ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

СТАРООСКОЛЬСКИЙ ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЙ ИНСТИТУТ (ФИЛИАЛ)

ФЕДЕРАЛЬНОГО ГОСУДАРСТВЕННОГО ОБРАЗОВАТЕЛЬНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

«ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ

«МОСКОВСКИЙ ИНСТИТУТ СТАЛИ И СПЛАВОВ»
Кафедра экономического анализа, финансов и аудита
КУРСОВАЯ РАБОТА
по дисциплине: «Аудит»

на тему: «Аудит материально-производственных запасов»

                                                                      Выполнила: студентка группы

                                                                             ЭА-04-1д

                                                                                                 Расторгуева Наталия

                                                                                   Проверила:   Ильичева Е.В.
Старый Оскол

2008 г.

СОДЕРЖАНИЕ

Введение	3
1 Теоретические аспекты аудита материально-производственных запасов	5
1.1 Законодательные акты и нормативные документы, регулирующие объект проверки	5
1.2 Цели и основные комплексы задач проведения аудита	7
1.3 Характеристика и анализ финансового состояния ОАО «ОЭМК»	12
2  Методические подходы к проведению аудита МПЗ	16
2.1 Источники информации и методики получения аудиторских доказательств	16
2.2 План и программа аудита производственных запасов. Типичные ошибки и риски аудита МПЗ	22
2.3 Аудиторская проверка состояния, использования, правильности оценки и отражения операций с МПЗ	26
3 Аудит на ОАО «ОЭМК»	34
3.1 Методика проверки МПЗ на предприятии	34
3.2 Аудиторское заключение
Заключение
Список использованных источников
Приложения

ВВЕДЕНИЕ
Материально-производственные запасы (МПЗ), наряду с основными средствами и нематериальными активами, играют важнейшую роль в хозяйственной деятельности каждого предприятия. С их помощью осуществляется большинство известных на сегодняшний день производственных процессов, и они же служат первостепенной основой для создания конечного продукта, реализуемого организациями. В качестве признаков, характеризующих актив, как МПЗ обычно указываются следующие:

а) использование в производственном процессе для обеспечения функциональной деятельности организации;

б) срок полезного использования (расходования) для объекта чаще всего не устанавливается свыше одного года;

в) конечное назначение объекта может состоять в последующей его перепродаже.

Соответственно, к материально-производственным запасам можно отнести готовое сырье, источники сырья, расходные и строительные материалы, офисные принадлежности и так далее.

От проведения аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности предприятия (в том числе и аудита МПЗ) зависит во многом успех его функционирования, что обуславливает актуальность темы данной курсовой работы.

С позиции проведения аудита производственных предприятий одной из наиболее значимых статей бухгалтерского учета являются МПЗ. Как правило, их удельный вес составляет более 5 процентов актива баланса, то есть стоимость МПЗ – существенная часть в себестоимости выпускаемой продукции. Зачастую финансовый результат деятельности всего предприятия напрямую зависит от решения вопросов по закупке и доставке материалов. Ошибки, допускаемые в учете МПЗ, ведут к неправильному формированию себестоимости готовой продукции, к искажению финансового результата и налогооблагаемой прибыли. Подобные просчеты могут оказаться существенными и повлиять на выражение аудитором своего мнения о достоверности отчетности.

Целью данной курсовой работы систематизация, закрепление и расширение теоретических знаний в области аудита материально-производственных запасов.

Основными задачами курсовой работы, вытекающими из цели, являются:

-       ознакомление с основными законодательными актами и нормативными документами, регулирующими объект проверки;

-       рассмотрение целей и задач проведения аудита МПЗ;

-       изучение источников информации и методик получения аудиторских доказательств;

-       изучение аудиторской проверки состояния, использования, правильности оценки и отражения операций с МПЗ;

-       рассмотрение плана и программы аудита производственных запасов;

-       изучение методики проверки МПЗ на ОАО «ОЭМК»;

-       рассмотрение типичных ошибок, выявляемых в ходе проверки операций с МПЗ.

Первая глава курсовой работы содержит теоретические аспекты аудита МПЗ, определения основных понятий, законодательные и нормативные акты, регулирующие объект проверки, а также характеристику ОАО «ОЭМК».

Во второй главе рассмотрены методические подходы и освещены основные теоретические аспекты аудита МПЗ, приведены источники информации для организации проверки, разработан план и программа проведения аудита МПЗ.

Третья глава включает пример проведения аудиторской проверки материально-производственных запасов на ОАО «ОЭМК» и перечень типичных ошибок, выявляемых в ходе проверки МПЗ.

При написании курсовой работы были использованы различные учебники и учебные пособия, освещающие теоретические основы и организационные аспекты аудита материально-производственных запасов; нормативно-правовые акты, регулирующие учет и аудит МПЗ, а также периодические печатные издания и методические указания к выполнению курсовой работы.

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ АУДИТА МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ
1.1 Законодательные акты и нормативные документы, регулирующие объект проверки
Работа по аудиту материалов как части производственных запасов регулируется следующими нормативными документами:

Федеральным законом от 21.11.96 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 г.

 N 34н;

Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств;

Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 N 44н (ред. от 25.10.2010) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01" (Зарегистрировано в Минюсте РФ 19.07.2001 N 2806);

Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению";

Постановлением Госкомстата СССР от 28.12.1989 N 241 (ред. от 18.08.1998) "Об утверждении форм первичной учетной документации для предприятий и организаций";

и Постановлением Госкомстата СССР от 28.06.1990 N 94 "О дополнении Постановления Госкомстата СССР от 28.12.89 N 241 "Об утверждении форм первичной учетной документации для предприятий и организаций".

В соответствии с ПБУ 5/01 МПЗ могут поступать в производственную организацию различными способами: приобретаться за плату у поставщиков, изготавливаться собственными силами, вноситься в счет вклада в уставный капитал, поступать по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, кроме того, организация может получать материалы и безвозмездно.

Запасы принимаются к учету по фактической себестоимости, определение которой зависит именно от способа их поступления в организацию. [2]

08 ноября 2010г. Минфином России были утверждены Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности. Данные Методические рекомендации содержат описание основных аудиторских процедур, выполнение которых позволяет получить необходимые доказательства для формирования мнения аудитора о достоверности показателей отчетности, отражающих наличие и движение МПЗ.

В Методических рекомендациях определяются цель аудита, а также место информации о материально-производственных запасах в системе счетов бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Согласно рассматриваемому документу цель аудита материально-производственных запасов состоит в выражении мнения о достоверности и полноте отражения в финансовой отчетности информации о них. Также Методическими рекомендациями определены критерии, по которым в ходе аудиторской проверки проводится сбор аудиторских доказательств, и дано подробное описание аудиторских процедур. Описание сопровождается формами рабочих и отчетных документов. [4]
1.2 Цели и основные комплексы задач проведения аудита
Целью аудиторской проверки материально-производственных запасов (МПЗ) является формирование мнения о достоверности показателей отчетности по строке «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» статьи «Запасы» и о соответствии применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с материалами действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Это достигается проведением проверок на существенность, а также структур контроля и системы бухгалтерского учета и оценкой риска аудита, который зависит от характера материалов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов. Отметим, что проверка запасов рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна.

Аудиторскую проверку операций с материалами целесообразно проводить в последовательности, представленной на рисунке 1.





Рисунок 1. Последовательность проведения аудита материалов
Положения учетной политики по учету материально-производственных запасов (МПЗ) отражены в документе «Учет­ная политика». Аудитор должен обратить внимание на следую­щее:

–          как учитываются материальные ценности – по фактиче­ской себестоимости их приобретения (заготовления) или по учетным ценам;

–          какой метод используется для списания материальных ценностей на затраты производства;

–          какой метод применяется для учета движения материаль­ных ценностей на складах.

Основные элементы учетной политики (Прил. 6), относящиеся к организации учета материально-производственных запасов, приведены в табл. 1.

Таблица 1  Элементы учетной политики предприятия,

 связанные с учетом МПЗ

№ п/п	Элементы учетной политики предприятия	Вариант выбора
1	Форма бухгалтерского учета	1. Упрощенная 2. Мемориально-ордерная 3. Журнально-ордерная 4. Компьютеризированная
2	Способ   оценки   материалов, списываемых в расход	1. По себестоимости единицы запасов 2. По средней себестоимости 3. По себестоимости первых по времени закупок (ФИФО)
3	Оценка материалов в текущем учете	По фактической себестоимости

Учитывая, что аудиторская проверка материалов позволяет минимизировать риск наличия существенных ошибок в бухгалтерской отчетности, приступая к проверке материалов, аудитору нужно выявить наиболее часто встречающиеся нарушения и с учетом этого выбрать необходимые процедуры проверки.

