Российская Федерация НОУ ВПО

«САМАРСКИЙ ИНСТИТУТ УПРАВЛЕНИЯ»

Кафедра «Бухгалтерский учет»
ВЫПУСКНАЯ КВАЛИФИКАЦИОННА РАБОТА
Студента

Факультета Экономика и бухгалтерский учет группы

Специальность 080109 65 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»
ТЕМА

«Учет, аудит и анализ издержек обращения в торговле»
Самара, 2010г.



Введение
Перед большинством коммерческих организаций стоит задача увеличения прибыли от продаж. Этой цели можно достичь путем наращивания объемов продаж, за счет повышения цен реализации, а также за счет снижения себестоимости продукции, работ, услуг. Возможности наращивания объемов производства и продаж ограничены конъюнктурой рынка. В этих условиях увеличение прибыли может быть достигнуто лишь за счет снижения себестоимости продукции, работ, услуг (издержек обращения).

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также включает другие затраты на производство и реализацию.

Себестоимость продукции, работ, услуг — это важный финансовый инструмент. На базе себестоимости исчисляются показатели прибыли и рентабельности.

Полный и своевременный учет издержек обращения позволяет своевременно отражать затраты и контролировать ход выполнения плана по издержкам обращения, расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Он способствует строжайшему соблюдению сметно-финансовой дисциплины и режима экономии, внедрению и управлению хозяйственным расчетом.

Аудиторская проверка издержек обращения является одним из наиболее трудоемких процессов в аудиторской деятельности, требует большой сосредоточенности, знаний нормативных и инструктивных материалов с последующими изменениями, а также особенностей правильного исчисления издержек обращения в отдельных видах хозяйственной деятельности организации.



Задачей аудита является проверка обоснованности формирования и правильности учета издержек обращения, от которых в конечном итоге зависит уровень достоверности конечного финансового результата от реализации приобретенных ранее товаров.

Управление затратами и создание резервов снижения себестоимости возможно при полном и грамотном анализе затрат, который позволит увидеть сильные и слабые стороны организации и покажет какие расходы можно сократить без ущерба для организации.

Необходимость управления затратами следует рассматривать как один из компонентов рыночной экономики, объективно вытекающий из основной идеи рынка — идеи свободной конкуренции.

Актуальность данной темы обусловлена тем, что издержки обращения являются одним из обобщающих показателей интенсификации и эффективности потребления ресурсов. От их размера и степени изменения зависит прибыльность деятельности организаций.

Целью написания дипломной работы является изучение методологических вопросов постановки учета издержек обращения в организации, сравнение методики ведения учета конкретной организации с нормативно-законодательной базой, изучение методики проведения аудита издержек обращения, выявление ошибок в учете и предоставление рекомендаций по их устранению, анализ издержек обращения и рассмотрение возможностей по их оптимизации и сокращению.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

- дать определение понятию издержек обращения:

- изложить порядок учета операций по издержкам обращения;

- изучить методику ведения учета издержек обращения в организации и сделать выводы о соответствии нормативно-законодательной базе;

- изучить порядок нормативно-правового регулирования аудита издержек обращения;



- представить план проведения аудита издержек обращения;

- проанализировать порядок организации аудита издержек обращения;

- изучить методику оформления результатов проверки по учету издержек обращения на торговом предприятии.

- выработать рекомендации по совершенствованию учета и контроля издержек обращения в исследуемой организации.

- изучить методику анализа;

- оценить структуру расходов в динамики;

- описать их изменение и проанализировать его;

- дать характеристику сложившейся в фирме ситуации;

- дать рекомендации и описать возможные пути их реализации.


Глава 1. Бухгалтерский учет издержек обращения
1.1 Экономическая сущность, состав и классификация издержек обращения
Коммерческая деятельность может быть успешной лишь при условии рационального расходования средств на ее осуществление. Чтобы принимать верные решения, обеспечивающие максимальное повышение прибыли, рентабельности, устойчивости предприятия на рынке, необходима полная и достоверная информация о его расходах, отражаемая в бухгалтерском учете и отчетности.

Согласно ст. 320 ч. II НК РФ налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничные торговлю, формируются расходы на реализацию, которые называют издержками обращения.

Под издержками обращения понимаются затраты материальных, денежных и трудовых ресурсов, связанные с движением товаров от производителя к потребителю. К ним относятся затраты, не посредственно связанные с процессом обращения товаров. Поэтому к издержкам обращения не относятся налоги (кроме налогов, сборов, отчислений в бюджет и во внебюджетные фонды, производимых в соответствии с установленным законодательством порядком за счет издержек обращения (например, транспортного налога, земельного налога, водного налога, единого социального налога)). Штрафы, пени и неустойки; убытки от безнадежных долгов, потери от стихийных бедствий, а также расходы по содержанию объектов социально-культурной сферы и другие аналогичные расходы не относятся к издержкам.

В соответствии со ст. 320 НК РФ к издержкам обращения не относится стоимость покупных товаров, которая учитывается при их реализации в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 268, т.е., налогоплательщик уменьшает выручку от продажи таких товаров на их покупную стоимость в соответствии с 

принятой организацией учетной политикой.

В состав издержек обращения включаются расходы предприятий торговли, возникающие в процессе движения товаров до потребителя, а также расходы, связанные с выпуском и реализацией продукции собственного производства и продажей покупных товаров в предприятиях общественного питания включают также затраты производства блюд и организации потребления.

Классификация издержек обращения предполагает их группировку по элементам, статьям; по группам расходов, разделяемых по отношению к товарообороту (переменные, постоянные); группировка в зависимости от способа их отнесения на затраты отдельных товарных групп и структурных подразделений (центрам ответственности); группировка по периодам; по отношению к остаткам товаров; разделение затрат в зависимости от влияния на налогооблагаемую прибыль.

В соответствии с ПБУ «Расходы организации» 10/99, расходы по обычным видам деятельности, к которым следует относить издержки обращения, группируются по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты.

Сгруппированные по элементам затраты отражаются в разделе 6 приложения к бухгалтерскому балансу годовой бухгалтерской отчетности в соответствии с приказом Минфина РФ «О формах бухгалтерской отчетности» от 22.06.03 №67н.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

В исследуемой организации в соответствии с учетной политикой используются следующие статьи расходов:

• 
  расходы по оплате труда;
  
• 
  расходы, связанные с отчислением в фонды на социальное 
  
• 
  страхование и социальные нужды;
  
• 
  расходы, связанные с приобретением материалов, товаров и иных МПЗ;
  
• 
  расходы по содержанию и эксплуатации собственных и арендованных основных средств и иных активов, поддержанию их в исправном состоянии;
  
• 
  расходы по доставке товаров (транспортные расходы);
  
• 
  сбытовые расходами (изучение рынка сбыта, реклама);
  
• 
  начисление амортизации ОС и НМА;
  
• 
  расходы на аренду нежилых помещений;
  
• 
  расходы на аренду транспортных средств;
  
• 
  расходы на выплату компенсаций за использование личных автомобилей сотрудников;
  
• 
  налоги и сборы, начисление которых включается в состав расходов по обычным видам деятельности согласно законодательству РФ (например, транспортный налог);
  
• 
  списание малоценных ОС;
  
• 
  представительские расходы;
  
• 
  командировочные расходы;
  
• 
  информационные расходы;
  
• 
  расходы по обязательному и добровольному страхованию собственного и арендованного имущества;
  
• 
  расходы на услуги связи;
  
• 
  расходы на услуги интернета
  

Основными целями учета издержек обращения являются:

• 
  контроль расходов и доходов предприятия;
  
• 
  обеспечение экономии и эффективности производства;
  
• 
  выработка учетной информации для анализа и управления предприятием;
  
• 
  обеспечение полноты, своевременности и достоверности учетной 
  
• 
  информации, ее соответствие целям управления, правильному исчислению налогов.
  

Для достижения этих целей перед учетом ставятся следующие задачи:

• 
  обеспечение правильности документального отражения расходов предприятия и отнесения на синтетические счета;
  
• 
  правильное распределение расходов по отчетным периодам;
  
• 
  разграничение расходов по видам затрат, номенклатуре статей издержек, по товарным группам и другим классификационным признакам, обеспечивающим информационные потребности экономического анализа и управления;
  
• 
  своевременное представление информации о расходах для контроля, анализа и принятия управленческих решений.
  

Учет издержек обращения базируется на четырех принципах:

1) соответствие учета целям и задачам управления. Организация учета и формирование учетной информации должны осуществляться с целью улучшения работы предприятия и поэтому соответствовать требованиям совершенствования контроля, анализа, управления и планирования на предприятии;

2) единство учетной номенклатуры. Для обеспечения сопоставимости различных расходов организациями вырабатывается единая номенклатура статей издержек обращения для внутреннего управления. Эта номенклатура позволяет охватить различные особенности расходов торговой отрасли и обеспечивает единообразие в их обозначениях для всех подразделений организации, позволяет использовать номенклатурные статьи при распределении издержек по классификационным группам;

3) адекватность отчетного периода. Возникающие в текущем периоде затраты должны быть верно распределены между периодами, к которым они относятся;

4) оценка товаров по себестоимости. Издержки обращения в торговле подразделяются на относящиеся к реализованным товарам и к остатку 

товаров. Это связано с тем, что размеры расходов по реализованным товарам и оставшимся на предприятии не одинаковы. Первые из них относят собственно к издержкам, которые непосредственно влияют на финансовый результат от реализации товаров. Расходы по остаткам товаров считаются составной частью их себестоимости. При этом к себестоимости относя расходы на приобретение товаров до их реализации. Но в этой части учет в ООО «ТрансВолгаОйл» имеет свою особенность. Так как исследуемая организация является оптовой то в соответствии с ст.320 НК РФ в учете организации не производиться расчет издержек обращения относящихся на остаток товара, они в полном объеме относятся к реализованным товарам.

От соблюдения этих принципов зависят правильность и эффективность учета издержек обращения.

Рассмотрим группировку издержек по элементам. К элементу «Материальные затраты» в соответствии со ст. 254 НК РФ относятся затраты по следующим статьям указанной номенклатуры:

• 
  транспортные расходы;
  
• 
  расходы на содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели;
  
• 
  на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, спецодежды и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом;
  
• 
  расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд;
  
• 
  расходы на хранение, подсортировку, подработку и упаковку товаров;
  
• 
  потери товаров и технологические отходы;
  
• 
  расходы на тару.
  

К элементам «Затраты на оплату труда» и «Отчисления на социальные нужды» относят одноименные статьи рекомендуемой номенклатуры.

По элементу «Амортизация» отражаются расходы по статье 

«Амортизация основных средств»

В элемент «Прочие расходы» входят издержки обращения, не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат.

Все выше перечисленные статьи используются в практике ООО «ТрансВолгаОйл»

В расходы, относящиеся к оборотным активам, включают затраты, не относящиеся к основному капиталу (амортизируемому имуществу). В их составе расходы на приобретение сырья и материалов, используемых для упаковки и иной подготовки продаваемых товаров; расходы на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание оборотных средств.

Группировка по периодам предполагает деление издержек обращения на расходы отчетного периода и расходы будущих периодов.

Расходы отчетного периода относятся к текущему отчетному периоду, в котором они произведены.

Расходы будущих периодов возникают в текущем периоде, но относятся к будущим периодам.

Используемые в учете статьи разделяют по группам расходов, различающихся по отношению к товарообороту (переменные, постоянные).

Условно-переменные издержки учитываются с ростом товарооборота и уменьшаются с его снижением. Изменение условно-постоянных издержек, как правило, не зависит от товарооборота.

Среди перечисленных статей к переменным можно отнести транспортные расходы, так как увеличение объема продаж требует больших объемов завоза товаров и, следовательно, роста транспортных расходов. Увеличение товарооборота сопровождается ростом заработной платы, обеспечивающей стимулирование продаж, а с ростом расходов на оплату труда увеличиваются и суммы отчислений на социальные нужды, НДС. Поэтому расходы на оплату и отчисления на социальные нужды тоже относятся к переменным затратам.



Расходы на тару и прочие расходы частично могу учитываться в составе как переменных, так и постоянных издержек.

Деление расходов на постоянные и переменные условно, потому что с изменением обстоятельств переменные издержки могут стать постоянными и наоборот. Выбор переменных и постоянных издержек осуществляются на предприятии в каждом конкретном случае исходя из сложившихся условий.

Группировка затрат в зависимости способа их отнесения на издержки отдельных товарных групп и структурных подразделений организаций называется калькуляционной группировкой. Она выделяет прямые и косвенные расходы.

Прямыми называют такие расходы, которые можно непосредственно отнести на издержки обращения конкретных структурных подразделений организации (магазинов, складов), определенные товарные группы или другие объекты, по отношению к которым рассчитываются расходы.

В соответствии со ст. 320 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения к прямым расходам относятся стоимость покупных товаров, проданных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика — покупателя товаров, в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров. При этом к издержкам обращения не относится стоимость покупных товаров.

Косвенные – общие или дополнительные расходы, относящиеся ко всей организации, соотнести которые с отдельными товарами или подразделениями организации можно лишь посредством особых методов распределения или расчетным путем (расходы по заработной плате управленческого персонала, на хранение товаров, на топливо газ, электроэнергию, амортизация и ремонт административных зданий и др.). Отнесение издержек к прямым или косвенным зависит от конкретной ситуации.

