Оглавление:

Введение............................................................................................................			3
1	Специальные налоговые режимы............................................................		4
	1.1.	Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (Единый сельскохозяйственный налог).......	4
	1.2.	Упрощенная система налогообложения......................................	11
	1.3.	Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности...........................	21
2.	Практическая часть...................................................................................		28
Заключение.......................................................................................................			33
Список литературы..........................................................................................			35

ВВЕДЕНИЕ
Характерной особенностью налоговой системы России является наличие специальных налоговых режимов, представляющих собой особый порядок исчисления и уплаты налогов, отличающийся от обычного режима налогообложения организаций и индивидуальных предпринимателей. Налоговым кодексом предусмотрено 4 таких налоговых режима.

Два из них нацелены на создание более благоприятных экономических и финансовых условий функционирования организаций, относящихся к сфере малого предпринимательства, а также индивидуальных предпринимателей.

Действовавшие еще до принятия Кодекса единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности и упрощенная система налогообложения, начиная с 2003 г., с принятием двух новых глав Кодекса, стали функционировать в обновленной редакции в виде специальных налоговых режимов.

В качестве нового элемента налоговой системы с 2002 г. введен специальный режим налогообложения в виде единого налога для сельскохозяйственных товаропроизводителей, в котором учтены особенности сельского хозяйства как отрасли, привязанной к конкретным участкам земли.

В перечень специальных налоговых режимов входит также система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (СРП). Введение подобного режима связано с необходимостью учета особых условий добычи полезных ископаемых при выполнении СРП.

1.
СПЕЦИАЛЬНЫЕ НАЛОГОВЫЕ РЕЖИМЫ
1.1. Система налогообложения для сельскохозяйственных

товаропроизводителей (Единый сельскохозяйственный налог)
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН) был введен в действие Налоговым кодексом РФ с 2002 г. в связи с необходимостью учета особенностей сельскохозяйственного производства, стимулирования товаропроизводителей к рациональному использованию сельхозугодий.

Исчисление и уплата ЕСХН регулируются гл. 26.1 НК РФ и применяется наряду с иными режимами налогообложения. Применение ЕСХН не требует принятия на уровне регионов дополнительных правовых актов.

Организации и предприниматели вправе добровольно перейти на уплату ЕСХН.

Переход на указанную систему налогообложения сельскохозяйственными организациями предусматривает замену уплаты ряда налогов уплатой единого сельскохозяйственного налога. Указанные организации освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, НДС (за исключением НДС, уплачиваемого при ввозе товаров на российскую таможенную территорию), налога на имущество организаций. При этом установлено, что единый сельскохозяйственный налог исчисляется по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период, каковым является календарный год.

Кроме того, за организациями, перешедшими на уплату единого сельскохозяйственного налога, оставлена обязанность уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с российским законодательством.

Все другие налоги и сборы должны уплачиваться организациями, перешедшими на уплату единого сельскохозяйственного налога, в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными российским налоговым законодательством.

При переходе на специальный режим налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога индивидуальных предпринимателей, они освобождаются от уплаты:

– налога на доходы физических лиц в части доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности;

– НДС, за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на российскую таможенную территорию;

– налога на имущество физических лиц в части имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности.

Уплата указанных налогов заменяется, так же как и для организаций, уплатой единого сельскохозяйственного налога, который исчисляется по результатам хозяйственной деятельности индивидуальных предпринимателей за налоговый период.

Так же как и организации, индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, обязаны уплачивать все налоги и сборы в соответствии с другими режимами налогообложения.

Перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога могут и крестьянские (фермерские) хозяйства. В этом случае на них распространяются правила, действующие для организаций и индивидуальных предпринимателей.
Налогоплательщики

Плательщиками ЕСХН признаются организации и предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями. При этом п. 2 ст. 346.2 НК РФ предусмотрено, что в целях гл. 26.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию. К сельскохозяйственным товаропроизводителям отнесены также градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации, а также иные рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели.

Не вправе переходить на уплату ЕСХН:

– организации, имеющие филиалы или представительства;

– организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров;

– организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса;

– бюджетные учреждения.
Порядок и условия начала и прекращения применения ЕСХН

Те сельскохозяйственные товаропроизводители, которые изъявили желание перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога, должны подать в налоговый орган по своему местонахождению в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего переходу на эту систему налогообложения, соответствующее заявление.