Проверка состояния складского хозяйства и сохранности материалов – одна из важнейших аудиторских процедур. Для комплексного изучения этого участка деятельности организации аудитор обследует склады, кладовые, цехи и другие места хранения производственных запасов, проверяя условия их хранения, состояние противопожарной безопасности, оснащенность складов оборудованием, техникой, приборами и правильность их эксплуатации, состояние охраны складских помещений. Неудовлетворительная организация складского хозяйства свидетельствует о низком уровне внутреннего контроля за сохранностью материалов.

В ходе обследования особое внимание уделяется проверке организации материальной ответственности работников, связанных с приемкой, хранением и отпуском материальных ценностей. Одним из условий обеспечения сохранности материальных ценностей является разработка и вручение материально ответственным лицам стандартов или должностных инструкций, в которых определены обязанности и права работников, распорядок их работы, порядок приемки и выдачи ценностей, их документального оформления, ведения учета на складах в натуральных измерителях, сроки представления отчетов в бухгалтерию и др.

При осмотре мест хранения материалов по имеющимся у материально ответственных лиц документам проверяют, своевременно ли они оформляют приемку и отпуск ценностей и делают записи в книги или карточки складского учета.

 Неучтенные излишки материалов могут создаваться путем:

замены сырья при изготовлении готовой продукции; обсчета сдатчиков сырья и материалов в весе, влажности, понижении их сортности;

необоснованного оформления актов на потери материалов при их транспортировке или хранении на складах.

Неучтенные излишки материалов обычно хранят отдельно. Для их выявления следует использовать данные складского учета. Если имеются неучтенные излишки, то расход отдельных видов материалов за определенные периоды, как правило, превышает их приход. Такой перерасход перекрывают за счет последующего поступления и оприходования материалов аналогичных наименований. Излишки изымают за счет последующих поступлений или оформляют бестоварными документами до проверки их фактического наличия при инвентаризации.
Я считаю, что аудит материалов можно разделить на:

1)     проверку их фактического наличия, которая осуществляется с помощью инвентаризации;

2)     проверку правильности оценки ценностей в учете и отчетности.

 Аудиторские процедуры следует подразделять на проводимые до инвентаризации, во время инвентаризации и после нее. До проведения инвентаризации аудитор запрашивает документы о результатах предыдущих инвентаризаций, анализирует структурные и количественные изменения материалов, получает информацию о местах хранения материалов, а также об организации инвентаризационной работы.

 Аудитор может присутствовать при инвентаризации, проводимой работниками проверяемой организации в последние дни отчетного года или в первые дни следующего года. Однако если инвентаризация была проведена на какую-то промежуточную дату, аудитору необходимо отследить поступление и выбытие материалов в период, прошедший с момента проведения инвентаризации до отчетной даты. В этом случае выполняется выборочная сверка накладных, счетов-фактур, таможенных деклараций и т.п. документов с учетными данными.

Проверка правильности отнесения и списания материальных ценностей, образованных в результате недостач и хищений, про­водится аудитором в том случае, если такие данные обнаруже­ны. Они возможны в результате форс-мажорных обстоятельств (землетрясение, наводнение, пожар) или обнаруживаются при проведении инвентаризации. Порядок списания сумм недостач, хищений и потерь от порчи ценностей регулируется законода­тельством и учредительными документами. Списание недостач и потерь от порчи ценностей отражается по кредиту счета 84 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и дебету счета 73, 80 и др.

Особое вни­мание необходимо обратить на соответствие корреспонденции счетов, сумм оборотов и остатков в регистрах аналитического и синтетического учета.

При необходимости аудитор может провести анализ всей системы организации учета материальных ценностей и дать ре­комендации по ее рационализации. Анализ использования материальных ресурсов предусматривает получение данных по соответствию запасов установленным нормам, расходу материалов (в натуре или по стоимости) на 1 руб. изготовленной продукции и др.

В качестве путей рационализации учета производственных запасов можно предложить: использование компьютеров; применение наиболее эффективных методов учета и оценки запасов, органи­зации движения материальных ценностей на складах.

Аудитор должен проверить и оценить результаты инвентари­зации материально-производственных запасов. Для этой цели исполь­зуются инвентаризационные и сличительные ведомости, прово­дится анализ содержащихся в них данных и на их основании делается общая оценка этой работы. При выявлении отклоне­ний фиксируются замечания и неточности, которые должны быть исправлены.

Обследование состояния складского хозяйства и проверка сохранности материалов в сочетании с последующей документальной проверкой дают возможность сделать обоснованные выводы о сохранности материалов и разработать профилактические мероприятия.
1.3 Характеристика и анализ финансового состояния ОАО «ОЭМК»
Открытое акционерное общество «Оскольский электрометаллургический комбинат» было пущено в эксплуатацию в 1982 году в результате Соглашения о Сотрудничестве, заключенного между Министерством внешней торговли СССР и группой западногерманских фирм («Зальцгиттер», «Корф-Шталь АГ», «Фридрих Крупп», «Сименс», «Демаг») по созданию металлургического комбината на базе процесса прямого восстановления железа по технологии «Мидрекс».

Первоначально Общество было основано как государственное предприятие в 1974 году и реорганизовано в акционерное общество открытого типа 29 апреля 1993 года. В соответствии с Федеральным законом от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» 29 мая 1996 г. Общество было перерегистрировано в открытое акционерное общество.

Тип структуры управления на ОАО «ОЭМК» – линейно-функциональный. Основу линейно-функциональных структур составляет так называемый «шахтный» принцип построения и специализация управленческого процесса по функциональным подсистемам организации (маркетинг, производство, исследования и разработки, финансы, персонал и прочее). По каждой из них формируется иерархия служб («шахта»), пронизывающая всю организацию сверху донизу. Органами управления ОАО «ОЭМК» являются: Общее Собрание акционеров, Наблюдательный Совет, Генеральный директор.

Первому заместителю Генерального директора подчинены финансовый отдел, экономическое управление, юридический отдел, отдел ценообразования, отдел организации труда, управления и заработной платы, отдел кадров и технического обучения, управление капитального строительства.

Производственная структура ОАО «ОЭМК» включает в себя основные, вспомогательные, подсобные, обслуживающие и побочные подразделения.

Основные подразделения – это цеха, последовательно перерабатывающие сырье и/или полуфабрикаты в готовую продукцию, для выпуска которого и предназначено предприятие. К ним относятся: цех окомкования и металлизации (ЦОиМ), электросталеплавильный цех (ЭСПЦ), сортопрокатные цеха (СПЦ-1, СПЦ-2). К подсобным цехам и службам ОЭМК, находящимся в ведомстве директора по производству, относятся подразделения, осуществляющие добычу и подготовку сырья, производство основных и вспомогательных материалов: цех обжига извести (ЦОИ) и копровый цех. Вспомогательные цеха и службы предназначены для обеспечения нормальной работы цехов и хозяйств завода производственными услугами – ремонтами, транспортом, энергоносителями.

ОАО «ОЭМК» – первое отечественное предприятие бездоменной металлургии, на котором предусмотрена принципиально новая технология производства металла, основанная на прямом получении железа из руды, что позволяет на базе первородной шихты получить высококачественный прокат, характеризующийся особой чистотой по содержанию вредных примесей и однородностью химического состава.

На современном этапе развития комбината освоено производство высококачественного проката и трубной заготовки из подшипниковых, конструкционных, легированных и рессорно-пружинных сталей. Производимые трубная заготовка и крупносортный прокат выпускаются в полном соответствии с требованиями стандарта по качеству.

Как показал анализ конкурентоспособности металлопродукции ОАО «ОЭМК», проведенный «Центром изучения конъюнктуры цен и анализа конкурентоспособности металлопродукции института экономики черной металлургии», металл ОЭМК по своим характеристикам и потребительским свойствам превосходит уровень мировых стандартов и конкурентоспособен на отечественном и мировом рынке.