В соответствии с учетной политикой организации косвенные расходы 

включают:

Расходы производственного характера, в состав которых входят следующие затраты:

- заготовительные расходы;

- расходы по аренде оборудования, транспортных средств;

- расходы по аренде складских помещений;

- расходы по повышению квалификации ПТР;

Прочие издержки обращения торговой деятельности:

- расходы по аренде офисных помещений;

- канцелярские расходы;

- почтово-телеграфные расходы;

- информационно-консультационные расходы;

- командировочные расходы;

- расходы по подготовке кадров;

- текущий ремонт нежилых помещений;

- расходы по ремонту собственных и арендованных транспортных средств;

- мобильная связь;

- рабочая телефонная связь;

- услуги электронной связи;

- техническое обслуживание;

- расходы на приобретение материальных ресурсов;

- износ хозинвентаря;

- услуги банка, непосредственно связанные с реализацией товаров;

- расходы по аренде а/м;

- услуги сторонних организаций;

- представительские расходы;

- расходы по охране;

- расходы по страхованию собственного и арендованного имущества;

- компенсации за использование личных автомобилей сотрудников;



- расходы на питьевую воду

Классификация издержек по их влиянию на налогооблагаемую прибыль предусматривает деление затрат на участвующие и не участвующие в уменьшении налогооблагаемой прибыли.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы, определенные ст. 248, 249, 250 НК РФ, на сумму произведенных расходов (ст.252) за исключением расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, предусмотренных ст. 270.

Основная часть расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, не относятся к издержкам производства и (или) обращения. Однако и в составе издержек выделяют часть, которая не участвует и в уменьшении налогооблагаемой базы. Для выявления этой части в составе издержек выделяют нормируемые и ненормируемые расходы.

В отличие ненормируемых расходов нормируемые расходы не в полной мере уменьшают налогооблагаемую часть прибыли, а лишь в пределах нормативов, установленных государством. К нормируемым излишкам не уменьшающим налогооблагаемую прибыль, относят расходы в части превышающей нормы или тарифы, установленные для таких расходов в соответствии с законодательством РФ. Согласно к ним относят расходы: в виде сумм выплаченных подъемных, на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, на оплату суточных, в виде платы государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление, в виде представительских расходов, расходов на рекламу и других в части превышения нормативных размеров. К нормируемым расходам также относят расходы по оплате процентов за пользование займом для приобретения товаров. Расходование средств в пределах законодательно установленных норм обеспечивает снижение налога на прибыль.

Этим объясняется значимость группировки издержек в зависимости от их влияния на налогооблагаемую прибыль.
1.2 Нормативно-правовое обеспечение бухгалтерского учета издержек обращения
В настоящее время бухгалтерский учет затрат в торговых организациях осуществляется в соответствии со следующими нормативными документами:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н.

Ст. 320 НК РФ определяет порядок определения расходов по торговым операциям. В соответствии с данной статьей в течение текущего месяца издержки обращения (расходы на реализацию) формируются в соответствии с главой 25 НК РФ.

До вступления в силу главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ состав затрат организации определяли на основании Положения о составе затрат, утвержденного постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552, и разработанных на его основе отраслевых методических рекомендаций. По учету затрат торговых организаций действовали Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденные Роскомторгом и Минфином РФ от 20 апреля 1995 г. № 1-550/32-2.

С 1 января 2002 г. упомянутое Положение о составе затрат и, соответственно, все отраслевые рекомендации, принятые на его основе, утратили силу. В настоящее время в бухгалтерском учете все организации определяют свои затраты в соответствии с бухгалтерским стандартом ПБУ 10/99. Однако данный документ (как и другие бухгалтерские стандарты) содержит общие для всех хозяйствующих субъектов требования в отношении расходов, которые несет организация. Состав же затрат, осуществляемых любой организацией, зависит не от содержания тех или иных нормативных 

документов, а от специфики ее деятельности, особенностей технологических процессов, структуры хозяйствующего субъекта, его местонахождения и прочих факторов, влияющих на размер и перечень расходов.

Так как на сегодняшний день по бухгалтерскому учету пока не разработаны отраслевые рекомендации, позволяющие учесть те или иные особенности, связанные с отраслевой принадлежностью хозяйствующего субъекта, многие организации не уделяют должного внимания вопросам расчета себестоимости продукции (работ, слуг), которая является основой прогнозирования и управления любым производством.

В создавшейся ситуации Минфин РФ своим письмом от 29 апреля 2002 г. № 16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)» фактически разрешил организациям использовать действовавшие ранее отраслевые рекомендации с учетом требований, принципов и правил признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с уже принятыми нормативными документами по бухгалтерскому учету.

Это разрешение касается именно бухгалтерского учета, в целях налогового учета торговые организации обязаны руководствоваться только положениями налогового законодательства.

Налоговый учет в свою очередь регулируется Налоговым кодексом Российской Федерации. Также в качестве не нормативного, но регулирующего документа можно рассматривать учетную политику конкретной организации.
1.3 Аналитический и синтетический учет издержек обращения
Аналитический учет по счету 44 «Расходы на продажу» ведется по видам и статьям расходов, по местам возникновения затрат, по классификационным группам.



Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие расходы (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Методическими рекомендациями по учету издержек обращения для торговых организаций предусмотрены следующие статьи затрат:

- транспортные расходы;

- расходы на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря;

- амортизация основных средств;

- расходы на ремонт основных средств;

- износ санитарной и специальной одежды, приборов и других предметов труда;

- расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров;

- расходы на рекламу;

- затраты по оплате процентов за пользование кредитами и займами;

- потери товаров и технологические отходы;

- расходы на тару;

- прочие расходы.

В ООО «ТрансВолгаОйл»все эти статьи также применяются при ведении учета.

Рассмотрим подробнее состав расходов предприятия, входящих в перечисленные статьи затрат.

На статью «Транспортные расходы» относятся:

- оплата транспортных услуг сторонних организаций за перевозки товаров (плата за перевозки, подачу вагонов, взвешивание грузов и т.п.);

- оплата услуг организаций по погрузке товаров в транспортные средства и выгрузке из них, плата за экспедиционные операции и другие 

услуги;

- стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств - (щиты, люки, стойки, стеллажи и т.д.), и утепление - (солома, опилки, мешковина и т.п.);

- плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах и аналогичные расходы в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами;

- плата за обслуживание подъездных путей и складов не общего пользования, включая плату железным дорогам согласно заключенным с ними договорам.

Все эти статьи используются в практике исследуемого предприятия

Если торговая организация принимает решение учитывать транспортные расходы по доставке товаров в составе издержек, то перечисленные виды расходов она должна отражать именно по данной статье. При этом следует иметь в виду, что штрафы, уплаченные за простой и нарушение условий перевозок, не учитываются в составе издержек, а отражаются в составе прочих расходов.

Расходы на перевозку, погрузку и выгрузку порожней тары при возврате ее поставщикам или отправке тарособирающим организациям и тароремонтным предприятиям учитываются по статье «Расходы на тару».

К статье «Расходы на оплату труда» в ООО»ТрансВолгаОйл» относятся:

- затраты на оплату труда основного торгово-производственного персонала торговой организации с учетом премий за производственные показатели, стимулирующие и компенсирующие выплаты (включая компенсацию по оплате труда в связи с повышением цен и индексацией доходов в пределах предусмотренных законодательством норм), затраты на оплату труда работников не списочного состава, занятых в основной деятельности.



К этим расходам относится и оплата труда управленцев (руководителей торговых организаций, работников бухгалтерской службы и т.д.).

По статье «Отчисления на социальные нужды»в организации отражаются суммы начисленного единого социального налога и другие обязательные отчисления в соответствии с законодательством Российской Федерации, например начисленные суммы страховых взносов от несчастных случаев на производстве.

К статье «Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря» относятся:

- плата за текущую аренду торгово-складских зданий, строений и помещений, сооружений, оборудования и инвентаря и других отдельных объектов основных средств, причитающаяся арендодателю;

- расходы на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию и другие коммунальные услуги;

- расходы на содержание в чистоте помещений, уборку примыкающих к ним участков территории (дворы, улицы, тротуары), вывоз мусора;

- стоимость предметов и средств ухода за помещениями (известь, мастика, мешковина, щетки, метлы, веники и т.п.);

- расходы на проверку и клеймение весов, водомеров, электрогазовых счетчиков и других измерительных приборов;

- расходы на содержание сигнализационных устройств;

- расходы на проведение противопожарных мероприятий;

- плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую
охрану (складов, магазинов и т.п.);

- другие аналогичные расходы.

Все эти статьи задействованы в учете ООО «ТрансВолгаОйл»

По статье «Амортизация основных средств» в организации отражаются суммы амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств, начисленные исходя из их балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм амортизационных отчислений.



К статье «Расходы на ремонт основных средств» относятся расходы на проведение всех видов ремонтов (текущих, средних, капитальных) основных производственных средств, в том числе расходы по ремонту арендованных основных средств (включая помещения), если это предусмотрено договором аренды, относятся на издержки обращения и производства по статье «Расходы на ремонт основных средств».

В случае неравномерного осуществления ремонта основных средств (включая арендованные объекты) в течение года торговая организация может образовывать резерв расходов на ремонт основных средств за счет ежемесячных отчислений, отражаемых также по данной статье. Соответственно фактически понесенные затраты на ремонт основных средств будут списываться уже за счет созданного резерва.

В статью «Износ санитарной и специальной одежды, приборов, других предметов труда» включаются:

- стоимость санитарной и специальной одежды, обуви, санитарных принадлежностей;

- потери от поломки и повреждения приборов в пределах
норм, утвержденных в установленном порядке;

- расходы на ремонт инструментов и хозяйственного инвентаря.

Данные статьи используются в практике ООО «ТрансВолгаОйл». Также могут быть использованы следующие статьи:

- плата прачечным, ремонтным мастерским и другим предприятиям за стирку, дезинфекцию и починку санитарной и специальной одежды, обуви и санитарных принадлежностей;

- стоимость материалов (мыла, моющих средств, иголок, ниток, пуговиц, тканей и т.п.), израсходованных на стирку и починку санитарной и специальной одежды, обуви и санпринадлежностей.

Заработная плата работников, не входящих в списочный состав организации, привлеченных для выполнения разовых работ, например стирки и починки санитарной и специальной одежды, обуви и т.п., отражается по 

статье «Расходы на оплату труда».

Статья «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров» предусматривает следующие виды затрат:

- стоимость электроэнергии, воды, смазочных материалов и др.;

- плата за временное хранение товаров на складах сторонних организаций;

- расходы на дезинсекцию (уничтожение вредных насекомых) и дератизацию (истребление мышей, крыс и других грызунов);

- другие расходы на создание условий для хранения товаров и
продуктов (газовая среда, искусственное охлаждение, активная
вентиляция и т.п.).

Все эти статьи используются в работе предприятия.

Так же в учете могут быть использованы следующие статьи:

- фактическая стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки и т.п.), потребленных при подработке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров;

- плата за услуги сторонних организаций по фасовке и упаковке товаров;

- расходы на содержание холодильного оборудования

- оплата услуг сторонних организаций по техническому обслуживанию холодильного оборудования;

- фактическая себестоимость льда, потребленного для охлаждения товаров и продуктов, складывается из покупной цены, расходов на перевозку, погрузочно-разгрузочные работы, набивку льдом льдохранилищ (ледников);

По статье «Расходы на рекламу» в организации учитываются все виды затрат, предусмотренные Федеральным законом от 18 июля 1995 г. № 108-ФЗ «О рекламе».

В целях налогового учета расходы на рекламу могут быть учтены в 

пределах норм, установленных законодательством.

Следующая статья затрат, используемая ООО «ТрансВолгаОйл», — «Затраты по оплате процентов за пользование займом».

Если для осуществления своей деятельности торговая организация использует заемные средства, то необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01, утвержденным приказом Минфина РФ от 2 августа 2001 г. № 60н. Согласно п. 15 ПБУ 15/01, если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты товаров или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию заемщика товаров дальнейшее начисление процентов и другие расходы, связанные с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, т.е. с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации-заемщика.

Однако требования другого бухгалтерского стандарта — ПБУ 10/99в части расходов по оплате процентов несколько иные. Согласно п. 11 ПБУ 10/99 расходы, связанные с оплатой процентов по заемным средствам, организация должна учитывать в составе операционных расходов.

Как следует из изложенного, в отношении одного и того же вида расходов бухгалтерское законодательство предусматривает два разных варианта учета. А ведь есть еще и налоговый учет, в котором проценты по заемным средствам учитываются в составе внереализационных расходов. Естественно, каждый бухгалтер старается сблизить бухгалтерский и налоговый учет, чтобы сократить трудоемкость своей работы. Исходя из этого, в бухгалтерском учете более целесообразно учитывать такие виды расходов в составе операционных расходов. Именно таким образом и 

учитываются такие виды расходов в ООО «ТрансВолгаОйл». Однако даже если закрепить в учетной политике положение о том, что подобные расходы торговая организация в целях бухгалтерского учета учитывает в составе операционных расходов, претензии со стороны налоговых органов избежать не удастся, так как формально организация нарушила требования ПБУ 15/01.

Выход из такой ситуации следующий. Следует закрепить в учетной политике положение в том, что проценты по заемным средствам, направленным на предоплату товаров, включаются в их стоимость только в том случае, если сумма таких процентов составляет существенную долю от стоимости купленных товаров, и соответственно установить критерий существенности.

Минфин РФ в приказе от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» рекомендует использовать в качестве такого критерия 5% от того или иного показателя:

«Показатель считается существенным, если его не раскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов».

По статье «Потери товаров и технологические отходы» отражаются потери товаров при железнодорожных, водных, воздушных, автомобильных и гужевых перевозках, хранении и продаже в пределах действующих норм естественной убыли, утвержденных в установленном порядке, а также потери от списания долгов по недостачам товарно-материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, когда конкретные виновники не установлены или во взыскании которых отказано судом.

Документы, представляемые для оформления списания недостач и 

порчи ценностей сверх норм естественной убыли, должны содержать решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, или заключение о факте порчи ценностей, полученное от соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

Статья «Расходы на тару» предусматривает отражение стоимости тары (кроме возвратной), расходы на ремонт тары, на перевозку, погрузку и выгрузку порожней тары, осуществляемую сторонними организациями при возврате ее поставщикам или сдаче тарособирающим организациям, расходы на очистку и обработку и т.п.

