Оглавление

ОГЛАВЛЕНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

1. 
   ТЕОРЕТИЧЕСКОЕ ОБОСНОВАНИЕ ТЕМЫ ИССЛЕДОВАНИЯ
   

1.1 Характеристика и основные понятия по теме исследования

1.2 Нормативное регулирование по теме исследования

1.3 Выявление нерешенных (дискуссионных) вопросов и их критическая оценка

2 ОРГАНИЗАЦИОННО-ПРАВОВАЯ И ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ХОЗЯЙСТВА

1. 
   Организационно-правовая характеристика организации
   
2. 
   Состояние учетно-аналитической работы в организации
   
3. 
   Краткая экономическая характеристика предприятия
   

3 СОСТОЯНИЕ УЧЕТА ПО ТЕМЕ ИССЛЕДОВАНИЯ

3.1 Первичный учет по теме исследования

3.2 Синтетический и аналитический учет по теме исследования

3.3 Пути улучшения учета по теме исследования

3.4 Экономический эффект предложенных мероприятий
ЗАКЛЮЧЕНИЕ

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

ПРИЛОЖЕНИЯ



Введение

Растениеводство — одна из основных отраслей сельскохозяйственного производства. Для удовлетворения потребности населения в продовольствии в растениеводстве должен быть обеспечен значительный рост среднегодового валового сбора зерна, повышена урожайность зерновых культур, увеличено производство других основных видов сельскохозяйственной продукции. Важной задачей растениеводства является резкое увеличение производства кормов для создания прочной кормовой базы животноводства.

Важную роль в решении этих задач должен играть точный и своевременный учет затрат и выхода продукции отрасли растениеводства. Правильно организованный учет затрат в растение

водстве имеет первостепенное значение.

На кругооборот средств в растениеводстве существенный отпечаток накладывает сезонный характер производства, в частности разрыв между периодами производства затрат и выхода продукции. Производственные затраты в отрасли растениеводства совершаются в течение длительного времени, причем крайне неравномерно; возмещение средств — выход продукции происходит в момент, определяемый естественными условиями созревания растений. Эти особенности нельзя не учитывать при организации учета затрат в отрасли.

Поскольку производственный процесс в растениеводстве длится многие месяцы и параллельно производятся затраты под урожай двух смежных лет, постольку бухгалтерский учет должен четко разграничивать затраты по годам. Поэтому затраты сельскохозяйственных предприятий в растениеводстве в бухгалтерском учете делятся на затраты под урожай текущего года и затраты под урожай будущих лет.

Кроме того, затраты в растениеводстве осуществляются в отдельных производствах, на возделывании многих конкретных культур, что также должно четко фиксироваться в бухгалтерском учете. Поэтому аналитический учет производственных затрат организуется по видам производств и по культурам, к возделыванию которых относятся затраты.



Актуальность выбранной темы обусловлена тем, что среди многообразия хозяйственных операций на сельскохозяйственном предприятии учет формирования себестоимости зерновых культур является наиболее трудоемким. Себестоимость выступает в качестве основного показателя эффективности производства. Чем эффективнее используются в производственном процессе экономические ресурсы, рабочая сила, научные открытия, тем ниже себестоимость и выше прибыль, а значит большая устойчивость в конкуренции.

Целью данной работы является изучение формирования себестоимости зерновых культур на исследуемом предприятии. Объектом исследования выступает открытое акционерное общество «Надежда» Кармаскалинского района республики Башкортостан. Предметом исследования является участок учета затрат на производство продукции растениеводства

В соответствии с поставленной целью необходимо решить следующие задачи:

- рассмотреть теоретические основы бухгалтерского учета затрат в растениеводстве: первичный учет, синтетический и аналитический учет;

- дать организационно-правовую и экономическую характеристику объекту исследования – ОАО «Надежда»;

• 
  оценить финансовое состояние объекта исследования за период 2008-2010 гг. на основе данных форм отчетности;
  
• 
  выявить недостатки в учете и описать возможные пути совершенствования учета на конкретном предприятии.
  



1 Теоретические основы учета затрат на производство продукции растениеводства

1.1 Сущность и особенности учета затрат в растениеводстве

Количество товара, которое предприятие может предложить на рынке, зависит от уровня издержек (затрат) на его производство и цены, по которой товар будет продаваться на рынке. Из этого следует, что знание издержек на производство и реализацию товара является одним из важнейших условий эффективного хозяйствования предприятия.

Издержки производства представляют собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг), природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию [2, c. 126].

Цель производственной деятельности предприятия − выпуск продукта, его реализация и получение прибыли. В общей системе показателей, характеризующих эффективность производства как всего предприятия, так и его подразделений, главное место принадлежит себестоимости. Состав себестоимости определяется теми издержками, которые ее формируют. В отечественной практике понятия «издержки» и «затраты» отождествляются, и для характеристики издержек, непосредственно связанных с производством, применяется термин «затраты на производство». [7, c. 390].

Учет в отрасли растениеводства должен обеспечить выполнение следующих задач:

• 
  правильно и экономически обоснованно разграничивать затраты по основным производствам, а при необходимости — и по культурам или группам культур;
  
• 
  обеспечивать получение необходимых данных по основным статьям затрат: оплата труда, расход семян, удобрений, средств защиты растений, услуги вспомогательных производств и другие расходы, относящиеся к отрасли;
  
• 
  
  
• 
  своевременно и полностью учитывать поступающую от урожая сельскохозяйственную продукцию;
  
• 
  экономически обоснованно систематизировать и обобщать необходимую информацию для исчисления себестоимости продукции;
  
• 
  обеспечить точное и экономически обоснованное разграничение затрат по смежным годам производства с постоянным выделением затрат, относящихся к последующим сельскохозяйственным периодам, в которых будет получена продукция (затраты по посеву озимых культур, многолетних трав, по подъему зяби и т. д.);
  
• 
  давать необходимую информацию о затратах по подразделениям хозяйства для контроля за выполнением выданных заданий и оперативного руководства [13, c. 89-90].
  

В производственном процессе отрасли растениеводства при выполнении конкретных работ расходуются нефтепродукты, семена, удобрения, изнашиваются машины и прочие основные средства, оплачивается труд производственных рабочих и т. д. Все эти конкретные расходы в учете должны на

капливаться отдельно. Следовательно, в бухгалтерском учете затраты растениеводства не могут учитываться общей суммой; учет должен вестись постатейно (по статьям затрат согласно их номенклатуре при исчислении себестоимости) [13, c. 88].

Учет затрат и выхода продукции отрасли растениеводства ведут на счете 20 «Основное про

изводство», субсчет 1 «Растениеводство». По дебету этого суб

счета учитывают затраты на производство, по кредиту — выход продукции. В течение года записи по дебету и кредиту произво

дят нарастающими суммами, соответственно в текущем учете данные субсчета отражаются развернуто. Только в конце года определяют свернутое сальдо, которое отражает сумму незавер

шенного производства отрасли растениеводства. [13, c. 90-91].

Согласно пункту 61 Методических рекомендаций в растениеводстве, культур, виды незавершенного производства, отдельные производства и затраты [10].



Учет затрат в отрасли растениеводства ведется по следующей номенклатуре статей:

1. 
   «Оплата труда с отчислениями на социальные нужды»;
   
2. 
   «Семена и посадочный материал»;
   
3. 
   «Удобрения минеральные и органические»;
   
4. 
   «Средства защиты растений»;
   
5. 
   «Содержание основных средств (в том числе:
   

а) нефтепро

дукты,

б) амортизация основных средств,

в) ремонт основных средств)»;

6. 
   «Работы и услуги»;
   
7. 
   «Организация производства и управления»;
   

«Прочие затраты» [13, c. 94]

Все особенности учета затрат в растениеводстве проявляются в механизмах закрытия счетов затрат.

Механизм закрытия счетов и формирования фактической себестоимости в условиях растениеводства является не столько сложной, сколько кропотливой и рутинной задачей. Огромное количество проводок, многократный расчет баз распределения той или иной суммы затрат, сложная структура подразделений сельхозпредприятия делают задачу закрытия периода чрезвычайно важной.

Эта задача имеет два основных отличия от закрытия периода в промышленном производстве:

• 
  годовой цикл сельскохозяйственного производства;
  
• 
  многоуровневый алгоритм распределения фактических затрат на продукцию.
  

Цикл производства в сельском хозяйстве составляет год. И период этот не совпадает с годом календарным. В общем случае период накопления затрат под урожай N-го года начинается осенью года предыдущего с подготовки почвы, а заканчивается такими операциями, как подработка, сушка или даже первичная переработка сельхозпродукции.



То есть обычна ситуация, когда затраты на некую культуру текущего года еще не завершены, а уже закладываются затраты под урожай следующего года.

Для разделения затрат разных лет необходимо в справочниках «Номенклатура» и «Виды номенклатуры» (и следовательно на аналитике 43-го и 20-го счета) разделять продукцию разного урожая. Например «Пшеница озимая урожая 2010 г.» − один вид номенклатуры, «Пшеница озимая урожая 2010 г.» − другой.

Таким образом, когда в конце календарного года подойдет время закрывать затратные счета, суммы незавершенного производства должны оставаться только на тех видах продукции, которые заведены под урожай следующего года.

Общепроизводственные затраты по видам деятельности и общехозяйственные затраты предприятия в целом, собираемые в разрезе статей затрат и подразделений (накапливаются на счетах 25 и 26), как правило, относятся ко всем видам деятельности предприятия без исключения, а, следовательно, и распределяться должны на себестоимость всех видов продукции, по тому или иному принципу. А какой бы ни была база распределения, полностью она будет сформирована только к концу года.

Строго говоря, для общепроизводственных затрат (25-го счета) база распределения существует в любой момент времени (к примеру «Фонд заработной платы производственного персонала»), однако нет смысла ежемесячно выполнять закрытие 25-го счета, если общехозяйственные затраты (26-й счет) и затраты основного производства (20-й счет) закрытию не подлежит до тех пор, пока нет выхода готовой продукции.

Очевидно, что общехозяйственные расходы (накопленные на 26-м счете) необходимо распределять пропорционально выручке, полученной от разных видов продукции. В то же время, такой способ не дает возможности оценить эффективность работы того или иного подразделения, вырабатывающего продукцию. Для решения этой проблемы применяется двухступенчатый механизм закрытия 26-го счета.



На первом этапе формирование базы распределения по объему выручки позволяет определить сумму затрат 26-го счета, которую необходимо отнести на тот или иной вид продукции.

Этого было бы достаточно, если бы происходило закрытие общехозяйственных расходов на себестоимость продаж (26-й счет на 90) в соответствии с методикой директ-костинга. Однако, для формирования фактической себестоимости, общехозяйственные расходы закрываются на затраты основного производства (26-й счет на 20-й), что в итоге дает дополнительные возможности анализа структуры затрат и эффективности подразделений предприятия. В связи с этим, используется второй этап закрытия.

Каждая сумма, определенная на первом этапе, разбивается пропорционально базе распределения − сумме отдельных статей прямых затрат на 20-м счете по нужному виду продукции, в разрезе подразделений.

В этом случае становится известна сумма, которую надо отнести на конкретное подразделение.

Статьи затрат, попадающие в базу распределения косвенных затрат, должны иметь соответствующий признак в справочнике «Статьи производственных затрат». К примеру, из базы распределения, как правило, исключаются такие статьи как «Семена», «Корма».

Алгоритм закрытия периода и формирования фактической себестоимости должен учитывать все многообразие корреспонденций.

Готовая продукция может оставаться на складах, уйти в реализацию. Продукция, выпущенная как несортовая, в процессе подработки «превращается» в продукцию разной сортности, отходы и побочную продукцию (к примеру, солому, которая проходит по виду номенклатуры «Пшеница»). Продукция одного вида может также уйти в затраты по производству продукции другого вида. Особенно это актуально для сельхозпредприятий «широкого профиля», сочетающих в себе растениеводство, животноводство и переработку.



Самыми сложными, с точки зрения распределения затрат, является распределение затрат на производство материалов (корреспонденции с 10 счетом), т.е. «перевод» выпускаемой продукции в материалы, которые в дальнейшем идут на воспроизводство продукции других видов. В этом случае «дополнительная стоимость», попадающая на конкретные материалы в результате первого этапа распределения, должна дополнительно распределяться по приведенной ниже второй схеме.

