Принцип приоритета содержания перед формой требует при отражении в бухгалтерском учете арендных операций исходить не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания. Однако применение данного правила на практике нередко сопряжено с юридическими трудностями, например расходы по проведению арендатором капитального ремонта могут включаться в себестоимость продукции, (работ, услуг) только в том случае, если такая обязанность возложена на него в договоре аренды.
Принцип непрерывности деятельности организации предполагает, что организация будет продолжать свою деятельность в будущем, что у нее нет намерений ликвидироваться.
Принцип полноты отражения фактов хозяйственной деятельности означает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех арендных операций.
Принцип рациональности учета предполагает рациональный, экономичный учет арендных операций исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.
Принцип непротиворечивости заключается в том, что данные синтетического и аналитического учета арендных операций должны совпадать.
Последовательность применения учетной политики  заключается в том, что выбранная организацией учетная политика применяется последовательно от одного учетного периода к другому [9, c.115, 117].
1.3. Характеристика объекта исследования
Согласно п. 1 ст. 607 ГК РФ объектами аренды может быть движимое и недвижимое имущество, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе их использования, а именно:
·                   земельные участки;
·                   обособленные природные объекты (участки недр, водные объекты, леса и другие);
·                   предприятия и другие имущественные комплексы;
·                   здания;
·                   сооружения;
·                   оборудование;
·                   транспортные средства;
·                   инвентарь;
·                   другие непотребляемые вещи [1, с. 86].
Действующее законодательство об аренде определяет также перечень имущества, сдача которого в аренду ограничивается или вовсе не допускается. В частности, ограничения на сдачу в аренду распространяются на атомные электростанции, ракетно-космические комплексы, вооружение, железные дороги общего пользования, а также иные объекты общегосударственного и специального назначения.
Субъектами арендных отношений являются арендодатель и арендатор.
Арендодателями могут выступать:
·                   юридические и физические лица, обладающие правом собственности;
·                   лица, управомоченные собственником сдавать имущество в аренду (балансодержатели). К ним относятся организации, за которыми имущество закреплено на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. В соответствии с п. 2 ст. 295 ГК РФ они вправе заключать арендные сделки следующим образом:
по объектам недвижимости – только с согласия собственника в лице государственного (местного) органа по управлению имуществом;
по объектам, относящимся к движимому имуществу, - самостоятельно, кроме случаев, установленных законодательством [1, с. 136].
Исключения из общего правила предусмотрены для следующих субъектов:
образовательных учреждений, которые вправе самостоятельно предоставлять в аренду любое имущество, включая земельные участки, при условии использования полученных средств на развитие образовательного процесса;
организаций железнодорожного транспорта, которые могут сдавать в аренду недвижимое имущество с согласия Министерства путей сообщения РФ при условии направлении вырученных средств на приобретение подвижного состава и контейнеров, развитие производственных мощностей и строительство объектов социальной сферы;
органов местного самоуправления, которым дано право предоставлять в аренду объекты недвижимости, являющиеся муниципальной собственностью.
Арендаторами могут выступать юридические и физические лица. Законодательство об аренде предъявляет к ним гораздо меньше требований, чем к арендодателям. Главным из них является обладание правоспособностью [4, c. 10-11].

