Курсовая на тему Налоговый процесс и его участники
Работа добавлена на сайт bukvasha.net: 2014-12-15Поможем написать учебную работу
Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
от 25%
Подписываем
договор
Департамент образования и науки Кемеровской области
ГОУ СПО «Мариинский аграрный техникум»
КУРСОВАЯ РАБОТА
по дисциплине: «Налоговое право»
на тему:
«Налоговый процесс и его участники»
Работу выполнил студент
5 Курса Ю – 51 группы
Тимофеев Евгений Александрович
Оглавление
Введение
Глава 1. Общее исследование налогового процесса
§ 1. Понятие налогового процесса
§ 2. Стадии возникновения налогового процесса
Глава 2. Участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах
§ 1. Налоговый процесс и его участники
Библиография
Введение
Впервые письменные нормы налогового права появились в Законах царя Хаммурапи (XVIII в. до н.э.), которые юридически закрепили: 1) два вида податей (налогов)-централизованные подати, которые собирались в царскую казну, и местные подати, собираемые в казну местной знати; 2) субъекты податей;3) объекты податей; 4) порядок взимания; 5) меры ответственности за нарушения норм налогообложения.
В процессе познания источников налогового права важное значение имеет Свод законов Ману (II в. до н.э.), который определял субъекты и объекты налогообложения, виды налогов, формы взимания (денежная и натуральная), органы и лиц, уполномоченных собирать налоги. Законы Ману впервые установили налоговые льготы отдельным категориям лиц.
Термин « источник права » известен более 2 тыс. лет. Впервые общие правила поведения были названы источником права Титом Ливием, который в своем труде « Римская история » представил Законы XII таблиц (V в. до н.э.), « источником всего публичного и частного права », поскольку эти законы представляли собой основу, на базе которой развилось и сложилось римское право того времени. Законы XII таблиц являются не только первым документом, который исследователи назвали источником права, но и древнейшим памятником налоговой правовой культуры. Характерной особенностью этого древнеримского нормативного правового акта принято считать наличие значительного количества норм, регулирующих правового акта принято считать налогообложения и устанавливающих виды обязательных платежей: пошлины, налоги провинций, подати, косвенные налоги.
В мировой юриспруденции термин источник права при меняется в значении внешней формы объективизации выражения права или нормативной государственной воли. Современное понимание источников налогового права не вызывает существенных разногласий.
Источники права установлены и прямо обозначены Конституцией: международные договоры Российской Федерации (ст. 15); федеральные конституционные законы (ч. 5 ст. 66 и др.); федеральные законы (ч 2 ст. 76 и др.); регламенты палат Федерального Собрания (ч. 2 ст. 100, ч. 4 ст. 101); постановления Совета Федерации и Государственной Думы (ч. 2,3 ст. 102, ч. 2,3 ст. 103); указы и распоряжения Президента (ч. 1 ст. 90); постановления и распоряжения Правительства (ч. 1 ст. 115); конституции (ст. 66) и законы (ст. 72) республик в составе Российской Федерации, уставы краев, областей, городов федерального значения, автономной области, автономных округов (ч. 2 ст. 5); законы и иные акты субъектов Федерации (ст. 76, ч. 2 ст. 85, ст. 125), федеративный и иные государственно-правовые договоры (ч. 3 ст. 11, ст. 125); решения органов местного самоуправления (ч. 2 ст. 46).
Обобщенное представление об источниках налогового права дают ст. 2 и 7 НК, которые соответственно называются «Законодательство о налогах и сборах и иные нормативные правовые акты о налогах и сборах» и «Действие международных договоров по вопросам налогообложения». Согласно названным нормам к источникам налогового права относятся международные договоры Российской Федерации, законы (федеральные и субъектов РФ), а также иные нормативные правовые акты о налогах и сборах.
Система источников налогового права включает множество элементов, представляющих собой нормативные правовые акты, регулирующие налоговые отношения. Источником налогового права может считаться нормативно-правовой акт, содержащий положения относительно установления, введения и взимания налогов и сборов, налогового контроля, а также относительно привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Источники налогового права - это внешние конкретные формы его выражения, т.е. правовые акты представительных и исполнительных органов государственной власти и органов местного самоуправления, содержащие нормы налогового права.
Содержанием источников налогового права являются правовые нормы, регулирующие вопросы установления, введения и взимания налогов и сборов, отношения в сфере налогового контроля и отношения по привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Источникам налогового права присущи два важных свойства:
1) они являются неотъемлемой частью финансового правотворчества, которое в свою очередь представляет одно из основных направлений финансовой деятельности государства и органов местного самоуправления. В результате осуществления государством и органами местного самоуправления правотворческой деятельности и образуются источники налогового права;
2) они представляют собой форму существования налоговых норм, т.е. внешнее объективированное выражение общеобязательных правил поведения субъектов в налоговых отношениях. Форма источника налогового права содержит знания о действующем законодательстве, регулирующем налоги и сборы.
Нормативные правовые акты о налогах и сборах имеют определенные особенности вступления в законную силу. Согласно общему правилу акт налогового законодательства может вступить в силу при одновременном наличии следующих двух условий процедурного характера:
не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования;
не ранее первого числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.
С учетом соблюдения названных условий в самом акте о налогах или сборах устанавливается конкретная дата вступления его в законную силу.
Кроме того, акты, предусматривающие новые налоги или сборы, должны соответствовать дополнительному требованию. Подобные нормативные правовые акты вступают в законную силу не ранее первого января года, следующего за годом их принятия, но в любом случае не ранее истечения месячного срока с момента их официального опубликования.
Официальными источниками опубликования нормативных актов о налогах или сборах служат «Собрание законодательства Российской Федерации», «Российская газета» и «Парламентская газета». Согласно ст. 57 Конституции «законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют».
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 24.10.1996 № 17-П «По делу о проверке конституционности части первой статьи второй Федерального закона от 7 марта 1996 года «О внесении изменений в Закон Российской Федерации "Об акцизах"» особо подчеркивается, что положение ст. 57 Конституции, во-первых, ограничивает законодателя в возможности придания закону обратной силы, во-вторых, гарантирует конституционное право на защиту от придания обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, в том числе на основании нормы, устанавливающей порядок введения таких законов в действие.
Положение ст. 57 Конституции получило развитие в НК, согласно п. 2 ст. 5 которого акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение налогового законодательства, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение участников налоговых правоотношений, обратной силы не имеют.
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 08.10.1997 № 13-П «По делу о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 года "О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге"» отмечено, что конституционное требование о недопустимости придания обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков, распространяется на федеральные законы, так и на законы субъектов РФ. В данном постановлении Конституционный Суд РФ четко обосновал позицию, согласно которой недопустимо не только придание законам о налогах обратной силы путем прямого указания об этом в законе, но и издание законов по своему смыслу имеющих обратную силу. В равной степени недопустимо придание таким законам обратной силы в актах официального или иного толкования либо правоприменительной практикой.
Вместе с тем конституционно установленный запрет на придание законам о налогах и сборах обратной силы действует только относительно правовых норм, ухудшающих положение фискально-обязанных лиц. Подобная позиция четко отражена в Постановлении Конституционного Суда РФ от 24.10.1996 № 17-П: «...Конституция Российской Федерации не препятствует приданию обратной силы законам, если они улучшают положение налогоплательщиков. При этом благоприятный для субъектов налогообложения характер такого закона должен быть понятен как налогоплательщикам, так и государственным органам, взимающим налоги» (п. 4).