На уплату ЕСХН вправе перейти сельскохозяйственные товаропроизводители и индивидуальные предприниматели с начала следующего календарного года, если они удовлетворяют следующему условию: если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%.

Для градо- и поселкообразующих российских рыбохозяйственных организаций, а также иных рыбохозяйственных организации и индивидуальных предпринимателей должны соблюдаться еще 2 определенных условия:

– численность работающих в градо- и поселкообразующих рыбохозяйственных организациях с учетом совместно проживающих с ними членов семей должна составлять не менее половины численности населения соответствующего населенного пункта. Средняя численность работников в других рыбохозяйственных организациях (за исключением градо- и поселкообразующих) и у индивидуальных предпринимателей не должна превышать 300 человек за налоговый период.

– если они осуществляют рыболовство на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности, или используют их на основании договоров фрахтования (бербоут-чартера и тайм-чартера).

Одновременно с этим, НК установлено, что перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога налогоплательщики не могут до окончания налогового периода вернуться на иные режимы налогообложения.

Если по итогам налогового периода у налогоплательщика не выполняются условия, согласно которым он признается сельхозтоваропроизводителем, то такой налогоплательщик считается утратившим право на применение ЕСХН с начала налогового периода, в котором допущены соответствующие нарушения. Согласно п. 4 ст. 346.3 НК РФ указанный налогоплательщик обязан за весь налоговый период произвести перерасчет налоговых обязательств по НДС, налогу на прибыль организаций (НДФЛ), ЕСН, налогу на имущество организаций (налогу на имущество физических лиц) в порядке, предусмотренном налоговым законодательством для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Исчисление вышеназванных налогов производится в течение одного месяца после окончания налогового периода, в котором нарушены условия. При этом налогоплательщик уплачивает пени за несвоевременную уплату налогов и авансовых платежей по ним.
Порядок определения и признания доходов и расходов

Объектом обложения ЕСХН являются доходы, уменьшенные на величину расходов.

При определении объекта налогообложения учитываются следующие доходы:

– доходы от реализации товаров (работ, услуг);

– внереализационные доходы.

Перечень расходов, учитываемых при налогообложении, ограничен. Расходы должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и осуществленными с целью получения дохода:

– расходы на приобретение и изготовление основных средств, приобретение и создание нематериальных активов;

– расходы на ремонт основных средств;

– арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

– материальные расходы, включая расходы на приобретение посадочного материала, биопрепаратов;

– расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности;

– плательщики ЕСХН вправе учитывать суммы страховых взносов в расходах;

– суммы НДС по приобретенным и оплаченным налогоплательщиком товарам (работам, услугам), расходы на приобретение которых подлежат включению в состав расходов;

– суммы процентов, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

– расходы на обеспечение пожарной безопасности, на услуги по охране имущества;

– потери от падежа и вынужденного убоя птицы и животных в случае стихийных бедствий и других чрезвычайных ситуаций теперь

– на расходы списываются потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий, эпизоотий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с их предотвращением и ликвидацией последствий;

– потери от падежа и вынужденного убоя птицы и животных в случае стихийных бедствий и других чрезвычайных ситуаций учитываются полностью;

– другие расходы в соответствии с НК РФ.

При приобретении в период применения ЕСХН основного средства или нематериального актива расходы на его приобретение при определении объекта налогообложения учитываются налогоплательщиками в течение налогового периода, в котором произошел ввод ОС (НМА) в эксплуатацию, равными долями по итогам каждого отчетного периода.

Признание доходов и расходов налогоплательщика осуществляется в следующем порядке.

1. 
   Датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках или в кассу, получения иного имущества (работ, услуг), а также погашения задолженности иным способом (кассовый метод).
   
2. 
   Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя указанных товаров перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров.
   

Организации обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы ЕСХН, на основании данных бухгалтерского учета. Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по ЕСХН в книге учета доходов и расходов предпринимателей, применяющих ЕСХН, форма которой утверждается Минфином РФ.
Налоговая база

Налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях. Они пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ, установленному соответственно на дату получения доходов или дату осуществления расходов. Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены договора с учетом рыночных цен.