2. Бухгалтерский учет арендных отношений и пути их совершенствования
2.1. Документальное оформление текущей аренды у арендодателя
Передаче в текущую аренду предшествует подписание договора аренды (Приложение 1). Сама передача основных средств происходит после проведения их инвентаризации и оформляется актом (накладной) приемки-передачи (Приложение 2). Он составляется в двух экземплярах (для арендодателя и арендатора) и прилагается к договору аренды.
На основании этого документа определяется момент реальной передачи арендатору помещения или сооружения во владение и пользование. Если подписание договора совмещается с актом передачи помещения арендатору, то договор будет реально исполнен при его подписании.
В акте приема-передачи имущества в аренду указывается наименование имущества, характеристика его качества, для недвижимости - место нахождения и другие признаки, позволяющие точно установить соответствующий объект и его состояние.
Передаточный акт подписывается сторонами, скрепление его печатями является необязательным.
Арендодатель вправе требовать арендную плату только после передачи имущества в аренду, что должно фиксироваться актом приема-передачи имущества в аренду.
Отсутствие передаточного акта лишает права налогоплательщика-арендатора включать в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, арендные платежи.
Кроме того, на арендодателя как плательщика НДС возложена обязанность по составлению счетов-фактур на сумму арендной платы (Приложение 3). Единственное исключение составляют арендодатели - органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления при сдачи в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества. В этом случае обязанность по составлению счетов-фактур возлагается на арендатора, который выписывает счет-фактуру на сумму начисленной арендной платы с выделением отдельной строкой налога на добавленную стоимость. Счет-фактура составляется в одном экземпляре и подписывается руководителем и главным бухгалтером организации арендатора. С 01.07.2002 на основании Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ скреплять печатью счет-фактуру не требуется. Кроме того, счет-фактура может быть подписана лицом, уполномоченным на то приказом или доверенностью организации.
В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части арендного платежа, который подлежит списанию в данном отчетном периоде на издержки производства и обращения и в соответствующей доле - НДС.
Арендодатель, исполнив свое основное обязательство, переводит переданные арендатору во временное владение и пользование (временное пользование) объекты основных средств в состав арендованного имущества. Переданные в текущую аренду основные средства оформляются записью с дебета счета 01- субсчет «Основные средства, сданные в аренду» в кредит счета 01 - субсчет - «Собственные основные средства».
Инвентарные карточки по арендованным основным средствам арендодатель группирует в специальной картотеке. В них указываются реквизиты акта (накладной) приемки-передачи основных средств и проставляется гриф «В аренде».
По истечению срока аренды, а также в связи с досрочным расторжением сторонами договора арендованное имущество возвращается арендодателю. Оприходование возвращенного имущества в состав собственных средств сопровождается записью с дебета счета 01 – субсчет «Собственные основные средства» в кредит счета 01 – субсчет «Основные средства, сданные в аренду».
Арендодатель делает соответствующие отметки в инвентарных карточках, после чего они помещаются в картотеку собственных основных средств.
Арендная плата, определяемая исходя из балансовой стоимости арендованного имущества, его состояния, предельного уровня рентабельности при использовании, длительности аренды, финансовых возможностей арендатора и других факторов, включает следующие элементы:
амортизацию арендованного имущества;
плату за дополнительные услуги арендодателя, предусмотренные договором;
плату за государственную регистрацию права аренды недвижимого имущества, если она осуществлялась арендодателем;
налог на имущество, уплачиваемый арендодателем;
вознаграждение арендодателю;
налог на добавленную стоимость.
Методология бухгалтерского учета и налогообложения арендной платы зависит от того, какое место арендные операции занимают в деятельности арендодателя. Действующее законодательство различает сдачу имущества в аренду как основной (обычный), так и вспомогательный вид деятельности      [7, c. 94-98].
2.2. Синтетический и аналитический учет аренды у арендодателя
Организации, специализирующиеся на предоставление в текущую аренду имущества, должны рассматривать арендную плату в качестве дохода от обычных видов деятельности и учитывать ее в составе выручки от оказания услуг. С этой целью они должны открыть активно-пассивный сопоставляющий синтетический счет 90 «Продажи». По его кредиту собирается информация о величине арендной платы, причитающейся арендодателю в отчетном периоде, по дебету учитываются расходы, связанные с ее получением. Сальдо показывает финансовый результат (прибыль, убыток) от обычных видов деятельности, который по истечении отчетного периода присоединяется к конечному финансовому результату арендодателя.
Аналитический учет по счету 90 ведется по видам текущей аренды и договоров аренды.
Синтетический учет затрат арендодателя по оказанию арендных услуг организуется на активном калькуляционном счете 20 «Основное производство». Аналитический учет ведется по статьям затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты).
Организации, для которых сдача имущества в аренду выступает вспомогательным видом деятельности, самостоятельно решают вопрос о том, к какому виду доходов относить причитающуюся им арендную плату – к доходам от обычных видов деятельности или к операционным доходам. Данное правило раскрывается в ПБУ 9/99 «Доходы организации». В частности, если величина арендной платы существенно влияет на финансовый результат арендодателя, то предоставление им во временное владение и пользование (временное пользование) своих активов рассматривается как предмет деятельности с отнесением причитающихся доходов к доходам от обычных видов деятельности и отражением их на счете 90 «Продажи». При этом существенной признается величина арендной платы, отношение которой к общей сумме всех доходов организации (доходов от обычных видов деятельности, операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов) составляет не менее 5 %.
Когда арендная плата не превышает установленный порог существенности, арендодателю надлежит рассматривать аренду в качестве отдельной хозяйственной операции и включать получаемые доходы в состав операционных доходов, что обеспечивается благодаря открытию активно-пассивного сопоставляющего счета 91 «Прочие доходы и расходы». По его кредиту накапливается сведения о причитающейся арендной плате, по дебету – операционные расходы, обусловленные арендными сделками. Сальдо показывает финансовый результат – операционную прибыль или убыток.
Синтетический учет расчетов с арендатором по арендной плате арендодатель ведет на активно-пассивном счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», предварительно открыв к нему специальный субсчет, – «Расчеты с арендаторами». По его дебету формируется информация об увеличении дебиторской задолженности арендатора в связи с начислением арендной платы, по кредиту – об уменьшении долга при его погашении. Сальдо показывает величину начисленной, но не погашенной на начало и конец отчетного периода задолженности. Аналитический учет у счету 62, субсчет «Расчеты с арендаторами», ведется по видам арендаторов, договоров аренды и видов арендных платежей.
Согласно п.2 ст. 614 ГК РФ расчеты по арендной плате могут вестись в виде:
денежных платежей, определенных в твердой сумме и вносимых периодически или единовременно;
передачи арендатором установленной доли продукции, плодов или доходов, полученных в результате использования арендованного имущества;
предоставления арендатором определенных услуг;
передачи арендатором арендодателю в собственность или в аренду обусловленной договором вещи;
возложения на арендатора определенных договором затрат на улучшение арендованного имущества;
порядок, условия и сроки расчетов по арендной плате регламентируются в договоре аренды [1, с. 90].
Наиболее распространенной формой оплаты услуг арендодателя являются денежные расчеты, когда арендные платежи вносятся путем безналичного перевода средств на банковский счет арендодателя либо внесения наличных денег в кассу.
 Договоры аренды нередко возлагают на арендатора обязанность по единовременному внесению арендной платы в счет предстоящих отчетных периодов. Эти платежи обуславливают увеличение финансовых источников арендодателя, но принимаются к бухгалтерскому учету по-разному.
Если сдача имущества во временное владение и пользование (временное пользование) является видом или предметом деятельности арендодателя, то поступающие средства включаются в состав его кредиторской задолженности как денежные авансы. Их синтетический учет организуется на счете 62, субсчет 2 «Авансы полученные», а аналитический ведется в разрезе арендаторов и конкретных авансов. Периодически сумма авансовых платежей, относящаяся к оказанным в течение месяца арендным услугам, присоединяется арендодателем к доходам от обычных видов деятельности, о чем делается запись по дебету счета 62, субсчет 2, и кредиту счета 90, субсчет 1 «Выручка».
В тех случаях, когда аренда выступает отдельной хозяйственной операцией, единовременные арендные платежи необходимо квалифицировать в качестве доходов будущих периодов, поэтому для ведения синтетического учета используется пассивный счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов». Аналитическая информация формируется в разрезе арендаторов и конкретных доходов. Ежемесячно необходимая часть доходов будущих периодов включается в состав операционных доходов арендодателя. Данная операция сопровождается записью по дебету счета 98, субсчет 1, и кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы» [5, c.35-40].
В современных условиях функционирования российского рынка арендных услуг широкое распространение получили неденежные формы расчетов по арендной плате, которые осуществляются посредством передачи арендатором в собственность арендодателя установленной доли продукции (доходов) от использования арендуемого имущества, передачи ему других активов, оказания определенных услуг, выполнения работ по улучшению данного имущества, а также в иных формах. В таком случае стороны заранее договариваются о ведении расчетов путем бартерного обмена. Поэтому никаких денежных обязательств на счете 62, субсчет 1, у арендатора не возникает.
Процесс формирования информации о доходах, извлекаемых арендодателем от оказания услуг по передаче своего имущества в текущую аренду, при осуществлении периодических денежных расчетов с арендатором (аренда является основным видом деятельности или предметом деятельности арендодателя) указан в таблице 2.1.
Таблица 2.1
Учет доходов арендодателя от оказания услуг по передаче имущества в текущую аренду

