Курсовая Аудит основных средств 29
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2015-10-25Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
Федеральное агентство по образованию
Государственное образовательное учреждение
Высшего профессионального образования
«Петрозаводский государственный университет»
Экономический факультет
Кафедра бухгалтерского учета, анализа хозяйственной деятельности и аудита
Курсовая работа
по аудиту
на тему «Аудит основных средств»
Петрозаводск
2009
Оглавление.
Введение………………………………………………………………………………………...2-3
Глава 1. Бухгалтерский учёт основных средств.
Понятие и общая характеристика основных средств. Классификация основных средств…………………………………………………………………………………….4-7
Учёт движения и инвентаризации основных средств………………………………...8-28
Учёт затрат на ремонт основных средств……………………………………………29-32
Учёт начисления амортизации основных средств…………………………………..33-36
Глава 2. Аудит основных средств.
2.1 Общее понятие аудита………………………………………………………………...37-40
2.2 Аудит движения основных средств и их инвентаризации…………………………41-49
2.3 Аудит затрат на ремонт основных средств………………………………………….50-51
2.4 Аудит начисления амортизации по основным средствам и переоценки основных средств……………………………………………………………………………………….52-54
2.5 Аудиторское заключение……………………………………………………………..55-65
Заключение………………………………………………………………………………………66
Список использованных источников и литературы………………………………….......67-70
Введение.
Главной целью аудита является обеспечение контроля за достоверностью информации, отражаемой в бухгалтерской отчетности. За последние годы в бухгалтерском учете произошли существенные изменения, обусловленные сближением российских форм и методов учета с международными и разработкой собственных учетных стандартов, отвечающих международным требованиям. Для многих бухгалтеров эти изменения непонятны и поэтому нежеланны. Адаптация к новым условиям могла бы протекать намного легче при участии и поддержке аудиторов.
Среди проблем, выдвинутых практикой перехода к рыночной экономике, особую актуальность приобретают оценка основных средств и их отражение в бухгалтерском балансе, а также методы алгоритмизации.
Точность показателей объема, состояния и движения основных средств, а в известной мере и точность их качественной характеристики во многом зависит от того, на сколько правильно и достоверно проведена их оценка, имея в виду то, что неправильная оценка основных средств может не только исказить общую картину, но и вызвать:
- неточное исчисление амортизации, а отсюда себестоимости и отпускных цен продукции (работ, услуг), следовательно, доходности, рентабельности и прибыли;
- искажение сумм причитающегося налога как с имущества, так и с прибыли;
- неправильное отражение в бухгалтерском балансе соотношения основных и оборотных средств;
- неверное исчисление ряда технико-экономических показателей, характеризующих использование основных средств: износ, коэффициенты выбытия и поступления, широко применяемые показатели эффективности: фондоотдача, фондоемкость и фондовооруженность, неверно будет исчисляться и эффективность капитальных вложений.
Своевременное проведение аудиторской проверки правильности учета, налогообложения и использования основных средств позволит избежать многих неприятностей.
Вопрос о том, с чего начать и в какой последовательности производить аудит основных средств каждый аудитор решает самостоятельно, исходя из собственного опыта. Главное состоит в том, чтобы при проверке был охвачен весь комплекс вопросов по учету основных средств. Целью данной работы является изучение порядка проведения аудиторской проверки операций с основными средствами.
Для реализации цели поставлены следующие задачи:
- изучить порядок отражения в бухгалтерском учёте операция с основными средствами;
- изучить методику аудита операций с основными средствами организации;
- рассмотреть порядок составления аудиторского заключения;
- рассмотреть возможные ошибки при отражении операций с основными средствами и предложить варианты их исправления
Глава 1. Бухгалтерский учёт основных средств.
Понятие и общая характеристика основных средств. Классификация основных средств.
Любой процесс труда включает в себя два основных компонента: средства производства, которые в свою очередь делятся на предмет труда и средства труда, рабочая сила. Средства труда в экономике принято называть основными средствами труда. Дадим определение понятия основных средств предприятия.
Основные средства – это средства труда, используемые при изготовлении продукции, выполнении работ, оказании услуг либо в целях управления в течение длительного периода (более 12 месяцев) и частями переносящие свою стоимость в затраты на производство. Основные средства – это материально-техническая база производства. От их объёма зависит степень производственной мощности предприятия и в значительной мере уровень технической вооружённости труда.
В соответствии с ПБУ 6/01, при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
а) предназначены для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
б) использование объекта организацией для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
г) способность приносить организации экономические выгоды (до ход) в будущем.
Все объекты, отвечающие вышеуказанным условиям, но стоимостью менее 20 тысяч рублей могут учитываться в составе оборотных активов средств, то есть в составе материальных ценностей.
Основные средства переносят свою стоимость на расходы по производству продукции в течение длительного срока. Этот период называется сроком полезного использования. Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
Аналитический учет основных средств по местам эксплуатации и использования организуется по инвентарным объектам. Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный, конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс сочлененных по конструкции предметов, представляющий собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. В качестве самостоятельного инвентарного объекта учитываются части, сроки полезного использования которых существенно отличаются. Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких предприятий, отражается каждым предприятием в составе основных средств соразмерно его доле в общей собственности. Каждому инвентарному объекту присваивается инвентарный номер, который сохраняется за ним в течение всего срока службы. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о наличии и движении основных средств, необходимых для составления бухгалтерской отчетности (по видам, местам нахождения и т. д.).
Основные средства можно классифицировать по различным признакам:
по отраслям основные средства могут находиться в промышленности, строительстве, торговле, в сельском хозяйстве и т.д.;
по характеру участия в процессе производства и в деятельности предприятия, то есть по назначению они бывают: промышленно-производственными – участвуют в деятельности предприятия (в производстве, в реализации), непромышленные (непроизводственные) – используются в социальной сфере и в обслуживании нужд работников предприятия;
по видам все основные средства представлены в пункте 5 ПБУ 6/01:
- здания и сооружения;
- рабочие и силовые машины и оборудование;
- измерительные и регулирующие приборы и устройства;
- вычислительная техника;
- транспортные средства;
- инструмент;
- производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности;
- рабочий, продуктивный и племенной скот;
- многолетние насаждения;
- внутрихозяйственные дороги;
- капитальные вложения на коренное улучшение земель;
- капитальные вложения в арендованные объекты;
- земельные участки;
- объекты природопользования.
4) по степени использования основные средства делятся на средства, находящиеся:
- в эксплуатации;
- в запасе;
- в ремонте;
- в модернизации и реконструкции;
- в стадии достройки и на консервации.
5) по принадлежности, то есть по имеющимся правам основные средства делятся на:
- собственные (принадлежащие предприятию на правах собственности);
- арендованные;
- находящиеся в оперативном управлении или хозяйственном ведении;
- полученные в безвозмездное пользование или доверительное управление.
6) по срокам полезного использования в соответствии с требованиями Гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организации».
Для статистической отчётности, для целей бухгалтерского учёта предприятия могут классифицировать основные средства в соответствии с Общероссийском классификатором основных средств.
В соответствии с действующим порядком основные средства отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной или восстановительной стоимости. Первоначальная стоимость определяется по-разному в зависимости от источников (каналов) поступления основных средств. Приобретенные за плату объекты основных средств, бывшие в эксплуатации, принимаются к бухгалтерскому учету по сумме фактических затрат по покупке и расходов по доставке, монтажу и др. — это первоначальная стоимость бывших в эксплуатации объектов основных средств.
Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и ПБУ 6/01. Изменение первоначальной стоимости основных средств происходит в случаях:
- достройки;
- дополнительного оборудования;
- реконструкции;
- частичной ликвидации;
- переоценки.
Восстановительная стоимость — это затраты предприятия по воспроизводству объекта основных средств в конкретных экономических условиях. По восстановительной стоимости основные средства оцениваются в результате их переоценки. Согласно ПБУ 6/01, предприятие имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы объектов основных средств по текущей восстановительной стоимости. При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.
Вследствие переоценки объект основных средств может быть либо дооценен, либо уценен. В результате образуются либо положительные, либо отрицательные разницы между старой и переоцененной остаточной стоимостью объектов основных средств.
Результаты проведенной предприятием переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно и включаются в данные бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Они учитываются в бухгалтерской отчетности при формировании данных на начало отчетного года (а не на отчетную дату предыдущего года — 31 декабря).
Под остаточной стоимостью основных средств понимается разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью основных средств и суммой начисленной амортизации.
Учёт движения и инвентаризации основных средств.
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, согласно статье 9 Федерального Закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», должны оформляться оправдательными документами. Эти документы являются первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Основные средства поступают на предприятие из различных источников. Предприятия могут покупать основные средства, которые требуют либо не требуют монтажа. Также основные средства могут поступать в качестве вклада в уставный капитал, безвозмездно по договору дарения, в обмен на другое имущество, то есть при оплате не денежными средствами и в других случаях. Формирование первоначальной стоимости объектов основных средств ведётся на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы». Счёт активный, калькуляционный, сальдовый. По дебету счёта отражаются все суммы, включаемые в первоначальную стоимость объекта, по кредиту счёта списывается первоначальная стоимость основных средств, принятых к бухгалтерскому учёту. Сальдо по счёту показывает все затраты, связанные с приобретением, поступлением основных средств, которые ещё не приняты к бухгалтерскому учёту.
Учёт движения основных средств по первоначальной стоимости ведётся на счёте 01 «Основные средства» - счёт активный, материально-вещественный, сальдовый. По дебету счёта отражаются первоначальная стоимость принятых к бухгалтерскому учёту объектов основных средств, по кредиту счёта – списание основных средств в результате их выбытия по первоначальной стоимости. Сальдо по счёту показывает, на какую сумму основных средств имеется у предприятия на начало или конец периода по первоначальной стоимости.
При приобретении основных средств, требующих монтажа, в первоначальную стоимость включаются все расходы, связанные с приобретением:
А) на основании счетов-фактур поставщиков при поступлении в учёте составляется проводка:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
Б) расходы по доставке, погрузке, выгрузке могут выполняться:
- сторонними организациями:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
- самим предприятием, например, доставку может выполнять транспортный цех:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 23 «Вспомогательные производства»
- погрузочно-разгрузочные работы могут выполнять отдельные рабочие:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»
К 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»
В) суммы, уплаченные за консультационные и информационные услуги и услуги посредников, связанные с приобретением основных средств:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
Г) расходы также могут выполнять подотчётные лица, их списание оформляется проводкой:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 71 «Расчёты с подотчётными лицами»
Д) некоторые объекты требуют регистрации для подтверждения права собственности на объект, государственная пошлина за регистрацию включается в первоначальную стоимость объекта:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»
Е) проценты за пользование заёмными средствами (займами и кредитами) могут включаться в первоначальную стоимость объекта до принятия этого объекта к бухгалтерскому учёту:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам»
После принятия объекта к учёту проценты за пользование заёмными средствами относят на финансовый результат в состав прочих расходов:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам»
Объект принимается к бухгалтерскому учёту по первоначальной стоимости проводкой:
Д 01 «Основные средства»
К 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
Оплата услуг посредников, транспортных организаций, счетов-фактур поставщиков записывается проводкой:
Д 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
К 51 «Расчётные счета»
Налог на добавленную стоимость, принятый к бухгалтерскому учёту при получении основных средств и учтённый на счёте 19, подлежит вычету после принятия объектов к бухгалтерскому учёту:
Д 68 «Расчёты по налогам и сборам»
К 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
Предприятия также могут приобретать оборудование, которое требует монтажа. Стоимость этого оборудования по счёту-фактуре поставщика и все расходы, связанные с его приобретением включаются в первоначальную стоимость этого оборудования и учитываются на счёте 07 «Оборудование к установке» - счёт активный, инвентарный, сальдовый. Все расходы по монтажу оборудования, по пуско-наладочным работам учитываются на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств».