Как следствие, в НК нашла развитие и ст. 54 Конституции, согласно п. 2 которой «никто не может нести ответственность за деяние, которое в момент его совершения не признавалось правонарушением. Если после совершения правонарушения ответственность за него устранена или смягчена, применяется новый закон». Относительно налогового права данное правило означает, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав субъектов налоговых правоотношений, имеют обратную силу. Также могут иметь обратную силу акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов или сборов, устраняющие обязанности субъектов налоговых правоотношений или иным образом улучшающие их положение. Нормативные акты, содержащие названные нормы, приобретают обратную силу только при условии прямого указания на это обстоятельство в самом налоговом законе. Придание закону обратной силы означает его распространение на отношения, возникшие до его вступления в законную силу.
Интересной особенностью источников налогового права, отличающей налоговое законодательство от иных нормативных правовых актов, является действие в качестве переходного закона. Переходный период налогового закона предполагает, что в случае изменения налоговых норм не в пользу фискально-обязанных лиц для отдельных субъектов сохраняется ранее действовавший правовой режим (см., например: ст. 22 Федерального закона от 14.06.1995 № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации»; ст. 9 Федерального закона от 09.07.1999 № 117-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации»).
Источники налогового права, как и источники иных отраслей (под отраслей) права, обладают следующими свойствами: формальной определенностью;
общеобязательностью, охраняемой возможностью государственного принуждения;
законностью, заключающейся в наличии юридической силы. Источник налогового права должен быть издан в пределах компетенции соответствующим государственным или муниципальным органом, соответствовать актам вышестоящих органов, надлежащим образом опубликован (обнародован).
Вместе с тем источники налогового права имеют свои характерные черты, отличающие их от совокупностей нормативно-правовых актов, регулирующих иные отрасли (под отрасли) права.
Во-первых, источники налогового права регулируют общественные отношения, составляющие предмет налогового права. Предмет налогового права служит правообразующим фактором правотворчества в налоговой сфере.
Во-вторых, источники налогового права принимаются только теми органами Государства или местного самоуправления, правотворческая компетенция которых прямо предусмотрена НК. Вопросы, регулирующие налогообложение, не могут выноситься на референдум. Данное положение вытекает из норм Конституции (ст. 71, ч. 1 ст. 76, ч. 3 ст. 104, ст. 106), которые нашли развитие в Федеральном законе «О референдуме в Российской Федерации». Однако отсутствие возможности принятия нормативного правового акта о налогах и сборах всенародным голосованием не свидетельствует о малозначительности налогового законодательства. Напротив, обсуждение на референдуме неоправданно усложнило бы налоговый процесс, сделало его весьма дорогостоящим. Обсуждение проектов налоговых законов осуществляется через средства массовой информации, а их принятие осуществляется парламентом, т.е. посредством представительной демократии.
В-третьих, налоговое право, являясь кодифицированной под отраслью финансового права, регулируется не только НК. Источники налогового права характеризуются множественностью, обусловленной принципом разделения властей и федеративной природой российского государства. Теория разделения властей относит правотворчество к исключительной прерогативе законодательной власти. Однако это не означает полной изоляции других ветвей власти: каждая из них принимает участие в процессе правотворчества посредством законодательной инициативы либо непосредственно. Непосредственное правотворчество исполнительной ветви власти выражается в подзаконном нормотворчестве. Судебная власть выполняет правотворческие функции при применении ею аналогии права, аналогии закона, создании судебных прецедентов. В налоговой деятельности государства особое значение приобретают постановления Конституционного Суда РФ.
Таким образом, в системе источников налогового права выделяются законы и подзаконные нормативные правовые акты. Налоговый кодекс использует обобщенное понятие «законодательство о налогах и сборах», особенностью которого является включение не только законов в собственном смысле, но и других нормативных правовых актов.
Развитие федеративных начал в построении российского государства обусловливает и сложную разветвленную систему источников налогового права, в которой выделяются правовые акты федерального, регионального и муниципального уровней.
Глава 1. Общее исследование налогового процесса
§ 1. Понятие налогового процесса
В рамках настоящего исследования под "налоговым процессом" понимается процесс принятия законодательных актов Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно п.1 ст.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. К федеральным законам в данном случае относятся исключительно законодательные акты, вносящие в Кодекс изменения и дополнения. Это обусловлено целым рядом правовых принципов в сфере налогообложения, установленных Конституцией РФ, Кодексом, Законом РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".
В соответствии со ст.57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Аналогичный принцип закреплен в п.1 ст.3 Кодекса.
Налоги, которые могут быть установлены в Российской Федерации, подразделяются на федеральные, региональные и местные (ст.19-21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", ст.12-15 Кодекса).
Федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются только Кодексом (п.5 ст.3 Кодекса). В соответствии со ст.17 Кодекса налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения - объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. Таким образом, любой федеральный налог может считаться установленным на законном основании лишь в том случае, если в Кодексе прописаны все основные элементы налогообложения по этому налогу. К сожалению, при разработке и принятии глав части второй Кодекса об отдельных федеральных налогах данное правило соблюдается далеко не всегда. В частности, по налогу на игорный бизнес субъекты Федерации получили право устанавливать "конкретные единые размеры ставок налога для всех игорных заведений", находящихся на их территориях, а по налогу на лотерейную деятельность - "конкретные размеры налоговых ставок на региональные лотереи", порядок и сроки уплаты этих налогов. Более того, определение конкретных размеров ставок налога на лотерейную деятельность применительно к муниципальным лотереям вообще отнесено к ведению представительных органов местного самоуправления.
Региональные налоги (налоги и сборы субъектов Федерации) устанавливаются, изменяются или отменяются законами субъектов Федерации о налогах и сборах в соответствии с Кодексом (п.5 ст.3 Кодекса). В связи с тем, что до признания утратившим силу Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" ссылки на положения части второй Кодекса приравниваются к ссылкам на указанный Закон (ст.32-1 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах"), положение ст.3 Кодекса о региональных налогах следует трактовать с учетом норм этого Закона.
В соответствии с п.2 ст.20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", статьями 52-58 Кодекса при установлении регионального налога законодательные (представительные) органы субъектов Федерации определяют следующие элементы налогообложения: налоговые ставки в пределах, установленных Кодексом, порядок и сроки уплаты налога. Кроме того, они также могут устанавливать налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Иные элементы налогообложения устанавливаются Кодексом. Данной правовой позиции придерживается и Конституционный Суд РФ в постановлении от 30 января ГОУ СПО «Мариинский аграрный техникум»
КУРСОВАЯ РАБОТА
по дисциплине: «Налоговое право»
на тему:
«Налоговый процесс и его участники»
Работу выполнил студент
5 Курса Ю – 51 группы
Тимофеев Евгений Александрович
Оглавление
Введение
Глава 1. Общее исследование налогового процесса
§ 1. Понятие налогового процесса
§ 2. Стадии возникновения налогового процесса
Глава 2. Участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах
§ 1. Налоговый процесс и его участники
Библиография
Введение
Впервые письменные нормы налогового права появились в Законах царя Хаммурапи (XVIII в. до н.э.), которые юридически закрепили: 1) два вида податей (налогов)-централизованные подати, которые собирались в царскую казну, и местные подати, собираемые в казну местной знати; 2) субъекты податей;3) объекты податей; 4) порядок взимания; 5) меры ответственности за нарушения норм налогообложения.