Этот второй этап основан на том же самом принципе распределения: определяется доля разных корреспонденций в общем объеме расходования материалов, принимаемая за базу распределения, дополнительные стоимости распределяются пропорционально этой базе.

Отдельно необходимо рассмотреть такие случаи, когда затраты, накопленные в текущем году, надо распределять на продукцию нескольких лет. Примером этого может служить выращивание многолетних трав. Для правильного определения фактической себестоимости таких культур предусмотрена возможность распределения не всех затрат, а какого-то их процента (с учетом того, что оставшиеся затраты останутся на незавершенном производстве и будут закрываться в течение еще нескольких лет).

Другой аналогичный случай, − возделывание пара или зяби, то есть ситуация, когда по результатам выполнения работ прошлого года были понесены затраты, но реального выхода продукции не было. В этом случае затраты прошлого года необходимо распределить на виды продукции года текущего (и, возможно, еще нескольких будущих лет, с учетом особенностей севооборота), которые посажены на этих площадях. Для этого предусмотрены механизмы автоматического распределения затрат с одного вида продукции на несколько других.

Если распределение затрат прошлого года будет производиться в течение нескольких следующих лет, то оно производится согласно задаваемого процента. Очевидно, что сумма процентов по всем годам должна быть равна 100 %.



1.2 Нормативные документы, регламентирующие учет затрат на производство продукции растениеводства

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции регламентируется требованиями следующих законодательных и других нормативных актов:

1. 
   Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21ноября.1996 г. № 129-ФЗ в редакции от 28.09.2010 г. в котором приведены общие положения по ведению бухгалтерского учета в организациях, требования к заполнению первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, что особенно важно для достоверности учета;
   
2. 
   Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» − ПБУ 10\99. утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н. в редакции от 08.11.2010 г. № 144н, в котором перечислены элементы затрат, формирующие себестоимость продукции , порядок признания расходов (условия);
   
3. 
   План счетов бухгалтерского учета, финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н. (в ред. Приказа Минфина РФ от 07.05.2003 N 38н) – документ с перечнем бухгалтерских счетов, по которым формируются корреспонденции в процессе учета в организации;
   
4. 
   Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.2003 г. № 792, определяющий порядок организации бухгалтерского учета затрат на производство продукции растениеводства. Документ содержит классификацию затрат на производство по различным классификационным признакам, элементы затрат, статьи затрат на производство продукции растениеводства.
   



1.3 Обзор литературы по теме учета затрат на производство продукции

Огромное значение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Нормативными документами по планированию и исчислению себестоимости продукции предусмотрены следующие группировки затрат:

1. 
   по составу − одноэлементные и комплексные;
   
2. 
   по видам − экономически однородные элементы и статьи калькуляции;
   
3. 
   по отношению к объему производства − постоянные и переменные;
   
4. 
   по назначению − основные и накладные;
   
5. 
   по способу отнесения на себестоимость отдельных видов продукции − прямые и косвенные;
   
6. 
   по характеру затрат − производственные и внепроизводственные;
   
7. 
   по степени охвата планом − планируемые и непланируемые.
   

Принятая классификация издержек производства выполняет определенную функцию в системе калькулирования продукции, но не отвечает задачам управленческого учета. К основным задачам управленческого учета относят: расчет себестоимости производственной продукции и определение полученной прибыли, принятие управленческого решения и планирование, контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности. [7, c. 394-396].

В условиях рыночной экономики ведение бухгалтерского и управленческого учета − объективная необходимость. Поскольку каждая организация самостоятельно выбирает направления развития, виды выпускаемой продукции, объемы производства и т. п., возникает потребность по всем этим параметрам накапливать информацию, получать необходимые учетные данные. В современных условиях ведение управленческого учета является одной из основных задач, позволяющих руководству хозяйств принимать правильные управленческие решения. В этом и заключается важнейшая цель управленческого учета. Известно, что информацией для ведения как бухгалтерского, так и управленческого учета являются затраты 

предприятия. Основной объем затрат хозяйств − это затраты на производство продукции, т.е. затраты на производственной стадии кругооборота. Вместе с тем определенные затраты производятся и в других сферах деятельности. На большинстве предприятий производятся затраты на культурно-бытовые нужды, осуществляются капитальные вложения и т.п., поэтому все затраты предприятий могут быть классифицированы на следующие группы: затраты в сфере производства, затраты в сфере обращения, затраты в сфере капитальных вложений, затраты в сфере культуртно-бытового назначения, затраты в сфере управления. Каждая из этих групп возникает на конкретном участке хозяйственной деятельности и с этих позиций имеет различное экономическое содержание. Таким образом, организация учета затрат и калькулирование себестоимости продукции отрасли растениеводства базируются на классификации затрат (издержек) производства. Классификация затрат на производство продукции и ее продажу предусматривает их различную группировку в зависимости от поставленных задач − планирование, учет, калькулирование себестоимости единицы продукции, анализ финансово-хозяйственной деятельности и др.

В настоящее время современные авторитетные ученые также имеют свое мнение по данной тематике. Так, по мнению В. Г. Гетьмана, процесс производства продукции представляет одну из стадий хозяйственного оборота средства предприятия. На этой стадии выявляются расходы, связанные с изготовлением продукции, которые считаются расходами по обычным видам деятельности. Учет таких расходов, исходя из предметов деятельности организации, дает возможность получить информацию для различных целей. С одной стороны, эта информация необходима для формирования финансового результата деятельности организации, который определяется на основе показателей себестоимости произведенной и проданной продукции, с другой − она предназначена для принятия управленческих решений, направленных на обеспечение рационального использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Основное назначение финансового учета заключается в 

обеспечении достоверности формирования себестоимости продукции в целях определения реальной величины показателей балансовой и налогооблагаемой прибыли, что вызывает некоторые изменения в построении системы раскрытия и отражения производственных расходов. Именно этим объясняется необходимость детального рассмотрения состава затрат, включаемых в себестоимость продукции [c. 355-356].

А. Д. Ларионов утверждает, что для контроля за издержками нужна информация о затратах по местам их использования, по видам продукции, по предприятию в целом. Такие данные можно получить лишь при наличии технологических карт производства продукции, технически обоснованных норм затрат на производство, оснащении производства измерительной аппаратурой, организации технического контроля за качеством производимой продукции, определении перечня бригад и видов продукции, по которым затраты должны учитываться обоснованно, разработке номенклатуры статей затрат для учета расходов на производство, определении методов распределения косвенных расходов по видам производимой продукции, а также между готовой продукцией и незавершенным производством. Все это должно быть зафиксировано в технологической документации, в рекомендациях по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции, в должностных инструкциях работников аппарата управления и бухгалтерии, в документах о финансовой политике предприятия. Только предварительное решение названных вопросов позволяет организовать обоснованный учет затрат на производство и выявлять реальный финансовый результат работы на любом предприятии. [198-200 лар]

В. П. Астахов считает, что организация для целей внутрипроизводственного учета вправе сама определять, в каком разрезе вести учет текущих издержек исходя из принятой их классификации, как осуществлять учет нормативных (плановых) или фактических расходов по выпуску отдельных видов продукции. Тем не менее она должна исходить из необходимости соблюдения, в первую очередь, одного из важных условий, а 

именно: правильная постановка учета затрат на производство отдельных видов продукции во многом определяется действующей их классификацией.

Е. П. Козлова предполагает, что формированию бухгалтерской информации о затратах, их классификации, составам и видам производств, выпускаемой продукции должен предшествовать процесс разработки организацией бизнес-плана. В нем должны быть указаны показатели, включаемые в состав себестоимости продукции, расчет продажных цен, прибыли и т.д., которые расшифровываются в разрезе, необходимом для бухгалтерского синтетического и аналитического учета (управленческого) и финансового учета − для отчетности. Исходя из показателей бизнес-плана бухгалтерия формирует и разрабатывает учетную политику организации, обязательную к применению при учете процесса производства. [390]

Из ранее перечисленных мнений по классификации затрат видно, что каждый автор имеет свое представление по данной проблематике. Но в настоящее время классификация затрат несовершенна. Поэтому, по мнению авторов, необходимо создать такой перечень статей затрат, который наглядно бы показывал расходы организации в отчетном периоде и позволил бы уменьшить данные расходы в будущем периоде.

Правильная научно обоснованная группировка статей является организующим моментом при построении учета затрат на производство продукции, формировании информации о фактических затратах готовой продукции, оценки незавершенного производства и т. п. и имеет важное значение для формирования финансового результата от обычных видов деятельности организации за отчетный период.

Учет затрат на производство продукции предназначен для калькулирования ее себестоимости, поэтому в настоящее время в различных литературных источниках вопросам учета затрат и калькулирования себестоимости производственной сферы уделяется значительное внимание. Так, например, доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и аудита Широбоков В.Г. в своей статье «Проблемы 

становления и развития управленческого учета в России» раскрывает понятие производственного учета как учета затрат на производство, калькулирование и анализ издержек. Говорит о том, что в системе производственного учета определяются затраты на производство для оценки стоимости (себестоимости) отдельных видов производственной продукции и остатков незавершенного производства, что необходимо для исчисления прибыли по реализованной продукции и составления внешней отчетности. [16].

В статье Головиной Т.А. «Основные концепции оптимизации себестоимости продукции» приведены понятия терминов «затраты» и «себестоимость» Автор говорит о том, что затраты являются решающим показателем для представления предприятия во внешней среде, так как затраты – это расход материальных, трудовых и финансовых ресурсов в стоимостном выражении на обеспечение процесса расширенного воспроизводства.

Следовательно понятие «затраты» шире чем понятие «себестоимость», которая представляет собой стоимостную оценку используемых ресурсов в процессе производства и реализации, т.е. затраты на простое воспроизводство, текущие расходы конкретного предприятия [6].

В.А. Терехова в своей статье «Международный опыт организации управленческого учета» рассказывает как группируются и распределяются затраты на производство в эксплуатационной (производственной) бухгалтерии используя при этом зарубежную практику организации учета. Терехова В.А. утверждает, что группировка и распределение затрат на производство должно организовываться таким образом, чтобы можно было оперативно контролировать формирование прибыли в процессе производства и реализации продукции. потому издержки формируются по минимальному количеству статей. Так же автор приводит перечень статей калькуляции производственной себестоимости:

• 
  сырье и основные материалы;
  
• 
  заработную плату производственных рабочих;
  
• 
  накладные расходы.[12].
  



Вопросы роста продуктивности полей, повышения качества продукции и снижения затрат являются особо важными и актуальными в условиях рыночной экономики. В своей статье «Управление затратами – основа высокой эффективности зернового производства» кандидат экономических наук, профессор Заводчиков Н.Д. говорит о том, что затратами нужно управлять. По его мнению, их нужно не только снижать, а, в первую очередь, эффективно использовать затраты на производство. Эффективность затрат учитывает как величину расходов, которые несет организация, так и влияние расходов на результаты работы.

Кроме этого Заводчиков Н.Д. выделил несколько элементов управления затратами:

• 
  определение величины расходов предприятия (когда, где, в каких объемах и по каким ценам расходуются ресурсы организации);
  
• 
  определение дополнительной потребности в материальных и финансовых ресурсах для обеспечения бесперебойного технологического процесса;
  
• 
  своевременна оценка эффективности использования денежных средств, израсходованных в процессе производства и реализации продукции [7].
  

Зачем нужно предприятию учитывать затраты и калькулировать себестоимость продукции (работ, услуг) вне нормативного поля? Кандидат экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и статистики О.Н. Харченко и кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и статистики С.А. Самусенко в своей статье «Методологические аспекты учета затрат и калькулирования себестоимости продукции при переходе на МСФО» предлагают три варианта ответов на выше заданный вопрос.

1. 
   Чтобы знать, во сколько обходится производство каждого продукта, что позволяет принимать решения о ценах, структуре программ производства, и 
   
2. 
   сбыта, направлениях инвестирования и авансирования финансовых ресурсов, т.е. для оценки статистических показателей.
   