Содержание операции	Дебет	Кредит	Первичные документы
Начислена задолженность арендатора в связи с предоставлением ему услуг по передачи имущества в аренду	62-1	90-1	Счет-фактура
Начислена задолженность бюджету по НДС	90-3	68	Счет-фактура
Отражены прямые затраты, связанные с оказанием арендных услуг	20	02,05, 10,60	Бухгалтерская справка-расчет, счет-фактура, требования-накладные
Отражены косвенные затраты, связанные с оказанием арендных услуг	26	02,05 10,60	Бухгалтерская справка-расчет, счет-фактура
В конце отчетного периода косвенные затраты распределены между себестоимостью отдельных видов арендных услуг и присоединены к прямым затратам	20	26	Бухгалтерская справка-расчет, счет-фактура
Списаны затраты, относящиеся к оказанным арендным услугам	90-2	20	Бухгалтерская справка-расчет, счет-фактура
Отражен финансовый результат (прибыль, убыток) от оказания арендных услуг	90-9 (99)	99 (90-9)
Начислена задолженность бюджету по налогу на прибыль	99	68	Счет-фактура
С расчетного счета погашена задолженность перед бюджетом по начисленным ранее налогам	68	51	Выписка банка по расчетному счету
На расчетный счет (в кассу) зачислен (поступил) долг арендатора	51,50	62-1	Выписка банка по расчетному счету, приходный кассовый ордер