В процессе познания источников налогового права важное значение имеет Свод законов Ману (II в. до н.э.), который определял субъекты и объекты налогообложения, виды налогов, формы взимания (денежная и натуральная), органы и лиц, уполномоченных собирать налоги. Законы Ману впервые установили налоговые льготы отдельным категориям лиц.
Термин « источник права » известен более 2 тыс. лет. Впервые общие правила поведения были названы источником права Титом Ливием, который в своем труде « Римская история » представил Законы XII таблиц (V в. до н.э.), « источником всего публичного и частного права », поскольку эти законы представляли собой основу, на базе которой развилось и сложилось римское право того времени. Законы XII таблиц являются не только первым документом, который исследователи назвали источником права, но и древнейшим памятником налоговой правовой культуры. Характерной особенностью этого древнеримского нормативного правового акта принято считать наличие значительного количества норм, регулирующих правового акта принято считать налогообложения и устанавливающих виды обязательных платежей: пошлины, налоги провинций, подати, косвенные налоги.
В мировой юриспруденции термин источник права при меняется в значении внешней формы объективизации выражения права или нормативной государственной воли. Современное понимание источников налогового права не вызывает существенных разногласий.
Источники права установлены и прямо обозначены Конституцией: международные договоры Российской Федерации (ст. 15); федеральные конституционные законы (ч. 5 ст. 66 и др.); федеральные законы (ч 2 ст. 76 и др.); регламенты палат Федерального Собрания (ч. 2 ст. 100, ч. 4 ст. 101); постановления Совета Федерации и Государственной Думы (ч. 2,3 ст. 102, ч. 2,3 ст. 103); указы и распоряжения Президента (ч. 1 ст. 90); постановления и распоряжения Правительства (ч. 1 ст. 115); конституции (ст. 66) и законы (ст. 72) республик в составе Российской Федерации, уставы краев, областей, городов федерального значения, автономной области, автономных округов (ч. 2 ст. 5); законы и иные акты субъектов Федерации (ст. 76, ч. 2 ст. 85, ст. 125), федеративный и иные государственно-правовые договоры (ч. 3 ст. 11, ст. 125); решения органов местного самоуправления (ч. 2 ст. 46).
Обобщенное представление об источниках налогового права дают ст. 2 и 7 НК, которые соответственно называются «Законодательство о налогах и сборах и иные нормативные правовые акты о налогах и сборах» и «Действие международных договоров по вопросам налогообложения». Согласно названным нормам к источникам налогового права относятся международные договоры Российской Федерации, законы (федеральные и субъектов РФ), а также иные нормативные правовые акты о налогах и сборах.
Система источников налогового права включает множество элементов, представляющих собой нормативные правовые акты, регулирующие налоговые отношения. Источником налогового права может считаться нормативно-правовой акт, содержащий положения относительно установления, введения и взимания налогов и сборов, налогового контроля, а также относительно привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Источники налогового права - это внешние конкретные формы его выражения, т.е. правовые акты представительных и исполнительных органов государственной власти и органов местного самоуправления, содержащие нормы налогового права.
Содержанием источников налогового права являются правовые нормы, регулирующие вопросы установления, введения и взимания налогов и сборов, отношения в сфере налогового контроля и отношения по привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Источникам налогового права присущи два важных свойства:
1) они являются неотъемлемой частью финансового правотворчества, которое в свою очередь представляет одно из основных направлений финансовой деятельности государства и органов местного самоуправления. В результате осуществления государством и органами местного самоуправления правотворческой деятельности и образуются источники налогового права;
2) они представляют собой форму существования налоговых норм, т.е. внешнее объективированное выражение общеобязательных правил поведения субъектов в налоговых отношениях. Форма источника налогового права содержит знания о действующем законодательстве, регулирующем налоги и сборы.
Нормативные правовые акты о налогах и сборах имеют определенные особенности вступления в законную силу. Согласно общему правилу акт налогового законодательства может вступить в силу при одновременном наличии следующих двух условий процедурного характера:
не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования;
не ранее первого числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.
С учетом соблюдения названных условий в самом акте о налогах или сборах устанавливается конкретная дата вступления его в законную силу.
Кроме того, акты, предусматривающие новые налоги или сборы, должны соответствовать дополнительному требованию. Подобные нормативные правовые акты вступают в законную силу не ранее первого января года, следующего за годом их принятия, но в любом случае не ранее истечения месячного срока с момента их официального опубликования.
Официальными источниками опубликования нормативных актов о налогах или сборах служат «Собрание законодательства Российской Федерации», «Российская газета» и «Парламентская газета». Согласно ст. 57 Конституции «законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют».
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 24.10.1996 № 17-П «По делу о проверке конституционности части первой статьи второй Федерального закона от 7 марта 1996 года «О внесении изменений в Закон Российской Федерации "Об акцизах"» особо подчеркивается, что положение ст. 57 Конституции, во-первых, ограничивает законодателя в возможности придания закону обратной силы, во-вторых, гарантирует конституционное право на защиту от придания обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, в том числе на основании нормы, устанавливающей порядок введения таких законов в действие.
Положение ст. 57 Конституции получило развитие в НК, согласно п. 2 ст. 5 которого акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение налогового законодательства, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение участников налоговых правоотношений, обратной силы не имеют.
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 08.10.1997 № 13-П «По делу о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 года "О ставках земельного налога в Санкт-Петербурге"» отмечено, что конституционное требование о недопустимости придания обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков, распространяется на федеральные законы, так и на законы субъектов РФ. В данном постановлении Конституционный Суд РФ четко обосновал позицию, согласно которой недопустимо не только придание законам о налогах обратной силы путем прямого указания об этом в законе, но и издание законов по своему смыслу имеющих обратную силу. В равной степени недопустимо придание таким законам обратной силы в актах официального или иного толкования либо правоприменительной практикой.
Вместе с тем конституционно установленный запрет на придание законам о налогах и сборах обратной силы действует только относительно правовых норм, ухудшающих положение фискально-обязанных лиц. Подобная позиция четко отражена в Постановлении Конституционного Суда РФ от 24.10.1996 № 17-П: «...Конституция Российской Федерации не препятствует приданию обратной силы законам, если они улучшают положение налогоплательщиков. При этом благоприятный для субъектов налогообложения характер такого закона должен быть понятен как налогоплательщикам, так и государственным органам, взимающим налоги» (п. 4).
Как следствие, в НК нашла развитие и ст. 54 Конституции, согласно п. 2 которой «никто не может нести ответственность за деяние, которое в момент его совершения не признавалось правонарушением. Если после совершения правонарушения ответственность за него устранена или смягчена, применяется новый закон». Относительно налогового права данное правило означает, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав субъектов налоговых правоотношений, имеют обратную силу. Также могут иметь обратную силу акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов или сборов, устраняющие обязанности субъектов налоговых правоотношений или иным образом улучшающие их положение. Нормативные акты, содержащие названные нормы, приобретают обратную силу только при условии прямого указания на это обстоятельство в самом налоговом законе. Придание закону обратной силы означает его распространение на отношения, возникшие до его вступления в законную силу.
Интересной особенностью источников налогового права, отличающей налоговое законодательство от иных нормативных правовых актов, является действие в качестве переходного закона. Переходный период налогового закона предполагает, что в случае изменения налоговых норм не в пользу фискально-обязанных лиц для отдельных субъектов сохраняется ранее действовавший правовой режим (см., например: ст. 22 Федерального закона от 14.06.1995 № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации»; ст. 9 Федерального закона от 09.07.1999 № 117-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации»).