По статье «Прочие расходы» в исследуемой организации отражаются:

- суммы налогов и сборов, уплачиваемых в бюджет в соответствии с законодательством и учитываемых в составе издержек обращения;

- суммы амортизации по нематериальным активам;

- расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности:

- плата медицинским учреждениям (поликлиникам, санитарно-эпидемиологическим станциям) за медицинский осмотр работников торговой организации, стоимость мыла, аптечек, медикаментов и перевязочных средств и др.;

- расходы по ведению кассового хозяйства (расходы на кассовые рулонные марки, кассовые чеки, контрольно-кассовые ленты, стоимость красящей ленты и краски для печатающего механизма контрольно-кассовых машин, расходы на инкассацию денежной выручки, плату сторонним организациям за обслуживание, технический надзор и уход за контрольно-кассовыми машинами и др.);

- оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг;

- компенсации за использование для служенных поездок личных легковых автомобилей;

- оплата услуг почтовой, телефонной, телеграфной и факсимильной 

связи; расходы на содержание и эксплуатацию собственных телефонных станций, коммутаторов, телетайпов, диспетчерской связи и радиосвязи;

- расходы на приобретение канцелярских принадлежностей и бланков, на типографские и переплетные работы;

- расходы на подписку периодических изданий для служебного пользования, приобретение справочной литературы, прейскурантов, каталогов, инструктивных и других служебных материалов;

- расходы на командировки, связанные с торгово-производственной деятельностью;

Данные статьи расходы используются бухгалтером исследуемой организации при ведении учета.

Также могут быть использованы следующие стратьи:

- вознаграждения за изобретения и рационализаторские предложения;

- текущие расходы на устройство и содержание вентиляторов,

- ограждение машин и их движущихся частей, люков,

- отверстий, прочих видов устройств некапитального характера,

- расходы на устройство и содержание комнат отдыха, кипятильников, баков, умывальников, душей, раздевалок, шкафчиков для специальной одежды, сушилок и другого оборудования (если предоставление этих услуг работающим связано с особенностями производства и предусмотрено коллективным договором);

- расходы по ведению реестра акционеров;

- другие расходы, связанные с деятельностью торговой организации.

Мероприятия по охране здоровья и организации отдыха, не связанные непосредственно с участием работников в производственном процессе, осуществляются за счет средств, выделяемых на социальные нужды, и затраты на их проведение в издержки обращения и производства не включаются.

Синтетический учет расходов ведется на активном счете 44 «Расходы на продажу». По дебету счета 44 «Расходы на продажу» собираются все 

производственные расходы, а по кредиту осуществляется их списание. При этом дебетовое сальдо показывает остаток издержек обращения на остаток товаров на конец отчетного периода. В конце отчетного периода издержки обращения, приходящиеся на реализованные товары, списываются на счет 90 «Продажи». При частичном списании в торговых организациях подлежат распределению расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца).

В учете издержки обращения собираются по дебету счета 44 «Расходы на продажу», при этом с данным счетом корреспондируют различные счета в зависимости от источника расходов и затрат:

В таблице представлены проводки которые составляются в ООО «ТрансВолгаОйл» при операциях с издержками обращения.
Таблица1.1

№ п/п

Содержание операции

Корреспондирующие счета
дебет

кредет

1

Начислена амортизация по основным средствам, используемым в торговле;

44

02

2

Списание стоимости нематериальных активов, используемых в торговле

44

04

3

Начислена амортизация по нематериальным активам, используемым в торговле

44

05

4

Расход материалов, инвентаря и хозяйственных принадлежностей в процессе торговли

44

10

5

Списание доли стоимости материальных ценностей на расходы на торговлю

44

16

6

Списание сумм НДС по неоплаченным материальным ресурсам, работам и услугам, используемым для изготовления продукции и осуществления операций, освобожденных от НДС

44

19

7

Расходы товаров на собственные нужды

44

41

8

Расходы на затаривание и упаковку готовой продукции на складах

44

43

9

Задолженность поставщикам и подрядчикам за транспортные и другие услуги по заготовке и доставке товаров на станцию отправления, погрузке их в транспортные средства, перевозке и хранению

44

60

10

Начисление платежей в бюджет по разным налогам и сборам, включенным в расходы на продажу. Списание сумм НДС по оплаченным 

материальным ресурсам



44

68



11

Начисление единого социального налога и платежей во внебюджетные фонды социального страхования и обеспечения с сумм оплаты труда работникам

44

69

12

Начисление оплаты труда работникам

44

70

13

Списание торговых расходов, оплаченных подотчетными лицами

44

71

14

Расходы организаций, осуществляющих торговую деятельность (на аренду зданий, сооружений помещений и инвентаря, на рекламу и представительские расходы и т.п.)

44

76

15

Недостача товаров (в пределах норм естественной убыли)

44

91

16

Недостача товаров (сверх норм естественной убыли)

44

94

17

Создание резерва предстоящих платежей на оплату расходов, связанных с продажей

44

96

18

Списание на расходы будущих периодов части расходов отчетного периода

44

97

19

Возврат материалов, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, ранее списанных на расходы

10

44

20

Списание и предъявление покупателям расходов, ранее принятых за счет торгующей организации, за их счет при отгрузке продукции (тара, транспортные и другие расходы)

45

44

21

Поступление на расчетный счет организации сумм, отнесенных ранее на торговые расходы (перерасчеты по операционным расходам, расходам на рекламу, аренду зданий, сооружений инвентаря и т.п.)

51

44

22

Перерасчеты и уточнения расчетов с банком в пользу организации, уменьшающие расходы. Предъявление претензии организациям по затратам, ранее списанным как расходы на продажу

76

44

23

Списание на себестоимость проданной продукции торговых расходов по окончании отчетного периода

90

44

24

Восстановлена недостача, ранее принятая за счет организации (для последующего ее списания на виновных лиц)

94

44

25

Списание на уменьшение прибыли организации расходов на продажу

99

44
В организациях, осуществляющих снабженческо-сбытовую и торговую деятельность, услуги по общественному питанию, затраты на торговую деятельность группируются по статьям типовой номенклатуры:

- транспортные расходы;

- расходы на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, 

оборудования и инвентаря.

- амортизация основных средств;

- ремонт основных средств;

- расходы на санитарную и специальную одежду, столовое белье, посуду, приборы (если они учитываются в оборотных средствах);

- расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд;

- расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров;

- расходы на рекламу;

- расходы на тару;

- прочие расходы.

Общая сумма расходов на продажу товаров, готовой продукции (работ, услуг), учтенная за отчетный период по счету 44 «Расходы на продажу» за отчетный месяц может относиться на себестоимость продаж в зависимости от того, как это предусмотрено в учетной политике предприятия. Общая сумма этих расходов может быть полностью включена в учтенную за отчетный период сумму на счете 44 «Расходы на продажу» или списываться частично следующей проводкой:

Д-т 90 К-т 44.

В любом случае, полностью за отчетный период или частично, расходы на продажу относятся на фактическую себестоимость продаж.

При частичном списании расходов на продажу торговые организации распределяют расходы на упаковку и транспортировку между отдельными видами продукции ежемесячно, исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или по другим соответствующим показателям (например, плановая себестоимость). В бухгалтерском учете списание этих расходов отражается следующей проводкой:

Д-т 90 К-т 44.

Все организации, осуществляющие торговую и посредническую деятельность при частичном распределении доходов на продажу учтенные в 

их составе расходы на транспортировку распределяют между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца такой расчет должен производиться следующим образом
Рткм = Откм * ((Ртнм + Ртом) / (Отом + Откм)) * 100
где (Ртнм + Ртом) - сумма расхода на транспортировку на остаток товаров на начало месяца и расходы, учтенные в отчетном месяце;

(Отом + Откм) - сумма товаров, проданных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;

Рткм - сумма расходов на транспортировку, относящаяся к остатку товаров на конец месяца;

Откм - остаток товаров на конец месяца.

В случаях, когда выручка от продажи отгруженной продукции (товаров) в отчетном месяце не может быть признана в установленном порядке товаром в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции), вся информация наличии и движении этой продукции обобщается на счете 45 «Товары отгруженные». Счет 45 «Товары отгруженные» предназначен для этих целей, а также для учета готовых изделий, переданных другим организациям для продажи на комиссионных началах. Предварительно учтенные за этот месяц расходы по упаковке и транспортировке распределяются между продукцией отгруженной и списанной с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 45 «Товары отгруженные», и списанной с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи». Все остальные расходы, связанные с продажей товаров (продукции), списываются ежемесячно в дебет счета 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж».

В этом случае в расчете показателя Рткм принимается внимание не только сумма проданных в отчетном месяце товаров, но и сумма товаров отгруженных, по которым выручка в установленном порядке не признана. 

Это товары. Учтенные по дебету счета 45 «Товары отгруженные».

Предприятиям торговли разрешено создавать резерв на списание естественной убыли в пределах установленных норм. Нормы естественной убыли определены письмом Минторга РСФСР от 21.05.87 № 085 «О нормах естественной убыли продовольственных товаров в торговле», действие которого продлено в соответствии с письмом Минфина РФ от 10.04.96 № 10-02-03 «О продлении действия норм естественной убыли».

Потери сверх норм естественной убыли относятся на счет учета задолженности виновных лиц и покрываются в дальнейшем путем взыскания этой суммы. Если виновные лица решением суда не установлены, то сумма потерь может быть отнесена к внереализационным расходам.

При учете лимитируемых расходов для облегчения расчета налогооблагаемой базы рекомендуется подразделять их на:

- расходы в пределах норм и сверх норм;

- расходы, связанные с торговой деятельностью, подлежащие обязательному распределению между реализованными и нереализованными товарами.

Все они полностью относятся на издержки обращения, но списываются на счет 90 «Продажи» только пропорционально стоимости реализованных товаров. К таким расходам относятся транспортные расходы, расходы по оплате процентов за банковский кредит. По этим расходам исчисляется сумма издержек обращения, относящаяся к остатку товаров на конец месяца


Глава 2. Аудит издержек обращения
2.1 Нормативно-правовое регулирование объекта проверки, источники информации для проведения проверки
В России начало аудиторской деятельности можно датировать подписанием Президентом РФ Указа № 2263 от 22.12.1993 г. "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации". Данным Указом были утверждены Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации. Следующим основополагающим документом по аудиторской деятельности стал федеральный закон № 119-ФЗ от 7.08.2001 г. "Об аудиторской деятельности" и как следствие Указ от 22.12.1993 г. № 2263 утратил силу. В последующим был утвержден закон № 307-ФЗ от 30.12.2008 г. "Об аудиторской деятельности"

В настоящее время система нормативного регулирования состоит из шести уровней. Эти уровни условно можно разделить на два вида:

Государственные уровни регулирования:

• 
  № 307-ФЗ от 30.12.2008 г "Об аудиторской деятельности";
  
• 
  законодательные и под законодательные нормативные акты;
  
• 
  федеральные правила (стандарты);
  
• 
  нормативные акты министерств и ведомств;
  

Не государственные уровни регулирования:

• 
  правила (стандарты) аудиторской деятельности профессиональных аудиторских объединений;
  
• 
  внутрифирменные стандарты аудита.
  

Основным документом, регулирующим, аудиторскую деятельность в РФ является Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности". В федеральном законе дано понятие как аудита так и аудиторской деятельности, сформулирована цель и задачи. Также в законе перечислены сопутствующие услуги, которые имеют право оказывать 

аудиторские организации и аудиторы. Законом установлены требования к аудиторам и аудиторским организациям, определены экономические субъекты, для которых аудит является обязательным, установлена ответственность за нарушение законодательства Российской Федерации об аудите.

В ст. 1 Закона № 307-ФЗ установлено, что аудиторская деятельность - это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.

Аудит – независимая экспертиза финансовой (бухгалтерской) отчетности предприятия на основе проверки соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета, соответствия хозяйственных и финансовых операций законодательству РФ, полноты и точности отражения в финансовой отчетности деятельности предприятия.

В федеральном законе № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" предлагается материал о стандартах аудиторской деятельности. Согласно ст.7 стандарты аудиторской деятельности – единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также требования к подготовке аудитора и оценке их квалификации.

В настоящий момент разработаны и утверждены 34 федеральных стандарта аудиторской деятельности. В основном российские стандарты разрабатываются на основе международных. Федеральные стандарты имеют обязательный характер для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и проверяемых экономических субъектов, если не оговорено что какое-то положение носит рекомендательный характер.

Целью аудиторской деятельности является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.



Задачи аудита при проверке издержек обращения предполагают выполнение следующих контрольных действий:

- за соответствием документального оформления и отражения в учете операций связанных с издержками обращения действующему законодательству;

- за законностью организации синтетического и аналитического учета операций по издержкам обращения;

- за подтверждением достоверности показателей в бухгалтерской отчетности организации;

- за правильностью включения в издержки обращения отдельных видов затрат;

- за обоснованностью, целесообразностью и правомерностью включения в затраты, оплаты труда, амортизации, отчислений на социальные нужды, косвенных расходов и т.д.;

- за правильностью разграничения расходов по отчетным периодам.

Основными источниками информации, необходимыми для аудиторской проверки издержек обращения, служат первичные документы по учету издержек обращения, анализ и карточка счета 44, Главная книга; баланс (ф. № 1); отчет о прибылях и убытках (ф. № 2).

Нормативные документы, регулирующие порядок организации бухгалтерского учета издержек обращения:

- Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» 1/2008, утверждено Приказом Министерства финансов РФ от 06.10.2008г. № 106н.;

- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» 10/99, утверждено Приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 г. № 24н. в редакции от 30.03.2001г;

- План счетов б/у и Инструкция по его применению. Приказ Минфина 

РФ от 31.10.2000 г. №94н;

- 25 глава Налогового Кодекса Российской Федерации
2.2 Организация проверки издержек обращения. Аналитические процедуры в процессе аудита

Значение применяемых аналитических процедур в процессе аудита издержек обращения в розничной торговле состоит в том, что они дают доказательства верности учета отдельных видов расходов и статей, позволяют дать оценку эффективности произведенных расходов как на дату составления отчетности, прошлые периоды, так и в обозримом будущем, а также помогают сконцентрировать внимание аудитора на наиболее важных моментах, на так называемых узких местах, что сокращает объем проверки, ее трудоемкость, сроки и стоимость.