3. 
   Для сравнения прибыли и затрат по продуктам, подразделениям, рынкам в динамике, т.е. для оценки динамических показателей.
   
4. 
   В целях их использования при разработке вариантов прогнозного развития – стратегий, программ, планов, бюджетов, т.е. для оценки будущих показателей.
   

Таким образом задачи учета затрат и калькулирования себестоимости, необходимые самому предприятию, лежат в плоскости его внутренних целей и относятся к области управленческого учета [14].

Головина Т.А. в статье «Основные концепции оптимизации себестоимости продукции» утверждает, что главное назначение учета затрат на производство – это контроль за производственной деятельностью и управление затратами на ее осуществление [6].

По мнению Туяковой З.С. сущность себестоимости продукции как категории бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики характеризует следующее определение, которое она приводит в своей статье «Понятие себестоимости и рыночной стоимости в системе категорий бухгалтерского учета».

Себестоимость продукции (работ, услуг) – это стоимостная (денежная) оценка величины расходов экономического субъекта на производство и продажу продукции (работ, услуг), т.е. расходов связанных с осуществлением обычной деятельности субъекта или используемых при этом материальных, трудовых и финансовых ресурсов, обязательно возмещаемых для осуществления простого воспроизводства.

Актуальность приведенного определения себестоимости в условиях рыночных отношений автор аргументирует на основании следующих суждений.

Во-первых, в данном определении подчеркивается, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются только расходы, связанные с 

производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг, или расходы по обычным видам деятельности экономического субъекта.

Во-вторых, отмечается, что для осуществления уставной деятельности хозяйствующий субъект использует различные виды ресурсов, в частности материальные, трудовые и финансовые ресурсы.

В-третьих, указывается, что выраженная в денежной форме величина всех расходов экономического субъекта, обособленная в виде себестоимости продукции (работ, услуг), подлежит обязательному возмещению во всех случаях, даже в условиях простого воспроизводства [13].

В статье «Снижаем себестоимость» А. Решетов и А. Смирнов рассматривают и утверждают, что снижение себестоимости является важнейшим условием роста экономической эффективности производства [11].



2 ОРГАНИЗАЦИОННО-ПРАВОВАЯ И ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ОАО «НАДЕЖДА» КАРМАСКАЛИНСКОГО РАЙОНА

2.1 Организационно-правовая характеристика предприятия

Наименование организации: Открытое акционерное общество «Надежда»

Сокращенное наименование: ОАО «Надежда»

ИНН: 0229008585

КПП: 022901001

Юридический адрес: Республика Башкортостан, Кармаскалинский район, д. Константиновка, ул. Кооперативная, 2А.

Почтовый адрес: 453026, Республика Башкортостан, Кармаскалинский район, д. Константиновка, ул. Кооперативная, 2А.

Телефон: (34765) 2-11-71

Дата государственной регистрации: 25.05.2001 г.

Регистрационный номер: 463

Наименование регистрирующего органа: Администрация Кармаскалинского района Республики Башкортостан.

Вид деятельности по ОКВЭД : код 01.30 − Растениеводство в сочетании с животноводством (смешанное сельское хозяйство).

Аудитор: Башкирский аудиторский союз сельскохозяйственных кооперативов «Нива», юр. адрес: 450077, г. Уфа, ул. Ленина, 70, ком. 428.

Органами управления ОАО «Надежда» являются:

1. 
   Общее собрание акционеров;
   
2. 
   Генеральный директор.
   

Генеральный директор: Солосин Алексей Константинович.

Главный бухгалтер: Искандарова Ляля Гумеровна.

Базой имущества ОАО «Надежда» является имущество МУП совхоза

«Карламан». Предприятие находится на 54 км южнее г. Уфы. До ближайшей железнодорожной станции – 20 км.



В собственности предприятия находится гараж с 40 единицами тракторов, зернохранилища, пекарня с производительностью 600 булок в сутки.

ОАО «Надежда» производит сельскохозяйственную продукцию: зерно, сахарную свеклу, молоко и мясо. Оказывает услуги с целью извлечения прибыли. Валовая продукция сельского хозяйства (в фактических ценах отчетного 2010 года) − 130943 тысяч рублей, в том числе растениеводство – 78896 тысяч рублей, животноводство − 52047 тысяч рублей. Общество располагает 11280 гектарами земельной площади, из них 10870 гектарами сельскохозяйственных угодий: в том числе пашня − 9198 га, сенокосы − 357 га, пастбища − 1300 га, многолетние насаждения – 15 га. Для обработки земли, перевозки сельскохозяйственных грузов имеется следующая техника (на конец 2010 года) : комбайнов − 2 ед., тракторов всех марок (без тракторов на которых смонтированы машины) – 40 ед., тракторных прицепов – 23 ед., грузовых автомобилей – 14 ед.

Торговые партнеры по сбыту продукции:

ОАО «Карламанский сахар» − 28 км;

ДП «Карламанский элеватор» − 28 км.

ОАО «Уфимский мясоконсервный комбинат» − 60 км.

Помимо торгового партнерства ОАО «Надежда» сотрудничает со страховыми компаниями. Уфимский филиал ГСК «Югория» застраховал в 2009 году 1049 голов молодняка крупного рогатого скота в хозяйстве ОАО «Надежда» Кармаскалинского района Республики Башкортостан на общую сумму 12,3 миллиона рублей¹.

Основные отечественные конкуренты − сельхозпроизводители Кармаскалинского и ближайших районов.

Производство продукции сельского хозяйства носит сезонный характер.

Прибыль, остающаяся в ОАО «Надежда» и денежные средства, поступившие от продажи неиспользуемой части основных средств недостаточны для расчетов с текущими долгами.

2. 

3. Структура организации

ОАО «Надежда» − сельскохозяйственное предприятие, отделы которого расположены в д. Константиновка, д. Николаевка, д. Андреевка и д. Ильтеряково Кармаскалинского района РБ. Структура организации представлена на рисунке 1.

ОАО «Надежда»

Растениеводческий цех	Животноводческий цех	Машинно-тракторная мастерская	Машинно-тракторный парк	Хозяйственный отдел
Центральное отделение	Молочно-товарная ферма			Пекарня
Николаевское отделение				Столовая
Ильтеряковское отделение				Хозяйственный магазин
				Продуктовые магазины в д. Константиновка, д. Николаевка, д. Андреевка

Рисунок 1 Структура ОАО «Надежда»

По схеме можно сделать вывод, что специализацией предприятия является производство продукции растениеводства и животноводства, а так же переработка на основе собственного и приобретаемого сырья (пекарня с производительностью 600 булок в сутки, малый цех по производству пельменей для нужд столовой).

2. Состояние учетно-аналитической работы в ОАО «Надежда»

На предприятии учетно-аналитическая работа осуществляется бухгалтерией и главным экономистом.

Бухгалтерия ОАО «Надежда» является самостоятельным структурным подразделением кооператива и подчиняется непосредственно генеральному директору.

Бухгалтерию возглавляет главный бухгалтер, назначаемый на должность приказом генерального директора ОАО «Надежда».



На время отсутствия главного бухгалтера (командировка, отпуск, болезнь и т.п.) руководство главной бухгалтерией осуществляет его заместитель, назначаемый главным бухгалтером лично с согласованием генерального директора.

Руководитель создает необходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечивает обязательное выполнение всеми подразделениями и службами, а также работниками, имеющих отношение к учету, требований главного бухгалтера в части порядка оформления и представления для учета документов и сведений.

Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству РФ, контроль за движением имущества и выполнением обязательств, составление баланса и оперативных сводных отчетов о доходах и расходах средств, об использовании бюджета, другой бухгалтерской и статистической отчетности; предоставление их в установленном порядке в соответствующие органы;

Структуру и штатную численность бухгалтерии утверждает руководитель хозяйства по представлению главного бухгалтера и по согласованию с отделом кадров.

Структура бухгалтерии ОАО «Надежда».

Главный бухгалтер: Искандарова Ляля Гумеровна.

Бухгалтер материального стола: Сенин Николай Васильевич.

Бухгалтер по растениеводству и животноводству: Резяпова Наталья Николаевна.

Бухгалтер расчетного стола: Биктимирова Раиля Камбаровна.

Бухгалтер учета по хозяйственному отделу: Терентьева Елена Николаевна.

Бухгалтерия взаимодействует со всеми отделами ОАО «Надежда».

Главный экономист Якшибаева Аниса Гумеровна осуществляет проведение экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности организации по данным бухгалтерского учета и отчетности в целях выявления 

внутрихозяйственных резервов, устранения потерь и непроизводительных затрат в организации; принятие мер по предупреждению недостач, незаконного расходования денежных средств и товарно-материальных ценностей, нарушений финансового и хозяйственного законодательства; принятие мер по накоплению финансовых средств для обеспечения финансовой устойчивости организации. Взаимодействует с генеральным директором и бухгалтерией напрямую.

Бухгалтерский учет предприятия ведется в рублях и копейках и на русском языке. При ведении бухгалтерского учета применяется рабочий план счетов, разработанный на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного Министерством Финансов Российской Федерации.

Все хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете на основании первичных документов, подписанных и утвержденных в установленном порядке, а так же на основании налоговых деклараций, расчетов и бухгалтерских справок, составленных с использованием первичных документов и регистров бухгалтерского учета.

Первичные документы подписываются должностными лицами в обязательном порядке. Хозяйственные операции, подтвержденные первичными документами, отражаются бухгалтерскими проводками. Для контроля за движением первичных документов главным бухгалтером разработан график документооборота, который представлен в приложении 1.

Отчетность предприятия составляется в соответствии с действующими нормами законодательства.

С 2006 года в ОАО «Надежда» начались мероприятия по внедрению автоматизированного учета на базе программы «1С Предприятие». Бухгалтерами предприятия были успешно освоены курсы повышения квалификации с целью обучения работе с программой. На данный момент бухгалтерией ОАО «Надежда» используется программа «1 С Предприятие» 8-ой версии с единой информационной базой, но с раздельным учетом по отделениям и структурным подразделениям.

2. 

3. Экономическая характеристика предприятия

2.4.1 Состав и структура земельных угодий

Земля является основным средством производства в сельском хозяйстве. От того, насколько рационально она используется, зависит количество произведенной сельскохозяйственной продукции.

По данным годовых отчетов за 2007-2009 гг. можно обозначить структуру земельных угодий, то есть соотношение отдельных видов земель в общей площади хозяйства. Сведения о фактическом составе земельных угодий предприятия взяты из раздела 10 «Землепользование по состоянию на 31 декабря 200__ г.» формы № 9-АПК годовой бухгалтерской отчетности сельскохозяйственной организации ОАО «Надежда». Данные и результаты расчетов приведены в таблице 1.

Таблица 1 Структура земельных фондов ОАО «Надежда» за 2008-2010 гг.

Вид угодий	2008 г.		2009 г.		2010 г.
	площадь, га	%	площадь, га	%	площадь, га	%
Общая земельная площадь	11092	100	11240	100	11280	100
в т.ч. всего с/х угодий	10681	96,3	10830	96,4	10870	96,4
из них: пашня	9009	81,3	9158	81,5	9198	81,5
сенокосы	357	3,2	357	3,2	357	3,1
пастбища	1300	11,7	1300	11,6	1300	11,5
многолетние насаждения	15	0,1	15	0,1	15	0,1
залежи	-	-	-	-	-	-
Лесные массивы	1	0,01	1	0,01	1	0,01
Древесно-кустарниковые растения	92	0,8	92	0,8	92	0,8
Пруды и водоемы	28	0,25	28	0,25	28	0,25
Болота	28	0,25	28	0,25	28	0,25
Прочие земли	262	2,4	261	2,3	261	2,3

Данные таблицы 1 показывают, что удельный вес сельскохозяйственных угодий в земельных фондах хозяйства (96,4%) очень высок. В динамике за 2008-2010 гг. можно проследить за увеличением общей земельной площади за счет распахивания ранее не возделываемых земельных участков. Также из таблицы видно, что наибольший удельный вес в общей площади земли имеют 

земли, занятые под пашню, которая в среднем за 2008-2010 гг. составляют 9121,7 гектара.