Источники налогового права, как и источники иных отраслей (под отраслей) права, обладают следующими свойствами: формальной определенностью;
общеобязательностью, охраняемой возможностью государственного принуждения;
законностью, заключающейся в наличии юридической силы. Источник налогового права должен быть издан в пределах компетенции соответствующим государственным или муниципальным органом, соответствовать актам вышестоящих органов, надлежащим образом опубликован (обнародован).
Вместе с тем источники налогового права имеют свои характерные черты, отличающие их от совокупностей нормативно-правовых актов, регулирующих иные отрасли (под отрасли) права.
Во-первых, источники налогового права регулируют общественные отношения, составляющие предмет налогового права. Предмет налогового права служит правообразующим фактором правотворчества в налоговой сфере.
Во-вторых, источники налогового права принимаются только теми органами Государства или местного самоуправления, правотворческая компетенция которых прямо предусмотрена НК. Вопросы, регулирующие налогообложение, не могут выноситься на референдум. Данное положение вытекает из норм Конституции (ст. 71, ч. 1 ст. 76, ч. 3 ст. 104, ст. 106), которые нашли развитие в Федеральном законе «О референдуме в Российской Федерации». Однако отсутствие возможности принятия нормативного правового акта о налогах и сборах всенародным голосованием не свидетельствует о малозначительности налогового законодательства. Напротив, обсуждение на референдуме неоправданно усложнило бы налоговый процесс, сделало его весьма дорогостоящим. Обсуждение проектов налоговых законов осуществляется через средства массовой информации, а их принятие осуществляется парламентом, т.е. посредством представительной демократии.
В-третьих, налоговое право, являясь кодифицированной под отраслью финансового права, регулируется не только НК. Источники налогового права характеризуются множественностью, обусловленной принципом разделения властей и федеративной природой российского государства. Теория разделения властей относит правотворчество к исключительной прерогативе законодательной власти. Однако это не означает полной изоляции других ветвей власти: каждая из них принимает участие в процессе правотворчества посредством законодательной инициативы либо непосредственно. Непосредственное правотворчество исполнительной ветви власти выражается в подзаконном нормотворчестве. Судебная власть выполняет правотворческие функции при применении ею аналогии права, аналогии закона, создании судебных прецедентов. В налоговой деятельности государства особое значение приобретают постановления Конституционного Суда РФ.
Таким образом, в системе источников налогового права выделяются законы и подзаконные нормативные правовые акты. Налоговый кодекс использует обобщенное понятие «законодательство о налогах и сборах», особенностью которого является включение не только законов в собственном смысле, но и других нормативных правовых актов.
Развитие федеративных начал в построении российского государства обусловливает и сложную разветвленную систему источников налогового права, в которой выделяются правовые акты федерального, регионального и муниципального уровней.
Глава 1. Общее исследование налогового процесса
§ 1. Понятие налогового процесса
В рамках настоящего исследования под "налоговым процессом" понимается процесс принятия законодательных актов Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно п.1 ст.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. К федеральным законам в данном случае относятся исключительно законодательные акты, вносящие в Кодекс изменения и дополнения. Это обусловлено целым рядом правовых принципов в сфере налогообложения, установленных Конституцией РФ, Кодексом, Законом РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".
В соответствии со ст.57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Аналогичный принцип закреплен в п.1 ст.3 Кодекса.
Налоги, которые могут быть установлены в Российской Федерации, подразделяются на федеральные, региональные и местные (ст.19-21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", ст.12-15 Кодекса).
Федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются только Кодексом (п.5 ст.3 Кодекса). В соответствии со ст.17 Кодекса налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения - объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога. Таким образом, любой федеральный налог может считаться установленным на законном основании лишь в том случае, если в Кодексе прописаны все основные элементы налогообложения по этому налогу. К сожалению, при разработке и принятии глав части второй Кодекса об отдельных федеральных налогах данное правило соблюдается далеко не всегда. В частности, по налогу на игорный бизнес субъекты Федерации получили право устанавливать "конкретные единые размеры ставок налога для всех игорных заведений", находящихся на их территориях, а по налогу на лотерейную деятельность - "конкретные размеры налоговых ставок на региональные лотереи", порядок и сроки уплаты этих налогов. Более того, определение конкретных размеров ставок налога на лотерейную деятельность применительно к муниципальным лотереям вообще отнесено к ведению представительных органов местного самоуправления.
Региональные налоги (налоги и сборы субъектов Федерации) устанавливаются, изменяются или отменяются законами субъектов Федерации о налогах и сборах в соответствии с Кодексом (п.5 ст.3 Кодекса). В связи с тем, что до признания утратившим силу Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" ссылки на положения части второй Кодекса приравниваются к ссылкам на указанный Закон (ст.32-1 Федерального закона "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах"), положение ст.3 Кодекса о региональных налогах следует трактовать с учетом норм этого Закона.
Вместе с тем, в проекте федерального закона "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации", предусматривающем дополнение части второй Кодекса новой главой о налоге на имущество организаций, субъектам Российской Федерации предоставляется право определять отчетный период по налогу. В то время как на основании ст.18 и 20 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" налог на имущество организаций является региональным налогом.
По другому региональному налогу - налогу с продаж субъектам Федерации предоставляется право на изменение объекта налогообложения посредством расширения перечня товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению.
В отношении местных налогов также действует правило п.5 ст.3 Кодекса, согласно которому они устанавливаются, изменяются или отменяются нормативными представительными актами представительных органов местного самоуправления в соответствии с Кодексом. При этом к компетенции представительных органов местного самоуправления отнесено определение налоговых ставок и порядка уплаты местных налогов (ст.53, 58 Кодекса), причем устанавливать размеры налоговых ставок представительные органы местного самоуправления вправе лишь в пределах, определенных Кодексом (ст.53 Кодекса). Остальные элементы налогообложения по местным налогам должны быть установлены на федеральном уровне.
Однако Федеральным законом "Об индексации ставок земельного налога" предусматривается применение в
§ 2. Стадии возникновения налогового процесса
"Налоговый процесс" в Российской Федерации подразделяется на несколько стадий. Первая стадия - разработка законопроекта и внесение его в Государственную Думу.
По Конституции РФ (часть первая ст.104) правом внесения законопроектов в Государственную Думу (правом законодательной инициативы) обладают Президент РФ, Совет Федерации, члены Совета Федерации, депутаты Государственной Думы, Правительство РФ, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации, Конституционный Суд РФ, Верховный Суд РФ, Высший Арбитражный Суд РФ по вопросам их ведения.
Инициаторами внесения в Государственную Думу законопроектов по налоговым вопросам чаще всего выступают депутаты Государственной Думы и Правительство РФ (проекты федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в статьи 19, 23, 44, 45, 52, 53, 54, 55, 57, 58, 60 части первой Налогового кодекса Российской Федерации", "О внесении изменений и дополнений в статьи 30, 34.1, 35, 61, 72, 78, 80, 82, 84, 102 и 124 части первой Налогового кодекса Российской Федерации" были инициированы Правительством РФ), реже - члены Совета Федерации, Президент РФ, законодательные (представительные) органы субъектов Федерации (например, проект Федерального закона "О внесении изменений в статью 213 Налогового кодекса Российской Федерации и в Федеральный закон "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" был внесен в Государственную Думу Астраханским областным Представительным Собранием).