Масштабы применения аналитических процедур зависят от ряда факторов:

• 
  профиль организации и особенности ее функционирования;
  
• 
  опыт работы с клиентом;
  
• 
  наличие финансовой и нефинансовой информации, исследование которой дает в некоторых случаях более убедительные результаты, чем анализ только финансовых данных;
  
• 
  надежность и достоверность различных форм информации;
  
• 
  сопоставимость и независимость источников информации;
  
• 
  трудоемкость и стоимость других методов проверки.
  

При оценке надежности аналитических процедур необходимо учитывать существенность статей отчетности и точность, с которой ожидаемые результаты аналитических процедур могут быть предсказаны. Например, ряд мелких затрат (канцелярские, на телефонные разговоры и др.) обычно не нуждаются в детализированной проверке, так как их сумма незначительна и риск фальсификации сравнительно мал.



Аналитические процедуры в процессе аудита издержек обращения используются на всех этапах аудита (при планировании аудита, в процессе проверки, на заключительной стадии аудита).

На стадии планирования аналитических процедур издержек обращения осуществляется анализ:

• 
  бухгалтерской отчетности прошлых периодов;
  
• 
  прогнозной и сметной бухгалтерской отчетности;
  
• 
  внутренней управленческой отчетности;
  
• 
  сведений о влиянии внешних факторов (например, снижении спроса, вызвавшем изменение структуры товарооборота и, как следствие, уровня издержек обращения);
  
• 
  информации о воздействии внутренних факторов (например, приобретение основных средств, открытие новых торговых точек, увеличение численности персонала, что влияет на изменение соответствующих видов издержек обращения);
  
• 
  отраслевых статистических данных;
  
• 
  нефинансовой информации (например, количественных показателей объема реализации, численности работников, размера торговой площади, количества магазинов в составе холдинга).
  

Главной целью использования аналитических процедур на этой стадии является привлечение внимания аудитора к тем показателям расходов, по которым наблюдается отклонение от базовых величин и которые являются наиболее существенными.

В процессе планирования аудита издержек обращения на предприятиях розничной торговли необходимо поставить следующие задачи.

1. Определение сущности и содержания деловой активности аудируемой организации. Здесь оцениваются изменения, произошедшие за отчетный период. Если аудит проводится не впервые, то сравниваются учетные и отчетные данные текущего года с уже проверенной информацией прошлых лет.



Например, факторами, которые могут вызвать изменение издержек обращения в розничной торговле, являются:

• 
  увеличение объемов деятельности организации и, как следствие, - увеличение запасов;
  
• 
  рост товарных запасов вследствие их нерентабельности;
  
• 
  изменение способа доставки товаров;
  
• 
  изменение структуры источников финансирования и т.п.
  

2. Определение зон возможных ошибок в учете издержек обращения. Для этого производится анализ структуры и динамики издержек обращения, списанных на реализованные товары и отраженных в общей сумме в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2), и по статьям Отчета о расходах на продажу (форма N 5). Существенные неожиданные разницы могут быть следствием преднамеренных и непреднамеренных ошибок в учете и отчетности.

Если сумма необычных колебаний велика, то аудитор должен установить, является ли это следствием воздействия нормальных экономических явлений (рост цен на услуги или снижение спроса на товары данной организации вызвали увеличение уровня издержек обращения и т.п.) или ошибкой (завышение суммы расходов вследствие неправомерного отнесения расходов на издержки обращения).

3. Сокращение детализированного тестирования. Если в ходе использования аналитических процедур на стадии планирования не обнаруживается необычных колебаний, то возможность существенных ошибок в учете расходов можно считать минимальной. Следовательно, аудитор может сократить дальнейшее детальное тестирование по проанализированным объектам, что экономит его время и материальные затраты.

При планировании аудита издержек обращения в организациях розничной торговли наиболее часто пользуются методом сравнительного анализа.



Этот метод применяется для определения отклонений от среднеотраслевых, сметных показателей и значений прошлых периодов.

Преимуществом отраслевого сравнительного анализа издержек обращения является то, что в результате его аудитор может оценить устойчивость финансовых позиций клиента. Главным же недостатком сравнительного отраслевого анализа является возможная неточность основанных на нем выводов из-за различий в хозяйственной деятельности входящих в совокупность организаций.

Полезным может быть метод сравнительного анализа фактических и плановых (сметных) показателей. В сметных и прогнозных данных содержатся оценки вероятных будущих результатов деятельности организации по видам расходов, их группам. Недостатком такого сравнения может являться то, что в сметах и прогнозах содержатся, скорее, желаемые, а не вероятные результаты деятельности. Кроме того, совпадение фактических и прогнозных данных может быть результатом подгонки цифр. Поэтому при проведении такого анализа аудитору необходимо определить, являются ли плановые сметы реальными для исполнения; были ли фактические данные за текущий период изменены с целью достижения запланированных показателей. Для решения первого вопроса аудитор проводит разбор содержания и порядка составления сметы и обсуждает их с клиентом; для решения второго - детально тестируются фактические показатели.

В сегодняшних российских условиях метод сравнения фактических данных с плановыми для целей аудита непоказателен. Полученные на его основе выводы, неубедительны еще и потому, что любое планирование предполагает стабильность внешней среды или ситуацию, когда все значительные макроэкономические изменения предсказуемы и вписываются в общие рыночные закономерности. Еще одним препятствием для применения данного метода является частое отсутствие прогнозов и смет расходов в организациях. Факт отсутствия смет расходов или, как минимум, прогнозных показателей уровня переменных и суммы постоянных расходов 

аудитор может считать свидетельством недостаточного контроля за издержками обращения организации.

Метод сравнительного анализа учетных и отчетных данных клиента за несколько временных периодов заключается в изучении аудитором отклонений (по сумме и в процентах) по выбранным показателям, а также процентных соотношений между промежуточными и итоговыми показателями в отчетности. Это наиболее распространенный и эффективный способ сравнительного анализа, так как, во-первых, он основывается на доступной для аудитора отчетной информации за несколько периодов, а следовательно, не требует поиска базы сравнения, расчета среднеотраслевых показателей и т.п., а, во-вторых, при таком сравнении учитываются особенности деятельности именно этой организации.

При использовании аналитических процедур на стадии проверки по существу результаты их применения могут указывать на необходимость получения дополнительной информации по аудиту. На этой стадии аналитические процедуры применяются для получения фактического материала относительно определенных утверждений, касающихся любых видов расходов или деловых операций. При этом они представляют собой тщательные проверки всех значительных отклонений.

Аналитические процедуры могут быть эффективны в отношении подтверждений, в которых потенциальные ошибки не очевидны при проверке фактических данных. Например, сравнение фактического количества работников на основе договоров с ними с ведомостями заработной платы может указать на выплаты несуществующим работникам, чего можно не заметить, проверяя отдельные деловые операции.

Процесс использования аналитических процедур в ходе документальной проверки предполагает сравнение сумм первичных документов и соответствующих учетных регистров (аналитических и синтетических). Любое расхождение сумм по одной и той же операции, образующееся при переносе их из одного регистра в другой для обобщения 

данных по организации, квалифицируется как ошибка.

Виды документов и регистров, подвергающихся сравнению, зависят от объекта аудита. Если проверяются издержки обращения, то анализируются книга аналитического учета издержек обращения в розничной торговле (при книжно-журнальной форме учета), главная книга (счет 44 "Расходы на продажу"), форма N 5 (раздел 6), соответствующие первичные документы.

Такое аналитическое сравнение осуществляется аудитором постоянно, оно требует лишь знания формы учета. Поэтому остановимся на тех аспектах применения аналитических процедур, которые позволяют аудитору сократить объемы трудоемкой документальной проверки или вовсе от нее отказаться без ущерба для качества аудита.

Выделяют некоторые особенности применения отдельных аналитических процедур на данной стадии проверки издержек обращения при условии их использования на стадии планирования.

Во-первых, метод сравнения, анализ тенденций, применяемые на стадии планирования к общей сумме затрат, на стадии детального тестирования применяются в отношении отдельных видов расходов. Например, транспортные расходы можно сравнить как с аналогичными расходами прошлых периодов, так и с расходами аналогичных предприятий или среднеотраслевыми расходами на транспортировку.

Во-вторых, на стадии детального тестирования проводится сравнение фактических данных клиента с расчетами самого аудитора. Руководствуясь нормативными актами по формированию и учету расходов, аудитор может самостоятельно пересчитать статьи расходов и их общую сумму. При этом могут использоваться данные прошлых лет, сметы и планы на текущий период, отраслевые данные и оперативная информация. Сравнивая собственный результат с результатом клиента, аудитор должен определить минимальную и максимальную границы возможной разницы, наличие которой не требует дополнительного тестирования. Решение данной задачи зависит от степени существенности выявленной разницы по отношению к 

связанным с ней показателям и всей отчетности в целом. Если значение выявленной разницы неприемлемо с точки зрения аудитора, то он должен попытаться найти реальное объяснение для нее. При этом необходимо помнить, что все объяснения бухгалтерии должны быть подкреплены документами. Если объяснения аудитор посчитает недостаточными, то выявленная разница квалифицируется им как ошибка и подлежит дополнительному тестированию.

В-третьих, на стадии аудиторской проверки по существу большее значение приобретают методы факторного анализа, когда аудитор определяет, какими должны быть значения тех или иных расходов при условии изменения влияющего на них фактора, а затем квалифицирует отклонение фактического от расчетного показателя как допустимое или существенное. При использовании данных методов следует в первую очередь выделить факторы, не зависящие от деятельности организации (внешние факторы), с тем чтобы сравнения и расчеты были объективными.

Среди внешних факторов можно назвать:

- темпы инфляции в стране. Чем выше этот показатель, тем быстрее растет сумма издержек обращения по оплате труда персонала, обслуживанию заемных финансовых средств, оплате услуг транспортных и других сторонних предприятий, отчислениям на социальные нужды. В некоторой степени исключить влияние данного фактора позволяет использование показателя уровня издержек обращения, а не их суммы. Однако следует учитывать, что повышение цен на реализуемые товары в основном является следствием роста тарифов на услуги сторонних организаций, ставок заработной платы;

- уровень развития отдельных сегментов потребительского рынка. В условиях "рынка продавца" уровень издержкоемкости реализации отдельных групп товаров значительно ниже, чем в условиях "рынка покупателя". Это связано с различиями в скорости обращения товаров, в уровне расходов на рекламу, в уровне расходов на организацию торгового обслуживания 

покупателей и т.д.;

- динамика арендных ставок;

- изменение видов и ставок налоговых платежей, входящих в состав издержек обращения.

Факторный анализ может применяться в отношении показателей общих расходов, а также каждого их вида. Аудитор самостоятельно решает, какие расходы подвергнуть факторному анализу, который обычно проводится в отношении расходов, занимающих наибольшую долю в общей их сумме, или в отношении расходов, по которым наблюдаются существенные отклонения.

При этом могут быть проанализированы следующие показатели.

- Сумма и уровень издержек обращения в зависимости от изменения товарооборота по сравнению с прошлым периодом или со сметными данными.

- Сумма и уровень издержек обращения в зависимости от изменения структуры товарооборота. Известно, что разные товары обладают различной издержкоемкостью. Наиболее часто в анализе выделяют две товарные группы: продовольственных и непродовольственных товаров. Аудиторы и аналитики организации могут выделять подгруппы как продовольственных, так и непродовольственных товаров, если издержкоемкость их различна и произошли существенные изменения в структуре товарооборота.

- Транспортные расходы. При этом применяются факторные модели, вид которых зависит от вида оплаты за перевозки (сдельной или повременной). Влияние факторов описывается методами элиминирования (разниц, цепных подстановок).

Расходы на оплату труда. При этом аудитор учитывает в динамике:

• 
  численность работников;
  
• 
  размер средней заработной платы;
  
• 
  изменение системы оплаты труда на предприятии в отчетном периоде по сравнению с базисным;
  
• 
  
  
• 
  товарооборот при сдельной оплате труда;
  
• 
  объем рабочего времени при повременной оплате труда.
  

Расходы на отчисления от заработной платы в зависимости от фонда оплаты труда. Данные отчисления могут анализироваться по видам и в целом в зависимости от того, интересует ли аудитора только правильность общей суммы по данной статье или он проверяет и правильность отчислений в отдельные фонды. В целях подтверждения достоверности данной статьи важно учитывать не столько изменение ставки отчислений и суммы оплаты труда, сколько однонаправленность и сопоставимость отчислений и расходов на оплату труда.

Амортизационные отчисления в зависимости от вида основных средств, ставки амортизационных отчислений за каждый вид основных средств и периода эксплуатации основных средств.

Правильность отражения амортизационных отчислений связана с достоверностью данных о наличии, составе, движении основных средств организации. Для оценки риска фальсификации могут быть использованы результаты инвентаризации за прошлые и отчетный год. Кроме того, при проведении переоценки основных фондов необходимо проверить наличие актов оценщиков, на основании которых производилась переоценка, которая уменьшила стоимость основных средств и соответственно сумму начисляемого износа.

При документальной проверке сравниваются суммы по документам клиента с расчетами самого аудитора; количества и стоимости основных средств в ведомостях начисления износа - с данными инвентаризации; сопоставляются данные расчетов, мемориальных ордеров, главной книги, Отчета о расходах на продажу; сравниваются результаты переоценки в соответствующих актах со стоимостью основных средств в ведомостях по начислению износа.