При приобретении оборудования, которое требует монтажа, могут выполняться следующие записи:
по данным счёта-фактуры поставщика составляется проводка:
Д 07 «Оборудование к установке»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
2) доставку оборудования, погрузку и выгрузку могут выполнять:
А) сторонние организации:
Д 07 «Оборудование к установке»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
Б) само предприятие:
Д 07 «Оборудование к установке»
К 23 «Вспомогательные производства» - доставка транспортным цехом
К 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» - заработная плата за погрузочно-разгрузочные работы
К 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» - отчисления от начисленной заработной платы
3) при передаче оборудования в монтаж списывается его фактическая себестоимость проводкой:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
К 07 «Оборудование к установке»
4) расходы по монтажу оборудования могут выполняться либо подрядным либо хозяйственным способом:
А) при подрядном способе работы выполняются сторонней организацией (подрядчиком). Записи в учёте делаются по данным счёта-фактуры:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
Б) при хозяйственном способе монтаж оборудования производится вспомогательным цехом:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
К 23 «Вспомогательные производства»
а пуско-наладочные работы могут выполнять отдельные рабочие:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
К 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» - заработная плата за погрузочно-разгрузочные работы
К 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» - отчисления от начисленной заработной платы
При пуско-наладочных работах могут использоваться различные смазочные и обтирочные материалы:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
К 10 «Материалы»
5) после монтажа оборудование принимается к бухгалтерскому учёту по акту о приёме-передаче:
Д 01 «Основные средства»
К 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
Здания и сооружения могут строиться на предприятии подрядным и хозяйственным способами. При подрядном способе всё строительство выполняется специализированными строительными организациями. Учёт расходов на строительство и учёт расчётов со строительной организацией регламентируется ПБУ 2\2008 "Учет договоров строительного подряда". Застройщиком является предприятие, для которого возводится объект, подрядчиком является строительная организация. Объектом бухгалтерского учёта у обеих сторон являются затраты на строительство объекта. Расчёты между подрядчиком и застройщиком могут производиться: 1) в форме авансов (промежуточных платежей) за определённый этап работ, выполненный подрядчиком; 2) после завершения всех работ за объект в целом.
В затраты на строительство включаются все расходы на строительные работы, на приобретение и монтаж оборудования, коммуникаций и другие расходы. Кроме того. В первоначальную стоимость объекта включаются расходы на проектно-изыскательские работы.
Ценой услуг подрядчика является цена, указанная в договоре подряда. В эту цену входят все расходы, предусмотренные сметой на строительство, накладные расходы (расходы подрядчика, связанные с его содержанием и управлением, а также согласованное между сторонами доля прибыли подрядчика).
В бухгалтерском учёте застройщика все затраты на строительство объекта отражаются на основании счетов-фактур, к которым должны быть приложены акты, подтверждающие фактическое выполнение работ:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
После окончания строительства все объекты принимаются государственной комиссией. На объекты недвижимости документы сдаются на регистрацию права собственности на недвижимость. За регистрацию права собственности уплачивается государственная пошлина:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
К 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»
По окончании строительства объекта составляется акт о приёмке-передаче, по которому объект принимается к бухгалтерскому учёту по первоначальной стоимости:
Д 01 «Основные средства»
К 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
НДС, принятый к бухгалтерскому учёту и учтённый на счёте 19, после принятия объекта к учёту подлежит вычету (зачёту):
Д 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
К 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
При строительстве хозяйственным способом все работы выполняются специализированными подразделениями предприятия (отдел капитального строительства). Как правило, эти подразделения являются на предприятии вспомогательными, поэтому учёт затрат на строительство ведётся на счёте 23 «Вспомогательные производства». Ежемесячно на этом счёте учитываются все расходы по строительству:
Д 23 «Вспомогательные производства»
К 10 «Материалы» - фактическая себестоимость строительных материалов
К 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» - заработная плата строительных рабочих
К 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» - отчисления от этой заработной платы
К 02 «Амортизация основных средств» - амортизация строительного оборудования и инструментов
Кроме того, в дебет 23 счёта может списываться заработная плата с отчислениями управленческого персонала отдела капитального строительства:
Д 23 «Вспомогательные производства»
К 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»
К 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»
и другие расходы подразделения, связанные с его деятельностью.
Ежемесячно фактическая сумма расходов на строительство списывается проводкой:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
К 23 «Вспомогательные производства»
В соответствии с главой 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» расходы на строительство хозяйственным способом отнесены к объекту налогообложения НДС. НДС должен начисляться от фактической суммы затрат на строительство по окончании каждого налогового периода. В бухгалтерском учёте составляются следующие записи:
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
На сумму НДС, начисленного от фактических затрат на строительство за данный налоговый период.
Перечисление в бюджет от начисленной суммы НДС:
Д 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
К 51 «Расчётные счета»
Начисленная сумма НДС от фактических затрат на строительство подлежит вычету в следующем налоговом периоде, но только после уплаты НДС в бюджет:
Д 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
К 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
По окончании строительства производится регистрация права собственности на объект:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
К 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»
Объект принимается к бухгалтерскому учёту по первоначальной стоимости:
Д 01 «Основные средства»
К 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
Если при строительстве хозяйственным способом объекта какие-то работы выполняет стороння организация, то они включаются в первоначальную стоимость на основании счетов-фактур проводкой:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
Суммы расходов, выполненные сторонними организациями не включаются в налогооблагаемую базу при расчёте НДС.
Основные средства также могут поступать на предприятие в качестве вклада в уставный капитал т учредителей. В первоначальную стоимость объекта в этом случае включается стоимость, согласованная между учредителями:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 75 «Расчёты с учредителями», субсчёт 1 Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»
Кроме согласованной стоимости в первоначальную стоимость включаются все другие расходы, связанные с доставкой объектов и приведения их в состояние, пригодное к использование. Эти расходы могут выполнять сторонние организации или само предприятие:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
Само предприятие:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 23 «Вспомогательные производства»
- погрузочно-разгрузочные работы могут выполнять отдельные рабочие:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»
К 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»
НДС, ранее принятый к вычету с учётом остаточной стоимости объекта, должен быть восстановлен, этот НДС принимается к учёту и относится в добавочный капитал:
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 83 «Добавочный капитал»
После принятия объекта к бухгалтерскому учёту по первоначальной стоимости
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 01 «Основные средства»
сумма принятого НДС принимается к вычету:
Д 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
К 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
При поступлении основного средства по договору дарения, то есть безвозмездно в первоначальную стоимость объекта включается его текущая рыночная стоимость и другие расходы, связанные с поступлением объекта. Текущая рыночная стоимость относится на доходы будущих периодов:
Д «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
К 98 «Доходы будущих периодов», субсчёт 2 «Безвозмездные поступления»
Кроме рыночной стоимости в первоначальную стоимость включаются все другие расходы, например, расходы по доставке, погрузке, выгрузке, выполненные самим предприятием или сторонними организациями.
После принятия объекта к бухгалтерскому учёту:
Д 01 «Основные средства»
К 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
со следующего месяца, когда будет начисляться амортизация, часть рыночной стоимости относится в прочие доходы:
Д 98 «Доходы будущих периодов», субсчёт 2 «Безвозмездные поступления»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 1 «Прочие доходы»
Списание рыночной стоимости с доходов будущих периодов будет производиться в течение всего срока полезного использования объекта.
Если объект получен в обмен на другое имущество, то в первоначальную стоимость объекта включается стоимость передаваемого или подлежащего передаче имущества. Например, в случае обмена материалов на основное средство в учёте будут сделаны записи:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
На сумму счёта-фактуры, полученного от поставщика за основное средство.
Передача материалов в счёт оплаты основного средства отражается в учёте как прочие выбытия через счёт 91 «Прочие доходы и расходы»:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 10 «Материалы»
В соответствии с договором мены на стоимость передаваемых материалов составляется проводка:
Д 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 1 «Прочие доходы»
Начисляется НДС, подлежащий уплате в бюджет:
Д 91 «Прочие доходы и расходы»
К 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
Далее производится зачёт взаимной задолженности:
Д 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
К 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
Производится вычет НДС по счёту-фактуре поставщика:
Д 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
К 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
Объект принимается к учёту по первоначальной стоимости:
Д 01 «Основные средства»
К 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 4 «Приобретение объектов основных средств».
В ПБУ 6\01 указано, что основные средства могут выбывать в результате: 1) продажи; 2) списания из-за физического или морального износа; 3) при вкладе в уставный капитал других организаций; 4) при передаче по договорам дарения, мены ( то есть при оплате недежными средствами; 5) ликвидации испорченных или уничтоженных объектов при авариях, стихийных бедствиях и т.д. 6) в др. случаях.
При любом выбытии основных средств определяется их остаточная стоимость. Для этого к счёту 01 «Основные средства» открывается специальный субсчёт «Выбытие основных средств», субсчёт бессальдовый, сопоставляющий, операционно-результатный. Все записи, связанные с выбытием основных средств в виде различных доходов и расходов отражаются на счёте 91 «Прочие доходы и расходы».
При продаже основных средств между покупателем и продавцом должен быть заключён договор купли-продажи, в котором оговариваются цена и условия продажи, форма расчётов и ответственность сторон. Продавец основных средств предъявляет покупателю счёт-фактуру, в котором отдельной строкой указывает цену реализации и отдельной строкой сумму НДС. Сумма, указанная в счёте-фактуре считается выручкой.
На сумму, предъявленную в счёте-фактуре в учёте составляется запись:
Д 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 1 «Прочие доходы»
Сумма НДС, предъявленная покупателю, подлежит перечислению в бюджет, поэтому предприятие-продавец на сумму НДС по предъявленным счетам-фактурам покупателям составляет проводку:
Д 91 «Прочие доходы и расходы»
К 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
Поступившая выручка от покупателей записывается проводкой:
Д 51 «Расчётные счета»
К 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
Реализуемый объект списывается с бухгалтерского учёта, при этом списывается:
А) его первоначальная стоимость:
Д 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
К 01 «Основные средства»
Б) сумма начисленной амортизации:
Д 02 «Амортизация основных средств»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
В) определяется остаточная стоимость объекта, которая списывается в прочие расходы:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
При продаже основных средств могут возникать различные расходы, которые могут выполнять либо сторонние организации либо само предприятие. Эти расходы связаны с демонтажом и разборкой объектов, погрузкой-выгрузкой и их доставкой. Если расходы выполняет сторонняя организация, то на основании счетов-фактур в учёте делается запись:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
Оплата счёта отражается проводкой:
Д 60 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
К 51 «Расчётные счета»
Если расходы выполняет само предприятие, то они могут списываться с кредита вспомогательных цехов, заработной платы рабочих, занятых в продаже основных средств:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 23 «Вспомогательные производства»
К 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»
К 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»
Расходы также могу т выполнять подотчётные лица:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 71 «Расчёты с подотчётными лицами»
Результатом от реализации основных средств может быть:
А) прибыль:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К 99 «Прибыли и убытки»
Б) убыток:
Д 99 «Прибыли и убытки»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Финансовый результат учитывается на отдельном субсчёте счёта 91. Он определяется как разница между выручкой от продажи за вычетом НДС и остаточной стоимостью объекта и суммой расходов, связанных с его продажей.