При внесении законопроекта в Государственную Думу субъектом права законодательной инициативы должны быть представлены:
1) пояснительная записка к законопроекту, содержащая предмет законодательного регулирования и изложение концепции предлагаемого законопроекта;
2) текст законопроекта с указанием на титульном листе субъекта права законодательной инициативы, внесшего законопроект;
3) перечень актов федерального законодательства, подлежащих признанию утратившими силу, приостановлению, изменению, дополнению или принятию в связи с принятием данного закона;
4) финансово-экономическое обоснование.
Необходимо также отметить, что согласно п.3 ст.104 Конституции РФ законопроекты о введении или отмене налогов, освобождении от их уплаты могут быть внесены в Государственную Думу только при наличии заключения Правительства РФ.
Определенные требования предъявляются и к содержанию вносимого законопроекта. В обязательном порядке в его текст включаются положения о сроке и о порядке вступления закона в юридическую силу, о признании утратившими силу и о приостановлении действия ранее принятых законов и других нормативных правовых актов или отдельных их положений в связи с принятием данного федерального закона, о приведении Президентом РФ и Правительством РФ своих правовых актов в соответствие с принятым федеральным законом (ст.106 Регламента Государственной Думы).
Подготовленный к внесению в Государственную Думу законопроект и материалы к нему направляются субъектом права законодательной инициативы Председателю Государственной Думы. Законопроект считается внесенным в нижнюю палату парламента со дня его регистрации в Управлении документационного обеспечения Аппарата Государственной Думы, где заводится электронная регистрационная карта. В ней фиксируются сведения о законопроекте и сроках его поступления в Государственную Думу, о прохождении законопроекта в Государственной Думе, его принятии и рассмотрении Советом Федерации и Президентом РФ.
Решение о включении законопроекта в примерную программу законопроектной работы Государственной Думы на текущую сессию или в календарь рассмотрения вопросов Государственной Думой на очередной месяц принимает Совет Государственной Думы (ст.14 Регламента Государственной Думы Федерального Собрания РФ (далее - Регламента Государственной Думы)). Одновременно Совет Государственной Думы назначает комитет Государственной Думы, ответственный по данному законопроекту. Законопроект также направляется в комитеты, комиссии и депутатские объединения, Президенту РФ, в Совет Федерации, в Правительство РФ для подготовки и представления отзывов, предложений и замечаний.
Для работы над законопроектом комитет может создать рабочую группу из числа депутатов Государственной Думы - членов данного комитета, депутатов, не являющихся членами ответственного комитета, представителей соответствующего субъекта права законодательной инициативы, органов государственной власти, других организаций, экспертов, специалистов.
В соответствии со ст.114 законопроект, подготовленный к рассмотрению Государственной Думой в первом чтении, и материалы к нему направляются ответственным комитетом в Совет Государственной Думы для внесения на рассмотрение Государственной Думы. Дополнительно к материалам, внесенным субъектом права законодательной инициативы, ответственный комитет представляет:
1) проект постановления Государственной Думы о принятии законопроекта в первом чтении;
2) заключение ответственного комитета с мотивированным обоснованием необходимости принятия либо отклонения данного законопроекта;
3) заключение Правового управления Аппарата Государственной Думы;
4) проект решения Совета Государственной Думы с указанием даты рассмотрения законопроекта на заседании Государственной Думы, докладчика по законопроекту и содокладчика от ответственного комитета.
Законопроект направляется в Совет Государственной Думы, как правило, не позднее чем за 14 дней до внесения его на рассмотрение Государственной Думы (ст.114 Регламента Государственной Думы).
Рассмотрение налоговых законопроектов Государственной Думой осуществляется в трех чтениях.
При рассмотрении Государственной Думой законопроекта в первом чтении (вторая стадия "налогового процесса") обсуждается его концепция, дается оценка соответствия основных положений законопроекта Конституции РФ, его актуальности и практической значимости. По результатам обсуждения Государственная Дума может принять законопроект в первом чтении и продолжить работу над ним с учетом предложений и замечаний в виде поправок, или отклонить законопроект, или принять закон.
В случае принятия законопроекта в первом чтении Государственная Дума в постановлении о принятии законопроекта в первом чтении устанавливает срок представления поправок к законопроекту. Поправки вносятся в ответственный комитет в виде изменения редакции статей, в виде дополнения законопроекта конкретными статьями, в виде предложений об исключении конкретных слов, пунктов, частей или статей законопроекта.
Сгруппированные по статьям законопроекта поправки подлежат рассмотрению на заседании ответственного комитета, который направляет в Совет Государственной Думы для последующего рассмотрения проект постановления Государственной Думы по законопроекту, таблицу поправок, рекомендуемых ответственным комитетом к принятию, таблицу поправок, рекомендуемых ответственным комитетом к отклонению, таблицу поправок, по которым ответственным комитетом не было принято решений, текст законопроекта с учетом поправок, рекомендуемых к принятию (с выделением изменений текста законопроекта, принятого в первом чтении), заключение Правового управления Аппарата Государственной Думы на законопроект.
Совет Государственной Думы принимает решения о включении законопроекта, подготовленного к рассмотрению во втором чтении, в календарь рассмотрения вопросов Государственной Думой, о направлении законопроекта Президенту РФ, в Совет Федерации, в Правительство РФ, субъекту права законодательной инициативы, внесшему законопроект, депутатам Государственной Думы и определяет докладчика по законопроекту - представителя ответственного комитета.
Во втором чтении (третья стадия "налогового процесса") голосуются поправки к законопроекту. По окончании голосования по поправкам на голосование ставится предложение о принятии законопроекта во втором чтении. Если по итогам голосования такое предложение не набрало необходимого числа голосов, законопроект возвращается на доработку в ответственный комитет. После повторного рассмотрения во втором чтении доработанного законопроекта предлагается его повторное принятие во втором чтении. В том случае, когда данное предложение не набирает необходимого числа голосов (большинство голосов от общего числа депутатов Государственной Думы), законопроект считается отклоненным и снимается с дальнейшего рассмотрения. Решением Государственной Думы, также принятым большинством голосов от общего числа депутатов Государственной Думы, законопроект может быть возвращен к процедуре первого чтения (статья 123 Регламента Государственной Думы).
Следует заметить, что положения, касающиеся процедуры прохождения законопроекта через Государственную Думу, не всегда соблюдаются при принятии федеральных законов о налогах и сборах. Так, при рассмотрении в нижней палате Федерального закона "О внесении изменений и дополнения в статью 228 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" после первого чтения в него были внесены концептуальные изменения. Законопроектом, принятым в первом чтении, предусматривалось внесение дополнения в ст.217 Кодекса, состоящего во включении в число доходов, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц, доходов, полученных от реализации физическими лицами своего имущества через ломбарды и комиссионные магазины. В то время как на второе чтение был вынесен законопроект, предусматривающий изменения ст.228 Кодекса, определяющей особенности исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц в отношении отдельных видов доходов. Кроме того, после принятия законопроекта во втором чтении была по существу изменена статья 2, определяющая момент вступления Федерального закона в силу.
Принятый во втором чтении законопроект направляется в ответственный комитет для устранения с участием Правового управления Аппарата Государственной Думы возможных внутренних противоречий, установления правильной взаимосвязи статей и для редакционной правки, необходимой в связи с изменениями, внесенными в текст законопроекта при рассмотрении его во втором чтении. По завершении этой работы законопроект вновь представляется в Совет Государственной Думы для включения в проект порядка работы палаты.