Расходы на оплату процентов за кредит, которые определяются суммой кредита, ставкой процента за кредит и сроком кредита. Расчет влияния 

изменения любого из факторов производится приемами элиминирования. При этом следует проверить обоснованность сумм кредитов, отраженных на балансовых счетах 66 и 67. При проведении документальной проверки аналитические процедуры заключаются в сопоставлении процентов за кредит по каждому договору с расчетами аудитора, сравнении общей их суммы, отраженной в Отчете о расходах на продажу организации за год. Если будут выявлены расхождения, то аналогичные действия следует произвести в увязке с периодом использования кредитов и начисления процентов по ним. Сравнению будут подлежать суммы, отраженные в книге аналитического учета издержек обращения и главной книге по счетам 66, 67. Это позволит определить, по какому именно кредиту и в какой период были допущены ошибки в начислении процентов. Тщательной документальной проверке следует подвергнуть учет процентов по кредитам, по которым процентная ставка превышала учетную. Для этого в ходе аналитических процедур оценивается содержание кредитных договоров.

Расходы на обязательное страхование имущества, уплату налогов и сборов, которые определяются исходя из стоимости активов, подлежащих обязательному страхованию, размеров страховых тарифов и нормативов платежей обязательного страхования, ставок налогов и базы налогообложения. Часто расходы по страхованию относятся к прочим расходам на продажу.

Расходы по операциям с тарой, которые исчисляются исходя из объемов товарооборота по отдельным ее видам, норм уценки при ее возврате, норм амортизации по собственной инвентарной таре (таре-оборудованию) и суммы расходов на ее ремонт на предприятии.

Прочие расходы анализируются по каждому их элементу. Отдельные суммы расходов, относимых на эту статью, являются несущественными, однако сумма статьи в целом является существенной. Кроме того, вследствие комплексности статьи риск ошибки оценивается в большинстве случаев как высокий. Далеко не всегда в отношении данной статьи достаточно 

аналитических процедур, так как без документальной проверки бывает невозможно определить, какие именно расходы были отнесены к прочим.

На стадии проверки по существу аудитор анализирует сумму расходов, списанную на реализацию отчетного периода и отнесенную на остаток товаров на конец периода. Чтобы представить динамику участвующих в расчете показателей в более наглядном виде, составляется рабочий документ аудитора "Динамика издержек обращения на остаток товаров". Для этого привлекают расчеты издержек обращения на остаток товаров, приведенные главным образом в книге аналитического учета издержек обращения. При этом могут использоваться расчеты самого аудитора. Большое значение имеет достоверность объема реализации и остатков на конец периода, которые целесообразно определять путем инвентаризации. При этом аудитор проверяет непосредственно арифметические расчеты среднего процента расходов и сумм расходов, списанных на счет реализации.

В процессе документальной проверки сравниваются суммы расходов на остаток товаров за каждый последний месяц квартала с бухгалтерским балансом по статье "Затраты в незавершенном производстве". Кроме того, суммы издержек обращения на остаток товаров за каждый месяц сопоставляются с суммами в расчетах за предыдущий и последующий месяцы в главной книге. Суммы издержек обращения на реализованные товары кроме этого сравнивают с суммой по статье "Коммерческие расходы" в Отчете о прибылях и убытках.

Во внутреннем аудите при необходимости может быть расширен перечень факторов, влияние которых на изменение сумм издержек обращения целесообразно изучить. Это объясняется более широким спектром решаемых вопросов и проблем, а также доступной информации по сравнению с внешним аудитом. Выводы становятся более широкими и охватывают оценку не только достоверности издержек обращения, но и их эффективности. Кроме того, издержки обращения во внутреннем аудите целесообразно анализировать в разрезе отдельных элементов затрат каждой 

статьи расходов; в разрезе отдельных групп (подгрупп) товаров; в разрезе центров затрат и центров ответственности. Такой анализ формирования издержек обращения в розничной торговле позволит обеспечить оперативный контроль за расходами, своевременно принимать меры по устранению непроизводительных затрат.

В ходе внутреннего аудита аналитические процедуры на стадии проверки по существу можно считать основными, так как целью внутреннего аудита является обеспечение результативности произведенных расходов. Кроме того, у внутреннего аудитора имеется возможность постоянного контроля за формированием издержек обращения. Такой контроль не был бы оперативным, если бы требовалась ежемесячная документальная проверка формирования расходов. Поэтому более целесообразным является использование аналитических процедур.

Аналитические процедуры на заключительной стадии аудита предназначены для того, чтобы перед составлением заключения о достоверности издержек обращения подтвердить выводы, сделанные в процессе их детализированной проверки. Аудитор в принципе не ожидает обнаружить существенные отклонения, которые должны были быть обнаружены на более ранних стадиях. Если же таковые все-таки найдутся, то рекомендуется провести дополнительные процедуры и проверить все заново. В случаях общей проверки достоверности финансовой отчетности на этой стадии проводится анализ финансового состояния по данным отчетности.

Если акцент делается на аудите расходов, то на заключительной стадии могут применяться коэффициентный метод, методы вертикального и горизонтального анализа. В частности, вычисляются значения таких показателей, как уровень расходов, затратоотдача, рентабельность затрат. Эти показатели могут вычисляться как по общей сумме расходов, так и по их отдельным видам.

В последнее время все большее распространение находит анализ взаимосвязи между показателями объема деятельности, издержек обращения 

и прибыли. Такой анализ (анализ безубыточности, равновесный анализ) рекомендуется проводить при оценке финансового состояния организации, эффективности ее работы, а также при составлении прогнозов результатов на краткосрочный период.

В ходе проверки издержек обращения анализ безубыточности целесообразно проводить не для определения критического объема реализации, а для установления предельного уровня расходов с учетом сложившихся показателей товарооборота, уровня издержек обращения и тенденций их изменений. Такой анализ возможен как во внешнем, так и во внутреннем аудите. Разница состоит лишь в точности и видах расчетов. Во внешнем аудите анализ безубыточности может ограничиться определением критического уровня расходов для организации в целом вследствие недостатка информации. Во внутреннем аудите имеется возможность определить предельный уровень издержкоемкости и прогнозировать прибыль по группе, партии, виду товаров.

Анализ соотношения "издержки обращения - товарооборот - прибыль" вместе с данными о динамике расходов помогает специалистам-аналитикам, бухгалтерам и аудиторам в решении многих аналитических задач. Анализ безубыточности в аудите издержек обращения целесообразно проводить для отслеживания их изменения в условиях различных объемов реализации. Аудиторы могут использовать результаты равновесного анализа для обоснования отклонений при проверке достоверности данных об издержках.

При подведении итогов аудита на заключительной стадии следует также проанализировать порядок аналитической проверки, оценить ее полноту. Для этого следует дать ответы на следующие вопросы:

• 
  охвачены ли проверкой все виды расходов организации;
  
• 
  использованы ли все доступные источники информации для проведения анализа расходов на стадии планирования аудита;
  
• 
  является ли полным и обоснованным перечень вопросов, выделенных на стадии планирования проверки;
  
• 
  
  
• 
  выявлены ли существенные отклонения в ходе детализированной проверки, требующие использования дополнительных аудиторских тестов;
  
• 
  какова степень влияния выявленных существенных отклонений на достоверность расходов в целом.
  

2.3 Аудит издержек обращения на примере данных ООО «ТрансВолгаОйл»
В процессе проведения проверки издержек обращения аудитором были использованы следующие документы: положение по учетной политике организации, бухгалтерский баланс (форма №1), отчет о прибылях и убытках (форма №2), отчет о движении денежных средств (форма №4), оборотно-сальдовая ведомость; регистры бухгалтерского учета по счетам 02 «Амортизация ОС», 05 «Амортизация НМА», №44 «Расходы на продажу» и 97 «Расходы будущих периодов».

Аудитор проверил правильность определения и отнесения затрат, на счет «Расходы на продажу», в соответствии с установленным учетной политикой ООО «ТрансВолгаОйл» порядком разделения затрат.

Аудитором были проверенны расходы отнесенные в организации на следующие статьи затрат:

Прямые расходы - стоимость покупных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, определяемая по средней стоимости. Проверялось полнота и правильность оприходования товаров, оформление первичных документов, корреспонденция счетов

Косвенные расходы - все иные суммы расходов, осуществляемых обществом в течение отчетного периода и уменьшающие доходы от реализации текущего месяца, то есть включают в себя следующие статьи затрат:

Транспортные – по этой статье аудитор проверил наличие и правильность оформления первичных документов, правильность 

корреспонденции счетов, правомерность отнесения затрат на данную статью (Расходы связанные с доставкой (включая погрузочно-разгрузочные работы) товаров транспортом и персоналом предприятия торговли, подлежат включению в соответствующие калькуляционные статьи затрат (расходы на оплату труда, амортизация основных средств и другие)).

Расходы на оплату труда – проверялись начисление и выплата заработной платы работникам списочного и несписочного состава за фактически отработанное время по действующим на предприятии формам и системам оплаты труда, выплаты компенсационного характера (компенсации за неиспользованный отпуск, компенсации женщинам, находящимся в отпуске по уходу за детьми). Кроме того, в состав расходов на оплату труда включаются выплаты и за неотработанное время (оплата отпусков, оплата вынужденного прогула и т.п.). с

Отчисления на социальные нужды - начисление и уплата обязательных отчисления на социальные нужды, соблюдение при расчете норм, установленных законодательством.

Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря – проверяются договора аренды, акты выполненных работ, счета на оплату, выставляемые арендодателем и прочими сторонними организациями, оказывающими коммунальные услуги; порядок и сроки уплаты платежей за текущую аренду зданий, помещений, оборудования и инвентаря, причитающихся арендодателю; расходы на содержание в чистоте помещений, оплату коммунальных услуг; отнесения данных затрат на расходы будущих периодов, в случае авансовых платежей за следующий месяц.

Амортизация основных средств - основной задачей контроля по учету основных средств является проверка правильности начисления амортизации. В процессе проведения аудита издержек обращения в ООО «ТрансВолгаОйл» аудитором было установлено наличие и правильность оформления актов о приеме-передаче объекта основных средств, 

инвентарных карточек учета объекта основных средств и ведомостей начисления амортизации, правильность и последовательность применения принятого в учетной политике организации метода начисления амортизации.

Отчисления и затраты на ремонт основных средств – были проверенны суммы расходов на проведение всех видов ремонтов (текущих, средних, капитальных) основных средств, в том числе правомерность отнесения расходов по ремонту арендованных основных средств (включая помещения) на издержки обращения. Проверялось документальное оформление проведенного ремонта, наличие кассовых, товарных чеков и счетов-фактур с товарными накладными на приобретенные материалы и инструменты, сметы на проведенные работы.

Износ специальной одежды, малоценных и быстроизнашивающихся предметов – проверялось начисление расходов на ввод в эксплуатацию специальной одежды, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, правильность корреспонденции счетов, и правомерность начисления износа и списания спецодежды и МБП.

Расходы на топливо, газ и электроэнергию – в ООО «ТрансВолгаОйл» на данную статью отнесены затраты на приобретение ГСМ для арендованных автомобилей и личного транспорта сотрудников используемого в хозяйственных целях, с выплатой компенсации. Соответственно было проверенно наличие и правильность оформления договоров аренды автомобилей, приложений к трудовым договорам, договоров с поставщиком ГСМ, заправочных чеков с информационными талонами, и счетов-фактур с товарными накладными на ГСМ приобретенными за отчетный период (месяц). Также по этой статье учитываются затраты на электроэнергию – проверяется правильность корреспонденции, наличие счетов на оплату, акта об оказании услуг, счет-фактура.

Расходы на торговую рекламу – в первую очередь проверяются суммы расходов на рекламу по отчетным периодам, так как расходы на торговую рекламу, включаемые в состав издержек обращения, при налогообложении 

принимаются по нормам, утвержденным в законодательном порядке. Также проверяются первичные документы и корреспонденция счетов.

По прочим издержкам обращения торговой деятельности аудитор проверил:

– командировочные расходы – правильность расчета сумм командировочных расходов, соответствие их законодательству;

– расходы по подготовке кадров – наличие копий документов, подтверждающих право учебного заведения на ведение подобного рода деятельности;

– мобильная связь – наличие договора на оказание услуг корпоративной связи и пакета документов предусмотренных условиями договора и законодательством;

– представительские расходы – соблюдение установленных законодательством норм по сумме представительских расходов, включаемых в издержки обращения;

– расходы по охране – оформление договоров, наличие актов выполненных работ;

– расходы по страхованию собственного и арендованного имущества – правильность и своевременность списания уплаченных сумм на издержки обращения. Суммы расходов по страхованию собственного и арендованного имущества должны списываться равномерно в течении всего периода на который было страховано имущество;

– компенсации за использование личных автомобилей сотрудников – соответствие нормам законодательства в части отнесения сумм компенсации на издержки обращения, наличие приказов на использование личных автомобилей сотрудников и дополнительные соглашений с каждым из сотрудников чей личный автомобиль используется ООО «ТрансВолгаОйл» в служебных целях.

– Износ по нематериальным активам – правильность и последовательность применения способа амортизации НМА указанного в 

учетной политике организации. Проверяется срок полезного использования установленный в карточке учета НМА, который определяется, исходя из времени действия объекта НМА. При невозможности определения срока полезного использования амортизация начисляется 20 лет, что тоже отражено в учетной политике ООО «ТрансВолгаОйл»

В процессе проведения проверки аудитором были выявлены ошибки, в документальном оформлении операций, связанных с издержками обращения. Ошибок в корреспонденции счетов обнаружено не было.
2.4 Выявленные в ходе аудита ошибки и рекомендации по их устранению
При проверке издержек обращения наиболее часто встречаются следующие ошибки и нарушения:

1. Отсутствие, либо неправильное оформление первичной документации на поступившие товары. Очень часто отсутствует товарно-транспортная накладная на товар поступивший от иногородних поставщиков.

2. Неверный расчет либо отсутствие выплат компенсационного характера (компенсации за неиспользованный отпуск, компенсации женщинам, находящимся в отпуске по уходу за детьми) и выплат за неотработанное время (оплата отпусков, оплата вынужденного прогула и т.п.)