Орошаемых и осушенных земель в хозяйстве не имеется.

Для определения удельного веса каждой из культур, выращиваемых ОАО «Надежда» рассчитаем структуру посевных площадей. Данные для расчета приведены в форме № 9-АПК «Сведения о производстве, затратах, себестоимости и реализации продукции растениеводства» годовых отчетов за 2007-2009 гг. Результаты расчетов приведены в таблице 2.

Таблица 2 Структура посевных площадей ОАО «Надежда» за 2008-2010 гг.

Наименование культуры	2008 г.		2009 г.		2010 г.
	Засеянная площадь, га	%	Засеянная площадь, га	%	Засеянная площадь, га	%
Зерновые и зернобобовые (озимые и яровые) без кукурузы	3980	51,8	3451	43,7	3900	46,9
в том числе: озимые зерновые	1000	13,0	730	9,2	1100	13,2
яровые зерновые	2830	36,9	2571	32,6	2650	31,9
зернобобовые	150	1,9	150	1,9	150	1,8
Рапс (озимый и яровой)	300	3,9	300	3,8	370	4,5
Сахарная свекла (фабричная)	400	5,2	450	5,7	500	6,0
Кормовые корнеплоды и бахчи	50	0,6	50	0,6	-	-
Многолетние травы	1524	20,0	1650	21,0	1678	20,2
Однолетние травы	1025	13,3	1245	15,7	1310	15,8
Кукуруза на силос и зеленый корм	400	5,2	400	5,1	550	6,6
Прочие культуры	-	-	350	4,4	-	-
Всего	7679	100	7896	100	8308	100

Из таблицы видно, что общая засеянная площадь в 2009 году уменьшилась на 529 гектаров по сравнению с 2008 годом, а в 2010 году увеличилась на 449 гектаров по сравнению с 2009 годом. Так же видно значительное уменьшение засеянной площади в 2009 году, и, соответственно удельного веса в общей посевной площади, зерновых и зернобобовых культур. Уменьшение данных показателей связано с увеличивающейся с каждым годом 

краткосрочной кредиторской задолженностью перед поставщиками, невозможностью закупки семян зерновых и зернобобовых культур в достаточном количестве. В 2008 году краткосрочная кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками составила 29388 тыс. руб., в 2009 году – 38320 тыс. руб. (данные формы № 4 по ОКУД «Отчет о движении денежных средств»).

Увеличение засеянных площадей многолетними и однолетними травами за 2008-2010 гг. связаны с увеличением поголовья крупного рогатого скота, на корм которому ОАО «Надежда» возделывает данные культуры. В 2008 году поголовье КРС составило 1983 головы, в 2009 году – 2053 головы, в 2010 году - 2113 (данные формы № 15-АПК «Отчет о наличии животных»).

Экономическая эффективность использования земли в сельском хозяйстве определяется системой показателей.

Землеотдача по валовой продукции сельского хозяйства ЗО_вп рассчитывается как отношение стоимости валовой продукции сельского хозяйства или растениеводства к площади сельскохозяйственных угодий (S):

ЗО_ВП =*100 .

Землеотдача по товарной продукции ( ЗО _Тп) рассчитывается как отношение стоимости товарной продукции к площади сельскохозяйственных угодий (S):

ЗО_Тп=.

Землеотдача по прибыли ( ЗО _п) рассчитывается как отношение прибыли к площади сельскохозяйственных угодий (S):

ЗО_П=.

Расчет показателей землеотдачи по валовой продукции, товарной продукции и прибыли представлен в таблице 3.

Для расчета показателя землеотдачи по валовой продукции данные о стоимости валовой продукции взяты из формы № 2-АПК «Отчет о прибылях и 

убытках» код 010, для расчета показателя землеотдачи по товарной продукции – из той же формы код 020, для расчета показателя землеотдачи по прибыли – из той же формы код 050.

Таблица 3 Показатели землеотдачи по валовой продукции, по товарной продукции и по прибыли

Землеотдача, тыс. руб.	2008 г.	2009 г.	2010 г.
ЗОВП	1075,2	1298,2	1310,5
ЗОТп	946,5	1155,9	1286,8
ЗОп	128,7	142,3	23,7

По данным таблицы 3 можно сделать вывод о том, что все показатели землеотдачи с каждым годом увеличиваются, что свидетельствует об успешном выполнении мер по увеличению эффективности использования земли.

2.4.2 Обеспеченность хозяйства трудовыми ресурсами

От обеспеченности предприятия трудовыми ресурсами и эффективности их использования зависят объем и своевременность выполнения всех работ, степень использования оборудования, машин, механизмов и как следствие – объём производства продукции, её себестоимость, прибыль и ряд других экономических показателей. Состав и структура трудовых ресурсов ОАО «Надежда» представлена в таблице 4.

Таблица 4 Состав и структура трудовых ресурсов ОАО «Надежда»

Трудовые ресурсы

2008 г.

2009 г.

2010 г.

2010 г. к

2008 г.,

+ - ,%
Среднего

довая числен

ность, чел.

%

Среднего

довая числен

ность, чел.

%

Среднего

довая числен

ность, чел.

%
Всего

319

100,0

306

100,0

310

100,0

-2,8

в том числе:

Работники, занятые в сельскохозяйственном производстве - всего

290

90,9

275

89,9

271

87,4

-6,6

в том числе:

Рабочие постоянные

266

83,4

246

80,4

236

76,1

-11,3

из них:
трактористы-машинисты

41

12,8

39

12,7

39

12,6

-4,9



операторы машинного доения

39

12,2

31

10,1

36

11,6

-7,7

скотники крупного рогатого скота

37

11,6

37

12,1

44

14,2

+18,9

работники коневодства

3

0,9

3

0,9

3

10

-

Рабочие сезонные и временные

3

0,9

8

2,6

7

2,3

+133,3

Служащие

21

6,6

21

6,9

24

7,7

+14,3

из них:
руководители

6

1,9

6

1,96

9

2,9

+50

специалисты

15

4,7

15

4,9

15

4,8

-

Работники, занятые в подсобных промышленных предприятиях и промыслах

8

2,5

8

2,6

16

5,2

+100

Работники торговли общественного питания

21

6,6

23

7,5

23

7,4

9,5

Как видно из таблицы 4 в ОАО «Надежда» преобладают рабочие, занятые в сельскохозяйственном производстве, так как организация специализируется на сельскохозяйственном производстве. Это подтверждено кодом 01.30 по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОКВЭД).

В 2010 году, по сравнению с 2008 годом, произошло увеличение численности сезонных рабочих и сокращение численности постоянных. Этому способствовало увеличение краткосрочной и долгосрочной кредиторской задолженности и общий экономический кризис, и, как следствие, сокращение штата постоянных работников.

2.4.3 Основные фонды предприятия и эффективность их использования

Основные производственные фонды – это часть производственных фондов, которая участвует в процессе производства длительное время, сохраняя при этом свою натуральную форму, а их стоимость переносится на изготовляемый продукт постепенно, по частям, по мере использования. Пополняются они за счет капитальных вложений.



От объема основных фондов зависит производственная мощность предприятия и в значительной мере уровень технической вооруженности труда.

Данные о составе и структуре основных производственных фондов ОАО «Надежда» приведены в таблице 5.

Данные для расчета среднегодовой стоимости основных производственных фондов взяты из раздела «Основные средства» формы № 5 по ОКУД « Приложение к бухгалтерскому балансу»

Среднегодовая стоимость основных производственных фондов рассчитывается по формуле:

ОПФ_СР= (стоимость ОПФ на нач. года + стоимость ОПФ на кон. года)/2

Таблица 5 Состав и структура основных фондов ОАО «Надежда»

Наименование	2008 г.		2009 г.		2010 г.		Отклонение 2010 г. к 2008 г., + - ,%
	Среднегодовая стоимость основных производственных фордов тыс.руб.	В % к итогу	Среднегодовая стоимость основных производственных фордов тыс.руб.	В % к итогу	Среднегодовая стоимость основных производственных фордов тыс.руб.	В % к итогу
Здания	116671,5	61,7	117170,0	61,4	115199,0	60,4	-1,3
Сооружения и передаточные устройства	641,0	0,3	641,0	0,3	638,0	0,3	-0,5
Машины и оборудование	52017,0	27,5	51410,5	27,0	51644,0	27,1	-0,7
Транспортные средства	7784,0	4,1	9508,0	5,0	10951,0	5,7	+40,7
Производственный и хоз. инвентарь	29,0	0,01	29,0	0,01	27,0	0,01	-6,9
Рабочий скот	452,5	0,2	730,0	0,4	875,0	0,5	+93,4
Продуктовый скот	11347,5	6,0	11057,0	5,8	11307,0	5,9	-0,4
Итого	189155,5	100	190770,5	100	190566,0	100	+0,7

По данным таблицы 5 в структуре основных средств наибольший вес составляют здания, машины и оборудование: соответственно, в 2008 году – 61,7 % и 27,5 %, а в 2009 году – 61,4 и 27,0 %, в 2010 году – 60,4 и 27,1; 

приобретение транспортных средств возрастает: в 2009 году их доля составила 5%, в 2010 – 5,7 %; стоимость рабочего скота в 2010 году по сравнению с 2008 годом увеличилась на 93,4%. Это связано с закупкой голов животных и новым поступлением приплода от уже имевшегося поголовья коров.

Результатом лучшего использования основных фондов является, прежде всего, увеличение объема производства. Поэтому обобщающий показатель эффективности основных производственных фондов должен строиться на принципе соизмерения произведенной продукции со всей совокупностью примененных при ее производстве основных фондов. Это и будет показатель выпуска продукции, приходящейся на 1 руб. стоимости основных фондов, − фондоотдача. Для расчета величины фондоотдачи используется формула:

Ф_отд = выручка / среднегодовая стоимость ОПФ.

Фондоотдача – это количество продукции в расчете на рубль основных производственных фондов. Рост фондоотдачи – важнейшее направление лучшего использования основных производственных фондов.

Фондоемкость продукции − величина, обратная фондоотдаче. Она показывает долю стоимости основных фондов, приходящуюся на каждый рубль выпускаемой продукции. Если фондоотдача должна иметь тенденцию к увеличению, то фондоемкость – к снижению.

Ф_емк = среднегодовая стоимость ОПФ / выручка.

Эффективность работы предприятия во многом определяется уровнем фондовооруженности труда, определяемой стоимостью основных производственных фондов к числу рабочих предприятия. Эта величина должна непрерывно увеличиваться, так как от нее зависит техническая вооруженность, а, следовательно, и производительность труда. Отношение основных производственных фондов к численности работников:

Фвоор = среднегодовая стоимость ОПФ/ кол-во работников, чел

Определим показатели эффективности использования основных производственных фондов в ОАО «Надежда». Результаты расчетов отразим в таблице 8. Данные для расчетов возьмем в годовых отчетах: выручка (Форма 

№ 2 «Отчет о прибылях и убытках», код 010), количество работников ( Форма № 5-АПК «Отчет о численности и заработной плате работников организации», код 020). Данные о среднегодовой стоимости основных производственных фондов (ОПФ) возьмем из таблицы 4.

Таблица 6 Эффективность использования основных производственных фондов в ОАО «Надежда»

Показатель	2008 г.	2009 г.	2010 г.	2010 г. к 2008 г., + -, %
1	2	3	4	5

Продолжение таблицы 6

1	2	3	4	5
Фондовооруженность, тыс. руб.	652,26	693,71	703,20	+7,8
Фондоемкость, тыс. руб.	1,65	1,36	1,33	-19,4
Фондоотдача, тыс. руб.	0,61	0,74	0,75	+23,0
Выручка, тыс.рублей	114847	140597	142448	+24,0
Количество работников, чел	290	275	271	-6,6
Среднегодовая стоимость ОПФ, тыс. руб.	189155,5	190770,5	190566,0	+0,7

Как видно по таблице 6, все показатели с каждым годом увеличиваются − это результаты увеличения прибыльности предприятия, а фондоемкость уменьшается, так как фондоемкость – величина, обратная фондоотдаче, если фондоотдача должна иметь тенденцию к увеличению, то фондоемкость – к снижению.