2.3 Документальное оформление текущей аренды у арендатора
Основные средства, полученные арендатором во временное владение и пользование (временное пользование), принимаются на забалансовый учет в оценке, согласованной с арендодателем в договоре аренды. Полученные в аренду основные средства отражаются записью по дебету счета 001 «Арендованные основные средства».
Одновременно арендатор открывает инвентарные карточки учета основных средств, которые хранятся в специальной картотеке и служат основанием для организации аналитического учета данных объектов.
Возврат арендодателю арендованного имущества в связи с истечением срока аренды или досрочным расторжением сторонами договора обусловливает обратную бухгалтерскую запись по кредиту счета 001 «Арендованные основные средства».На основании оформленных актов (накладных) приемки-передачи основных средств (Приложение 2) бухгалтерия делает в инвентарных карточках отметки о выбытии арендованных объектов. Инвентарные карточки по выбытии арендованным основным средствам хранятся в течение срока, определенного руководством организации-арендатора.
Порядок принятия к бухгалтерскому учету расходов по арендной плате зависит от того, какую роль арендованное имущество играет в деятельности арендатора. При аренде отдельных объектов основных производственных средств (или их  составных частей) арендная плата рассматривается как расход по обычному виду деятельности и подлежит включению в себестоимость изготавливаемой продукции (выполняемых работ, оказанных услуг) по элементу «Прочие затраты», что вытекает из ПБУ 10/99 «Расходы организации». Затраты, связанные с ее начислением, арендатор аккумулирует на активных калькуляционных счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 44 «Расходы на продажу» и собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».
Если арендованные основные средства используются арендатором для удовлетворения непроизводственных нужд, то расходы по арендной плате должны включаться в состав внереализационных расходов. С этой целью арендатор использует счет 91, субсчет 2 «Прочие расходы». Списание данных расходов производится по дебету счета 91-2 на основании оправдательных первичных документов [8, с. 420-424].
2.4 Синтетический и аналитический учет аренды у арендатора
Синтетический учет расчетов с арендодателем по арендной плате арендатор ведет на отдельном субсчете активно-пассивного счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», при этом открывается субсчет 1 «Расчеты с арендодателями». По его кредиту накапливается информация об увеличении арендных обязательств в связи с начислением арендной платы, по дебету – информация об уменьшении долга при его погашении. Сальдо показывает величину начисленной, но не погашенной на начало и конец отчетного периода задолженности.
Аналитический учет к счету 60, субсчет 1, организуется в разрезе арендодателей, договоров аренды и видов арендных платежей. Арендная плата может производиться в денежной или неденежной форме.
В тех случаях, когда условиями договора аренды имущества предусмотрена предварительная оплата арендных услуг, сумма единовременных денежных платежей, уплачиваемая арендодателю, рассматривается как расходы будущих периодов. Для их учета предусмотрен счет 97 «Расходы будущих периодов». Аналитический учет произведенных расходов ведется в разрезе арендодателей и конкретных авансов. Арендная плата, внесенная в счет будущих периодов, ежемесячно включается в себестоимость продукции (работ, услуг) или относится на увеличение внереализационных расходов в течение срока действия договора аренды. Сумма НДС, относящегося к расходам будущих периодов, отражается на счете 19, субсчет 4. По мере списания расходов часть «входящего» НДС пропорционально исключается из суммы НДС, исчисленной с облагаемого оборота, или относится к внереализационным расходам [8, c.425].
Методология бухгалтерского учета расчетов по арендной плате при осуществлении арендатором периодических денежных платежей, когда арендованное имущество используется арендатором в производственных целях, указана в таблице 2.2.
Таблица 2.2
Учет расчетов по арендной плате

Содержание операции	Дебет	Кредит	Первичные документы
Начислена задолженность арендодателю по арендной плате, включаемой в состав прямых издержек производства	20,23	60-1	Счет-фактура
Начислена задолженность арендодателю по арендной плате, включаемой  в состав косвенных издержек производства	25,26	60-1	Счет-фактура
Начислена задолженность арендодателю по арендной плате, включаемой  в состав расходов на продажу	44	60-1	Счет-фактура
Отражена сумма НДС, относящегося к начисленным затратам по арендной плате	19-4	60-1	Счет-фактура
С расчетного счета (из кассы) перечислен (внесен) долг арендодателю	60-1	51,50	Выписка банка по расчетному счету
Принята к вычету сумма «входящего» НДС, относящегося к принятым к учету и оплаченным затратам по арендной плате.	68-1	19-4	Выписка банка по расчетному счету