Налогоплательщики имеют право уменьшать налоговую базу за налоговый период на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. Убытком считается превышение расходов над доходами. Убыток уменьшает налоговую базу соответствующего налогового периода без ограничений. Убыток, не списанный в текущем налоговом периоде, может быть перенесен полностью или частично на любой год из последующих девяти лет. При этом убыток, полученный налогоплательщиками при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на уплату ЕСХН. В свою очередь, убыток, полученный при уплате ЕСХН, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения.

Размер налоговой ставки составляет 6%.

Налоговым периодом по ЕСХН является календарный год, отчетным периодом - полугодие.

Порядок исчисления и уплаты ЕСХН

Налог рассчитывается путем умножения налоговой базы на ставку налога.

По окончании полугодия налогоплательщики исчисляют и уплачивают авансовый платеж. Сумма авансового платежа определяется путем умножения ставки налога на сумму фактически полученных доходов, уменьшенных на сумму произведенных расходов. Доходы и расходы при определении авансовых платежей рассчитываются нарастающим итогом с начала года до окончания полугодия. Уплаченные авансовые платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

Авансовые платежи по ЕСХН уплачиваются не позднее 25 календарных дней со дня окончания отчетного периода. Налог, подлежащий уплате по итогам налогового периода, уплачивается налогоплательщиками не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период.

Зачисление сумм налога

Суммы налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством РФ.

Порядок представления декларации

Налогоплательщики по истечении отчетного и налогового периодов представляют в налоговые органы налоговые декларации: по итогам отчетного периода - не позднее 25 календарных дней со дня окончания отчетного периода; по итогам налогового периода - не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Декларации представляются в налоговую инспекцию по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя). Форма налоговых деклараций и порядок их заполнения утверждаются Минфином РФ.

1.2. Упрощенная система налогообложения

В настоящее время УСН применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения. Предусмотренная гл. 26.2 НК РФ упрощенная система налогообложения является специальным налоговым режимом. УСН предусматривает особый порядок определения элементов налогообложения (объекта, налоговой базы, налоговой ставки и др.). Вообще «упрощенка» ориентирована на малый бизнес. Ее задача - упростить учет для тех, кто ее применяет.

Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно.

Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате:

1) налога на прибыль организаций;

2) налога на имущество организаций.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате:

1) налога на доходы физических лиц - в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности;

2) налога на имущество физических лиц - в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности.

Организации и предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением таможенного НДС, производят уплату иных налогов уплачиваемых налогоплательщиками, применяющими УСН, в соответствии с законодательством о налогах и сборах. Так же сохраняются действующие порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности.
Налогоплательщики

Налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ.

С 1 января 2010 г. организация имеет право перейти на УСН, если по итогам 9 месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на УСН, доходы не превысили 45 млн. руб. Соответствующие изменения в ст. 346.13 НК РФ внесены п. 2 ст. 1, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 19.07.2009 N 204-ФЗ. Указанный размер предельного дохода теперь не нужно индексировать на коэффициент-дефлятор. Это связано с тем, что с 2010 г. по 2012 г. включительно приостановлено действие п. 4 ст. 346.13 НК РФ (ч. 3 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Закона N 204-ФЗ), который определял величину предельного дохода для применения «упрощенки» и предусматривал ежегодную индексацию на коэффициент-дефлятор.

Не вправе применять упрощенную систему налогообложения:

1) организации, имеющие филиалы и (или) представительства;

2) банки;

3) страховщики;

4) негосударственные пенсионные фонды;

5) инвестиционные фонды;

6) профессиональные участники рынка ценных бумаг;

7) ломбарды;

8) организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых;

9) организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом;

10) нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также иные формы адвокатских образований;

11) организации, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;

12) организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в соответствии с главой 26.1 настоящего Кодекса;

13) организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25%. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%, на некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации от 19 июня 1992 года N 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации», а также хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом;

14) организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек;

15) организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн. рублей. В целях настоящего подпункта учитываются основные средства и нематериальные активы, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса;

16) бюджетные учреждения;

17) иностранные организации.