Главное конкурентное преимущество ОАО «ОЭМК» – принципиально новая технология металлургического производства. Она основана на процессе прямого восстановления «Мидрекс», что вместе с технологией электродуговой плавки позволяет получать металл высокого качества, без содержания вредных примесей, а так же остаточных элементов.

Благодаря наличию мощной сырьевой базы и использованию уникальной передовой технологии прямого восстановления железа, ОЭМК добился и сохраняет стабильное положение на внутреннем и внешнем рынках. Сталь и прокат ОЭМК соответствуют уровню международных стандартов, а по многим параметрам даже превосходят эти нормы, что позволяет комбинату устойчиво позиционировать себя в качестве экспортно-ориентированного предприятия: ОАО «ОЭМК» реализует свою продукцию за рубежом, начиная с 1989 года.

Структура продаж определяется сортаментом металлопродукции, производимой на двух станах – «700» и «350».

Среди постоянных клиентов ОЭМК на рынке России и СНГ – около 200 компаний.

Основные партнеры ОЭМК на внутреннем рынке России:

В трубной промышленности: Волжский трубный, Первоуральский новотрубный, Синарский трубный, корпорация «Интерпайп», ЮТИСТ.

Подшипниковую промышленность представляют Степногорский, Самарский, Саратовский, Московский подшипниковые заводы, Автомобильную промышленность – ВАЗ, ГАЗ, ЗИЛ, КамАЗ, УАЗ.

В структуре экспорта ОЭМК более 50 процентов занимают полуфабрикаты, которые поставляются в Италию, Тайвань, Египет, Таиланд, Иран и другие страны. Вместе с тем ОЭМК уделяет особое внимание развитию продаж продукции высоких переделов с большей добавленной стоимостью. Заготовки для производства бесшовных труб экспортируются, в основном, в Индию, Румынию, Китай, США.

В условиях рыночных отношений неизмеримо возросла роль финансового анализа, так как успешное функционирование хозяйствующего субъекта  в современных условиях предполагает не только наличие необходимого количества финансовых ресурсов, но и правильное их размещение, а также эффективное использование. Оценка результатов финансово-хозяйственной деятельности, как правило, осуществляется в рамках финансового анализа.

Проведем анализ финансового состояния ОАО «ОЭМК» по средствам программы «аудит-эксперт» (Прил. 6). Основной информационной базой такого анализа служит бухгалтерская отчетность (Прил. 1-5).

В результате влияния на деятельность предприятия множества факторов социально-экономического и политического характера возникают проблемные ситуации, когда полученные результаты отличаются от ожидаемых.

В связи с этим возникает ряд вопросов, решение которых без анализа просто невозможно: причины сложившейся ситуации, выбор среди множества альтернатив, целесообразное использование ресурсов предприятия.

 Исходя из вышеизложенного, можно сделать вывод, что анализ в управлении предприятием имеет очень большое значение и является важным этапом в ходе принятия любого управленческого решения.
2 МЕТОДИЧЕСКИЕ ПОДХОДЫ К ПРОВЕДЕНИЮ АУДИТА МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ
2.1 Источники информации и методики получения аудиторских доказательств
Информационной базой для проверки материалов являются:

1)       Нормативные документы, касающиеся приема, учета, хранения и отпуска

материалов (Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01);

2)     Приказ об учетной политике;

3) Первичные документы по оформлению операций с материалами (первичная документация по учету производственных запасов, приходные и расходные документы документы на материальные ценности, данные синтетического и аналитического учета по балансовым счетам 10, 11, 14, 15, 16, 40, 41, 42, 43, 45; регистры аналитического и синтетического учета и отчетность по учету производственных запасов);

4) Организационно-правовые документы и материалы (акты ревизий и

аудиторские проверки производственных запасов, договоры на приобретение и реализацию ценностей);

5) Бухгалтерская отчетность предприятия и бухгалтерские регистры по учету материалов.

Приступая к проверке, аудитору необходимо получить информацию о выбранных способах и методах учета по данному участку проверки. В соответствии с требованиями ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» в приказе об учетной политике должна содержаться информация о методологических аспектах учета материалов.

Руководство организации-клиента зачастую недооценивает важность сведений, заложенных в учетной политике, хотя выбор того или иного учетного принципа предопределяет финансовый результат. Отсюда возможны различного рода манипуляции и нарушения. Наиболее распространенными из них являются несоблюдение или непоследовательность применения выбранных способов учета.

 Первичные документы, которыми оформляют операции с материалами, зависят от видов и групп материальных ценностей, которыми владеет организация. Формы применяемых первичных документов должны содержать все необходимые реквизиты. В качестве первичных документов по учету материалов используются преимуществен­но унифицированные учетные документы, к числу которых от­носятся следующие формы:

Доверенность (ф. № М-2 и № М-2а) применяется для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей, отпус­каемых поставщиком по наряду, счету, договору, заказу, соглашению.

Приходный ордер (ф. № М-4) используется для учета мате­риалов, поступающих от поставщиков или из переработки.

Акт о приемке материалов (ф. № М-7) для оформления при­емки материальных ценностей, имеющих количественные и ка­чественные расхождения с данными сопроводительных доку­ментов поставщика.

Лимитно-заборная карта (ф. № М-8) применяется для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции в течение месяца.

Требование-накладная (ф. № М-11) используется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально-ответственны­ми лицами.

Накладная на отпуск материалов на сторону (ф. № М-15) применяется для учета отпуска материальных ценностей хозяй­ствам своей организации, расположенным за пределами ее тер­ритории, или сторонним организациям.

Карточка учета материалов (ф. № М-17) применяется для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду, размеру или другому признаку материала.

Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (ф. № М-35) применяется для оформления оприходования материальных ценностей полученных при разборке и демонтаже зданий и сооруже­ний пригодных для использования при производстве работ.

 К организационно-правовым документам и другим материалам относятся:

1) протоколы заседаний совета директоров, решения учредителей и других комиссий. Изучение этих документов для аудитора особенно важно, если при формировании или изменении величины уставного капитала организации в качестве вкладов были внесены сырье, материалы, а так же, если дивиденды или доходы выплачивались материальными ценностями;

2) отчеты аудиторов за прошлые годы;

3) договоры на поставку сырья, материалов;

4) договоры о материальной ответственности.

Бухгалтерские регистры по учету материалов могут быть различными. Это зависит от применяемых формы и способа ведения бухгалтерского учета на предприятии, а также от видов и групп имеющихся материалов. Но в любом случае аудитор должен проанализировать регистры синтетического и аналитического учета по счетам 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материалов», 16 «Отклонение в стоимости материалов», сальдовые ведомости, книги, карточки складского учета, материалы инвентаризаций.

 Информация для проверки операций с материалами содержится в бухгалтерской отчетности предприятия и бухгалтерских регистрах, в частности, в ф. №1 «Бухгалтерский баланс» - показатели о материалах сгруппированы во втором разделе актива баланса и по таким бухгалтерским регистрам, как Главная книга, журналы-ордера № 6, 10, 10/1, вспомогательная ведо­мость № 10 при мемориально-ордерной форме учета или соот­ветствующие машинограммы, полученные на персональных компьютерах.

Достаточно информативными могут оказаться беседы аудитора с персоналом обо всех изменениях в структуре руководства и внутреннего контроля, содержание и результаты которых фиксируются в рабочих документах.

Для выполнения проверки комплексов задач по учету мате­риальных ценностей применяют различные методы получения аудиторских доказательств.

Так, для подтверждения фактического наличия материально-производственных запасов можно провести инвентаризацию. В ходе аудиторской проверки аудиторы могут сами проводить ин­вентаризацию или наблюдать за процессом ее проведения.

Для подтверждения достоверности арифметических подсче­тов материально-производственных запасов, соответствия их величи­не, отраженной в первичных документах и в регистрах бухгал­терского учета, обычно используется пересчет данных.

Отражение в бухгалтерском учете проведенных хозяйствен­ных операций и реальность остатков на счетах учета МПЗ про­веряют с помощью подтверждения.

Контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтери­ей, и корреспонденцией счетов по движению МПЗ проводится путем соблюдения правил учета отдельных хозяйственных опе­раций.

Устный опрос используется в ходе получения ответов на во­просник аудитора по предварительной оценке состояния учета МПЗ, а также в процессе их проверки при уточнении у специа­листов отдельных положений совершенных хозяйственных опе­раций, вызывающих сомнение или неясных.