2. 4.4 Обеспеченность предприятия оборотными средствами и показатели их использования

В отличие от основных средств, участвующих в производстве длительное время, средства в обороте переносят свою стоимость на продукцию по общему правилу в одном производственном цикле. К оборотным средствам организации относятся запасы, дебиторская задолженность, финансовые вложения, денежные средства [4, c. 221].



В оборотные фонды включаются производственные запасы, незавершенное производство и полуфабрикаты собственного производства, расходы будущих периодов, а в фонды обращения включают готовую продукцию, дебиторскую задолженность и денежные средства [18].

Для ОАО «Надежда» рассчитаем состав и структуру оборотных средств на конец отчетного периода за 2007-2009 гг. Данные для расчета возьмем из раздела ΙΙ формы № 1 «Бухгалтерский баланс». Результаты расчетов приведем в таблице 7.

Таблица 7 Состав и структура оборотных средств ОАО «Надежда»

Наименование	2008 г.	% к итогу	2009 г.	% к итогу	2010 г.	% к итогу	2010 г. К 2008 г., + -, %
	стоимость на конец отчетного периода, тыс.руб.		стоимость на конец отчетного периода, тыс.руб.		стоимость на конец отчетного периода, тыс.руб.
Сырье, материалы и др. (211)	39795	41,1	31267	30,2	44150	40,6	+10,9
Животные на выращивании и откорме (212)	21922	22,6	27847	26,9	28328	26,1	+29,2
Затраты в незавершенном производстве (213)	7034	7,3	10190	9,8	12066	11,1	+71,5
Готовая продукция и товары для перепродажи (214)	17372	17,9	24104	23,3	18265	16,8	+5,1
Прочие запасы и затраты (216)	704	0,7	704	0,7	-	-	-
Дебиторская задолженность (в течение 12 месяцев) (240)	9320	9,6	8947	8,6	5549	5,1	-40,5
в том числе покупатели и заказчики (241)	8853	9,1	8775	8,5	5340	4,9	-39,7
Денежные средства (260)	641	0,7	440	0,4	269	0,2	-58,0
Итого	96788	100	103499	100	108628	100	+12,2

В структуре оборотных средств в 2010 году наибольший удельный вес занимают сырье и материалы и животные на выращивании и откорме, их стоимость в 2010 году, по сравнению с 2008 годом, возросла соответственно на 10,9 % и 29,2 % , так как в динамике за три года увеличивалось поголовье КРС.

Эффективность использования оборотных средств зависит от скорости оборота, поэтому основной показатель, характеризующий использование оборотных средств – это коэффициент оборачиваемости оборотных средств, рассчитываемый по формуле:

.

Определим коэффициент оборачиваемости оборотных средств в ОАО «Надежда», за каждый год с 2009 по 2010 гг. Данные о выручке берем из формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках», код 010.

Среднегодовая стоимость оборотных средств рассчитывается по формуле:

ОбС_СР= (стоимость ОбС на нач. года + стоимость ОбС на кон. года)/2.

Коэффициент оборачиваемости показывает число кругооборотов, совершаемых оборотными средствами предприятия за определенный период или показывает объем реализованной продукции, приходящий на 1 руб. оборотных средств.

В целом, значение коэффициента оборачиваемости было наибольшим в 2007 году по сравнению с 2008 и 2009 гг., что говорит о наименьших затратах оборотных средств. В 2008 году по сравнению с 2009 годом коэффициент оборачиваемости увеличился, что свидетельствует об увеличении затрат оборотных средств.

Практический интерес представляет собой расчет продолжительности одного оборота:



Рассчитаем период обращения оборотных средств в ОАО «Надежда» по каждому году за 2007-2009 гг. Результаты расчета коэффициентов и периодов обращения приведем в таблице 8.

Таблица 8 Коэффициенты оборачиваемости оборотных средств ОАО «Надежда» за 2008-2010 гг.

Показатели	2008 г.	2009 г.	2010 г.
Среднегодовая стоимость оборотных средств, тыс. руб.	86747	100143,5	106063,5

Продолжение таблицы 8


Чем короче период обращения, тем при прочих равных условиях, предприятию требуется меньше оборотных средств. Чем быстрее оборотные средства совершают кругооборот, тем лучше и эффективней они используются. [3] Таким образом, в ОАО «Надежда» период обращения оборотных средств очень длительный. В 2009 году оборотные средства использовались намного эффективнее, чем в последующем 2008 году и последующем 2010 году. В 2009 году период обращения оборотных средств, по сравнению с 2008 годом, уменьшился, что означает, что в ОАО «Надежда» дают результаты меры, принятые к повышению эффективности использования оборотных средств, и, как следствие, к увеличению выручки от продажи продукции.

2. 4.5 Финансовое состояние и экономические показатели деятельности предприятия

Одним из важнейших условий успешного управления финансами предприятия является анализ его финансового состояния. Финансовое состояние организации, предприятия представляет огромный интерес для государства, для собственников, инвесторов, кредиторов, акционеров, партнеров предприятия, работников организации и других лиц.

Под финансовым состоянием понимается способность предприятия финансировать свою деятельность. В рыночной экономике финансовое 

состояние предприятия по сути дела отражает конечные результаты его деятельности. Именно конечные результаты деятельности предприятия интересуют собственников (акционеров) предприятия, его деловых партнеров, налоговые органы.

В международной практике под финансовым состоянием предприятия понимают набор индикаторов и форм финансовой отчетности, отражающих финансовую устойчивость, платежеспособность, деловую активность и рентабельность предприятия [5, c 12].

Для оценки финансового состояния ОАО «Надежда» проведем анализ статей актива и пассива баланса за 2007-2009 гг., используя форму № 1 «Бухгалтерский баланс», результаты анализа приведем в таблице 10.

Таблица 10 Анализ статей актива и пассива баланса

Показатель

Значение показателя

Изменение за анализируемый период
в тыс. руб.

в % к валюте баланса

тыс. руб.
(гр.4-гр.2)

± %
((гр.4-гр.2) : гр.2)
на 31.12.2008

на 31.12.2009

на 31.12.2010

на начало
анализируемого
периода
(31.12.2008)

на конец
анализируемого
периода
(31.12.2010)
1

2

3

4

5

6

7

8

Актив

1. Иммобилизованные средства

147 259

164 889

188 455

60,3

63,4

+41 196

+28

2.Текущие активы, всего

96 788

103 499

108 628

39,7

36,6

+11 840

+12,2

в том числе:
запасы (кроме товаров отгруженных)

86 827

94 112

102 810

35,6

34,6

+15 983

+18,4

в том числе:
-сырье и материалы;

39 795

31 267

44 150

16,3

14,9

+4 355

+10,9

- готовая продукция (товары).

17 372

24 104

18 265

7,1

6,1

+893

+5,1

затраты в незавершенном производстве (издержках обращения) и расходах будущих периодов;

7 034

10 190

12 066

2,9

4,1

+5 032

+71,5



НДС по приобретенным ценностям

–

–

–

–

–

–

–

ликвидные активы, всего

9 961

9 387

5 818

4,1

2

-4 143

-41,6

из них:
- денежные средства и краткосрочные вложения;

641

440

269

0,3

0,1

-372

-58

Продолжение таблицы 10

- дебиторская задолженность (срок платежа по которой не более года) и товары отгруженные;	9 320	8 947	5 549	3,8	1,9	-3 771	-40,5
Пассив
1.Собственный капитал	180 460	193 218	192 585	73,9	64,8	+12 125	+6,7
2.Долгосрочные обязательства, всего	25 267	42 195	64 299	10,4	21,6	+39 032	+154,5
из них: - кредиты и займы;	23 383	40 311	62 415	9,6	21	+39 032	+166,9
- прочие долгосрочные обязательства.	1 884	1 884	1 884	0,8	0,6	–	–
3. Краткосрочные обязательства (без доходов будущих периодов), всего	38 320	32 975	40 199	15,7	13,5	+1 879	+4,9
из них: - кредиты и займы;	28 705	24 305	29 300	11,8	9,9	+595	+2,1
- прочие краткосрочные обязательства.	9 615	8 670	10 899	3,9	3,7	+1 284	+13,4
Валюта баланса	244 047	268 388	297 083	100	100	+53 036	+21,7

Активы организации по состоянию на 31.12.2010 характеризуются следующим соотношением: 63,4% иммобилизованных средств и 36,6% текущих активов. Активы организации в течение анализируемого периода (31.12.08-31.12.10 г.) увеличились на 53 036 тыс. руб. (на 21,7%). Учитывая рост активов, необходимо отметить, что собственный капитал увеличился в меньшей степени – на 6,7%. Отстающее увеличение собственного капитала относительно общего изменения активов является негативным показателем.



ОАО «Надежда» имеет краткосрочные и долгосрочные обязательства, которые связаны с приобретением семян и посадочных материалов в кредит, покупкой новой техники в лизинг и строительством коровника. Выясним, способно ли хозяйство погасить долгосрочную и краткосрочную кредиторскую задолженность (таблица 11).

Таблица 11 Анализ соотношения активов по степени ликвидности и обязательств по сроку погашения

Активы по степени ликвидности		На конец отчетного периода, тыс. руб.		Прирост за анализ. период, %		Норм. соотно-шение	Пассивы по сроку погашения			На конец отчетного периода, тыс. руб.	Прирост за анализ. период, %		Излишек/ недостаток платеж. средств тыс. руб., (гр.2 - гр.6)
1	2		3		4			5	6			7		8
А1. Высоколиквидные активы (ден. ср-ва + краткосрочные фин. вложения)	269		-58		≥			П1. Наиболее срочные обязательства (привлеченные средства) (текущ. кред. задолж.)	10 899			+13,4		-10 630
А2. Быстрореализуемые активы (краткосрочная деб. задолженность)	5 549		-40,5		≥			П2. Среднесрочные обязательства (краткосроч. кредиты и займы)	29 300			+2,1		-23 751
А3. Медленно реализуемые активы (долгосроч. деб. задол. + прочие оборот. активы)	102 810		+18,4		≥			П3. Долгосрочные обязательства	64 299			+154,5		+38 511
А4. Труднореализуемые активы (внеоборотные активы)	188 455		+28		≤			П4. Постоянные пассивы (собственный капитал)	192 585			+6,7		-4 130

Из четырех соотношений, характеризующих соотношение активов по степени ликвидности и обязательств по сроку погашения, выполняется два. Высоколиквидные активы не покрывают наиболее срочные обязательства организации (разница составляет 10 630 тыс. руб.). В соответствии с 

принципами оптимальной структуры активов по степени ликвидности, краткосрочной дебиторской задолженности должно быть достаточно для покрытия среднесрочных обязательств (краткосрочных кредитов и займов). В данном случае это соотношение не выполняется – у ОАО "Надежда" недостаточно краткосрочной дебиторской задолженности (19 % от необходимого) для погашения среднесрочных обязательств.

Проведем анализ выручки и прибыли ОАО «Надежда» на основе данных формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2007-2009 гг. Результаты анализа приведем в таблице 12.

Таблица 12 Анализ выручки и прибыли ОАО «Надежда

Показатель	Значение показателя, тыс. руб.		Изменение показателя		Средне- годовая величина, тыс. руб.
	2009 г.	2010 г.	тыс. руб. (гр.3 - гр.2)	± % ((3-2) : 2)
1	2	3	4	5	6
1. Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг	114 847	140 597	+25 750	+22,4	127 722
2. Расходы по обычным видам деятельности	101 099	125 183	+24 084	+23,8	113 141
3. Прибыль (убыток) от продаж  (1-2)	13 748	15 414	+1 666	+12,1	14 581
4. Прочие доходы	12 708	17 650	+4 942	+38,9	15 179
5. Прочие расходы	7 055	9 484	+2 429	+34,4	8 270
6. Прибыль (убыток) от прочих операций  (4-5)	5 653	8 166	+2 513	+44,5	6 910
7. EBIT (прибыль до уплаты процентов и налогов)	24 955	29 894	+4 939	+19,8	27 425
8. Изменение налоговых активов и обязательств, налог на прибыль и др. расходы из прибыли	-274	-435	-161	-	-355
9. Чистая прибыль (убыток) отчетного периода  (3+6+8)	19 127	23 145	+4 018	+21	21 136

Годовая выручка за 2010-й год равнялась 140 597 тыс. руб. За рассматриваемый период (31.12.08-31.12.10 г.) имел место сильный рост выручки, на 25 750 тыс. руб., или на 22,4%.