Организации и предприниматели, переведенные на уплату ЕНВД по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять УСН в отношении иных видов предпринимательской деятельности.
Порядок и условия начала и прекращения применения УСН

Налогоплательщики, изъявившие желание перейти на УСН, подают заявление в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого они переходят на УСН, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства). В заявлении о переходе на УСН организации сообщают о размере доходов за 9 месяцев текущего года, а также о средней численности работников за указанный период и об остаточной стоимости ОС и НМА по состоянию на 1 октября текущего года.

Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена УСН. В случае изменения избранного объекта налогообложения после подачи заявления о переходе на УСН налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена УСН.

При применении УСН, налогоплательщик не вправе до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения.

Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысили 60 млн. руб. или в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение или несоответствие указанным требованиям.

Суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных предпринимателей. Указанные налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на иной режим налогообложения.

Налогоплательщик, применяющий УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на иной режим налогообложения.

Налогоплательщик, перешедший с упрощенной системы налогообложения на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на УСН не ранее чем через один год.
Объекты налогообложения

«Упрощенка» как налоговый режим примечательна тем, что налогоплательщик вправе сам выбрать для себя объект налогообложения из двух вариантов, предложенных законодателем:

- с доходов;

- с доходов, уменьшенных на расходы.

Исключение предусмотрено лишь для компаний, которые являются участниками договора о совместной деятельности или договора доверительного управления имуществом. Они лишены права выбора. УСН такие фирмы могут рассчитывать только с разницы между доходами и расходами.

Если применять «упрощенку» решит вновь зарегистрированная фирма, то для расчетов ей нужно брать предполагаемые (ожидаемые) объемы продаж (выручки) и издержек (расходов).

Как показывает практика, работать с «доходами» предпочтительнее фирмам, которые оказывают какие-либо услуги, сдают площади в аренду и т.п. Ведь их расходы минимальные.

Платить налог с доходов выгодно компаниям с высокой рентабельностью. Чем прибыльнее фирма, тем выгоднее для нее этот способ расчета.

Кроме того, рассчитывать единый налог с валовой выручки гораздо проще, чем с величины чистого дохода. Поэтому многие выбирают «доходы» только потому, что на этом объекте меньше работы. Здесь не нужно разбираться, какие расходы учитывать, а какие - нет. Простота расчета единого налога сводит на нет вероятность спора с проверяющими и судебные разбирательства.

Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение 3 лет с начала применения УСН.
Порядок и условия начала и прекращения применения упрощенной системы налогообложения

Датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках или в кассу, получения иного имущества (работ, услуг), а также погашения задолженности налогоплательщику иным способом (кассовый метод). При использовании покупателем в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) векселя датой получения доходов у налогоплательщика признается дата оплаты векселя или день передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.

Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение обязательства налогоплательщика-приобретателя перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров.

Расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:

1) материальные расходы, а также расходы на оплату труда - в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами и при оплате услуг третьих лиц. Расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания материалов в производство;

2) расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, - по мере реализации указанных товаров.

3) расходы на уплату налогов и сборов - в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность;

4) расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению и транспортировке, - после их фактической оплаты;

5) при выдаче налогоплательщиком продавцу в оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) векселя расходы по приобретению указанных товаров учитываются после оплаты указанного векселя;

6) расходы на приобретение или изготовление ОС и НМА отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода. Указанные расходы учитываются только по оплаченным ОС и НМА, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

Налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», вправе учитывать страховые взносы в расходах (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При применении УСН с объектом налогообложения «доходы» на сумму страховых взносов можно уменьшать единый налог (но не более чем на 50%).

Налоговая база

Если объектом налогообложения являются доходы организации или предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов. Если доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

При определении налоговой базы важно помнить три общих правила:

1. Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, надо учитывать вместе с доходами и расходами, выраженными в рублях. Для этого их нужно пересчитать в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) дату осуществления расходов.

2. Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам. Классическим вариантом получения дохода в натуральной форме является заключение договора мены, когда, к примеру, в обмен на один товар вы получаете другой товар, а не денежные средства.

3. При определении налоговой базы доходы и расходы считаются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Если применяется объект налогообложения «доходы минус расходы», налогоплательщик может переносить свои убытки на будущее. Иначе говоря, в будущих налоговых периодах налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу по УСН на размер убытков (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). При этом под убытком понимается превышение расходов над доходами. Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет.