2.5 Проблемы в организации бухгалтерского учета арендных операций и пути их решения
Проводимые в настоящее время преобразования российской системы бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, основывающиеся на Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 06.03.98 г. № 283, призваны обеспечить гармонизацию отечественных и международных правил учета и подготовки отчетности. В соответствии с основными направлениями развития учета на межнациональном уровне за основу разработки российских учетных стандартов принимаются Международные стандарты финансовой отчетности (IAS), разрабатываемые Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (IASC).
За последние три - четыре года были созданы и внедрены новые отечественные стандарты бухгалтерского учета, определяющие порядок учета доходов и расходов организации, займов и кредитов, финансовых вложений, операций с материально-производственными запасами, расчетов по налогу на прибыль и др. Однако до настоящего времени реформы не коснулись такой важной области, как учет арендных отношений, весьма распространенных в нашей стране, где множество предприятий в условиях дефицита свободных денежных средств не имеет возможности приобрести необходимое имущество в собственность.
В российских стандартах по бухгалтерскому учету нет отдельного стандарта, посвященного аренде, в отличие от международных стандартов финансовой отчетности включающих МСФО 17 "Аренда".
Однако сопоставление отражения операций по аренде в российском учете и в МСФО возможно - благодаря принятию в России ряда нормативных актов, регламентирующих их учет. Это глава 34 "Аренда" второй части Гражданского кодекса РФ, Федеральный закон "О лизинге" от 29.10.98, Приказ Минфина РФ "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" от 17.02.97. Вместе с тем, как не раз отмечалось в печати, данные российские нормативы имеют ряд противоречий, что затрудняет учет арендных операций в российских организациях, не говоря уже о приведении этого учета в соответствие с МСФО.
В соответствии с ГК РФ операции по аренде подразделяется на:
* операции по договору аренды, когда арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение или пользование;
* операции по договору финансовой аренды (договору лизинга), когда арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.
Иное определение лизинговых операций дается в другом российском нормативном документе - Федеральном законе "О лизинге": это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.
При этом ФЗ "О лизинге" выделяет 3 вида лизинга:
* финансовый лизинг, при котором лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного продавца и передать его лизингополучателю в качестве предмета лизинга за определенную плату на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование;
* возвратный лизинг, при котором продавец предмета лизинга одновременно является и лизингополучателем;
* оперативный лизинг, при котором лизингодатель закупает на свой страх и риск имещество и передает его лизингополучателю в качестве предмета лизинга за определенную плату на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование, по истечении срока действия договора лизинга предмет лизинга должен быть возвращен лизингодателю.
Несмотря на некоторые различия в определении лизинга в ГК и ФЗ "О лизинге", экономическая сущность данной операции  заключается в прямом инвестировании средств лизингодателем в предмет лизинга с целью получения возмещения инвестиционных затрат, а также вознаграждения от лизингополучателя.
В МСФО 17, так же как и в российском законодательстве производится деление на финансовую (капитализируемую) аренду  и операционную.
Согласно МСФО 17, капитализация аренды необходима, если практически все риски и вознаграждения, связанные с правом собственности, переходят к арендатору. При этом под рисками понимается возможность потерь от изменения физического состояния актива, его простоев, морального старения, колебаний уровня прибыли, несанкционированного использования и прочих потерь, вызванных внешними и внутренними факторами.
Однако критерием вида аренды является не правовая форма договора, а степень перехода рисков и экономических выгод от владения арендуемым имуществом от арендодателя к арендатору.
Будущие экономические выгоды арендодателя в связи с реализацией договора аренды прежде всего обусловлены подлежащей получению арендной платой. Кроме того, экономические выгоды могут планироваться арендодателем в связи последующей продажей объекта аренды арендатору или другими операциями, связанными с арендной сделкой. Арендатор ожидает прироста экономических выгод от аренды, владея и пользуясь объектом аренды в соответствии с запланированными целями или какими-либо другим образом (например, заключив договор субаренды).
Если вероятность того, что изменение экономических выгод арендатора будет отличаться от ожидаемого в сторону увеличения или уменьшения, оценивается как более высокая, чем та же вероятность в отношении экономических выгод арендодателя, то арендатор, юридически не являясь собственником арендуемого имущества, приравнивается к нему по экономической сущности операции. Следовательно, именно арендатор должен отражать в своем балансе арендуемый актив. При капитальной аренде вероятность того, что изменение экономических выгод арендатора будет отличаться от ожидаемого, оценивается как более высокая, чем та же вероятность в отношении экономических выгод арендодателя. И, напротив, при операционной аренде вероятность того, что изменение экономических выгод арендодателя будет отличаться от ожидаемого, оценивается как более высокая, чем та же вероятность в отношении экономических выгод арендатора              [3, с. 580-583].
Таким образом, если в российском законодательстве сделан упор на юридическое разграничение операций лизинга и аренды, то в МСФО в данном вопросе играет роль принцип приоритета содержания перед формой. В ст. 8 МСФО 17 подчеркивается, что квалификация аренды как финансовой или операционной зависит от содержания операции, а не от формы контракта. В ГК РФ, а также в ФЗ "О лизинге" дается определение соответствующих видов аренды, исходя из договора аренды или лизинга.
Если же говорить о терминологии, то нужно отметить, что в буквальном переводе лизинг (от английского lease) означает: "аренда". Таким образом, отечественные законодатели использовали слово лизинг, обозначающее аренду вообще, для обозначения лишь одного из видов аренды - финансовой. В оригинале же финансовая аренда звучит как finance lease, а операционная аренда - как operating lease.

2.6 Отражение аренды в отчетности арендатора и арендодателя
Если говорить об операционной аренде, то в ее отражении в отчетности арендодателя и арендатора практически нет разницы в российских и международных стандартов. Так же как и в РФ, в соответствии с МСФО 17 объекты, переданные в аренду, должны отражаться в балансе арендодателя, арендодатель же начисляет амортизацию по этим объектам. У арендатора должны отражаться арендные платежи как расходы в отчете о прибылях и убытках.
В случает финансовой аренды российские и международные стандарты существенно различаются. По МСФО 17 объекты, переданные в финансовую аренду должны отражаться только на балансе арендатора. Это вполне согласуется с критерием передачи рисков и выгод при квалификации финансовой аренды. В российском законодательстве предмет лизинга учитывается либо на балансе лизингодателя, либо на балансе лизингополучателя по соглашению сторон. Таким образом, в данном вопросе российские и международные стандарты не согласуются.
По мере роста операций финансовой аренды все большее число пользователей финансовой отчетности стало заинтересовано в отражении объекта финансовой аренды в балансе арендатора. И именно такой подход к отражению активов в случае финансовой аренды и принят в настоящее время в МСФО 17.
 В российских и международных стандартах также различается не только подход к отражению имущества, переданного в лизинг на балансе лизингодателя или лизингополучателя, но и стоимость данного имущества и суммы платежей.
В соответствии с МСФО 17 арендатор отражает актив, полученный в финансовую аренду, в сумме, равной справедливой стоимости арендуемого имущества или по дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей (коэффициентом дисконтирования является процентная ставка, заложенная в аренду). В этой же сумме отражается обязательство на начало срока аренды. Сумма арендной платы состоит из финансовых расходов и уменьшения неоплаченного обязательства. Финансовые расходы должны распределяться по периодам так, чтобы получалась постоянная ставка процента на остающееся сальдо обязательства.
В отличие от МСФО в учете российских организаций лизинговое имущество будет отражено в сумме всех расходов. В этой же сумме будет отражена кредиторская задолженность по лизинговым платежам.
Таким образом, как в балансе, так и в отчете о прибылях и убытках у российского лизингополучателя будут отражены совсем иные показатели, чем это требуется в соответствии с МСФО.
Аналогично возникают различия в российском учете и по МСФО при отражении операций по финансовой аренде у арендодателя.
По МСФО 17 арендодатель отражает в своем балансе дебиторскую задолженность в сумме, равной чистой инвестиции в аренду. При этом финансовый доход от аренды распределяется в течение срока аренды по схеме, отражающей постоянную норму прибыли на чистые неоплаченные инвестиции.
В соответствии с российским законодательством в отличие от МСФО 17 в балансе лизингодателя отражается дебиторская задолженность по лизинговым платежам в полной сумме долга лизингополучателя без распределения дохода в течение срока аренды с учетом постоянной нормы прибыли.
Сравнительный анализ российских правил учета аренды и положений Международных стандартов финансовой отчетности выявляет значительные несоответствия национальной и международной практики учета аренды. В свете осуществляемого реформирования отечественной системы бухгалтерского учета, имеющего своей целью гармонизацию российских и международных стандартов учета и отчетности в соответствии с общемировыми тенденциями, очевидной становится необходимость разработки нового национального стандарта, регулирующего правила формирования в учете и представления в отчетности информации об арендных операциях хозяйствующих субъектов, позволяющей пользователям отчетности делать правильные выводы и принимать обоснованные управленческие решения. Основой данного стандарта должно быть разделение аренды на два вида в соответствии с экономической сущностью арендной операции [1, с. 813-815].