Ликвидация основных средств производится при их списании из-за физического или морального износа. На ликвидируемый объект составляется акт о списании, в котором указывается первоначальная стоимость объекта, сумма начисленной амортизации и все расходы по ликвидации. Также в акте показывается стоимость полученных материальных ценностей от ликвидации объекта (запасные части, различные материалы, лом, утиль). По данным акта в учёте делаются записи по объекту, по которым списывается:
А) его первоначальная стоимость:
Д 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
К 01 «Основные средства»
Б) сумма начисленной амортизации:
Д 02 «Амортизация основных средств»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
В) определяется остаточная стоимость объекта, которая списывается в прочие расходы:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
Все расходы по демонтажу и разборке объекта могут выполняться подрядным способом, то есть сторонней организацией:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
Оплата счёта отражается проводкой:
Д 60 «Расчёты с покупателями и заказчиками»
К 51 «Расчётные счета»
Если выполняется хозяйственным способом:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 23 «Вспомогательные производства»
К 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»
К 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»
Полученные от ликвидации объектов материальные ценности принимаются к учёту по рыночным ценам:
Д 10 «Материалы»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 1 «Прочие доходы»
Этими материалами могут быть запасные части, строительные материалы, лом, утиль, которые учитываются на отдельных субсчетах к счёту 10 «Материалы».
Финансовым результатом от ликвидации объекта может быть:
А) прибыль:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
К 99 «Прибыли и убытки»
Б) убыток:
Д 99 «Прибыли и убытки»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Убыток возникает тогда, когда объект списывается из-за морального износа и по нему не полностью начислена амортизация. При физическом износе, когда амортизация начислена полностью, может быть получена прибыль, если стоимость материальных ценностей, полученных при ликвидации объекта больше, чем расходы, связанные с его ликвидацией.
Если предприятие является учредителем (участником) вновь создаваемого предприятия, то оно может вносить в качестве вклада в уставный капитал различные объекты основных средств. Стоимость вкладываемого имущества согласовывается между учредителями и указывается в уставе и в учредительных документах. Передаваемый объект списывается с учёта. Организация, передающая основное средство, обязана восстановить НДС, приходящийся на остаточную стоимость, принятый к вычету при принятии объекта к учёту. При списании объекта с учёта:
А) его первоначальная стоимость:
Д 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
К 01 «Основные средства»
Б) сумма начисленной амортизации:
Д 02 «Амортизация основных средств»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
В) остаточная стоимость списывается в дебет счёта «Финансовые вложения» черех счета расчётов:
Д 58 «Финансовые вложения»
К 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»
Д «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
Если согласованная стоимость выше остаточной, то разница списывается в прочие доходы:
Д 58 «Финансовые вложения»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 1 «Прочие доходы»
На счёте 58 «Финансовые вложения» основные средства, вложенные в уставный капитал др. организаций, учитываются по согласованной стоимости. Сумма восстановленного НДС относится в прочие расходы. Эта сумма НДС должна быть перечислена в бюджет:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
Д 68 «Расчёты с бюджетом по налогам и сборам»
К 51 «Расчётные счета»
Все расходы, связанные с передачей объекта, учитываются как прочие расходы.
Предприятия могут передавать основные средства другим предприятиям безвозмездно, то есть по договору дарения. В соответствии с ГК РФ подарок не должен превышать пяти минимальных размеров оплаты труда (между юридическими лицами). Любая безвозмездная передача основного средства или других активов в НК РФ приравнена к реализации, так как происходит передача права-собственности. Вся реализация является объектом налогообложения НДС. Поэтому даритель основных средств обязан начислить и перечислить в бюджет НДС от рыночной или иной стоимости, но не ниже остаточной. Передаваемый объект списывается с бухгалтерского учёта:
А) его первоначальная стоимость:
Д 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
К 01 «Основные средства»
Б) сумма начисленной амортизации:
Д 02 «Амортизация основных средств»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
В) определяется остаточная стоимость объекта, которая списывается в прочие расходы:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
Расходы, производимые при передаче объекта учитываются в составе прочих расходов.
Финансовым результатом при передаче основного средства по договору дарения будет убыток:
Д 99 «Прибыли и убытки»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Предприятии могут передавать основные средства в оплату приобретаемых других активов (материалов, нематериальных активов, ценных бумаг и т.д.). В этом случае у предприятия оплата приобретаемых ценностей происходит неденежными средствами и стоимость приобретаемых активов оценивается по остаточной стоимости передаваемых основных средств.
Основные средства могут уничтожены или испорчены в результате пожара, наводнения или других чрезвычайных ситуаций. Уничтоженный или испорченный объект списывается с учёта:
А) его первоначальная стоимость:
Д 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
К 01 «Основные средства»
Б) сумма начисленной амортизации:
Д 02 «Амортизация основных средств»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
Если объект застрахован, то остаточная стоимость списывается к возмещению страховой организацией:
Д 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт 1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
Возмещённая сумма отражается проводкой:
Д 51 «Расчётные счета»
К 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт 1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»
Сумма, которую не возместила страховая организация, списывается в прочие расходы:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт 1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»
Если же объект не застрахован, то остаточная стоимость списывается в прочие расходы:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
Все затраты, связанные с выбытием основного средства, учитываются в составе прочих расходов. Запасные части, лом и утиль, полученные при ликвидации объекта, учитываются в составе прочих доходов. Как правило, финансовым результатом от списания уничтоженных или испорченных объектов будет убыток, который списывается проводкой:
Д 99 «Прибыли и убытки»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
В ФЗ «О бухгалтерском учёте» указаны случаи, когда проведение амортизации имущества и обязательств, в том числе основных средств обязательно:
- при смене материально-ответственного лица;
- при выявлении фактов хищений и злоупотреблений;
- перед составлением годовой отчётности;
- при стихийных бедствиях, пожарах и др. чрезвычайных ситуациях;
- при реорганизации, ликвидации предприятия и в др. случаях.
При проведении инвентаризации проверяется фактическое наличие и состояние каждого объекта основных средств, как собственных, так и арендованных. Для проведения инвентаризации на предприятии функционирует постоянно действующая инвентаризационная комиссия, состав которой утверждается приказом руководителя предприятия. Также утверждаются приказом или указываются в учётной политике сроки проведения инвентаризации. Члены комиссии всё фактическое наличие основных средств записывает в инвентаризационные описи типовой формы. Туда же записывается и необходимость проведения ремонтов основных средств. Результатами инвентаризации могут быть:
неучтённые объекты;
недостачи основных средств.
Инвентаризационная комиссия по результатам проверки составляет проект приказа, по данным которого выносится распоряжение руководителя об отражении в бухгалтерском учёте результатов инвентаризации.
Все неучтённые объекты принимаются к бухгалтерскому учёту по текущей рыночной стоимости:
Д 01 «Основные средства»
К 91 «Прочие доходы и расходы» субсчёт 1 «Прочие доходы»
Все недостающие объекты списываются с бухгалтерского учёта, при этом списываются:
первоначальная стоимость:
Д 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
К 01 «Основные средства»
2) сумма начисленной амортизации:
Д 02 «Амортизация основных средств»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
3) остаточная стоимость:
Д 94 «Недостачи и потери от порчи товарно-материальных ценностей»
Если отсутствует виновник недостачи или если отказано судом во взыскании, то остаточная стоимость недостающих объектов списывается в прочие расходы:
Д 91 «Прочие доходы и расходы» субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 94 «Недостачи и потери от порчи товарно-материальных ценностей»
Если были факты хищения объектов, то остаточная стоимость этих объектов будет числиться в остатке счёта 94 до тех пор, пока не будет найден объект, либо пока не будет прекращено дело.
Если имеется виновник недостачи, то остаточная стоимость списывается на виновное лицо:
Д 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям», субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»
К 94 «Недостачи и потери от порчи товарно-материальных ценностей»
С виновника недостача может быть взыскана по рыночной стоимости или по стоимости выше остаточной. В этом случае разница между рыночной стоимостью и первоначальной стоимостью списывается на виновное лицо и относится в доходы будущих периодов:
Д 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям», субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»
К 98 «Расходы будущих периодов»
Эта разница будет списываться на финансовые результаты в прочие доходы по мере погашения задолженности виновником. Она может быть удержана у него из заработной платы:
Д 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»
К 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям», субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»
На сумму возмещённой разницы составляется проводка:
Д 98 «Расходы будущих периодов»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 1 «Прочие доходы»
Если во взыскании задолженности с виновного лица отказано судом, то эта разница списывается в прочие расходы:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
и учитывается за балансом по дебету счёта 007 «Списанная в убыток задолженность неплатёжеспособных дебиторов» в течение 5 лет.
Кроме удержания из заработной платы недостача может быть возмещена виновником наличными денежными средствами в кассу предприятия или на расчётный счёт в банке:
Д 50 «Касса» (или Д 51 «Расчётные счета»)
К 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям», субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»
Учёт затрат на ремонт основных средств.
С целью поддержания основных средств в рабочем состоянии на предприятии производят капитальный, средний и текущий ремонты основных средств в соответствии с планами и графиками производства работ. В зависимости от способа производства работ различают ремонт, осуществляемый путем привлечения специализированных организаций (подрядный способ) и своими силами (хозяйственный способ).
В соответствии с действующими нормативными документами фактические затраты по всем видам ремонтов основных средств включаются в затраты предприятия без налога на добавленную стоимость, за исключением случаев, когда осуществляется ремонт основных средств, приобретенных для производства продукции, освобожденной от уплаты налога на добавленную стоимость.
При формировании учётной политики предприятие может выбрать один из способов учёта затрат на проведение ремонта, предусмотренных законодательством:
- по фактическим затратам;
- с использованием счёта расходов будущих периодов;
- путём создания резерва на проведение ремонта.
Выбирая тот или иной способ, необходимо принимать во внимание:
- структуру основных производственных фондов;
- сложность ремонта;
- периодичность проведения ремонта;
- стоимость ремонта в соответствии со сметами расходов и условиями договоров на проведение ремонта.
По фактическим затратам целесообразно учитывать затраты, связанные с проведением ремонтных работ, которые не имеют регулярного характера и не требуют значительных денежных средств. При применении этого способа учета расходы на проведение ремонтных работ отражаются в учете по мере их возникновения и включаются в себестоимость того отчетного периода, когда они имели место.
При подрядном способе записи в учёте выполняются на основании счетов-фактур и актов о выполненных работах. Затраты на ремонт включаются в дебет производственных счетов с учётом места использования объекта. Если объект находится в основных цехах, то затраты на ремонт включаются в дебет 25 счёта «Общепроизводственные расходы»:
Д 25 «Общепроизводственные расходы»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
Если ремонтируется объект общего назначения, то в этом случае составляется проводка:
Д 26 «Общехозяйственные расходы»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
При хозяйственном способе выполнения ремонтов затраты также оформляются актами о выполненных работах. Ремонт могут выполнять отдельные рабочие или специальные вспомогательные цеха. Например, в основных цехах могут быть рабочие-ремонтники, которые постоянно следят за состоянием оборудования и если они выполняют ремонт этого оборудования, то затраты на ремонт будут включаться в Д 25 счёта «Общепроизводственные расходы». Затраты могут собираться по К 70 счёта «Расчёты с персоналом по оплате труда» – заработная плата рабочих; по К 69 счёта «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»; по К 10 счёта «Материалы» – различные материалы для ремонта.