Если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.

Убыток, полученный налогоплательщиком при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на УСН. И наоборот, убыток, полученный налогоплательщиком при применении УСН, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения.

Для налогоплательщиков, применяющих УСН, налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года (ст. 346.19 НК РФ).

Налоговые ставки

УСН предусматривает разные налоговые ставки в зависимости от того, какой объект налогообложения вы выберете (п. 1 ст. 346.14, ст. 346.20 НК РФ).

Объект налогообложения	Налоговая ставка
Доходы	6%
Доходы минус расходы	Общая ставка - 15%. Законами субъектов РФ могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15% в зависимости от категорий налогоплательщиков (п. 2 ст. 346.20 НК РФ)

Порядок исчисления и уплаты налога

Порядок исчисления и уплаты налога и авансовых платежей при УСН предусмотрен ст. 346.21 НК РФ. Налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Схема уплаты налога выглядит следующим образом:

1) Авансовые платежи исчисляются и уплачиваются по итогам каждого отчетного периода, т.е. по итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев. Порядок расчета авансовых платежей зависит от того, какой объект налогообложения применяется: доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

2) по итогам налогового периода уплачивается сумма налога.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.

Сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством РФ, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50%.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.

Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период.

Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

Зачисление сумм налога

Суммы налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством РФ.

Налоговая декларация

Налогоплательщики - организации по истечении налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики - индивидуальные предприниматели по истечении налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговый учет

Налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов РФ.

1.3. Система налогообложения в виде единого налога

на вмененный доход для отдельных видов деятельности

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) - это один из четырех действующих сейчас в РФ специальных налоговых режимов. Глава 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» была введена в НК РФ Федеральным законом от 24 июля 2002 г. № 104-ФЗ и действует в настоящее время.

Он предусматривает особый порядок определения элементов налогообложения (объекта, налоговой базы, налоговой ставки и др.), а также освобождение от уплаты некоторых налогов. Суть этой системы налогообложения заключается в том, что при исчислении и уплате ЕНВД налогоплательщики руководствуются не реальным размером своего дохода, а размером вмененного им дохода, который установлен НК РФ.

Система налогообложения в виде ЕНВД носит обязательный характер. Иными словами, налогоплательщик не вправе выбрать, по какой системе будете платить налоги (общей, упрощенной или в виде ЕНВД). Организация обязана перейти на уплату ЕНВД, если одновременно выполняются следующие условия:

1. Система налогообложения в виде ЕНВД по тому или иному виду деятельности введена на территории муниципального образования, где работает (находится) организация. Для этого должен быть принят соответствующий местный нормативный акт.

2. Организация занимается одним или несколькими видами деятельности, облагаемой ЕНВД. Операции, которые выходят за рамки такой деятельности, облагаются налогами по общей или упрощенной системе налогообложения. Перечень видов деятельности, которые могут быть переведены на ЕНВД, приведен в п. 2 ст. 346.26 НК РФ. К ним относятся:

- бытовые услуги;

- ветеринарные услуги;

- услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;

- перевозка пассажиров и грузов;

- розничная торговля через объекты торговой сети;

- развозная (разносная) торговля;

- услуги по хранению автотранспортных средств на платных стоянках;

- услуги общественного питания (кроме услуг, которые оказывают образовательные, медицинские и социальные учреждения и которые являются неотъемлемой частью их деятельности);

- распространение и размещение рекламы;

- гостиничные услуги;

- сдача в аренду стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей (кроме услуг по передаче в аренду автозаправочных и автогазозаправочных станций);

- сдача в аренду земельных участков для организаций торговли (кроме услуг по передаче в аренду земельных участков для размещения автозаправочных и автогазозаправочных станций).

3. Деятельность, подпадающая под ЕНВД, ведется за рамками договора простого товарищества и договора доверительного управления имуществом.

4. Организация не относится к категории крупнейших налогоплательщиков. До тех пор пока налоговая инспекция не уведомит организацию о постановке на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика, организация может платить ЕНВД.

5. Среднесписочная численность сотрудников организации (за исключением аптечных учреждений) за предшествующий календарный год не превышает 100 человек.

6. Доля участия других организаций в уставном капитале организации не превышает 25%. Ограничение распространяется в том числе на филиалы и представительства иностранных организаций, созданные на территории России.