Для подтверждения правильности отражения в бухгалтер­ском учете поступления и расходования МПЗ, полноты и свое­временности их отражения в регистрах бухгалтерского учета, обоснованности их оценки используется проверка документов.

В процессе проверки операций, отраженных в первичном учете, в журналах-ордерах, ведомостях, Главной книге, бухгал­терской отчетности, используется прослеживание. Особое вни­мание необходимо обратить на соответствие корреспонденции счетов, сумм оборотов и остатков в регистрах аналитического и синтетического учета.

При сопоставлении наличия материально-производственных запасов в различные периоды, данных отчета о движении материально-производственных запасов с данными бухгалтерского учета, оцен­ке соотношений между различными статьями отчета и сопостав­лении их с данными за предыдущие периоды можно применить аналитические процедуры.

При проверке организации учета движения материальных цен­ностей на складах прежде всего надо проконтролировать органи­зацию складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. Далее проверяют, как организован складской учет материалов и как ведется контроль со стороны бухгалтерии. Предприятия могут применять преимущественно три основных варианта учета движения материалов на складах: оперативно-бухгалтерский (сальдовый) метод, карточно-документационный, бескарточный.

Если применяется сальдовый метод, то аудитор проверяет ведомости по приходу и расходу материалов, сверяет итоговые данные этих ведомостей с сальдовыми ведомостями. Второй ме­тод предусматривает составление в бухгалтерии количественно-суммовых оборотных ведомостей по группам материалов. В этом случае аудитор просматривает эти ведомости и проводит сверку остатков с карточками складского учета. Обычно осуществляется выборочная сверка, так как сплошной контроль – весьма трудоемкая операция.

Третий метод – наиболее эффективный. Он применяется, как правило, при использовании компьютера. В этом случае карточки складского учета в обычном варианте не ведутся. Сам процесс складского учета организуется с применением компьютера, а за определенные периоды (месяц, квартал) составляются оборотные ведомо­сти. Аудитор знакомится с имеющимися документами, выясня­ет, как ведется сверка данных складского учета с бухгалтерски­ми данными.

Списание налога на добавленную стоимость производится в следующем порядке. Этот налог учитывается по дебету счета 19, субсчет «НДС по приобретенным МПЗ» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счета 76 «Расчеты с разными деби­торами и кредиторами» и др. Аудитору необходимо проверить, как было образовано сальдо по счету 19 и как производилось его отнесение на счет 68. НДС по материальным ресурсам списыва­ется полностью на счет 68 в момент оплаты счетов.

Особое внимание должно быть уделено проверке расчетов по списанию материальных ценностей на затраты производства. Для этой цели на предприятии можно применить один из следую­щих методов: по себестоимости единицы запасов; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобре­тения закупок (метод ФИФО).

Первый метод предусматривает списание каждой единицы материалов по цене приобретения или по себестоимости единицы запасов. Он применяется, если номенклатура материальных ценностей небольшая. Второй метод (оценка по средней себе­стоимости) является наиболее распространенным. При его при­менении важно правильно устанавливать средние цены.

Метод ФИФО оценки запасов основан на допущении, что материальные ресурсы используются в течение отчетного периода в последовательности их приобретения. На складе на ко­нец отчетного периода остаются остатки материальных ценно­стей по фактической себестоимости последних по времени закупок, а на себестоимость продукции списывают материальные ценности ранних по времени закупок.

По каждому методу применяются свои алгоритмы расчета проверки, которые и использует аудитор. Здесь, безусловно, неоценимую помощь аудитору может оказать применение персо­нальных компьютеров для выполнения трудоемких расчетов.

Заключительным этапом проверки является контроль ведения сводного учета материальных ценностей. Эти данные проверяют­ся по данным журнала-ордера № 10, ведомостей ф. 10, 11, 10с, 14, 15с и Главной книги.

При необходимости аудитор может провести анализ всей системы организации учета материальных ценностей и дать ре­комендации по ее рационализации. Анализ использования материальных ресурсов предусматривает получение данных по соответствию запасов установленным нормам, расходу материалов (в натуре или по стоимости) на 1 руб. изготовленной продукции и др.
2.2 План и программа аудита производственных запасов
Планирование, будучи начальным этапом проведения аудита в соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита» (разд.5, 6), предусматривает подготовку общего плана и программы аудита.

 В общем плане указывают виды работ и сроки проведения аудита, в программе – виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, период их проведения, исполнителей, рабочие документы.

Начиная разработку общего плана и программы, аудиторская организация должна основываться на предварительных знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур.

С помощью проведения аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур следует варьировать в зависимости от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

При подготовке общего плана и программы аудиторской организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной.

Аудиторский риск – оценка риска неэффективности аудиторской проверки, базирующаяся на оценке риска неэффективности системы внутреннего контроля клиента, не выявления ошибок клиента аудиторами.

На практике свести аудиторский риск к нулю нереально. Однако аудитор должен стремиться к его минимизации, планировать и проводить аудит таким образом, чтобы риск неправильного суждения был достаточно мал.

Планируя риск, аудиторская организация определяет внутрихозяйственный риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые присущи этой отчетности независимо от аудита экономического субъекта.

 С помощью установленных рисков и уровня существенности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые процедуры. В процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение риска и уровня существенности, установленные при планировании.

Составляя общий план и программу, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит ей точнее определить объем и характер процедур.

Независимо от организационно-правовой формы собственности аудит МПЗ включает:

ознакомление с учетной политикой предприятия в части организации учета производственных запасов;

установление обеспеченности бухгалтерии действующими нормативными документами;

ознакомление с материалами проводимых инвентаризаций;

проверку актов приема-передачи имущественных ценностей при смене материально ответственных лиц;

проверку ведомостей учета материальных ценностей;

проверку стоимости реализации материальных ценностей, полученных сотрудниками (не ниже рыночной), и фактов внесения денег в кассу предприятия;

проверку правильности списания стоимости материальных ценностей, израсходованных на производственные и другие нужды;

проверку соблюдения метода оценки материалов.

Аудиторская организация может согласовать с руководством проверяемого экономического субъекта отдельные положения общего плана и программы аудита. При этом она является независимой в выборе приемов и методов аудита, отраженных в общем плане и программе, но несет полную ответственность за результаты своей работы в соответствии с общим планом и программой.

Результаты проводимых организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально документировать, так как данные результаты являются основанием для планирования аудита и могут использоваться в течение всего процесса проверки.

Наличие некоторых видов материалов нельзя проверить путем простого пересчета, например, в непрерывных производствах – химическом или сталелитейном. В этом случае аудитору придется полагаться на процедуры внутреннего контроля, а также с разрешения клиента привлечь экспертов для инвентаризации таких материалов.
При проведении инвентаризации у аудитора могут возникнуть сложности в получении доказательств о наличии материалов, вызванные особенностями технологического процесса. Для этого иногда могут понадобиться консультации специалистов.

 Также могут возникнуть сложности в получении доказательств, связанных с определением количества материалов, которые обусловлены:

1)     применением выборки. Как правило, в рамках одной проверки невозможно проверить все материалы сплошным методом, однако при явном несоответствии учетных записей о запасах их фактическому наличию необходимо проверить все виды материалов;

2)     невозможностью присутствия аудитора одновременно во всех местах хранения материалов;

3)     спецификой процедур контроля – необходимо удостовериться, что не было повторного счета и случайно или преднамеренно неучтенных ценностей. Контрольные сверки дают возможность убедиться, что подсчет материалов был проведен правильно;

4)     природой инвентаризируемых материалов (например, инвентаризация запасов древесины на целлюлозно-бумажных комбинатах, металлопроката и т.д.). В подобных случаях аудитор может воспользоваться оценочными методами, когда подсчитывают и измеряют часть материалов, а затем результаты проверки экстраполируют на их общее количество. Репрезентативность результатов экстраполяции может быть проконтролирована путем их сопоставления с данными бухгалтерского и складского учета.

Иногда по ряду причин провести инвентаризацию невозможно. Например, когда к моменту заключения договора на аудит инвентаризация на конец года клиентом уже была проведена и проводить ее повторно он отказывается или когда проведение инвентаризации достаточно дорого. В таком случае аудитор может применить математические методы, которые с определенной вероятностью позволяют оценить величину запасов. Может сложиться так, что клиент не желает проводить сплошную инвентаризацию, но по просьбе аудитора проведет инвентаризацию части товарно-материальных ценностей.