3. Ошибки в отнесении затрат на расходы будущих периодов, в случае авансовых платежей за следующие отчетные периоды.

4. Неверно определенный срок полезного использования ОС и как следствие – неверно исчисления сумма амортизации. Также ошибочное исчисление суммы амортизации может вызвать неправильно определенная дата принятия ОС к учету.

5. При проведении фактической проверки результатов ремонта ОС не обнаружены материалы и инструменты, отраженные в сметах.



6. Списание спецодежды не в соответствии с ее сроком службы, а по фактическому износу, без составления соответствующих актов и приказов.

7. В случае если в организации имеется собственный либо арендованный автотранспорт – отсутствие заправочных чеков.

8. При осуществлении расходов по страхованию собственного и арендованного имущества – ошибочное списания уплаченных сумм на издержки обращения целиком в отчетном периоде, тогда как суммы расходов по страхованию собственного и арендованного имущества должны списываться равномерно в течении всего периода на который было страховано имущество

9. Неверно определенный срок полезного использования НМА и как следствие – неверно исчисления сумма амортизации.

10. При выплате компенсации за использование личных автомобилей сотрудников – часто отсутствуют дополнительные соглашений с каждым из сотрудников чей личный автомобиль используется организацией в служебных целях и также как правило, нет четкого разграничения между километражем пройденным в служебных и в личных целях и как следствие – списание организацией ГСМ потраченного на личные нужды сотрудников.

В процессе проведения проверки в ООО «ТрансВолгаОйл» аудитором были выявлены ошибки, в документальном оформлении операций, связанных с издержками обращения:

- между ООО «ТрансВолгаОйл» и ООО «Лукойл-Интер-Кард» заключен договор на приобретение ГСМ через сеть АЗС ООО «Лукойл-Уралнефтепродукт» с оплатой посредствам кредитных карт. В ряде случаев заправочные чеки к авансовым отчетам не подложены, а именно:
АЗС ОЭЛ-98 №4 ТО0335198 от 21.05.2008 на сумму 487,5руб.

АЗС Луна №234 ТО0384177 от 16.07.2008 на сумму 791,7руб.

АЗС ТЕМП ТО0327488 от 27.08.2008 на сумму 594,0руб.

АЗС ОЭЛ-98 №4 ТО0335198 от 15.10.2008 на сумму 502,5руб.



Уфа, АЗС №70 BS0334773 от 10.12.2008 на сумму 585,0руб.
- между ООО «ТрансВолгаОйл» и ОАО «МСС-Поволжье» заключен договор на оказание услуг корпоративной связи. Документы подтверждающие права сотрудников на сотовые телефоны, как на свою собственность, необходимые для подтверждения правомочного отнесения расходов по корпоративной связи на издержки обращения в бухгалтерии организации отсутствуют.

- у двух сотрудников ООО «ТрансВолгаОйл» менеджера Березина С.С. и менеджера Мочалова И.Е. в личном деле отсутствуют дополнительные соглашения о выплате компенсации за использование личных автомобилей сотрудников.

- в феврале 2008 года директор организации изучил курс «Обучение и аттестация по охране труда» в НОУ «Учебно-курсовой комбинат» за что было оплачено 2800 рублей по счету №149 от 18.02.2008. Эта сумма была отнесена на издержки обращения, но никаких документов (свидетельство об аккредитации, лицензия) подтверждающих право НОУ «Учебно-курсовой комбинат» на ведение подобной деятельности аудитору представлено не было.

- 30 октября 2008 по приказу директора с формулировкой «в связи с фактическим износом» в организации было списано 5 комплектов спецодежды «Иней», и 5 пар сапог «Ангара» общей стоимостью 8660 рублей. Срок эксплуатации данных вещей 3 и 2,5 года соответственно, приобретены они были в ноябре 2007 года. Никаких актов о списании или решений комиссии аудитору предоставлено не было.

- в июле 2008 года ООО «ТрансВолгаОйл» был застрахован автомобиль ГАЗ 33021 г/н М427УН63 на один год. В соответствии с законодательством сумма страховки должна была быть распределена на весь период страхования автомобиля и списываться по отчетным периодам, но бухгалтер приняла к учету в качестве издержек обращения всю сумму сразу.



Руководителю и главному бухгалтеру ООО «ТрансВолгаОйл» можно дать следующие рекомендации:

- с целью улучшения системы внутреннего контроля и обеспечения ее большей эффективности целесообразно введение внутреннего аудита, при отсутствие такой возможности возложить обязанность по контролю за отдельным участком расходов на отдельного человека (к примеру за расходами на топливо, газ и электроэнергию и их документальным оформлением на Мочалова И.Е);

- усилить внутренний контроль учета операций с издержками обращения;

- бухгалтеру, по возможности, пройти курсы по повышению квалификации, более внимательно наблюдать за изменениями в законодательстве касающимся учета издержек обращения.

учет издержка аудит обращение бухгалтерский



Глава 3. Анализ состава и структуры издержек обращения
3.1 Теоретические основы анализа издержек обращения в торговле
Перед большинством коммерческих организаций стоит задача увеличения прибыли от продаж. Этой цели можно достичь несколькими путями:

- наращивание объемов продаж,

- повышение цен реализации;

- за счет снижения себестоимости продукции, работ, услуг.

Возможности наращивания объемов продаж ограничены конъюнктурой рынка. Ценовая политика организации также находится в рамках, заданных конкурентной средой, в которой находится организация. В этих условиях увеличение прибыли может быть достигнуто лишь за счет снижения издержек обращения.

Расходы на продажу (издержки обращения) представляют собой выражение текущих затрат, связанных с процессом обращения товаров.

Анализ расходов на продажу предполагает:

• изучение динамики роста (снижения) расходов в целом по организации и по статьям в соответствии с динамикой товарооборота;

• проведение расчета и анализ структуры расходов и сдвигов по отдельным статьям;

• выявление суммы относительной экономии или превышения расходов;

• обоснование и количественное соизмерение факторов изменения, и уровень расходов на продажу.

Для решения аналитических задач применяется система статистических показателей, основными из которых являются сумма расходов на продажу, уровень расходов и структура расходов по статьям. Наиболее значимым оценочным показателем служит уровень расходов, он 

характеризует издержкоемкость продажи товаров. Уровень расходов является обобщающим показателем оценки эффективности использования ресурсов: основных и оборотных средств, труда. Оптимальное значение этого показателя соответствует наиболее рациональному сочетанию используемых ресурсов. Но не смотря на привлекательность варианта снизить расходы, при возникновении такой возможности, не всегда следует стремиться к этому, так как это может привести к снижению качества обслуживания и в конечном итоге к снижению объема продаж и как следствие к сокращению прибыли. Повышение суммы и уровня затрат оправдано, в том случае, если это способствует ускорению оборачиваемости товаров, росту объема продаж, повышению привлекательности фирмы для потенциальных клиентов и расширению доли организации на рынке.

Анализ деятельности организаций торговли показывает, что увеличение расходов на маркетинг увеличивает товарооборот в следующих периодах. Изменение суммы и уровня расходов происходит под влиянием как внешних, не зависящих от деятельности организации факторов, так и внутренних.

Внешние факторы — это инфляционный рост цен на используемые материальные ресурсы и услуги, изменение ставок налоговых отчислений, относимых на себестоимость, изменение и т.д.

Внутренние факторы — это размеры организации, место расположения, условия транспортировки и хранения товаров, ассортиментная структура товарооборота, формы обслуживания, уровень механизации.

Основной моделью детерминированного факторного анализа суммы расходов является мультипликативная модель зависимости расходов от объема товарооборота и уровня затрат:
И = N_Р * У_И (1)



где И — сумма расходов на продажу; N_Р — товарооборот; У_И — уровень расходов (издержкоемкость продаж).

На основе этой модели рассчитывают изменение расходов под влиянием:

• товарооборота
∆И(N_Р) = ∆N_Р * У_И0;
• изменения уровня расходов:
∆И(У_И) = ∆У_И * N_Р1;
Однако модель не учитывает разную степень зависимости отдельных статей расходов от объема товарооборота. Достоверность информационного обеспечения процесса управления возрастает, если разделить расходы на продажу на зависящие от объема товарооборота (условно-переменные) и мало зависящие от товарооборота (условно-постоянные) статьи издержек.

К условно-переменным расходам в торговле относятся:

• транспортные расходы;

• расходы на оплату труда основных категорий персонала;

• отчисления на социальные нужды;

• расходы на хранение товаров;

• расходы на рекламу;

• потери товаров и технологические отходы;

К условно-постоянным относятся:

• расходы на оплату труда работников аппарата управления, оплачиваемых по должностным окладам;

• отчисления на социальные нужды;

• расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря;



• амортизация основных средств;

• расходы на ремонт основных средств;

Отчисления на социальные нужды относятся к условно-постоянным и условно-переменным расходам, пропорционально соответствующим суммам расходов на оплату труда.

Группировка расходов на условно-постоянные и условно-переменные позволяет уточнить факторную модель (1)
И = У_Ипер * N_Р + И_пост (2)
Теоретически в краткосрочном периоде условно-переменные расходы изменяются пропорционально изменению товарооборота, а сумма условно-постоянных расходов остается неизменной при элиминировании влияния прочих факторов.

Для количественной оценки влияния товарооборота на расходы сумма расходов за базисный период пересчитывается на фактический товарооборот:
И(N_P1) = у_Ипер0 * N_P1 / 100 + И_пост0
где И(N_P1) — расходы, пересчитанные на фактический товарооборот,

или:
И(N_P1) = И_пер0 * Т(N_P) + И_пост0
где Т(N_P) — темп роста товарооборота.

Изменение расходов на продажу под влиянием товарооборота определяется вычитанием из пересчитанной суммы расходов суммы за базисный период. Разность между отчетной и пересчитанной суммами показывает влияние прочих факторов на расходы.

Изменение суммы расходов на продажу под влиянием прочих факторов 

представляет собой сумму относительной экономии или перерасхода издержек.

Изучая динамику расходов на продажу, необходимо абстрагироваться от изменения цен, которое проявляется двояко: с одной стороны, рост цен на товары увеличивает влияние товарооборота на сумму расходов на продажу и, таким образом, искажает размер относительной их экономии или перерасхода, с другой стороны, рост цен на услуги и ресурсы завышает величину расходов на продажу по причинам, не зависящим от организации. Поэтому для объективной оценки экономии или перерасхода расходов на продажу необходимо исключить влияние на них цен на услуги, ресурсы и товары. Для этого необходимо определить товарооборот и сумму расходов на продажу в сопоставимых ценах.

Обозначим, индекс розничных цен в рассматриваемой организации как I_Р и средний индекс цен на услуга и ресурсы I_{Р усл}. Алгоритмы уточненных аналитических расчетов будет выглядеть так.

Расчет влияния факторов на сумму расходов на продажу:

1) товарооборот в сопоставимых ценах:
N_с1 = N_P1 / I_Р
2) расходы на продажу, пересчитанные на товарооборот за отчетный период в сопоставимых ценах:
И(N_с1) = у_Ипер * N_с1/100 + И_пост
3) изменение расходов на продажу под влиянием фактического объема товарооборота
∆И(N_P1) = И(N_с1) - И(N_р0)



4) расходы в сопоставимых ценах:
N_с = И₁ / I_{Р усл} (4)
5) изменение расходов на продажу под влиянием цен на услуги:
∆И(р_усл) = И₁ - И_с
6) изменение расходов на продажу под влиянием прочих факторов:
∆И (ПР) = И_С - И(N_с1)
7) общая сумма влияния факторов на изменение расходов на продажу.
∆И = ∆И(N_с1) + И(р_усл) + И(ПР)
Методика расчетов, приведенная выше, основана на предположении, что все переменные расходы зависят от объема товарооборота и не зависят от изменения цен на товары. Однако это не всегда справедливо. В отдельных случаях сумма расходов является функцией товарооборота в текущих ценах, например, при определении заработной платы на основе единых расценок за 1000 руб. товарооборота или расходов на рекламу в процентах от объема продаж. Различия в подходах к оценке суммы расходов на продажу, пересчитанных на объем продаж, следует учитывать при анализе затрат по статьям.

Анализ влияния факторов на уровень расходов на продажу.

В числе прочих факторов, влияющих на расходы, прежде всего, следует выделить структурные сдвиги в ассортименте. Различия в условиях транспортировки, хранения и продажи отдельных товаров, различная скорость обращения по товарным группам обусловливают разный уровень 

издержкоемкости отдельных групп товаров.

Уровень расходов отдельных товаров (товарные издержки) определяется расчетным путем. Расходы на реализацию товарной группы рассчитывают:

- пропорционально структуре продаж - при отсутствии учета прямых затрат по отдельным товарным группам,

- по данным выборочного наблюдения за определенные периоды времени.

- при помощи установление регрессионной зависимости между общим уровнем затрат и удельным весом данной товарной группы в товарообороте:
У_Иi = f(D_i)
Возрастание в объеме товарооборота удельного веса издержкоемких товаров и услуг ведет к увеличению уровня расходов, а рост продажи товаров с низкой издержкоемкостью — к их снижению.

Сумму расходов можно выразить следующим образом:
И = У_И(п) * N_Р(п) + У_И(н) * N_Р(н),
где И — общая сумма расходов на продажу по всем товарам;
У_И(п), У_И(н) — уровень расходов соответственно по продовольственным и непродовольственным товарам;

N_Р(п), N_Р(н) — товарооборот соответственно продовольственных и непродовольственных товаров.

Обе части уравнения разделим на общий объем товарооборота
N_Р = N_Р(п) + N_Р(н):

И/ N_Р = У_Ип * (N_Р(п) / N_Р) + У_Ин * (N_Р(н) / N_Р)



Отсюда
У_И = У_И(п) * D_(п) + У_И(н) * D_(н),
где D_п,н - доля каждой товарной группы.

Аналогичным образом можно представить зависимость общего уровня расходов от издержкоемкости товаров по всему ассортименту реализуемых товаров
У_Иi = ∑ⁿ_t=1 Уиi * D_i
где — количество ассортиментных товарных групп.