Если ремонт выполняет вспомогательный цех, то в течение месяца все затраты, связанные с ремонтом учитываются по дебету счёта 23 «Вспомогательные производства».
По кредиту счёта могут учитываться используемые материалы (К 10 «материалы»),
заработная плата с отчислениями (по К 70 и 69 соответственно), амортизация используемого при ремонте оборудования (по К 02).
В конце месяца услуги цеха списываются по потребителям с К счёта 23 «Вспомогательные производства». В дебет 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» или 23 «Вспомогательные производства» счетов.
Такой же проводкой буду списываться затраты вспомогательного цеха, связанные с капитальным ремонтом основных средств.
На предприятиях с большим количеством объектов основных производственных фондов, требующих значительных расходов на проведение ремонтных работ, а также с сезонным характером проведения ремонтов рекомендуется создавать резервы на проведение ремонта. Как правило, такой порядок применяется при осуществлении капитальных ремонтов долгосрочного характера. Используется счет 96 «Резервы предстоящих расходов» для создания резерва (субсчет «Резерв на проведение ремонта»). Отчисления в резервы производятся ежемесячно по разработанным нормам и записываются проводкой:
Д 23 «Вспомогательные производства» - ремонт для вспомогательных цехов
Д 26 «Общехозяйственные расходы» - ремонт общехозяйственных основных средств
Д 25 «Общепроизводственные расходы» - ремонт объектов основных цехов
К 96 «Резервы предстоящих расходов»
Все фактические расходы при выполнении ремонта списываются в уменьшение резерва (за счёт резервов). При подрядном способе по данным счетов-фактур и актов о выполненных работах составляется запись:
Д 96 «Резервы предстоящих расходов»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
При хозяйственном способе, если ремонт выполнялся вспомогательным цехом, то ежемесячно (в конце месяца) все расходы ремонтного цеха, связанные с ремонтом основных средств, списываются проводкой:
Д 96 «Резервы предстоящих расходов»
К 23 «Вспомогательные производства»
Если ремонт выполняют отдельные рабочие, то все фактические расходы списываются в дебет 96 счёта «Резервы предстоящих расходов» с кредита счётов 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» и т.д.
В конце года производится инвентаризация резервов. Излишне начисленные суммы сторнируются. Если капитальный ремонт объекта переходит на следующий год, то сумма начисленного резерва не сторнируется, а переходит на следующий год и резерв остаётся в остатке как источник покрытия затрат на капитальный ремонт объекта. Если по окончании капитального ремонта остаётся сумма неиспользованного резерва, то она списывается в прочие доходы:
Д 96 «Резервы предстоящих расходов»
К 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 1 «Прочие доходы»
Если на конец отчетного года средств резерва на ремонтные работы оказалось недостаточно, то делается дополнительное начисление.
При неравномерном проведении ремонтных работ, а также в случае осуществления единовременных расходов на ремонт объектов основных средств для их равномерного включения в состав производственных затрат можно фактически произведенные расходы предварительно отражать на счете 97 «Расходы будущих периодов» с последующим включением в состав производственных затрат в установленном предприятием порядке.
При подрядном способе по данным счетов-фактур поставщиков в учёте делается запись:
Д 97 «Расходы будущих периодов»
Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям»
К 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
При хозяйственном способе капитальный ремонт как правило осуществляется вспомогательным цехом, который ежемесячно списывает свои затраты проводкой:
Д 97 «Расходы будущих периодов»
К 23 «Вспомогательные производства»
По окончании капитального ремонта вся фактическая сумма затрат на его выполнение будет списываться равными долями в течение определённого периода времени по приказу руководителя. Списание производится с учётом места эксплуатации объекта:
Д 25 «Общепроизводственные расходы» - объект основных цехов
Д 26 «Общехозяйственные расходы» - объект общего назначения
Д 23 «Вспомогательные производства» - объект вспомогательных цехов»
К 97 «Расходы будущих периодов»
Учёт начисления амортизации основных средств.
Амортиза́ция в бухгалтерском учёте — процесс перенесения по частям стоимости основных средств по мере их физического или морального износа на стоимость производимого продукта. Износ — обесценивание долгосрочных материальных производственных активов (основных средств), таких как здания, оборудование, транспорт, сопровождающееся потерей их технико-экономических характеристик.
Существует два типа износа:
физический износ — износ имущества, связанный со снижением его работоспособности в результате как естественного физического старения, так и влияния внешних неблагоприятных факторов;
моральный (функциональный) износ — частичная утрата основными фондами потребительной стоимости в связи с удешевлением их воспроизводства или в связи с более низкой производительностью по сравнению с новыми.
В соответствии с ПБУ 6\01 стоимость основных средств погашается с помощью начисления амортизации. По некоторым объектам основных средств, потребительские свойства которых не изменяются, амортизация не начисляется. К таким объектам относятся: земельные участки, объекты природопользования, музейные предметы и коллекции. Не начисляется амортизация в некоммерческих организациях. По их объектам начисляется сумма износа, которая учитывается на забалансовом счёте 010 «Износ основных средств».
Амортизация начисляется в течение срока полезного использования объекта. Срок полезного использования может быть указан либо в технических документах на объект, либо этот срок может определить само предприятие с учётом отнесения конкретного объекта в одну из групп, указанных в НК РФ и в перечне основных средств, указанном в Постановлении Правительства.
Амортизация может начисляться способами, которые указаны в ПБУ 6/01: 1) линейный способ; 2) способ уменьшаемого остатка; 3) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; 4) способ списания стоимости пропорционально объёму продукции. Выбранный способ начисления амортизации должен быть указан в учётной политике и должен применяться в течение всего срока полезного использования объекта или срока его нахождения на предприятии.
При линейном способе начисления амортизации рассчитывается её сумма с учётом срока полезного использования объекта и его первоначальной стоимости. Для начала определяется годовая норма амортизации как отношение 100% (первоначальная стоимость берётся за 100%) к сроку полезного использования. Годовая сумма амортизации определяется от первоначальной стоимости объекта. Она находится как отношение произведения первоначальной стоимости и годовой нормы амортизации к 100%. Такой расчёт нормы и суммы амортизации производится по каждому объекту. Например, предприятие купило компьютер. Стоимость составила 10 000 руб., срок службы – 5 лет. Таким образом, ежегодно мы будем списывать на амортизацию 10000/5 = 2000 руб.
Способ уменьшаемого остатка предполагает начисление амортизации ежегодно от остаточной стоимости объекта с учётом количества лет использования объекта и нормы амортизации. Например, первоначальная стоимость объекта составляет 120 тысяч рублей. Срок полезного использования 10 лет. Норма амортизации будет составлять: 100% / 10 лет = 10%. За первый год амортизация будет начислена в размере: 120000 * 10% / 100% = 12000 рублей. Во второй год: (120000 – 12000) * 10% * 2 года / 100% = 21600 рублей и т.д.
При третьем способе (способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования) сумма амортизации находится путём умножения первоначальной стоимости объекта на отношение срока полезного использования объекта к сумме числе лет срока полезного использования. Например, было принято в эксплуатацию оборудование стоимостью 100 000 руб. Срок полезного использования 5 лет. Сумма чисел срока использования 15 (1+2+3+4+5). Норма амортизации за первый год составит: 100000 * 5 / 15=33333, за второй год: 100000 * 4 / 15 = 26667 и т.д.
Способ списания стоимости пропорционально объёму продукции: при нём необходимо знать плановый объём выпуска продукции, плановый объём работ, плановый объём услуг. Например, по грузовым автотранспортным средствам в технических документах может быть указана грузоподъёмность в тонно-километрах или другой показатель. Это способ наиболее сложен в применении. Чаще всего метод списания стоимости пропорционально объему продукции используется для расчета амортизации при добыче природного сырья. Предположим, запасы руды данного месторождения составляют 1 000 000 т. Стоимость основных средств, используемых при добыче руды –16 000 000. руб. Амортизация на единицу продукции 16 000 000/1 000 000 = 16 руб/т. Если предполагается ежегодно добывать по 100 000 т руды, то годовая амортизация составит 16 10 000 = 160 000 руб., а при ежегодной добыче 5 000 т – 16 5 000 = 80 000 руб.
Амортизация в дальнейшем включается в себестоимость определённой продукции, изготовление которой производится с помощью этого объекта.
Амортизация начисляется ежемесячно, включается в затраты на производство с учётом места использования объекта. Начисление (прекращение начисления амортизации) производится с первого числа следующего месяца за месяцем принятия к учёту (списания с учёта). Годовая амортизация делится на 12 и определяется сумма амортизации по каждому объекту основных средств.
Учёт амортизации ведётся на счёте 02 «Амортизация основных средств» - счёт регулирующий, контрактивный, сальдовый. В балансе он не показывается. С его помощью определяется остаточная стоимость основных средств. Записи на этом счёте ведутся по принципу пассивного счёта. Начисленная сумма амортизации за месяц записывается по кредиту счёта 02 и по дебету соответствующих счетов: 23 «Вспомогательные производства», если объект используется во вспомогательном цехе, 25 «Общепроизводственные расходы» – амортизация по оборудованию и другим объектам основных цехов, 26 «Общехозяйственные расходы» - амортизация по основным средствам общего назначения (основные средства офиса, например).
Если объект используется в строительстве, выполненном хозяйственным способом, амортизация этих объектов включается либо в дебет счёта 23 «Вспомогательные производства» либо в дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт 3 «Строительство объектов основных средств» с кредита счёта 02 «Амортизация основных средств».
Амортизация может включаться в дебет счёта 20 «Основное производство» только в тех производствах, где в калькуляции амортизация выделена самостоятельной строкой и где известно, какой вид продукции изготавливается с помощью этого объекта:
Д 20 «Основное производство»
К 02 «Амортизация основных средств»
Так амортизация может начисляться, например, в металлургии, горной добыче, нефтедобыче и т.д.
На небольших предприятиях, где не используются собирательно-распределительные счета (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы») амортизация может списываться в дебет 20 счёта с кредита 02, но обязательно должна быть выделена самостоятельная статья.
Если объект сдан в краткосрочную аренду и не используется на предприятии, то сумма начисленной амортизации относится в прочие расходы:
Д 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт 2 «Прочие расходы»
К 02 «Амортизация основных средств»
При выбытии основных средств сумма начисленной амортизации списывается проводкой:
Д 02 «Амортизация основных средств»
К 01 «Основные средства», субсчёт «Выбытие основных средств»
Глава 2. Аудит основных средств.
2.1 Общее понятие аудита.
Аудит – одна из форм финансового контроля, потребность в котором возникла одновременно с зарождением и развитием товарообменных и денежных отношений. Сущность аудита заключается в проведении проверок бухгалтерской отчётности предприятий с составлением заключения о её достоверности или наоборот недостоверности, а также оказание сопутствующих аудиту услуг. Услуги, сопутствующие аудиту - услуги, которые разрешается оказывать аудиторам помимо проведения аудиторских проверок: услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского учета, составлению деклараций о доходах и бухгалтерской отчетности, анализу финансово-хозяйственной деятельности, оценке активов и пассивов экономического субъекта, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства РФ, а также проведение обучения и оказание других услуг по профилю своей деятельности.
Цель аудита – это высказывание мнения о достоверности либо недостоверности бухгалтерской отчётности.
Аудиторская проверка - мероприятие, заключающееся в сборе, оценке и анализе аудиторских доказательств, касающихся финансового положения экономического субъекта, подлежащего аудиту, и имеющее своим результатом выражение мнения аудитора о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности этого экономического субъекта.