Типичные ошибки, выявляемые при аудиторских проверках МПЗ:

1)   несоответствие информации о наличии производственных запасов по данным

Главной книги и журналов-ордеров;

2)   несвоевременное оприходование товарно-материальных ценностей;

3)   изменение метода оценки запасов в течение года;

4)   учет сохранности и списания материальных ценностей ведется с нарушениями;

5)   отсутствуют акты приема-передачи имущественных ценностей при смене материально ответственных лиц;

6)   необоснованно завышается расход материалов (неправильное исчисление фактической стоимости заготовления материалов; списание в расход неоприходованных материальных ценностей (не оформленных приходными документами); списание материалов на производство по мере их отпуска со склада, а не по факту их расхода, отсутствие норм расхода материалов или их несоблюдение);

7)  на складах хранится большое количество неиспользуемых МПЗ;;

8)   сумма уценки производственных запасов относится на финансовый результат, в результате чего уменьшается налогооблагаемая прибыль.

             Выявленные в ходе проверки ошибки и нарушения фиксируются в ра­бочей документации аудиторов, и определяется их количест­венное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.
 2.3  Аудиторская проверка состояния, использования, правильности оценки и отражения операций с МПЗ
Анализ материальных ресурсов предполагает анализ состоя­ния складских запасов, с одной стороны, и изучение показате­лей использования материальных ресурсов – с другой.

Наличие запасов материальных ценностей в соответствии с установленными нормами обеспечивает бесперебойность процесса производства продукции.

На предприятии по важнейшим позициям материалов должны быть разработаны минимальные и максимальные нормы, в пределах которых запасы отдельных наименований могут колебаться. Сравнение фактической обеспеченности предприятия запасами материалов по видам с установленной нормой в днях позволяет дать оценку их состояния.

Обобщающим показателем материальных ресурсов является материалоемкость продукции и материалоотдача.

Материалоемкость определяется как отношение расхода ма­териалов за анализируемый период (месяц, квартал, год) к объе­му выпускаемой продукции нарастающим итогом с начала года.

Этот показатель характеризует расход материалов (в натуре или по стоимости) на 1 рубль изготовленной продукции. Если показатель материалоемкости отчетного года оказался выше ана­логичного показателя за прошлый год, то такое положение нельзя считать нормальным.

Материалоотдача – показатель, обратный показателю мате­риалоемкости.

Этот показатель характеризует объем выпущенной продук­ции на 1 рубль затраченных материалов.

Сравнивая данный показатель с аналогичным показателем других родственных предприятий, можно судить об эффектив­ности использования материальных ресурсов.

Запасы, как приобретенные (полученные от других организаций), так и изготовленные силами организации, учитываются по фактиче­ской себестоимости.

Аудитор проверяет правильность формирования фактической се­бестоимости запасов. Запасы, приобретенные за плату, оцениваются в сумме фактических затрат организации на приобретение, за исключе­нием налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Фе­дерации).

Запасы, не принадлежащие данной организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении, учитываются на забалансовых счетах в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласо­ванной с их собственником.

При отсутствии цены на указанные запасы в договоре или цены, согласованной с собственником, они могут учитываться по условной оценке.

Оценка запасов, стоимость которых при приобретении определе­на в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Россий­ской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгал­терскому учету.

Особое внимание аудитор уделяет проверке правильности начис­ления резервов.

Материально-производственные запасы, на которые в течение от­четного года рыночная цена снизилась или они морально устарели либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качест­ва, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по те­кущей рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов. Снижение стоимости материально-производственных запасов отра­жается в бухгалтерском учете в виде начисления резерва.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается по каждой единице материально-производственных запасов, принятой в бухгалтерском учете. Допускается создание резервов под сни­жение стоимости материальных ценностей по отдельным видам (груп­пам) аналогичных или связанных материально-производственных запасов. Не допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по таким укрупненным группам (видам) материально-производственных запасов, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы оп­ределенного операционного или географического сегмента и т.п.

Незавершенное производство в массовом и серийном производст­ве может отражаться в балансе по нормативной себестоимости, вклю­чая расходы по сбыту, подлежащие возмещению покупателями сверх договорной цены, если предприятие отражает реализацию продукции по мере оплаты покупателем расчетных документов.

Аудитор должен проверить:

–          правильность применения первичных документов по учету мате­риалов;

–          правильность организации работ складского хозяйства.

К организации работ складского хозяйства предъявляются следую­щие требования:

–           склады предприятия должны быть специализированны­ми; помещение склада должно быть оборудовано стеллажами, полками, шкафами и ящиками для хранения материалов; на материалы каждого вида должен быть выписан ярлык, где указывается наименование мате­риала, его номенклатурный номер, марка, размер, единица измерения;

–           наличие приказа по предприятию об установлении круга лиц, которым дано право затребовать материалы, разрешить их отпуск со склада. Образцы их подписей должны быть на складе;

–           наличие на предприятии номенклатуры-ценника;

–           наличие материально-ответственных лиц;

–          правильность оформления документов по приходу и расходу ма­териалов;

–          правильность ведения бухгалтерского учета материалов в бухгал­терии предприятия;

–          правильность осуществления учета заготовления материалов;

–          правильность осуществления учета реализации материалов;

–          необходимость выделения в документах НДС;

–          проведение на предприятии инвентаризации и оформление ее
результатов.
Аудит использования материальных ресурсов включает несколько направлений.

1. Проверка правильности и своевременности проведения инвен­таризации запасов, в ходе которой проверяются и документально под­тверждаются их наличие, состояние и оценка. Аудитор проверяет:

–           количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведе­ния, перечень запасов, проверяемых при каждой из них, и т.д.;

–           схему организации текущего контроля за сохранностью запасов, оперативного выявления возможных расхождений между данными бухгалтерского учета и их фактическим наличием по отдельным на­именованиям и (или) группам в местах хранения и эксплуатации;

–           специфику деятельности в организации и состав рабочих инвен­таризационных комиссий;

–           порядок отражения в бухгалтерском учете выявленных при ин­вентаризации расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета.

Следует иметь в виду, что:

–           излишки запасов приходуются по рыночным ценам и одновре­менно их стоимость относится в коммерческих организациях – на фи­нансовые результаты; в некоммерческих организациях – на увеличе­ние доходов;

–           суммы недостач и порчи запасов списываются со счетов учета по их фактической себестоимости, которая включает в себя договорную (учетную) цену запаса и долю транспортно-заготовительных расходов, относящуюся к этому запасу. Порядок расчета указанной доли уста­навливается организацией самостоятельно. В бухгалтерском учете данная операция отражается по дебету счета «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту счетов учета запасов – в части договорной (учетной) цены запаса и дебету счета «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту счета «Отклонение в стоимости материалов» при использовании в учетной политике организации счетов заготовления и приобретения материалов или соответствующего субсчета к счетам учета запасов.

При порче запасов, которые могут быть использованы в организа­ции или проданы (с уценкой), последние одновременно приходуются по рыночным ценам с учетом их физического состояния с уменьшени­ем на эту сумму потерь от порчи.

Недостача запасов и их порча списывается со счета «Недостачи и потери от порчи ценностей» в пределах норм естественной убыли на счета учета затрат на производство или (и) на расходы на продажу; сверх норм – за счет виновных лиц. Если виновные лица не установле­ны или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недоста­чи запасов и их порчи списываются на финансовые результаты у ком­мерческой организации, на увеличение расходов у некоммерческой организации. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выяв­ления фактических недостач.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и от­четности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации – в годовой бухгалтерской отчетности.

Материальные запасы, утраченные (уничтоженные) в результате стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуа­ций, списываются с кредита счетов учета запасов в дебет счета «Недос­тачи и потери от порчи ценностей» по фактической себестоимости этих запасов с последующим отражением на счете учета финансовых результатов как чрезвычайные расходы.

Страховые возмещения, поступающие в качестве компенсации по­терь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, учитываются в составе чрезвычайных доходов организации.

2. Проверка правильности учета отпуска материалов на производ­ство и другие цели, контроль за их использованием.