Следует отметить, что если организация перестанет соответствовать требованиям о среднесписочной численности сотрудников и долевом участии других организаций, то она потеряет право на применение ЕНВД. С начала квартала, в котором допущено такое несоответствие, организация автоматически переходит на общий режим налогообложения. При этом исчислять и уплачивать налоги она должна будет как вновь созданная организация (п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ). Если впоследствии организация устранит указанные несоответствия (уменьшит численность сотрудников до 100 и менее человек, уменьшит долю участия других организаций в ее уставном капитале до 25% и менее), то с начала следующего квартала она обязана будет вновь перейти на уплату ЕНВД.

Уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате:

- налога на прибыль организаций - в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом;

- налога на имущество организаций - в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

Уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате

- налога на доходы физических лиц - в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом;

- налога на имущество физических лиц - в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

Плательщики ЕНВД не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, а так же уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ.

Налогоплательщики обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной форме.

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению ЕНВД, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды деятельности, обязаны вести раздельный учет операций в отношении деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и иной деятельности.
Налогоплательщики

Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен ЕНВД, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Налогоплательщики обязаны встать на учет в налоговых органах по месту осуществления указанной деятельности в срок не позднее 5 дней с начала осуществления этой деятельности и производить уплату единого налога, введенного в этих муниципальных районах, городских округах.
Объект налогообложения и налоговая база

Объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Вмененный доход - это потенциально возможный доход налогоплательщика ЕНВД, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины ЕНВД по установленной ставке.

Налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода (п. 2 ст. 346.29 НК РФ).

Рассчитывается она как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. При этом базовая доходность корректируется (уменьшается или увеличивается) на коэффициенты К1 и К2.

Формула расчета налоговой базы приведена в п. 5.9 Порядке заполнения декларации по единому налогу на вмененный доход, утвержденном Приказом Минфина России от 08.12.2008 N 137н:

НБ = БД * К1 * К2 * (ФП1 + ФП2 + ФП3),

где НБ - налоговая база;

БД - базовая доходность;

К1 - коэффициент-дефлятор;

К2 - корректирующий коэффициент;

ФП1, ФП2, ФП3 - значения физического показателя в первом, втором и третьем месяцах квартала соответственно.
Налоговым периодом по ЕНВД признается квартал (ст. 346.30 НК РФ). Это означает, что исчислять и уплачивать налог в бюджет необходимо по окончании каждого квартала.
Ставка ЕНВД составляет 15% величины вмененного дохода (ст. 346.31 НК РФ).
Порядок и сроки уплаты единого налога

Сумму ЕНВД исчисляется по итогам налогового периода, с применением следующую формулу:

ЕНВД = НБ * С,

где НБ - налоговая база;

С - ставка налога.

Исчисленный по итогам налогового периода налог можно уменьшить на следующие суммы (п. 2 ст. 346.32 НК РФ):

1) сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством РФ с выплат работникам, занятым в деятельности, облагаемой ЕНВД;

2) сумму страховых взносов, уплаченную (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени с выплат работникам, занятым в деятельности, облагаемой ЕНВД, по налоговым периодам с 2010 г. В эту сумму включаются взносы:

- на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- обязательное медицинское страхование;

- обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

3) сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование;

4) сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности.

При этом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более чем на 50%.
Зачисление сумм единого налога

Суммы единого налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством РФ.
Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода.

2. ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ

Задача 1.

Табачная фабрика реализовала 5000 пачек сигарет с фильтром с максимальной розничной ценой 1 пачки в размере 30 рублей.

Задание: определить сумму акциза, подлежащую уплате табачной фабрикой.

Решение:

Согласно гл. 22 статьи 181 «Подакцизные товары» НК РФ сигареты с фильтром являются табачным изделиям и облагаются налогом.

В соответствии со статьей 193 «Налоговые ставки» НК РФ налогообложение подакцизных товаров осуществляется по следующей налоговой ставки:

Вид подакцизных товаров	Налоговая ставка (в процентах и (или) рублях и копейках за единицу измерения)
Сигареты с фильтром	205 руб. 00 коп. за 1000 штук + 6,5% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 250 руб. 00 коп. за 1000 штук.