Инициативная аудиторская проверка - аудиторская проверка, которая проводится в любое время и в тех объемах, которые устанавливаются самостоятельным решением органа управления экономического субъекта.
Обязательная аудиторская проверка - аудиторская проверка, осуществляемая в отношении отдельных экономических субъектов, критерии выбора которых и сроки проведения аудита в которых непосредственно устанавливаются государственными правовыми актами и/или международными договорами РФ.
Согласно статье ФЗ «Об аудиторской деятельности», обязательный аудит проводится, если организация является:
Открытым акционерным обществом
Бюро кредитных историй
Страховой организацией
Обществом взаимного страхования
Товарной или фондовой биржей
Инвестиционным фондом
Государственным внебюджетным фондом, источник образования средств которого – предусмотренные законодательством РФ обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами
Фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц
Обязательный аудит необходим также в следующих случаях:
Если объем выручки за один год превышает МРОТ в 500 тысяч раз
Или сумма активов баланса на конец отчетного года превышает МРОТ в 200 тысяч раз
Организация является государственным унитарным предприятием
Или муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если его финансовые показатели соответствуют указанным выше.
Проведение инициативного аудита возникает в тех случаях, когда клиент, не подпадая под критерии обязательного аудита, все же нуждается по различным причинам в аудиторском подтверждении отчетности. В частности, аудиторское заключение бывает необходимо для представления следующим лицам и организациям:
Собственникам при утверждении годового отчета
Контролирующим органам при проведении проверок
Инвесторам и потенциальным инвесторам при привлечении дополнительных финансовых средств
Банкам при получении кредита.
Инициативный аудит бывает:
Выборочный аудит
проводится по согласованной с заказчиком программе проведения аудиторской проверки.
Аудиторская компания компания проверяет бухгалтерский учет предприятия выборочно. Результатом такого инициативного аудита является аудиторское заключение
отражающее общую ситуацию соответствия бухгалтерского учета предприятия нормам законодательства.
Сплошной инициативный аудит
предполагает полноценную аудиторскую проверку бухгалтерии заказчика при которой требования, предъявляемые аудиторами существенно жестче требований налоговой инспекции при проведении выездной налоговой проверки. Помимо аудиторского отчета и аудиторского заключения,
заказчик получает рекомендации аудиторов по исправлению ошибок в бухгалтерском и налоговом учете. Следующим этапом будет восстановление бухгалтерского учета на основе результатов проведенной аудиторской проверки и подготовка уточняющих налоговых деклараций.
Аудит бывает внутренний и внешний. Внешний аудит осуществляют независимые специализированные аудиторские фирмы либо внешние аудиторы, не имеющие на проверяемом предприятии никаких интересов. Задачей внешнего аудита является подтверждение правильности учета, отчетности, оценка соответствия внутреннего контроля (аудита) политике и цели деятельности предприятия.
Внутренний аудит является неотъемлемым и важным элементом управленческого контроля. Потребность во внутреннем аудите возникает на крупных предприятиях в связи с тем, что верхнее звено руководства не занимается повседневным контролем деятельности организации и низших управленческих структур. Внутренний аудит дает информацию об этой деятельности и подтверждает достоверность отчетов менеджеров.
Необходимость во внутреннем аудите обусловлена:
усложнением организационной структуры предприятий;
разнообразием видов деятельности и возможностью их кооперирования;
удаленностью подразделений, филиалов от головного предприятия;
стремлением администрации экономического субъекта получить достаточно объективную и независимую оценку действий менеджеров всех уровней управление;
повышением степени доверия к предприятию со стороны деловых партнеров.
Внутренний аудит необходим главным образом для предотвращения потери ресурсов и осуществления необходимых изменений внутри предприятия. Некоторые виды внутреннего аудита называются управленческим, или производственным аудитом.
Основными задачами данного аудита являются проверка и совершенствование организации и управления предприятием, качественных сторон производственной деятельности, оценка эффективности производства и финансовых вложений, производительности, рациональности использования средств, их экономии.
Также выделяют первоначальный и согласованный аудит.
Первоначальный аудит проводится аудитором (аудиторской фирмой) впервые для данного клиента. Это существенно увеличивает риск и трудоемкость аудита, так как аудиторы не располагают необходимой информацией об особенностях деятельности клиента, его системе внутреннего контроля и др.
Согласованный (повторяющийся) аудит осуществляется аудитором (аудиторской фирмой) повторно или регулярно и основан в этой связи на знании специфики бухгалтерского учета клиента, его положительных и отрицательных сторон в организации бухгалтерского учета, результатах длительного сотрудничества с клиентом (налоговое консультирование, помощь в организации системы внутреннего контроля и др.).
2.2 Аудит движения основных средств и их инвентаризации.
Аудит основных средств — это проверка правильного ведения учета, отчетности и использования основных средств. Аудит средств дает возможность определить, каким образом ведется аналитический учет основных средств на предприятии. Аудит основных средств может быть сплошным или выборочным. Основная задача при проведении аудита – убедиться в том, не относились ли затраты капитального характера на себестоимость выпущенной товарной продукции и не начислялась ли амортизация по полностью самортизированным объектам основных средств.
Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе форм учета: журнально-ордерной, мемориально-ордерной, упрощенной, машинно-ориентированном, а также в перечне применяемых регистров, их построении, последовательности и способах записей в них. Итак, к основным источникам информации можно отнести:
1) Приказ на учётную политику. В нём указывается, например, способ начисления амортизации по основным средствам, создаётся ли источник на проведение капитального ремонта объектов основных средств, проводится ли переоценка основных средств, сроки проведения инвентаризации основных средств;
2) Бизнес-план: в нём указывается, какие денежные потоки будут направлены на капитализацию, доля амортизации в общей массе себестоимости, сметы на расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования, сметы на проведение капитального ремонта;
3 Бухгалтерская отчётность: она используется аудитором для проведения анализа;
4) Главная книга, при этом используется такой способ документальной проверки, как по корреспонденции счетов бухгалтерского учёта;
5) учётные регистры: счета: 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчёты с подотчётными лицами», 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», 23 «Вспомогательные производства», 50 «Касса», 51 «Расчётные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов», 70 «Расчёты с персоналом по прочим операциям», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению», 91 «Прочие доходы и расходы»;
6) первичные оправдательные документы:
- счета-фактуры поставщиков;
- ОС – 1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)»;
- ОС – 1а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)»;
- ОС – 1б «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)»;
- ОС – 2 «Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств»;
- ОС – 3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств»;
- ОС – 4 «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)»;
- ОС – 4а «Акт о списании автотранспортных средств»;
- ОС – 4б «Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)»;
- ОС – 6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств»;
- ОС – 6а «Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств»;
- ОС – 6б «Инвентарная книга учета объектов основных средств»;
- ОС – 14 «Акт о приеме (поступлении) оборудования»;
- ОС – 15 «Акт приемки-передачи оборудования в монтаж»;
- ОС – 16 «Акт о выявленных дефектах оборудования»;
- Наряды по начислению заработной платы;
- Авансовые отчёты и др.
Вопросы проверки операций по поступлению основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности. В связи с этим получение достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, касающихся операций по поступлению основных средств и раскрытия информации о них, а также влияния этих операций на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица, является объектом проверки на всех этапах аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности - от планирования до формирования заключения. Объем выборки для проверки сальдо по счету учета основных средств и операций с ними определяют на основе оценки аудиторских рисков, проведенной на стадии планирования аудита. В ходе проверки при уточнении оценки системы внутреннего контроля и аудиторского риска объем выборки может быть изменен.
При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражения операций по поступлению основных средств в бухгалтерском и налоговом учете.
При проведении аудита поступления основных средств, необходимо провести проверку договоров на поступление основных средств. Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые условия реализации коммерческих планов любой организации, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной деятельности организации огромно. От того насколько грамотно и четко в правовом смысле составлен и заключен тот или иной договор во многом зависит экономический результат сделки. В зависимости от совершаемых операций при поступлении основных средств могут применяться следующие виды договоров: купли-продажи, поставки, комиссии, поручения, мены, дарения, безвозмездного пользования, простого товарищества, доверительного управления, лизинга, аренды и др.
При аудите договоров необходимо проверить их наличие и правильность оформления. От результатов выполнения перечисленных процедур зависит порядок формирования первоначальной стоимости и отражения операций в бухгалтерском учете.
При проведении аудита необходимо также установить выполняются ли единовременные условия определенные нормативными актами необходимые для принятия к бухгалтерскому учету имущества в составе основных средств.
Основные средства могут поступать на предприятие в качестве вклада в уставный капитал от участников (учредителей). При проверке правильности формирования первоначальной стоимости основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации не денежными средствами, необходимо обратить внимание на правильность их денежной оценки. В ходе проверки аудитор должен убедиться в правильности оформления документов, подтверждающих их денежную оценку (решение собрания учредителей о денежной оценке вкладов участников, производимых в неденежной форме, акт независимого оценщика). Для целей бухгалтерского учета, первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. В установленных законодательством случаях денежную оценку вклада должен подтвердить независимый оценщик. При проведении проверки необходимо также установить, выполняются ли требования нормативных актов при составлении корреспонденции счетов в операциях по поступлению основных средств.
При поступлении основных средств по договору дарения необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций по поступлению основных средств безвозмездно по договору дарения. То есть первоначальная стоимость основных средств соответствует сложившейся среднерыночной стоимости и не колеблется от неё свыше 20%. Кроме того необходимо проверить, откорректирована ли прибыль для целей налогообложения на величину безвозмездно поступившего основного средства, а начиная с месяца начисления амортизации доходы будущих периодов в суммах амортизации отнесены в прочие доходы.
При проверке хозяйственных операций, характеризующих приобретение основных средств у поставщиков, необходимо проверить, все ли расходы, связанные с таким приобретением отнесены на увеличение вложений во внеоборотные активы, в том числе:
- стоимость основных средств по счёту-фактуре поставщика;
- расходы, связанные с доставкой основных средств;
- расходы, связанные с монтажом основных средств;
- невозмещаемые налоги и сборы;
- расходы по оплате консультационных услуг, информационных и посреднеческих;
- проценты по кредитам, полученным для покупки основного средства;
- и др. расходы.
Если основные средства поступают на предприятие по договору мены, то при проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении в бухгалтерском учете операций по поступлению основных средств в порядке обмена. То есть необходимо убедиться, что стоимость такого основного средства соответствует стоимости ценностей, подлежащих передаче. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
Вопросы организации документооборота относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудитор должен выполнить аудиторские процедуры с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств о правильности организации документооборота по учету основных средств. Поскольку все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами и отражаться в регистрах бухгалтерского (налогового) учета, то сбор аудиторских доказательств осуществляется на протяжении всего периода проведения аудита. При этом необходимо обратить внимание на правильность оформления унифицированных форм первичных учетных документов.
В ходе проверки аудитор должен убедиться в правильности оформления документов, подтверждающих рыночную стоимость принимаемых к учету объектов, таких, как экспертные заключения, справки организаций-изготовителей и др. При этом необходимо обратить внимание на соответствие периода получения документа и даты принятия объекта к учету.
По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:
правильности документального оформления операций по поступлению основных средств;
правильности формирования первоначальной стоимости поступивших основных средств;
правильности отражения хозяйственных операций по поступлению основных средств в бухгалтерском и налоговом учете;
правильности отражения операций по поступлению основных средств в бухгалтерской отчетности.