Заключение
В ходе проделанной работы были рассмотрены определение аренды, характеристика объекта исследования, классификация и виды арендных отношений.
Также были определены задачи бухгалтерского учета арендных операций. Они заключаются прежде всего в правильности отражения операций, достоверности определения финансовых результатов от сдачи имущества в аренду, правильности формирования затрат, связанных с поддержанием имущества в рабочем состоянии, а также контроль за сохранностью арендуемых средств.
Было проведено исследование существующей практики бухгалтерского учета в области отражения операций по аренде. Отдельно показано отражение на бухгалтерских счетах операций текущей аренды как у арендатора, так и у арендодателя.
Выводы, сделанные по данной работе следующие.
Лизинг, несмотря на то, что он достаточно быстро развивается, пока не нашел широкого применения в нашей стране. В большей степени это обусловливается тем, что многие вопросы, возникающие при проведении лизинговых операций (прежде всего бухгалтерских и налоговых аспектах лизинговой деятельности), до сих пор являются неурегулированными. Существуют серьезные различия в бухгалтерской трактовке всего комплекса арендных операций и, в частности, операций финансовой аренды, приводимой в отечественной системе учета и в странах Запада.
Указанные противоречия бухгалтерского учета между российскими и международным законодательством затрудняют вложения капитала иностранных инвесторов в Российскую экономику, так как любой инвестор стремится осуществить вложения своего капитала только в прибыльные предприятия, в прибыльности которых он может убедиться. Для этого финансовая отчетность предприятия для него должна быть понятной и достоверной. А так как в России существуют «свои правила игры», отличные от международных, соответственно, для того, чтобы вложить свои капиталы в нашу экономику. Иностранным инвесторам приходится дополнительно изучать бухгалтерский учет России и «переделывать» отчетность предприятия на свой лад, для того, чтобы она могла показать сопоставимые показатели, принятые в международной практике.

Список литературы
Нормативно-справочная литература
1.                Гражданский кодекс Российской Федерации. Ч. 1 и 2.
2.  Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (с изм. и доп. от 28 марта 2000 г.): Приказ МФ РФ от 20 июля 1998 г. № 33н.
Литературные источники
1. Андросов А.М., Викулова Е.В. Бухгалтерский учет: Учебное пособие для вузов. – М.: Андросов, 2000. – 1020с.
2. Бородина В.В. Бухгалтерский учет: Учебное пособие для вузов. – М.: Книжный мир, 2002. – 298с.
3. Козлова Е.П. Бухгалтерский учет в организациях. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 798с.
4. Газман В.Д. Аренда.- М: Правовая культура, 2002. – 286с.
5. Мировой рынок лизинговых услуг.//МЭ и МО, 2001. – 122с.
6. Чистов А. Аренда, лизинг.//БИКИ, 2000. – 86с.
7. Николаева С.А. Арендные отношения.- М: “Аналитика-Пресс”, 2002. – 178с.
8. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет.- М: ИНФРА-М, 2001. – 634с.
9. Сидельникова Л.Б. Бухгалтерский учет арендных отношений. – М.: Маркетинг, 2001. – 202с.

Приложение 1
                                                                          ДОГОВОР АРЕНДЫ

г. .................. "_____"______________20__г.

__________________________________Коммерческий банк, арендодатель,
именуемый в дальнейшем "Арендодатель", в лице управляющего (Фамилия, имя, отчество), действующего на основании (Устав, Положение), и____________ __________________ предприятие, именуемое в дальнейшем "Арендатор", в лице __________________ (должность, фамилия, отчество), действующего на основании _________________(Устав, Положение), заключили настоящий договор о следующем:

1. Предмет договора

1.1. Банк закупает оборудование и сдает его в аренду арендатору.
Техническое описание оборудования согласовывается сторонами и указывается в приложении, являющемся частью настоящего договора. Арендатор производит арендные платежи в размерах и сроки, указанные в приложении 2, которое является частью настоящего договора.