Изучая динамику уровня расходов на продажу, необходимо абстрагироваться от влияния изменения цен на товары и услуги. Рост среднего уровня цен на товары снижает уровень, а рост цен на услуги увеличивает его, и соответственно наоборот. Чтобы исключить влияние цен на уровень расходов на продажу, следует отчетный уровень умножить на индекс цен на товары и разделить на индекс цен на услуги и ресурсы. Это выражение получается в результате преобразования формулы расчета уровня расходов на продажу:
У_Ис = И_с1 / N_с1
где У_Ис — уровень расходов на продажу с учетом изменения цен;

И_с1 — расходы на продажу отчетного периода в сопоставимых ценах по формуле (4)

N_с1 — товарооборот отчетного периода в сопоставимых ценах по формуле (3) , тогда



У_Ис = (И₁ * I_Р / N_Р1 * I_{Р усл}) * 100% = У₁ * I_Р / I_{Р усл}
Размер влияния на расходы на продажу прочих факторов рассчитывают балансовым методом: из общего отклонения уровня вычитают размер влияния структурных сдвигов и размер влияния цен.

На уровень расходов на продажу влияют многочисленные факторы, связанные с организацией торгово-технологического процесса. Показателями качества работы торговой организации являются: нагрузка 1 м² площади, товарооборачиваемость, производительность труда, фондоотдача основных средств и т.д. Количественно влияние перечисленных факторов на уровень расходов оценивается с применением методов корреляционно-регрессионного анализа. В частности, зависимость уровня расходов от товарооборота на 1 м² площади обычно моделируется уравнением гиперболы, что отображает наличие оптимального предела концентрации товарооборота, после которого дальнейшее снижение уровня издержек замедляется или прекращается (продление конечного участка S - образной кривой).

Изучение зависимости уровня расходов от производительности труда показывает наличие логарифмической связи между показателями. Зависимость уровня издержек от скорости обращения товаров характеризуется формой связи, близкой к прямолинейной.

Исходя из практических задач конкретных предприятий могут быть выявлены и измерены любые другие зависимости абсолютной и относительной величины расходов как в целом по предприятию, так и по отдельным статьям.

Анализ расходов по статьям и элементам расходов.

Конкретные решения по управлению ресурсами организации могут быть приняты на основе анализа расходов по статьям и элементам расходов. Такой анализ начинается с оценки структурных сдвигов в составе затрат. По его результатам выявляются статьи, являющиеся объектом наиболее 

пристального внимания управленцев и предпринимателей и оказывающие наибольшее влияние на совокупное отклонение расходов в динамике. Алгоритмы аналитических расчетов по отдельным статьям различаются по причине их разной зависимости от товарооборота. Поэтому прежде всего следует сгруппировать статьи расходов по степени их зависимости от товарооборота.

При анализе условно-переменных расходов определяется отклонение расходов в сумме и по уровню, а также отклонение расходов под влиянием товарооборота в сопоставимых или текущих ценах, под влиянием цен на услуги и прочих факторов. При анализе условно-постоянных расходов, кроме отклонений, рассчитывается изменение расходов под влиянием цен на услуги и прочих факторов.

Влияние товарооборота рассчитывают как разность между суммой расходов, пересчитанных на отчетный товарооборот, и расходами за базисный период; влияние прочих факторов может быть рассчитано тремя способами:

• как разность расходов за отчетный период и расходов, пересчитанных на отчетный товарооборот;

• как произведение величины изменения уровня затрат на отчетный товарооборот;

• как разность между отклонением расходов и величиной влияния товарооборота на расходы.

Влияние прочих факторов составляет сумму относительной экономии или перерасхода затрат.

При анализе условно-постоянных расходов рассчитывают отклонение расходов в сумме и по уровню. Считается, что сумма и уровень расходов изменяются под влиянием прочих факторов. Анализ условно-постоянных расходов по статьям также позволяет установить, по каким статьям допущен перерасход или достигнута наибольшая экономия.

Более глубокий постатейный анализ предполагает изучение отдельных 

элементов расходов, включаемых в каждую статью затрат, и факторный анализ отдельных элементов или каждого элемента расходов. Выбор факторов для постатейного и поэлементного анализа определяется экономическим содержанием и порядком расчета расходов по статьям.

Так, на уровень транспортных расходов большое влияние оказывают виды используемых транспортных средств, условия франкирования товаров, структура товарооборота, тарифы на перевозку грузов, расстояние перевозки, технико-эксплуатационные показатели работы транспорта. Наиболее простой факторной детерминированной моделью транспортных расходов является модель зависимости их от массы перевозимого груза, коэффициента использования грузоподъемности автомобиля, расстояния перевозки и тарифов на перевозку одной тонны груза на определенное расстояние.

На сумму расходов по аренде влияют размер арендуемой площади и ставка арендной платы; на сумму амортизационных отчислений — изменение первоначальной (восстановительной) стоимости оборудования, структура основных фондов, нормы амортизационных отчислений.

На сумму расходов по заработной плате влияют объем товарооборота, средняя заработная плата, производительность труда.

Дальнейшее углубление анализа требует совершенствования постановки учета затрат по отдельным товарным группам. Результатом анализа расходов по отдельным товарным группам является разработка гибкой ценовой политики, обоснованное применение методов стимулирования сбыта, формирование ассортимента.
3.2 Анализ общей суммы издержек обращения
В приведенной ниже таблице представлены основные данные по финансовому состоянию организации за период 2007-2008гг.



Таблица 3.1 Динамика основных показателей финансовой деятельности ООО «ТрансВолгаОйл»

Показатели	2007 г.	2008 г.	Абсолютное откл-ие (руб.)	2008 г. в % к 2007 г.
Выручка от продажи товаров, тыс. руб.	17173,1	22761,4	5588.3	132.54
Покупная стоимость проданных товаров, тыс. руб.	14476,4	20392,3	5915.9	140,87
Запасы	4498,3	5527,0	1028,7	122,87
Дебиторская задолженность	331,2	627,2	296,0	189,37
Кредиторская задолженность	510,0	1095,8	585,8	214,86
Коммерческие расходы	2374,6	2485,3	110,7	104,66
Прибыль (убыток) от продаж	322,1	119,4	-202,7	37,07
Рентабельность продаж, руб.	0,0188	0,0053	0,0135	28.19
Среднесписочная численность, человек	14	16	2	1,125
Денежные средства, направлен- ные на оплату труда, тыс. руб.	512,5	609,2	96,7	118,87
Средняя заработная плата, руб.	3050,6	3172,9	122,3	104,00

Выручка, полученная в 2008г. на 32,54% больше выручки 2007 года и составила 22761,4т.р., что на 5588.3т.р. больше, чем в 2007г. – 17173,1т.р.

В тоже время покупная стоимость товаров увеличилась на 0,54% или на 1515т.р.

Прибыль от продаж в 2008г. составила 119,4т.р. , что на 62,93% меньше чем в 2007г.

Рентабельность продаж в 2008г. по сравнению с 2007г. снизилась на 1,35коп. и составила 0,53коп., то есть на 1 рубль выручки приходится 0,53коп. прибыли.

Среднесписочная численность работников увеличилась на 2 человека и составила в 2008 году 16 человек.

Денежные средства, направленные на оплату труда составили 609,2т.р. что на 18,87% больше чем в 2007году.

Средняя заработная плата увеличилась на 4,00% по сравнению с 2007 годом и составила 3172,9 руб. Столь малый размер средний заработной платы объясняется тем, что со всеми работниками ООО «ТраняВолгаОйл» заключены договора на неполный рабочий день.



Для проведения анализа затрат организации необходимые данные объединим в таблице 2.
Таблица 3.2

Данные для анализа издержек обращения ООО «ТрансВолгаОйл»

Показатель	2007год		2008год		Отклонение, +/-	Темп изменения, %
	условные обозначения	данные тыс. руб.	условные обозначения	данные тыс. руб.
Товарооборот, тыс. руб.	NP0	17173,1	NP1	22761,4	+5588,3	132,54
Расходы на продажу, тыс. руб. в том числе	И0	2374,6	И1	2485,3	+110,7	104,66
условно-переменные	Ипер0	794,7	Ипер1	823,0	+28,3	103,56
условно-постоянные	Ипост0	1579,9	Ипост1	1662,3	+82,4	105,22
Уровень расходов, % в том. числе	уи0	13,82	уИ1	10,92	-2,9	79,02
условно-переменных, %	уИпер0	4,63	уИпер1	3,62	-1,01	78,19
условно-постоянных, %	уИпост0	9,19	уИпост1	7,30	-1,89	79,43

Для количественной оценки влияния товарооборота на расходы сумма расходов за базисный период пересчитывается на фактический товарооборот:
И(N_P1) = 4,63% * 22761т.р. / 100% + 1579,9т.р. = 2633,8т.р
где И(N_P1) — расходы, пересчитанные на фактический товарооборот.

Изменение суммы под влиянием товарооборота составит:
∆И(N_P1) = 2633,8 т.р. – 2374,6 т.р. = -259,2 т.р
Влияние прочих факторов на расходы на продажу составит:
∆И(ПР) = 2485,3 т.р. - 2633,8т.р.= -148,5 т.р
Изменение суммы расходов на продажу под влиянием прочих факторов представляет собой сумму относительной экономии или перерасхода 

издержек. В данном случае – экономия в размере 148,5 т. р.

Для объективной оценки экономии или перерасхода расходов на продажу необходимо исключить влияние на них цен на услуги, ресурсы и товары. Для этого необходимо определить товарооборот и сумму расходов на продажу в сопоставимых ценах. Индекс розничных цен (I_Р) и средний индекс цен на услуги и ресурсы (I_{Р усл}.) в организации равен 1,14 и 1,18 соответственно.

Расчет влияния факторов на сумму расходов на продажу:

1) товарооборот в сопоставимых ценах:
N_с1 = N_P1 / I_Р = 22761,4/ 1,14 = 19966,1 тыс. руб.
2) расходы на продажу, пересчитанные на товарооборот за отчетный период в сопоставимых ценах
И(N_с1) = у_Ипер * N_с1/100 + И_пост = 4,63 * 19966,1 / 100 + 1579,9 = 2504,3тыс. руб
3) изменение расходов на продажу под влиянием фактического объема товарооборота
∆И(N_P1) = И(N_с1) - И(N_р0) = 2504,3 тыс. руб. – 2374,6 = 129,7 тыс. руб
4) расходы в сопоставимых ценах
N_с = И₁ / I_{Р усл} = 2485,3 / 1,18 = 2106,2 тыс. руб
5) изменение расходов на продажу под влиянием цен на услуги:



∆И(р_усл) = И₁-И_с =2485,3-2106,2 = 379,1 тыс. руб
6) изменение расходов на продажу под влиянием прочих факторов
∆И (ПР) = И_С - И(N_с1) = 2106,2 - 2504,3 тыс. руб. = -398,1 тыс. руб
7) общая сумма влияния факторов на изменение расходов на продажу.
∆И = ∆И(N_с1)+ И(р_усл)+ И(ПР)= 129,7 + 379,1 – 398,1 = 110,7 тыс. руб
Относительная экономия расходов свидетельствует об эффективном использовании совокупности ресурсов в организации, а абсолютный перерасход обусловлен опережающим ростом цен на ресурсы и услуги по сравнению с ростом цен на товары.

Уточненные аналитические расчеты, приведенные выше, показывают, что под влиянием фактического объема товарооборота расходы на продажу увеличились на 129,7 тыс. руб., а в результате роста цен на услуги и ресурсы возросли на 379,1 тыс. руб., прочие же факторы в совокупности снизили расходы на 398,1 тыс. руб.

Также анализ может проводится по влиянию факторов на уровень продаж.
Таблица 3.3 Влияние структурных сдвигов в ассортименте реализуемых товаров на изменение уровня расходов на продажу в ООО «ТрансВолгаОйл»

Товарная группа

Уровень расходов базисный, % У_И
Структура товарооборота

Издержкоемкость товарных групп фактическая

Влияние структурных сдвигов в ассортименте реализуемых товаров на уровень расходов на продажу
Базисная D_i0

отчетная D_i1
1)автомасла

9,26

88,22

86,55

8,015

-0,155

2)Охлажд. жидкости

9,59

8,71

10,05

0,964

+0,129

3)Смазки

8,75

3,07

3,40

0,298

+0,029



итого

-

100

100

9,277

0,003
Структурные сдвиги не оказали большого влияния на изменение уровня расходов на продажу. Влияние одних товарных группы было скомпенсировано влиянием других и как следствие составило всего 0,003% увеличения расходов.

Под влиянием изменения цен на товары, услуги и ресурсы, а именно в результате опережения роста цен на услуги и ресурсы (I_{Р усл}.= 1,18) по сравнению с ростом цен на товары (I_Р =1,14) уровень расходов на продажу возрос на
У_Ис = 9,277*1,14/1,18 = 8,963

9,277 – 8,963 = 0,314
3.3 Анализ издержек обращения по статьям и элементам расходов
Конкретные решения по управлению ресурсами организации могут быть приняты на основе анализа расходов по статьям и элементам расходов. Такой анализ начинается с оценки структурных сдвигов в составе затрат. По его результатам выявляются статьи, являющиеся объектом наиболее пристального внимания управленцев и предпринимателей и оказывающие наибольшее влияние на совокупное отклонение расходов.


Таблица 3.4 Расчет влияния факторов на изменение суммы расходов на продажу по отдельным статьям

Из приведенных выше данных видно что перерасход допущен по следующим условно-постоянным статьям расходов:

- расходы на хранение товара (+35тыс.руб.) – не только от увеличения товарооборота(+13,8тыс.руб), но и от других факторов(+21,2 тыс.руб.). При этом доля прочих факторов на 53,6% больше доли влияния товарооборота. Это говорит о нерациональном использовании складского хозяйства.