Вопросы проверки операций по строительству объектов основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые условия строительства объектов, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной деятельности организации огромно. От того насколько грамотно и четко в правовом смысле составлен и заключен тот или иной договор во многом зависит экономический результат сделки.
В зависимости от совершаемых операций при строительстве объектов основных средств могут применяться следующие виды договоров: подряда, долевого строительства, купли-продажи земельных участков, аренды земельных участков и др.
При аудите необходимо проверить их наличие, правильность оформления, а также рассмотреть особенности бухгалтерского учета и налоговые последствия заключаемых сделок.
При проверке подрядных операций необходимо убедиться в том, что стоимость строительно-монтажных работ, предъявленных подрядчиком и оплаченных заказчиком соответствует действительному положению дел. Для этого необходимо сопоставить расценки, указанные в актах приёмки выполненных работ с расценками, указанными в сметах на строительство.
При проверке операций по строительству объектов хозяйственным способом необходимо проверить, отражаются ли затраты на строительство объекта, которые выполнены и оформлены в надлежащем порядке на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы». При этом на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" показываются фактически произведенные затраты, связанные с осуществлением работ хозяйственным способом, включая расходы по содержанию подразделений, занятых организацией строительства. Также необходимо проверить, что стоимость строительно-монтажных работ для собственного потребления облагается НДС. ри выполнении СМР для собственного потребления хозяйственным и/или комбинированным (хозяйственным и подрядным) способами налоговая база определяется исходя из полной стоимости произведенных строительных работ, выполненных собственными силами застройщика. Стоимость работ выполненных подрядчиками не должна включаться в налоговую базу по НДС.
По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:
правильности документального оформления операций по строительству основных средств;
правильности формирования первоначальной стоимости построенных объектов основных средств;
правильности отражения хозяйственных операций по строительству объектов основных средств, в бухгалтерском учете;
правильности отражения операций по строительству объектов основных средств в бухгалтерской отчетности.
Вопросы проверки операций по выбытию основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые условия реализации коммерческих планов любой организации, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной деятельности организации огромно. От того насколько грамотно и четко в правовом смысле составлен и заключен тот или иной договор во многом зависит экономический результат сделки.В зависимости от совершаемых операций при выбытии основных средств могут применяться следующие виды договоров: купли-продажи, комиссии, поручения, мены, дарения, безвозмездного пользования, простого товарищества, доверительного управления, аренды и др.
При аудите необходимо проверить их наличие, правильность оформления, а также рассмотреть особенности бухгалтерского учета и налоговые последствия заключаемых сделок. От результатов выполнения перечисленных процедур зависит порядок формирования стоимости выбывающих основных средств и отражения операций в бухгалтерском учете.
При проверке операций по реализации основных средств необходимо убедиться, что доход от реализации основных средств уменьшен на их остаточную стоимость, которая должна быть правильно определена. Определяя прибыль, организация, помимо остаточной стоимости имущества, вправе уменьшить выручку от реализации и на другие расходы, которые непосредственно связаны с реализацией.
При проверке операций, связанных с выбытием основных средств в результате их физического или морального износа нужно убедиться в том, что остаточная стоимость определена правильно, верно отражены в учёте расходы, связанные с демонтажом основных средств, а полученные от списания товарно-материальные ценности, пригодные к дальнейшему использованию полностью оприходованы к учёту и отнесены на финансовые результаты.
При проведении аудита операций по списанию основных средств, которые были похищены нужно удостовериться, что недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц. А если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации.
Если основное средство передано безвозмездно, то нужно убедиться, что передача права собственности на основные средства на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) и облагается НДС, сумма налога рассчитывается исходя из рыночной стоимости переданного имущества и датой реализации основного средства считается день его передачи. А также что восстановление сумм НДС при безвозмездной передаче основных средств не производится.
Если основные средства передаются в счёт вклада в уставный капитал, то проверяется, что остаточная стоимость основных средств списана на счёт финансовых вложений, разница между остаточной и согласованной стоимостью отнесена в прочие доходы. Также нужно убедиться аудитору в том, что восстановлен НДС, приходящийся на остаточную стоимость объекта, который был принят к вычету при принятии объекта к бухгалтерскому учёту.
При передаче основного средства по договору мены аудит проверяет, установлена ли стоимость передаваемых предприятию в обмен ценностей по остаточной стоимости переданного объекта основных средств.
По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:
правильности документального оформления операций по выбытию основных средств;
правильности формирования стоимости выбывающих основных средств;
правильности отражения хозяйственных операций по выбытию основных средств в бухгалтерском учете;
правильности отражения операций по выбытию основных средств в бухгалтерской отчетности.
Основное внимание аудитор уделяет качеству проведения и оформлению результатов инвентаризаций основных средств, для чего проверяет соблюдение сроков подведения их итогов, оценивает качество подготовки инвентаризационных описей. Аудитор должен изучить решения, принятые по результатам инвентаризации, и проверить правильность отражения этих результатов в учете.
Выполняя процедуру проверки правильности проведения и учета результатов инвентаризации основных средств, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:
Порядок проведения инвентаризации основных средств соответствует положениям нормативных актов?
Формы первичных документов по учету результатов инвентаризации основных средств и порядок их заполнения соответствуют положениям нормативных актов?
Отражение в бухгалтерском и налоговом учете излишков основных средств, выявленных при инвентаризации соответствует положениям нормативных актов?
Отражение в бухгалтерском и налоговом учете недостач основных средств, выявленных при инвентаризации соответствует положениям нормативных актов?
В ходе аудиторской проверки аудитор может наблюдать за процессом проведения инвентаризации (если период проведения аудита совпал с фактическими сроками проведения инвентаризации).
В ходе аудиторской проверки аудитор может провести выборочный контрольный осмотр основных средств, изучить имеются ли в наличии объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию, а также длительно не используемое имущество.
При проведении аудита, с целью получения аудиторских доказательств о сохранности основных средств, аудитор может случайным образом выбрать определенное количество основных средств и затем проверить, отражены ли они в бухгалтерском учете организации. Необходима также обратная процедура: выбрать по данным бухгалтерского учета определенное количество объектов основных средств и удостовериться в том, что они имеются в наличии.
Если инвентаризация основных средств в организации не проводилась в течение последних трех лет, аудитор может потребовать ее проведения с целью снижения аудиторского риска. В случае, если аудируемое лицо не проведет инвентаризацию имущества и финансовых обязательств, аудитор может подготовить аудиторское заключение, отличающееся от безусловно положительного.
В ходе проверки аудитор удостоверяется, что остаточная стоимость недостающих объектов определена правильно и списана на счёт недостач, в случае отсутствия виновного лица она отнесена на финансовые результаты в прочие расходы. А также, что разница между взыскиваемой суммой с виновного лица и остаточной отнесена в доходы будущих периодов и по мере погашения недостачи списывалась на финансовые результаты.
2.3 Аудит затрат на ремонт основных средств.
Вопросы проверки операций по ремонту основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Проверка правильности отражения в учёте расходов, связанных с ремонтом основных средств начинается с ознакомления с плановыми сметами. Так как ремонт основных средств рекомендуется проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении, исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин. Затем фактическое исполнение смет расходов в разрезе статей затрат сопоставляется с плановыми показателями и выясняются причины допущенных отклонений. Также при строительстве подрядным способом с организациями заключаются договора, к которым должна быть смета, в которой указываются перечень необходимых работ и стоимость услуг подрядчика. Наличие сметы обеспечивает выполнение требования документального оформления и обоснования затрат.
Затем необходимо проверить правильность распределения расходов по счетам учёта затрат (25, 26 или 23). Проверка осуществляется по форме и по содержанию путём сопоставления первичных документов с учётными регистрами. Проверяется правильность распределения заработной платы, запасных частей, отчислений от заработной платы, работ и услуг, оказанных сторонней организацией. Необходимо учитывать, что расходы, связанные с поддержанием в исправном состоянии основных средств, являются расходами по обычным видам деятельности.
Особое внимание аудитор уделяет на правильность отражения в учёте расходов, связанных с проведением капитального ремонта, так под его видом могут осуществляться работы, связанные с модернизацией и реконструкцией основных средств. При этом необходимо учитывать, что капитальный ремонт – это доведение основных средств до рабочего состояния с длительной его остановкой и заменой основных узлов и агрегатов, а модернизация и реконструкция – это придание основным средствам ранее им не присущих качеств.
При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении в бухгалтерском и налоговом учете операций связанных с созданием и использованием резерва на ремонт основных средств. При этом необходимо убедиться, что стоимость этого ремонта включена в плановые калькуляции себестоимости продукции. Так как при образовании резерва расходов на ремонт основных средств в бухгалтерском учете в затраты на производство включается сумма отчислений, исчисленная исходя из годовой сметной стоимости ремонта.
По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты, связанные с их проведением, независимо от способа их выполнения (хозяйственного или с привлечением подрядчика) списываются в дебет счета учета резервов предстоящих расходов (соответствующего субсчета) в корреспонденции с кредитом либо счета, на котором предварительно учитываются указанные затраты.
При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированные суммы в конце отчетного года сторнируются и отражаются в бухгалтерском учете методом красного сторно по дебету счета учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета учета резервов предстоящих расходов.
В случаях, когда окончание ремонтных работ по объектам основных средств с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств, образованного в отчетном году, допускается не сторнировать. По окончании указанных ремонтных работ излишне начисленная сумма резерва отражается по дебету счета учета резервов предстоящих доходов и расходов в корреспонденции с кредитом счетом прибылей и убытков в качестве прочих доходов.
Если учётной политикой предусмотрено создание источника на капитальный ремонт, рекомендуется привлечь специалистов для проверки дефектных ведомостей, на основании которых были составлены сметы на капитальный ремонт.
По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:
правильности документального оформления операций по ремонту основных средств;
правильности отражения хозяйственных операций по отражению затрат, связных с ремонтом основных средств, в бухгалтерском и налоговом учете;
правильности отражения операций, связных с ремонтом основных средств, в бухгалтерской отчетности.
2.4 Аудит начисления амортизации по основным средствам и переоценки основных средств.
Вопросы проверки операций по амортизации основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.
При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке применения способов начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского учета. При проверке необходимо установить соответствует ли фактический способ начисления амортизации для целей бухгалтерского учета, способу, утвержденному в учетной политике организации. Соответствует ли порядок начисления амортизации, порядку, утвержденному в нормативных актах.
При проверке достоверности расчета сумм амортизации необходимо выборочным методом проверить правильность арифметических расчетов начисленных сумм амортизационных отчислений.
Проверка правильности начисления амортизации осуществляется путём сопоставления карточек учёта основных средств (форма ОС-6) с годовым расчётом амортизации. При этом необходимо учитывать, что началом начисления амортизации является месяц, следующий за месяцем постановки на баланс основных средств, а окончанием месяц, следующий за месяцем списания с баланса основного средства.
Также проверяется правильность применения действующих норм и поправочных коэффициентов. При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке применения повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации.
Кроме того необходимо иметь в виду, что если основное средство числится в составе долгосрочных вложений во внеоборотные активы, но фактически эксплуатируется, то амортизацию на него следует начислять.
Для проверки правильности отнесения износа по счетам затрат или других источников следует установить, к какому виду относятся основные средства: производственного или непроизводственного назначения.
По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам:
правильности применения декларированных в учетной политике способов начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета;
правильности документального оформления операций по начислению амортизации основных средств;
правильности отражения хозяйственных операций по начислению амортизации основных средств в бухгалтерском и налоговом учете;
правильности отражения операций по начислению амортизации основных средств в бухгалтерской отчетности.