В ходе проверки анализируется:

–          порядок оформления отпуска материалов со складов (кладовых)
подразделения на участки, в бригады, на рабочие места, правильность
их отражения в учете;

–          составление согласованных с главным бухгалтером списков лиц, которым предоставлено право получать со складов материалы, имеют­ся ли образцы их подписей, сообщены ли они соответствующим ли­цам, осуществляющим указанный отпуск материалов со складов (кла­довых);

–          правильность оформления первичных учетных документов на
отпуск материалов со складов (кладовых) организации в подразделе­ния организации, на участки, в бригады. (В них указываются наимено­вание материала, количество, цена (учетная цена), сумма, а также на­ значение: номер (шифр) и (или) наименование заказа (изделия, про­дукции), для изготовления которого отпускаются материалы, либо номер (шифр) и (или) наименование затрат);

–          наличие акта расхода на фактически израсходованные материа­лы. Конкретный порядок составления акта расхода материалов, а также перечень подразделений, для которых он предусмотрен, устанавливается организацией;

–          соблюдение лимитов отпуска материалов. Лимиты отпуска мате­риалов на производство устанавливаются отделом снабжения или дру­гими подразделениями (должностными лицами) по решению руково­дителя организации. Лимиты на отпуск материалов устанавливаются на основе разработанных соответствующими службами организации норм расхода материалов, производственных программ подразделе­ний организации, с учетом остатков (переходящих запасов) материа­лов на начало и конец планируемого периода.

           3. Проверка правильности учета материалов в бухгалтерской служ­бе включает:

–          своевременность сдачи в бухгалтерию первичных учетных доку­ментов по движению материальных ценностей на складах (кладовых) подразделений организации;

–          действенность проверки бухгалтерской службой организации первичных учетных документов с точки зрения правильности и оформления и законности совершенных операций;

–          порядок организации аналитического учета материалов (количе­ственный и суммовой учет) (на основе использования оборотных ведомостей и или сальдовым методом).
4.       Проверка правильности учета налога на добавленную стоимость по
приобретенным материалам проводится по следующим направлениям:

–          полнота и обоснованность учета налога на добавленную стоимость, начисленного при приобретении материалов, учитываемого на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» одновременно с оприходованием поступивших материалов. Налог не включается в фактическую себестоимость материалов и в их учетные цены;

–          обоснованность списания налога с кредита счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом по НДС» при выполнении следующих условий: оплаты, оприходования материалов, наличия счетов фактур, докумен­тов на оплату с выделенной суммой НДС;

–          правильность учета налога по материалам, отпущенным на нуж­ды обслуживающих производств и хозяйств (детские дошкольные уч­реждения, объекты спортивного назначения – стадионы, бассейны и т.п., жилищно-коммунальное хозяйство, дома отдыха, прачечные, другие объекты), которые списываются со счета «Налог на добавлен­ную стоимость по приобретенным ценностям» на специальные источ­ники;

–          правильность учета налога при выпуске продукции (выполнении работ, оказании услуг), часть из которой облагается, а часть не облага­ется налогом. (Организация должна обеспечивать расчет соответст­вующей доли входящего налога (налога, уплаченного при приобрете­нии материалов), подлежащего отнесению на затраты (себестоимость) соответствующих видов продукции (работ, услуг).

5.       Проверка обоснованности оценки и учета готовой продукции.
Готовая продукция организации учитывается по наименованиям, с раздельным учетом по отличительным признакам (марки, артикулы, типоразмеры, модели, фасоны и т.д.). Кроме того, учет ведется по ук­рупненным группам продукции: изделия основного производства, то­вары народного потребления, изделия, изготовленные из отходов, за­пасные части и т.д.
Данные аналитического и синтетического учета готовой продук­ции должны обеспечивать получение необходимых данных для состав­ления бухгалтерской отчетности.

Готовая продукция учитывается по фактическим затратам, связан­ным с ее изготовлением (по фактической производственной себестои­мости).

При организации аналитического бухгалтерского учета готовой продукции не должно допускаться ведение учета только в количест­венном выражении, без соответствующей стоимостной оценки.

Разрешается в аналитическом бухгалтерском учете и местах хране­ния готовой продукции применять учетные цены. В качестве учетных цен на готовую продукцию могут применяться:

–          фактическая производственная себестоимость;

–          нормативная себестоимость;

–          договорные цены и др.

Выбор конкретного варианта учетной цены принадлежит органи­зации.

Применение варианта оценки готовой продукции по нормативной себестоимости целесообразно в отраслях с массовым и серийным харак­тером производства и с большой номенклатурой готовой продукции. Положительными сторонами применения нормативной себестоимости в качестве учетной цены являются удобство при осуществлении опера­тивного учета движения готовой продукции, стабильность учетных цен и единство оценки при планировании и аналитическом учете.

Фактическая производственная себестоимость в качестве учетной цены продукции применяется, как правило, при единичном и мелко­серийном производствах, а также при выпуске массовой продукции небольшой номенклатуры.

Договорные цены в качестве учетных цен применяются преимуще­ственно при стабильности таких цен.

7. Проверка полноты и точности организации аналитического бух­галтерского учета товаров в подразделениях, осуществляющих торго­вую деятельность.
 

 Перед представлением плана и программы аудита материально-производственных запасов обозначим  объект аудита и источники информации, используемые при аудиторской проверке, результаты представим в табл. 5 и 6. Содержание общего плана и программа аудита приведены в табл. 7 и 8.
Таблица 5 – Объект аудита операций по учету материально-производственных запасов

Показатели		Формы бухгалтерской отчетности, в которых приведен  проверяемый счет
Наименование счета	Номер счета	Форма № 1		Форма № 2
		Номер строки	Номер графы	Номер строки	Номер графы
Материалы	10	211	3, 4
Животные на выращивании и откорме	11	212	3, 4
Резервы под снижение стоимости материальных ценностей	14	211	3, 4
Заготовление и приобретение материальных ценностей	15	211	3, 4
Отклонение в стоимости материальных ценностей	16	211	3, 4
Выпуск продукции (работ, услуг)	40	214	3, 4
Товары	41	214	3, 4	020	3, 4
Торговая наценка	42	214	3, 4
Готовая продукция	43	214	3, 4	020	3, 4
Товары отгруженные	45	215	3, 4	020	3, 4
Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение	002	920	3, 4
Материалы, принятые в переработку	003
Товары, принятые на комиссию	004	930	3, 4

Таблица 6 – Учетные регистры при журнально-ордерной форме учета

Счет бухгалтерского учета	Регистры журнально-ордерной формы, в которых отражены операции по:
	Дебету счета	Кредиту счета	Сальдо
10	Главная книга	ж/о № 10, 10/1	Главная книга
11	Главная книга	ж/о № 16	Главная книга
14	Главная книга	ж/о № 14	Главная книга
15	Главная книга	ж/о № 10, 10/1	Главная книга
16	Главная книга	ж/о № 10, 10/1	Главная книга
40	Главная книга	ж/о № 11	Главная книга
41	Главная книга	ж/о № 11	Главная книга
42	Главная книга	ж/о № 11	Главная книга
43	Главная книга	ж/о № 11	Главная книга
45	Главная книга	ж/о № 11	Главная книга

Общий план аудита наличия и движения

материально-производственных запасов

Проверяемая организация	ОАО «ОЭМК»
Период аудита	с 01.01.2006 по 31.12.2006 г.
Количество человеко-часов	80
Руководитель аудиторской группы	Иванов И.И.
Планируемый аудиторский риск	4%
Планируемый уровень существенности	1) качественно – соответствие нормативным актам 2) количественно – 1400000 тыс. руб.

Таблица 7 – План аудита

Планируемые виды работ	Период  проведения	Исполнители
1. Аудит учета и сохранности материально-производственных запасов	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.
2. Аудит учета готовой продукции	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.
3. Аудит использования материальных ресурсов	12.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.
4. Аудит сводного учета материальных ценностей	14.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.

Руководитель аудиторской фирмы Петров П.П.


Программа аудита

Проверяемая организация	ОАО «ОЭМК»
Период аудита	с 01.01.2006 по 31.12.2006 г.
Количество человеко-часов	80
Руководитель аудиторской группы	Иванов И.И.
Состав аудиторской группы	Иванов И.И., Сидоров Л.И.
Планируемый аудиторский риск	4%
Планируемый уровень существенности	1) качественно – соответствие нормативным актам 2) количественно – 1400000 тыс. руб.