1). Находим количество сигарет всего:

5 000 * 20 = 100 000 (шт.)

2). Найдем налоговую ставку на 1 сигарету:

205 / 1 000 = 0,205

3). Найдем сумму акциза по твердой ставке:

100 000 * 0,205 = 20 500 (руб.)

4). Рассчитаем максимальную розничную цену 5 000 пачек сигарет:

5 000 * 30 = 150 000 (руб.)

5). Подсчитаем расчетную стоимость акциза:

150 000 * 6,5% = 9 750 (руб.)

6). Итого общая сумма акциза будет равна:

20 500 + 9 750 = 30 250 (руб.)

Ответ: сумма акциза, подлежащая уплате табачной фабрикой равна 30250 руб.

Задача 2.

1. У организации, занимающейся игорным бизнесом, на 1 февраля текущего года зарегистрировано 14 игровых столов и 21 игровой автомат.

2. 10 февраля в налоговую инспекцию поступило заявление о выбытии из эксплуатации двух игровых столов.

3. 4 февраля приобретено и зарегистрировано 4 игровых автомата.

4. Региональным законом ставки налога не установлены.

Задание: Определить сумму налога на игорный бизнес за налоговый период.

Решение:

Согласно статье 366 НК РФ «Объекты налогообложения» налога на игорный бизнес, объектами налогообложения признаются:

1) игровой стол;

2) игровой автомат;

3) касса тотализатора;

4) касса букмекерской конторы.

Согласно статьи 369 «Налоговые ставки» налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации в следующих пределах:

1) за один игровой стол - от 25000 до 125000 рублей;

2) за один игровой автомат - от 1500 до 7500 рублей;

3) за одну кассу тотализатора или одну кассу букмекерской конторы - от 25000 до 125000 рублей.

Статья 370 «Порядок исчисления налога»

1. Сумма налога исчисляется налогоплательщиком самостоятельно как произведение налоговой базы, установленной по каждому объекту налогообложения, и ставки налога, установленной для каждого объекта налогообложения.

В случае если один игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по указанному игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей.

2. Налоговая декларация за истекший налоговый период представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту регистрации объектов налогообложения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Форма налоговой декларации утверждается Министерством финансов Российской Федерации. Налоговая декларация заполняется налогоплательщиком с учетом изменения количества объектов налогообложения за истекший налоговый период.

Налогоплательщики, в соответствии со статьей 83 настоящего Кодекса отнесенные к категории крупнейших, представляют налоговые декларации в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.

3. При установке нового объекта (новых объектов) налогообложения до 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая установленный новый объект налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

При установке нового объекта (новых объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

4. При выбытии объекта (объектов) налогообложения до 15-го числа (включительно) текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

При выбытии объекта (объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая выбывший объект (объекты) налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

1). Найдем сумму налога за игровые столы по максимальной ставке:

12 * 125 000 = 1 500 000 (руб.)

2). Найдем сумму налога за игровые автоматы по максимальной ставке:

25 * 7 500 = 187 500 (руб.)

3). Найдем сумму налога за игровые столы, выбывшие 10 февраля:

2 * 125 000 * 0,5 = 125 000 (руб.)

4). Сумма налога, подлежащая уплате:

1 500 000 + 187 500 + 125 000 = 1 812 500 (руб.)
Задача 3

1. 
   Физическое лицо имеет в собственности 4 квартиры:
   
2. 
   Инвентаризационная стоимость 1-й квартиры – 250 000 руб.; 2-й квартиры – 250 000 руб.; 3-й квартиры – 450 000 руб.; 4-й квартиры – 600 000 руб.
   

3. Все квартиры находятся на территории одного представительного органа муниципального образования, который установил дифференцированные ставки налога в зависимости от инвентаризационной стоимости имущества в следующих размерах: при стоимости имущества до 300 тыс. руб. – 0,1%, от 300 тыс. руб. до 500 тыс. руб. – 0,3%, свыше 500 тыс. руб. – 2,0%.

Задание: Определить сумму налога на имущество физических лиц за налоговый период.

Решение:

Согласно Федеральному Закону РФ от 17.07.1999 №168-Ф3 «Налог на имущество физических лиц» налогоплательщиками налогов на имущество физических лиц признаются физические лица - собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Объектами налогообложения признаются следующие виды имущества:

- жилые дома,

- квартиры,

-дачи,

- гаражи и иные строения,

- помещения и сооружения.