При проверке правильности операций по переоценке основных средств нужно убедиться, что решение организации о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года оформлено соответствующим распорядительным документом (приказом), обязательным для всех служб организации, которые будут задействованы в переоценке. Периодичность переоценки необходимо закрепить в приказе об учетной политике организации. Вопросы проверки операций по переоценке основных средств относятся к значимым областям аудита, оказывающим существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Выполняя процедуру проверки операций по переоценке основных средств, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:
Порядок проведения переоценки основных средств соответствует положениям нормативных актов?
Учет операций по дооценке основных средств соответствует положениям нормативных актов?
Учет операций по уценке основных средств соответствует положениям нормативных актов?
При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке проведения переоценки основных средств. Переоценка объектов основных средств производится с целью определения их реальной стоимости путем приведения их первоначальной стоимости в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.
Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. В последующем они должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Организация вправе самостоятельно определить, как часто она станет переоценивать основные средства, закрепив эти положения в учетной политике.
Переоценке могут быть подвергнуты находящиеся в собственности организации объекты основных средств как действующие, так и находящиеся в резерве, на консервации и так далее. Земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) переоценке не подлежат.
При определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; оценка бюро технической инвентаризации; экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.
При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов при отражении в бухгалтерском и учете результатов переоценки основных средств.
Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды.
Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Они не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.
2.5 Аудиторское заключение.
Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта представляет мнение аудиторской фирмы о достоверности этой отчетности. Мнение о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать оценку аудиторской фирмы о соответствии во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации. Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта не может и не должно трактоваться этим субъектом и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как-либо иначе.
Аудиторское заключение — это документ с юридическим статусом для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов. Заключение аудиторской фирмы (аудитора) по результатам проверки, проведенной по поручению органов дознания, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством РФ.
Заключение аудиторской фирмы (аудитора) по результатам проверки годовой отчетности является обязательным элементом годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, которые подлежат в соответствии с законодательством Российской Федерации аудиту. Это заключение также носит юридический статус.
Аудиторское заключение содержит три части: вводную, аналитическую и итоговую.
• Вводная часть включает все необходимые сведения об аудиторской фирме или аудиторе, работающем самостоятельно. Так, для аудиторской фирмы указываются юридический адрес и телефоны, сведения о лицензии на право аудиторской деятельности (номер лицензии, дата выдачи, наименование органа, выдавшего лицензию, срок действия лицензии); фамилии, имена и отчества аудиторов, принимавших участие в проведении аудита, их квалификационные аттестаты на право заниматься аудиторской деятельностью. Для аудитора, работающего самостоятельно, указываются: фамилия, имя, отчество, стаж работы в качестве аудитора; дата выдачи и наименование органа, выдавшего лицензию на осуществление аудиторской деятельности, а также срок действия лицензии, номере квалификационного аттестата аудитора.
• Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской фирмы экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.
Аналитическая часть должна включать: название данной части; кому адресована аналитическая часть: наименование экономического субъекта; объект аудита; общие результаты проверки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта; общие результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности; общие результаты проверки соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.
Аналитическая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторской фирмой, должна быть озаглавлена "Отчет аудиторской фирмы", а аналитическая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудитором, работающим самостоятельно, — "Отчет аудитора". Аналитическая часть должна быть адресована администрации экономического субъекта.
• Изложение общих результатов проверки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта должно включать: ответственность администрации экономического субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля; цель и характер рассмотрения состояния внутреннего контроля при проведении аудита: общую оценку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта; описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствии системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта.
Изложение общих результатов проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта должно включать: общую оценку соблюдения установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности; описание выявленных в ходе аудита существенных нарушений установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности.
Изложение общих результатов проверки соблюдения экономическим субъектом законодательств при совершении финансово-хозяйственных операции должно включать: цель и характер рассмотрения соответствия ряда совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций применимым законодательству и нормативным актам при проведении аудита; общую оценку соответствия во всех существенных отношениях совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций применимому законодательству; описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствии в совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операциях применимому законодательству; ответственность исполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение применимого законодательства Российской Федерации при совершении финансово-хозяйственных операций.
Оценка общих результатов проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций может быть выражена в произвольной форме.
• Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Итоговая часть должна включать: название данной части:
кому адресована итоговая часть; наименование экономического субъекта; объект аудита; указание на нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность; распределение ответственности экономического субъекта и аудиторской фирмы в отношении бухгалтерской отчетности; указание на нормативный акт, в соответствии с которым проводился аудит; изложение существенных обстоятельств, приведших к составлению аудиторского заключения в форме, отличной от безусловно положительного, и оценку в стоимостном выражении, если это возможно, влияние обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта; мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта; дату аудиторского заключения.
Итоговая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторской фирмой, должна быть озаглавлена "Заключение аудиторской фирмы", а итоговая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудитором, работающим самостоятельно, — "Заключение аудитора". В итоговой части должен быть указан нормативный акт, который регулирует бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации и которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность.
В итоговой части должно быть описано распределение ответственности между экономическим субъектом и аудиторской фирмой в отношении бухгалтерской отчетности. При этом подразумевается, что: экономический субъект несет ответственность за подготовку и достоверность бухгалтерской отчетности, в отношении которой аудиторская фирма проводила аудит; аудиторская фирма несет ответственность за высказанное на основе проведенного аудита Мнение о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Итоговая часть должна содержать указание на нормативный акт, регулирующий аудиторскую деятельность в Российской Федерации.
Итоговая часть не может быть датирована ранее даты подписания бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
К аудиторскому заключению должна быть приложена установленная законодательством бухгалтерская отчетность экономического субъекта, в отношении которой проводился аудит.
Каждая страница аудиторского заключения подписывается аудитором, проводившим проверку, и заверяется его личной печатью. При проведении проверки аудиторской фирмой аудиторское заключение, кроме того, подписывается в целом руководителем аудиторской фирмы и заверяется печатью аудиторской фирмы.
Экономический субъект обязан представить заинтересованным лицам только итоговую часть аудиторского заключения. В этой связи аналитическая и итоговая части могут подписываться и скрепляться полностью в отчетности. Что касается первой и второй частей заключения, то они носят конфиденциальный характер и без согласия экономического субъекта не подлежат разглашению. Аудиторы и аудиторские фирмы также не вправе передавать сведения, полученные в процессе проверки, третьим липам для использования в предпринимательской деятельности.
По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская фирма должна выразить мнение о достоверности этой отчетности в форме безусловно положительного, условно положительного или отрицательного аудиторского заключения или отказаться в аудиторском заключении от выражения своего мнения.
Безусловно положительное аудиторское заключение безоговорочно подтверждает достоверность проверенной бухгалтерской отчетности. Его составляют, если: бухгалтерией предприятия внесены все изменения, рекомендованные аудиторами в ходе проверки, в отчетность за проверяемый период; отсутствуют иные объективные обстоятельства, препятствующие безусловному подтверждению достоверности бухгалтерской отчетности.
Таким образом, безусловно положительное аудиторское заключение (его иногда называют аудиторским заключением без оговорок и без объяснительного абзаца) имеет вполне определенную и недвусмысленную сущность: "В безусловно положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что эта отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской федерации". За содержание такого документа аудитор должен нести ответственность.
В условно положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств бухгалтерская отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.
В отрицательном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что в связи с определенными обстоятельствами эта отчетность подготовлена таким образом, что она не отражает во всех существенных аспектах активы и пассивы экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.
Отказ аудиторской фирмы от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта в аудиторском заключении означает, что в результате определенных обстоятельств аудиторская фирма не может выразить такое мнение.
Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы этому субъекту и пользователям были очевидны его содержание и форма.
В аудиторском заключении объект аудита должен быть обозначен как "бухгалтерская отчетность" с полным наименованием экономического субъекта и указанием проверяемого периода. Под словами "бухгалтерская отчетность" понимается вся совокупность форм бухгалтерской отчетности, установленная действующим законодательством Российской Федерации.
При составлении своего заключения аудиторская фирма должна принимать во внимание все существенные обстоятельства, установленные в результате аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Существенными признаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Для определения уровня существенности при планировании и проведении аудита аудиторская фирма должна основываться на внутрифирменных стандартах, если нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации, не устанавливают более жесткие требования.
Аудиторское заключение не может и не должно трактоваться экономическим субъектом и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как гарантия аудиторской фирмы в том, что иные обстоятельства, оказывающие или способные оказать влияние на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта, не существуют.
В аудиторском заключении должны быть ясно и полно изложены все существенные обстоятельства, приведшие к составлению аудиторской фирмой аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. Аудиторское заключение должно содержать, если это возможно, оценку в стоимостном выражении влияния таких обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта.
Рассмотрим несколько ситуаций, которые отражают допущение ошибок в бухгалтерском учёте основных средств.
Пример 1. Рассмотрим ситуацию, когда в бухгалтерском учете неправильно начислялась амортизация по основному средству. В январе 2005 года компания провела реконструкцию основного средства. На момент завершения реконструкции остаточная стоимость объекта составляла 180 000 руб., а оставшийся срок полезного использования - 40 месяцев. Ежемесячно начислялась амортизация в сумме 5000 руб. По ошибке бухгалтер не сделал проводку по включению расходов на реконструкцию в сумме 60 000 руб. в стоимость основного средства в бухгалтерском учете. Из-за этого амортизацию он продолжал начислять по-старому. Ошибку бухгалтер обнаружил в апреле 2006 года.
Начиная с февраля 2005 года бухгалтер должен был начислять амортизацию по основному средству исходя из его стоимости с учетом расходов на реконструкцию. Они в обязательном порядке должны увеличивать стоимость объекта. Поэтому стоимость основного средства должна быть равна 240 000 руб. (180 000 + 60 000), а ежемесячная сумма амортизации - 6000 руб. (240 000 руб./ 40 мес.).
По общему правилу ошибки в утвержденной бухгалтерской отчетности за прошлый год не исправляются. Изменения учитываются в отчетности текущего периода Поэтому бухгалтеру нужно сторнировать проводку по списанию расходов на реконструкцию:
Дебет 20 Кредит 60 - 60000 руб.
- сторнированы расходы на реконструкцию.
Эти расходы нужно включить в стоимость основного средства и доначислить амортизацию начиная с месяца, следующего за месяцем завершения реконструкции:
Дебет 08 Кредит 60 60000 руб.
- учтены расходы на реконструкцию;
Дебет 01 Кредит 08 60000 руб.
- увеличена стоимость основного средства;
Дебет 20 Кредит 02 14000 руб.
((6000 руб. - 5000 руб.) 5 14 мес.)
- доначислена амортизация.
Пример 2. В сентябре 2008 г. организацией был приобретен и введен в эксплуатацию копировальный аппарат. Его стоимость, согласно договору, составила 30 000 руб. (без НДС). Расходы на доставку аппарата в размере 2000 руб. (без НДС) ошибочно были учтены в качестве текущих расходов на счете 26 «Общехозяйственные расходы». При поступлении объекта в учете были сделаны следующие записи:
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
30 000 руб.
приобретен копировальный аппарат;
Д-т сч. 01 «Основные средства»,
К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
30 000 руб.
аппарат введен в эксплуатацию;
Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
2000 руб.
стоимость доставки оборудования отнесена к общехозяйственным расходам.