Таблица 8 – Программа аудита

Перечень аудиторских процедур	Период проведения	Исполнители	Рабочие документы аудитора
1. Аудит учета и сохранности материально-производственных запасов
1.1. Изучение организации хранения материальных ценностей (соблюдение санитарных норм, состояние противопожарной охраны, оснащение складов весоизмерительными приборами)	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Книга санитарного состояния складских помещений            Правила противопожарной охраны
1.2. Проверка закрепления материальной ответственности за работниками, связанными с приемкой, хранением, отпуском материальных ресурсов	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Положение о материальной ответственности работников, связанных с хранением и отпуском материальных ресурсов
1.3. Проверка наличия должностных инструкций	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Сборник должностных инструкций
1.4. Изучение организации пропускной системы при ввозе и вывозе материальных ресурсов с предприятия	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Книга регистрации пропусков   Сообщения охранников
1.5. Проверка согласованности записей между синтетическим и аналитическим учетом по балансовым счетам и субсчетам, учитывающим материальные ценности	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Таблица по анализу хозяйственной операции и  остатков по счетам учета ценностей
1.6. Проверка полноты оприходования ценностей и правильность их оценки	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Таблица сверки внутренних документов с сопроводительными документами поставщиков
2. Аудит учета готовой продукции
2.1. Анализ взаимосогласованности договоров-поставок с производственной программой выпуска продукции	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Наличие договоров на поставку продукции       Программа реализации  продукции Накопительная ведомость учета выпуска продукции
2.2. Проверка согласованности графиков выпуска продукции со    сроками отгрузки продукции покупателям согласно заключенному договору	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Договор на поставку продукции График выпуска продукции
2.3. Проверка операций по бухгалтерскому учету выпуска продукции. Правильность оформления документами приемки выпущенной продукции (заполнение требуемых реквизитов)	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Приемо-сдаточные накладные, накопительные   ведомости       Журнал учета показаний счетчиков по объему выпущенной продукции и потребленных энергоресурсов и сырья
2.4. Проверка согласованности итоговых показателей себестоимости продукции, приведенных в накопительной ведомости, с аналогичными показателями в журналах-ордерах № 16	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Регистры синтетического и аналитического учета              Калькуляция себестоимости продукции
2.5. Подготовка альтернативного баланса (для получения доказательства реальности и полноты отражения в   учете готовой продукции составить баланс израсходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выпуска  продукции, что позволит выявить отклонения от нормативного расхода сырья и материалов и тем самым убедиться в достоверности исчисления финансового результата)	10.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Утвержденные нормы расхода сырья и материалов по видам продукции       Накопительная ведомость учета выпуска продукции             Приемо-сдаточные накладные
3. Аудит использования материальных ресурсов
3.1. Установление соответствия данных     складского учета данным синтетического    учета по счетам учета материально-производственных запасов	12.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Сальдовые ведомости           Ведомости учета МПЗ Главная книга
3.2. Проверка совершенных операций по отпуску материалов в производство на основе расходных документов	12.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Накопительная ведомость по расходу МПЗ     Лимитно-заборные карты       Требования калькуляции
3.3. Проверка обоснованности списания отклонений в стоимости материалов на выпуск готовой продукции	12.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Ведомость учета материальных ценностей
4. Аудит сводного учета материальных ценностей
4.1. Проверка данных ана­литического и синте­тического учета по синтетическим счетам, субсчетам, направле­ниям затрат	14.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Сводные ведомости по расходу материалов, ведомости незавершенного производства, ж/о № 10
4.2. Сверка данных бухгалтерских регистров и отчетности	14.01.2007	Иванов И.И. Сидоров Л.И.	Баланс (ф. № 1), приложение № 5, разработочные таблицы, ж/о № 10

Руководитель аудиторской организации                                                     Петров П.П.

Руководитель аудиторской группы                                                              Иванов И.И.
Аудиторский риск – оценка риска неэффективности аудиторской проверки, базирующаяся на оценке риска неэффективности системы внутреннего контроля клиента, невыявления ошибок клиента аудиторами.

На практике свести аудиторский риск к нулю нереально. Однако аудитор должен стремиться к его минимизации, планировать и проводить аудит таким образом, чтобы риск неправильного суждения был достаточно мал.

Аудиторский риск состоит из трех взаимосвязанных элементов (рис. 7).

3.                 Для сокращения сроков аудиторской проверки и повышения ее эффективности аудиторы используют схему соответствия операций, отраженных в бухгалтерском учете, совершенным хозяйственным операциям (табл. 13).
Таблица 13 – Схема аудита финансово-хозяйственных операций и их учета

Наименование операции	Дебет	Кредит	В каких документах операция отражена	Цели и процедуры аудита
Операции по учету материалов
Получение из   вспомогательных производств	10	23	Ж/о 10, ведомости 10, 10с, производственные отчеты, накладные	Проверить полноту оприходования, используя накладные на внутрихозяйственное перемещение и материальные отчеты
Получение от поставщика	10	60	Ведомость 10, ж/о 6	Проверить полноту   оприходования материалов выборочно по наименованиям, количеству и суммам, используя результаты инвентаризации
Получение от   подотчетного лица	10	71	Ведомость 10, ж/о 7	Проверить авансовые отчеты, приложенные к ним документы (товарные и кассовые чеки) и акты на оприходование материалов
Отпуск в производство	20	10	Ж/о 10, ведомость 10, производственные отчеты, отчет о списании основных строительных материалов на производство работ, лимитно-заборные карты, накладные, ведомость 12	Проверить, соответствует ли отпуск материала в производство нормам; не искажены ли его стоимость и соответственно размер производственных затрат. Убедиться в полноте оприходования материалов производственными       участками и цехами, а также в том, что используемый в производстве материал  действительно имелся в наличии на дату проведения работ в достаточном количестве.
Приемка готовой продукции
Принятие готовой продукции основного производства на склад	40	20	Ж/о 10, 11, производственные   отчеты и материальные отчеты	Сопоставить данные между собой и с данными учета на складе
Принятие на склад полуфабрикатов собственного производства	40	21	Ж/о 10, 11, производственные   отчеты и материальные отчеты	Сопоставить данные между собой и с данными учета на складе
Принятие на склад готовой продукции обслуживающих    производств	40	29	Ж/о 10, 11, производственные   отчеты и материальные отчеты	Сопоставить данные между собой и с данными учета на складе

Аудитору Сидорову Л.И. для использования в ходе аудиторской проверки

Руководитель группы Иванов И.И.

10.01.2007
4.        В ходе выполнения аудиторских процедур аудиторами по каждому разделу проверки были составлены специальные таблицы (рабочий документ аудитора), в которых отражается соответствие данных бухгалтерских операций содержанию хозяйственных операций. Рассмотрим проведение данного этапа проверки на примере аудита операций по материально-производственным запасам (табл. 14).
Рабочий документ аудитора Форма № РД-8



Аудит операций по материально-производственным запасам
Организация ОАО «ОЭМК» Аудитор Сидоров Л.И.




Дата начала проверки 10.01.2007

Проверяемый период Дата окончания проверки 15.01.2007
01.01.2006 – 31.12.2006
Счет 10               «Материалы»

_____________________________________________

номер счета             наименование счета
Таблица 14 – Аудит операций по МПЗ

№ п/п	Дата проверки	Наименование    проверяемого документа  учетного регистра	Дата составления	№ документа	Сумма по документу, руб.	Бухгалтерская  проводка		Содержание хозяйственной   операции	Замечания  аудитора
						Дебет	Кредит
1	10.01.07	Накладная внутрихозяйственного назначения Отчет о движении материальных   ценностей	30.05.06	39	5000	10	10	Отражение внутренней передачи  материалов со склада на склад	Накладная  не подписывается   материально ответственным  лицом
2	11.01.07	Акт приема ст. круга	05.08.06	14	21000	10.6	20.1	Оприходование стального круга ф28 мм 40ХН2МА	Незначительные  отклонения от плановой себестоимости
3	12.01.07	Расходный кассовый ордер с  приложением документов на покупку	01.09.06	20	450	10	50	Оплата приобретенных   материалов из кассы	Заполнены не все реквизиты в расходном  ордере (серия и номер документа)
4	12.01.07	Лимитно-заборная карта на получение материальных   ценностей	09.09.06	31	6400	08	10	Списание   строительных   материалов, израсходованных на строительство  склада	Нет сметы расходования материалов
5	12.01.07	Акт об использовании материалов	20.10.06	24	1800	20.1	10.1	Списание бентонитового порошка, использованного в производстве	Акт не утвержден  руководителем
6	13.01.07	Ведомость дефектов на ремонт машин, накладная внутрихозяйственного назначения	29.10.06	36	1250	23.1	10.5	Расход запасных   частей на ремонт  подъемников и другой техники	Использована   ведомость дефектов  произвольной  формы, отсутствует дата ее составления
7	13.01.07	Накладная внутрихозяйственного назначения	07.11.06	49	1200	26	10	Списание   израсходованных строительных и других материалов	Не составлена смета расхода материалов
8	14.01.07	Лимитно-заборная карта на получение материальных   ценностей Отчет о движении ГСМ	06.12.06	106	7400	29	10.3	Расход топлива на содержание обслуживающих   производств	Отчет о движении ГСМ  не утвержден  руководителем хозяйства

Рабочий документ использован при составлении аудиторского отчета

Аудитор Сидоров Л.И.