Прибыль от продаж за период 01.01-31.12.2010 составила 15 414 тыс. руб. За весь анализируемый период финансовый результат от продаж явно вырос (на 1 666 тыс. руб., или на 12,1%).

Обратив внимание на строку 040 формы №2 можно отметить, что организация не использовала возможность учитывать общехозяйственные расходы в качестве условно-постоянных, включая их ежемесячно в себестоимость производимой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг). Это и обусловило отсутствие показателя «Управленческие расходы» за отчетный период в форме №2.

Организация не применяет ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. N 114н), что нормально для субъектов малого предпринимательства.

Из таблицы 15 можно сделать следующие выводы: увеличение показателя выручки свидетельствует о том, что организация получает все больший доход от основной деятельности. Увеличение расходов на производство и сбыт продукции и расходов от финансово-хозяйственной деятельности – отрицательная тенденция, но она может быть положительной, если при этом повышается качество продукции. Рост прибыли от продаж и чистой прибыли благоприятен и свидетельствует об увеличении рентабельности производства продукции.

Показатели рентабельности − это важнейшие характеристики фактической среды формирования прибыли и дохода предприятий. По этой причине они являются обязательными элементами сравнительного анализа и оценки финансового состояния предприятия. Эти показатели могут рассчитываться на основе балансовой прибыли (прибыли, которая учитывает все результаты производственно-хозяйственной деятельности предприятия) и прибыли от продаж.

Рентабельность продукции = (Чистая прибыль / Себестоимость )*100 %

Этот коэффициент показывает, какую прибыль имеет предприятие с каждого рубля реализованной продукции.



Рентабельность активов = (Чистая прибыль / Среднегодовая стоимость активов) *100 %.

Этот коэффициент показывает, какую прибыль получает предприятие с каждого рубля, вложенного в активы. Среднегодовая стоимость активов рассчитывается как среднее от стоимости активов на начало отчетного периода и на конец отчетного периода [16, c. 238-241].

Акционеры ОАО «Надежда» вкладывают в предприятие свои средства в целях получения прибыли от этих инвестиций, поэтому, с их точки зрения, наилучшей оценкой результатов хозяйственной деятельности является наличие прибыли на вложенный капитал:

Рентабельность собственного капитала = (Чистая прибыль / Источники собственных средств (итог раздела ΙΙΙ пассива ) *100%

Проанализируем динамику показателей рентабельности производства для ОАО «Надежда» за 2007-2009 гг. Данные для расчетов возьмем из таблицы 14. Результаты расчетов обобщим в таблице 13.

Таблица 13 Анализ динамики показателей рентабельности за 2007-2009 гг.

Показатели	2008 год	2009 год	2010 год
Чистая прибыль отчетного периода	16622	19127	23145
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг	83559	101099	125183
Среднегодовая стоимость активов	189614	234467	256217
Собственный капитал	163451	179983	193066
Рентабельность продукции, %	19,9	18,9	18,4
Рентабельность активов, %	8,8	8,2	9,0
Рентабельность собственного капитала, % (п2 / п6)	10,2	10,6	12,1

Из таблицы 13 видно, что рентабельность собственного капитала возросла, нормальное значение для сельскохозяйственной отрасли: 12% и более.

Можно только сказать, что, вследствие повышения прибыли рентабельность вложенных в производство активов увеличивается, то есть, с каждого рубля, вложенного в активы, предприятие с каждым годом получает больше дохода, нормальное значение для сельскохозяйственной отрасли: не менее 7%.



Рентабельность продукции уменьшается с возрастающей с каждым годом себестоимостью продукции. Рост себестоимости в 2010 году по сравнению с 2008 годом на 41624 тыс. руб. вызвал снижение уровня рентабельности продукции на 1,5 %.

Вообще, нерезкие скачки в уровнях показателей рентабельности предприятий сельского хозяйства обусловлены особенностями производства. Для сельскохозяйственных предприятий большое значение имеют сезонные факторы, длительный производственный цикл, наличие доходов будущих периодов, и ОАО «Надежда» не является исключением.

Выводы по результатам анализа финансового состояния ОАО «Надежда».

• 
  оптимальная доля собственного капитала (65%);
  
• 
  чистые активы превышают уставный капитал, при этом за два последних года наблюдалось увеличение чистых активов;
  
• 
  за последний год получена прибыль от продаж (15 414 тыс. руб.), более того наблюдалась положительная динамика по сравнению с предшествующим годом (+1 666 тыс. руб.);
  
• 
  прибыль от финансово-хозяйственной деятельности за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 составила 23 145 тыс. руб. (+4 018 тыс. руб. по сравнению с предшествующим годом).
  

С негативной стороны финансовое положение ОАО "Надежда" характеризуют следующие показатели:

• 
  по состоянию на 31.12.2010 значение коэффициента обеспеченности собственными оборотными средствами (0,04) является неудовлетворительным;
  
• 
  отрицательная динамика изменения собственного капитала относительно общего изменения активов организации.
  

По итогам проведенного анализа финансовое положение ОАО "Надежда" оценено по бальной системе, что соответствует рейтингу программы «Финансовый аналитик» как BB (нормальное положение) – рисунок 1.



Рисунок 1 Рейтинговая оценка финансового положения и результатов деятельности ОАО "Надежда" по программе «Финансовый аналитик»

По результатам проведенного выше анализа получены следующие качественные оценки, соответствующие положению BB (нормальное положение) и BB (нормальные результаты) соответственно. Данные оценки произведены с учетом как значений ключевых показателей на конец анализируемого периода, так и динамики показателей, включая их прогнозные значения на последующий год. На основе двух указанных оценок рассчитана итоговая рейтинговая оценка финансового состояния ОАО "Надежда". Финансовое состояние получило оценку BB – нормальное.

Рейтинг "BB" отражает финансовое состояние организации, при котором основная масса показателей укладывается в нормативные значения. Имеющие данный рейтинг организации могут рассматриваться в качестве контрагентов, во взаимоотношении с которыми необходим осмотрительный подход к управлению рисками.

Организация может претендовать на получение кредитных ресурсов, но решение во многом зависит от анализа дополнительных факторов (нейтральная кредитоспособность).

На основе текущего финансового состояния ОАО «Надежда» можно определить прогноз возможного банкротства (таблица 14).

Одним из показателей вероятности скорого банкротства организации является Z-счет Альтмана, который рассчитывается по следующей формуле:

Z-счет = 1,2К₁ + 1,4К₂ + 3,3К₃ + 0,6К₄ + К_{5 ,} где



Таблица 14 Прогноз банкротства ОАО «Надежда»

Коэф-т	Расчет	Значение на 31.12.2010	Множитель	Произведение (гр. 3 х гр. 4)
1	2	3	4	5
К1	Отношение оборотного капитала к величине всех активов	0,37	1,2	0,44
К2	Отношение нераспределенной прибыли и фондов спец. назначения к величине всех активов	0,24	1,4	0,34
К3	Отношение фин. результата от продаж к величине всех активов	0,05	3,3	0,17
К4	Отношение собственного капитала к заемному	1,84	0,6	1,11
К5	Отношение выручки от продаж к величине всех активов	0,47	1	0,47
Z-счет Альтмана:				2,53

Предполагаемая вероятность банкротства в зависимости от значения Z-счета Альтмана составляет:

• 
  1,8 и менее – очень высокая;
  
• 
  от 1,81 до 2,7 – высокая;
  
• 
  от 2,71 до 2,9 – существует возможность;
  
• 
  от 3,0 и выше – очень низкая.
  

По результатам расчетов на базе данных отчетности ОАО "Надежда" значение Z-счета на 31 декабря 2010  г. составило 2,53. Это свидетельствует о том, что существует высокая вероятность банкротства ОАО "Надежда". В тоже время, необходимо отметить серьезные недостатки применения Z-счета Альтмана в условиях российской экономики, не позволяющие безоговорочно доверять полученным на его основе выводам.



1. учет затрат на производство продукции растениеводства в ОАО «Надежда»

СОСТОЯНИЕ УЧЕТА ПО ТЕМЕ ИССЛЕДОВАНИЯ

3.1 Первичный учет по теме исследования

3.2 Синтетический и аналитический учет по теме исследования

3.3 Пути улучшения учета по теме исследования

3.4 Экономический эффект предложенных мероприятий

3.1 Первичный учет затрат

Все записи в бухгалтерском учете о затратах и выходе про

дукции в отрасли растениеводства основываются на данных со

ответствующих первичных документов по учету затрат труда, оборотных средств, основных средств и выхода продукции.

Документы по учету затрат труда фиксируют произведенные в отрасли растениеводства трудовые затраты на выполнение конкретных работ по возделываемым культурам и начисленную при этом оплату. На механизированных работах применяют учетные листы тракториста-машиниста ф. № 67), на немеханизированных работах − учетные листы труда и выполненных работ (ф. № 131 и 132-АПК). Кроме того, используют специализированные документы — книжку бригадира по учету труда и выполненных работ (ф. № 65), а также для учета отработанного времени — табель учета рабочего времени (ф. № Т-13а), для учета затрат труда работников-сдельщиков применяют наряд на сдельную работу для бригады (ф. № 70) и индивидуальный (ф. № 70а).

Документы по учету затрат на оборотные средства фиксируют расход различных материальных ценностей: семян, удобрений, ядохимикатов, гербицидов, запасных частей, мелкого инвентаря и др. Расход семян на посев и посадочного материала оформляют актами расхода семян и посадочного материала (ф. № СП-13), расход удобрений, ядохимикатов и гербицидов — актами об использований минеральных, органических и бактериальных 

удобрений, ядохимикатов и гербицидов (ф. № 118-АПК), мелкого инвентаря — актами на списание производственного и хозяйственного инвентаря (ф. № 263-АПК) и т. д., так же используют лимитно-заборные карты (ф. № 117а- АПК). Данные первичных документов в конце месяца систематизируют в отчетах о движении материальных ценностей (ф. № 265-АПК), после этого делают соответствующие записи о расходе материальных ценностей в лицевых счетах подразделений.

Для получения материалов, горючего и продуктов со склада используется ведомость учета выдачи ГСМ (ф. № 59)

Документы по учету затрат на содержание основных средств фиксируют затраты по использованным средствам труда, которые выражаются в начисленной амортизации и отчислениях в ремонтный фонд. К ним относятся различные расчеты по начислению и распределению амортизации и отчислений в ремонтный фонд: ведомость начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам (ф. № 48-АПК), ведомость расчета амор

тизации по автотранспорту и отчислений в ремонтный фонд (ф. № 50-АПК), ведомость начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд (без автотранспорта) (ф. № 49-АПК), ведомость начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам отрасли растениеводства (ф.№П0-АПК).

4. Акт об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений, ядохимикатов и гербицидов (форма №ПЗ-10). Применяется для списания с подотчета бригадиров и материально-ответственных лиц минеральных, органических и бактериальных удобрений, ядохимикатов, гербицидов и отнесения их на затраты по возделыванию сельскохозяйственных культур.

5. Отчет о движении продуктов и материалов (форма № ПЗ-12). Применяется для учета наличия материальных ценностей, находящихся на хранении (склады, кладовые, бригады и т.п.).

На предприятии составляются следующие ведомости по учету затрат средств труда, которые учитывают их износ:



1. Ведомость распределения амортизационных отчислений по счетам производствен

ных затрат и начисления износа по подразделениям за месяц (видеться автоматизировано). В ней указывается: код группы основных средств и их наименование, счета производственных затрат, первоначальная стоимость и сумма амортизационных отчислений по объектам. Все это показывается в разрезе аналитических, субсчетов и основных счетов затрат.

2. Ведомость распределения услуг автотранспорта по счетам производственных затрат за месяц (машинограмма, форма DB29). В ней распределены услуги автотранспорта по счетам производственных затрат. Услуги указаны в тонно-километрах, в километрах пробега и в часах работы двигателя, а также коды аналитических и синтетических счетов.