2. Обязанности сторон

2.1. Арендатор получает право использовать оборудование в течение всего срока аренды. Арендатор не имеет права самостоятельно размещать и передавать оборудование третьим лицам, поскольку право собственности на
оборудование принадлежит арендодателю (арендатор может передать оборудование хозоргану, называемому субарендатором. Права субарендатора находятся в полном соответствии и согласовании со всеми условиями, изложенными в договоре аренды. Арендатор обязан ставить в известность арендодателя о размещении оборудования и предоставить ему данные о субарендаторе).
2.2. Арендатор обязан содержать оборудование в соответствии с рекомендациями поставщика, поддерживать его в рабочем состоянии и осуществлять необходимый ремонт и своевременное профилактическое обслуживание за свой счет. Арендатор обязан соблюдать и выполнять все условия договора, нормативные, административные правила, относящиеся к распоряжению и/или эксплуатации оборудования.

3. Арендная плата и дополнительные платежи

3.1. Арендатор обязан уплатить арендодателю полную сумму арендной
платы, указанной в договоре аренды, без учета каких-либо вычетов.
3.2. Арендатор обязан передать арендодателю после подписания договора аренды долговое обязательство, составленное по форме, приведенной в
приложении к настоящему договору, где приводятся все данные о сумме
арендной платы. Указанное долговое обязательство должно рассматриваться
в качестве залога выполнения арендатором своих обязательств об уплате
сумм арендной платы.
3.3. Арендатор обязан в дополнение к суммам арендной платы, указанной выше, произвести следующие платежи в пользу арендодателя в соответствии с договором аренды: комиссионные за обязательства в размере 0.5% годовых от общей суммы арендной платы. Комиссия за обязательство должна начисляться с момента подписания договора аренды вплоть до полной выплаты остаточной стоимости и должна выплачиваться частями поквартально. В том случае, если сумма арендной платы погашается взносами, комиссия за обязательство будет начисляться из расчета на неоплаченную часть. Комиссионные должны выплачиваться и в том случае, если действие договора аренды прерывается, независимо от любых причин. Арендатор не имеет права предпринимать какие-либо действия по удержанию средств.
3.4. В конце срока аренды арендодатель получает полномочия продать
оборудование арендатора по цене рынка (продавца), определенной в договоре аренды.
3.5. Арендодатель может провести такую продажу по своему усмотрению,
а арендатор получить об этом письменное уведомление. Договор купли-продажи заключается с приложением такого уведомления. Договор купли-продажи заключается без предъявления каких-либо гарантий, действий со стороны арендодателя. Все затраты по купле-продаже должен нести арендатор.

4. Поставка оборудования

4.1. Арендодатель должен отметить в договоре приобретения оборудования, что поставщик должен поставить оборудование в установленный срок в соответствии с условиями поставки. Арендодатель не несет ответственности
за поставку оборудования, особенно за порядок и своевременность поставки оборудования, а также за его комплектность и установку, а поэтому не несет ответственности за недопоставку, некомплектную поставку, невыполнение обязательств по установке оборудования, а также за недоставку и задержки с поставкой.
4.2. Арендатор должен по прибытии оборудования в место доставки произвести осмотр оборудования и в день, являющимся сроком поставки,
представить арендодателю акт о приемке по приложению к настоящему договору.

5. Ответственность сторон

5.1. Арендодатель не несет ответственности за дефекты оборудования.
Наличие таких дефектов не освобождает арендатора от выполнения обязательств, предусмотренных договором, особенно от обязанности выплачивать сумму арендной платы. Обнаружение дефектов оборудования не лишает арендодателя его прав по договору.
5.2. Любое обязательство, налагаемое на арендодателя в соответствии с договором аренды, будет считаться недействительным в случае не зависящем от арендодателя порчи оборудования.
5.3. Арендатор несет ответственность за все повреждения, причиненные как людям, так и имуществу вследствие использования, хранения, владения или эксплуатации оборудования. Арендатор должен оградить арендодателя от любых претензий, предъявляемых третьей стороной, даже если это представители власти, вызванных содержанием оборудования, условиями договора аренды или любыми другими причинами.
5.4. Все риски, связанные с разрушением или потерей, кражей, преждевременным износом, порчей или повреждением оборудования, независимо от того, исправим или неисправим ущерб, независимо от того, причинен этот ущерб в ходе доставки или после нее, принимает на себя арендатор. В случае возникновения какой-либо угрозы арендатор должен за свой счет и по своему усмотрению предпринять следующее:
- отремонтировать оборудование или заменить его на любое аналогичное, приемлемое для арендодателя (оборудование, доставленное в замену дефектного, должно рассматриваться в качестве правомерной замены первоначально предусмотренного оборудования, а право собственности на него должно быть передано арендодателю). Арендатор обязан уплатить все суммы арендной платы и произвести другие платежи, предусмотренные договором аренды, или погасить всю задолженность по выплате арендной платы, а также остаточную стоимость, определенную в договоре аренды ("Сумма закрытия сделки"). Остаточная стоимость оборудования (сумма закрытия сделки) должна быть выплачена в течение одной недели после предъявления арендодателем требований об уплате. Обязательство арендатора внести сумму арендной платы считается выполненным по получении арендодателем остаточной стоимости (суммы закрытия сделки).
5.5. Оборудование продается или передается в распоряжение после уплаты арендатором суммы закрытия сделки (90% стоимости оборудования -
остаточная рыночная стоимость продавца минус налоги и другие вычеты, но
не больше суммы закрытия сделки взимаются с арендатора. Арендодатель решает по своему усмотрению, кто получит право передачи оборудования
третьему лицу - арендодатель или арендатор).
5.6. Арендодатель уполномочивает арендатора предъявлять требования и
осуществлять права арендодателя по поставке оборудования как от имени
арендатора и за его собственный счет, так и за счет арендодателя. Арендодатель передает арендатору все свои права по предъявлению поставщику (или любому другому лицу, участвующему в сделке) претензий, связанных с дефектами оборудования.