15.01.2007

Рабочий документ принят

Руководитель группы Иванов И.И.

16.01.2007

5.        На заключительном этапе аудиторской проверки было сформировано мнение аудиторов о достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности. Результаты аудиторской проверки были оформлены положительным аудиторским заключением с оговорками. Это означает, что за исключением определенных обстоятельств, в связи с которыми в текущем году были внесены изменения в бухгалтерский учет, бухгалтерская отчетность, составленная ОАО «ОЭМК», во всех существенных аспектах достоверно отражает активы и пассивы на отчетную дату и финансовые результаты деятельности предприятия, соответствует законодательству и нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в банковской системе, и на ее основе с учетом внесенных изменений подготовлена достоверная публикуемая отчетность.
3.2 Аудиторское заключение и типичные ошибки
Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта представляет мнение аудиторской фирмы о достоверности этой отчетности. Мнение о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать оценку аудиторской фирмы о соответствии во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации. Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта не может и не должно трактоваться этим субъектом и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как-либо иначе.

Заключение аудиторской фирмы (аудитора) по результатам проверки годовой отчетности является обязательным элементом годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, которые подлежат в соответствии с законодательством Российской Федерации аудиту. Это заключение также носит юридический статус.

Аудиторское заключение содержит три части: вводную, аналитическую и итоговую.

Вводная часть включает все необходимые сведения об аудиторской фирме или аудиторе, работающем самостоятельно. Так, для аудиторской фирмы указываются юридический адрес и телефоны, сведения о лицензии на право аудиторской деятельности (номер лицензии, дата выдачи, наименование органа, выдавшего лицензию, срок действия лицензии); фамилии, имена и отчества аудиторов, принимавших участие в проведении аудита, их квалификационные аттестаты на право заниматься аудиторской деятельностью. Для аудитора, работающего самостоятельно, указываются: фамилия, имя, отчество, стаж работы в качестве аудитора; дата выдачи и наименование органа, выдавшего лицензию на осуществление аудиторской деятельности, а также срок действия лицензии, номере квалификационного аттестата аудитора.

Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской фирмы экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций. [23, с. 491]

Изложение общих результатов проверки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта должно включать: ответственность администрации экономического субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля; цель и характер рассмотрения состояния внутреннего контроля при проведении аудита: общую оценку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта; описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствии системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта.

Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская фирма должна выразить мнение о достоверности этой отчетности в форме безусловно положительного, условно положительного или отрицательного аудиторского заключения или отказаться в аудиторском заключении от выражения своего мнения.

Безусловно положительное аудиторское заключение безоговорочно подтверждает достоверность проверенной бухгалтерской отчетности. Его составляют, если: бухгалтерией предприятия внесены все изменения, рекомендованные аудиторами в ходе проверки, в отчетность за проверяемый период; отсутствуют иные объективные обстоятельства, препятствующие безусловному подтверждению достоверности бухгалтерской отчетности.

В условно положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств бухгалтерская отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

В отрицательном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что в связи с определенными обстоятельствами эта отчетность подготовлена таким образом, что она не отражает во всех существенных аспектах активы и пассивы экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Отказ аудиторской фирмы от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта в аудиторском заключении означает, что в результате определенных обстоятельств аудиторская фирма не может выразить такое мнение в одной из установленных настоящим Порядком форме.

Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы этому субъекту и пользователям были очевидны его содержание и форма. [23, с. 492]

По результатам проверки операций с материально-производственными запасами аудитор составляет аудиторское свидетельство, в котором излагаются результаты проверки. В зависимости от масштабов прове­ряемых операций в нем следует выделить следующие разделы:

–          результаты проверки правильности оценки материалов в учете;

–          результаты проверки операций с производственными запасами;

–          результаты проверки использования материальных ресурсов;

–          анализ материальных ресурсов. [27]

Выявленные в ходе проверки ошибки и нарушения фиксируются в ра­бочей документации аудиторов, и определяется их количест­венное влияние на показатели бухгалтерской отчетности. Анализ аудиторской практики свидетельствует, что типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки операций с материально-производственными запасами, являются следующие:

–          отсутствие первичных приходно-расходных документов или оформле­ние их с нарушением установленных требований;

–          неправильное исчисление фактической стоимости заготовления материалов;

–          списание в расход неоприходованных материальных ценностей (не оформленных приходными документами);

–          списание материалов на производство по мере их отпуска со склада, а
не по факту их расхода, отсутствие норм расхода материалов или их несоблюдение;

–          арифметические ошибки при расчете реализованной торговой наценки.

–          не заключены договоры о материальной ответственности с кладовщиками (материально-ответственными лицами);

–          не ведется аналитический учет движения МПЗ в бухгал­терии;

–          нерегулярно проводится сверка данных по движению ма­териальных ценностей в бухгалтерии и на складах предприятия, не проводится ежегодная инвентаризация МПЗ;

–          на складах хранится большое количество неиспользуемых МПЗ;

–          неправильно производится списание МПЗ по на­ правлениям затрат. [28]


ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Подводя итоги выполненной работы, можно сделать следующие выводы:

1. Цель и задачи аудиторской проверки операций с материально-производственными запасами состоят в подтверждении достоверности данных по нали­чию и движению МПЗ, проверки соблюдения установленного порядка их уче­та и списания, отражения в отчетности.

2. Аудитор проверяет выполнение основных требований, предъявляемых к
бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, таких как сплошное, непрерывное и полное отражение движения (прихода), учет коли­чества и оценка запасов; достоверность данных аналитического и синтетиче­ского учета.

3. Аудит использования материальных ресурсов включает проверку правильности и своевременности проведения инвентаризации запасов, организа­цию текущего контроля за сохранностью запасов, списанием их в производст­во в соответствии с нормами и технологическим циклом.

4. Анализ материальных ресурсов предполагает анализ состояния склад­ских запасов, с одной стороны, и изучение показателей использования мате­риальных ресурсов – с другой.

5. Материальные ценности, не принадлежащие предприятию, учитывают­ся на забалансовых счетах. Аудитор проверяет достоверность информации за­балансового учета.

6. По результатам проверки операций с материально-производственными запасами аудитор составляет аудиторское свидетельство, в котором излагаются результаты проверки.

Плюсы проведения аудиторской проверки для финансово-хозяйственной деятельности предприятия очевидны. Помимо официального мнения в форме аудиторского заключения о финансовой (бухгалтерской) отчетности, полученная от аудиторов по итогам проверки информация, в том числе о состоянии учета МПЗ, важна для обеспечения контроля за их сохранностью, снижения налоговых рисков, а также для принятия оптимальных управленческих решений. [29]

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1.        С. Виряскин Как проверить МПЗ // Аудит. – 2008. – № 8. – С. 3-5.

2.        Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина РФ № 34н от 29.07.98.

3.        Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в ино­странной валюте», утвержденное приказом Минфина РФ № 2н от 10.01.2000.

4.        Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

5.        http://www.dele-m.ru/consumers/oemk.htm

6.        http://www.oemk.ru/

7.        Марченкова И.Н., Виноходова А.Ф. Комплексный финансовый анализ в управлении финансовым состоянием горнодобывающих предприятий: Монография. – Старый Оскол: ООО «ТНТ», 2007. – 264 с.

8.        Н.В. Дрокина Аудит материально-производственных запасов // Финансовые и бухгалтерские консультации. – 2008. – № 7. [К+]

9.        Б.Т. Жарыглазова Оценка аудиторского риска // Аудит. – 2006. – № 12. [К+]