Первичный учет затрат труда и выполненных работ на предприятии ведется в путевых листах трактора, в путевых листах грузового и легкового автомобилей, а также в книжке бригадира по учету труда и выполненных работ.

Первичным документом по учету работы автотранспорта является путевой лист грузового автомобиля (форма №3(с)) при сдельной оплате шоферов. В нем отражаются все показатели, характеризующие его работу: расход топлива, сумму начисленной заработной платы шоферу и грузчикам, объем выполненных работ (тонно-километры, тонны, пробег автомашины с грузом и без груза и др.).

Путевой лист трактора (форма № 68) применяется для учета работ при перевозке грузов тракторами, т.е. на транспортных работах тракторов.

Также используется путевой лист легкового автомобиля (форма №6). В нем указывается: расход горючего, дни и время работы, места отправки и назначения, время выезда и возвращения, сколько за это время пройдено километров.

Данные путевых листов группируются и отражаются в ведомости распределения услуг автотранспорта по счетам производственных затрат за месяц (форма № DB29A).



Для учета труда и выполненных работ на предприятии ведется книжка бригадира по учету труда и выполненных работ (форма №ТО-12). Она ведется за месяц и состоит из двух разделов: листа учета выполненных работ и табеля учета рабочего времени и подсчета заработка на конно-ручных работах. В листе учета выполненных работ и подсчета заработка на конно-ручных работах указываются: отработанные дни и часы, какие были выполнены работы, разряд, на какой счет относятся данные затраты. В табеле учета рабочего времени и подсчета заработка на конно-ручных работах фиксируются фамилии работников, их табельные номера, количество отработанных дней и часов, оплата труда и премиальные, а также коды оплаты.

Документы по учету выхода продукции фиксируют получение и оприходование продукции отрасли растениеводства: зерновых, технических культур, овощей, фруктов, кормов и т.д. К ним относятся: реестр отправки зерна и другой продукции с поля, путевка на вывоз продукции с поля, реестр приема зерна и другой продукции, реестр приема зерна весовщиком, ведомость движения зерна и другой продукции, акт приема грубых и сочных кормов, акты на оприходование пастбищных кормов.

На предприятии используются следующие первичные документы по учету выхода продукции растениеводства:

1. Накопительная ведомость поступления от урожая сельскохозяйственной продукции (форма №ГП-2). Применяется для учета поступления зерна, картофеля, овощей и другой продукции на ток, склад и другие места постоянного и временного хранения. В определенный срок, материально-ответственное лицо сдает отчет о движении продуктов и материалов по складу, к которому прикладывает реестры, второй экземпляр накопительной ведомости и другие приходно-расходные документы. Отчет является основанием для оприходования и списания в расход соответствующих видов продукции.

2. Дневник поступления продукции закрытого грунта (форма №83). В нем указывается, с каких теплиц поступила продукция, какой бригады, от кого и наименование продукции. Фиксируется общий вес и с учетом качества 

(стандартная, нестандартная) продукции, подписи сдавшего и принявшего продукцию, а также бригадира, управляющего отделением.

Таким образом, в отрасли растениеводства применяются большое число документов как по учету затрат, так и по выходу продукции. Данные каждой группы документов при обработке систематизируют по определенным признакам в соответствии с характером движения и использования документов.
Документы по учету выхода продукции фиксируют получение, оприходование продукции отрасли растениеводства: зерновых, технических культур, овощей, кормов и т. д. К ним относятся: по зерновым культурам — реестр отправки зерна и другой продукции с поля (ф. № 161-АПК), путевка на вывоз продукции с поля (ф. № 164-АПК), талоны (ф. № 165 а, б, в-АПК) при талонном способе учета зерна, реестр приемки зерна и другой продукции (ф. № 162-АПК), реестр приемки зерна весовщиком (ф. № 166-АПК), ведомость движения зерна и другой продукции (ф. № 167-АПК), по кормовым культурам — акт приемки грубых и сочных кормов (ф. № 172-АПК), акты на оприходование пастбищных кормов (формы № 173-АПК, 174-АПК).

Итак, в отрасли растениеводства применяется большое число самых разнообразных документов как по учету затрат, так и по выходу продукции. Данные каждой группы документов при их обработке систематизируют по определенным признакам в соответствии с характером движения и использования документов. В то же время в отрасли растениеводства данные всех документов обязательно систематизируют по объектам учета затрат — видам работ и культурам (группам культур). Для этой систематизации применяют специально разработанные накопительные ведомости и журналы [13, c. 108-110]. В конце месяца по каждой работе и культуре подсчитывают итоги затрат.



Динамика величины затрат в растениеводстве за анализируемый период

Рассмотрим величину затрат каждой статьи в ОАО «Надежда» и проследим их изменение в динамике за 2008-2010 гг. (таблица 15)

Таблица 15 Изменение величины затрат по статьям за период 2008-2010 гг.

Статья затрат	2008 г.	2009 г.	2010 г.	2010 г. к 2008 г., + -,%
Материальные затраты в том числе Семена и посадочный материал	40337 6861	40922 8402	41967 7563	+4,04
Удобрения минеральные	5362	7717	6452	+20,33
Химические средства защиты растений	5139	3348	5627	+9,50
Электроэнергия	524	543	261	-50,19
Нефтепродукты	7807	4946	4202	-46,18
Запчасти, ремонтные и строит. материалы для ремонта	4966	3950	-	-
Работы и услуги	8728	11413	11231	+28,68
Оплата труда	6612	6084	7061	+6,79
Отчисления на социальные нужды	673	626	728	+8,17
Содержание основных средств (амортизация)	6038	6070	5423	-10,19
Прочие затраты	29982	25955	23717	-20,90
Затраты всего	83642	79657	78896	-5,67

Как видно из таблицы, общая величина затрат с каждым отчетным годом имеет тенденцию к снижению как в валовом, так и в относительном измерении. Это связано с тем, что хозяйство с каждым годом приобретает больше голов скота молочного и мясо-молочного направления, увеличивая при этом затраты на животноводство за счет уменьшения затрат на растениеводство. Так, поголовье КРС в 2008 году составляло 2053 гол., в 2009 г. – 2113 гол., в 2010 – 2115 гол.; соответственно, затраты по животноводству увеличились с 43385 в 2008 году до 52047 в 2010 г. Следует, однако, отметить, что в современных российских экономических условиях сравнительный анализ абсолютных стоимостных показателей не может дать объективной оценки затрат из-за существенного влияния на производственные издержки инфляционных процессов.

Затраты на семена и посадочный материал напрямую зависят от размеров площади сельхозугодий. В 2008 году площадь сельхозугодий составила 10681 

га, в 2009 году – 10830 га и в 2010 – 10870 га. Чем больше гектаров земли засеивается сельскохозяйственными культурами, тем больше затрат несет хозяйство по их возделыванию. По данным годовых отчетов видим, что небольшое увеличение площади сельхозугодий в 2010 году по сравнению с 2008 (на 189 га) повлекло за собой увеличение затрат на семена и посадочный материал на 4,04 % или 702 тыс. руб.

Рост затрат на электроэнергию обусловлен резким ростом цен на этот вид ресурсов: если в 2008 году к кВт*час электроэнергии имел стоимость 1 руб. 26 коп., то в 2009 году цена повысилась до 1 руб. 75 коп.

Увеличение затрат на химические средства защиты растений и удобрения окупается высокой производительностью и обеспечивает прибыльность возделывания культур.

3.2 Хозяйственные операции по учету затрат на производство продукции растениеводства

Ввиду рассредоточенности сельскохозяйственного производства выполняемые работы и затраты одновременно производятся в разных подразделениях ОАО «Надежда» — в Центральном отделении и в Николаевском отделении. Бухгалтерский учет на предприятии ведется с разграничением затрат в растениеводстве по данным отделениям.

Раздельное получение данных о затратах по годам производства обеспечивается за счет открытия отдельных аналитических счетов затрат под продукцию урожая текущего и будущего годов. Как правило, в начале каждого года затраты, перешедшие с прошлого года, включают в затраты под продукцию текущего года (при несовпадении номенклатуры учета их распределяют по отдельным статьям); затраты под урожай будущего года обособляют.

Разграничение затрат по подразделениям хозяйства обеспечивается также за счет соответствующего построения аналитического учета. Для этих целей в ОАО «Надежда» используют лицевые счета подразделений.



Разграничение затрат по производствам, культурам и видам выполняемых работ в хозяйстве обеспечено с помощью открытия аналитических счетов по видам возделываемых культур и их группам.

Счет 20 «Основное производство» субсчет 1 «Растениеводство» по отношению к балансу является активным, по классификационному признаку – калькуляционный. Корреспонденции счетов, где счет 20.01 в дебете отражают накопление затрат на производство продукции растениеводства, если же счет 20.01 в кредите – списание себестоимости продукции. Рассмотрим корреспонденции счетов, составленных по данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 20.01. ОАО «Надежда».

Таблица 16 Типовые корреспонденции счетов счета 20.01


Видим, что наибольшие суммы по статье Материальные затраты приходятся на семена и удобрения. Органические удобрения (навоз) ОАО «Надежда» получает как побочную продукцию животноводства. Затраты на 

навоз определяют исходя из нормативных (расчетных) затрат на его уборку в конкретных ус

ловиях (амортизация и отчисления в ремонтный фонд на техни

ческие средства по удалению навоза из навозохранилища, за

траты по его выемке из навозонакопителей и хранению) и стои

мости подстилки. Себестоимость 1 т навоза определяют делени

ем общей суммы затрат, отнесенных на него по нормативу, на его физическую массу.

3.3 Недостатки в бухгалтерском учете и учете затрат в растениеводстве

В условиях реальной конкуренции инструментом достижения стратегических целей любого предприятия, в том числе предприятия сферы АПК, является создание эффективной системы управления затратами, формируемыми в системе бухгалтерского учета, так как с этим показателем тесно связана себестоимость продукции. В себестоимости продукции, как в синтетическом показателе, отражаются многие стороны финансовой и хозяйственной деятельности организации. От уровня себестоимости продукции зависят размер прибыли и уровень рентабельности. Чем экономичнее организация использует свои ресурсы, тем выше эффективность производства.

Между тем сложившаяся методология учета затрат в сфере АПК не отвечает некоторым требованиям. Отметим основные недостатки организации учета затрат на предприятиях АПК.

Во-первых, ей присущи упрощения в учете, которые неоправданны в условиях рынка, ведут к низкой степени достоверности, объективности информации о показателях себестоимости, не обеспечивают контроль расходов по объектам учета и местам возникновения.

Во-вторых, существующие отраслевые инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции предприятий сферы АПК предусматривают деление затрат только по экономическим элементам. Такая классификация затрат отражает лишь виды расходуемых ресурсов и далеко не полностью охватывает места возникновения и направления использования 

затрат (видов деятельности, технологических процессов, видов работ, групп продукции и др.).

В-третьих, отсутствие методик по учету и распределению накладных расходов на предприятиях АПК приводит, с одной стороны, к искажению себестоимости отдельных видов продукции, и, как следствие, неправильным управленческим решениям. С другой стороны, высокая доля накладных расходов в структуре себестоимости продукции не позволяет руководству использовать прогрессивные методы управления [11].

После прохождения практики в ОАО «Надежда» по поводу первичного учета можно сделать следующие выводы:

• 
  при заполнении первичных документов допускается много ошибок (например, при заполнении некоторых актов не указываются их номера, в акте на перевод животных не указана важная информация – время рождения животного.
  
• 
  некоторые работники бухгалтерии не соблюдают использование методов исправления ошибок в документах, пользуются штрихом и простым карандашом;
  

В целом первичный учет поставлен на должном уровне по мере возможностей. Многие счета из плана счетов за неимением операций по ним не ведутся и отсутствуют соответствующие регистры сводного учета. Такие например как учет затрат по обслуживающим производствам и хозяйствам, расчеты по претензиям, расчеты по валютным и специальным счетам в банках.