Совет Государственной Думы назначает третье чтение законопроекта, представляющее собой четвертую стадию "налогового процесса", для голосования в целях его принятия в качестве закона.
Голосование по вопросу о принятии закона в целом в день принятия законопроекта во втором чтении может быть проведено по предложению депутатов Государственной Думы только при наличии окончательного текста законопроекта и при условии, что осуществлены правовая и лингвистическая экспертизы законопроекта.
В соответствии со ст.125 Регламента Государственной Думы при рассмотрении законопроекта в третьем чтении не допускаются внесение в него поправок и возвращение к обсуждению законопроекта в целом либо к обсуждению его отдельных разделов, глав, статей. Если законопроект не принят Государственной Думой в третьем чтении, то он не подлежит дальнейшему рассмотрению.
Федеральный закон принимается Государственной Думой большинством голосов от общего числа депутатов палаты.
Согласно ст.106 Конституции Российской Федерации, федеральные законы по вопросам федерального бюджета, федеральных налогов и сборов, финансового регулирования, принятые Государственной Думой, подлежат обязательному рассмотрению в Совете Федерации. В связи с тем, что все законодательные акты федерального уровня по налоговым вопросам относятся к сфере финансового регулирования, даже если эти акты не касаются федеральных налогов и сборов, они рассматриваются верхней палатой парламента в обязательном порядке. К тому же, целый ряд налогов и сборов являются доходами федерального бюджета.
Прохождение федеральных законов через Совет Федерации - это следующая, пятая стадия "налогового процесса".
Федеральный закон считается одобренным Советом Федерации, если за него проголосовало более половины от общего числа членов этой палаты. В случае его отклонения Советом Федерации палаты могут создать согласительную комиссию для преодоления возникших разногласий, после чего федеральный закон подлежит повторному рассмотрению Государственной Думой. Если нижняя палата не согласна с решением верхней палаты по тому или иному закону, последний считается принятым лишь в том случае, когда при повторном голосовании в Государственной Думе за него проголосовало не менее двух третей от общего числа депутатов Государственной Думы, то есть чтобы преодолеть "вето" верхней палаты по федеральному закону требуется не простое, а квалифицированное большинство голосов депутатов нижней палаты.
В соответствии со ст.107 Конституции РФ принятый федеральный закон в течение пяти дней направляется Президенту РФ, который в течение четырнадцати дней подписывает федеральный закон и промульгирует (обнародует) его (шестая, заключительная, стадия "налогового процесса").
Вместе с тем, Президент РФ обладает правом "отлагательного вето". Он может отклонить принятый федеральный закон. Для преодоления президентского вето необходимо повторное одобрение закона в ранее принятой редакции большинством не менее двух третей голосов от общего числа членов Совета Федерации и депутатов Государственной Думы, после чего он подлежит подписанию Президентом РФ в течение семи дней и обнародованию.
Глава 2. Участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах
§ 1. Налоговый процесс, его участники
Согласно ст. 9 НК РФ участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, являются:
1) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиками или плательщиками сборов;
2) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налоговыми агентами;
3) налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы);
4) таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы Российской Федерации);
5) государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы, должностные лица и организации, осуществляющие в установленном порядке прием от налогоплательщиков (плательщиков сборов) денежных средств в счет уплаты налогов (сборов) и их перечисление (перевод) в бюджеты (сборщики налогов и сборов);
6) органы государственных внебюджетных фондов.
Хотелось бы отметить тот факт, что законодательно закрепленный в НК РФ перечень далеко не полон, ибо не охватывает всех потенциальных и реальных участников налоговых правоотношений. Фактически налоговые отношения затрагивают большее количество субъектов, поскольку установление, введение и взимание налогов в доход государства требует также привлечения иных физических и юридических лиц, органов власти и местного самоуправления, которые прямо не обозначены в качестве участников налоговых отношений, но наделены налоговым законодательством соответствующими правами и обязанностями.
Рассмотрим более детально всех участников налоговых правоотношений.
Организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиками или плательщиками сборов. Согласно ст. 19 НК РФ "налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы".
НК РФ дает следующее определение организаций. Организации - это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.
Согласно ст. 48 ГК РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество, отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.
Согласно части первой НК РФ филиалы и другие обособленные подразделения российских организаций налогоплательщиками не являются, а лишь выполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов на той территории, на которой эти филиалы и иные обособленные подразделения осуществляют свою деятельность.
Напомним, что согласно ст. 55 ГК РФ филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.
Согласно НК РФ физические лица - граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. Физическими лицами признаются граждане, способные иметь гражданские права и обязанности, а также своими действиями приобретать и осуществлять гражданские права, создавать для себя гражданские обязанности и исполнять их, т.е. обладающие правоспособностью и дееспособностью. Для признания физического лица налоговым резидентом Российской Федерации оно должно фактически находиться на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.
Индивидуальные предприниматели - это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты.
Обратим внимание на то, что законодательно установлено правило, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они индивидуальными предпринимателями не являются.
При рассмотрении такой категории налогового права, как налогоплательщик, необходимо вспомнить и о понятии "взаимозависимые лица".
Взаимозависимыми лицами признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Статьей 20 НК РФ установлено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Кроме того, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налоговыми агентами. Новый НК РФ впервые ввел на законодательном уровне определения многих терминов, которые ранее трактовались лишь правовыми дисциплинами. В частности, НК РФ раскрыто понятие "налоговый агент".
Под налоговыми агентами понимаются лица (организации и физические лица), на которых в соответствии с НК РФ (т.е. непосредственно НК РФ или принятыми в соответствии с ним актами регионального или местного законодательства о налогах и сборах) возлагаются обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению соответствующего налога в бюджет или внебюджетный фонд.
Другими словами, налоговыми агентами являются те организации, индивидуальные предприниматели, которые при выплате заработной платы или вознаграждений по договорам гражданско-правового характера удерживают из доходов своих работников и уплачивают в бюджет или внебюджетный фонд подоходный и социальный налоги.
Налоговыми агентами являются и все российские организации, имеющие договорные отношения с иностранными организациями или физическими лицами, осуществляющими экономическую деятельность в Российской Федерации помимо своего постоянного представительства, если в результате таких отношений эти иностранные организации или физические лица имеют доход, подлежащий налогообложению, либо какой-то иной объект налогообложения, предусмотренный российским налоговым законодательством.
Налоговыми агентами могут выступать как организации, так и физические лица. Физические лица будут считаться налоговыми агентами в том случае, если они сами являются индивидуальными предпринимателями и у них имеются наемные работники. Уплата подоходного налога за наемных работников и создает налогового агента - физическое лицо. Это единственный случай. В остальных случаях налоговыми агентами являются организации.
Обязанности налогового агента могут быть возложены только на те организации или физических лиц, которые являются источниками выплат средств налогоплательщику, т.е. от которых налогоплательщик получает доход, и только законодательством о налогах и сборах. В частности, обязанности налогового агента не могут возлагаться на лицо на основании нормативных актов министерств и ведомств.