6. Страхование

6.1. Арендатор обязан без участия арендодателя обеспечить соответствующее страхование как самого оборудования так и страхование от нежелательных последствий использования оборудования с учетом всех условий, предусматриваемых обычно в аналогичных ситуациях.

7. Прекращение действия договора

7.1. Действие договора аренды может быть прекращено только по условиям договора. Исключается возможность действия договора аренды в случае
обнаружения дефектов оборудования и в том случае, если оборудование не
соответствует представлению о нем, сложившемуся у арендатора. В случае
возникновения одного из этих условий право предъявления претензий к
поставщику в соответствии со статьей 5.6 передается арендатору.
7.2. Арендодатель вправе дать уведомление о немедленном прекращении
действия договора аренды в следующих случаях:
- договор на закупку оборудования с поставщиком, являющейся неотъемлемой частью договора аренды, не вступил в силу или аннулирован по какой бы то ни было причине до отгрузки оборудования поставщиком;
- поставщик не в состоянии отгрузить оборудование независимо от причины такого положения.
В случае прекращения договора аренды по вышеуказанным причинам,
арендодатель и арендатор освобождаются от взаимных обязательств в соответствии с договором аренды.
7.3. Арендодатель может уведомить о прекращении действия договора
аренды, что имеет юридическую силу в том случае, если арендатор, независимо от причины, не представил арендодателю в двухнедельный срок со дня прибытия оборудования в место доставки (что оговорено в договоре
аренды) акта о приемке.
7.4. Арендодатель имеет юридическое право прекратить действие договора в случае невыполнения обязательств и при наличии оснований для этого, особенно в следующих случаях:
- если арендатор в течение срока, превышающего 2-3-4 недели, не выполняет своих обязательств по какому-либо виду платежей, предусмотренным
договором;
- если арендатор по получении требования об уплате не погасит в течение одной-двух недель;
- если арендатор не реагирует на упоминание, посланное арендодателем с интервалом 2-3-4 недель; не удовлетворяет требованиям по соблюдению
других обязательств, предусмотренных договором аренды, в особенности в
случае, если арендатор сам продолжает пользоваться или допускает эксплуатацию оборудования с нарушением условий договора аренды;
- если подписан неполный набор договоров о страховании оборудования
или от несчастных случаев, связанных с использованием оборудования, независимо от причины такого упущения;
- если в соответствии с каким-либо законом, правилом или требованием, а также в соответствии с каким-либо постановлением, правилом, распоряжением или инструкцией законных властей имущество будет конфисковано или выполнение условий договора аренды в каком-либо отношении станет невозможным или незаконным;
- если заказ на приобретение, являющийся неотъемлемой частью договора аренды, аннулируется после отгрузки оборудования поставщиком или арендодателем по причинам, ответственность по которым несет арендатор.

7.5. При наличии вышеуказанных условий арендатор должен уплатить
остаточную стоимость в соответствии с требованиями, изложенными в п. 5.4.
7.6. По получении уведомления о завершении договора аренды арендатор
лишается права использовать оборудование.
7.7. Если арендатор не внес остаточную стоимость или не уплатил цену рынка в установленный срок, арендатор обязан в двух-трех-четырех недельный срок со дня получения требования от арендодателя выслать оборудование по - любому из указанных арендодателем адресов. Все риски и расходы по такой перевозке несет арендатор. В том случае, если арендатор, не взирая на изложенное условие, не отправит оборудование, арендодатель имеет право вступить во владение оборудованием и произвести его перевозку по своему усмотрению за счет арендатора, возложив на него также и ответственность за все риски, связанные с перевозкой. Арендодатель и его доверенные лица должны получить полномочия входить на территорию, где установлено оборудование, для осуществления своего права на его вывоз. Любые и все необходимые и разумные расходы, связанные с описанными здесь действиями, несет арендатор в пользу арендодателя.
7.8. В случае если арендатор внес какие-либо модификации, изменения
в оборудование, он обязан по требованию арендодателя и за свой счет
восстановить первоначальное состояние оборудования.
8* Срок действия договора, юридического адреса и банковские реквизиты сторон.
8.1. Настоящий договор заключается на срок с __ ________ 20__г. по __   _________ 20__ г.
8.2. Договор составлен в двух экземплярах:
- первый экземпляр - арендодателю;
- второй экземпляр - арендатору.
Юридические адреса и банковские реквизиты сторон:
Арендодателя____________________________________
Арендатора______________________________________

Арендодатель                                                                                                                         Арендатор
_____________(подпись)                                                                                                       ____________(подпись)
должность, Ф.И.О.                                                                                                                 должность, Ф.И.О.

М.П.                                                                                                                                         М.П.

Приложение 2

Приложение 14 Типовая межотраслевая форма № ОС – 1

Утверждена постановлением Госкомстата России