1). Найдем сумму налога при стоимости имущества до 300 тыс. руб.:

(250 000 + 250 000) * 0,1% = 500 (руб.)

2). Найдем сумму налога при стоимости имущества от 300 тыс. руб. до 500 тыс. руб.:

450 000 * 0,3% = 1 350 (руб.)

3). Найдем сумму налога при стоимости имущества свыше 500 тыс. руб.:

600 000 * 2% = 12 000 (руб.)

4). Найдем общую сумму налога, подлежащую уплате:

500 + 1 350 + 12 000 = 13 850 (руб.)

Ответ: Сумма налога на имущество физических лиц за налоговый период составила 13 850 рублей.

Заключение

На основании выше изложенного материала можно сделать некоторые выводы, позволяющие оценить состояние и перспективы применения в России тех или иных вариантов и методов налогообложения.

Российский опыт показывает, что специальные налоговые режимы вносят вклад в расширение налоговой сети и способствуют сокращению незарегистрированной экономической деятельности. Они более приемлемы для малого предпринимательства по сравнению с общим порядком налогообложения.

Однако в рамках специальных режимов часто не достигается упрощение налогообложения и сокращение административных расходов (как субъектов малого предпринимательства, так и налоговой администрации). Главные причины - недостаточная ясность в определении категорий налогоплательщиков, несогласованность условно-расчетных налогов по различным параметрам, как между собой, так и с общим порядком налогообложения.

Специальным налоговым режимом предусматривается два уровневых ограничения (порога) для объекта налогообложения, которые обычно выражены в показателях оборота. При уровне ниже оговоренного объект может не облагаться налогом. Если уровень выше установленного, объект облагается налогом в соответствии с общим порядком налогообложения. При нахождении между двумя этими уровнями к объекту применяется специальный режим налогообложения.

Слишком высокий порог выхода из специального режима привлекает излишне много экономических субъектов, использующих данный режим для сокращения налоговых платежей. Вместе с тем слишком низкий (выходной) порог затрудняет деятельность субъектов малого предпринимательства, для которых ведение учета и отчетности составляет реальную проблему.

Дифференциация порогов и ставок на основе соответствующей классификации налогоплательщиков важна для таких стран, как Россия, где имеют место чрезвычайно высокие территориальные и отраслевые различия по ключевым экономическим характеристикам. Вместе с тем понятно, что чрезмерное усложнение конфигурации системы условно упрощенных налогов порождает не менее существенные проблемы для налоговой системы в целом.

Эффективность применения условно-расчетного налогообложения во многом зависит от состояния информационной базы, регламентации соответствующих расчетных процедур, качества налоговой администрации.

С
писок литературы:
1. Налоги и налогообложение: Уч. пособие / Под ред. А.З. Дадашева. – М.: Вузовский учебник, 2007.

2. Петров А.В.: «Налоговая экономия: реальные решения», «Бератор-Паблишинг», 2009.

3. «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 31.07.1998 N 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.1998) (ред. от 09.03.2010). Статья 18. Специальные налоговые режимы.

4. «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 05.08.2000 N 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ 19.07.2000) (ред. от 05.04.2010). Раздел VIII.1. Специальные налоговые режимы.

5. «Единый налог на вмененный доход. Ответы на все спорные вопросы» (Беспалов М.В., Ершов В.А., Филина Ф.Н.) (под ред. Д.М. Кисловой) («ГроссМедиа», «РОСБУХ», 2010).

6. «Годовой налоговый отчет – 2009» (От журнала ФНС России «Российский налоговый курьер») («Статус-Кво 97», 2009).

7. «Налоги» (газета), 2010, N 1. Статья: Налоговый кодекс опять меняется... об изменениях с 2010 года.

8. «Налоги» (газета), 2009, N 7. Статья: Упрощенная система налогообложения.

9. «Налоговый вестник», 2009, N 5. Статья: О специальных налоговых режимах.

10. «КонсультантПлюс: Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2010 года».

11. Практическое пособие по ЕНВД и УСН. КонсультантПлюс, 18.03.2010.

12. СПС КонсультантПлюс.