603330 и т.д.);
расходы, ранее оформленные как задолженность перед работниками учреждения или другими получателями, оформляются как уменьшение задолженности;
все прочие расходы списываются на счета учета расходов (040101200 - по соответствующим аналитическим счетам). [24 с. 413 - 414]
Под депонентской задолженностью понимаются суммы заработной платы, денежного довольствия военнослужащих и стипендий, не полученные в установленный срок. Расчеты с получателями ранее не выплаченных сумм учитываются на счете 030402000.
Порядком ведения кассовых операций, утвержденным Инструкцией Центробанка России от 4 октября 1993 г. N 18, установлен единый срок для выплаты заработной платы - три дня после установленного срока выплаты, в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях - пять дней.
По истечении указанного срока выплаты в платежной и расчетно-платежной ведомости против фамилий лиц, у которых заработная плата осталась неполученной, кассир обязан поставить штамп или сделать отметку
от руки "Депонировано" и составить реестр депонированных сумм. В конце ведомости кассир должен сделать надпись о фактически выплаченной сумме и о неполученной сумме заработной платы, сверить эти суммы с общим итогом по платежной или расчетно-платежной ведомости и скрепить надпись своей подписью.
Если деньги выдавались не кассиром, а другим лицом, то на ведомости дополнительно делается надпись: "Деньги по ведомости выдал (должность, подпись, расшифровка подписи)".
После тщательной проверки отметок, сделанных кассиром в платежных и расчетно-платежных ведомостях, и подсчета выданных и депонированных сумм на выданные суммы заработной платы составляется расходный кассовый ордер, который оформляется в установленном порядке и регистрируется в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов.
На платежных и расчетно-платежных ведомостях проставляются дата и номер расходного кассового ордера, по которому произведено списание денег по кассе.
Депонированные суммы на следующий день после срока выдачи заработной платы сдаются на счет в кредитную организацию, и на сданные суммы составляется расходный кассовый ордер.
Депонированные суммы отражаются по кредиту 030402730 и дебету счета 030201830, суммы выданной депонентской задолженности отражаются по дебету счета 030402830 и кредиту счета 020104610.
Например:
В мае депонировано 20 000 руб. сумм невыданной заработной платы.
По истечении трех дней депонированная сумма сдана в банк.
Выплата депонированных сумм произведена частями - 15 000 и 5000 руб.
В бюджетном учете будут сделаны записи:
дебет счета 130201830, кредит счета 130402730 - 20 000 руб. - на сумму депонированной заработной платы;
дебет счета 130405211, кредит счета 120104610 - 20 000 руб. - на сумму депонированной заработной платы, возвращенную в кредитное учреждение (необходимость сдачи денег обусловлена тем, что остаток невыданных наличных денежных средств может привести к превышению лимита хранения денег в кассе);
дебет счета 120104510, кредит счета 130405211 - 15 000 руб. - на сумму денежных средств, полученных наличными в кассу со счета бюджета для выплаты депонированных сумм;
дебет счета 130402830, кредит счета 120104610 - 15 000 руб. - на сумму фактически выплаченных сумм;
дебет счета 130402830, кредит счета 120104610 - 5000 руб. - на сумму фактически выплаченных сумм. [18 с. 191-193]
ХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХ
ХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХ
ХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХХ
Список литературы
Постановление Правительства Российской Федерации от 22 сентября 2007 г. N 605 "О введении новых систем оплаты труда работников федеральных бюджетных учреждений и гражданского персонала воинских частей, оплата труда которых осуществляется на основе Единой тарифной сетки по оплате труда работников федеральных государственных учреждений";
Положение об установлении систем оплаты труда работников федеральных бюджетных учреждений, утвержденное постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 2008 г. N 583 "О введении новых систем оплаты труда работников федеральных бюджетных учреждений и федеральных государственных органов, а также гражданского персонала воинских частей, учреждений и подразделений федеральных органов исполнительной власти, в которых законом предусмотрена военная и приравненная к ней служба, оплата труда которых в настоящее время осуществляется на основе Единой тарифной сетки по оплате труда работников федеральных государственных учреждений", с учетом изменений, внесенных постановлением Правительства Российской Федерации от 29 сентября 2008 г. N 725 "О внесении изменения в Положение об установлении систем оплаты труда работников федеральных бюджетных учреждений".