- расходы на рекламу составили 16,8т.р., то есть, увеличились более чем в три раза и доля повышения расходов от увеличения товарооборота всего 14,78% – это свидетельствует о крайне низкой эффективности 

рекламной программы организации.

- прочие расходы.

Была также достигнута экономия по таким условно-постоянным статьям расходов как:

- аренда и содержание основных средств (снизилась с 609,6 т.р.в 2007 году до 464,4 т.р. в 2008году), что при возросшем товарообороте говорит о повышении эффективности использования арендуемых основных средств.

- прочие расходы.

Более глубокий постатейный анализ предполагает изучение отдельных элементов расходов, включаемых в каждую статью затрат, и факторный анализ отдельных элементов или каждого элемента расходов. Выбор факторов для постатейного и поэлементного анализа определяется экономическим содержанием и порядком расчета расходов по статьям
3.4 Анализ затрат организации на 1 рубль товарной продукции.
Кроме расходов на весь товарооборот, также рассчитывают и анализируют затрат организации на 1 рубль товарной продукции. В таблице 5 представлен факторный анализ затрат в разрезе экономических элементов.
Таблица 3.5 Факторный анализ затрат ООО «ТрансВолгаОйл» в разрезе экономических элементов на 1 руб. затрат

Элементы затрат и другие показатели.

2007 год

2008 год

Изменения (+/-), коп.
Сумма тыс. руб.

Затраты на 1 руб. выручки коп.

Сумма тыс. руб.

Затраты на 1 руб. выручки коп.
Покупная стоимость товара

14476,4

84,29

20156,7

88,56

4,27

Расходы на оплату труда

571,2

3,31

707,7

3,11

-0.20

Отчисления на социальные нужды

146,8

0,85

137,9

0,61

-0,24

Расходы на аренду и содержание основных средств

609,6

3.55

464,4

2,04

-1,51

Амортизация основных средств

17,9

0,10

18,3

0,08

-0,02

Расходы на топливо, газ, электроэнергию

577,8

3.35

632,0

2,78

-0,57

Расходы на рекламу

5,3

0,03

16,8

0,07

0,04

Хранение имущества

42,3

0,25

77,3

0,34

0,09



Прочие расходы

403,7

2,40

430,6

1,89

-0,51

Итого затрат

16851,0

98,13

22642,0

99,48

1,35

Выручка от продаж

17173,1

—

22761,4

—

—

Рентабельность продаж.

—

1,87

—

0,52

-1,35
Прокомментируем результаты анализа затрат. В отчетном периоде по сравнению с предыдущим имело место увеличение затрат. На 1 руб. выручки от продаж увеличение затрат составило — 1,35 коп.

Что обусловлено влиянием следующих факторов:

Наибольшее увеличение произошло по уровню затрат на приобритение товара — 4,27 копеек.

Также было еще два незначительных повышения:

- по расходам на рекламу — 0,04 коп.

- хранение имущества — 0,09 коп.

По остальным статьям затрат, напротив, наблюдалась экономия:

- расходы на аренду и содержание основных средств снизились на 1,51 копеек на 1 руб. выручки от продаж;

- расходы на топливо, газ, электроэнергию снизились на 0,57 коп.

- прочие расходы также снизились 0,51 коп.

- отчисления на социальные нужды 0,24коп.

- расходы на оплату труда 0.20коп.

- амортизация основных средств 0,02коп.

Уровень затрат на приобретение товара в отчетном периоде по сравнению с предыдущим повысился на 0,40 коп. Этому соответствует относительное повышение затрат на фактическую выручку от продаж.
22761,4 * 4,27/100 =972
Коэффициент зарплатоемкости в отчетном периоде снизился на 0,02 коп. Относительное снижение затрат на оплату труда:



22761,4 * (-0,02)/100 = -4,6
Относительное снижение затрат в связи с уменьшением уровня расходов на аренду и содержание основных средств:
22761,4 * (-1,51/100 = -343,7
Относительная экономия затрат в связи со снижением уровня расходов на топливо, газ, электроэнергию:
22761,4 * (-0,57)/100 = -129,7
Относительная экономия прочих затрат:
22761,4 * (-0,51)/100 = -116,1
Общая сумма относительного повышения затрат составила:
22761,4 * (1,35)/100 = 307.3
3.5 Резервы снижения издержек обращения
Процесс управления коммерческими организациями в условиях рыночной экономики усложняется. Руководителям сегодняшнего дня необходима объективная и оперативная информация для принятия управленческих решений. В современных условиях традиционные подходы к анализу затрат должны постепенно вытесняться более совершенными. Так, преследуя цель получения максимально возможной прибыли, руководство организации должно ориентироваться не только на внешние факторы, определяемые условиями рыночной среды, но и на изучение внутренних 

факторов, влияющих на уровень затрат, а также изыскание резервов снижения себестоимости продукции, работ, услуг.

Однако следует учитывать, что успех от продажи наряду с объемом реализации и уровнем цен в немалой степени определяется размерами издержек реализованного товара, т, е. его конкурентоспособностью по себестоимости.

Необходимость управления затратами следует рассматривать как один из компонентов рыночной экономики, объективно вытекающий из основной идеи рынка — идеи свободной конкуренции.

Цели управления затратами: выявление возможной экономии всех видов затрат, определение резервов снижения затрат для повышения конкурентоспособности товаров на рынках сбыта.

В производстве себестоимость продукции складывается из многих статей, там существует больше возможностей для маневрирования расходами, пусть даже и в ущерб качеству продукции. В организациях же торговли основной статьей затрат, конечно же, выступает закупочная стоимость товара. И именно на этой статье сконцентрировано основное внимание руководства организации, так как снижение ее даже на несколько процентов позволяет существенно увеличить прибыль, либо позволяет снизить продажную цену товаров, что позволяет расширить клиентскую базу, повысить конкурентоспособность организации, упрочнить положение на рынке.

Прочие затраты, анализ конечно же тоже оказывают влияние и хотя их общий процент в себестоимости товара меньше, чем закупочных цен большинство из них относится к так называемым «внутренним факторам», то есть могут в какой то мере регулироваться руководством организации, в отличие от закупочных цен. Из приведенного выше анализа видно, что хотя сами расходы и увеличились, их уровень снизился более чем на 1%, и как следствие выросла рентабельность продаж.

Но на примере ООО «ТрансВолгаОйл» видно, что регулированием 

внутренних расходов сложно достичь большого повышения рентабельности продаж, и основной акцент менеджерами компании должен быть сделан на возможности снижения закупочных цен продукции. Основная проблема фирмы в том, что у нее нет контактов с производителями отечественных автомасел и с официальными дилерами зарубежных компаний. Все поставки осуществляются через посредников. Именно этим объясняется столь низкая рентабельность продаж, и невозможность расширения рынков сбыта за пределы области. Но возможность заключения договора на поставку непосредственно с производителем открывается только при достижении определенного обьема продаж, и при удержании организацией определенного сегмента рынка сбыта. На сегодняшний день финансовое положение не позволяет заключить ООО «ТрансВолгаОйл» подобных договоров, а значит, фирма для достижения поставленных целей должна увеличить товарооборот на основе имеющихся возможностей. Что может быть достигнуто путем выполнения следующих рекомендаций:

- более активная позиция на рынке (реклама в СМИ, выезд менеджеров к возможным клиентам);

- гибкая ценовая политика по отношению к крупным клиентам;

- предоставление длительной отсрочки платеж (при такой возможности).

- возможно целесообразным было также открытие магазинов розничной и мелкооптовой торговли.

Из всего выше сказанного можно сделать вывод, что в организациях торговли, в отличие от производства, основная часть затрат приходится на закупку товара, и так как это внешний фактор он практически не подается влиянию организации, но зато при его снижении (заключения договора с другим поставщиком, договоренности о более низких ценах закупки при больших партиях товаров), результат в виде повышения рентабельности виден сразу.



Заключение
В современных рыночных условиях невозможно успешное функционирование предприятия или фирмы без правильной организации бухгалтерского учета.

Система учета затрат должна строиться на правильной методологической основе обеспечивать получение точной, информации о издержках обращения.

Дипломная работа состоит из трех глав.

В первой главе было дано определение издержек обращения, рассмотрена их экономическая сущность, проведена классификация по различным признакам, рассмотрена хозяйственная деятельность и основные экономические показатели предприятия, описана система бухгалтерского учета и учета издержек обращения. Из материалов, приведенных в данной главе можно сделать следующие выводы.

Учет издержек обращения ООО "ТрансВолгаОйл" организуется в соответствии с ПБУ 10/99 и Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства. Методические рекомендации применяются в части, не противоречащей действующему законодательству (в частности, ПБУ 10/99), и только в части организации учета расходов в бухгалтерском учете. Налоговый учет затрат организуется исключительно в соответствии с положениями гл.25 НК РФ.

На исследуемом предприятии издержки обращения отражаются в учёте путём прямого отнесения на соответствующие статьи номенклатуры. Все расходы, являющиеся издержками обращения, накапливаются в течении месяца на счёте 44 "Расходы на продажу", который отражает сумму произведённых или начисленных за отчётный период расходов. Аналитический учёт издержек обращения даёт детальную характеристику по статьям, что необходимо для оперативного руководства и контроля, а также 

осуществления мероприятий по оптимизации издержек обращения, усилению режима экономии и повышению рентабельности.

Вторая глава посвящена аудиторской проверке издержек обращения.

В ней изложены как теоретические вопросы - освещено нормативно-правовое регулирование объекта проверки, организация проверки издержек обращения и аналитические процедуры при аудите; так и практические вопросы – проведение аудита на конкретном предприятии, выявление ошибок, и предоставление рекомендаций по их устранению. В результате проделанной работы можно сделать следующие выводы по аудиту издержек обращения в ООО «ТрансВолгаОйл»

Ведение и организация учета издержек обращения в организации осуществляется в соответствии с законодательной базой, нормативными документами, которые носят обязательный характер и рекомендательный

Организация полностью следует порядку учета расходов и признания их издержками обращения, прописанному в учетной политике ООО «ТрансВолгаОйл». Ошибок в корреспонденции счетов не обнаружено. Рабочие документы самого предприятия определяют особенности организации и ведения учета в нем (учетная политика предприятия, Рабочий план счетов бухгалтерского учета, графики документооборота).

В организации придерживаются соблюдения методологические указания по бухгалтерскому учету издержек обращения и корреспондирующих с ним счетов.

В основной своей части издержки обращения разделены на прямые и косвенные.

В организации не проводится расчет издержек обращения на остаток товаров, так как ООО «ТрансВолгаОйл» является оптовой организацией и в соответствии со ст. 320 НК РФ не обязана проводить расчет издержек обращения на остаток товаров.

Аудитором в ходе проверки были выявлены следующие нарушения:

- в ряде случаев не подложены заправочные чеки к авансовым отчетам;



- документы подтверждающие права сотрудников на сотовые телефоны, как на свою собственность, необходимые для подтверждения правомочного отнесения расходов по корпоративной связи на издержки обращения в бухгалтерии организации отсутствуют.

- у двух сотрудников ООО «ТрансВолгаОйл» менеджера Березина С.С. и менеджера Мочалова И.Е. в личном деле отсутствуют дополнительные соглашения о выплате компенсации за использование личных автомобилей сотрудников.

- нет документов (свидетельство об аккредитации, лицензия) подтверждающих право НОУ «Учебно-курсовой комбинат» на ведение деятельности по предоставлению образовательных услуга;

- списана по приказу директора спецодежда общей стоимостью 8660 рублей, срок эксплуатации которой еще не вышел. Никаких актов о списании или решений комиссии аудитору предоставлено не было.

- в июле 2008 года ООО «ТрансВолгаОйл» был застрахован автомобиль ГАЗ 33021 г/н М427УН63 на один год. В соответствии с законодательством сумма страховки должна была быть распределена на весь период страхования автомобиля и списываться по отчетным периодам, но бухгалтер приняла к учету в качестве издержек обращения всю сумму сразу.

Руководителю и главному бухгалтеру ООО «ТрансВолгаОйл» можно дать следующие рекомендации:

- с целью улучшения системы внутреннего контроля и обеспечения ее большей эффективности целесообразно введение внутреннего аудита, при отсутствие такой возможности возложить обязанность по контролю за отдельным участком расходов на отдельного человека (к примеру за расходами на топливо, газ и электроэнергию и их документальным оформлением на Мочалова И.Е);

- усилить внутренний контроль учета операций с издержками обращения;

- бухгалтеру, по возможности, пройти курсы по повышению 

квалификации, более внимательно наблюдать за изменениями в законодательстве касающимся учета издержек обращения.

В третьей главе были рассмотрены теоретические основы анализа расходов: дана классификация расходов (деление на условно и постоянно переменные), перечислены основные методики анализа (по статьям и элементам расходов, влияния факторов на уровень расходов на продажу) и описаны примерные методики анализа полученных результатов.

Проведен анализ расходов на продажу, даны характеристики полученных результатов и сделаны выводы. Из проведенного анализа видно, что в целом финансовое положение организации стало менее стабильным: рентабельность продаж понизилась в 2008 году по сравнению с 2007 годом на 78,81%, что в натуральном выражении составило 1,35 копеек. Уровень условно-переменных расходов в 2008 году составил 3,62%, что на 1,01% меньше чем в предшествующим периоде, при этом его натуральное значение увеличилось и составило 823,0т.р., что на 103,56 т.р. больше соответствующего показатель 2007 года. Уровень условно-постоянных снизился – на 1,89% (значения его составили 7,30% и 9,19% для 2008 и 2007 годов соответственно), а абсолютное значение наоборот возросло (с 1579,9 т.р. в 2007 году, до 1662,3 т.р. в 2008), на 82,4 т.р.

Далее на основании проведенного анализа, и исходя из специфики организации, даны и обоснованны рекомендации по снижению затрат и упрочнению положения фирмы на рынке. Основная часть рекомендаций, в виду поясненной выше специфики фирмы носила не финансовый, а маркетинговый характер.