Еще не менее важный момент по поводу документооборота: нехватка многих видов бланков документов, но это восполняется использованием типовых универсальных бланков, для которых выделен в кабинете бухгалтерии отдельный большой шкаф, и все бланки сложены упорядоченно в неизменной из года в год последовательности – так, чтобы не приходилось искать нужный.

С 1 января 2011 года в ОАО «Надежда» бухгалтерский учет ведется с использованием программы «1 С: Бухгалтерия 8.0», которая заменила ранее действующую «1 С: Бухгалтерия 7.7», что позволило перейти предприятию на 

качественно новый уровень в плане ведения бухгалтерского и налогового учета без затратной бумажной работы, однако, студентам, как внешним пользователям бухгалтерской информации, по запросам данных детального учета по теме исследования часто отказывают, так как необходимо открыть необходимый документ в программе и вывести его на печать. В кабинете принтером оборудован только один компьютер, относящийся к бухгалтеру расчетного стола.

3.4 Пути совершенствования учета в ОАО «Надежда»

Совершенствование учета и контроля наличия и движения материальных ресурсов, на мой взгляд, необходимо проводить по следующим направлениям.

Во-первых, упростить оформление операций по приходу и расходу товарно-материальных ценностей.

Во-вторых, исходя из требований рыночной экономики, совершенствовать методологию организации бухгалтерского учета материальных ресурсов.

В-третьих, необходимо тщательно и своевременно проводить инвентаризации путем контрольных и выборочных проверок, которые имеют важное значение в сохранности материальных ценностей.

В-четвертых, детализация статей затрат и оперативность учета в системе автоматизированного учета позволит наиболее верно рассчитывать себестоимость продукции конкретного вида культур или группы культур;

В-пятых, совершенствование механизма бюджетирования, которое позволяет определить объемы производства и составить все необходимые сметы затрат, которых необходимо придерживаться, чтобы не получать убытков.

Для достижения возможности детального представления информации по отдельной статье затрат, даже по общепроизводственным и общехозяйственным расходам, приоритетными задачами в организации информационно-аналитической поддержки управления затратами на 

предприятиях сферы АПК должна быть подготовка управленческой отчетности, направленной на выявление способов использования резервов по повышению экономической эффективности;

Кроме того, особое значение должен иметь оперативный учет затрат, чтобы в ответ на внешние изменения (например, такие как падение рыночных цен на те или иные продукты или снижение заказов), вовремя принять соответствующие управленческие решения.

Для реализации технических настроек по учету затрат необходимо в первую очередь:

• 
  регламентировать способы и порядок учета затрат;
  
• 
  установить структуру статей затрат;
  
• 
  определить методы калькулирования себестоимости, базы распределения косвенных затрат;
  
• 
  разработать формы первичных документов для отражения требуемой аналитики;
  
• 
  разработать управленческие отчетные формы;
  
• 
  построить оптимальный график документооборота, позволяющий собирать документы по затратам в сроки до закрытия отчетного периода.
  

Данные мероприятия являются основой для построения оптимальной системы калькулирования, создание и внедрение которой, позволило бы:

• 
  повысить эффективность управления и прозрачность деятельности предприятий;
  
• 
  вести учет и контроль расходования средств;
  
• 
  значительно снизить издержки предприятия в целом;
  
• 
  избавиться от неопределенности и застраховать будущие риски;
  
• 
  стабилизировать деятельность организации.
  

Еще одной не менее важной рекомендацией является организация детализированного постатейного учета затрат по общепроизводственным и общехозяйственным расходам, поскольку от хорошо организованного 

аналитического учета затрат и выбора калькуляционных объектов зависит точность определения затрат. Это означает, что организация текущего учета затрат должна быть подчинена процессу калькулирования [11].

Решение этих и других проблем позволит наладить более действенный и менее трудоемкий учет.



Заключение

Среди многообразия хозяйственных операций на сельскохозяйственном предприятии учет затрат на производство продукции растениеводства и формирование ее себестоимости является наиболее трудоемким. Себестоимость выступает в качестве основного показателя эффективности производства. Чем эффективнее используются в производственном процессе экономические ресурсы, рабочая сила, тем ниже себестоимость и больше величина прибыли, а значит, большая устойчивость в конкуренции. Для контролирования затрат на производство продукции необходим четкий бухгалтерский учет всех издержек с детальным их распределением.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным приказом Минсельхоза России от 13 июня 2001 г. № 654, учет затрат и выхода продукции растениеводства ведется на счете 20 субсчет 1 «Растениеводство» (в разрезе аналитических счетов по видам производимой продукции).
По дебету этого счета отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции (кредит счетов учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда и др.). Счет кредитуется также со счетами 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве». По кредиту счета 20 (субсчет 1 «Растениеводство») учитываются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции. Остаток по счету 20 (субсчет 1 «Растениеводство») на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства. Затраты на производство зерна отражают в учете только на основании надлежаще оформленных первичных документов.

В ходе проведенного исследования на рассматриваемом предприятии ОАО «Надежда» Кармаскалинского района было выявлено, что финансовое состояние хозяйство является удовлетворительным, но существует высокий 

риск банкротства. Необходимо принять меры по снижению краткосрочной и долгосрочной кредиторской задолженности.

Так же выявлены следующие основные недостатки в учете:

• 
  ненадлежащее заполнение форм первичной документации;
  
• 
  нарушен порядок исправления в первичных документов;
  
• 
  нет детального учета распределяемых расходов;
  
• 
  ведение автоматизированного учета не дает возможности быстро предоставить запрашиваемые данные внешним пользователям из-за нехватки оргтехники, в частности, принтеров.
  

Таким образом, с целью устранения вышеуказанных недостатков и совершенствования организации бухгалтерского учета и конкретно бухгалтерского учета затрат целесообразно применить следующие предложения:

• 
  упростить оформление операций по приходу и расходу товарно-материальных ценностей;
  
• 
  исходя из требований рыночной экономики, совершенствовать методологию организации бухгалтерского учета материальных ресурсов;
  
• 
  тщательно и своевременно проводить инвентаризации путем контрольных и выборочных проверок, которые имеют важное значение в сохранности материальных ценностей;
  
• 
  детализация статей затрат и оперативность учета в системе автоматизированного учета позволит наиболее верно рассчитывать себестоимость продукции конкретного вида культур или группы культур.
  

В целом, в данной курсовой работе рассмотрены теоретические аспекты затрат (понятие, сущность, классификация), порядок учета затрат на производство продукции растениеводства на примере объекта исследования (ОАО «Надежда»), экономическая и организационно- правовая характеристика предприятия.



Библиографический список

1. 
   Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21ноября.1996 г. № 129-ФЗ [Электронный ресурс]: (ред. 28.09.2010) // СПС «Консультант Плюс». Версия Проф.
   

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) [Электронный ресурс]: утверждено приказом Минфина РФ от 06 мая 1999 г. № 33н (в ред. от 27.11.2006) // СПС «Консультант Плюс». Версия Проф.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению [Текст] : Утвержден приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г., № 94н. (в ред. Приказа Минфина РФ от 07.05.2003 N 38н) - М.: Инфра - М, 2009. - 130 с.

2. 
   Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях [Текст], утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.2003 г. № 792 // СПС «Консультант Плюс». Версия Проф.
   
3. 
   Алибеков, Ш. И. Классификационные модели учета затрат в растениеводстве [Текст] / Ш. И. Алибеков, Э. Р. Мистожев // Аудит и финансовый анализ. – 2008. − № 6. – С. 11
   
4. 
   Астахов, В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет [Текст] : учебное пособие / Под ред. В.П. Астахова. – 9-е изд., перераб. и доп. - М. : Издательство Юрайт, 2011. – 955 с.
   
5. 
   Гетьман, В.Г. Финансовый учет [Текст] : учебник / под ред. проф. В.Г. Гетьмана. -2 -е изд., перераб.и доп. - М. : Финансы и статистика, 2007. - 784 с.
   
6. 
   Головина, Т.А. Основные концепции оптимизации себестоимости продукции [Текст] / Т.А. Головина // Управленческий учет. – 2005. − № 4. – С. 63-67.
   



Грибов, В. Д. Экономика предприятия [Текст] : учебник+практикум / В. Д. Грибов, В. П. Грузинов. − 4-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2008. – 336 с.

7. 
   Губернаторова, Н. Н. Незавершенное производство в растениеводстве [Текст] / Н. Н. Губернаторова, И. А. Сергеева // Учет в сельском хозяйстве. – 2010. − № 8. – С. 52
   

Донцова, Л. В. Анализ финансовой отчетности [Текст] : учебное пособие / Л. В. Донцова, Н. А. Никифорова. − 2-е изд. − М.: Дело и сервис. −2004. – 336 с.

8. 
   Заводчиков, Н. Д. Управление затратами – основа высокой эффективности зернового производства [Текст] / Н.Д. Заводчиков // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. – 2006. − № 10. − С.21-23
   

Зырянова, Т. Рынки сбыта и конкурентоспособность продукции [Текст] / Т. Зырянова // Экономика сельского хозяйства России. − 2001. − № 11. − С.32.

9. 
   Козлова, Е. П. Бухгалтерский учет в организациях [Текст] / Е. П. Козлова, Т. Н. Бабченко, Е. Н. Галанина. – 3-е изд. перераб. и доп. – М. : Финансы и статистика, 2007. – 752 с.
   
10. 
    Кондраков, Н. П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий учет) [Текст] : учебник / Н. П. Кондраков. – М. : ТК Велби, изд-во Проспект, 2009.- 448 с.
    
11. 
    Костюкова, Е. И. Методика исчисления себестоимости озимых культур [Текст] / Е. И. Костюкова, А. Н. Бобрышев // Бухучет в сельском хозяйстве. – 2010. - № 2. С. 34-35.
    
12. 
    Ларионов, А. Д. Бухгалтерский учет [Текст] /: учебник / А.Д. Ларионов, А. И. Нечитайло. – М.: Проспект, 2009. – 368 с.
    
13. 
    Назарова, В. В. Необходимость и пути совершенствования учета затрат в системе управления предприятиями АПК [Текст] / В. В. Назарова // Бухучет в сельском хозяйстве. – 2010. − № 3. – С. 28-29
    
14. 
    
    
15. 
    Новикова, О. В. Агрофирма выращивает озимые… [Текст] / О. В. Новикова // Учет в сельском хозяйстве. – 2010. − № 10. – С. 48-52
    
16. 
    Пизенгольц, М. З. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве [Текст] : учебник / М. З. Пизенгольц. – 4-е изд., перераб. и доп. – М. : Финансы и статистика, 2002. – 480 с.
    
17. 
    Решетов, А. Снижаем себестоимость [Текст] / А. Решетов, А. Смирнов // Экономика сельского хозяйства России. – 2005. − № 8. – С. 8.
    

Родин, В. К. К эффективному использованию сельхозугодий [Текст] / В. К. Родин // Экономика сельского хозяйства России. − 2000. − №5. – С. 11-15.

18. 
    Румянцева, М. В. Отражаем операции с выращенным зерном [Текст] / М. В. Румянцева // Учет в сельском хозяйстве. – 2010. − № 10. – С. 56-59
    
19. 
    Савицкая, Г. Анализ хозяйственной деятельности предприятий АПК [Текст] : учебник / Г. Савицкая. – 2-е изд., испр. – М.: Новое знание. – 2006. – 652 с.
    
20. 
    Терехова, В.А. Международный опыт организации управленческого учета [Текст] / В. А. Терехова // Международный бухгалтерский учет. – 2007. − № 4. − С. 35-36
    
21. 
    Туякова, З.С. Понятие себестоимости и рыночной стоимости в системе категорий бухгалтерского учета [Текст] / З. С. Туякова // Бухгалтерский учет. – 2006. − № 18. – С.62-63.
    
22. 
    Харченко, О. Н. Методологические аспекты учета затрат и калькулирования себестоимости продукции при переходе на МСФО / О. Н. Харченко, С. А. Самусенко // Международный бухгалтерский учет. – 2007. − № 3. – С.24-25.
    
23. 
    Широбоков, В.Г. Проблемы становления и развития управленческого учета в России / В. Г. Широбоков, Н. Н. Костева, Л. Н. Баренкова // Бухгалтерский учет. − 2007. − № 1. – С. 62-66.