Приказ Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 22 октября 2007 г. N 663 "О методических рекомендациях по введению в федеральных бюджетных учреждениях новых
систем оплаты труда" (в государственной регистрации не нуждается письмо Министерства юстиции Российской Федерации от 13 декабря 2007 г. N 01/13089-АБ);
Приказ Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 29 декабря 2007 г. N 823 "Об утверждении разъяснения о реализации постановления Правительства Российской Федерации от 22 сентября 2007 г. N 605 "О введении новых систем оплаты труда работников федеральных бюджетных учреждений и гражданского персонала воинских частей, оплата труда которых осуществляется на основе Единой тарифной сетки по оплате труда работников федеральных государственных учреждений" в части использования централизованных бюджетных ассигнований в размере до 5 процентов на выплаты стимулирующего характера руководителям федеральных бюджетных учреждений" (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 6 февраля 2008 г., рег. номер 11108);
Приказ Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 2 апреля 2008 г. N 158н "Об утверждении разъяснения по отдельным вопросам установления должностного оклада руководителя федерального бюджетного учреждения" (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 29 апреля 2008 г., рег. номер 11606);
Приказ Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 8 апреля 2008 г. N 167н "Об утверждении Порядка исчисления размера средней заработной платы для определения размера должностного оклада руководителя федерального бюджетного учреждения" (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 5 мая 2008 г., рег. номер 11624);
Приказ Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 29 декабря 2007 г. N 818 "Об утверждении перечня
видов выплат стимулирующего характера в федеральных бюджетных учреждениях и разъяснения о порядке установления выплат стимулирующего характера в федеральных бюджетных учреждениях" (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 февраля 2008 г., рег. номер 11080);
Приказ Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 29 декабря 2007 г. N 822 "Об утверждении Перечня видов выплат компенсационного характера в федеральных бюджетных учреждениях и разъяснения о порядке установления выплат компенсационного характера в федеральных бюджетных учреждениях" (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 4 февраля 2008 г., рег. номер 11081).
Андреев В.Д., Киселевич Т.И., Атаманюк И.В. Практикум по аудиту: Учеб. пособие. – М.: Финансы и статистика, 1999.
Астахов В. П. Бухгалтерский (финансовый) учет. Учебное пособие. М., Экспертное бюро, М., «Экспертное бюро» Приор, 2010.-250 с
Астахов В. П. Теория бухгалтерского учета. М., «Экспертное бюро, 2007.-450 с
Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебное пособие. –М.: ПРИОР. 2010. –672 с.
Бухгалтерский учет: Учебник / Под ред. Ларионова А.Д. –М.: Проспект, 2010. –368 с.
Бакаев А.Н. Бухгалтерский учет: Учебник / под ред. А.С. Бакаева, П.С, Безруких, Н.Д. Врублевского – 4-е изд., перераб. и доп. – М.; Бухгалтерский учет. 2005 – 700с.
Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита. - М.; Экономист, 2005.
Белов А.Н. Бухгалтерский учет в учреждениях непроизводственной сферы. – М.; Финансы и статистика, 2006 – 550 с.
Белова В.Н. «Налогообложение: изменения в расчете ЕСН и пенсионных взносов» с. 17 // Журнал «Главбух» № 15, август 2004.
Войтова Т.Л. Заработная плата для бюджетников. – «Проспект», 2010. – 231 с.
Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит: Учебное пособие. - М.: ИД ФБК-Пресс, 1999г.
Елагина Е.Б. Первичные документы. – М.: Статус- Кво 97, 2006. – 355 с.
Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях: Учебное пособие / 5-е изд., перераб. и доп. – М.: 2006. – 84 с.
Камышанов П.И. Практическое пособие по аудиту. - М.: Инфра-М, 1996г.
Камышанов П.И. и др. современная бухгалтерия и аудит на бюджетных предприятиях. –2 издание; дополненное и переработанное. –М.: Джангар, 2010.-720 с.
Камышанов П.И. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. / Камышанов П.И., Камышанов А.П. и Камышанонов Л.И. – 5 издание; переработанное идополненное. –М.: Элиста: АПП «Джангар», 2009. –600 с.
Козлова Е.П. и др. Бухгалтерский учет в организациях / Е. П. Козлова, Г.Н. Бабченко., -М.: Финансы и статистика. 2009. –720 с.
Кондраков Н. П., Кондраков ИЛ. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях. - М., «Проспект» - 2010 г.-267с.
Миронова О.А. Аудит: теория и методология: Учебное пособие / О.А. Миронова, М.А. Азарская. М.; ЮНИТИ-ДИАНА. 2006.
Огиренко Е.А. «Вычеты по НДФЛ: новые правила, старые проблемы» с.74 // Журнал «Главбух» № 3, февраль 2005.
Палий В.Ф. Современный бухгалтерский учет. Учебное пособие. – М.; Издательство «Бухгалтерский учет», 2007.
Подольский В.В. Аудит: Учебник для вузов / Под ред. проф. В.И. Подольского. – 3-е изд.. перераб. и доп. – М.; ЮНИТИ_ДИАНА, 2006. -405 с.
Скобара В.В. Аудит: методология и организация. - М.: Дело и Сервис, 2005. – 377 с.
Соколов Я.В. Энциклопедия общего аудита. Законодательная и нормативная база, практика и методика осуществления. - М.: Дело и Сервис, 2006.-863 с.
Соснаускене О.И. Учетная политика 2007: Практическое пособие. – М.: Ай Пи Эр Медиа, 2006. – 284 с.
Токарев И.Н. Бухгалтерский учет. М., «ИД ФБК Пресс», 2010 г.-278 с
Феокситов И.А. «Новый порядок выплаты больничных» сс.26-32 // Журнал «Главбух» № 2, январь 2005.
Феокситов И.А. «Расчет среднего заработка» с. 66 // Журнал «Главбух» № 4, февраль 2004.
Шеремет А.Д. Аудит. Учебник. 4-е изд., перераб. и доп. / А.Д. Шеремет, В.П. Суйц. – М.: ИНФРА-М, 2006. – 495 с.