Обязанности налогового агента у организации или физического лица могут возникать главным образом в следующих случаях:
1) при выплате дохода физическому лицу - по подоходному налогу;
2) при выплате дохода иностранному юридическому лицу - по налогу на доходы иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации, не связанные с их деятельностью в Российской Федерации;
3) при перечислении средств иностранным юридическим лицам, не состоящим на учете в налоговом органе, в счет оплаты за товары (работы, услуги) - в отношении НДС;
4) при осуществлении выплат физическим лицам по трудовому договору, а также по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, - по страховым взносам.
Налоговые органы. Налоговые органы являются уполномоченной стороной во взаимоотношениях с налогоплательщиками по поводу уплаты налогов, осуществления налогового контроля, привлечения в случае нарушения законодательства о налогах и сборах к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговыми органами в Российской Федерации являются Федеральная налоговая служба и ее территориальные подразделения в Российской Федерации.
Налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей.
Налоговые органы действуют посредством административных актов, которые ими же и выполняются. Эти органы правомочны накладывать на лиц, подлежащих налогообложению, не только чисто финансовые обязательства в виде уплаты налогов и сборов, но и обязательства подавать декларацию, являться по вызову в налоговые органы и т.д.
В своей деятельности налоговые органы руководствуются Конституцией РФ, НК РФ, федеральными законами и иными законодательными актами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Президента РФ и Правительства РФ, а также нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.
Таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы Российской Федерации). Для реализации всего комплекса таможенных мероприятий (взимания таможенных платежей, таможенного оформления, таможенного контроля и т.д.) в Российской Федерации созданы специальные таможенные органы.
Федеральная таможенная служба является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим в соответствии с законодательством Российской Федерации функции по контролю и надзору в области таможенного дела, а также функции агента валютного контроля и специальные функции по борьбе с контрабандой, иными преступлениями и административными правонарушениями.
Федеральная таможенная служба осуществляет свою деятельность непосредственно через таможенные органы и представительства Службы за рубежом во взаимодействии с другими федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления, Центральным банком РФ, общественными объединениями и иными организациями.
Согласно ст. 34 НК РФ таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации, НК РФ, иными федеральными законами о налогах, а также иными федеральными законами.
Сборщики налогов и сборов. Сборщиками налогов признаются уполномоченные на то органы и должностные лица, которые могут осуществлять прием от налогоплательщиков средств в уплату налогов и сборов и перечисление их в бюджет - те государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы и должностные лица, на которые помимо налоговых и таможенных органов возлагается обязанность принимать от налогоплательщиков (плательщиков сборов) средства в уплату налогов (сборов) и перечислять их в бюджет. В этой роли могут выступать банки, отделения связи, местные администрации в сельской местности и некоторые другие лица.
В то же время ст. 9 НК РФ не определяет ни универсальных прав и обязанностей таких лиц, ни других общих для них правовых характеристик (за исключением стандартной формулировки об установлении прав, обязанностей и ответственности сборщиков налогов и (или) сборов в соответствии с требованиями НК РФ, федеральных законов и законодательных актов субъектов РФ о налогах и (или) сборах). Да и сам термин нигде больше в НК РФ не используется и не упоминается.
Органы государственных внебюджетных фондов. Внебюджетные фонды - это форма перераспределения и использования финансовых ресурсов, привлекаемых государством для финансирования некоторых общественных потребностей и комплексно расходуемых на основе оперативной самостоятельности. Они выступают одним из звеньев общегосударственных финансов.
Государственные внебюджетные фонды создаются на основе соответствующих актов высших органов власти двумя путями, в которых регламентируется их деятельность, указываются источники формирования, определяются порядок и направления использования денежных фондов.
В Российской Федерации образованы следующие внебюджетные фонды:
1) страховые взносы на социальное обеспечение: а) пенсионный фонд; б) Фонд обязательного медицинского страхования; в) Фонд социального страхования РФ;
2) специальные фонды:
а) дорожные фонды;
б) природоохранные фонды;
в) фонды развития территории;
3) общественные фонды:
а) независимые пенсионные фонды;
б) фонды поддержки науки, образования, медицины.
Организация функционирования внебюджетных фондов находится в ведении государственных органов власти - центральных, республиканских и местных.
Права, обязанности и ответственность органов государственных внебюджетных фондов определяются НК РФ, федеральными законами и принятыми в соответствии с ними законодательными актами субъектов РФ и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления о налогах и (или) сборах.
Библиография
Основная литература
1. Конституция Российской Федерации. [Текст] — М.: Юридическая литература, 1993. — 64 с.
2. Налоговый кодекс Р.Ф. (часть первая). [Текст] — М.: Юридическая литература, 1998.N 146-ФЗ
3. Налоговый кодекс Р.Ф. (часть вторая). [Текст] — М.: Юридическая литература, 05.08.2000 N 117-ФЗ
Дополнительная литература
4. Красноперова А.В. Гражданин и право [Текст] / А.В.Красноперова Учебник. - М.: Юристь, 2002. — 300 с.
5. Борисов А.Н., Макров И.Е., Комментарий к положениям НК РФ, КоАП и УК РФ об ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах. [Текст] / А.Н.Борисов, И.Е.Макров, Учебник. - М.: Юристь 2003.
6. Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. [Текст] / И.М. Александров Учебник. - М.: Юристь 2002.
7. Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право [Текст] / А.В. Брызгалин, Учеб. пособие -М.: 1998.
Глава 2. Участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах
§ 1. Налоговый процесс, его участники
Согласно ст. 9 НК РФ участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, являются:
1) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиками или плательщиками сборов;
2) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налоговыми агентами;
3) налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы);
4) таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы Российской Федерации);
5) государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы, должностные лица и организации, осуществляющие в установленном порядке прием от налогоплательщиков (плательщиков сборов) денежных средств в счет уплаты налогов (сборов) и их перечисление (перевод) в бюджеты (сборщики налогов и сборов);
6) органы государственных внебюджетных фондов.
Хотелось бы отметить тот факт, что законодательно закрепленный в НК РФ перечень далеко не полон, ибо не охватывает всех потенциальных и реальных участников налоговых правоотношений. Фактически налоговые отношения затрагивают большее количество субъектов, поскольку установление, введение и взимание налогов в доход государства требует также привлечения иных физических и юридических лиц, органов власти и местного самоуправления, которые прямо не обозначены в качестве участников налоговых отношений, но наделены налоговым законодательством соответствующими правами и обязанностями.
Рассмотрим более детально всех участников налоговых правоотношений.
Организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиками или плательщиками сборов. Согласно ст. 19 НК РФ "налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы".
НК РФ дает следующее определение организаций. Организации - это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.
Согласно ст. 48 ГК РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество, отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.
Согласно части первой НК РФ филиалы и другие обособленные подразделения российских организаций налогоплательщиками не являются, а лишь выполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов на той территории, на которой эти филиалы и иные обособленные подразделения осуществляют свою деятельность.
Напомним, что согласно ст. 55 ГК РФ филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.
Согласно НК РФ физические лица - граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. Физическими лицами признаются граждане, способные иметь гражданские права и обязанности, а также своими действиями приобретать и осуществлять гражданские права, создавать для себя гражданские обязанности и исполнять их, т.е. обладающие правоспособностью и дееспособностью. Для признания физического лица налоговым резидентом Российской Федерации оно должно фактически находиться на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.
Индивидуальные предприниматели - это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты.
Обратим внимание на то, что законодательно установлено правило, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они индивидуальными предпринимателями не являются.
При рассмотрении такой категории налогового права, как налогоплательщик, необходимо вспомнить и о понятии "взаимозависимые лица".