Организация установила срок полезного использования основного средства - 40 месяцев. В октябре 2008 г. начислена амортизация в размере 750 руб. (30 000 руб. : 40 мес.). Операция отражена записями:
Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы»,
К-т сч. 02 «Амортизация основных средств»
750 руб.
начислена амортизация за октябрь 2008 г.
В декабре 2008 г. главным бухгалтером организации была обнаружена ошибка, касающаяся формирования первоначальной стоимости объекта, что повлекло завышение ежемесячной нормы амортизации и завышения текущих расходов на 2000 руб.
На основании бухгалтерской справки в декабре 2008 г. в учете сделаны следующие записи:
Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
- 2000 руб.
сторнирована запись по отнесению стоимости доставки аппарата в состав текущих расходов;
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»,
К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
2000 руб.
отражены затраты на доставку;
Д-т сч. 01 «Основные средства»,
К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
2000 руб.
затраты на доставку учтены в первоначальной стоимости объекта;
Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы»,
К-т сч. 02 «Амортизация основных средств»
100 руб. [2 х (800 руб. - 750 руб.)]
скорректирована сумма амортизации за октябрь, ноябрь.
Пример 3. В июне 2004 года ЗАО «Сервис» приобрело электронно-вычислительное оборудование: компьютер, сканер и принтер. Стоимость покупки без учета НДС - 21 500 руб., в том числе:
-жидкокристаллический монитор - 21 000 руб.;
-системный блок (с процессором, видео- и звуковой картой и т.д.) - 5000 руб.;
-сканер - 1900 руб.;
-модем - 3600 руб.
В соответствии с Классификацией основных средств электронно-вычислительная техника (включая персональные компьютеры и печатающие устройства к ним) относится к третьей амортизационной группе. Срок полезного использования такого имущества - свыше трех лет до пяти лет включительно.
На 2004 год руководитель ООО «Сервис» своим приказом установил для амортизируемого электронно-вычислительного оборудования следующие сроки полезного использования:
- мониторы - 37 месяцев;
- системные блоки - 38 месяцев;
- сканеры - 39 месяцев;
- принтеры - 40 месяцев.
Так как все устройства имеют разные сроки полезного использования, учесть их как единый инвентарный объект нельзя. Следовательно, и монитор, и системный блок, и сканер, и принтер будут оприходованы как самостоятельные объекты основных средств. Поскольку стоимость монитора больше 20 000 руб., по нему придется начислять амортизацию. А стоимость остального оборудования можно единовременно списать на затраты, как только его введут в эксплуатацию. Причем как в бухгалтерском учете, так и для целей налогообложения.
Пример 4. По решению руководителя ООО «Заря» в июле 2004 года станок был переведен на консервацию на срок 5 месяцев. Поэтому в этом месяце бухгалтер амортизацию не начислил. Это было ошибкой, так как начисление амортизации следовало прекратить с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором объект был переведен на консервацию, то есть с августа 2004 года. А в июле амортизацию станка надо было начислять.
Пример 5. ООО «Березка» в апреле 2004 года передает в качестве вклада в уставный капитал ООО «Калина» объект основных средств. Первоначальная стоимость по данным бухгалтерского и налогового учета составляет 58 000 руб. Сумма амортизации, начисленная на момент выбытия объекта основных средств, составляет 16 000 руб. Денежная оценка вклада в уставный капитал, согласованная учредителями ООО «Березка», составляет 48 000 руб.
Бухгалтер отразил выбытие основного средства следующими записями:
Д 01 субсчет «выбытие объектов основных средств» - К 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации» - 58 000 руб. - списана первоначальная стоимость объекта основных средств;
Д 02 - К 01 субсчет «Выбытие основных средств» - 16 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Д 58 - К 01 «Выбытие основных средств» - 48 000 руб. - отражена передача объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал.
Бухгалтер сделал ошибку при списании остаточной стоимости объекта.
Поэтому ему необходимо провести корректировку ранее сделанных записей:
Д 58 - К 01 субсчет «Выбытие объектов основных средств» - 48 000 руб. - сторнирована ошибочная запись.;
Д 58 - К 76 - 48 000 руб. - отражено возникновение задолженности по вкладу в уставный капитал;
Д 76 - К 01 субсчет «Выбытие объектов основных средств» - 42 000 руб. (58 000 - 16 000) - отражена правильная запись по передаче объекта основных средств в уставный капитал.
Разницу на сумму задолженности по вкладу в уставный капитал следует отразить:
Д 76 - К 91 субсчет «Прочие расходы» - 6000 руб. - учтена разница между оценкой основного средства учредителями и его остаточной стоимостью.
Пример 6. ООО «Маркет» приобрело 12 компьютерных столов общей стоимостью 155 760 руб. (в том числе НДС - 23 760 руб.). По условиям договора доставляет и собирает столы поставщик. Транспортные расходы поставщика составили 1770 руб. (в том числе НДС - 270 руб.) Стоимость работ по сборке - 3540 руб. (в том числе НДС - 540 руб.). Покупку компьютерных столов бухгалтер отразил в учете так:
Д 08 субсчет «Приобретение объектов ОС» - К 60 - 132 000 руб. (155 760 - 23 760) - отражена стоимость компьютерных столов согласно договору купли-продажи;
Д 19 - К 60 - 23 760 руб. - выделен НДС по поступившим объектам основных средств;
Д 60 -К 51 - 161 070 руб. (155 760 + 1770 + 3540) - оплачена поставщику стоимость столов, доставки и сборки;
Д 26 - К 60 - 4500 руб. (1770 - 270 + 3540 - 540) - расходы по доставке и сборке столов ошибочно отнесены на общехозяйственные расходы;
Д 19 - К 60 - 810 руб. (270 +540) - выделен НДС по стоимости доставки и сборки столов;
Д 01 - К 08 - 132 000 руб. - компьютерные столы зачислены в состав основных средств организации;
Д 68 субсчет «Расчеты по НДС» - К 19 - 24 540 руб. (23 760 + 270 + 540) - принят к вычету «входной» НДС по приобретенным компьютерным столам, услугам транспортировки и сборки.
В результате того, что транспортные расходы и затраты по сборке были отнесены на общехозяйственные расходы, первоначальная стоимость столов искажена на сумму 4500 руб.
Заключение.
Владельцу организации важно не только самому знать истинное финансовое положение организации, но и суметь убедить в этом третьи лица, с которыми организация вступает в партнерские отношения. Поскольку в рыночной экономике интересы администрации организации и пользователей информации о его финансовом состоянии объективно не совпадают, такое доказательство может быть представлено только независимым экспертом, каковым выступает аудитор.
Аудит основных средств позволяет не только сделать выводы о достоверности отчетности, отражающей состояние основных средств, что в первую очередь важно для третьих лиц, но также аудит полезен для внутренних пользователей информации для предприятия управленческих решений.
Рассмотрев содержание, цели, основные принципы и методы аудита учета основных средств, можно сделать вывод, что аудит, как независимый способ оценки реального состояния бухгалтерского учета, является незаменимым инструментом, при помощи которого можно достоверно и комплексно выявить и устранить недостатки в учете и отчетности любого предприятия.
Нормативная база совершения аудиторских действий в настоящее время достаточно подробно разработана, что позволяет аудиторам объективно выразить мнение, сложившееся в ходе проверки конкретной организации, спланировать свои действия, обобщить результаты в форме типового документа - аудиторского заключения.
Возникновение новых стандартов и правил, регламентирующих аудиторскую деятельность, свидетельствует о внимании законодательных органов к вопросам совершенствования аудита. Развитие нормативной базы предполагает более серьезный и всесторонний контроль за деятельностью хозяйствующих субъектов, действующих в условиях рыночной экономики.
Аудит основных средств должен решать следующие вопросы:
1. Эффективность и надежность системы внутреннего контроля по учету основных средств; 2. Ведение всех необходимых бухгалтерских регистров, позволяющих сделать вывод о состоянии и движении основных средств. 3. Оптимизация и автоматизация операций по учёту основных средств.
Список использованных источников и литературы.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть 1) от 30.11.94 № 51-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации, 1994.- № 32, ст. 3301; Собрание законодательства Российской Федерации, 1994. -N 32, ст. 3302.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть 2) от 26.01.96 N 14-ФЗ //Собрание законодательства РФ от 29.01.96. - № 5.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть 1) от 31.07.98 № 146-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации от 03.08.98г. - №31.
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть 2) от 05.08.00 № 117-ФЗ // Собрание законодательства Российской Федерации от 07.08.2000г. - №29.
Федеральный закон РФ от 21.11.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 №34 н. ( в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. № 31н ).
Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 №696 (ред.от 16.04.2005) «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности». -Электрон.дан. и прогр. - Фирма:КонсультантПлюс,2009. - 1 электрон.опт. диск (CD-ROM).
Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина от 06.07.99 г. №43н (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 N 115н).
Приказ Министерства финансов РФ от 31.12.2000г. №94н. Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его заполнению // Финансовая газета от 2000.- № 46, 47.
Приказ Минфина РФ от 22 июля 2003. № 67н "О формах бухгалтерской отчетности организации" // Финансовая газета от 2003.- № 23.
Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6\01. Утверждено приказом Минфина РФ от 30.04.01 № 26н (в ред. приказа Минфина РФ от 26.11.2006 г. №156н).
Положении по бухгалтерскому учёту "Учет договоров строительного подряда" ПБУ 2\2008. Утверждено приказом Минфина РФ от 24.10.08 г. №116н ( в ред. приказа Минфина РФ от 23.04.09 г. № 35н).
Астахов В.П. Бухгалтерский финансовый учет: Учеб. - М.: ИКЦ «МарТ», 2001. - 832 с.
Аудит. Учебное пособие / Ю.А. Данилевский, С.М. Шапигузов, Н.А. Ремизов, Е.В. Старовойтова. -2-е изд., перераб. И доп. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2002. – 544с.
Аудит предприятия. Методология аудиторской проверки хозяйственно-финансовой деятельности предприятия: Учебное пособие/В.В.Нитецкий, Н.Н. Кудрявцев.- М.: Дело. 1996.-448с.
Аудит. Учебник /Под ред. Подольского В.И. М.: ЮНИТИ, 2003
Богатая Н.И. Аудит: учебное пособие/Н.И. Богатая, Н.Т. Лабынцев, Н.Н. Хахонова.-3-е изд., перераб. и доп.- М.: ОАО «Московские учебники»; Ростов Н/Д: Феникс, 2005.- 475с.
Богатко А.Н. Основы экономического анализа хозяйствующего субъекта./ М.: «Финансы и статистика», 2001. - 206 с.
Бухгалтерский учет / А.И. Балдинова, Т.Н. Дементей, Е.И. Завидова и др.; Под общ. ред. И.Е. Тишкова. -4-е изд., перераб. и доп. -Мн.: Выш. Шк., 1999. -746 с.
Бухгалтерский учет / Под. ред. П.С. Безруких. М.: Бухгалтерский учет, 2002.
Бухгалтерский учет: Учебник для вузов / Под ред. проф. Ю.А. Бабаева. - М: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. - 476 с.
Бухгалтерский учет: Учебник / А.С. Бакаев, ПС. Безруких, Н.Д. Врублевский и др.; Под ред. П.С. Безруких. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгалтерский учет, 2002. -719с. (Библиотека журнала «Бухгалтерский учет»).
Бухгалтерский учет: учебник/ под ред. А.Д. Лариоиова.-Гроссбух:Проспект,1999.-390с.
Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. /Учебное пособие. М.: ИНФРА-М, 2003
Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит. М.: ИНФРА-М, 2004