Взаимозависимыми лицами признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Статьей 20 НК РФ установлено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Кроме того, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налоговыми агентами. Новый НК РФ впервые ввел на законодательном уровне определения многих терминов, которые ранее трактовались лишь правовыми дисциплинами. В частности, НК РФ раскрыто понятие "налоговый агент".
Под налоговыми агентами понимаются лица (организации и физические лица), на которых в соответствии с НК РФ (т.е. непосредственно НК РФ или принятыми в соответствии с ним актами регионального или местного законодательства о налогах и сборах) возлагаются обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению соответствующего налога в бюджет или внебюджетный фонд.
Другими словами, налоговыми агентами являются те организации, индивидуальные предприниматели, которые при выплате заработной платы или вознаграждений по договорам гражданско-правового характера удерживают из доходов своих работников и уплачивают в бюджет или внебюджетный фонд подоходный и социальный налоги.
Налоговыми агентами являются и все российские организации, имеющие договорные отношения с иностранными организациями или физическими лицами, осуществляющими экономическую деятельность в Российской Федерации помимо своего постоянного представительства, если в результате таких отношений эти иностранные организации или физические лица имеют доход, подлежащий налогообложению, либо какой-то иной объект налогообложения, предусмотренный российским налоговым законодательством.
Налоговыми агентами могут выступать как организации, так и физические лица. Физические лица будут считаться налоговыми агентами в том случае, если они сами являются индивидуальными предпринимателями и у них имеются наемные работники. Уплата подоходного налога за наемных работников и создает налогового агента - физическое лицо. Это единственный случай. В остальных случаях налоговыми агентами являются организации.
Обязанности налогового агента могут быть возложены только на те организации или физических лиц, которые являются источниками выплат средств налогоплательщику, т.е. от которых налогоплательщик получает доход, и только законодательством о налогах и сборах. В частности, обязанности налогового агента не могут возлагаться на лицо на основании нормативных актов министерств и ведомств.
Обязанности налогового агента у организации или физического лица могут возникать главным образом в следующих случаях:
1) при выплате дохода физическому лицу - по подоходному налогу;
2) при выплате дохода иностранному юридическому лицу - по налогу на доходы иностранных юридических лиц от источников в Российской Федерации, не связанные с их деятельностью в Российской Федерации;
3) при перечислении средств иностранным юридическим лицам, не состоящим на учете в налоговом органе, в счет оплаты за товары (работы, услуги) - в отношении НДС;
4) при осуществлении выплат физическим лицам по трудовому договору, а также по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, - по страховым взносам.
Налоговые органы. Налоговые органы являются уполномоченной стороной во взаимоотношениях с налогоплательщиками по поводу уплаты налогов, осуществления налогового контроля, привлечения в случае нарушения законодательства о налогах и сборах к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговыми органами в Российской Федерации являются Федеральная налоговая служба и ее территориальные подразделения в Российской Федерации.
Налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей.
Налоговые органы действуют посредством административных актов, которые ими же и выполняются. Эти органы правомочны накладывать на лиц, подлежащих налогообложению, не только чисто финансовые обязательства в виде уплаты налогов и сборов, но и обязательства подавать декларацию, являться по вызову в налоговые органы и т.д.
В своей деятельности налоговые органы руководствуются Конституцией РФ, НК РФ, федеральными законами и иными законодательными актами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Президента РФ и Правительства РФ, а также нормативными правовыми актами органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.
Таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы Российской Федерации). Для реализации всего комплекса таможенных мероприятий (взимания таможенных платежей, таможенного оформления, таможенного контроля и т.д.) в Российской Федерации созданы специальные таможенные органы.
Федеральная таможенная служба является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим в соответствии с законодательством Российской Федерации функции по контролю и надзору в области таможенного дела, а также функции агента валютного контроля и специальные функции по борьбе с контрабандой, иными преступлениями и административными правонарушениями.
Федеральная таможенная служба осуществляет свою деятельность непосредственно через таможенные органы и представительства Службы за рубежом во взаимодействии с другими федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления, Центральным банком РФ, общественными объединениями и иными организациями.
Согласно ст. 34 НК РФ таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации, НК РФ, иными федеральными законами о налогах, а также иными федеральными законами.
Сборщики налогов и сборов. Сборщиками налогов признаются уполномоченные на то органы и должностные лица, которые могут осуществлять прием от налогоплательщиков средств в уплату налогов и сборов и перечисление их в бюджет - те государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы и должностные лица, на которые помимо налоговых и таможенных органов возлагается обязанность принимать от налогоплательщиков (плательщиков сборов) средства в уплату налогов (сборов) и перечислять их в бюджет. В этой роли могут выступать банки, отделения связи, местные администрации в сельской местности и некоторые другие лица.
В то же время ст. 9 НК РФ не определяет ни универсальных прав и обязанностей таких лиц, ни других общих для них правовых характеристик (за исключением стандартной формулировки об установлении прав, обязанностей и ответственности сборщиков налогов и (или) сборов в соответствии с требованиями НК РФ, федеральных законов и законодательных актов субъектов РФ о налогах и (или) сборах). Да и сам термин нигде больше в НК РФ не используется и не упоминается.
Органы государственных внебюджетных фондов. Внебюджетные фонды - это форма перераспределения и использования финансовых ресурсов, привлекаемых государством для финансирования некоторых общественных потребностей и комплексно расходуемых на основе оперативной самостоятельности. Они выступают одним из звеньев общегосударственных финансов.
Государственные внебюджетные фонды создаются на основе соответствующих актов высших органов власти двумя путями, в которых регламентируется их деятельность, указываются источники формирования, определяются порядок и направления использования денежных фондов.
В Российской Федерации образованы следующие внебюджетные фонды:
1) страховые взносы на социальное обеспечение: а) пенсионный фонд; б) Фонд обязательного медицинского страхования; в) Фонд социального страхования РФ;
2) специальные фонды:
а) дорожные фонды;
б) природоохранные фонды;
в) фонды развития территории;
3) общественные фонды:
а) независимые пенсионные фонды;
б) фонды поддержки науки, образования, медицины.
Организация функционирования внебюджетных фондов находится в ведении государственных органов власти - центральных, республиканских и местных.
Права, обязанности и ответственность органов государственных внебюджетных фондов определяются НК РФ, федеральными законами и принятыми в соответствии с ними законодательными актами субъектов РФ и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления о налогах и (или) сборах.
Библиография
Основная литература
1. Конституция Российской Федерации. [Текст] — М.: Юридическая литература, 1993. — 64 с.
2. Налоговый кодекс Р.Ф. (часть первая). [Текст] — М.: Юридическая литература, 1998.N 146-ФЗ
3. Налоговый кодекс Р.Ф. (часть вторая). [Текст] — М.: Юридическая литература, 05.08.2000 N 117-ФЗ
Дополнительная литература
4. Красноперова А.В. Гражданин и право [Текст] / А.В.Красноперова Учебник. - М.: Юристь, 2002. — 300 с.
5. Борисов А.Н., Макров И.Е., Комментарий к положениям НК РФ, КоАП и УК РФ об ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах. [Текст] / А.Н.Борисов, И.Е.Макров, Учебник. - М.: Юристь 2003.
6. Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. [Текст] / И.М. Александров Учебник. - М.: Юристь 2002.
7. Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право [Текст] / А.В. Брызгалин, Учеб. пособие -М.: 1998.
